Dokumentets metadata

Ligningslovens § 9 A - Midlertidigt arbejdssted - Bygge- og anlægsarbejde - Kontor

Spørger havde indgået en kontrakt om design og konstruktion af et byggeri ved Y1. Projektet var planlagt til tidsmæssigt at strække sig over flere år.

Skatterådet havde i et tidligere bindende svar til spørger bekræftet, at det arbejdssted, som byggeprojektet ved Y1 udgjorde, kunne anses for et midlertidigt arbejdssted i hele anlægsperioden, hvor spørger var til stede, jf. reglerne i ligningslovens § 9 A. Det bindende svar blev offentliggjort som SKM2021.359.SR.

Spørger havde samtidig et kontor i Y2, hvor en del af arbejdet blev udført. Kontoret blev anvendt til spørgers ledelse, økonomifunktion, designfolk m.fl. Der blev nu spurgt, om kontoret i Y2 også kunne anses for et midlertidigt arbejdssted, jf. reglerne i ligningslovens § 9 A.

Skatterådet fandt, at arbejdet på kontoret var af en karakter, der ophørte, når byggeriet var færdigt. Det arbejdssted, som spørger midlertidigt havde etableret i Y2 i forbindelse med byggeprojektet ved Y1, kunne efter Skatterådets opfattelse således også anses for et midlertidigt arbejdssted i hele anlægsperioden, jf. reglerne i ligningslovens § 9 A.

Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at det, for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse eller ydelse af skattefri kost og logi efter rejsereglerne i ligningslovens § 9 A, er korrekt at antage, at kontoret i Y2 kan anses for et midlertidigt arbejdssted i hele anlægsperioden, jf. reglerne i ligningslovens § 9 A?

Svar

1. Ja

Offentliggjort i redigeret og forkortet form.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger og G1 har indgået en kontrakt om design og konstruktion af et byggeri. Projektet forventes tidsmæssigt at strække sig over flere år.

Spørger har etableret en midlertidig kontorbygning på byggepladsen i Y1 i form af skurvogne/containere. Når projektet er endeligt slut, vil disse blive skilt ad og fjernet.

Spørger har desuden indgået kontrakt på et kontorlejemål i Y2. Siden projektets start har der været afholdt mange møder og forhandlinger med bygherren i Y2 om design og planlægning som en del af det samlede projekt.

Placeringen i Y2 er valgt ud fra, at de opgaver, som er henlagt til kontoret, i meget stort omfang forudsætter fysisk nærhed til bygherren, som har hovedkontor i Y2. Endvidere er placeringen valgt ud fra, at en del af opgaverne udføres i samarbejde med kollegaer, der flyves ind fra udlandet. Disse sparer transport, når de skal transportere sig til kontoret i Y2 frem for til byggepladsen i Y1.

G2 er en af rådgiverne, der er involveret i projektet. Ligesom bygherren holder G2 også til i Y2. Også her er det hensigtsmæssigt at kunne holde møder fysisk i Y2.

Det bemærkes at møder i forbindelse med arbejdsopgaverne med design og planlægning ikke egner sig til at blive gennemført som videomøder, da det ofte kræver gennemgang af store filer/tegninger mv., som ikke egner sig til deling på skærm.

Der afholdes løbende møder med bygherre og designrådgiver, hvorfor kontoret i Y2 vil blive fastholdt i hele byggeperioden.

Kontorfaciliteterne på Y2 er siden starten af projektet løbende blevet tilpasset behovet, hvorfor der i takt med behovet for flere og flere medarbejdere er sket den nødvendige udvidelse af lejemålet.

I starten blev der således lejet et mindre lejemål passende til antallet af medarbejdere, der skulle arbejde på projektet. Over tid er der kommet flere personer til, da projektet i overensstemmelse med den besluttede fremdrift løbende har udviklet sig. Senest er der lejet yderligere lokaler midlertidigt til personer, der på sigt skal fortsætte deres arbejde for projektet i Y1.

Kontoret i Y2 må ikke anvendes til andre formål end byggeriet. Dette fremgår af kontrakten med bygherre. Endvidere har deltagerne i spørger forpligtet sig til udelukkende at arbejde på byggeriet i deres fælles interessentskabsaftale. Konsortiedeltagerne har således allerede forholdt sig til, at der ikke må arbejdes med andre projekter på kontoret i Y2. Spørger arbejder dermed udelukkende på byggeriet fra kontorfaciliteterne i Y2.

