Dokumentets metadata

Dokumentets dato:27-04-2021
Offentliggjort:18-05-2021
SKM-nr:SKM2021.270.SR
Journalnr.:20-1450732
Referencer.:Fondsbeskatningsloven
Selskabsskatteloven
Dokumenttype:Bindende svar

Tysk familiefond - trust - transparent - ledelsens sæde - fraflytning

For det første var det ønsket bekræftet, at den påtænkte tyske familiefond kunne anses som en selvstændig juridisk enhed. Den tyske familiefond ansås i udgangspunktet for transparent efter dansk skattepraksis, men da den fra stiftelsen ville få ledelsens sæde i Danmark, ville den blive beskattet efter fondsbeskatningsloven, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Den tyske familiefond ville derfor fra stiftelsen blive beskattet som et selvstændigt skattesubjekt, og spørgsmålet blev besvaret med "Ja, se dog begrundelse."

For der andet var det ønsket afkræftet, at den tyske familiefond blev beskattet som en juridisk enhed i Danmark. Da fonden, jf. besvarelsen af spørgsmål 1, ville få ledelsens sæde i Danmark, ville den blive beskattet som en fond i Danmark, og spørgsmålet kunne derfor ikke afkræftes.

For det tredje var det ønsket afkræftet, at Spørger skulle betale fraflytterskat af fondens formue, såfremt Spørger fraflyttede Danmark. Dette kunne afkræftes, da den påtænkte tyske fond ville blive omfattet af fondsbeskatningsloven, og det derfor var fonden, der skulle fraflytterbeskattes, såfremt Spørger fraflyttede Danmark, hvorved ledelsens sæde ikke mere ville være i Danmark.

Såfremt spørgsmål 3 blev besvaret bekræftende, var det ønsket bekræftet, at 7-års reglen i aktieavancebeskatningslovens§ 38, stk. 3 blev anvendt, dvs. at fondens formue ikke var underlagt fraflytterskat, hvis Spørger havde boet i Danmark i maks. 7 ud af de seneste 10 år. Da spørgsmål 3 ikke blev besvaret bekræftende, bortfalt spørgsmål 4.

Endelig var det ønsket afkræftet, at den påtænkte tyske familiefond skulle betale 20 pct. i afgift ved stiftelsen ved indskud fra Spørger. Dette kunne ikke afkræftes, da der skulle betales 20 pct. i afgift af de aktiver, fonden ville få ved stiftelse.

Spørgsmål

  1. Anses den tyske familiefond H1 som en selvstændig juridisk enhed?
  2. Kan det bekræftes, at A's tyske familiefond ikke skal beskattes som en juridisk enhed i Danmark?
  3. Skal A betale fraflytterskat af fondens formue, såfremt han fraflytter Danmark?
  4. Såfremt spørgsmål 3) besvares bekræftende, kan 7-års reglen efter ABL § 38, stk. 3 anvendes, dvs. at fondens formue ikke er underlagt fraflytterskat, hvis A har boet i Danmark i maks. 7 ud af de seneste 10 år?
  5. Vil familiefonden ved stiftelsen være omfattet af FBL § 3, stk. 6, med en afgift på 20 pct., ved indskud fra Spørger?

Svar

  1. Ja, se dog begrundelse
  2. Nej
  3. Nej, se dog indstilling
  4. Bortfalder
  5. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Beskrivelse af A

A er fra Tyskland og flyttede i slutningen af 2019 til Danmark.

Det kan være, at A fraflytter Danmark på grund af familiære- og arbejdsmæssige årsager. Det forventede destinationsland vil være Tyskland, men kan også være andre lande.

Overvejelserne omring etablering af familiefonden, med en tysk ledelsesstruktur, sker på baggrund af hans kendskab til tyske forhold. Samt ønske om at sikre hans familie økonomisk på lang sigt.

Beskrivelse af en tysk familiefond

En familiefond er en juridisk enhed med en effektiv udskilt formue, der tilhører fonden selv. Stifteren træffer beslutninger om brugen af ​​aktiverne, gruppen af ​​begunstigede, administrationen af ​​fonden eller omfanget af aktiver.

Et familiefond kan ikke sælges, fordi den ikke har nogen ejer. Dog kan dele af fondets aktiver (f.eks. fast ejendom) sælges. Sådanne transaktioner finder imidlertid kun sted inden for familiefonden, hvor aktiver dermed kan omfordeles. Vigtigst er dog, at efter familiefonden er oprettet og aktiver er overgivet til stiftelsen, tilhører værdien fonden for evigt og stifteren eller kommende familie kan ikke længere tilbagetrække aktiverne (f.eks. sælge en ejendom og tage kapitalen ud af fonden) til personlig brug.

Som regel etableres familiefonde for evigt. Opløsning er derfor kun mulig i ekstraordinære tilfælde (f.eks. hvis der ikke er efterkommere eller familien er død).

En familiefond etableres permanent og tillader, at formue består ud over stifterens egen død, og for at undgå arvetvister.

Stifteren alene beslutter formålet med en familiefond. Som regel giver han eller hun sine aktiver til fonden som bidrag eller gave og sætter således retningen.

De grundlæggende aktiver bringes ind i fonden, når den etableres. Fra stiftelsestidspunktet er disse aktiver bundet i familiefonden og stifteren har ikke længer råderet. For eksempel, hvis stifteren donerer € 100.000 kontant, skal dette beløb eller tilsvarende værdi altid være tilgængelig på stiftelseskontoen.

En familiefond kan investere i forskellige aktiver. Stiftelsens investeringsmuligheder registreres én gang i stiftelsens vedtægter, når fonden er oprettet og ikke kan ændres.

De oprindeligt donerede aktiver suppleres med andre aktiver - for eksempel gennem donationer (donation af en tredjepart), men frem for alt gennem afkast af aktiverne i fonden.

Når familiefonden stiftes, skal de donerede aktiver overføres til fonden som en gave. Efter tyske skatteregler vil der opstå gaveafgift, hvis en tysk skattepligtig donerer til fonden. Donationer fra en tredje person er også gaveskattepligtige efter de tyske skatteregler.

Ledelsesorganet (direktion) leder fonden og træffer beslutninger i åndens grundlag.

Der kan yderligere indsættes et overvågnings- og kontrolorgan (valgfrit), som f.eks. kan fortsætte med at drive fonden, hvis ledelsesorganet (direktion) bortfalder.

Det rådgivende organ (valgfrit) understøtter ledelsesorganet med udtalelser og forslag.

De begunstigede er modtagerne fra fonden. Kun dem på denne liste kan faktisk få del i fondens indtægter (betalinger, udbytte, osv.).

Måder, hvor modtagerne kan drage fordel af:

Lån skal ske på markedsmæssige vilkår.

Generelt kan det siges, at mange skattemæssige rammebetingelser for en familiefond næsten ikke adskiller sig fra reglerne for andre selvstændige juridiske former.

