Dokumentets metadata

Omdannelse af F.M.B.A til A/S - Skatteretlige konsekvenser

H1 drev virksomhed med produktion og salg af materiale til brug for (…).

H1 påtænkte at sammenlægge sine aktiviteter med en Y5 forening og en Y4 forening. Det var tanken, at aktiviteterne skulle samles under Y4 foreningen H14. Det var derfor påtænkt at gennemføre en omstrukturering, hvor målet var, at H1 skulle fungere som et datterselskab af foreningen H14.

Spørger ønskede derfor bekræftet, at omdannelse af H1 til et aktieselskab kunne ske uden at udløse skattepligtig indkomst for H1.

Spørger ønskede også bekræftet, at fremførbare underskud i H1 kunne fremføres til fradrag i fremtidig indkomst efter omdannelsen til et aktieselskab.

Skatterådet svarede bekræftende på begge spørgsmål

Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at omdannelse af H1 til et aktieselskab kan ske uden at udløse skattepligtig indkomst for H1?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at fremførbare underskud i H1 kan fremføres til fradrag i fremtidig indkomst efter omdannelsen til et aktieselskab?

Svar:

1. Ja
2. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

H1, CVR-nr. xx xx xx xx, (i det følgende "H1" eller "Foreningen") driver virksomhed med produktion og salg af materiale til brug for (…). Medlemmerne i foreningen er H2, CVR-nr. xx xx xx xx (H2), H3, selskabsnr. xxxxxx-xxxx (H3), samt H4, registreringsnr. xxxxx-xx-x (H4). Medlemmerne er alle foreninger. H2 råder over x % af stemmerne og H3 og H4 hver x %.

H1 er en forening med begrænset ansvar. H1 blev etableret pr. 1. januar 2008. Pr. denne dato blev (…)s foreningen H5s aktiviteter med (…) samt (…) overført til H1. Pr. samme dato overførte H6 (nu H3) sine tilsvarende aktiviteter til H1.

H5 ændrede i 2008 navn til H2 og fortsatte med at yde service, herunder rådgivning, (…) og salg til Foreningens medlemmer. Etableringen af H1 var således led i at etablere et stærkt internationalt forskningssamarbejde til at understøtte Foreningens produktion af X til medlemmerne. En produktion, der hidtil havde ligget i H5.

I forbindelse med etableringen af H1 anmodede H5 om bindende svar på sin skattepligtstatus. På dette tidspunkt var det planen, at al aktivitet skulle foregå i regi af H5, og derfor ønskede Foreningen sikkerhed for sin skattepligtstatus. SKAT fastslog, at H5 var omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Samarbejdet med H6 blev dog endelig udmøntet på den måde, at (…) blev overført til den nystiftede forening H1, og H6 indtrådte som medlem her. H1 videreførte således blot en stor del af aktiviteten i H5, og derfor overførtes den af SKAT bekræftede foreningsbeskatning til organisationen. Pr. 1. januar 2010 overtog H1 desuden aktiviteter fra H7 i Y (nu H4).

SKAT har senest bekræftet H1's status som selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 forening ved bindende svar af 13. december 2017 (indsendt til Skattestyrelsen).

H1's medlems- og koncernstruktur kan pr. 1. juni 2021 illustreres således:

H1's formål, som fremgår af vedtægternes § 2, har følgende indhold (vores oversættelse fra de engelske vedtægter):

"Foreningens formål er:

• At skabe bedre indtjening og udvikling for Y1, Y og danske (…) brugere ved at levere materiale af bedst mulig kvalitet for produktionsøkonomisk vigtige egenskaber.
• At være blandt de bedste i verden med hensyn til (…), stade og pris, som sikres gennem en fortsat opbakning og forankring i Danmark, Y og Y1.
• At være absolut førende på marked inden for (…) i Danmark, Y og Y1.
• At være en vigtig aktør i internationalt (…) arbejde.
• At være ledende inden for forskning og inden for (…).
• At være en vigtig aktør i internationalt (…) arbejde.
• At være ledende inden for forskning og udvikling.
• Gennem et datterselskab at være aktiv på eksportmarkeder over hele verden og optimere salget af materiale fra selskabet, knowhow mv.
• At motivere og støtte medlemmerne til at yde Y, Y1 og danske (…)-brugere en god og effektiv service, gennemføre en god markedsføring samt skabe forståelse og interesse for arbejdet."

Aktiviteterne i H1

H1's formål udmønter sig ved, at Foreningen varetager (…). Herunder er H1 en central bidragsyder inden for mulighederne for (…).

Foreningen har et udviklings- og produktionscenter i Y2 ved Y3. Foreningen ser det som en vigtig opgave at deltage i forskningsarbejdet inden for områder, der er væsentlige for medlemmerne. En af Foreningens målsætninger er at være absolut førende på det danske, Y1 og Y marked for (…) samt at være en vigtig aktør inden for international (…).

H1 sælger X til sine tre medlemmer. Herudover sælger H1 X via datterselskaberne H8, H9, H10 og H11.

I indkomståret 2019 var fordelingen mellem salg af X til medlemmer hhv. ikke-medlemmer på x.xxx.xxx henholdsvis. Prisen ved salg af X til medlemmerne fastlægges ud fra et princip om, at der ikke skal være overskud i Foreningen ud over en strategisk fastsat målsætning om et EBIT-resultat, som reguleres over afregningsprisen med medlemmerne.

H1 ejer en række ejendomme i Danmark samt en ejendom i Y1 (Filial af H1). Der er primært tale om Y-ejendomme, idet H1 har behov for kapacitet til at understøtte Foreningens aktivitet med produktion af X. Desuden ejer H1 nogle ejendomme, der primært er erhvervet med henblik på at undgå, at (…). Nogle af (…) på Y-ejendommene er udlejet til H1s' nuværende medarbejdere.

Foruden udlejning af fast ejendom forestår H1 i uvæsentligt omfang indkøb og videresalg af udstyr til en række (…). Udstyret er ikke en del af H1's produktsortiment i forhold til Foreningens medlemmer.

Den påtænkte disposition

Medlemmerne i H1 har gennem en periode forhandlet med (…) foreninger i Y4 og Y5. Den x. x 2021 blev der udsendt en pressemeddelelse om, at H1 påtænker at sammenlægge sine aktiviteter med Y5 foreningen H12 samt Y4 foreningen H13 (indsendt til Skattestyrelsen). Det er tanken, at aktiviteterne skal samles under Y4 foreningen H14. (H14). Både H12 og H13 driver virksomhed med lignende aktiviteter som H1. En nærmere beskrivelse af H14 kan findes på http://www.x.com.

Som følge af enigheden om at samle aktiviteterne påtænkes gennemførsel af en omstrukturering, hvor målet er, at H1 skal fungere som et datterselskab af foreningen H14.

Omstruktureringen forventes at blive gennemført i følgende trin:

1) Omdannelse af H1 til et aktieselskab. Selskabet forventes at få navnet H15 og er i det følgende omtalt med dette navn.
2) Overdragelse af de ejendomme, som H1 p.t. ejer til et nystiftet selskab, der fortsat ejes af de nuværende medlemmer af H1 (H2, H3 og H4).
3) Overdragelse af aktierne i H15 til H13 ved apportindskud. H13 og H12 indskyder tilsvarende aktier i et Y5 og Y4 selskab. Betalingen til ejerne af H15 forventes derfor at udgøre den stigning i kapitalen i H14, som følger af indskud af det danske, Y5 og Y4 selskabet. Grundet en kontraktretlig binding af H1 kan der blive tale om, at overdragelsen af aktierne sker i to omgange, hvor 90-95% overdrages efter omdannelsen og de resterende aktier overdrages efter 1-3 år.
4)

Ad 1) For at kunne gennemføre den påtænkte overdragelse af H15 (p.t. H1) til H14. er det på grund af de selskabs- og foreningsretlige regler i Danmark og Y4 nødvendigt at omdanne H1 til et A/S. Omdannelsen påtænkes gennemført i indkomståret 2021.

Ad 2) De nuværende medlemmer i H1 ønsker ikke at lade ejendommene ejet af H1 indgå i sammenlægningen af aktiviteterne i H14. Disse ønskes derfor udskilt i en særskilt enhed, som fortsat skal ejes af H2, H3 og H4. Produktionsejendommene forventes udlejet til H15.

Ad 3) Umiddelbart efter omdannelsen af H1 til H15 vil H2, H3 og H4 indskyde aktierne i H15 i H14. Der vil ikke som led i overdragelsen være aktiver eller passiver, der går ind eller ud af dansk beskatning. Efter overdragelsen vil H15 udøve følgende aktiviteter: Produktion af X, salg af X til H14., R&D samt administration, som H14. faktureres for. Aktiviteterne i de selskaber, som nuværende H1 ejer aktier i, påvirkes ikke af omstruktureringen. Overdragelsen vil muligvis blive foretaget ad to omgange, hvor 90-95 % forventes overdraget pr. 1. januar 2022 og derefter de resterende 5-10 % efter 1-3 år. Dette vil afhænge af forhandlingen med H1's eksisterende leverandører. Årsagen til, at der eventuelt ikke sker overdragelse af 100 % af aktierne i første omgang er udelukkende baseret på de juridiske kontraktuelle forpligtelser, som H1 har i forhold til sine leverandører, herunder særligt en "change of control" klausul.