Kontorfaciliteterne er, som alle kontorbygninger, udstyret med adgangskontrol, hvorfor det kun er de medarbejdere, som de enkelte deltagere i konsortiet godkender, som tildeles adgang til bygningen.

Der føres kontrol med omkostninger allokeret fra de enkelte konsortiedeltagere for arbejde udført på projektet, og dermed synliggøres også omkostningerne for den enkelte konsortiedeltagers medarbejdere placeret på kontoret i Y2. En del af konsortiedeltagerene har øvrige kontorer i Danmark, hvorfra de driver andre infrastrukturprojekter.

Spørgers ledelse for byggeriet er placeret i Y2 for at kunne forhandle med bl.a. bygherre. Der vil også blive fastholdt økonomifunktion, herunder bogholderi i Y2. De to projektdirektører har i hele perioden haft deres daglige gang på kontoret, og det samme har økonomichefen, designfolk m.fl. Der er løbende ansat personale til de forskellige funktioner, og disse vil fortsætte med at have deres arbejdsplads i Y2. Kontoret i Y2 er således en integreret del af hele projektet.

En væsentlig del af det arbejde, som er udført på kontoret, er arbejdet med de såkaldte "early works", der omfatter design, planlægning mv. forud for selve byggeriet.

Medarbejderne, der arbejder på kontoret i Y2, vil alene varetage opgaver direkte knyttet til byggeriet og er udelukkende tilknyttet kontoret, så længe byggeriet pågår. Der er ingen planer om en fortsat tilstedeværelse på kontoret i Y2 efter byggeriet er afsluttet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1

Vi mener, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Baggrund for spørgsmålet

Skatterådet har i sin afgørelse af den 22. juni 2021 (bindende svar) bekræftet, at byggepladsen i Y1 er et midlertidigt arbejdssted, jf. reglerne i ligningslovens § 9 A. Se sagsnr. 21-0390907 (offentliggjort som SKM2021.359.SR).

I sidstnævnte bindende svar er der ikke taget stilling til, om det kontor, som vores klient har oprettet udelukkende til brug for gennemførelse af byggeprojektet udover de nødvendige faciliteter i Y1, tillige kan anses for midlertidigt efter reglerne i ligningslovens § 9 A.

Vores klient ønsker tillige at kunne udbetale skattefri godtgørelse eller yde skattefri kost og/eller logi til medarbejdere, der udfører deres arbejde på kontoret. Det er derfor vigtigt, at vores klient, for at kunne foretage denne disposition, har vished for, at arbejdsstedet i form af kontoret anses for midlertidigt.

Da etableringen af hele byggeriet er estimeret til først at stå færdig efter flere år, er der således tale om, at varigheden af dette bygge- og anlægsprojekt har en tidsmæssig udstrækning, som ligger ud over de gængse tidsgrænser for, hvor længe et arbejdssted almindeligvis kan anses for midlertidigt efter rejsebegrebet i ligningslovens § 9 A, stk. 1.

Det betyder, at i de tilfælde, hvor der for en medarbejder eller en gruppe af medarbejdere ikke umiddelbart synes at foreligge en midlertidighed efter den gængse fortolkning af ligningslovens § 9 A, som er begrundet i medarbejderens arbejdsmæssige situation eller ansættelsesforhold, skal der foretages en undersøgelse af arbejdsstedets midlertidighed for at kunne besvare det stillede spørgsmål.

Vi ønsker således en bekræftelse af, at det som SKAT - nu Skattestyrelsen - udtalte i 2008 (SKM 2008.853), som værende en generel præcisering af, hvornår et arbejdssted anses for midlertidigt, kan overføres på byggeriet som helhed - herunder konsortiets kontor i Y2 - da SKAT i SKM 2008.853, i sin udtalelse understreger, "at en række arbejdssteder altid vil være midlertidige, fx arbejdssteder, hvor der udføres bygge- og anlægsarbejder."

Det kan desuden udledes af SKM 2008.853, at det er SKAT's opfattelse, at når arbejdet på et givet arbejdssted, fx på grund af en overordnet projektplan, har et indbygget ophør, så er arbejdsstedet i sagens natur et midlertidigt arbejdssted.

Dette er således grundlaget for at kunne foretage dispositionen. Selve dispositionen er udbetaling af skattefri godtgørelse eller ydelse af skattefri kost og/eller logi efter rejsereglerne.

