Dokumentets metadata

Underleverandører - fradrag for købsmoms og skattemæssigt fradrag

Sagen angik, om sagsøgeren opfyldte betingelserne fra købsmomsfradrag og skattemæssigt fradrag for fakturaer udstedt af tre hævdede underleverandører, jf. momslovens § 37, stk. 1, og statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Retten fandt, at sagsøgeren ikke havde ført tilstrækkeligt bevis for, at der forelå realitet bag fakturaerne fra de hævdede underleverandører.

Retten lagde vægt på, at det ikke var muligt at få bekræftet sagsøgerens samarbejde med de tre hævdede underleverandører, idet der på trods af oplysninger om længerevarende samarbejder ikke forelå fyldestgørende skriftlig korrespondance mellem parterne. Vidneforklaringen fra sagsøgerens kunde kunne ikke ændre herved. Endvidere konstaterede retten, at fakturaerne ikke opfyldte kravene i momsbekendtgørelsen, ligesom ansættelsesforholdene ikke var dokumenterede. Vidneforklaringen fra en person, der hævdede at have været ansat hos en af underleverandørerne, kunne ikke ændre herved.

Skatteministeriet blev på den baggrund frifundet.

Parter

A

(advokat IH)

mod

Skatteministeriet Departementet (advokat Marianne Lovring)

Denne afgørelse er truffet af retsassessor Anja Olsen.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 23. september 2021.

Sagen drejer sig om prøvelse af Landsskatterettens afgørelser af

24. juni 2021 om forhøjelse af skatteansættelse for indkomstårene 2013-2015 samt afgørelse om fradrag for købsmoms for perioden 1. juli 2013 til 31.

december 2015.

A har nedlagt følgende påstand: Skatteministeriet skal anerkende, at sagsøgers moms- og skatteansættelse for indkomstårene 2013, 2014 og 2015 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Skatteministeriet Departementet har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten har ved sine afgørelser nægtet sagsøger ret til fradrag i den skattepligtige indkomst for i alt 595.293,75 kr. i indkomstårene 2013-2015 og ret til fradrag for købsmoms for i alt 148.823,27 kr. for perioden 1. juli 2013 til 31. december 2015. Der er tale om udgifter afholdt til hævdede indkøb af arbejdsydelser fra underleverandørerne G1-virksomhed, G2-virksomhed og G3-virksomhed.

Sagens tvist er, om 14 fakturaer, der fremstår udstedt af de tre nævnte selskaber til sagsøgeren i perioden 30. september 2013 til 24. juni 2015, dækker over reelle leverancer af arbejdsydelser fra de pågældende selskaber til sagsøgeren til brug for sagsøgerens rengøringsvirksomhed.

Forklaringer

A har forklaret, at han er 42 år, gift, med to børn. Han arbejder som it-konsulent hos G4-virksomhed med virksomhedens overholdelse af lovkrav, både danske og internationale i forhold til deres arbejde.

I 2002 stiftede han et enkeltmandsvirksomheden G5-virksomhed, da hed havde et andet navn. Virksomheden kørte i et par år som renseri. I 2011 fik han mulighed for at få rengøringsopgaver fra nogle caféer og restauranter. De ville gerne outsource opgaverne med rengøring og han greb chancen. Det var i virksomheden G6-virksomhed, hvor hans lillebror, der er uddannet kok, kendte huset og de var lige som en del af familien og spiste der ofte.

G6-virksomhed havde udfordringer i forhold til rengøring og andre opgaver. Han var stadigvæk beskæftiget som it-konsulent. Han havde travlt og kiggede derfor på, hvordan han kunne levere ydelserne, så det var forsvarligt for ham rent arbejdsmæssigt. Han havde ikke tid nok til selv at drifte en medarbejderstab. Tanken var derfor, at de indgik aftale med en underleverandør om driften og han havde så produktionsaftalen med hans kunde. Der blev derfor lavet en kommissionsaftale. Medarbejderne skulle ansættes, læres op og trænes og det var underleverandørens ansvar, at finde afløsere ved sygdom m.v. Alt dette kunne han ikke nå selv, da han havde fuldtidsarbejde, kæreste og hans første barn. Han ønskede at fastholde opgaven og derfor kom ideen med kommissionsaftalen.

Han indgik en serviceaftale med G1-virksomhed (ekstraktens side 177), efter at han selv havde indgået en aftale med sin egen kunde. Der blev så leveret direkte fra hans aftalepart og til hans egen kunde. Han beholder selv 10 % af det som der betaltes for, bliver leveret. Underleverandøren løfter opgaven og han står for kundeplejen.

Baseret på timesedler for rengøringen fra servicemedarbejderen hos underleverandøren udsteder han en regning til hans kunde, og når der afregnes, beregner hans sig 10 % og afregner så det resterende beløb til underleverandøren.

Virksomheden fungerede og underleverandøren havde medarbejdere der leverede den efterspurgte rengøring. Kunderne har været tilfredse og de har betalt for ydelsen. Hvis underleverandøren ikke havde leveret ydelserne, så ville hans kunder jo ikke have betalt.

Han anvendte tre forskellige underleverandører. G1-virksomhed, G2-virksomhed og G3-virksomhed.

G6-virksomhed, som han har haft som samarbejdspartner hele tiden fik gjort rent af G1-virksomhed. De to andre underleverandører har ikke arbejdet for dem. De havde andre kunder, bl.a. nogle natklubber ved navn "G7-virksomhed", "G8-virksomhed" og "G9-virksomhed".

På et tidspunkt blev aftalen med G2-virksomhed opsagt, fordi leverancerne af rengøring ikke var ok.

Hans kunder var natklubber, caféer og restauranter. G6-virksomhed var alle tre dele.

Hans løbende kontakt med underleverandørerne var begrænset, da skulle være selvstændige. Han har primært haft kontakt til kunderne. Når kontrakten med underleverandøren var underskrevet, så stod de for driftskontakten med kunden og han fik sit honorar på 10 % og arbejdede med at opretholde kunderelationen.

Han kom i kontakt med underleverandørerne via uopfordrede opkald fra virksomheder der søgte opgaver og partnere. Han gemte deres kontaktoplysninger og når der dukkede en kunde op, så tog han fat i dem som havde søgt og de holdt et møde for at finde ud af, om der var grundlag for et samarbejde. Så indgik de serviceaftalen.

Forespurgt til serviceaftalen med G2-virksomhed (ekstraktens side 251), hvoraf det fremgår, at denne er underskrevet af direktør IA, oplystes det, at det var ham som han havde møde med. IA kunne godkende kontrakten og de krav som skulle opfyldes. Han henvendte samme princip med de 10 % for alle sine serviceaftaler. Han har samme kontrakt med sine underleverandører, fordi det var en forudsætning for deres samarbejde. Kontrakten er udarbejdet af en jurist som han også har betalt.

Denne var ekspert i royaltys og dansk lovgivning på området.

Serviceaftalen (ekstraktens side 365) med G3-virksomhed er underskrevet af lev. SI. Det overrasker ham, at han har fået oplyst, at denne ikke skulle have været direktør for virksomheden på daværende tidspunkt, fordi det var ham, der deltog i mødet. Han ved ikke, hvordan det registreringsmæssigt er sket.

Serviceaftalen (ekstraktens s. 177), der er indgået med G1-virksomhed er underskrevet af KM, der var direktør. Ham har han set flere gange. De sad på en café, hvor de gennemgik aftalen. De havde talt i telefon forud for mødet.

De arbejdssedler som han anvendte kan se af ekstraktens side 261. Han var striks i forhold til faktureringen, så det var vigtigt, at arbejdssedlerne blev korrekt udfyldt. Det er korrekt, at han ikke har skrevet under og at kunden heller ikke har skrevet under, selvom det fremgår som et krav af arbejdssedlen. Han mente ikke, at der var anledning til at underskrive. Kunderne vidste godt, at de havde brugt rengøring m.v. , så der var ikke de store udfordringer i forhold til, hvor der blev gjort rent de forskellige dage. Det var normalt det samme i omfang. Kunderne havde typisk en servicemand på som tjekkede at rengøringen var korrekt udført. Det var planlagt på forhånd, hvor rengøringen skulle gøres og derfor var der ikke behov for underskrifter.

Arbejdssedlen var for ham en rettesnor for at se, om aftalen var rentabel. Natklubber kan være meget beskidte og andre dage mindre beskidte. Så de kiggede på antallet af anvendte timer i forhold til aftalen om betaling fra kunden.

Fakturaen på ekstraktens side 227 fra G1-virksomhed viser, at kunden har fået leveret rengøring og opvask. Beløbet på 51.750 kr. er beregnet på grundlag af timesedlerne. Han tjekkede beløbet op imod timesedlerne

Et andet eksempel er fakturaen på siden 236, hvor kunden fik leveret mandskab og rengøring i henhold til hans aftale med kunden og underleverandøren G2-virksomhed leverede mandskabet.

Fakturabeløbet er beregnet og er udspecificeret. Måneden er angivet og hvis man sammenholder beløbet med timesedlerne, så giver det det samme beløb. På timesedlerne kan man se hvor der er gjort rent og hvem som har gjort rent.

Han fik ikke leveret nogle ydelser. Der var tale om en kommissionsaftale. Kunden fik leveret rengøring fra underleverandøren og han fik sin provision.

Foreholdt, at man i forbindelse med ransagning på en adresse har fundet en PC, indeholdende faktura skabeloner fra G2-virksomhed, oplystes det, at det har han intet haft med at gøre. Han blev overrasket, da han fik det oplyst. Han havde tidligere haft en god samtale med en medarbejder fra SKAT. De aftalte et møde, hvor han afleverede alt efterspurgt materiale og han afleverede det i ringbind. Hun sagde, "vi kigger på det og vender tilbage". Han fik efterfølgende et forslag og kunne se at de havde gennemgået hans fakturaer. De havde talt en faktura med, som ikke var blevet betalt, fordi kunden var gået konkurs. Det indgik i det første forslag. Han kontaktede hende og fortalte det om fakturaen og hun spurgte til, hvad han havde gjort for at få pengene. Der var ingen dividende fra konkursboet og hun bad om dokumentation på det og det sendte han til hende. Efterfølgende ændrede tonen sig. Han mente, at det var fordi han kunne dokumentere, at første forslag fra SKAT skulle laves om til 0. Der gik noget tid og han ringede og rykkede og medarbejderen vendte tilbage og bad om flere oplysninger. Han sendte en mail og medarbejderen spurgte så til G2-virksomhed og de fiktive fakturaer. Han forstod ikke noget og kunne ikke forholde sig til det. Der kom så et nyt forslag og de var nu vendt om på en tallerken. De falske fakturaer fremgår af ekstraktens side 420 ff., og de ser anderledes ud end dem han har sendt. Han forstår ikke. Han kan kun forholde sig til dem han har modtaget. Han kan stå inde for de fakturaer som han har betalt. SKAT har ikke bestridt, at hans fakturaer er betalt.