Efter den påtænkte omstrukturering er gennemført, vil medlems- og koncernstrukturen se ud som følger:

Beskrivelse af, hvilke ændringer der sker i formålet og virksomheden i forbindelse med omdannelsen fra F.M.B.A til A/S?

Omdannelsen af H1 til et aktieselskab (herefter refereret til som H15) ændrer ikke selskabets formål, som er beskrevet i § 2 i de nuværende vedtægter.

H15 vil fortsætte aktiviteterne, som de er beskrevet i Anmodningen om bindende svar af 17. juni 2021, dog med følgende præciseringer (præciseringer markeret med kursiv):

"H1's (H15's) formål udmønter sig ved, at Foreningen varetager (…) af X. Herunder er H1 H15 en central bidragsyder inden for mulighederne for (…) sammen med øvrige partnere i H14.

Foreningen H15 har et udviklings- og produktionscenter i Y ved Y1. Foreningen H15 ser det som en vigtig opgave at deltage i (…) arbejdet inden for områder, der er væsentlige for medlemmerne. En af Foreningens H15's målsætninger er at være absolut førende på det danske, Y1 og Y marked europæiske marked for (…) samt at være en vigtig aktør inden for international (…).

H1 H15 udvikler og producerer X til sine tre medlemmer H14, som sælger X til sine 6 medlemmer, som er: H2, H3, H4, H16 (tidligere H12) og H13. Herudover sælger H1 H15 X til eksport via datterselskaber eller distributører. "

I hvilket omfang vil formålet med og virksomheden i H15 adskille sig fra formålet med og virksomheden i H1?

H15 vil som beskrevet under punkt 1 ikke ændre formål sammenlignet med H1. Virksomheden ændres organisatorisk og H15 ejes af H14.

H1's nuværende medlemmer, H3 H4 og H2 bliver medlemmer af H14 med 1/3 til sammen for de tre nordiske tidligere H1 medlemmer.

H14 har en samlet bestyrelse på 15 medlemmer med 5 medlemmer fra hver partner (H1, H13 og H16) samt 30 repræsentanter i repræsentantskabet med 10 repræsentanter fra hver partner.

H14 bliver registreret i Y6, Y4 med A som direktør. H15 får en bestyrelse med A som bestyrelsesformand og et nordisk medlem af H14's ledelse som direktør.

Vedtægternes § 2 om H1s formål

Der er for nuværende ikke udarbejdet vedtægter, men der henvises til udkast til Master Agreement og Shareholders Agreement, som er indsendt til Skattestyrelsen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1: Det er vores opfattelse, at omdannelse af H1 til et A/S ikke har skattemæssige konsekvenser for H1.

Siden 1. juli 2018 har det været muligt at omdanne en forening med begrænset ansvar til et aktieselskab efter Selskabslovens § 325. En omdannelse af en forening med begrænset ansvar til et aktieselskab kan derfor ske uden likvidation. De skattemæssige konsekvenser af en omdannelse af en forening til et aktieselskab afhænger imidlertid af den skattemæssige kvalifikation af foreningen.

Reglerne i fusionsskattelovens §§ 14-14g giver mulighed for at anvende fusionsskattelovens regler på en række forskellige typer af omdannelser. Fusionsskattelovens § 14f vedrører blandt andet omdannelse af foreninger til aktieselskaber. Bestemmelsen finder dog efter sin ordlyd udelukkende anvendelse på omdannelse af foreninger, som er beskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, 3 a eller 4. Derfor finder bestemmelsen ikke anvendelse i en situation, hvor en forening beskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, omdannes til et aktieselskab.

Den skattemæssige behandling af en omdannelse af en forening med begrænset ansvar til et aktieselskab skal derfor udelukkende behandles efter reglerne i selskabsskatteloven. Overgang fra en beskatningsform til en anden er reguleret i selskabsskattelovens §§ 5, 5 A-5 C og § 5 F.

Selskabsskattelovens § 5 indeholder regler om de skattemæssige konsekvenser som følge af opløsning af selskaber og virksomheder, herunder overgang fra beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. H1 er på nuværende tidspunkt en forening med begrænset ansvar, der beskattes efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Selskabsskattelovens § 5 finder derfor ikke anvendelse, da der ikke er tale om en omdannelse til en forening beskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, men en omdannelse fra forening til et aktieselskab. Ved en overgang fra selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 vil der være tale om en udvidelse af beskatningen som følge af overgang fra beskatning af erhvervsmæssig aktivitet til fuld beskatning af al aktivitet, og der er derfor ikke samme behov for at have ophørsbeskatning, som når et selskab overgår til at være institutionsbeskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, dvs. til en indskrænkning af beskatningsgrundlaget.

Da H1 beskattes efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, finder bestemmelserne i selskabsskattelovens §§ 5 A og 5 B heller ikke anvendelse, da disse udelukkende gælder overgang til og fra andelsbeskatning. Det samme gælder for selskabsskattelovens § 5 F, der kun gælder for overgang til og fra beskatning som investeringsselskab eller investeringsforening, og som ikke omfatter overgang fra selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

En overgang i beskatningsform fra selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 skal derfor løses efter opsamlingsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 5 C.

Bestemmelsen har følgende ordlyd:

Stk. 1. Hvis der uden for de tilfælde, der er nævnt i §§ 5 A, 5 B og 5 F, indtræder en sådan ændring for et selskab eller en forening, at beskatning fremtidig skal ske efter andre regler i § 1, bortset fra § 1, stk. 1, nr. 6, end hidtil, finder bestemmelsen i § 5 B, stk. 1, tilsvarende anvendelse.

Stk. 2. Formuegoder, der er i behold hos selskabet eller foreningen på tidspunktet for ændringen, anses som anskaffet på de tidspunkter og til de anskaffelsessummer og formål, hvortil de oprindelig var erhvervet. Skattemæssige afskrivninger samt nedskrivninger på varelager og landbrugets besætninger af husdyr, som er foretaget før ændringen, kan ikke ændres med virkning for selskabets eller foreningens indkomstopgørelser for efterfølgende regnskabsperioder.

Stk. 1 foreskriver, at selskabsskattelovens § 5 B, stk. 1 finder anvendelse. En overgang i skattepligt fra selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 har derfor først skattemæssig virkning fra udløbet af det indkomstår, hvori omdannelsen sker. Der skal således ikke udarbejdes en afsluttende ansættelse.

Det følger af selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, at der ikke sker ophørsbeskatning inden for bestemmelsens anvendelsesområde, men at der i stedet sker fuld succession, ved at anskaffelsessum, -tid og -formål overføres til den nye beskatningsform. Derved følger den skattemæssige behandling de selskabsretlige regler, hvorefter omdannelse kan ske uden likvidation.

Formålet og hensynet bag selskabsskattelovens § 5 C er omtalt i bemærkningerne til lovforslag 134 af 15. marts 1967, hvormed bestemmelsen blev indført.

Det følger heraf, at

"At der uden for opløsningstilfældet kan ske overgang til skattepligt efter en anden bestemmelse end den, sammenslutningen hidtil har været skattepligtig i henhold til, skyldes det forhold, at henførelsen til en given skattepligtsbestemmelse sker efter flere forskellige kendetegn, som tilsiger skattepligt efter hver sin bestemmelse, men som i visse tilfælde på én gang kan være knyttet til en og samme sammenslutning.

Disse kendetegn er indregistreringen for så vidt angår aktieselskaber, og endvidere de vedtægtsmæssige regler om hæftelse, formål og overskudsfordeling, hvortil kommer sammenslutningens faktiske virksomhed. Hvis sammenslutningen ændrer et eller flere af disse kendetegn, vil den i visse tilfælde, uden at forholdet kan sidestilles med opløsning, falde ind under en anden skattepligtsbestemmelse end den, i henhold til hvilken den hidtil har været skattepligtig.

Hvis sammenslutningens skattepligtige indkomst skulle opgøres ens, uanset hvilken skattepligtsbestemmelse, den var omfattet af, ville forholdet være uden betydning. Imidlertid gælder der forskellige regler for indkomstopgørelsen og beskatningsprocenten, alt efter hvilken skattepligtsbestemmelse sammenslutningen er undergivet.

Skattelovgivningens almindelige regler om opgørelse af indkomst, herunder skattefri afskrivning, henlæggelse til investeringsfonds samt medregning af fortjeneste og tab på de af lov om særlig indkomstskat m. v. omhandlede formuegoder, gælder således for de i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2, 3, 5 og 6, samt stk. 2, 1. pkt., omhandlede sammenslutninger."