Efter tyske fondsskatteregler skal der beregnes en "erstatnings" arveafgift hvert 30. år. Det fungerer som erstatning for den klassiske arveafgift. Denne arveafgift er baseret på værdien af ​​aktiverne på vurderingstidspunkt.

Til orientering er den løbende beskatning af en familiefond i Tyskland følgende:

Hvis fonden optager et banklån, kan det forekomme, at banken forlanger personlig hæftelse fra stifteren, administrationsorganet eller andre tredjeparter.

Det er tidligere oplyst, at det som udgangspunkt vil være Spørger, der vil være stifter, men afhængigt af svaret, kan det også være Spørgers hustru B vil være (med-)stifter.

Af Articles of Association of the H1 fremgår bl.a. følgende:

Preamble

The founder plans to set up a German family foundation with the objective to secure future financial security to himself, his family's and further descendants.

§ 1 Name, legal form, registered office, founder

(1) The foundation bears the name B & A Foundation.

(2) It is an incorporated foundation under civil law.

(3) It is based in Y1.

(4) The founder within the meaning of these statutes is A.

§ 2 Purpose of the foundation

(1) The purpose of the foundation is

(a) the promotion of training and further education as well as the business start-up of the beneficiary family members according to § 5,

(b) Appropriate support for family members benefiting from Section 5 in cases of economic hardship and other neediness,

(c) the appropriate maintenance and care of family graves,

(d) securing the life evening of the founder and the beneficiary § 5 family members of the donor

(2) In order to achieve the foundation's purpose according to Section 2 paragraph 1, annual income from the foundation can be paid to the beneficiaries, deposited into a bank account or profitably be invested in subsequent investment vehicle:

(a) Securities (e.g. stocks, ETFs, etc.)

(b) Shares of capital and stock companies

(c) Real estate

(d) Bank / Savings account

(3) The preferential treatment for family members may not exceed 75% of the annual income from the foundation's assets.

§ 3 Foundation assets

(1) The foundation's assets at the time the foundation is established from the donation from the founder. The foundation's assets are to be maintained permanently and undiminished; Asset shifts are permitted.

(2) Contributions to the foundation's assets are permitted. The foundation's board of directors is entitled, but not obliged, to accept donations from third parties to strengthen the foundation's assets and can accordingly also impose general restrictions on acceptance.

(3) The donation made by the founder when the foundation is established is at least € x.

§ 4 Use of the income from the foundation's assets

(1) The foundation fulfills its tasks from the annual income of the foundation's assets.

(2) The Foundation may place income in the amount of the general inflation rate of the previous year in a bank deposit or add it to the assets, insofar as this is necessary in order to be able to fulfill the statutory purpose in the long term.

5 Beneficiaries of the foundation

(1) Beneficiaries of the foundation are

(a) the founder

(b) the wife in law when the foundation was established

(c) the legitimate children of the founder (a) and his wife at the time when the foundation was set up (d) further descendants of the legitimate children

(2) Unmarried and adopted descendants are considered to be legitimate if the founder - or, after his death - the family council so determines.

(3) Entitlements to foundation services do not exist and are not justified by the repeated granting of services.

§ 6 Foundation bodies

(1) Organs of the foundation

(a) the foundation board and

(b) the family council.

(2) The members of the foundation bodies receive appropriate remuneration for their work, provided that the foundation's funds allow this. Otherwise, the foundation's board of directors can set an expense allowance (also a lump sum) or an attendance fee to cover expenses.

(3) With the completion of the sixty-fifth year of life the office of the board members ends; the office of the members of the family council ends at the age of seventy. This regulation does not apply to the founder. In individual cases, compliance with the age limits in both foundation bodies can be waived with the consent of the foundation board or the founder during their lifetime.

§ 7 Foundation Board

(1) The Foundation Board consists of at least 1 and at most 3 members; if the founder is not a member of the board of directors, a minimum of 1 and a maximum of 3 members. If the founder himself is a member of the board, he is also the chairman of the board and determines the number of members of the board. In this case, he may also appoint his deputy. Otherwise, the foundation board elects a chairman and his deputy from among its members and determines the number of members.

(2) The members of the foundation board may not belong to the family council. This regulation does not apply to the founder.

(3) The members of the first foundation board are appointed by the founder in the foundation business and can be recalled by him.

(4) The appointment and dismissal of the following board members takes place during the lifetime of the founder himself. Otherwise the members of the foundation board are elected by the family council with a three-quarters majority of its members. After the death of the founder, the board members can only be dismissed by the family council unanimously for an important reason. The affected member of the Management Board must be given the opportunity to comment beforehand.

(5) The term of office of the members of the Board of Directors is 3 years; Re-appointment is permitted. A member of the Foundation Board remains in office after the end of his term of office until a successor has been appointed.

(6) As the first leading representative, C, father of the founder will be called into the Foundation Board. He serves as the chairman and is the only board representative.

§ 8 Representation of the foundation

The foundation board represents the foundation in and out of court. He has the position of a legal representative. If the founder is a member of the foundation's board of directors, he has sole power of representation and is exempt from the restriction of § 181 BGB. Otherwise the foundation is represented by two members of the foundation board. As long as the founder is a member of the board, each additional board member is only authorized to represent together with the founder.

§ 9 Activities of the Foundation Board

(1) The foundation's board of directors administers the foundation and carries out the will of the founder. This includes in particular

(a) the administration of the foundation's assets,

(b) passing resolutions on the use of the foundation's funds,

(c) the preparation of a business plan and the accountability to the foundation supervisory authority and the family council.

(2) The Foundation Board can issue rules of procedure.

(…)

§ 11 Family Council

(1) The family council consists of at least 2 and at most 4 members; if the founder is not a member of the family council, a minimum of 2 and a maximum of 4 members. If the founder is a member of the family council, he is also the chairman of the family council and determines the number of members of the family council. In this case, he may also appoint his deputy. Otherwise, the family council elects a chairman and his deputy from among its members and determines the number of members.

(2) The members of the family council may not also belong to the foundation board. This regulation does not apply to the founder.

(3) The members of the first family council are appointed by the founder in the foundation business and can be recalled by him.

(4) The appointment and dismissal of the following members of the family council takes place during the lifetime of the founder himself. Otherwise the appointment is made by co-opting by the other members of the family council. The decision to co-opt a member of the family council requires a majority of two thirds in the first ballot and a simple majority of the votes of the members of the family council in each subsequent ballot. If otherwise the minimum number of members would have fallen below, resigned members of the family council must be replaced immediately by election. Until the successor takes office, the remaining members carry on the tasks of the family council that cannot be postponed.

(5) The term of office of the members of the family council is 3 years; Re-appointment is permitted. A member of the family council remains in office after the end of his term of office until a successor has been appointed.

(6) The following members will be called into the Family Council upon the foundation of the Foundation:

§ 12 Duties and Powers of the Family Council

(1) The family council has the task of advising the foundation board and supervising its activities.