Forespurgt til, hvilken kontrol han har udført i forhold til underleverandørens forhold, herunder arbejdssedlerne og de der anførte navne, og det faktum, at der ikke er indberettet løn for nogen af de anførte navne, oplyste det, at han ikke gik ind og verificerede navnene på de ansatte hos underleverandøren. Det var ikke hans ansvar. Hvis der var bøvl med opgaven, så hørte han det hos kunden. Han tjekkede selskaberne og deres oplysninger, både for at de var momsregistrerede og deres oplysninger i CVR. Han fik fremlagt momsregistreringerne fra selskaberne og et af selskaberne skulle dokumentere, at de havde et dansk bankkontonummer tilhørende selskabet. Han gjorde, hvad han kunne for at sikre sig.

Han kender ikke noget til de uregelmæssigheder som lå på den fundne PC. Han aner ikke, hvad det er gået ud på eller hvem som ejede PCen.

SKAT kunne ikke fortælle ham, hvad han skulle have gjort anderledes. Han var løbende i kontakt med underleverandørerne, mest pr. telefon, men der var også nogle fysiske møder. Det var primært tale om ufaglærte personer. Det var som regel direktøren som han talte med. Han hentede timesedlerne en gang om ugen og han fakturerede kunden. Herefter skete der betaling af underleverandøren med fradrag af 10 %.

Vidnet IC har oplyst, at han har arbejdet for G6-virksomhed, der samarbejdede med G5-virksomhed. Firmaet fik leveret rengøring fra samarbejdspartneren, da de sørgede for, at andre gjorde rent hos dem. Han arbejdede først som bartender, så barchef og til sidst manager. Han havde ansvaret for bar, garderobe, afrydning, rundvisninger, indkøb m.v. Han havde tæt tilknytning til G6-virksomheds drift.

Han husker godt firmaet G5-virksomhed. Han havde ikke direkte kontakt til dem. Hver gang de skulle bestille rengøring, skulle han sige det til ejeren af G6-virksomhed, der så bestilte rengøringen hos G5-virksomhed. De fandt så nogle der kunne levere rengøringen. Det passede dem fint, at de fik kontakt til et firma som fandt et rengøringsfirma. Hvis de ikke kunne lide dem, så skulle de bare sige det og så fandt G5-virksomhed et nyt firma. Virksomheden som udførte rengøringen hos dem, hed G1-virksomhed og det lavede de sjov med, fordi det var det eneste som der ikke var nogen der var, altså danske. Derfor husker han også navnet på virksomheden. De ansatte havde t-shirt på med navnet fra deres firma.

Vidnet KI har via tolk forklaret, at G5-virksomhed fik leveret rengøringsydelser fra virksomheden G2-virksomhed hvor han var ansat. Han var service- og rengøringsmand. Han skulle vedligeholde toiletter m.v. Han husker ikke præcist hvornår han var ansat, men det var i 4 - 8 måneder, vist nok i 2014 eller 2015. Han chef var IA, der var den daglige leder. Gjort bekendt med, at han ikke stod registreret som ansat i virksomheden, oplyste vidnet, at han blev aflønnet af virksomheden. Han kom i kontakt med dem via en bekendt. Navnet G6-virksomhed siger ham ikke noget. Navnet G7-virksomhed genkender han, det var en natklub, hvor han arbejdede med rengøring. Han arbejdede om natten og i weekenden. Det var fra kl. 0 - kl. 5/6-tiden. Han husker ikke, om han havde en arbejdskontrakt. Det var i en natklub han gjorde rent, mens den var åben. Der kom omkring 500 - 800 mennesker derinde og der blev hele tiden beskidt. Han skulle fylde op med toiletpapir m.v., og sørge for at der ikke blev for beskidt. Han skrev under på et papir og så fik han løn. Han ved ikke om der blev betalt skat af hans løn.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"…

Denne sag handler om, hvorvidt der er grundlag for at nægte fradrag for udgifter til fremmedarbejde. I den forbindelse er der i sagen enighed om, at sagsøger har afholdt udgifter til fremmedarbejde, og at dette er dokumenteret ved elektroniske overførsler.

I sagen er der enighed om, at underleverandørerne har leveret ydelser til sagsøgers kunder i den berørte periode og at sagsøger har dokumenteret, at de i sagen udstedte fakturaer er betalt ved elektroniske overførsler. Der er i sagen endvidere enighed om, at den overfor SKAT fremlagte dokumentation, under normale omstændigheder er tilstrækkeligt til, at sagsøger er berettiget til fradrag for udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1.

Retten skal i indeværende sag tage stilling til, hvorvidt der foreligger realiteter bag de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne for rengøring.

Henset til at der i sagen er enighed om, at sagsøger har afholdt udgifter til fremmedarbejde, at sagsøger har dokumenteret betaling af fakturaerne ved elektroniske overførsler, at der er enighed om at underleverandørerne har leveret ydelser i den nævnte periode og at den af sagsøger fremlagte dokumentation under normale omstændigheder udgør tilstrækkeligt grundlag for fradrag, er det Skatteministeriet der har bevisbyrden for, at der ikke foreligger realiteter bag de fremlagte fakturaer.

Såfremt retten finder, at Skatteministeriet ikke har løftet bevisbyrden for, at der ikke er realiteter bag de fremlagte fakturaer, skal sagen hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Skatteministeriet har i processkrift B anført:

"Det af Landsskatteretten anførte om, at "Det lægges til grund som ubestridt, at virksomheden i perioden har leveret ydelser til virksomhedens kunder i den berørte periode" (bilag 1, s. 29, 4. afsnit) angår ikke de hævdede underleverandørers ydelser (i henhold til fakturaerne fremlagt som bilag A), men derimod sagsøgerens ydelser til sagsøgerens kunder (i henhold til fakturaerne fremlagt som bilag S). Ordet "virksomheden" refererer således til sagsøgerens virksomhed."

Skatteministeriets fortolkning af Landsskatterettens præmisser bestrides.

Det bemærkes, at der er tale om en tilføjelse til præmisserne som ikke fremgår af Landsskatterettens kendelse og Skatteministeriet har helt undladt at føre bevis herfor.

Skatteministeriet har i processkrift B ligeledes anført (s. 2, første afsnit):

"I relation til kvalificeringen af de hævdede ydelser fastholder Skatteministeriet, at sagsøgerens argumentation momsretligt er udtryk for, at de hævdede underleverandører skulle have leveret ydelser til sagsøgeren, der momsretligt har leveret ydelser til sine kunder, jf. også det i processkrift A (s. 2, 1. afsnit) anførte. De omtvistede fakturaer fra underleverandørerne (bilag A) er alle udstedt til sagsøgeren, ligesom fakturaerne til sagsøgerens kunder (bilag S) alle er udstedt af sagsøgeren, og det må lægges til grund, at sagsøgeren handlede i eget navn og for egen regning ved levering af ydelserne til sagsøgerens kunder omhandlet i sagsøgerens fakturaer til kunderne (bilag S)."

Det anførte bestrides. Der er flere gange redegjort for, at ydelserne ikke er leveret til sagsøger, hvilket Skatteministeriet tidligere har oplyst at være indforstået med.

Henset til at der i indeværende sag - udover fakturaer - er fremlagt arbejds- og timesedler, herunder dokumentation for den elektroniske overførsel vedrørende det udførte arbejde, samt dokumentation for at arbejdet er udført, gør sagsøger ligeledes gældende, at sagsøger ikke alene har sandsynliggjort berettigelsen af fradrag, men at denne tilsvarende er dokumenteret.

Dette gælder ligeledes, såfremt det i sagen lægges til grund, at sagsøger har en "skærpet bevisbyrde", hvilket i sagens natur bestrides, idet dette helt konkret kræver noget yderligere i form af eksempelvis modstridende oplysninger fra sagsøger eller sagsøgers forhold i øvrigt. Skattemyndighederne har ikke kunnet pege på forhold hos sagsøger, som er modstridende.

Skattemyndighederne har heller ikke fremsat kritik af sagsøgers egne skatteforhold og indberetninger, men alene af øvrige virksomheders skatteforhold. Der er i den forbindelse tale om, at Landsskatteretten har lagt vægt på oplysninger af ikke-offentlig karakter, som ikke kan forventes kendt af sagsøger, hvorfor det må kræve en grundig bevisførelse, såfremt disse oplysninger skal komme sagsøger til last. Dette skal særligt ses i lyset af, at det fornyede forslag alene er udtryk for en mistanke, som sagsøger har afkræftet. At det ikke er forhold, som skal komme sagsøger til last, er også illustreret i SKATs afgørelse, hvorefter SKAT til besvarelse af sagsøgers bemærkninger anfører, at SKAT er enig i, at der ikke er tale om forhold, som sagsøger er ansvarlig for, som lægges til grund.

Der kan heller ikke stilles krav om, at sagsøger udfører en form for kontrol, som hører under Skatteforvaltningens opgaver. Landsskatterettens afgørelse er de facto udtryk for, at sagsøger skulle have udført en kontrol, som hører under skatteforvaltningen. Der må stilles krav om klar lovhjemmel, såfremt en sådan tilstand skal gøres gældende. I forlængelse heraf bemærkes det, at de nye oplysninger som Skatteministeriet støtter sit standpunkt på ikke berettiger til at fradrag nægtes.

At visse af underleverandørerne er mistænkt for kædesvig, kan i henhold til omfattende praksis fra EU-domstolen ikke afskære sagsøger for momsfradrag, jf. momslovens § 37, da det som nævnt ovenfor er en forudsætning for kædesvig, at de selskaber som svindler i et eller andet omfang fremstår reelle overfor samarbejdspartnerne. Det bemærkes, at der er enighed herom, idet det kan konstateres, at Landsskatteretten konkluderer, at virksomhederne har leveret ydelserne.