Og videre, at

"Det vil således af det anførte fremgå, at en overgang fra én til en anden skattepligtsbestemmelse for det første af ordensmæssige grunde bør være dækket af formelle regler om indberetning af de ændringer i formål og overskudsfordeling m. v., der medfører ændringen, samt regler om selvangivelse, ansættelse og tidsfæstelse af overgangen. Forslaget tilsigter at give regler herom.

For det andet vil det fremgå, at der ikke er materielle regler om beskatning af fortjenester og tab i tilfælde af ophør eller overgang af skattepligtig virksomhed, medmindre sammenslutningens formuegoder afstås inden ophøret eller overgangen. Dette forhold kan i visse tilfælde i sig selv udelukke, at der senere kan ske beskatning af fortjenesten eller tabet, til trods for, at den pågældende sammenslutning i indkomstopgørelserne forud for overgangen har afholdt skattefri afskrivninger på formuegoderne og har foretaget henlæggelse til investeringsfonds. Disse afskrivninger m. v. forudsætter, at der i forbindelse med afståelse af formuegoderne og ophør af virksomheden skattemæssigt kan tages hensyn til for store eller små afskrivninger samt til ubenyttede investeringsfondshenlæggelser. Forslaget tilsigter at afhjælpe dette forhold.

Herudover findes det rimeligt, at kapitalgevinster, som i opløsningstilfælde ville være blevet beskattet, beskattes i overgangstilfælde, hvor senere beskatning på grund heraf er udelukket."

Det anerkendes her, at ændringer i vedtægter eller den faktiske virksomhed kan føre til overgang imellem skattepligtsbestemmelser uden ophørsbeskatning, og at dette vil være udgangspunktet, hvis ikke en senere beskatningsmulighed bortfalder som følge af overgangen.

Bestemmelsen i selskabsskattelovens § 5 C er endvidere omtalt i Juridisk Vejledning, afsnit C.D.1.6.4, hvor det er anført, at

"Det karakteristiske ved sådan overgang er, at selskabet mv. både før og efter overgangen beskattes af en indkomst, der er opgjort efter samme hovedprincipper (almindelig indkomstbeskatning med visse variationer)."

Da der ved en overgang fra institutionsbeskatning (selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6) til selskabsbeskatning (selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1) ikke ændres på de grundlæggende principper for beskatningen, vil der ikke være grundlag for at anse den påtænkte omdannelse af H1 til H15 for ophør og nystiftelse. Da H15 efter overgangen i beskatning fremadrettet vil blive beskattet af hele sin indkomst opgjort efter almindelige skatteregler, er der ikke behov for ophørsbeskatning af H1 ved omdannelsen.

Omdannelsens skattemæssige konsekvenser bliver derfor fuld succession som beskrevet i selskabsskattelovens § 5 C.

Spørgsmål 2: Det er vores opfattelse, at de fremførbare underskud genereret i H1 efter den påtænkte omdannelse kan videreføres til fradrag i fremtidig indkomst erhvervet hos H15.

Som anført ovenfor under spørgsmål 1 er de skattemæssige konsekvenser af en omdannelse af en forening med begrænset ansvar, der beskattes som en institution, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, reguleret i selskabsskattelovens § 5 C.

Som også anført under spørgsmål 1 indebærer selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, at omdannelsen medfører, at der sker fuld succession.

H1 har pr. 31. december 2019 fremførbare underskud på xxx.xxx.xxx kr. Underskuddene stammer fra H1's salg af X til ikke-medlemmer. Denne aktivitet behandles skattemæssigt som indkomst fra erhvervsmæssig virksomhed og beskattes derfor som selskabsindkomst.

Efter ordlyden af selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, skal der ske skattemæssig succession i anskaffelsestid, -sum og -hensigt for alle formuegoder i behold på tidspunktet for ændringen af skattepligten. Bestemmelsen indeholder dog ikke særskilt omtale af muligheden for at fremføre skattemæssige underskud.

Det fremgår af forarbejderne til selskabsskattelovens § 5 C, jf. lovforslag 134 af 15. marts 1967, bemærkninger til § 1, nr. 6 og 7, at

"Ved disse overgange forbliver sammenslutningen principielt under det almindelige princip for indkomstopgørelse, hvorfor det er tilstrækkeligt at præcisere, at sammenslutningens dispositioner med hensyn til formuegoder forud for overgangen, herunder afskrivninger, uden hensyn til den skete overgang på sædvanlig måde får indflydelse på den fremtidige beskatning."

Forarbejderne indeholder således heller ingen nærmere præcisering om, at den skattemæssige behandling af underskud skal afvige fra det generelle princip om fuld succession, som er at finde i ordlyden af selskabsskattelovens § 5 C. Det fremgår derimod direkte af forarbejderne, at når sammenslutningen principielt forbliver under samme principper for indkomstopgørelsen (almindelig selskabsbeskatning), er der ikke behov for særlige regler - ud over en præcisering af håndteringen af afskrivninger.

Muligheden for fremførsel af underskud underbygges ydermere af, at det efter fusionsskattelovens § 14f er muligt at omdanne en forening til et aktieselskab uden skattemæssige konsekvenser og uden fortabelse af underskud. Bestemmelsen finder imidlertid ikke konkret anvendelse i denne situation, da der i dette konkrete tilfælde er tale om omdannelse af en forening, der er beskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Bestemmelsen finder dog anvendelse på situationer, hvor en selskabsbeskattet forening omdannes til et aktieselskab efter selskabsloven § 325. Det privatretlige grundlag for denne type omdannelse er således det samme som H1's omdannelse til et aktieselskab.

I SKM2010.576.SR udtalte SKAT i en sag vedrørende anvendelsen af fusionsskattelovens § 14f, at

For så vidt angår det uudnyttede underskud finder SKAT, at dette ikke fortabes, da der er tale om en omdannelse og ikke en likvidation. Underskuddet kan således fortsat udnyttes i den eksisterende sambeskatning efter omdannelsen.

Omdannelse af en forening til et aktieselskab efter selskabsloven § 325 skal derfor betragtes som en omdannelse og ikke en likvidation.

På baggrund heraf og sammenholdt med ordlyden af og forarbejderne til selskabsskattelovens § 5 C bør det derfor være muligt for H1 at anvende bestemmelsen om fremførsel af underskud analogt og således i den konkrete situation at kunne fremføre det skattemæssige underskud til fradrag i senere års indkomst, efter at foreningen er blevet omdannet til et aktieselskab. Der er således intet i lovgivningen, forarbejderne, Juridisk Vejledning eller andet, der tilsiger, at det skulle forholde sig anderledes og dermed fravige princippet om fuld succession, også for så vidt angår de fremførselsberettigede underskud relateret til den erhvervsmæssige virksomhed.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at omdannelse af H1 til et aktieselskab kan ske uden at udløse skattepligtig indkomst for H1.

Begrundelse

Det er oplyst, at H1 er beskattet som en forening efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Idet denne oplysning lægges til grund som en forudsætning for svaret, vil H1 derfor med den planlagte omdannelse overgå fra beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Selskabslovens § 325 blev ændret ved lov nr. 676 af 29. maj 2018, som trådte i kraft pr. 1. juli 2018. Der blev med lovændringen indført selskabsretlig hjemmel til, at en forening med begrænset ansvar kan omdannes til et aktieselskab. Der er tale om den samme juridiske enhed både før og efter omdannelsen, og virksomheden beholder som følge heraf også sit CVR-nr. Se bemærkningerne til selskabslovens § 325 (Lov nr. 676 af 29. maj 2018 - L 185 2017-18).

Fusionsskatteloven indeholder adgang til omdannelse efter fusionsskattelovens regler i en række tilfælde. Ved omdannelse til aktieselskab af selskaber, brugsforeninger og foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, 3 a og 4, i henhold til § 325, jf. §§ 326-337, i selskabsloven anvendes bestemmelserne i kapitel 1 bortset fra § 6 tilsvarende, jf. fusionsskattelovens § 14 f.

Da H1 ikke er beskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, 3 a eller 4, men efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, kan den ønskede omdannelse ikke ske efter fusionsskattelovens § 14 f.

Det fremgår af Den juridiske vejledning C.D.5.3.7, at uden bestemmelsen i fusionsskattelovens § 14 f, ville en omdannelse af de omfattede enheder til aktieselskab udløse almindelig realisationsbeskatning i det omdannede selskab. For andelshaverne ville omdannelsen blive anset for en afståelse af andelsbeviset.

Selskabsskattelovens §§ 5, 5A-5C og § 5 F indeholder regler om overgang fra en beskatningsform til en anden beskatningsform.

Selskabsskattelovens § 5 handler om skattepligten ved opløsning og ved overgang til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, eller undtagelse fra beskatning efter selskabsskattelovens § 3. Selskabsskattelovens § 5 er derfor ikke relevant her.