(2) The tasks of the family council include in particular

(a) the appointment and dismissal of board members after the death of the founder,

(b) the approval of the business plan to be drawn up by the board,

(c) the approval of the annual financial statements, the balance sheet and the report of the board of directors on the fulfillment of the purpose of the foundation,

(d) Passing resolutions on issues raised by the Board of Directors.

(3) The family council can at any time request information from the board of directors about all the foundation's operations and inspect the foundation's documents.

(4) The family council can issue rules of procedure.

§ 13 Resolutions of the Foundation Board

(1) The foundation board is invited to a meeting by the chairman at least once a year in writing (also by fax or e-mail) stating the agenda (in particular the items for resolution with draft resolutions). The loading period is 4 weeks.

(2) The Foundation Board has a quorum if it has been properly invited and more than half of the members are present, or if all members take part in a written vote. Invitation errors are considered cured if all affected members participate in the meeting without expressly complaining about the invitation error before the start of the meeting, or if all affected members waive the complaint. Resolutions in writing are permitted, with the exception of resolutions according to Sections 15 and 16 of these Articles of Association, if no member of the Board of Directors objects to the voting procedure.

(3) Resolutions are passed with a simple majority of the votes cast, unless these foundation statutes stipulate otherwise. In the event of a tie, the vote of the chairman decides; if he is unable to do so, the vote of his deputy.

(4) Minutes are to be made of the meetings of the foundation board. At least all motions for resolutions and resolutions (with voting results) must be recorded in writing. The same applies to the resignation of the resolution in the written procedure. Minutes must be sent immediately to all members of the Foundation Board and the Foundation Supervision.

§ 14 Resolutions of the family council

(1) The family council is invited to a meeting at least once a year by the chairman. § 13 Paragraph 1 applies accordingly to the summons. § 13 para. 4 applies accordingly to the meetings of the family council.

(2) The family council has a quorum if at least two thirds of its members are personally present. It takes its decisions with a simple majority of those present, unless these foundation statutes stipulate otherwise. In the event of a tie, the chairman has the deciding vote.

§ 15 amendments to the statutes

(1) The foundation's board of directors can, in agreement with the family council, decide to change the articles of association if it deems this necessary due to changed circumstances. The essence of the foundation's purpose should not be changed.

(2) The resolution on the amendment of the articles of association requires a two-thirds majority of the members of the foundation board and the family council. During the lifetime of the donor it further requires his consent.

(3) The board of directors has to report the decision to the responsible tax office.

§ 16 Cancellation of the foundation and accumulation of assets

(1) If the fulfillment of the purpose of the foundation becomes impossible or the circumstances change in such a way that the fulfillment of the purpose of the foundation no longer makes sense, the board of directors and the family council can jointly decide to abolish the foundation.

(2) The resolution on the dissolution of the foundation requires a two-thirds majority of the members of the foundation board and the family council. Furthermore, during the lifetime of the founder, it requires his consent.

(3) On termination of the foundation, the foundation's assets falls to a quarter on the descendants of the founder's brother, to a quarter on the descendants of the sister of the wife of the founder and otherwise to descendants of the founder.

§ 17 Entry into force

The foundation statutes come into force upon approval by the foundation authority.

Spørger har desuden oplyst følgende:

Organ 1: Foundation Board eller "Bestyrelse" (kan sammenlignes med en CEO i et ApS)

Medlemmer

Arbejdsopgaver

Organ 2: Family Council eller "Tilsynsråd" (kan sammenlignes med en Supervisory Board i et A/S)

Medlemmer

Arbejdsopgaver

Spørgers opfattelse og begrundelse

I forhold til spørgsmål 1 henvises til Den juridisk vejledning afsnit C.D.1.5.1. Formuen vil ved stiftelsen af familiefonden blive udskilt effektivt. Ledelsen vil ikke være stifter, og stifter har ikke mulighed for at udtage aktiver. Den faktiske råden over formuen ophører.

Vedrørende spørgsmål 2 anses beskatningen at følge FBL § 1, stk. 1, nr. 4, med henvisning til selskabsskattelovens regler, jf. FBL § 3, stk.1. Dvs. ledelsens sæde er afgørende for beskatningen. Vurderingen sker ud fra ledelsens faktiske udøvelse.

Spørgsmål 3 går på As skatteforhold. Da det vurderes, at der ved etablering af familiefonden sker en effektiv udskillelse af formuen, vurderes det, at fondens formue ikke kan være omfattet af f.eks. ABL § 38 eller reglerne om beskatning af udenlandske ejendomme som omtalt i Den juridiske vejledning C.H.2.1.23 om udenlandske ejendomme. Fonden er ikke et skattepligtigt aktiv for A.

Spørgsmål 4 (hvis spørgsmål 3 besvares bekræftende) da må det antages at fonden anses som aktier, der beskattes i henhold til ABL § 38, stk.3 ("7 års regel"). Reglen omfatter værdipapirer omfattet af ABL, og må kunne anvendes analogt ud fra familiefondens karakter, herunder adskillelse af formue samt beskatning af fonden selv, samt evt. beskatning af udlodninger.

Spørgsmål 5 besvares med henvisning til FBL § 3, stk. 6, der alene omfatter fonde der er omfattet af FBL § 1, nr. 4, dvs. kun afgift på 20 pct. såfremt fonden er skattepligtig til Danmark.

I høringssvar af 15. marts 2021 gør Spørger følgende gældende:

Tak for fremsendelse af "Høringsbrev" og kladden til "Sagsfremstilling".

I den forbindelse vil vi gerne benytte muligheden for at kommentere på vurderingen af SKTST redegørelse til vores bindende Svar.

Som et centralt element vil vi gerne gøre det klart, at ledelsen af fonden ikke kontrolleres fra Danmark. Uanset opholdssted gælder skattepligt i det land, hvor de væsentligste beslutninger træffes. For at skærpe forståelsen af dette emne igen vil vi gerne tydeliggøre forskellen mellem fondsbestyrelsen og stiftelsesrådet / familierådet. - Fondsbestyrelse (udøvende organ)

o Fondens bestyrelse er ansvarlig for forvaltningen af fonden og træffer beslutninger i tråd med fondens formål. - Familieråd (kontrolorgan)

o Familierådets opgave er at kontrollere bestyrelsens arbejde. Familierådet udfører ikke daglige opgaver, som SKTST fejlagtigt hævder.

Opgaverne for en tysk familiefond varierer derfor meget afhængigt af de forskellige organer. Denne organstruktur skal sikre, at det udøvende organ (bestyrelsen) med sine beslutninger opfylder formålet med fonden som defineret i vedtægterne. Denne ledelsesstruktur er beskrevet af forskellige tyske advokatfirmaer på deres hjemmesider.