Til støtte for sagsøgers betragtninger henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-438/09 Boguslaw J. Dankoswki, hvoraf det fremgår, at såfremt en faktura overholder de formelle krav, er Selskabet fradragsberettiget, såfremt de underliggende varer og/eller ydelser er leveret. Der er således ingen tvivl om, at ydelsen i henhold til de udstedte fakturaer blev leveret og godtgjort, hvilket er dokumenteret i bilagene.

Der kan ligeledes henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-439/04 Axel Kittel. Det fremgår af afgørelsen, at den nationale ret kun er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den der ønsker fradraget, vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion, der var led i f.eks. momsvig. Der er således intet i nærværende sag, der indikerer, at sagsøger vidste, eller burde vide, at nogle af underleverandørerne er mistænkt for kædesvig. Sagsforløbet illustrerer, at selv skattemyndighederne har haft udfordringer med underleverandørerne, og at det først er efter politiets efterforskning og ransagning af en computer, at skattemyndighederne blev opmærksomme på underleverandørernes forhold. Det kan derfor heller ikke komme sagsøger til last, at underleverandørerne har haft held med at undgå skattemyndighederne, hvilket illustreres af SKATs oprindelige forslag af 9. august 2016 (bilag 2). I forslaget fremgår der ingen oplysninger om SKATs mistanke vedrørende underleverandørerne, på trods af at SKAT har været i besiddelse af samtlige regnskabsoplysninger. Den blotte mistanke er endvidere heller ikke tilstrækkeligt grundlag til at nægte fradrag for moms.

Sagsøger gør yderligere gældende, at sagsøger har overholdt sin undersøgelsespligt, der går længere tilbage end hvad kan man forvente af virksomheder. Det bemærkes i den forbindelse, at sagsøgers undersøgelsespligt opfylder SKATs anbefalinger til, hvordan virksomheder forebygger kædesvig. Det gøres yderligere gældende, at underleverandører ikke er forpligtet til at dokumentere forhold, der vedrører selskabernes interne forhold og som alene kan kræves af offentlige myndigheder. Sagsøger har derfor ikke haft mulighed for at agere på anden vis og det skal særligt bemærkes, at skattemyndighederne ikke har kunnet påpege øvrige forhold, som sagsøger burde have iagttaget.

Såfremt sagsøger havde været i besiddelse af samme oplysninger som skattemyndighederne eller politiet, ville sagsøger agere anderledes og inddrage skattemyndighederne i sagen, hvilket er afspejlet i den måde, sagsøger har samarbejdet med SKAT på. En adfærd som er yderst atypisk blandt selskaber, der ønsker at svindle. Men det kan ikke komme sagsøger til last, at sagsøger ikke har været i besiddelse af samme oplysninger som skattemyndighederne og der er ikke hjemmel til at afkræve sagsøger dette.

Dette støttes ligeledes af praksis, hvor EU-domstolen i sag C-131/13 Schoenimport behandler spørgsmålet om selskabers viden/burde viden. Dommen er afgørende for forståelsen af, hvornår et selskab har viden/burde vide og derfor også afgørende for, hvornår et selskab kan stilles til ansvar. EU-Domstolen udtaler i præmis 44 følgende:

Domstolen har for det første, inden for rammerne af fast retspraksis vedrørende retten til fradrag for moms i henhold til sjette direktiv, udledt heraf, at det tilkommer de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme ret til fradrag, hvis det på grundlag af objektive forhold er godtgjort, at påberåbelsen af denne ret er udtryk for svig eller misbrug (jf. bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 55, Bonik, C- 285/11, EU:C:2012:774, præmis 37, og Maks Pen, EU:C:2014:69, præmis 26).

Af præmis 46 fremgår:

Henset til ovenstående betragtninger påhviler det principielt de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme de rettigheder, som er fastsat i sjette direktiv, når de påberåbes med henblik på at muliggøre svig eller misbrug, uanset om der er tale om ret til fradrag eller fritagelse for moms vedrørende en levering inden for Fællesskabet eller tilbagebetaling heraf som omhandlet i hovedsagen.

Af præmis 50 fremgår:

Det bemærkes desuden, at dette ifølge fast retspraksis er tilfældet ikke blot, når momssvigen begås af den afgiftspligtige person selv, men også når en afgiftspligtig person vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved den pågældende transaktion medvirkede til en transaktion, som var led i momssvig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden (jf. i denne retning bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 45, 46, 56 og 60, samt Bonik, EU:C:2012:774, præ- mis 38-40).

Det fremgår af ovennævnte dom, at en aftager der ved, eller burde vide, at en gennemført transaktion medvirker til momssvig, kan nægtes momsfradrag. I den konkrete sag kan det ikke lægges til grund, at sagsøger vidste eller burde have vidst, at andre selskaber er mistænkt for momssvig, særligt når SKAT heller ikke være bevidst herom. Der må således kræves tungtvejende bevis herfor, såfremt Skatteministeriet fastholder dette synspunkt.

I den forbindelse bemærkes, at såvel oplysninger indhentet fra skat.dk og den omstændighed, at sagsøger fik de omtalte ydelser leveret, dokumenterer, at der var ikke tale om virksomheder, der fremstod som fiktive selskaber. SKAT har ikke pr. dags dato fremlagt dokumentation for, at der var ydre omstændigheder vedrørende underleverandørerne, der på aftaletidspunktet var offentligt tilgængeligt for sagsøger, som gav anledning til, at sagsøger vidste eller burde have vidst, at underleverandørerne begik moms- og skattesvig.

Af Østre Landsrets dom af 28. april 2009 (SKM 2009.325) fremgår, at der gælder en skærpet bevisbyrde for, at ydelser er købt og betalt som anført i fakturaerne, såfremt der kan rejses væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. Retten tillægger det stor vægt, at der er tale om væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. I nærværende sag er der er enighed om, at ydelsen er leveret og betalt.

Sagsøger kunne ikke, på baggrund af oplysninger indhentet fra offentlige tilgængelige oplysninger, konstatere, at underleverandørerne på tidspunkt for bestillingen og/eller indgåelse af samarbejdsaftalerne, at skattemyndighederne mistænkte selskaberne for kædesvig.

Et forhold som SKAT først blev opmærksom på i forbindelse med, at politiet fremsendte oplysninger om én samarbejdspartner. Før dette havde SKAT godkendt fradrag i sit forslag til sagsøger. Det er derfor sagsøger, uvedkommende, hvorvidt underleverandørerne overholder deres skattemæssige forpligtelser, hvilket SKAT ligeledes har tilkendegivet overfor sagsøger.

Det bemærkes i den forbindelse, at politiet alene har fremsendt oplysningerne med henblik på SKATs kontrol af fradragsretten hos kunderne herunder sagsøger.

En kontrol som SKAT allerede i forvejen havde foretaget grundigt, uden at dette gav anledning til yderligere. Det bemærkes ligeledes, at Politiets oplysninger ikke giver anledning til at lægge til grund, at sagsøger ikke har formidlet kontakten mellem underleverandøren og kunderne, herunder at sagsøger har handlet forsætligt eller groft uagtsomt, idet politiet hverken har efterforsket sagsøger eller dennes virksomhed.

Det er derfor retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, at oplysningerne ikke har bragt nye forhold med sig, som har kunnet statuere strafansvar for sagsøger. SKAT har vurderet, hvorvidt sagsøger har overtrådt nogle strafbestemmelser, hvorfor sagen blev overdraget til SKATs straffesagsenhed med henblik på vurdering af, hvorvidt der skulle rejses tiltale mod sagsøger jf. herved bilag 9. Det fremgår heraf:

"Vi har gennemgået sagens oplysninger og vurderet, at der ikke er et tilstrækkeligt bevismæssigt grundlag for at rejse en straffesag. Vi har tillagt det betydning, at det efter en strafferetlig vurdering ikke kan afvises, at du har anvendt underleverandører og afholdt udgifter i den forbindelse. Vi henlægger derfor sagen."

Straffesagsenheden har således vurderet, at sagsøger har afholdt udgifter til underleverandører. Da dette imidlertid ikke er tilstrækkeligt til at blive fritaget for straf, må det samtidig lægges til grund, at der har været leveret ydelser, og at der således har været realitet bag de udstedte fakturaer jf. herved bl.a. SKM2016.9.BR, SKM2019.332ØLR.

Det vil i sagens natur være umuligt for sagsøger som erhvervsdrivende at slippe for straf såfremt der ikke var leveret ydelser, hvilket i øvrigt ligeledes understreger at Skatteministeriets fortolkning af Landsskatterettens præmisser er forkert.

På baggrund af ovenstående gør sagsøger gældende, at skattemyndighederne ikke har løftet bevisbyrden for, at der ikke har været realiteter bag de udstedte fakturaer. Som følge heraf er afgørelsen afsagt på et forkert grundlag og sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen med henblik på fastsættelse af fradrag for moms.

Det bemærkes, at Skatteministeriet vedrørende underleverandørerne har lagt vægt på at SKAT har oplyst, at underleverandørerne ikke har bogført omsætning eller lignende, der knytter sig til den hævdede levering af rengøringsydelser til sagsøgeren, at de ikke har selvangivet moms af sådanne ydelser til SKAT, at underleverandørerne ikke har angivet og/eller afregnet korrekt moms, A-skat og AM-bidrag, at SKAT ikke har været i stand til at komme i kontakt med underleverandører for at få bekræftet leveringer, samt at størstedelen af beløbene overført fra sagsøgeren til de underleverandører efterfølgende er blevet hævet kontant eller videreoverført, uden at modtageren kan identificeres.

Skatteministeriet har i den forbindelse ikke redegjort for, hvordan dette har betydning for sagsøgers konkrete moms- og skattemæssige forhold. Det bemærkes i øvrigt at det ikke er korrekt, at SKAT ikke har været i stand til at komme i kontakt med underleverandørerne idet underleverandørerne har været i kontakt med SKAT. Skatteministeriets opfattelse afviger således også her fra de faktiske forhold i sagen.

Skatteministeriet har heller ikke redegjort for, hvilken sammenhæng det har med Landsskatterettens afgørelse, idet Skatteministeriet har bemærket, at sagsøger ikke er blevet nægtet fradrag med den begrundelse, at han vidste eller burde have vidst, at der var tale om svigagtige transaktioner fra underleverandørernes side.

Der ses således at mangle en forbindelse mellem Skatteministeriets redegørelse af underleverandørerne, Skatteministeriets opfattelse af underleverandørerne og skattemyndighedernes opfattelse, herunder Skatteministeriets anbringender om at underleverandørernes forhold ikke har betydning for sagsøgers fradragsret.