Selskabsskattelovens § 5 A handler om overgang til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, fra beskatning efter andre regler i selskabsskattelovens § 1. Selskabsskattelovens § 5 B handler om overgang fra beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, til beskatning efter andre regler i selskabsskattelovens § 1, bortset fra selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Selskabsskattelovens §§ 5A-5B er derfor heller ikke relevante her.

Selskabsskattelovens § 5 F handler om overgang til og fra beskatning som investeringsselskab eller investeringsforening. Selskabsskattelovens § 5 F er derfor heller ikke relevant her.

Selskabsskattelovens § 5 C fastslår, at hvis der uden for de tilfælde, der er nævnt i §§ 5 A, 5 B og 5 F, indtræder en sådan ændring for et selskab eller en forening, at beskatning fremtidig skal ske efter andre regler i § 1, bortset fra § 1, stk. 1, nr. 6, end hidtil, anvendes bestemmelsen i § 5 B, stk. 1, tilsvarende, jf. selskabsskattelovens § 5 C, stk. 1.

Selskabsskattelovens § 5 B, stk. 1, indebærer, at overgangen først får virkning for selskabets eller foreningens mv. skattepligt fra udløbet af det pågældende indkomstår.

Selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, fastslår, at formuegoder, der er i behold hos selskabet eller foreningen på tidspunktet for ændringen, anses som anskaffet på de tidspunkter og til de anskaffelsessummer og formål, hvortil de oprindelig var erhvervet. Skattemæssige afskrivninger samt nedskrivninger på varelager og landbrugets besætninger af husdyr, som er foretaget før ændringen, kan ikke ændres med virkning for selskabets eller foreningens indkomstopgørelser for efterfølgende regnskabsperioder.

Det fremgår af forarbejderne til selskabsskattelovens § 5 C (Lov nr. 207 af 3. juni 1967 - L 134 1966-67), at en sammenslutning udenfor opløsningstilfælde kan overgå til skattepligt efter en anden bestemmelse end den, som sammenslutningen hidtil har været skattepligtig efter, og at der bør være regler herom. Med indførelsen af selskabsskattelovens § 5 C skabtes der regler for overgange, hvor en sammenslutning principielt forbliver under det almindelige princip for indkomstopgørelse.

Spørger anfører, at en overgang fra beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, til selskabsbeskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ikke ændrer på de grundlæggende principper for beskatningen. Spørger finder derfor ikke, at der vil være grundlag for at anse den påtænkte omdannelse af H1 til H15 for ophør og nystiftelse.

Fusionsskattelovens § 14 f henviser til fusionsskattelovens kapitel 1 og dermed fusionsskattelovens § 11 om deltagernes succession. Der findes ikke en tilsvarende bestemmelse om beskatningen af medlemmerne/deltagerne ved en overgang i skattepligt, der kun er omfattet af selskabsskattelovens § 5 C. Selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, omhandler kun foreningens formuegoder.

Af Den juridiske vejledning C.D.1.6.4 om overgang omfattet af selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, fremgår:

"Det karakteristiske ved sådan overgang er, at selskabet mv. både før og efter overgangen beskattes af en indkomst, der er opgjort efter samme hovedprincipper (almindelig indkomstbeskatning med visse variationer).

Ikke alle ændringer i et selskabs mv. forhold kan dog sidestilles med overgang, der er omfattet af disse bestemmelser. SEL § 5 C omfatter således kun tilfælde af ændringer i virksomhed og formål mv., som ikke kan sidestilles med opløsning og samtidig stiftelse af en ny sammenslutning."

Dette fremgår også af pkt. 40 i cirkulære nr. 136 af 7. november 1988 om indkomstbeskatning af aktieselskaber.

Det er altså en forudsætning for overgang efter selskabsskattelovens § 5 C, at ændringen i virksomhed og formål mv, ikke kan sidestilles med opløsning og stiftelse af en ny sammenslutning.

Det må derfor vurderes, om ændringen i virksomhed og formål mv kan sidestilles med opløsning og stiftelse af en ny sammenslutning.

Spøger har oplyst, at omdannelsen ikke ændrer selskabets formål. Der foretages dog nogle præciseringer, der efter det oplyste hovedsageligt har karakter af navneændringer. Der er på nuværende tidspunkt ikke udarbejdet vedtægter for H15, så det er ikke muligt at sammenligne H15's fremtidige vedtægter med de hidtidige vedtægter i H1.

Idet det forudsættes, at virksomhed og formål ikke ændres, således at ændringen kan sidestilles med opløsning og stiftelse af en ny sammenslutning, og at H15's formål og virksomhed efter vedtægterne vil svare til H1's formål og virksomhed ifølge vedtægterne, er det Skattestyrelsens opfattelse, at der kan ske overgang efter selskabsskattelovens § 5 C. Det forudsættes i den forbindelse, at H15 efter omdannelsen fortsat skal varetage medlemmernes økonomiske interesser i samme omfang som hidtil, og at formålet vil være kommercielt i samme omfang som hidtil.

Omdannelsen fra et F.M.B.A. til et aktieselskab vil derfor ikke udløse beskatning af foreningen. I stedet vil aktieselskabet indtræde i foreningens anskaffelsessummer og -tidspunkter for foreningens formuegoder.

Der er med dette bindende svar ikke taget stilling til, om den påtænkte vedtægtsændring har en sådan karakter, at den vil udløse skattepligtig indkomst for H1's medlemmer.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at fremførbare underskud i H1 kan fremføres til fradrag i fremtidig indkomst efter omdannelsen til et aktieselskab.

Begrundelse

Skattepligt efter selskabsskatteloven påhviler foreninger m.v., der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1. Der findes enkelte særlige bestemmelser for § 1, stk. 1, nr. 6-foreninger, i selskabsskattelovens § 3, stk. 2, om fradrag for udlodninger til fyldestgørelse af vedtægtsmæssige formål, der kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttige, og § 3, stk. 3 om henlæggelser til sikring af eller til senere anvendelse til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, og selskabsskattelovens § 9, stk. 1, om fradragsberettigede udgifter.

Selskabsskattelovens § 5 C fastslår, at formuegoder, der er i behold hos selskabet eller foreningen på tidspunktet for ændringen i skattepligt, anses som anskaffet på de tidspunkter og til de anskaffelsessummer og formål, hvortil de oprindeligt var erhvervet.

Bestemmelsen indeholder dog ikke regler om underskudsanvendelse efter omdannelsen.

Selskabsskattelovens § 12 fastslår, at hvis den skattepligtige indkomst i et selskab udviser underskud, kan dette underskud fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår efter reglerne i selskabsskattelovens § 12, stk. 2 og 3.

Spørger anfører, at der er fuld succession efter selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, og at det fremgår af forarbejderne til denne bestemmelse, at når sammenslutningen principielt forbliver under samme principper for indkomstopgørelsen, er der ikke behov for særlige regler. Spørger henviser videre til SKM2010.576.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at den beskrevne påtænkte omdannelse af A fra forening til aktieselskab kunne foretages skattefrit uden tilladelse fra SKAT, herunder at der i den forbindelse skete fuldstændig succession for A's medlemmer, samt at A's uudnyttede underskud ikke fortabtes eller begrænsedes.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at situationen i SKM2010.576.SR adskiller sig fra den foreliggende situation, da der i SKM2010.576.SR var tale om en omdannelse omfattet af fusionsskattelovens § 14 f. Fusionsskattelovens § 14 f, stk. 2, fastslår, at begrænsningen af underskudsfremførsel efter fusionsskattelovens § 8, stk. 6 ikke er til hinder for at bringe underskud fra tidligere indkomst til fradrag efter en omdannelse efter fusionsskattelovens § 14 f, hvis visse betingelser er opfyldt.

Der er endnu ikke udarbejdet vedtægter for H15, så det er ikke muligt at foretage en endelig vurdering af, om ændringen skal sidestilles med opløsning og stiftelse af en ny sammenslutning. Det er dog oplyst, at H15 ikke vil ændre formålet sammenlignet med H1. Idet denne oplysning lægges til grund som en forudsætning for svaret, må der være tale om en omdannelse, hvor der ikke sker opløsning og stiftelse af en ny sammenslutning. Når der er tale om en omdannelse, hvor der ikke sker opløsning, er det Skattestyrelsens opfattelse, at fremførbare underskud opstået før omdannelsen også kan anvendes efter omdannelsen., jf. selskabsskattelovens § 12.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet:

(…)

6) andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, jf. dog § 3, for så vidt foreningen mv. ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven. Skattepligten omfatter indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Skattepligten omfatter endvidere udbytte som nævnt i § 2, stk. 1, litra c, 1. og 2. pkt., renter som nævnt i § 2, stk. 1, litra d, 1. pkt., royalty som nævnt i § 2, stk. 1, litra g, 1. pkt., og kursgevinster som nævnt i § 2, stk. 1, litra h, 1.-3. pkt. Skattepligten af udbytte som nævnt i 3. pkt. gælder dog ikke foreninger m.v., hvis midler ifølge vedtægter el.lign. udelukkende kan anvendes til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Selskabsskattelovens § 5

Når her i landet hjemmehørende selskaber og foreninger mv. opløses, fortsætter skattepligten indtil tidspunktet for opløsningen. Ved overgang til beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 6, eller undtagelse fra beskatning efter § 3 fortsætter skattepligten efter de hidtil gældende regler indtil tidspunktet for overgangen eller undtagelsen.