I kan finde et eksempel her: - https://www.rosepartner.de/stiftungsorgane.html (desværre kun tilgængelig på tysk, så skal oversættes med Google Translate) - https://www.rosepartner.de/stiftungsvorstand.html (desværre kun tilgængelig på tysk, så skal oversættes med Google Translate) - https://www.rosepartner.de/stiftungsrat-stiftungsbeirat-kuratorium.html (desværre kun tilgængelig på tysk, så skal oversættes med Google Translate)

Som det kan ses i vores dokumenter, er B & A kun en del af stiftelsesrådet/familierådet, ikke en del af ledelsen/direktion. Opgaven for B & A er således fokuseret på at kontrollere det udøvende organ. Specifikt, er de ikke i ledelsen af fonden, da de ikke udfører nogen operationelle eller strategiske opgaver. Baseret på vores forståelse af ledelsen af fonden blev spørgsmål 2 og 5 forkert vurderet af SKTST. Et tysk familiefond er derfor ikke skattepligtigt som en juridisk enhed i Danmark, da stiftelsen er baseret i Tyskland og også udføres fra Tyskland. På grund af den manglende skattepligt i Danmark påfalder det ikke fonden at betale fraflytningsskat, når B og A flytter ud af Danmark. På grund af den manglende skattepligt i Danmark er der ingen gaveafgift i Danmark. Dette skal bestemmes i henhold til tysk lov.

Vi håber, at denne klargør forståelsen af SKTST med hensyn til skattegodtgørelsesstedet.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at den tysk familiefond H1 anses som en selvstændig juridisk enhed.

Begrundelse

Faktiske oplysninger

Stifteren vil som udgangspunkt være Spørger, men det kan også være, at hans hustru vil være medstifter.

Det vil være Spørger, Spørgers hustru, og deres efterkommere (børn og børnebørn), som kan modtage penge fra fonden.

Spørger og Spørgers hustru vil være skattepligtige til Danmark på det tidspunkt, hvor den tyske familiefond eventuelt bliver stiftet.

Den påtænkte tyske familiefond H1 vil blive fuldt skattepligtig til Tyskland.

Ledelsen i selskabet vil bestå af Spørger og Spørgers hustru, som begge bor i Danmark, samt Spørgers forældre og Spørgers bror, som alle bor i udlandet.

Skattemæssig vurdering

Der er tale om en påtænkt stiftelse af den tyske familiefond H1.

Den påtænkte enhed er benævnt en fond, men svarer til det der også benævnes trusts. Derfor er det den praksis, som gælder for udenlandske trusts og lignende udenlandske konstruktioner, som finder anvendele.

Trust-instituttet og lignende udenlandske konstruktioner kendes ikke i dansk ret. Der er imidlertid skabt en praksis, der bl.a. er kommet til udtryk i Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.B.2.15.2, efter hvilken en udenlandsk trust og lignende konstruktioner kan anses for at være et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret, såfremt kapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra "stifteren".

Med udtrykket definitivt menes, at kapitalen ikke må kunne tilbageføres til stifterens formuesfære. Med udtrykket effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over kapitalen. Dette indebærer bl.a. ifølge praksis, at de til den udenlandske fond m.v overførte midler ikke må kunne tilbageføres til stifteren, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18 år. Dette gælder for både enhedens kapital og afkastet af denne. Det vil sige, at midlerne skal være overført til enheden på en sådan måde, at stifteren helt er afskåret fra at kunne råde over disse.

I SKM2018.376.HR fandt Højesteret, at efter fast og langvarig praksis var det efter dansk ret en betingelse for, at en fond kunne anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt, at fondens formue var effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er den påtænkte tyske fond transparent i forhold til stifteren/stifterne, bl.a. henset til at stifteren kan få penge fra trusten, og at stifteren og hans familie skal stå for ledelsen af selskabet.

Det kan derfor ikke bekræftes, at fonden kan anses for at være definitivt og effektivt udskilt fra Spørgers formuesfære, således at fonden efter dansk skattepraksis kan anses for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Hvis den konkrete tyske familiefond får ledelsens sæde i Danmark, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, vil den dog blive beskattet som et selvstændigt skattesubjekt efter fondsbeskatningsloven.

Skal den påtænkte tyske familiefond H1 beskattes som et selvstændigt skattesubjekt efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4?

I henhold til fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, beskattes en udenlandsk fond efter fondsbeskatningsloven bl.a., hvis fonden efter danske regler anses for transparent, men efter reglerne i det land, hvor fonden er etableret, beskattes som et selvstændigt skattesubjekt. Det er en betingelse for beskatning efter fondsbeskatningsloven, at fonden har ledelsens sæde her i landet. Hvorvidt en fond har ledelsens sæde her i landet, følger reglerne for, hvornår et selskab har ledelsens sæde her i landet.

Der skal dog ikke ske beskatning efter fondsbeskatningsloven, hvis fondens indkomst beskattes efter ligningslovens § 16 K, eller hvis der er betalt indskudsafgift af kapitalen efter fondsbeskatningslovens § 3 A, eller hvis der er betalt båndlæggelsesafgift efter fondsbeskatningslovens § 3 C.

Familiefonden H1 er ikke omfattet af ligningslovens § 16 K eller fondsbeskatningslovens § 3 A, allerede fordi familefonden efter dansk praksis i udgangspunktet ikke kan anses for et selvstændigt skattesubjekt i Danmark, jf. ovenfor.

Af fx SKM2017.568.SR fremgår, at ligningslovens § 16 K ikke finder anvendelse, hvis den udenlanske fond efter dansk skattepraksis anses for transparent.

Tilsvarende fremgår det af Den juridiske vedjledning 2021-1, afsnit C.D.9.5.5.3 at der kun skal betales afgift efter fondsbeskatningslovens § 3 A, hvis fonden har samme karakteristika som en dansk fond.

Familiefonden H1 vil heller ikke blive omfattet af fondsbeskatningslovens § 3 C, da der ikke er tale om båndlagt kapital, idet der efter vedtægterne er tale om, at fondens ledelse har fuld rådighed over kapitalens anvendelse inden for vedtægtens rammer.

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet.

Ved vurderingen af ledelsens sæde i Danmark skal der først og fremmest lægges vægt på beslutninger forbundet med den "daglige ledelse" af selskabet og derved stedet, hvor denne ledelsesfunktion udøves.

Ved bedømmelsen af, hvem der udøver den daglige ledelse, og hvor denne ledelse foretages fra, kan der bl.a. lægges vægt på stedet, hvor der træffes beslutning om:

Hvis selskabets virksomhed er af en karakter, hvor der ikke er en faktisk daglig ledelse, fx fordi selskabets eneste aktivitet er at besidde aktier i andre selskaber (holdingselskab, investeringsselskab, trusts eller lignende), så må stedet, hvor de øvrige beslutninger vedrørende selskabets ledelse tages, være det sted, hvor selskabet har ledelsens sæde.