Oplysninger om dispositionen

Vores klient ønsker at udbetale skattefri godtgørelser eller yde kost og logi skattefrit efter rejsereglerne i ligningslovens § 9, stk. 2 - 4. Dette er selve dispositionen. Før vores klient kan foretage dispositionen, ønsker vores klient det bekræftet, at arbejdsstedet på kontoret i Y2 er midlertidigt som defineret i ligningslovens § 9 A, stk. 1.

Det retlige grundlag

Det følger af ligningslovens § 9 A, at arbejdsgivere skattefrit kan stille kost og/eller logi til rådighed (eller udbetale skattefri godtgørelser jf. Skatterådets satser), når medarbejderne er på rejse af mindst 24 timers varighed til et midlertidigt arbejdssted, og medarbejderen i den forbindelse ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl.

Et midlertidigt arbejdssted er både, når medarbejderen sendes fra det sædvanlige arbejdssted til et andet arbejdssted (en "tjenesterejse"), og når medarbejderen er ansat direkte på et arbejdssted, hvor der grundet ansættelsesaftalens længde eller arbejdsstedets forhold er tale om et midlertidigt arbejdssted (en "selvvalgt rejse").

SKAT har i SKM 2008.853 bemærket, at "Det kan udledes af forarbejderne til LL § 9 A og praksis på området, at »et midlertidigt arbejdssted« forudsætter en tidsbegrænsning. Da denne tidsbegrænsning ikke er objektivt defineret i loven eller dens forarbejder, må dens udstrækning derfor afgøres konkret ud fra en vurdering af den pågældende lønmodtagers ansættelses- og arbejdsforhold".

Der er ikke angivet nogen fast længde for, hvor længe et arbejdssted kan anses for midlertidigt, men det er dog generelt antaget, at arbejdssteder med en varighed under 12 måneder som udgangspunkt er midlertidige, men hvis der er tale om arbejdsopgaver, der i deres natur kan varetages dag efter dag, år efter år (f.eks. en produktionsvirksomheds almindelige produktion), kræver det en mere konkret vurdering af, om der overhovedet er tale om midlertidighed.

På samme vis er det jf. praksis for dobbelt husførelse generelt antaget, at tidsbegrænsede ansættelsesaftaler med en varighed over 24 måneder normalt ikke er midlertidige, medmindre særlige forhold gør sig gældende. SKAT har dog samtidig i SKM 2008.853 tilkendegivet: "Ved vurderingen af om et konkret arbejdssted er midlertidigt, er det vigtigt at understrege, at en række arbejdssteder altid vil være midlertidige, f.eks. arbejdssteder hvor der udføres bygge- og anlægsarbejder. Her er en vurdering af, om en person er fast eller midlertidigt ansat, uden betydning, da arbejdets karakter i sig selv medfører, at arbejdet på det pågældende arbejdssted ophører, når byggeriet er færdigt. En person, der er ansat til at arbejde på et sådant arbejdssted, vil derfor ifølge sagens natur blive anset for at arbejde på et midlertidigt arbejdssted. Hvis den ansatte også opfylder de øvrige betingelser i LL § 9 A, vil vedkommende være berettiget til fradrag eller at modtage skattefri godtgørelse for sine rejseudgifter til kost og logi efter denne bestemmelse".

Tilsvarende tilkendegivelse er løbende gentaget i Den Juridiske Vejledning, senest i 2021-udgaven, afsnit C.A.7.1.4.

Forudsætninger for besvarelsen

Der er en række øvrige forhold, som skal være opfyldt for at rejsereglerne i ligningslovens § 9 A kan finde anvendelse. Ved besvarelsen af denne anmodning skal det derfor lægges til grund, at følgende forudsætninger er opfyldt:

• Vores klients medarbejdere bibeholder deres sædvanlig bopæl, der befinder sig så langt fra Y2, at daglig hen- og tilbagerejse ikke er mulig (flere medarbejdere har sædvanligvis deres faste bopæl i udlandet).
• Vores klients medarbejdere vil altid være væk fra deres sædvanlige bopæl i mindst 24 timer, dvs., der går altid mindst 24 timer fra vores klient tager fra den sædvanlige bopæl til vedkommende atter er retur dertil.
• Vores klients medarbejdere varetager opgaver direkte knyttet til bygge- og anlægsprojektet, og er udelukkende tilknyttet arbejdsstedet i Y2, så længe byggeriet pågår.

For de medarbejdere, hvor disse forudsætninger ikke gør sig gældende, vil det bindende svar i sagens natur ikke være gældende. Det kunne eksempelvis være situationen for lokalt ansatte medarbejdere med kort afstand til arbejdsstedet eller for udenlandske medarbejdere, som har taget deres familie med til Danmark, og derfor har flyttet deres sædvanlige bopæl til Danmark under sådanne omstændigheder, at de opstillede forudsætninger ikke kan opfyldes.