Skatteministeriets ses heller ikke at have dokumenteret sin opfattelse i den konkrete sag, idet det samtidig må lægges til grund, at underleverandørernes forhold er sagsøger uvedkommende.

Det bemærkes, at Skatteministeriets gennemgang i svarskriftet s. 5-10 ikke ses at vedrøre sagsøgers forhold, ligesom det af Skatteministeriet er oplyst, at de såkaldte "nye" oplysninger alene vedrører én underleverandør. Det er derfor uklart, hvilken relevans denne gennemgang har for sagsøger, herunder har Skatteministeriet ikke forholdt sig til, hvordan et brev vedrørende én underleverandør kan medføre at der nægtes fradrag for de øvrige underleverandører.

Skatteministeriet har anført, at tvisten i sagen er, om de i sagen betalte fakturaer, dækker over reelle leverancer af arbejdsydelser fra de pågældende selskaber til sagsøgerens kunder. Herved adskiller Skatteministeriets opfattelse sig fra Landsskatteretten, idet Landsskatteretten i sin afgørelse har lagt det til grund som ubestridt, at virksomheden i perioden har leveret ydelser til virksomhedens kunder i den berørte periode. Skatteministeriet har i processkrift B præciseret, at det er Skatteministeriets opfattelse, at Landsskatteretten ikke mener, at det er leveret til sagsøgers kunder. Dette er som nævnt ovenfor ikke korrekt.

Sagsøger har derfor løftet sin bevisbyrde ved den administrative behandling af sagen. Det bemærkes i den forbindelse, at sagsøger alene har ageret mellemmand jf. herved redegørelsen i Landsskatterettens afgørelse. Skatteministeriet har hertil anført, at det er uklart hvad sagsøgeren mener hermed, hvilket bestrides. Det fremgår ganske klart af Landsskatterettens gennemgang af sagens faktiske forhold, hvortil der henvises.

Det bemærkes endvidere, at såfremt Skatteministeriet fastholder sit standpunkt om at der ikke er leveret ydelser, er det Skatteministeriet der har bevisbyrden herfor. Denne bevisbyrde er skærpet, idet Skatteministeriets opfattelse bunder på et i øvrigt ukendt grundlag, adskiller sig fra Landsskatterettens opfattelse og baseret på oplysninger vedrørende én underleverandør, idet samtlige øvrige oplysninger alle var tilgængelige for SKAT, uden at dette gav anledning til at nægte momsfradrag.

Tvisten i sagen er derimod, hvorvidt de forhold Landsskatteretten har lagt til grund i sin afgørelse (s. 29-30) kan begrunde at fradrag nægtes i den konkrete sag. Henset til at Landsskatteretten har lagt vægt på underleverandørernes forhold, er Skatteministeriet af sagsøger, opfordret til at oplyse, hvilket forpligtelser sagsøger har tilsidesat i forbindelse med anvendelsen af underleverandørerne. Skatteministeriet har ikke besvaret opfordringen, idet Skatteministeriet i modsætning til Landsskatteretten har lagt til grund, at ydelserne ikke er leveret. Sagsøger gør i den forbindelse gældende, at det skal tillægges processuel skadesvirkning, at opfordringen ikke er besvaret, idet Skatteministeriet således ikke kan pege på, hvilke forpligtelser sagsøger har været underlagt, samtidig med at Skatteministeriets opfattelse afviger fra Landsskatterettens afgørelse. Når Skatteministeriet ikke kan redegøre for hvilke forpligtelser sagsøger i øvrigt er underlagt, gør sagsøger gældende, at dette ikke kan komme sagsøger til last. Der henvises i den forbindelse til EU-Domstolens sag i C-156/21, hvor EU mstolen i præmis 223 udtaler:

"Det følger af Domstolens faste praksis, at retssikkerhedsprincippet kræver, dels at retsreglerne er klare og præcise, dels at deres anvendelse er forudsigelig for borgerne, især når de kan have bebyrdende virkninger. Nævnte princip kræver bl.a., at en lovgivning giver de berørte mulighed for at få et nøjagtigt kendskab til omfanget af de forpligtelser, der derved pålægges dem, og at disse sidstnævnte ikke skal være i tvivl om deres rettigheder og pligter, således at de kan handle derefter (dom af 29.4.2021, Banco de Portugal m.fl., C-504/19, EU:C:2021:335, præmis 51 og den deri nævnte retspraksis)."

Af præmis 225 fremgår det:

"Følgelig er den omstændighed, at en lov giver de myndigheder, der er ansvarlige for dens gennemførelse, en skønsmargen, ikke i sig selv i strid med kravet om forudsigelighed, forudsat at rækkevidden og fremgangsmåden i forbindelse med en sådan beføjelse er defineret tilstrækkeligt tydeligt, henset til det pågældende lovlige formål, til at give borgeren en hensigtsmæssig beskyttelse mod vilkårlighed (jf. i denne retning dom af 17.6.2010, Lafarge mod Kommissionen, C-413/08 P, EU:C:2010:346, præmis 94, og af 18.7.2013, Schindler Holding m.fl. mod Kommissionen, C-501/11 P, EU:C:2013:522, præmis 57)."

Det fremgår nemlig af den dagældende momslovs § 46, stk. 5 (senere stk. 6 og nu stk. 7), som gennemfører momssystemdirektivets artikel 203, at betaling af afgift påhviler enhver, der på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift. Endvidere følger det momslovens § 52 a, stk. 7, 1. pkt., jf. stk. 6, at afgiftspligtige personer, der ikke er registreret, og afgiftspligtige personer, der leverer ikke afgiftspligtige varer eller ydelser, men som på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift, skal indbetale afgiftsbeløbet til told- og skatteforvaltningen.

Det følger endvidere af EU-Domstolens dom i sag C-642/11, Stroy Trans, præmis 38 og 42, at moms, som en person har anført på en faktura, påhviler denne person uafhængigt af, om der faktisk har fundet en afgiftspligtig transaktion sted. Henset til, at Skatteministeriet tillægger andre selskabers forhold, herunder andre selskabers drøftelser med SKAT betydning for sagsøger, er det af betydning for sagen, at det oplyses hvorvidt underleverandørerne er blevet opkrævet moms af SKAT i forbindelse med SKATs kontrol. Skatteministeriet ses at være enig heri.

Skatteministeriets opfattelse, hvorefter underleverandørers moms og skattemæssige forhold tillægges betydning for sagsøgers moms- og skattemæssige forhold bestrides. Skatteministeriet har da heller ikke redegjort nærmere herfor.

Der henvises ligeledes til hvor EU-domstolen i sag C-131/13 Schoenimport, præmis 44, 46 og 50. Det fremgår af denne dom, at en aftager der ved, eller burde vide, at en gennemført transaktion medvirker til momssvig, kan nægtes momsfradrag. I den konkrete sag kan det ikke lægges til grund, at sagsøger vidste eller burde have vidst, at andre selskaber er kendt af SKAT i kædesvig sammenhæng, særligt når SKAT tilsyneladende heller ikke har været bevidst herom i forbindelse med behandlingen af sagsøgers sag. Skatteministeriet er opfordret til at oplyse, hvorfor SKAT i forbindelse med forslag af 9. august 2016 ikke var opmærksom på, at der var tale om underleverandører, der var kendt for kædesvig. Hertil har Skatteministeriet oplyst, at forslaget den 9. august blev udarbejdet på et tidspunkt, hvor sagen ikke var fuldt oplyst og at der efterfølgende kom nye oplysninger til, som dannede grundlag for et nyt forslag til afgørelse.

Det bemærkes, at selvom Skatteministeriet anfører, at sagsøgers gode tro ikke har betydning for sagens tvist, har Skatteministeriet i sine anbringender lagt vægt herpå, herunder med henvisning til praksis vedrørende underleverandørers forhold (svarskrift s. 12.), hvorved Skatteministeriets anbringender også på dette punkt er modstridende. Dette bestrides som værende irrelevant i den konkrete sag, da Skatteministeriet har bevisbyrden for Skatteministeriets opfattelse af, at ydelserne ikke er leveret.

På baggrund af ovenstående fastholder sagsøger at Skatteministeriet ikke har løftet bevisbyrden for, at der ikke har været realiteter bag de udstedte fakturaer, som det er lagt til grund ved den administrative behandling af sagen. Som følge heraf er afgørelsen afsagt på et forkert grundlag og sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen med henblik på den beløbsmæssige ansættelse af moms- og skatteansættelsen.

Retten kan lægge det til grund som ubestridt, at underleverandørernes forhold i øvrigt er sagsøger uvedkommende. Det kan ligeledes lægges til grund, at de i sagen omhandlede fakturaer, opfylder kravene i momsbekendtgørelsen.

Det kan endeligt lægges til grund, at sagsøgeren ikke har handlet strafbart, heller ikke potentiel jf. bilag 9, hvor Skattestyrelsen oplyser sagsøgeren, at sagen vil blive henlagt. I den forbindelse udtalte Skattestyrelsens Straffesagsenhed: "Vi har tillagt det betydning, at det efter en strafferetlig vurdering ikke kan afvises, at du har anvendt underleverandører og afholdt udgifter i den forbindelse. Vi henlægger derfor sagen."

Særligt vedrørende tvisten i sagen kan det bemærkes, at sagsøgeren ikke er enig i Skatteministeriets opfattelse. I Skatteministeriets duplik har Skatteministeriet vedrørende sagens tvist anført:

"Det må bero på en misforståelse, når sagsøgeren anfører (replikken, side 2, 3. afsnit, og side 4, 4. afsnit), at Skatteministeriets opfattelse af sagens tvist adskiller sig fra Landsskatterettens opfattelse. Skatteministeriets standpunkt om, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at de hævdede underleverandører har foretaget reelle leverancer af arbejdsydelser fra underleverandørerne til sagsøgeren i henhold til de omhandlede fakturaer, jf. også svarskriftet, side 11, 2. afsnit, svarer til SKATs og Landsskatterettens begrundelse for at nægte de omhandlede fradrag, jf. for så vidt angår Landsskatterettens afgørelser bilag 1, s. 30 (2. afsnit), og bilag 10, s. 33 (midt for og nederst), og s. 34 (2. afsnit). At sagsøgerens virksomhed i den omhandlede periode måtte have leveret ydelser til virksomhedens kunder, godtgør ikke, at de hævdede underleverandører har leveret de ydelser til sagsøgeren, som er anført på de omhandlede fakturaer fra underleverandørerne til sagsøgeren."