Det betyder, at hvis beslutningerne i fx et holdingselskab, et investeringsselskab eller en trust, der ikke er indregistreret i Danmark, reelt træffes i Danmark, så vil selskabet være hjemmehørende her i landet, uanset at der fx formelt er en direktion i udlandet, eller at bestyrelsesmøderne formelt afholdes i udlandet. I SKM2020.9.SR, som er påklaget til Landsskatteretten, ønskede spørger bekræftet, at trusten efter lov nr. 1723 af 27. december 2018, ikke kunne anses for skattepligtig til Danmark. Trusten ansås for transparent i forhold til spørger, som var trustee i trusten, og spørger var blevet fuldt skattepligtig til Danmark. Henset til at spørger, der var bosiddende her i landet, var trustee, at det var trustee, som besluttede om der fx skulle foretages uddelinger fra trusten, at det var trustee, som besluttede, hvilken trustmanager trusten skulle anvende, at det var trustee, som kunne fastsætte under hvilke betingelser trustmanageren skulle forvalte trustens midler, og hvilken risikoprofil trusten skulle have, havde trusten ledelsens sæde i Danmark, uanset at det var oplyst, at spørger underskrev alle dokumenter om investeringer, når hun var på ferie i USA.

Henset til at Spørger og eventuelt hans hustru, som begge er bosiddende i Danmark, skal være stifter af den tyske familiefond, og begge skal være medlemmer af det såkaldte "Family Council", og at de øvrige bestyrelsesmedlemmer og medlemmer af det såkaldte "Family Council" vil være Spørgers forældre og bror, er det Skattestyrelsens opfattelse, at den tyske familiefond fra stiftelsen vil få ledelsens sæde i Danmark, uanset at Spørgers far, som bor i Udland, vil være det eneste medlem af Foundation Board eller "Bestyrelse". Der er herved bl.a. henset til, at "Family Councils" opgaver bl.a. omfatter godkendelse af årsregnskabet, kontrol med anvendelsen af fondens midler og udnævnelse og afskedigelse af bestyrelsesmedlemmer.

Spørgers høringssvar af 15. marts 2021 ændrer ikke på Skattestyrelsens opfattelse, hvorefter den reelle ledelse af familiefonden anses udført fra Danmark. Som anført ovenfor henses der til de familiære tilknytninger mellem ledelsesorganerne. Der henses endvidere til, at de aktiviteter der oplyses at skulle blive udført af bestyrelsen (Spørgers far) i Udland, primært har karakter af administration og kapitalforvaltning. Det er bl.a. anført, at bestyrelsens aktiviteter frem for alt inkluderer kapitalforvaltning, opfyldelse af fondens formål samt bekymring for fondens løbende administrative anliggender. Det bemærkes i den forbindelse, at kapitalforvaltning som udgangspunkt ikke medfører ledelsens sæde, jf. bl.a. SKM2018.469.SR.

Fonden vil derfor allerede fra stiftelsen blive omfattet af skattepligt til Danmark efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Virkningen af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, er, at fonden ikke kan anses for transparent ift. Spørger, da virkningen af bestemmelsen er, at trusten selvstændigt vil være skattepligtig i Danmark.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se dog begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftes, at As tyske familiefond ikke skal beskattes som en juridisk enhed i Danmark.

Begrundelse

Som det fremgår af begrundelsen til spørgsmål 1, er det Skattestyrelsens opfattelse, at den tyske familiefond H1 fra stiftelsen vil blive omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Det betyder, at uanset at den tyske familiefond efter dansk skattepraksis i udgangspunktet anses for en transparent enhed, så bliver den beskattet som en dansk fond, og dermed som en juridisk enhed i Danmark.

Det kan derfor ikke bekræftes, at den tyske familiefond H1 ikke skal beskattes som en juridisk enhed i Danmark.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes afkræftet, at A skal betale fraflytterskat af fondens formue, såfremt han fraflytter Danmark.

Begrundelse

Da den tyske familiefond H1 vil få ledelsens sæde i Danmark fra stiftelsen, fordi Spørger og hans hustru er bosiddende i Danmark, jf. begrundelsen under spørgsmål 1, vil fonden ophøre med at have ledelsens sæde i Danmark, hvis Spørger og hans hustru fraflytter Danmark, da den daglige ledelse så ikke mere vil ske i Danmark.

Da fonden, jf. begrundelsen til spørgsmål 1, vil få ledelsens sæde i Danmark fra stiftelsen, er det ikke Spørger, som skal fraflytterbeskattes, hvis han fraflytter Danmark.

I henhold til fondsbeskatningslovens § 2, stk. 5, gælder reglerne i selskabsskatteloven også ved skattepligtens ophør for udenlandske fonde.

I henhold til selskabsskattelovens § 5, stk. 7, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på det tidspunkt, hvor ledelsens sæde ikke mere er i Danmark. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet.

Det kan derfor afkræftes, at Spørger skal betale fraflytterskat, hvis Spørger fraflytter Danmark.

Det er derimod trusten, som skal beskattes efter selskabsskattelovens § 5, stk. 7, hvis Spørger og hans hustru fraflytter Danmark.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej, se dog indstilling".

Spørgsmål 4

Såfremt spørgsmål 3 besvares bekræftende, ønskes det bekræftet, at 7-års reglen efter ABL § 38, stk. 3, kan anvendes, dvs. at fondens formue ikke er underlagt fraflytterskat, hvis A har boet i Danmark i maks. 7 ud af de seneste 10 år.

Begrundelse

Da spørgsmål 3 ikke er besvaret bekræftende, bortfalder dette spørgsmål.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Bortfalder".

Spørgsmål 5

Det ønskes afkræftet, at familiefonden ved stiftelsen vil være omfattet af FBL § 3, stk. 6, med en afgift på 20 pct. ved indskud fra Spørger.

Begrundelse

Dette spørgsmål vedrører, om den påtænkte fond skal betale 20 pct. i afgift af den gave, som modtages til stiftelse af fonden, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, 3. pkt.

Faktiske oplysninger

Beneficienterne skal være Spørger, Spørgers hustru og deres børn og deres efterkommere, og ledelsen skal være Spørger, hans hustru, Spørgers forældre og Spørgers bror.

Formålet med den påtænkte tyske "family foundation" er at sikre Spørger og hans familie økonomisk.

De grundlæggende aktiver bringes ind i fonden, når den etableres. Fra stiftelsestidspunktet er disse aktiver bundet i familiefonden. For eksempel hvis stifteren donerer € 100.000 kontant, skal dette beløb eller tilsvarende værdi altid være tilgængelig på stiftelseskontoen.

Skattemæssig vurdering

Udgangspunktet er, at fonde - herunder udenlandske fonde m.v., som har ledelsens sæde i Danmark - skal beskattes af alle indtægter, herunder også gaver der modtages ved stiftelsen.