Stk. 2.Udløber det sædvanlige indkomstår for et selskab mv. inden den 31. december i det kalenderår, som indkomståret træder i stedet for (bagudforskudt indkomstår), og finder opløsning som nævnt i stk. 1 sted efter det sædvanlige indkomstårs udløb, men inden vedkommende kalenderårs udløb, udgør det sidste indkomstår hele perioden fra indkomstårets begyndelse, og indtil opløsning finder sted.

Stk. 3. Likvidator eller ledelsen, såfremt en likvidator ikke er valgt eller beskikket, skal inden 1 måned efter opløsningen overgangen eller undtagelsen, jf. stk. 1, indsende en anmeldelse til told- og skatteforvaltningen med opgørelse af indkomsten for det afsluttende indkomstår. Udløber fristen for anmeldelse inden udløbet af fristen for at give told- og skatteforvaltningen oplysninger efter skattekontrollovens § 2, jf. §§ 12 og 13, afkortes den sidstnævnte frist til udløbet af fristen for anmeldelsen. Told- og skatteforvaltningen kan efter anmodning give udsættelse med fristen for anmeldelse, hvis særlige forhold taler herfor. Undlades anmeldelse, ifalder den eller de ansvarlige personer en bøde, der fastsættes af told- og skatteforvaltningen, medmindre denne eller de ansvarlige selv ønsker sagen afgjort ved rettergang. Indsendelse af anmeldelsen med den nævnte opgørelse kan fremtvinges ved pålæg af daglige bøder, hvis størrelse fastsættes af told- og skatteforvaltningen. Bøderne tilfalder statskassen.

Stk. 4. Overgang mv., jf. stk. 1, sidestilles med ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af de aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet eller foreningen mv. på tidspunktet for overgangen.

Stk. 5.Hvis et selskab eller en forening mv. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, finder stk. 1-3 og ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, tilsvarende anvendelse. Skattebetalingen efter 1. pkt. for en fysisk person, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, litra c, nedsættes, i det omfang den fysiske person har betalt skat af gevinst og tab på aktierne i selskabet som følge af aktieavancebeskatningslovens §§ 38 og 39 A.

Stk. 6.For skattepligtige foreninger mv. som nævnt i § 1, stk. 1, nr. 6, finder stk. 1-4 tilsvarende anvendelse, når foreningen mv. helt eller delvis ophører med at drive erhvervsmæssig virksomhed.

Stk. 7.Hvis et selskab eller en forening mv. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet.

Stk. 8.Stk. 7 finder tilsvarende anvendelse, hvis et europæisk selskab (SE-selskab) eller et europæisk andelsselskab (SCE-selskab), der ikke beskattes efter § 1, stk. 1, nr. 3, ophører med at være skattepligtigt efter § 1 som følge af, at selskabet flytter sit vedtægtsmæssige hjemsted til et land, der er medlem af EU.

Stk. 9.Stk. 1-8 finder ikke anvendelse ved overgang til eller ophør med beskatning efter § 3, stk. 4, eller § 3 A. Stk. 1, 2 og 4-8 finder ikke anvendelse for tilfælde omfattet af § 5 F.

Stk. 10.Ved et livsforsikringsselskabs overgang til undtagelse fra beskatning efter § 3, stk. 1, nr. 9 eller 18, medregnes egen oparbejdet goodwill ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst

Selskabsskattelovens §§ 5A-C

§ 5 A

Indtræder der en sådan ændring, at et selskab eller en forening mv. overgår til beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 3, fra beskatning efter andre regler i § 1, fortsætter skattepligten efter de hidtil gældende regler indtil tidspunktet for overgangen. Ved overgang til beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 3, fra beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 4, anses overgangen for sket ved udgangen af det indkomstår, hvori overgangen sker. § 5, stk. 2, finder tilsvarende anvendelse.

Stk. 2.Ved en ændring som nævnt i stk. 1 skal bestyrelsen inden 1 måned efter ændringen indsende en anmeldelse til told- og skatteforvaltningen med opgørelse af indkomsten for det afsluttende indkomstår. Reglerne i § 5, stk. 3, finder tilsvarende anvendelse.

Stk. 3. En overgang som nævnt i stk. 1 sidestilles med ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af de aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet eller foreningen mv. på tidspunktet for overgangen.

§ 5 B

Indtræder der en sådan ændring, at et selskab eller en forening mv. overgår fra beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 3, til beskatning efter andre regler i § 1, bortset fra § 1, stk. 1, nr. 6, får overgangen først virkning for selskabets eller foreningens mv. skattepligt fra udløbet af det pågældende indkomstår.

Stk. 2. Ved en overgang som nævnt i stk. 1 finder reglerne i § 5 D tilsvarende anvendelse.

Stk. 3. Ved en overgang som nævnt i stk. 1 skal der ske en opgørelse af den formue, som er opsamlet i selskabet eller foreningen mv. under beskatningen efter § 1, stk. 1, nr. 3, eller en tilsvarende beskatning. Beløbet opgøres som handelsværdien af selskabets eller foreningens aktiver og passiver ved overgangen fratrukket en eventuel indbetalt andelskapital. Såfremt selskabet eller foreningen tidligere har været beskattet efter andre regler i § 1, opgøres beløbet som differencen mellem handelsværdien af selskabets eller foreningens aktiver og passiver ved overgangen og handelsværdien ved indtræden af beskatning efter § 1, stk. 1, nr. 3, eller en tilsvarende beskatning. Fra handelsværdierne trækkes en eventuel indbetalt andelskapital. Beløbet skal oplyses told- og skatteforvaltningen i forbindelse med afgivelsen af oplysninger efter skattekontrollovens § 2 for overgangsåret.

Stk. 4. Det efter stk. 3 opgjorte beløb er skattepligtig indkomst for selskabet eller foreningen mv. Beskatningen indtræder dog først i takt med, at selskabet eller foreningen efter overgangen foretager udlodninger som nævnt i ligningslovens § 16 A, foretager udlodning af likvidationsprovenu i det kalenderår, hvori selskabet eller foreningen mv. endeligt opløses, eller betaler for erhvervelse af egne udstedte andelsbeviser. Til udlodninger m.v. medregnes ethvert tilskud ydet af selskabet eller foreningen og af koncernselskaber, jf. § 31 C, som selskabet eller foreningen direkte eller indirekte har bestemmende indflydelse over, til koncernselskaber, som selskabet eller foreningen ikke har bestemmende indflydelse over. Udlodninger mv., der foretages efter overgangen, anses i første række at hidrøre fra det efter stk. 3 opgjorte beløb.

Stk. 5. Ved afgivelsen af oplysninger efter skattekontrollovens § 2 skal selskabet eller foreningen mv. give oplysning om den del af det efter stk. 3 opgjorte beløb, der endnu ikke er beskattet efter stk. 4.

Stk. 6. Ved en senere overgang som nævnt i § 5 A ophører beskatningen af det efter stk. 3 opgjorte beløb. Beskatningen af den resterende del af beløbet indtræder dog på ny, såfremt der senere sker en overgang som nævnt i stk. 1, en fusion som nævnt i fusionsskattelovens § 12, stk. 1, nr. 3, eller en omdannelse som nævnt i fusionsskattelovens § 14 e.

Stk. 7. Det påhviler bestyrelsen for foreninger, der beskattes efter § 1, stk. 1, nr. 3, samtidig med afgivelsen af oplysninger til told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2 at oplyse de ændringer, der i regnskabsåret er sket i foreningens virksomhed eller i dens vedtægtsbestemmelser om formål, overskudsdeling eller opløsning, ligesom bestyrelsen skal oplyse, såfremt foreningens omsætning med ikkemedlemmer udgør mere end 25 pct. af den samlede omsætning.

Stk. 8. Stk. 4, 2.-4. pkt., finder ikke anvendelse, i det omfang en forening omfattet af § 1, stk. 1, nr. 4, foretager udlodninger som nævnt i ligningslovens § 16 A, som ikke overstiger foreningens skattepligtige indkomst efter skat i det forudgående indkomstår. Foretages overskydende udlodninger eller andre udlodninger end nævnt i ligningslovens § 16 A, skal stk. 4, 2.-4. pkt., finde anvendelse for denne del.