Hensigten er således, at det kan lægges til grund, at alle forudsætninger, der går på den enkelte medarbejder eller dennes ansættelsesforhold for at være omfattet af rejsereglerne i øvrigt, er opfyldt.

Vores opfattelse

Byggeriet er efter sin art og karakter et bygge- og anlægsprojekt, der er "født" midlertidigt, hvorfor dette projekt er noget af det tætteste et projekt kan komme på det projekt, som efter vores opfattelse må anses for værende ophavsprojektet til det materielle indhold om midlertidighed i de nugældende regler i ligningslovens § 9 A (som fastslået af Højesteret i 1996, se TfS 1996.653 H).

Vores forventning er, at da det er et ophørende bygge- og anlægsprojekt, vil Skatterådet kunne besvare spørgsmålet bekræftende og i overensstemmelse med, hvad Skattestyrelsen giver udtryk for i Juridiske Vejledning, afsnit C.A.7.1.4, hvor det er anført, at en række arbejdssteder altid vil være midlertidige, uanset om lønmodtageren er fast eller midlertidigt ansat. Som eksempel på sådanne arbejdssteder angives bygge- og anlægsarbejder uanset varigheden af disse.

Det er vores opfattelse, at alle de faktiske forhold omkring oprettelsen og driften af kontoret i det hele dokumenterer og sandsynliggør, at kontoret udelukkende kan og udelukkende kun bliver anvendt til aktiviteter, der har med konsortiets arbejde med byggeriet at gøre.

Vi henviser her særligt til den etablerede adgangskontrol, som er medvirkende til at sikre spørger dokumentation for sin kontraktlige forpligtelse over for bygherre om, at alt arbejde på dette projekt skal være adskilt fra andet arbejde, som spørger eller en af konsortiedeltagerne måtte have i Danmark. Det vil ganske enkelt være i strid med og dermed en overtrædelse af kontrakten, hvis en af konsortiedeltagerne anvender kontoret til andre formål.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at det, for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse eller ydelse af skattefri kost og logi efter rejsereglerne i ligningslovens § 9 A, er korrekt at antage, at kontoret i Y2 kan anses for et midlertidigt arbejdssted i hele byggeprojektets anlægsperiode, jf. reglerne i ligningslovens § 9 A.

Begrundelse

En arbejdsgiver kan skattefrit betale for en medarbejders kost og logi eller dække medarbejderens udgifter med en skattefri godtgørelse, hvis betingelserne for at være på rejse i ligningslovens § 9 A, er opfyldt, jf. herom Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.1.

En lønmodtager er på rejse efter ligningslovens § 9 A, når rejsen har en varighed på mindst 24 timer, vedkommende har overnattet, og på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1 og 5, samt Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.5.

Én af betingelserne for at være på rejse efter ligningslovens § 9 A, er således, at lønmodtageren arbejder på et midlertidigt arbejdssted, jf. ligningslovens § 9 A, stk. 1.

Hvis der er tale om et midlertidigt arbejdssted, men de øvrige betingelser for at være på rejse ikke er opfyldt, kan arbejdsgiveren alene skattefrit stille fri kost til rådighed. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 11, jf. herom Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.4.

Hvornår et arbejdssted er midlertidigt er ikke objektivt defineret i loven eller forarbejderne. Det skal således vurderes konkret og individuelt på baggrund af lønmodtagerens ansættelses- og arbejdsforhold, jf. Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.4.

I vurderingen indgår en række kriterier, herunder tidsbegrænsningens længde, årsagen til tidsbegrænsningen, fx om der er tale om en konkret opgave, der skal færdiggøres, samt muligheden for forlængelse af ansættelsesforholdet efter tidsbegrænsningens udløb, jf. Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.4.

En række arbejdssteder vil dog altid være midlertidige, uanset om lønmodtageren er fast eller midlertidigt ansat. Et eksempel er arbejdssteder, hvor der bliver udført bygge- og anlægsarbejder. Her ophører arbejdet på det pågældende arbejdssted, når byggeriet/anlægsarbejdet er færdigt, jf. herom SKM2008.853.SKAT samt Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.4.