I henhold til fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, skal gaver til fonde m.v. omfattet af § 1, nr. 1 og 4, kun medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis gaven skal anvendes til uddeling eller det i vedtægten er bestemt, at kapitalen i løbet af et nærmere fastsat tidsrum skal anvendes til uddeling. Gaver til fonde m.v., i hvis vedtægter der tillægges medlemmer af bestemte familier fortrinsret til uddelinger fra fonden m.v. eller fortrinsret til at indtage bestemte stillinger m.v., jf. § 7 i lov om fonde og visse foreninger og § 28 i lov om erhvervsdrivende fonde, medregnes ved opgørelsen af fonden m.v.'s skattepligtige indkomst, såfremt der er tale om en gave, hvorved en fond m.v.'s grundkapital udvides. Af gaver, som ydes til stiftelse af fonde som nævnt i 2. pkt., svares en afgift på 20 pct., jf. dog 1. pkt.

Som det fremgår af begrundelsen under spørgsmål 1, vil den påtænkte fond fra stiftelsen være omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Da det er Spørger og hans hustru og deres børn og deres børns efterkommere, som kan modtage uddelinger fra den tyske fond, og da det er Spørger, hans hustru, Spørges forældre og Spørgers bror, som skal stå for ledelsen i fonden, vil den påtænkte fond svare til en dansk fond, som er omfattet af § 7 i lov om fonde og visse foreninger.

Det er oplyst, at de aktiver, der indskydes i fonden ved stiftelsen, altid skal være tilgængelig på stiftelseskontoen. Dette må svare til grundkapitalen i en dansk fond.

Som det fremgår af Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.D.9.5.5.2, er det gaver, som tilfalder grundkapitalen i forbindelse med stiftelse af en familiefond mv., der pålægges en afgift på 20 pct. af gavens værdi.

Da den påtænkte gave vil tilfalde noget, der svarer til en grundkapital i en dansk familiefond, er det Skattestyrelsens opfattelse, at der skal betales 20 pct. i afgift af de aktiver, som indskydes til stiftelse af fonden.

Spørgsmålet kan derfor ikke afkræftes.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Transparens

Statsskattelovens § 4

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks:

c. (…) gaver (jf. dog herved bestemmelsen i § 5 b), understøttelser, klosterhævning, livrente, overlevelsesrente, aftægt og deslige;

d (…)

e. af rente eller udbytte af alle slags obligationer, aktier og andre inden- eller udenlandske pengeeffekter, så og af udestående fordringer og af kapitaler, udlånte her i landet eller i udlandet, med eller uden pant, mod eller uden forskrivning. (…)

Ledelsens sæde

Fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4

Skattepligt i henhold til denne lov omfatter:

4. Fonde, truster og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Dette gælder, uanset hvor fonden, trusten eller den selvejende institution eventuelt er indregistreret. En trust, der efter udenlandske regler må anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, men som efter danske regler ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, omfattes endvidere af bestemmelsen, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark, jf. 1. pkt. 1. og 3. pkt. gælder dog ikke, hvis trustens indkomst beskattes efter ligningslovens § 16 K, hvis der er betalt indskudsafgift af kapitalen efter § 3 A, eller hvis der er betalt båndlæggelsesafgift efter § 3 C.

Fondsbeskatningslovens § 3 A

Såfremt en skattepligtig omfattet af kildeskattelovens § 1, dødsboskattelovens § 1, stk. 2, selskabsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningslovens § 1 indskyder midler i en udenlandsk fond eller trust, som er stiftet eller oprettet i et land, hvor fonde eller truster beskattes væsentlig lavere end efter danske regler, svarer indskyderen en afgift på 20 pct. af indskuddet. Dette gælder dog kun den del af de årlige indskud, der overstiger 10.000 kr.

Stk. 2. Stk. 1 finder ikke anvendelse, såfremt indskyderen godtgør, at midlerne i den udenlandske fond eller trust anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Stk. 1 finder ikke anvendelse, hvis indskyderen som følge af indskuddet er skattepligtig af afkastet i den udenlandske fond eller trust, jf. ligningslovens § 16 K.

(…)

Stk. 4. Stk. 1-3 finder tilsvarende anvendelse på afgiftspligtige, som bliver fuldt skattepligtige efter en af de i stk. 1 nævnte bestemmelser, såfremt de tidligere har været omfattet af en af disse bestemmelser og inden for de sidste 5 år forud for den fulde skattepligts genindtræden har foretaget indskud i en udenlandsk fond eller trust som nævnt i stk. 1. Indskud anses i disse tilfælde for foretaget ved den fulde skattepligts genindtræden.

(…)

Fondsbeskatningslovens § 3 C

En skattepligtig omfattet af § 1, kildeskattelovens § 1, dødsboskattelovens § 1, stk. 2, eller selskabsskattelovens § 1, som båndlægger kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder, hvorefter der hverken i udlandet eller her i landet sker løbende beskatning af hele eller dele af afkastet af den båndlagte kapital, skal svare en afgift på 20 pct. af det beløb, der båndlægges. Afgiften beregnes dog kun af den del af de årlige båndlæggelser, der overstiger 10.000 kr.

Stk. 2. I stedet for betaling af den i stk. 1 nævnte afgift kan båndlæggeren eller administratoren vælge, at kapitalen beskattes efter de regler, der gælder for fonde, truster og andre selvejende institutioner omfattet af § 1, stk. 1, nr. 4. Det er en betingelse for beskatning efter 1. pkt., at meddelelse om valget sker samtidig med meddelelse efter stk. 4, 1. pkt.

Stk. 3. Stk. 1 og 2 finder tilsvarende anvendelse på afgiftspligtige, som bliver fuldt skattepligtige efter en af de i stk. 1 nævnte bestemmelser, såfremt den pågældende tidligere har været omfattet af en af disse bestemmelser og inden for de sidste 5 år forud for den fulde skattepligts genindtræden har båndlagt aktiver som nævnt i stk. 1. Båndlæggelsen anses i disse tilfælde for foretaget ved den fulde skattepligts genindtræden.

(…)

Ligningslovens § 16 K

Skattepligtige omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, som har stiftet og har indskudt aktiver i en trust på et tidspunkt, hvor den skattepligtige var fuldt skattepligtig efter en af de nævnte bestemmelser, medregner trustens indkomst, jf. stk. 6, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når indkomsten i trusten er positiv. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse på skattepligtige omfattet af de nævnte bestemmelser, der indskyder aktiver i en trust uden at være stifter. Skattepligtige efter dødsboskattelovens § 1, stk. 2, indtræder i afdødes skattemæssige stilling efter 1. og 2. pkt. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse på skattepligtige, der bliver omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, og hvor stiftelsen eller indskuddet af aktiver er foretaget højst 2 år inden indtræden af fuld skattepligt.