Som det fremgår af Skatteministeriets duplik, er der enighed om, at sagsøgerens virksomhed har leveret ydelser til virksomhedens kunder. Landsskatteretten har da også lagt dette til grund som ubestridt.

Skatteministeriet gør imidlertid gældende, at sagsøger ikke har løftet bevisbyrden for, at sagsøgerens samarbejdspartnere har leveret ydelser til sagsøger jf. side 3, afsnit 2 i Skatteministeriets duplik:

"Som nævnt er Skatteministeriets standpunkt, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at der er tale om reelle leveringer fra underleverandørerne til sagsøgeren. Det spørgsmål indebærer ikke en vurdering af sagsøgerens gode eller onde tro vedrørende underleverandørernes afregning af skat og moms."

Det bemærkes i den forbindelse, at sagsøgeren gør gældende, at samarbejdspartnerne har leveret ydelser til sagsøgers kunder og ikke til sagsøger. Det bemærkes, at dette ligeledes var genstand for prøvelse under den administrative behandling af sagen. Det af Skatteministeriet anførte, hvorefter Skatteministeriets standpunkt svarer til SKATs og Landsskatterettens begrundelser bestrides, idet dette ganske enkelt ikke er korrekt. Dertil kommer, at SKATs begrundelse er irrelevant for nærværende sag, idet det er Landsskatterettens afgørelse som er til prøvelse.

Sagsøgeren har under den administrative behandling af sagen gjort gældende, at sagsøgeren har ageret mellemmand og at sagsøgerens samarbejdspartnere har leveret ydelserne til sagsøgerens kunder. Det er samme forhold sagsøgeren gør gældende under nærværende. Som det ligeledes fremgår af Landsskatterettens afgørelse har Landsskatteretten under henvisning til en række forhold hos underleverandørerne nægtet fradrag. Landsskatteretten har da også lagt til grund, at sagsøger har leveret ydelser til sine kunder i den relevante periode, hvorfor retten kan lægge dette til grund.

Der henvises til Skatteministeriets duplik s. 1. næstsidste afsnit, samt Landsskatterettens afgørelse bilag 1, s. 30 afsnit 4, hvor det fremgår:

"Det lægges til grund som ubestridt, at virksomheden i perioden har leveret ydelser til virksomhedens kunder i den berørte periode."

Sagsøger gør gældende, at samarbejdspartnerne har leveret ydelserne til sagsøgers kunder. Sagsøger har således ageret mellemmand, hvilket som nævnt har været sagens kerne under den administrative behandling af sagen, herunder sagens kerne under retssagen.

Det bemærkes, at Skatteministeriet vedrørende sagsøgerens samarbejdspartnere har lagt vægt på at SKAT har oplyst, at underleverandørerne ikke har bogført omsætning eller lignende, der knytter sig til den hævdede levering af rengøringsydelser til sagsøgeren, at de ikke har selvangivet moms af sådanne ydelser til SKAT, at underleverandørerne ikke har angivet og/eller afregnet korrekt moms, A-skat og AM-bidrag, at SKAT ikke har været i stand til at komme i kontakt med underleverandører for at få bekræftet leveringer, samt at størstedelen af beløbene overført fra sagsøgeren til de underleverandører efterfølgende er blevet hævet kontant eller videreoverført, uden at modtageren kan identificeres.

Skatteministeriet har i den forbindelse ikke redegjort for, hvordan dette har betydning for sagsøgers konkrete moms- og skattemæssige forhold, idet de forhold SKAT har lagt vægt på, også var gældende i forbindelse med SKATs oprindelige forslag.

Der mangler fortsat en sammenhæng mellem Skatteministeriet gennemgang af underleverandørerne, samt sagsøgers forhold. Skatteministeriet har i duplik s. 2 anført:

"Som anført i svarskriftet (side 10, 4. afsnit) er det ikke relevant for afgørelsen af sagen, hvilke yderligere tiltag sagsøgeren burde have udført i forbindelse med kontrollen af underleverandører. Hvad sagsøgeren burde eller ikke burde have undersøgt forud for de hævdede samhandelsforhold har således ingen relevans for den bevismæssige vurdering af, om underleverandørerne har leveret de hævdede ydelser."

Skatteministeriets opfattelse bestrides og er i øvrigt forkert.

I henhold til omfattende praksis herunder EU-praksis er det afgørende, hvilken viden den der ønsker fradrag havde. Udover den praksis der er henvist til i stævningen og replik, kan der yderligere henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C- 439/04 Axel Kittel.

Det fremgår af afgørelsen, at den nationale ret kun er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den der ønsker fradraget, vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion der var led i f.eks. momsvig. Der er intet i nærværende sag der indikerer, at sagsøgeren, vidste eller burde vide, at nogle af underleverandørerne er mistænkte for kædesvig.

Der henvises til præmis 45 i dommen hvor det fremgår:

"Domstolen har præciseret, at retten for en afgiftspligtig person, som foretager sådanne transaktioner, til at fradrage den erlagte indgående moms, heller ikke kan berøres af, at der i den leveringskæde, som disse transaktioner indgår i, uden at den afgiftspligtige ved eller kan vide det, findes en anden transaktion, som ligger før eller efter den afgiftspligtiges egen transaktion, og som er behæftet med momssvig (dommen i sagen Optigen m.fl., præmis 52)."

Skatteministeriet har anført at sagen ikke vedrører om sagsøgeren vidste eller burde have vidst, at samarbejdspartnerne ikke afregnede skat og moms, men at Skatteministeriets standpunkt er at sagsøgeren ikke har godtgjort, at der er tale om reelle leveringer fra underleverandøren til sagsøgeren.

Skatteministeriets standpunkt er således baseret på en misforståelse af sagens faktum, idet leveringerne er sket til sagsøgerens kunder. Skatteministeriet forsøger at ændre sagens faktum, herunder det sagsøgeren har gjort gældende under den administrative behandling af sagen. Skatteministeriets standpunkt er således helt uden relevans i den konkrete sag. Dette gælder ligeledes Skatteministeriets opfordringer, der som følge af misforståelsen må anses for at være helt uden betydning for sagen i øvrigt.

Det er, og har altid været sagsøgerens kunder som har modtaget ydelserne jf. herved Landsskatterettens begrundelse, hvorefter det kan lægges til grund, som ubestridt, at sagsøgeren i perioden har leveret ydelser til sine kunder i den berørte periode.

Skatteministeriet er opfordret til at oplyse og redegøre for, hvorfor SKAT i forbindelse med forslag af 9. august 2016 ikke var opmærksom på, at der var tale om underleverandører, der var kendt for kædesvig. Skatteministeriet blev i den forbindelse opfordret til at fremlægge disse nye oplysninger som bilag i sagen, idet sagsøger ikke er bekendt med de nye oplysninger. Skatteministeriet har til besvarelse af sagsøgerens opfordring anført, at forslaget den 9. august blev udarbejdet på et tidspunkt, hvor sagen ikke var fuldt oplyst og at der efterfølgende kom nye oplysninger til, som dannede grundlag for et nyt forslag til afgørelse.

Imidlertid fremstår denne forklaring at være yderst usandsynlig, idet SKAT dels ikke udarbejder forslag såfremt sagen ikke er tilstrækkelig oplyst og dels, at SKAT og sagsøgere over en længere periode var i dialog omkring de oplysninger som sagsøgeren skulle indsende til SKAT. Opfordringen blev derfor genfremsat, hvortil sagsøgte oplyste:

"…det er uden betydning for rettens afgørelse af sagen, hvad der konkret gjorde, at SKAT ændrede opfattelse under sagens behandling ved SKAT."

Sagsøger fastholdte opfordringen, i det er afgørende for sagens oplysning, herunder rettens vurdering af sagen at de påståede nye oplysninger fremlægges.

Det har da også ført til, at Skatteministeriet har ændret sin forklaring således at det nu i processkrift B anføres, at de "nye" oplysninger der henvises til, er politiets brev af 22. september 2016 (bilag N).

Politiets brev vedrører imidlertid alene én underleverandør og det må således komme Skatteministeriets bevismæssigt til skade, at Skatteministeriet oplyser der er tale om nye oplysninger, når dette ikke er tilfældet.

Dertil kommer, at det står helt udokumenteret, hvordan et brev vedrørende én samarbejdspartner har betydning for øvrige samarbejdspartnere, idet dette brev, som ikke er udtryk for nye oplysninger, alene vedrørte én samarbejdspartner.

Det bemærkes, at SKAT oprindeligt havde den opfattelse, at sagsøgeren har godtgjort at være berettiget til fradrag. Herefter ændrer SKAT opfattelse, ifølge sagsøgte, som følge af politiets brev af 22. september 2016 med bilag. Disse oplysninger er ikke nye og kan ikke begrunde, at momsfradrag nægtes. Der er heller ingen sammenhæng mellem politiets brev og de øvrige underleverandører, hvor politiets brev er helt uvedkommende.

Sagsøger gør gældende, at Skatteministeriets skiftende forklaringer skal komme Skatteministeriet bevismæssigt til skade.

På baggrund af ovenstående samt de i sagen fremlagte bilag, gør sagsøger gældende, at sagsøger har godtgjort, at betingelserne for fradrag for moms er opfyldt, idet sagsøger har dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra øvrige virksomheder, hvilket Landsskatteretten ligeledes har lagt til grund i afgørelsen.

Sagsøgte giver udtryk for, at sagsøgte ikke har forstået sagsøgers rolle og sammenblander sagsøgers rolle med underleverandørerne.

Sagsøgte har i sit processkrift B anført:

"I relation til kvalificeringen af de hævdede ydelser fastholder Skatteministeriet, at sagsøgerens argumentation momsretligt er udtryk for, at de hævdede underleverandører skulle have leveret ydelser til sagsøgeren, der momsretligt har leveret ydelser til sine kunder, jf. også det i processkrift A (s. 2, 1. afsnit) anførte. De omtvistede fakturaer fra underleverandørerne (bilag A) er alle udstedt til sagsøgeren, ligesom fakturaerne til sagsøgerens kunder (bilag S) alle er udstedt af sagsøgeren, og det må lægges til grund, at sagsøgeren handlede i eget navn og for egen regning ved levering af ydelserne til sagsøgerens kunder omhandlet i sagsøgerens fakturaer til kunderne (bilag S)."