Vurdering af, om en person er fast eller midlertidig ansat, er i disse tilfælde uden betydning, da arbejdets karakter i sig selv medfører, at arbejdet på det pågældende arbejdssted ophører, når byggeriet er færdigt. En person, der er ansat til at arbejde på sådan et sted, vil derfor blive anset for at arbejde på et midlertidigt arbejdssted, jf. SKM2008.853.SKAT og Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.A.7.1.4.

For andre arbejdssteder, som ikke i sig selv er af midlertidig karakter, og hvor arbejdet i princippet lader sig udføre på det samme sted dag ud og dag ind - fx arbejde på en fabrik eller et slagteri - forudsætter "et midlertidigt arbejdssted" en tidsbegrænsning, jf. Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.4.

Det er oplyst, at spørger har indgået en kontrakt om at udføre design og konstruktion af et byggeri. Byggeriet vil blive opført ved Y1, hvor spørger har etableret en byggeplads og opsat midlertidige kontorbygninger i form af skurvogne/containere. Projektet forventes tidsmæssigt at strække sig over flere år.

Skatterådet har i et bindende svar til spørger bekræftet, at det arbejdssted, som byggeprojektet ved Y1 udgør, kan anses for et midlertidigt arbejdssted i hele anlægsperioden, hvor spørger er til stede, jf. reglerne i ligningslovens § 9 A. Det bindende svar er offentliggjort som SKM2021.359.SR.

Spørger har samtidig et kontor i Y2, hvor en del af arbejdet bliver udført. Lejen af kontoret i Y2 blev påbegyndt ved projektets start. Kontoret anvendes til spørgers ledelse, økonomifunktion, designfolk m.fl. Der spørges nu, om kontoret i Y2 også kan anses for et midlertidigt arbejdssted i hele byggeprojektets anlægsperiode, jf. reglerne i ligningslovens § 9 A.

For et projekt som det pågældende byggeri må der efter Skattestyrelsens opfattelse ses på, om den enkelte arbejdsplads i det samlede projekt er midlertidigt eller ej. Der må således sondres mellem selve byggeprojektet ved Y1 og kontoret i Y2.

Det er oplyst, at kontoret i Y2 ikke må anvendes til andre formål end byggeriet. Kontoret anvendes således alene til opgaver, der er direkte knyttet til byggeriet i Y1. Det er endvidere oplyst, at medarbejderne udelukkende vil være tilknyttet kontoret, så længe byggeriet pågår. Der er ingen planer om en fortsat tilstedeværelse på kontoret efter byggeriet er afsluttet.

På baggrund af det oplyste er det Skattestyrelsens opfattelse, at arbejdet på kontoret er af en karakter, der ophører, når byggeriet er færdigt. Det arbejdssted, som spørger midlertidigt har etableret i Y2 i forbindelse med byggeprojektet ved Y1, kan derfor efter Skattestyrelsens opfattelse også anses for et midlertidigt arbejdssted i hele anlægsperioden efter reglerne i ligningslovens § 9 A, stk. 1.

Skattestyrelsen har herved alene forholdt sig til, om kontoret i Y2 kan anses for et midlertidigt arbejdssted og ikke til, om de øvrige betingelser for at være på rejse efter ligningslovens § 9 A, også kan anses for opfyldt.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

ligningslovens § 9 A, stk. 1 og 5

"§ 9 A. Godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i stk. 2.

(…)

Stk. 5. Stk. 1-4 finder kun anvendelse, når rejsen varer mindst 24 timer. Det enkelte arbejdssted, jf. stk. 1, kan ved anvendelsen af standardsatserne i stk. 2, nr. 1-3, og stk. 4 højst anses for midlertidigt i de første 12 måneder. 2. pkt. finder ikke anvendelse, når arbejdsstedet er mobilt eller i takt med arbejdets udførelse eller færdiggørelse flytter sig over en strækning på mindst 8 km. 2. pkt. finder endvidere ikke anvendelse i forhold til godtgørelser, der udbetales i forbindelse med enkeltstående kortvarige tjenesterejser til samme midlertidige arbejdssted."

Ligningslovens § 16, stk. 11

§ 16. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, jf. stk. 2, samt efter reglerne i stk. 3-14 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Tilsvarende gælder personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget, regionsråd og kommunalbestyrelser.

(…)

Stk. 11. Værdien af sparet hjemmeforbrug til kost, når lønmodtageren af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1 modtager fri kost eller får kosten dækket efter regning i forbindelse med arbejde på et midlertidigt arbejdssted, beskattes ikke.

Praksis

Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.1.

"(…)

Betydningen af at være på rejse

Hvis en lønmodtager er på rejse kan arbejdsgiveren skattefrit dække lønmodtagerens udgifter til kost og småfornødenheder samt logi. Se LL § 9 A, stk. 1.