(…)

Forarbejder

Ledelsens sæde

Af lovforslaget til lov nr. 1723 af 27. december 2018 (LF 27 2018/1) fremgik bl.a. følgende:

(…)

En trust er kendetegnet ved, at stifteren (settlor) overfører aktiver til en person (trustee), idet stifteren samtidig instruerer trustee om at forvalte aktiverne til fordel for en eller flere begunstigede (beneficiaries). Trustee har ejendomsretten til at råde over de overførte aktiver (legal owner), og de begunstigede har den økonomiske ejendomsret (equity owner).

(…)

2.2.1. Klar hjemmel til beskatning af trusts, der administreres fra Danmark

(…)

For at en trust har ledelsens sæde her i landet, er det afgørende, at den daglige ledelse af trusten sker her i landet. Vurderingen af, om en trust må anses for at have ledelsens sæde her i landet, svarer til den vurdering, der generelt foretages i forhold til selskaber og fonde.

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror herefter på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet. Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på den daglige ledelse af selskabet. Et selskab vil derfor ofte blive anset for at have ledelsens sæde i Danmark, når direktionen har sæde her, eller når selskabets hovedsæde er beliggende her i landet.

I det omfang bestyrelsen forestår den reelle daglige ledelse af selskabet, er stedet for bestyrelsens sæde af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet har ledelsens sæde i Danmark.

Det er stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der er afgørende for ledelsens sædes placering. Dette kan være aktuelt i tilfælde, hvor f.eks. bestyrelsesformanden reelt forestår den daglige ledelse af selskabet, eller i tilfælde hvor beslutningerne er truffet forud for den formelle afholdelse af bestyrelsesmøde. Beslutninger, der almindeligvis træffes på generalforsamlingsniveau, er som udgangspunkt ikke afgørende for, om selskabet kan anses for hjemmehørende her i landet. Den blotte aktiebesiddelse vil derfor som udgangspunkt ikke være afgørende for vurderingen. I det omfang en aktionær faktisk udøver ledelsen af selskabet, kan aktionærens hjemsted dog indgå i vurderingen af, om selskabets ledelse har sæde her i landet.

En trust har ikke på samme måde en ledelse, og den vil derfor ofte blive anset for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, hvis trustens administrator (trustee) har sæde her i landet. Det betyder eksempelvis, at hvis en administrator har kontor i Danmark og her træffer beslutninger om trustens ledelse, vil dette sted udgøre ledelsens sæde. Ligeledes kan en konkret vurdering føre til, at administrators bopæl i Danmark udgør ledelsens sæde.

(…)

Lov nr. 540 af 29. april 2015 (Lovforslag nr. L 167) til ligningslovens § 16 K som fremsat den 20. marts 2015

3.1.2. Lovforslaget

Indskudsafgiften i fondsbeskatningslovens § 3 A er ikke tilstrækkelig effektiv til at hindre skatteunddragelse. Den kan omgås ved f.eks. at stifte trusten i et højskatteland og efterfølgende flytte trusten til et lavskatteland, hvorved der ikke skal betales indskudsafgift.

Det væsentligste spørgsmål i forbindelse med trusts er, om formuen reelt er definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære. Dette er afgørende for, om stifteren fortsat beskattes af afkastet fra trustens formue. Stifteren skal således fortsat beskattes af formueafkastet, hvis formuen ikke definitivt og effektivt er udskilt.

I forhold til skatteunddragelse er det væsentligste problem, at det i praksis kan være meget vanskeligt for SKAT at opdage - og derefter bevise - at stifteren har bevaret rådigheden over trustens formue.

Det synes således muligt for stifteren at hemmeligholde, at formuen er genkaldelig. Dette kan f.eks. gøres ved at udstede et underhåndsbrev (letter of wishes) til trustee. Underhånds-brevet er formelt set ikke bindende for trustee, men kan reelt blive det, hvis der samtidigt indsættes en såkaldt protector med vide beføjelser til f.eks. at afsætte trustee. Protector kan således drage omsorg for, at trustee i sin administration af trusten følger stifterens underhåndsbrev.

I den forbindelse skal det bemærkes, at trusts ikke nødvendigvis bliver overvåget af offentlige myndigheder, som sikrer trustees uafhængighed.

Problemstillingen er i praksis tillige set i forhold til fonde, som er stiftet i lande, hvor der ikke gælder et ufravigeligt krav om effektiv udskillelse af formuen ved stiftelse af fonde og andre selvejende institutter.

Det foreslås på den baggrund, at der indføres beskatning af stifteren af indkomst optjent i trusts og udenlandske fonde, hvor det ikke er en ufravigelig gyldighedsbetingelse, at der er sket definitiv og effektiv udskillelse af formuen. Stifteren vil blive beskattet, som om der fortsat er adgang til formuen, selvom der formelt set er givet afkald på formuen. Stifteren vil dog ikke blive beskattet, hvis der er tale om trusts til almenvelgørende eller almennyttige formål, eller hvis der er tale om kommercielle trusts anvendt som kollektiv pensionsopsparing.

Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

Til § 1

Til nr. 3

Det foreslås i stk. 1, at fuldt skattepligtige fysiske personer og dødsboer omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, skal beskattes af indkomsten i en trust stiftet af den skattepligtige, selvom trusten formelt opfylder kravene til at blive anerkendt skattemæssigt. Det er en betingelse, at den skattepligtige har stiftet trusten på et tidspunkt, hvor den skattepligtige var fuldt skattepligtig til Danmark. Hvis andre fuldt skattepligtige fysiske personer end stifteren indskyder midler i en trust, bliver disse indskydere ligeledes skattepligtige af indkomsten i trusten. Dette gælder uanset størrelsen af indskuddet.

(...)

Stifteren vil efter stk. 4 kunne blive fritaget fra beskatningen i den foreslåede bestemmelse, hvis det måtte fremgå af en ufravigelig gyldighedsbetingelse (dvs. af lovgivningen, retspraksis, fast administrativ praksis) for trustens eksistens, at der er sket endelig og uigenkaldelig afkald på formuen. Dette må antages at forekomme sjældent, idet der er aftalefrihed i forbindelse med stiftelse af trusts. Betingelsen anses således ikke for opfyldt, hvis stifteren f.eks. kan fravige betingelsen ved aftale eller lignende med trustee eller andre. Den er ligeledes ikke opfyldt, hvis det er muligt at flytte trusten til en anden jurisdiktion, hvor der ikke er en sådan ufravigelig gyldighedsbetingelse for trustens eksistens.

Stifteren vil efter stk. 4 endvidere kunne blive fritaget fra beskatning af indkomsten i trusten, hvis trustens midler udelukkende anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Det er op til stifteren at kunne dokumentere, at trusten anvender sine midler til almenvelgørende eller almennyttige formål.

Afgrænsningen af, om trusten må anses for almenvelgørende eller almennyttig, foretages efter de samme kriterier, som lægges til grund for bedømmelsen om fradragsadgang for uddelinger efter fondsbeskatningsloven og for gaver til almenvelgørende eller almennyttige formål efter ligningslovens § 8 A.