Det bestrides, at der momsretligt er tale om at underleverandørerne har leveret ydelser til sagsøgeren som har leveret ydelser til kunderne. Dette er ikke korrekt. Underleverandørerne har leveret ydelserne til kunderne og ikke til sagsøger. Dette er ligeledes lagt til grund i Landsskatterettens afgørelse.

Sagsøger har som led heri tjent kommission på aftalerne. Det forhold at sagsøgte bestrider, at der ikke er realitet bag fakturaerne, herunder ikke har forstået at sagsøger har ageret mellemmand er i sagens natur helt underordnet, idet dette alene er relevant såfremt de faktiske forhold var i overensstemmelse med sagsøgtes fejlagtig opfattelse. Dette er ikke tilfældet.

... ...

For så vidt angår de enkelte underleverandører bestrides sagsøgtes opfattelse. Det fremgår af processkrift A s. 3, første afsnit:

"Den 19. juni 2015 traf SKAT afgørelse over for G1-virksomhed om forhøjelse af bl.a. selskabets momstilsvar for perioden 1. juli 2013 til 30. juni 2014. Skattemyndighedernes kontrol var ikke foranlediget af den foreliggende sag vedrørende G5-virksomhed, men fandt derimod sted forud for kontrolsagen vedrørende G5-virksomhed. I afgørelsen opgjorde SKAT G1-virksomhed' salgsmoms på baggrund af de af selskabet udstedte fakturaer, herunder de i sagen omhandlede fakturaer til G5-virksomhed."

Det bemærkes i forlængelse heraf, at afgørelsen over for G1-virksomhed ligger ca. halvanden måned før, sagsøger modtager forslag af 9. august 2016, hvorefter SKAT godkendte fradrag. Dette illustrerer, at det ikke er korrekt som anført af Skatteministeriet, at der er fremkommet "nye" oplysninger. Det forekommer endvidere besynderligt, at SKAT foreslår at godkende fradrag for sagsøger, såfremt dette ikke kunne godkendes. Der udestår således en række oplysninger, som sagsøgte, ikke har fremlagt eller som mangler i SKATs sagsbehandling.

Det samme gør sig i øvrigt gældende vedrørende G2-virksomhed, hvor SKAT traf afgørelse den 11. maj 2016 overfor G2-virksomhed, 3 måneder før forslag blev fremsendt til sagsøger med godkendelsen af fradrag. Det er ganske besynderligt at klassificere disse oplysninger som "nye", når SKAT har foretaget kontrol af underleverandøren, men ikke fandt anledning til at nægte fradrag for sagsøgeren.

G3-virksomhed fik en afgørelse fra SKAT den 31. maj 2016. Heller ikke denne afgørelse gav anledning til, at SKAT i første omgang nægtede fradrag for sagsøger som blev fremsendt den 9. august 2016.

På trods af, at SKAT således traf afgørelser om de underleverandører som sagsøgte henviser til, har SKAT alligevel fremsendt sagsøger forslag af 9. august 2016, hvor fradrag ikke nægtes. Sagsøgte har ikke ønsket at fremlægge de nye oplysninger som sagsøger henviser til er modtaget hos SKAT og som gav anledning til at der blev fremsendt nyt forslag til sagsøger den 6. december 2016.

De nævnte oplysninger må anses for at være væsentlige dels af hensyn til sagens oplysning og dels af hensyn til at der kan træffes en materielt korrekt afgørelse.

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført:

"…

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at sagsøgeren hverken har ret til skattemæssigt fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller momsmæssigt fradrag efter momslovens § 37 i anledning af de hævdede udgifter til underleverandører (fremmed arbejde) i den omhandlede periode, idet sagsøgeren ikke har godtgjort, at fakturaerne udstedt af de hævdede underleverandører dækker over reelle leverancer af arbejdsydelser.

Der er således ikke grundlag for at hjemvise ansættelserne af sagsøgerens skattepligtige indkomst og sagsøgerens momstilsvar til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Dette støttes nærmere på følgende:

For så vidt angår spørgsmålet om skattemæssigt fradrag, følger det af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan opnås fradrag for driftsomkostninger, dvs. de udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Det følger af fast retspraksis, at det er den skatteyder, som hævder at have en fradragsberettiget udgift (i dette tilfælde sagsøgeren), som har bevisbyrden for dels afholdelsen og størrelsen af udgiften, dels at udgiften er fradragsberettiget, jf. eksempelvis UfR 2004.1516 H. Endvidere følger det af retspraksis, at bevisbyrden skærpes i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at den skattepligtige har afholdt de hævdede fradragsberettigede udgifter, jf. eksempelvis UfR 2004.1516 H og SKM2009.325.ØLR.

Hvad angår spørgsmålet om momsmæssigt fradrag, følger det derudover af momslovens § 37, stk. 1, som gennemfører momssystemsdirektivets artikel 168, at en momsregistreret virksomhed ved opgørelsen af sit momstilsvar kan fradrage den indgående afgift af virksomhedens indkøb mv. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens afgiftspligtige leverancer.

Det er alene afgiften af varer og ydelser, der reelt er leveret til virksomheden, der er fradragsberettiget, jf. momslovens § 37, stk. 2, nr. 1. Det er således en betingelse for fradragsretten, at der faktisk er gennemført levering af det pågældende gode eller den pågældende ydelse, og det påhviler den, der anmoder om fradrag (i dette tilfælde sagsøgeren), at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, herunder at en sådan faktisk levering er sket, jf. eksempelvis EU-Domstolens dom i de forenede sager C-459/17 og C- 460/17, SGI og Valériane, p. 35, 36 og 39, og EU-Domstolens dom i sag C-114/22, W. sp. z o.o., p. 29-39, samt fra dansk retspraksis f.eks. SKM2009.325.ØLR, SKM2012.663.VLR, SKM2016.27.ØLR, SKM2017.117.ØLR og SKM2017.461.ØLR.

For at kunne udøve fradragsretten i henhold til momsreglerne skal virksomheden kunne fremlægge forskriftsmæssige fakturaer til dokumentation for den indgående afgift, jf. momsbekendtgørelses § 58, stk. 1 og § 82, og EU-Domstolens dom i sag, C-438/09 Boguslaw, p. 38. En faktura skal bl.a. indeholde oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser samt oplysninger om den dato, hvor levering af ydelser foretages eller afsluttes, jf. momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, nr. 5 og nr. 6.

Såfremt omstændighederne tyder på unormale forhold, herunder hvis fakturaerne er mangelfulde i forhold til fakturakravene i momsbekendtgørelsen, kan det skærpe virksomhedens bevisbyrde for, at der reelt er sket levering af de

ydelser, som fakturaerne hævdes at dække over, jf. eksempelvis SKM2009.325.ØLR, SKM2016.27.ØLR, SKM2017.461.ØLR og SKM2017.117.ØLR.

Usædvanlige forhold vedrørende de hævdede underleverandører

I den foreliggende sag foreligger der en række usædvanlige forhold vedrørende de hævdede underleverandører og det hævdede samarbejde, som skaber betydelig tvivl om, hvorvidt fakturaerne dækker over reelle ydelser fra underleverandører.

En del af disse usædvanlige forhold går systematisk igen på tværs de hævdede underleverandører:

For det først har de hævdede underleverandører ifølge de oplysninger, som SKAT har modtaget fra underleverandørerne om ansatte, som underleverandørerne som arbejdsgivere har udbetalt løn til (bilag R), ikke haft nogen ansatte med de navne, som er anført på arbejdssedlerne vedrørende det udførte arbejde (bilag I, M og Q), hvilket er et objektivt holdepunkt for, at arbejdet ikke er udført af de pågældende underleverandører.

Et enkelt navn, nemlig IB, fremgår af både arbejdssedlerne og oplysningerne om ansatte, som G2-virksomhed har indberettet løn for. Det foreligger imidlertid ingen dokumenterede oplysninger om, at der er tale om den samme person. For det første fremgår alene navnet IB af timesedlerne, og det er således ikke muligt at identificere en bestemt person på baggrund heraf, hvorved bemærkes, at IB er et almindeligt forekommende navn. For det andet fremgår navnet IB af arbejdssedlerne for august 2014, hvilket er før det tidspunkt, hvor IE ifølge de til SKAT indberettede lønoplysninger blev ansat ved G2-virksomhed. Selv hvis der var tale om samme person, er det altså ikke tale om arbejde, som vedkommende har udført som ansat i G2-virksomhed.

Endvidere har SKAT konstateret, at de hævdede underleverandører ikke har angivet momsen på fakturaerne til SKAT, og det har ikke - ud over en begrænset indledende kontakt - været muligt for SKAT at komme i kontakt med underleverandørerne.

SKAT har desuden konstateret, at størstedelen af de beløb, som sagsøgeren har overført til de hævdede underleverandørers bankkonti, efterfølgende i vidt omfang er blev hævet kontant eller overført uden man kan se, hvem der modtog pengene.

Derudover indeholder fakturaerne fra de hævdede underleverandører ikke oplysninger, der muliggør en nærmere kontrol af de hævdede leverancer, herunder mangler der navnlig angivelse af omfanget af de leverede ydelser, jf. momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1, nr. 5. Fakturaerne opfylder således ikke kravene i momsbekendtgørelsen, hvilket efter retspraksis tillægges betydning ved bedømmes af, om det er godtgjort, at de hævdede ydelser faktisk er leveret, jf. eksempelvis SKM2017.461.ØLR og SKM2023.213.ØLR (byrettens dom i SKM2021.394.BR).

Sagsøgeren har ikke fremlagt korrespondance med de hævdede underleverandører, på trods af, at fakturaerne er på betydelige beløb og det hævdede samarbejde således har haft et betydeligt omfang. Sagsøgeren har selv oplyst, at han var i løbende kontakt med kunder såvel som de hævdede underleverandører (bilag 1, side 7, 4. afsnit), men sagsøgeren har ikke dokumenteret denne kontakt, selvom der var tale om større beløb og mange leverancer. Fraværet af dokumenterbar korrespondance mellem sagsøgeren og underleverandørerne er endnu et objektivt holdepunkt for, at der ikke har været det hævdede samarbejde mellem sagsøgeren og underleverandørerne.