Enten kan arbejdsgiveren refundere de faktisk dokumenterede udgifter lønmodtageren har afholdt til kost, småfornødenheder og logi (udlæg efter regning), eller også kan arbejdsgiveren, uden dokumentation, dække lønmodtagerens udgifter med en skattefri godtgørelse med standardsatser, der er fastsat i ligningsloven. Endelig er der også en mulighed for, at arbejdsgiveren i stedet skattefrit stiller fri kost og logi til rådighed. Se afsnit C.A.7.2 om skattefri godtgørelser.

I de tilfælde, hvor arbejdsgiveren stiller frit logi til rådighed for en indstationeret lønmodtager, kan forskellige "relocationydelser", fx udgifter til formidling af midlertidig indkvartering, forhandling af leje af hus mv., være så tæt knyttet til arbejdsgiverens valg af at stille frit logi til rådighed, at sådanne relocationydelser også er skattefrie. Se SKM2011.150.SR.

Hvis ikke arbejdsgiveren dækker lønmodtagerens rejseudgifter til kost, småfornødenheder og logi, er det i stedet muligt at få fradrag for udgifterne. Se afsnit C.A.7.3 om fradrag for rejseudgifter."

Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.4.

"(…)

Regel

Hverken LL § 9 A eller forarbejderne til bestemmelsen indeholder en objektiv definition af, hvornår et arbejdssted er midlertidigt i relation til rejsebegrebet. Det må derfor afgøres på baggrund af en konkret, individuel vurdering af den enkelte lønmodtagers ansættelses- og arbejdsforhold.

Bemærk

Hvis der er tale om et midlertidigt arbejdssted, men de øvrige betingelser for at være på rejse ikke er opfyldt, kan arbejdsgiveren skattefrit stille fri kost til rådighed. Det fremgår af LL § 16, stk. 11. Se afsnit C.A.5.12.2 om fri kost og logi.

Midlertidigt arbejdssted

En række arbejdssteder vil altid være midlertidige, uanset om lønmodtageren er fast eller midlertidigt ansat. Et eksempel er arbejdssteder, hvor der bliver udført bygge- og anlægsarbejder. Her ophører arbejdet på det pågældende arbejdssted, når byggeriet/anlægsarbejdet er færdigt. Tilsvarende har lønmodtagere med mobile arbejdssteder og arbejdssteder, der flytter sig, fx lastbilchauffører, fiskere og vejarbejdere, også et midlertidigt arbejdssted. Se SKM2003.294.TSS, om forståelsen af "midlertidigt arbejdssted" og hvornår en "rejse" er afbrudt i forhold til fiskeres anvendelse af fradrag efter rejsereglerne i LL § 9 A. Bemærk, at SKM2007.559.HR efterfølgende har ændret den del af Told og Skattestyrelsens udtalelse, der fastslår, at det afgørende er, hvor fiskerbåden er hjemmehørende.

Se også TfS 2000, 863 og TfS 2000, 898 samt SKM2014.35.SR, om ansatte på bore- eller produktionsplatforme, der ikke er forankret i undergrunden samt SKM2009.129.HR vedrørende ansatte på færger i rutefart og SKM2018.11.LSR vedrørende ansatte på fly.

For andre arbejdssteder, som ikke i sig selv er af midlertidig karakter, og hvor arbejdet i princippet lader sig udføre på det samme sted dag ud og dag ind - fx arbejde på en fabrik eller et slagteri - forudsætter "et midlertidigt arbejdssted" en tidsbegrænsning. Det kan udledes af forarbejderne til LL §9 A og praksis på området. En fastansat lønmodtager på sådanne arbejdssteder har derfor ikke et midlertidigt arbejdssted. Se SKM2006.109.LSR og eventuelt SKM2006.161.LSR, hvor lønmodtageren var ansat "indtil videre".

Se også SKM2003.453.LSR, hvor en fastansat sygeplejerske havde midlertidigt arbejdssted i en tre måneders prøveperiode samt SKM2013.270.LSR, hvor der ikke var en så tilstrækkelig konkret begrundelse for tidsbegrænsningen, at de tidsbegrænsede ansættelser på 24 måneder kunne anses for midlertidige efter ligningslovens § 9 A.