Stk. 9. Det påhviler bestyrelsen for en forening, der beskattes efter § 1, stk. 1, nr. 4, samtidig med afgivelsen af oplysninger til told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2 at oplyse, i hvilket omfang foretagne udlodninger er omfattet af stk. 4 eller stk. 8.

§ 5 C

Hvis der uden for de tilfælde, der er nævnt i §§ 5 A, 5 B og 5 F, indtræder en sådan ændring for et selskab eller en forening, at beskatning fremtidig skal ske efter andre regler i § 1, bortset fra § 1, stk. 1, nr. 6, end hidtil, finder bestemmelsen i § 5 B, stk. 1, tilsvarende anvendelse.

Stk. 2. Formuegoder, der er i behold hos selskabet eller foreningen på tidspunktet for ændringen, anses som anskaffet på de tidspunkter og til de anskaffelsessummer og formål, hvortil de oprindelig var erhvervet. Skattemæssige afskrivninger samt nedskrivninger på varelager og landbrugets besætninger af husdyr, som er foretaget før ændringen, kan ikke ændres med virkning for selskabets eller foreningens indkomstopgørelser for efterfølgende regnskabsperioder.

Selskabsskattelovens § 5 F

Overgangen får først virkning for selskabets m.v. skattepligt m.m. fra udløbet af det pågældende indkomstår i følgende situationer:

1) Hvis et selskab m.v. omfattet af § 1 overgår til at være et investeringsinstitut med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C, eller et investeringsselskab omfattet af § 3, stk. 1, nr. 19.

2) Hvis et investeringsinstitut med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C, overgår til at være omfattet af en anden bestemmelse i § 1 eller til at være et investeringsselskab omfattet af § 3, stk. 1, nr. 19.

3) Hvis et aktiebaseret investeringsinstitut med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C og aktieavancebeskatningslovens § 21, overgår til at være et obligationsbaseret investeringsinstitut med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C og aktieavancebeskatningslovens § 22.

4) Hvis et investeringsselskab omfattet af § 3, stk. 1, nr. 19, overgår til at være et investeringsinstitut med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C.

5) Hvis et investeringsselskab omfattet af § 3, stk. 1, nr. 19, overgår til at være omfattet af § 1.

6) Hvis et aktiebaseret investeringsselskab, jf. § 3, stk. 1, nr. 19, og aktieavancebeskatningslovens § 19 B, overgår til at være et obligationsbaseret investeringsselskab, jf. § 3, stk. 1, nr. 19, og aktieavancebeskatningslovens § 19 C.

7) Hvis et obligationsbaseret investeringsselskab, jf. § 3, stk. 1, nr. 19, og aktieavancebeskatningslovens § 19 C, overgår til at være et aktiebaseret investeringsselskab, jf. § 3, stk. 1, nr. 19, og aktieavancebeskatningslovens § 19 B.

Stk. 2.Overgangen som nævnt i stk. 1, nr. 1-3, sidestilles med ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af de aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet eller foreningen m.v. på tidspunktet for overgangen.

Stk. 3.Ved overgang som nævnt i stk. 1, nr. 4-7, anses aktiver og passiver for anskaffet til handelsværdien på tidspunktet for overgangen.

Stk. 4.Ved overgang som nævnt i stk. 1 finder § 5, stk. 3, anvendelse.

Stk. 5. Ved overgang fra et selskab m.v. omfattet af § 1 til et investeringsselskab omfattet af § 3, stk. 1, nr. 19, finder ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, tilsvarende anvendelse.

Stk. 6.Ved overgang fra et obligationsbaseret investeringsinstitut med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C og aktieavancebeskatningslovens § 22, til et aktiebaseret investeringsinstitut med minimumsbeskatning, jf. ligningslovens § 16 C og aktieavancebeskatningslovens § 21, får overgangen først virkning for instituttet fra udløbet af det pågældende indkomstår. Instituttets aktiver og passiver anses for anskaffet på det oprindelige anskaffelsestidspunkt og til den oprindelige anskaffelsessum.

Stk. 7.Ved overgang som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 33, stk. 8, anses aktierne for anskaffet på det oprindelige anskaffelsestidspunkt og til den oprindelige anskaffelsessum.

Fusionsskattelovens § 14f

Ved omdannelse til aktieselskab af selskaber, brugsforeninger og foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, 3 a og 4, i henhold til § 325, jf. §§ 326-337, i selskabsloven finder bestemmelserne i kapitel 1 bortset fra § 6 tilsvarende anvendelse. § 13 finder ligeledes tilsvarende anvendelse.

Stk. 2. Underskud fra tidligere indkomstår kan uanset § 8, stk. 6, bringes til fradrag i det modtagende selskabs indkomstopgørelse efter selskabsskattelovens § 12, og tab fra tidligere indkomstår kan uanset § 8, stk. 8, fremføres til fradrag i det modtagende selskab, hvis foreningens aktiver og gæld som helhed overdrages til et af foreningen ejet eller oprettet aktieselskab, hvori foreningen ejer hele aktiekapitalen. Det er en betingelse, at aktieselskabet ikke tidligere har drevet erhvervsmæssig virksomhed

Forarbejder

Bemærkninger til lov nr. 207 af 3. juni 1967 om ændring af Lov om indkomstbeskatning af aktieselskaber (L 134 1966-67 - Folketingstidende Till. A, spalte 2625

(…)

At der uden for opløsningstilfældet kan ske overgang til skattepligt efter en anden bestemmelse end den, sammenslutningen hidtil har været skattepligtig i henhold til, skyldes det forhold, at henførelsen til en given skattepligtsbestemmelse sker efter flere forskellige kendetegn, som tilsiger skattepligt efter hver sin bestemmelse, men som i visse tilfælde på én gang kan være knyttet til en og samme sammenslutning.

Disse kendetegn er indregistreringen for så vidt angår aktieselskaber, og endvidere de vedtægtsmæssige regler om hæftelse, formål og overskudsfordeling, hvortil kommer sammenslutningens faktiske virksomhed. Hvis sammenslutningen ændrer et eller flere af disse kendetegn, vil den i visse tilfælde, uden at forholdet kan sidestilles med opløsning, falde ind under en anden skattepligtsbestemmelse end den, i henhold til hvilken den hidtil har været skattepligtig.

Hvis sammenslutningens skattepligtige indkomst skulle opgøres ens, uanset hvilken skattepligtsbestemmelse, den var omfattet af, ville forholdet være uden betydning. Imidlertid gælder der forskellige regler for indkomstopgørelsen og beskatningsprocenten, alt efter hvilken skattepligtsbestemmelse sammenslutningen er undergivet.

Skattelovgivningens almindelige regler om opgørelse af indkomst, herunder skattefri afskrivning, henlæggelse til investeringsfonds samt medregning af fortjeneste og tab på de af lov om særlig indkomstskat m.v. omhandlede formuegoder, gælder således for de i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2, 3, 5 og 6, samt stk. 2, 1. pkt., omhandlede sammenslutninger.

(…)

Det vil således af det anførte fremgå, at en overgang fra én til en anden skattepligtsbestemmelse for det første af ordensmæssige grunde bør være dækket af formelle regler om indberetning af de ændringer i formål og overskudsfordeling m.v., der medfører ændringen, samt regler om selvangivelse, ansættelse og tidsfæstelse af overgangen. Forslaget tilsigter at give regler herom.

For det andet vil det fremgå, at der ikke er materielle regler om beskatning af fortjenester og tab i tilfælde af ophør eller overgang af skattepligtig virksomhed, medmindre sammenslutningens formuegoder afstås inden ophøret eller overgangen. Dette forhold kan i visse tilfælde i sig selv udelukke, at der senere kan ske beskatning af fortjenesten eller tabet, til trods for, at den pågældende sammenslutning i indkomstopgørelserne forud for overgangen har afholdt skattefri afskrivninger på formuegoderne og har foretaget henlæggelse til investeringsfonds. Disse afskrivninger m.v. forudsætter, at der i forbindelse med afståelse af formuegoderne og ophør af virksomheden skattemæssigt kan tages hensyn til for store eller små afskrivninger samt til ubenyttede investeringsfondshenlæggelser. Forslaget tilsigter at afhjælpe dette forhold.

Herudover findes det rimeligt, at kapitalgevinster, som i opløsningstilfælde ville være blevet beskattet, beskattes i overgangstilfælde, hvor senere beskatning på grund heraf er udelukket.

(…)

Endelig er der i den foreslåede § 5 C givet regler for andre overgange end de foran nævnte, jfr. 3) ovenfor. Også i disse tilfælde skal overgangen først anses for at være sket ved udgangen af det regnskabsår, i hvilket ændringen er sket. Ved disse overgange forbliver sammenslutningen principielt under det almindelige princip for indkomstopgørelse, hvorfor det er tilstrækkeligt at præcisere, at sammenslutningens dispositioner med hensyn til formuegoder forud for overgangen, herunder afskrivninger, uden hensyn til den skete overgang på sædvanlig måde får indflydelse på den fremtidige beskatning.