I tilknytning hertil bemærkes, at sagsøgeren ikke - trods Skatteministeriets opfordring (B) og (C), jf. svarskriftet (s. 4, under midten) og duplikken (s. 3, sidste afsnit) - har fremlagt mailkorrespondancerne i bilag E, hvor de e-mails som sagsøgeren svarer på er overblændede, i deres helhed, samt fremlagt øvrig korrespondance mellem sagsøgeren og de hævdede underleverandører. Sagsøgeren har heller ikke redegjort nærmere for, hvordan kontakten med underleverandørerne er opstået, og hvilke navngivne personer hos underleverandørerne, som sagsøgeren har haft kontakt med i forbindelse med det hævdede samarbejde.

Sagsøgerens manglende besvarelse af opfordringerne må komme sagsøgeren bevismæssigt til skade, således at det bl.a. lægges til grund, at mailkorrespondancerne (bilag E) ikke vedrører et reelt samarbejdsforhold om levering af ydelserne omhandlet i de omtvistede fakturaer fra underleverandørerne.

Endvidere er fakturaerne til sagsøgerens kunder i nogle tilfælde udstedt på tidspunkter, der ligger efter udstedelsesdatoen for fakturaerne fra de hævdede underleverandører vedrørende de omhandlede perioder. Dette hænger ikke umiddelbart sammen med, at underleverandørernes priser, som oplyst af sagsøgeren (bilag 10, s. 7. 8. afsnit), skulle have været bestemt af kontraktsummen mellem sagsøgeren og dennes kunder.

Dertil kommer yderligere usædvanlige forhold, som gør sig gældende for de enkelte hævdede underleverandører:

Politiet har fundet fakturaskabeloner og fakturaer vedrørende G2-virksomhed i forbindelse med en ransagning hos en anden person, hvor politiet også fandt fakturaskabeloner og fakturaer vedrørende en række andre virksomheder. Nogen af de fundne fakturaer vedrørende G2-virksomhed afviger fra de af sagsøgeren fremlagte fakturaer. Som det fremgår af beskrivelsen vedrørende de af politiet fundne fakturaer under sagsfremstillingen ovenfor (s. 5, næstsidste afsnit - s. 6, 5. afsnit), er der en række mærkværdige og usammenhængende omstændigheder vedrørende disse fakturaer, når disse sammenholdes med af sagsøgeren fremlagte fakturaer. Disse omstændigheder indikerer, at fakturaerne fra G2-virksomhed er fiktive og konstrueret til lejligheden.

SKAT har desuden konstateret, at direktøren for G3-virksomhed efter det oplyste kun boede i Danmark i en kort periode, inden han blev registreret som selskabets direktør, hvilket han i øvrigt gjorde på et tidspunkt, hvor han efter det oplyste igen var udrejst af Danmark, samt at han udrejste fra Danmark kort efter det hævdede samarbejde med sagsøgeren. Endvidere er direktørens underskrift i den fremlagte samarbejdsaftale mellem selskabet og sagsøgeren dateret til et tidspunkt, der både er længe før, at han blev registreret som direktør i selskab, og før han indrejste til Danmark.

Sagsøgeren har ikke løftet bevisbyrden for, at de hævdede underleverandører faktisk har leveret de hævdede ydelser

Som følge disse usædvanlige forhold vedrørende underleverandørerne er sagsøgerens bevisbyrde for, at der er realitet bag de påberåbte fakturaer udstedt af de hævdede underleverandører, i den forstand at fakturaerne dækker over reelle leverancer af ydelser fra underleverandørerne, skærpet, jf. f.eks. SKM2009.325.ØLR, SKM2017.461.ØLR og SKM2023.213.ØLR (byrettens dom i SKM2021.394.BR).

Denne bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet, og det er derfor med rette, at sagsøgeren som sket er blevet nægtet skattemæssigt og momsmæssigt fradrag for de hævdede udgifter til underleverandører.

Til støtte for, at sagsøgeren har afholdt udgifter til arbejdsydelser leveret af underleverandørerne, har sagsøgeren fremlagt fakturaerne udstedt af de hævdede underleverandører til sagsøgeren (bilag A), dokumentation for betaling af beløb svarende til de i fakturaerne angivne beløb (bilag D), arbejdssedler (bilag I, M og Q) samt serviceaftaler med underleverandørerne (bilag G, L og P).

Navnlig over for de ovenfor nævnte usædvanlige omstændigheder har sagsøgeren ikke med dette materiale godtgjort, at underleverandørerne har leverede ydelserne i henhold til de omhandlede fakturaer. Tværtimod indikerer omstændighederne, at fakturaerne er fiktive.

Det forhold, at der er sket betaling af beløb svarende til beløbene i de fremlagte fakturaer, dokumenterer ikke i sig selv, at der er sket levering af ydelser til

sagsøgeren, jf. også f.eks. SKM2023.213.ØLR (byrettens dom i SKM2021.394.BR).

Heller ikke det forhold, at sagsøgeren selv fakturerede sine kunder (bilag S), godtgør, at de hævdede underleverandører faktisk leverede ydelserne. Sagsøgeren kan således have leveret ydelserne til sine kunder på andre måder end ved brug af de hævdede underleverandører.

Ministeriet er ikke bekendt med, hvad der faktisk er foregået i den foreliggende sag, og det påhviler heller ikke ministeriet at føre bevis herfor. En mulig forklaring på omstændighederne i sagerne er dog, at de omstridte fakturaer er udstedt af såkaldte "fakturafabrikker".

Om "fakturafabrikker" kan generelt bemærkes, at brugen af "fakturafabrikker", der udsteder fiktive fakturaer, er en velkendt svindelmodel for virksomheder, der gerne vil hvidvaske penge og/eller opnå et uretmæssigt skatte- og momsmæssigt fradrag, selvom det fakturerede arbejde aldrig er blevet udført, eller virksomheden anvender sort arbejdskraft til at udføre arbejdet.

Brugen af fakturafabrikker fungerer almindeligvis således, at en virksomhed retter henvendelse til fakturafabrikken med beskrivelse af det, som de gerne vil have udstedt en faktura på. På baggrund af virksomhedens henvendelse udsteder fakturafabrikken en fiktiv faktura til virksomheden fra en anden virksomhed med et CVR-nr. i overensstemmelse med virksomhedens beskrivelse, der fordrer en betaling inklusive moms.

Virksomheden betaler herefter den fiktive faktura på sædvanlig vis, f.eks. ved bankoverførsel. Herefter bogfører virksomheden den betalte faktura i regnskaberne, tager et evt. skattemæssigt fradrag for den fakturerede udgift og trækker momsen fra - selvom ydelsen faktisk ikke er leveret.

Bagmanden bag fakturafabrikken afregner ikke moms eller skat for den virksomhed, som den udstedte faktura angiver at være udstedt af, og virksomheden lukkes efterfølgende ned, evt. ved konkurs, med en stor gæld til statskassen. I nogle tilfælde er direktøren i fakturafabrikken en stråmand, der ikke selv har viden om, hvad der foregår i firmaet.

Når den udstedte faktura er blevet betalt, f.eks. ved en bankoverførsel, får den betalende virksomhed det betalte beløb tilbage - evt. i kontanter - fratrukket et honorar til bagmanden. Disse midler kan virksomheden så f.eks. bruge til at betale den reelle arbejdskraft "sort".

Skatteministeriet er som nævnt ikke bekendt med, hvad der nærmere er foregået i de foreliggende tilfælde, men der er meget, der tyder på, at de omhandlede underleverandører er blevet brugt som sådanne fakturafabrikker til at udstede fiktive fakturaer.

Heller ikke de af sagsøgeren fremlagte e-mails fra en repræsentant for en kunde (bilag J) henholdsvis en repræsentant for en hævdet underleverandør (bilag H) udgør under de foreliggende omstændigheder fornødent bevis for, at det omhandlede arbejde faktisk er udført af de hævdede underleverandører. Erklæringerne er indhentet til brug for skattesagen og kan derfor - under de i øvrigt foreliggende omstændigheder - ikke tillægges nævneværdig bevismæssig betydning, jf. f.eks. UfR 2002.1172 H.

Ad sagsøgerens øvrige indsigelser

Efter sagsøgerens opfattelse har det betydning for rettens afgørelse af den foreliggende sag, om sagsøgeren vidste eller burde have vidst, at der var tale om svigagtige transaktioner fra underleverandørernes side, jf. f.eks. stævningen (s. 12-14), replikken (s. 4, 2. afsnit) og processkrift 1 (s. 4, under midten).

Hertil bemærker Skatteministeriet, at sagsøgeren ikke er blevet nægtet fradrag med den begrundelse, at han vidste eller burde have vidst, at der var tale om svigagtige transaktioner fra underleverandørernes side. Sagen angår således ikke som forudsat i sagsøgerens argumentation, om sagsøgeren enten vidste eller burde have vidst, at de hævdede underleverandører ikke afregnede skat og moms, og den af sagsøgeren påberåbte argumentation og praksis fra Domstolen herom (sag C-131/13, Schoenimport, og sag C- 439/04, Axel Kittel) er derfor ikke relevant for sagen.

Som nævnt er Skatteministeriets standpunkt derimod, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at fakturaerne udstedt af de hævdede underleverandører (bilag A) dækker over reelle leveringer fra underleverandørerne, hvilket er en grundlæggende betingelse for fradrag, jf. f.eks. EU-Domstolens dom i sag C-114/22, W. sp. z o.o., p. 33 ff. Som det fremgår af denne dom, angår sagsøgerens viden eller burde-viden om underleverandørernes skatte- og afgiftsmæssige forhold et spørgsmål om nægtelse af fradragsret på grund af svig eller misbrug, jf. dommens p. 40 ff., hvilket er et andet spørgsmål end nægtelse af fradragsret på grund af, at der ikke er ført bevis for, at der faktisk er sket levering af de hævdede ydelser, jf. dommens p. 33 ff.

Det forhold, at SKAT har forhøjet underleverandørernes momstilsvar bl.a. på baggrund af de i den foreliggende sag omhandlede fakturaer (bilag A), jf. Skatteministeriets redegørelse i processkrift A (s. 3-4), er uden betydning for rettens afgørelse af den foreliggende sag. Dette følger allerede af, at de selskaber, som har udstedt de omhandlede fakturaer til sagsøgerne, skal angive og betale momsen anført på fakturaerne til statskassen, uanset om fakturaerne er reelle og dækker over faktisk leverede ydelser.