Ophør af ansættelsen når visa udløb, blev ikke i sig selv anset som nogen reel tidsbegrænsning, da der opnås ny opholds- og arbejdstilladelse, se SKM2012.129.LSR. En person med hjemmearbejdsplads blev, henset til karakteren af arbejdsopgaverne, oplysningerne i kørselsoversigterne og frekvensen af tilstedeværelsen på selskabets kontoradresse, anset for at have fast arbejdssted på selskabets kontoradresse og opfyldte derfor ikke midlertidighedsbetingelsen i LL § 9 A, stk. 1, se SKM2016.511.VLR.

Tidsbegrænsningen er ikke objektivt defineret i loven eller forarbejderne. Der er derfor nødvendigt at vurdere dette konkret og individuelt på baggrund af lønmodtagerens ansættelses- og arbejdsforhold.

I vurderingen indgår en række kriterier, herunder specielt:

• Tidsbegrænsningens længde. Jo kortere perioden er, jo mere sandsynligt er det, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted.
• Årsagen til tidsbegrænsningen. Er der tale om en konkret opgave, der skal færdiggøres eller er tidsbegrænsningen begrundet i andre arbejdsmæssige forhold?
• Muligheden for forlængelse af ansættelsesforholdet efter tidsbegrænsningens udløb.

Se SKM2008.853.SKAT, hvor det - med udgangspunkt i konkrete eksempler - er præciseret, hvornår en lønmodtagers arbejdssted kan anses for midlertidigt. Der redegøres også for opfattelsen af begrebet "midlertidigt arbejdssted" i relation til "åremålsansættelser".

Se også SKM2001.188.TSS, hvor Told- og Skattestyrelsen i forbindelse med en forespørgsel om behandling af EØS-borgere med sæsonarbejde i Danmark udtalte, at et arbejdssted, som en person arbejder på i en periode på under 12 måneder, normalt vil blive anset for et midlertidigt arbejdssted.

Bliver en fastansættelse efterfølgende ændret til en tidsbegrænset ansættelse, påhviler der lønmodtageren et skærpet krav til sandsynliggørelse af, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted. Se evt. SKM2010.183.SR.

Eksempel

Dette eksempel fra SKM2008.853.SKAT illustrerer, hvornår et arbejdssted kan anses for midlertidigt:

En dansk virksomhed ansætter en udenlandsk medarbejder, der opretholder sin sædvanlige bopæl i udlandet. Afstanden mellem den sædvanlige bopæl i udlandet og arbejdsstedet i Danmark er så lang, at medarbejderen ikke kan nå hjem og overnatte på bopælen mellem arbejdsdagene i ugens løb. Ansættelsen er tidsbegrænset til 12 måneder. Det fremgår ikke af ansættelseskontrakten, at den vil kunne forlænges. Der er tale om tidsbegrænset ansættelse til et arbejde, der dag efter dag bliver udført på den samme arbejdsplads, og som normalt bliver udført af fastansatte, fx arbejde på en fabrik.

Ved afslutningen af den udenlandske medarbejders ansættelsesperiode bliver ansættelsen forlænget med 12 måneder med den begrundelse, at virksomheden er tilfreds med medarbejderens arbejdsindsats, og at man regner med, at der vil være arbejde nok til medarbejderen i yderligere 12 måneder.

Spørgsmålet er nu, om der er tale om et "midlertidigt arbejdssted" for den udenlandske medarbejder i relation til LL § 9 A, stk. 1, henholdsvis i de første 12 måneder og i de efterfølgende 12 måneder.

Af forarbejderne til LL § 9 A og praksis på området fremgår, at "et midlertidigt arbejdssted" forudsætter en tidsbegrænsning. Da denne tidsbegrænsning ikke er objektivt defineret i loven eller dens forarbejder, afgøres dens udstrækning derfor konkret ud fra en vurdering af medarbejderens ansættelses- og arbejdsforhold.

I eksemplet er medarbejderens oprindelige ansættelse tidsbegrænset til 12 måneder. Det lægges derfor til grund, at der er tale om et midlertidigt arbejdssted. Medarbejderen er som følge heraf på rejse i LL § 9 A's forstand i de første 12 måneder af ansættelsesforholdet.

Med hensyn til de efterfølgende 12 måneder er arbejdsstedet - i den konkrete situation - ikke længere reelt midlertidigt, selv om ansættelsen er tidsbegrænset. Der lægges vægt på

· at der ikke er en dokumenteret, konkret arbejdsmæssig begrundelse for forlængelsen af ansættelsesforholdet, og

· at der er tale om et arbejdssted, der ikke efter dets karakter er midlertidigt som fx et arbejdssted på en byggeplads eller sæsonarbejde på en frugtplantage, men derimod om et arbejdssted, hvor arbejdet kan fortsætte i ubegrænset tid, selv om selve ansættelsen er tidsbegrænset til et år ad gangen.