(…)

Bemærkninger til Selskabslovens § 325 (Lov nr. 676 af 29. maj 2018 - L 185 2017-18)

(…)

Det foreslås, at det gøres muligt at omdanne en forening med begrænset ansvar (F. M. B. A.) og et selskab med begrænset ansvar (S. M. B. A.) til et aktieselskab på samme måde som et andelsselskab (A. M. B. A.) i dag kan omdannes til et aktieselskab. Med forslaget vil der således gælde de samme omdannelsesmuligheder for alle virksomheder med begrænset ansvar, dvs. andelsselskaber, foreninger og selskaber med begrænset ansvar. Bestemmelsen finder anvendelse på virksomheder med begrænset ansvar, som er omfattet af § 3 i lov om visse erhvervsdrivende virksomheder.

Det foreslås at »et andelsselskab med begrænset ansvar« ændres til »en virksomhed med begrænset ansvar omfattet af lov om visse erhvervsdrivende virksomheder«. Dette er alene et udtryk for, at bestemmelserne om omdannelse gælder for alle tre typer af virksomheder med begrænset ansvar. Eftersom regler om omdannelse følger af selskabsloven, men vedrører virksomheder omfattet af lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, foreslås det, at det tydeliggørelse, at der er tale om virksomheder, som er reguleret efter en anden lov. I dag finder omdannelsesbestemmelsen både anvendelse for andelsselskaber, som er registreringspligtige efter lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, og andelsselskaber, som er delvist omfattet af lov om visse erhvervsdrivende virksomheder, men ikke registreringspligtige. Den foreslåede ændring begrænser ikke omdannelsesmuligheder for ikke-registreringspligtige andelsskaber.

Det bemærkes i denne forbindelse, at der ved en omdannelse af virksomheder med begrænset ansvar til aktieselskaber er tale om den samme juridiske enhed både før og efter omdannelsen, og virksomheden beholder som følge heraf også sit CVR-nr.

(…)

Den almindelige betegnelse for en deltager i en forening med begrænset ansvar (F. M. B. A.) er »medlem«, i andelsselskaber med begrænset ansvar (A. M. B. A.) anvendes betegnelsen »andelshaver« og i selskaber med begrænset ansvar (S. M. B. A.) anvendes betegnelsen »deltager«. Det foreslås i dette lovforslag, at betegnelsen »deltagerne« anvendes for alle virksomheder med begrænset ansvar. Dette er alene et udtryk for, at bestemmelserne om omdannelse gælder for alle tre typer af virksomheder med begrænset ansvar. Den almindelige betegnelse vil dog fortsat gælde for den enkelte type.

Der er tale om en rettelse som konsekvens af ændringerne i § 1, nr. 6.

(…)

Praksis

Den juridiske vejledning C.D.8.9.1.1

(…)

For de foreninger mv., der er omfattet af bestemmelsen, omfatter skattepligten kun

• indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed
• fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Det er altså muligt for en forening mv. at have skattefrie indtægter. Se SEL § 1, stk. 1, nr. 6 og afsnit C.D.8.9.1.2.2 om skattefrie ikke-erhvervsmæssige indtægter.

Til gengæld for den begrænsede skattepligt har foreningen mv. kun fradrag for de driftsomkostninger, der knytter sig til den erhvervsmæssige indkomst. Se SEL § 9, stk. 1 og afsnit C.D.8.9.1.3.1 om fradragsberettigede udgifter.

Det er defineret i SEL § 1, stk. 4, hvad der forstås ved erhvervsmæssig virksomhed. Se afsnit C.D.8.9.1.2.1 om erhvervsmæssige indtægter.

Det fremgår samtidig af SEL § 1, stk. 5, at overskud, som en forening indvinder ved leverancer til sine medlemmer, ikke er overskud ved erhvervsmæssig virksomhed. Se afsnit C.D.8.9.1.2.3 om overskud ved leverance til medlemmer.

Foreningerne mv. har udover fradrag for driftsomkostninger også fradrag for udlodninger og henlæggelser til almennyttige eller på anden måde almenvelgørende formål efter reglerne i SEL § 3, stk. 2 og 3. Se afsnit C.D.8.9.1.3.2 om udlodninger og henlæggelser.

Henlæggelserne skal efterbeskattes, hvis de anvendes til andet end formålene. Se SEL § 3, stk. 3, 3. og 4. pkt. og afsnit C.D.8.9.1.2.5 om efterbeskatning af henlæggelser.

De foreninger mv., der er omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 6, kan i nogle situationer undtages for selvangivelsespligt efter reglerne i SKL § 4, stk. 1, nr. 3 og nr. 4. Det betyder, at foreningerne mv. i praksis ikke beskattes af nogen indkomst. Se afsnit C.D.8.9.1.6 om fritagelse for selvangivelsespligt.

De foreninger, der er undtaget, er de foreninger mv., der ikke har erhvervsmæssig indtægt, fortjeneste eller tab som nævnt i SEL § 1, stk. 1, nr. 6. Se SKL § 4, stk. 1, nr. 3.

Det er desuden de foreninger mv., der som følge af fradragsretten i SEL § 3, stk. 2 og 3 ikke har indkomst til beskatning. Det er dog en betingelse, at foreningens formål udelukkende er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt. Se SKL § 4, stk. 1, nr. 4.

(…)

Cirkulære nr. 136 af 7. november1988 om indkomstbeskatning af aktieselskaber

40.

§ 5 C indeholder regler om overgang fra beskatning efter en anden bestemmelse i § 1 end hidtil, hvor overgangen ikke er omfattet af bestemmelserne i §§ 5 A og 5 B. Det karakteristiske ved sådan overgang er, at selskabet m.v. både før og efter overgangen beskattes af en indkomst, der er opgjort efter samme hovedprincipper.

Det bemærkes, at ikke alle ændringer i et selskabs m.v. forhold kan sidestilles med overgang, der er omfattet af disse bestemmelser. § 5 C omfatter således kun tilfælde af ændringer i virksomhed og formål m.v., som ikke må sidestilles med opløsning og samtidig stiftelse af en ny sammenslutning.

Et aktieselskab, der omdannes til en forening, som fremtidig er skattepligtig efter § 1, stk. 1, nr. 6, vil således blive anset som opløst, således at bestemmelserne i § 5 finder anvendelse.

Det bestemmes udtrykkeligt i § 5 C, stk. 1, at et selskabs m.v. overgang til at være skattepligtigt efter andre regler i § 1, først får virkning fra udløbet af det regnskabsår, i hvilket den ændring, som har medført overgang, er sket. Der skal således heller ikke i disse tilfælde foretages nogen ekstraordinær afsluttende ansættelse.

41.

Formuegoder, der er i behold hos selskabet m.v. på tidspunktet for ændringen, anses for anskaffet på de tidspunkter og til de anskaffelsessummer og formål, hvortil de oprindelig blev erhvervet, jf. § 5 C, stk. 2 (succession). Det følger heraf bl.a., at der ikke i forbindelse med selve overgangen kan foretages nogen opskrivning af anskaffelsessummen. Endvidere kan ændringen ikke begrunde, at der ved senere salg af formuegoder, der er anskaffet før ændringen, ses bort fra det forhold, at formuegoderne måtte være anskaffet som led i næring eller i spekulationshensigt. Skattemæssige afskrivninger, herunder ekstraafskrivninger m.v. på bygninger og installationer, som er foretaget før ændringen, skal anses for foretaget af selskabet m.v., som det fremtræder efter ændringen. Det samme gælder nedskrivning på varelager. Endelig skal henlæggelser til investeringsfonds, der henstår ubenyttet ved ændringen, anses for sket i de indkomstår, hvori de oprindeligt er foretaget

Den juridiske vejledning C.D.1.6.4

(…)

SEL § 5 C

SEL § 5 C indeholder regler om overgang fra beskatning efter en anden bestemmelse i SEL § 1 end hidtil, hvor overgangen ikke er omfattet af bestemmelserne i SEL §§ 5 A, 5 B og 5F.

SEL § 5 C finder dog ikke anvendelse ved overgang til beskatning efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, der altid sidestilles med ophør. SEL § 5.

SEL § 5 C finder tilsvarende anvendelse ved overgang fra skattepligt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 1-2a, 2h og 3a-6 til skattepligt efter fondsbeskatningsloven eller ved overgang fra skattepligt efter fondsbeskatningsloven til skattepligt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 1-2a, 2h og 3a-5b. Se FBL § 2, stk. 2.

Der er således tale om skattepligtsændringer i andre tilfælde end dem, der er omtalt under afsnit C.D.1.6.1 og afsnit C.D.1.6.2 (overgang mellem beskatningsformer/til kooperationsbeskatning).

Det karakteristiske ved sådan overgang er, at selskabet mv. både før og efter overgangen beskattes af en indkomst, der er opgjort efter samme hovedprincipper (almindelig indkomstbeskatning med visse variationer).