Det fremgår således af den dagældende momslovs § 46, stk. 5 (senere stk. 6 og nu stk. 7), som gennemfører momssystemdirektivets artikel 203, at betaling af afgift påhviler enhver, der på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift. Endvidere følger det momslovens § 52 a, stk. 7, 1. pkt., jf. stk. 6, at afgiftspligtige personer, der ikke er registreret, og afgiftspligtige personer, der leverer ikke afgiftspligtige varer eller ydelser, men som på en faktura anfører afgiftsbeløb eller anden angivelse af, at fakturabeløbet indbefatter afgift, skal indbetale afgiftsbeløbet til told- og skatteforvaltningen. Det følger endvidere af EU-Domstolens dom i sag C-642/11, Stroy Trans, p. 38, 42 og 44, at moms, som en person har anført på en faktura, påhviler denne person uafhængigt af, om der faktisk har fundet en afgiftspligtig transaktion sted. Der kan endvidere henvises til UfR 2019.2102 H.

Det bemærkes i øvrigt, at skattemyndighederne ikke har modtaget indbetalinger fra underleverandør-selskaberne i anledning af SKATs opkrævning af moms hos dem, og at selskabernes gæld til det offentlige i dag er afskrevet som følge af deres opløsning efter konkurs, jf. processkrift A, s. 3-4.

Også det forhold, at Straffesagsenheden henlagde en eventuel straffesag mod sagsøgeren (bilag 9), da "det efter en strafferetlig vurdering ikke kan afvises, at du har anvendt underleverandører og afholdt udgifter i den forbindelse", er uden betydning for rettens afgørelse af den foreliggende sag, fordi der gælder grundlæggende forskellige beviskrav i henholdsvis civile skattesager og straffesager. Det følger således også af fast retspraksis, at hverken opgivelse af at rejse strafferetlig tiltale eller frifindende straffedomme præjudicerer afgørelsen af den civile skattesag, jf. eksempelvis SKM2011.209.HR, SKM2001.582.ØLR, TfS 2000.80 V og TfS 1999.103 V.

Sagsøgeren gør endvidere gældende, at SKAT ikke modtog nye oplysninger i forbindelse med, at SKAT udstedte det nye forslag til afgørelse den 6. december 2016 (bilag 5), som erstattede SKATs første forslag til afgørelse af 9. august 2016 (bilag 2), jf. replikken (s. 4, 2. afsnit) og processkrift 1 (s. 6, midt på siden).

Hertil bemærker Skatteministeriet, at SKAT efter det første forslag til afgørelse modtog nye oplysninger fra politiet (bilag N), som SKAT ikke var i besiddelse af, da SKAT udarbejdede det første forslag. Oplysningerne fra politiet vedrørende sagsøgerens påståede underleverandør G2-virksomhed bevirkede, at SKAT på ny vurderede sagsøgerens skatte- og momsansættelse, jf. den fornyede vurdering i SKATs afgørelse af 25. januar 2017 (bilag 7, s. 3, s. 6-9 og s. 11-14).

Det er i øvrigt uden betydning for rettens afgørelse af den foreliggende sag, hvad der gjorde, at SKAT ændrede opfattelse under sagens behandling ved SKAT. Det afgørende er, om sagsøgeren under de foreliggende omstændigheder har godtgjort, at de hævdede underleverandører reelt har leveret de ydelser, som er anført på de omhandlede fakturaer udstedt af underleverandørerne. Dette har sagsøgeren som anført ikke godtgjort.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

I nærværende sag skal retten tage stilling til, om sagsøger, i virksomheden G5-virksomhed, CVR. NR.: 1, for årene 2013, 2014 og 2015, kan opnå fradrag for driftsudgifter til underleverandørerne, G1-virksomhed, G2-virksomhed og G3-virksomhed samt fradrag for købsmoms.

Det følger af Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at ved beregningen af den skattepligtige indkomst kan fradrages driftsudgifter, der anføres som, "de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger".

Omkostningsbegrebet er en retlig standard, der udfyldes af domstolene og de retsanvendende myndigheder og begrebet er derfor dynamisk over tid.

Af bemærkningerne til bestemmelsen fremgår det, at forbindelsen mellem indkomsten og udgiften skal være direkte og der er kun fradrag for udgifter, som er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst.

Det følger af (den dagældende) momslovs § 37, at en virksomhed ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående moms, kan fradrage momsafgifter for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer og som ikke er fritaget for momsafgift.

Kravene til dokumentationen for fradragsret reguleredes bl.a. af §§ 61 og 84 i dagældende bekendtgørelse nr. 814 af den 24. juni 2013 om merværdiafgift (nugældende bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015, §§ 58, stk. 1 og 82).

Af daværende § 61 fremgik det, at en faktura skal indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales.

Bestemmelsen blev suppleret af § 4, stk. 2 i dagældende bogføringslov nr. 648 af 165. juni 2006, hvorefter der skal foreligge et kontrolspor, der kan sikre, at det altid er muligt at verificere grundlaget for registreringer i en virksomheds bogføring.

Det er skatteyderen, som bærer bevisbyrden for, at en udgift de facto er afholdt og opfylder fradragsbetingelserne, både som driftsudgift og som grundlag for fradrag for købsmoms.

Retten har noteret sig, at det ikke er gjort gældende, at sagsøger vidste eller burde vide, at der hos de tre underleverandører var tale om transaktioner som led i svigagtige forhold, herunder skatte- og momssvig.

Retten er herefter enig med sagsøger i, at denne ikke kan gøres ansvarlig for at visse af underleverandørerne er mistænkt for kædesvig. Dette forhold kan ikke i sig selv føre til, at der påhviler sagsøger en skærpet bevisbyrde.

Skatteministeriet har gjort gældende, at der ikke er ført bevis for, at de hævdede underleverandører faktisk har leveret de hævdede ydelser.

Skatteministeriet har anført, at der foreligger en række usædvanlige forhold vedrørende de hævdede underleverandører, der skaber betydelig tvivl om, hvorvidt fakturaerne dækker over reelle ydelser.

Ministeriet har anført bl.a., at underleverandørerne ifølge SKAT som arbejdsgivere ikke har haft nogen ansatte med de navne, (bortset fra en person angivet som "IB") som fremgår af arbejdssedlerne vedrørende det udførte arbejde og at der er et fravær af dokumenterbar korrespondance mellem sagsøger og underleverandørerne.

Underleverandørerne har ikke betalt skat eller moms og dertil kommer, at politiet har fundet fakturaskabeloner og fakturaer vedrørende G2-virksomhed, hvoraf nogle af disse afviger fra de af sagsøgeren fremlagte fakturaer, hvilket indikerer, at fakturaerne fra G2-virksomhed er fiktive og konstrueret til lejligheden.

Retten har ved sin afgørelse lagt til grund, at der er udarbejdet samarbejdsaftaler med alle tre underleverandører, hvorefter sagsøger har modtaget betaling for formidlingen af arbejdet (royalty) med 10 % af kundens betaling for rengøringsydelsen.

Der er sket betaling af de fakturaer vedrørende virksomhedens udgifter til udførelse af fremmed arbejde, der kommer fra de tre underleverandører, hvilket dog ikke i sig selv er tilstrækkeligt til at statuere, at udgifterne udgør fradragsberettigede driftsomkostninger hos sagsøger.

Sagsøger skal som led i sin bevisførelse føre bevis for eller tydeligt sandsynliggøre, at udgiften de facto er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Sagsøger skal bevise eller sandsynliggøre, at der foreligger realiteter bag ved de udstedte og betalte fakturaer.

Sagsøger skal med andre ord føre bevis for, at de skete betalinger direkte dækker over rengøringsydelser, udført hos sagsøgers kunder og udført af ansatte fra de pågældende tre underleverandører.

Der er efter bevisførelsen ikke grundlag for at konstatere, at rengøringsarbejdet hos sagsøgers kunder ikke skulle være blevet udført.

De usædvanlige forhold hos underleverandørerne gør det imidlertid sværere for sagsøger at bevise eller tydeligt sandsynliggøre dennes standpunkter, da myndighederne ikke har kunnet indhente eller finde oplysninger hos underleverandørerne, der kan bekræfte sagsøgers anbringender.

Retten har ved sin afgørelse lagt afgørende vægt på, at det ikke har været muligt at få bekræftet samarbejdet med de tre underleverandører. På trods af oplysninger om et længerevarende samarbejde, foreligger der ingen fyldestgørende skriftlig korrespondance mellem sagsøger og de tre underleverandører. Sagsøger har oplyst, at kontakten primært skete pr. telefon, hvilket væsentligt svækker sagsøgers muligheder for at føre bevis i sagen.

Den skete bevisførelse i form af vidnet IC kan ikke i sig selv ændre på rettens vurdering.

Det må endvidere konstateres, at de udstedte fakturaer ikke opfylder kravene til angivelse af omfanget af de leverede ydelser, jf. daværende momslovs § 61, stk. 1, nr. 5 og de underliggende arbejdssedler angiver navne på personer, der ikke ses registreret som ansatte hos de tre underleverandører.

Med henvisning til dagældende bogføringslovs § 4, stk. 2, var (og er) det et krav, at en driftsudgift for at kunne blive fradragsberettiget skal kunne følges og bekræftes på grundlag af det dokumentationsmateriale, der ligger til grund for registreringen (faktura og underliggende arbejdssedler). I nærværende sag er ansættelsesforholdene ikke dokumenterede og de har i øvrigt ikke kunnet bekræftes og derfor er det ikke bevist eller sandsynliggjort, hverken at det anførte arbejde reelt er udført af den angivne underleverandør eller at dette skulle være udført af den navngivne person.

Vidnet KI kunne under sin forklaring ikke præcist angive, hvornår han var ansat hos G2-virksomhed og han vidste heller ikke, om han havde en ansættelseskontrakt eller om der blev afregnet skat af hans løn.

Ingen andre ansatte har kunnet føres som vidner om det påståede udførte arbejde.

Tilsvarende beviskrav er fsva. fradragsretten for købsmoms indeholdt i momsbekendtgørelsens § 58.

At politiet ikke har fundet grundlag for at rejse tiltale mod sagsøger på grundlag af sagen, er ifølge rettens opfattelse uden betydning for den civile skattesag.

Det er sammenfattende derfor rettens opfattelse, at der ikke er ført tilstrækkeligt bevis for, at der foreligger realitet bag de fremlagte fakturaer fra underleverandørerne, og under disse omstændigheder er det ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at betingelserne for fradrag i henhold statsskattelovens § 6 eller (dagældende) momslovens § 37 er opfyldte.

Sagsomkostningerne er på grundlag af den skattemæssige værdi af sagens genstand, sagens forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 30.000,00 kr. Skatteministeriet Departementet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 30.000,00 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.