Når et arbejde ikke i sig selv er af midlertidig karakter, er det en forudsætning for fortsat at anse arbejdsstedet som midlertidigt ved en forlængelse af arbejdsforholdet, at det dokumenteres, at der er en arbejdsmæssig begrundelse for forlængelsen. Dette gælder også, hvor den oprindelige midlertidige ansættelse er kortere end 12 måneder. Se SKM2012.699.LSR, hvor en køkkenmedhjælper, der arbejdede for et cateringfirma på tidsbegrænsede kontrakter over flere år, ikke havde et midlertidigt arbejdssted i relation til LL § 9 A, stk. 1.

Hvis det allerede ved indgåelsen af en ansættelsesaftale kan lægges til grund, at en medarbejders arbejdssted ikke er tidsbegrænset enten til en bestemt periode eller til en konkret opgaves færdiggørelse, fx fordi ansættelseskontrakten indeholder en generel mulighed for forlængelse, opfylder medarbejderen ikke betingelsen i LL § 9 A, stk. 1, om at arbejde på et "midlertidigt arbejdssted". Allerede derfor er medarbejderen ikke berettiget til skattefri rejsegodtgørelse eller fradrag for rejseudgifter efter LL § 9 A - heller ikke for de første 12 måneder.

(…)"

Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.A.7.1.5.

"(…)

Regel

Det er en betingelse for, at lønmodtageren kan få godtgørelse eller fradrag efter LL § 9 A, at rejsen har en varighed på mindst 24 timer, og at han eller hun har overnattet. Lønmodtagere på éndagsrejse kan derfor ikke få udbetalt nogen form for skattefri rejsegodtgørelse eller få fradrag efter LL § 9 A.

(…)"

SKM2008.853.SKAT

Af en meddelelse fra SKAT om præcisering af regelsættet i ligningslovens § 9 A om fradrag for rejseudgifter til kost og logi i relation til to centrale problemstillinger fremgår:

" Det kan udledes af forarbejderne til LL § 9 A og praksis på området, at "et midlertidigt arbejdssted" forudsætter en tidsbegrænsning. Da denne tidsbegrænsning ikke er objektivt defineret i loven eller dens forarbejder, må dens udstrækning derfor afgøres konkret ud fra en vurdering af den pågældende lønmodtagers ansættelses- og arbejdsforhold.

(…)

Ved vurderingen af om et konkret arbejdssted er midlertidigt, er det vigtigt at understrege, at en række arbejdssteder altid vil være midlertidige, f.eks. arbejdssteder hvor der udføres bygge- og anlægsarbejder.

Her er en vurdering af, om en person er fast eller midlertidigt ansat, uden betydning, da arbejdets karakter i sig selv medfører, at arbejdet på det pågældende arbejdssted ophører, når byggeriet er færdigt. En person, der er ansat til at arbejde på et sådan arbejdssted, vil derfor ifølge sagens natur blive anset for at arbejde på et midlertidigt arbejdssted. Hvis den ansatte også opfylder de øvrige betingelser i LL § 9 A, vil vedkommende være berettiget til fradrag eller at modtage skattefri godtgørelse for sine rejseudgifter til kost og logi efter denne bestemmelse jf. SKM2008.851.SR.

(…)

Det er ikke muligt at gøre et arbejdssted, hvor arbejdet normalt kan udføres det samme sted år efter år, til et midlertidigt arbejdssted i relation til LL § 9 A, stk. 1, ved at ansætte en medarbejder på tidsbegrænsede kontrakter af f.eks. 12 måneders varighed den ene gang efter den anden."

SKM2021.359.SR

Spørger havde indgået en kontrakt om design og konstruktion af et byggeri. Projektet var planlagt til tidsmæssigt at strække sig over flere år.

Skatterådet kunne bekræfte, at det, for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse eller ydelse af skattefri kost og logi efter rejsereglerne i ligningslovens § 9 A, var korrekt at antage, at det arbejdssted, som det beskrevne byggeprojekt ved Y1 udgjorde, kunne anses for et midlertidigt arbejdssted i hele anlægsperioden, hvor spørger var til stede. Det var henset til at medarbejderne, der arbejdede ved Y1 alene havde arbejdsopgaver, der knyttede sig til byggeriet, og at arbejdet ophørte, når byggeriet var færdigt.