Ikke alle ændringer i et selskabs mv. forhold kan dog sidestilles med overgang, der er omfattet af disse bestemmelser. SEL § 5 C omfatter således kun tilfælde af ændringer i virksomhed og formål mv., som ikke kan sidestilles med opløsning og samtidig stiftelse af en ny sammenslutning.

Et aktieselskab, der omdannes til en forening, som fremtidig er skattepligtig efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, vil således blive anset som opløst, således at bestemmelserne i SEL § 5 finder anvendelse.

Overgangstidspunkt

Det anføres udtrykkeligt i SEL § 5 C, stk. 1, at et selskabs mv. overgang til at være skattepligtigt efter andre regler i SEL § 1, først får virkning fra udløbet af det pågældende indkomstår, i hvilket den ændring, som har medført overgang, er sket. Der skal således ikke i disse tilfælde foretages nogen ekstraordinær afsluttende ansættelse.

Anskaffelsestidspunkt og -sum

Formuegoder, der er i behold hos selskabet mv. på tidspunktet for ændringen, anses for anskaffet på de tidspunkter og til de anskaffelsessummer og formål, hvortil de oprindelig blev erhvervet. Se SEL § 5 C, stk. 2 (succession).

Det følger heraf bl.a., at der ikke i forbindelse med selve overgangen kan foretages nogen opskrivning af anskaffelsessummen.

Endvidere kan ændringen ikke begrunde, at der ved senere salg af formuegoder, der er anskaffet før ændringen, ses bort fra det forhold, at formuegoderne måtte være anskaffet som led i næring eller i spekulationshensigt.

Skattemæssige afskrivninger, herunder ekstraordinære afskrivninger mv. på bygninger og installationer, som er foretaget før ændringen, skal anses for foretaget af selskabet mv., som det fremtræder efter ændringen. (Skattestyrelsens understregning)

(…)

Den juridiske vejledning C.D.5.3.7

(…)

Resumé

FUL § 14 f handler om de skattemæssige konsekvenser af den selskabsretlige omdannelse til aktieselskab af

• selskaber omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2
• brugsforeninger og brugsforeningers medlemsforeninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3a
• andelsforeninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 4.

Der er altså tale om selskabsbeskattede selskaber og foreninger, der omdannes til aktieselskaber. Omdannelsen sker i medfør af SLL § 325, jf. §§ 326 - 337.

Omdannelsen sker, ligesom for de andelsbeskattede andelsforeninger ved, at selskabet eller foreningen overdrager sine samlede aktiver og passiver til et aktieselskab, hvorefter selskabet eller foreningen opløses uden likvidation. Da der ikke er tale om overgang til en anden beskatningsform, skal der ikke ske overgangsbeskatning. Hvis det selskab, der omdannes til aktieselskab, har en saldo til overgangsbeskatning fra en tidligere ændring, succederer det modtagende aktieselskab i den tidligere beregnede overgangsskat.

Uden FUL § 14 f, der sikrer, at omdannelsen kan ske skattefrit efter reglerne i FUL kap. 1, ville omdannelsen til aktieselskab udløse almindelig realisationsbeskatning i det omdannede selskab. For andelshaverne ville omdannelsen blive anset for en afståelse af andelsbeviset.

(…)

C.B.2.1.1.6 Forklaring af aktionær

Deltager i et aktieselskab. Aktionæren ejer ikke selskabsformuen direkte. Den ejes af selskabet i dets egenskab af selvstændig juridisk person. Aktionæren hæfter kun med det beløb, han har indskudt i selskabet.

C.D.1.1.12

(…)

Resumé

Ved vurderingen af, hvornår der er tale om et selvstændigt skattesubjekt, dvs. en forening mv. efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, lægges der vægt på en række kriterier, herunder hensigten med virksomheden samt indholdet af evt. vedtægter. Disse foreninger mv. er alene skattepligtige af specifikke dele af foreningens indkomst. Skattepligten omfatter således fx erhvervsmæssig indkomst, udlejning af fast ejendom mv., se nedenfor.

Regel

Bestemmelsen i SEL § 1, stk. 1, nr. 6, er en opsamlingsbestemmelse, der omfatter sammenslutninger, der på den ene side er selvstændige skattesubjekter, men på den anden side hverken omfattes af fondsbeskatningsloven, se afsnit C.D.9.1.3.3, bestemmelserne i SEL § 1, stk. 1, nr. 1-5c eller fritaget fra skattepligt i henhold til SEL § 3, stk. 1.

Afgrænsningen af disse selvstændige skattesubjekter over for sammenslutninger uden selvstændig skattesubjektivitet (interessentskaber, kommanditselskaber, partrederier mv.), hvor skattepligten i stedet påhviler den enkelte deltager, kan være vanskelig at foretage, da interessentskaber kan fremtræde med en organisation, der på et eller flere punkter ligner foreningers organisation.

Af væsentlig betydning for den skatteretlige kvalifikation er sammenslutningens vedtægter og hensigten med dens virksomhed under hensyn til dens selvstændighed i forhold til de enkelte deltagere.

Bemærk

Den objektive skattepligt omfatter alene indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Se hjemmel i SEL § 1, stk. 1, nr. 6.

(…)

TfS 1984, 434 Skattedepardementets afgørelse af 1. oktober 1984, j.nr. 580-433-511

Selskabsskat - Landbrug - Foreninger.

Udtalelse om betingelserne for beskatning af andelsbrug efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6.

Skatteministeriet

Skattedepartementet har udtalt, at der ikke skattemæssigt er noget til hinder for at gennemføre en beskatning af andelsbrug efter bestemmelserne i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Beskatning efter nævnte bestemmelse forudsætter, at der er tale om en selvstændig skattepligtig forening. Skattepligten omfatter indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed, og der svares skat med 40 pct. Foreningsmedlemmerne beskattes af arbejdsvederlag, som foreningen udbetaler.

Følgende forhold kan fremhæves som karakteristiske for en selvstændig skattepligtig forening. Den enkelte deltager hæfter kun med sit indskud. Der er mange deltagere. Deltagerkredsen kan skifte, således at nogle deltagere afløser andre.

Sammenslutningen styres af foreningsorganer, d.v.s. generalforsamling/repræsentantskab og en valgt bestyrelse.

Optagelse af nye deltagere (medlemmer) sker efter objektive kriterier, eventuelt er medlemsadgangen helt fri.

En deltagers udtræden er uden retslig betydning for sammenslutningens beståen og giver ikke den udtrædende krav på nogen del af dennes formue.

Drives landbruget i interessentskabsform, beskattes overskuddet hos de enkelte deltagere. En deltagers udtræden betragtes som opløsning af det bestående og stiftelse af nyt interessentskab. Den udtrædende har krav på en ideel anpart af interessentskabets aktiver, således at opløsningen medfører formuerealisation.

SKM2011.154.SR

Skatterådet bekræfter, at den påtænkte vedtægtsændring i A, B og C kan gennemføres uden skattemæssige konsekvenser for medlemmerne, samt at A og B kan fusioneres ind i C uden skattemæssige konsekvenser for de indskydende foreninger. Endvidere bekræftes det, at en vederlagsfri overdragelse af aktiviteten i henholdsvis A og B til C (fusion) anses som en ikke erhvervsmæssig indtægt og derved vil være skattefri for den modtagende forening.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 12

Hvis den skattepligtige indkomst udviser underskud, kan dette underskud fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår efter reglerne i stk. 2 og 3.

Stk. 2. Underskud fra tidligere indkomstår kan fradrages fuldt ud i den del af årets skattepligtige indkomst, der ikke overstiger et grundbeløb på 7,5 mio. kr. (i 2010-niveau). Et herefter resterende underskud kan fradrages i 60 pct. af den del af årets skattepligtige indkomst, der overstiger grundbeløbet. Grundbeløbet i 1. pkt. reguleres efter personskattelovens § 20.

Stk. 3. Underskud kan kun fremføres til fradrag i et senere indkomstår, i det omfang det ikke efter reglerne i stk. 2 kan rummes i tidligere års indkomst.

Stk. 4. Hvis et selskab m.v. vælger at anvende reglerne i § 31, stk. 9, eller ligningslovens § 33 H, stk. 1, og dette valg medfører, at den opgjorte skattepligtige indkomst i indkomståret udgør et større beløb end den skattepligtige indkomst i indkomståret opgjort efter reglen i stk. 2, finder reglen i stk. 2 ikke anvendelse i det pågældende indkomstår

Praksis

SKM2010.576.SR

Skatterådet bekræfter, at den beskrevne påtænkte omdannelse af A fra forening til aktieselskab kan foretages skattefrit uden tilladelse fra SKAT, herunder at der i den forbindelse sker fuldstændig succession for A's medlemmer, samt at A's uudnyttede underskud ikke fortabes eller begrænses.