For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, kræves, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelinger, er afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg. Formålet må komme en videre kreds til gode. For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes personer inden for en videre kreds, der er i økonomisk trang. Almennyttige formål foreligger, når formålet ud fra en almindelig fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan eksempelvis nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, humanitære, religiøse og undervisningsmæssige formål.

(...)

Praksis

Transparens

SKM2018.376.HR

Højesteret udtalte, at efter fast og langvarig praksis er det efter dansk ret en betingelse for, at en fond kan anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt, at fondens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue.

SKM2012.138.ØLR

En person, som nu var skattepligtig til Danmark, havde været medstifter af en trust på Isle of Man, og blev senere indsat som "Protector". Under Landsskatterettens bemærkninger fremgår bl.a. følgende: "Vedrørende sagens realitet bemærkes, at det er en forudsætning for at anse en udenlandsk trust for et selvstændigt skattesubjekt i forhold til danske regler, at der er sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af trustformuen fra den person, der indskyder midler i trusten. (...) Klageren ansås for at have haft den fulde råden over trustens formue, som dermed ikke var adskilt fra klagerens formue. På baggrund heraf var det ikke dokumenteret, at der var sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af trustens midler fra klagerens formue, hvorfor beskatning af trustens indtægter skulle ske hos ham.

SKM2020.308.SR

Det ønskedes bekræftet, at spørgers formue ikke var definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære, og at spørger således ikke skulle anses for at være et selvstændigt skattesubjekt i henhold til dansk skattelovgivning. Dette kunne bekræftes, da det var oplyst, at stifteren kunne få penge fra trusten og til, at stifteren kunne udpege nye medlemmer til "Protector Committee".

SKM2019.361.SR

Spørger, som var fuldt skattepligtig til Danmark, påtænkte at stifte en trust i USA, som var skattemæssigt transparent efter amerikansk ret. Skatterådet bekræftede, at trusten kunne anses for skattemæssigt transparent efter dansk skattepraksis.

SKM2017.568.SR

Skatterådet bekræftede, at en amerikansk trust stiftet af en dansk skattepligtig skulle anses for skattemæssig transparent, således at der ikke skulle ske beskatning efter ligningslovens § 16 K, og således at overdragelser til trusten ikke ansås for en skattemæssig afståelse, ligesom stifteren fortsat var skattepligtig af afkastet mv. af de indskudte aktiver i trusten, samt at udbetalinger til begunstigede i udgangspunktet ansås for gaver. (Inden den seneste ændring af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4.)

SKM2016.257.SR

Skatterådet besvarede spørgsmål 1 benægtende således, at The A Foundation ikke ansås for et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Ud fra en samlet vurdering af sagens omstændigheder, herunder stifteren og protektorernes relationer, fandt Skatterådet ikke, at formuen kunne anses for definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære, da protektorerne ikke var uafhængige af stifteren. Betingelsen, om at der skalle være tilvejebragt en ny uafhængig ejerrådighed af trustens formue, ansås ikke for opfyldt.

Den juridiske vejledning 2021-1 C.B.2.15.2 Beskatning af udenlandske trusts (fonde)

(…)

For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det Skattestyrelsens opfattelse, at kapitalen både skal være definitivt og effektivt udskilt.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren eller den person, som har "arvet" trustkapitalen, fx kan få trustee til at træde tilbage som trustee, antages det at kapitalen ikke er effektivt udskilt.

(…)

Ledelsens sæde

SKM2020.9.SR (påklaget til Landsskatteretten)

Spørger, hvis amerikanske mand i sin tid oprettede en amerikansk trust, ønskede bekræftet, at efter lov nr. 1723 af 27. december 2018, kunne trusten ikke anses for skattepligtig til Danmark.

Spørger var fra stiftelsen trustee, og var stadig efter stifterens død trustee, og spørger var nu blevet fuldt skattepligtig til Danmark. Trusten overgik ved stifterens død til at blive transparent i forhold til spørger, da benificienterne var stifterens og spørgers mindreårige hjemmeboende børn under 18 år.

Da trusten ansås for et selvstændigt skattesubjekt i USA, og spørger var trustee, var spørgsmålet, om trusten havde ledelsens sæde i Danmark, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Henset til at spørger, der var bosiddende her i landet, var trustee, at det var trustee, som besluttede om der fx skulle foretages uddelinger fra trusten, at det var trustee, som besluttede, hvilken trustmanager trusten skulle anvende, at det var trustee, som kunne fastsætte under hvilke betingelser trustmanageren skulle forvalte trustens midler, og hvilken risikoprofil trusten skulle have, havde trusten fast driftssted i Danmark, uanset at det var oplyst, at spørger underskrev alle dokumenter om investeringer, når hun var på ferie i USA.

SKM2019.389.SR

En engelsk trust blev anset for transparent efter dansk skattepraksis, og trusten var et selvstændigt skattesubjekt i UK. Skatterådet bekræftede, at den omhandlede engelske trust skulle anses for at have ledelsens sæde i Danmark, således at beskatningen skulle ske efter reglerne i fondsbeskatningsloven. Skatterådet kunne på denne baggrund bekræfte, at den herboende begunstigede ikke skulle beskattes af løbende afkast eller indtægter af trustkapitalen, men derimod alene skulle beskattes af udlodninger fra trusten som personlig indkomst, der medregnes med 80 pct. af uddelingsbeløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 7 V.

SKM2019.293.SR

Skatterådet bekræftede, at en Familiefond Foundation, som havde hjemsted i Panama, skulle kvalificeres som transparent. Skatterådet bekræftede desuden, at spørgers deltagelse i bestyrelsesmøder for samme Familiefond Foundation via telefon fra Danmark, ikke havde betydning for fondens skattepligt til Danmark, da den ikke fik ledelsens sæde i Danmark, jf. FBL § 1, stk. 4.

SKM2018.469.SR

Skatterådet bekræftede, at et irsk investeringsinstitut etableret som et PLC, ikke kunne anses for at have ledelsens sæde i Danmark efter SEL § 1, stk. 6, alene som følge af at instituttets Investment Manager var hjemmehørende i Danmark.

Skattestyrelsen fandt, at kapitalforvaltning grundlæggende ikke havde karakter af ledelse, men var en særlig opgave udlagt til specialister, med henblik på at disse specialister foretog investering inden for rammerne fastlagt i en kapitalforvaltningsaftale bestemt af den enkelte investeringsfonds ledelse.

Den juridiske vejledning 2021-1 C.D.9.1.2 Fondsbeskatningslovens skattesubjekter

Indhold

Dette afsnit beskriver de grundlæggende forudsætninger for at være skattepligtig efter fondsbeskatningsloven, dvs. hvem der er omfattet af loven.

Hvem er omfattet af fondsbeskatningsloven?

Fondsbeskatningsloven omfatter følgende grupper:

d. Fonde og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, Færøerne eller Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 4. Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 er FBL § 1, stk. 1, nr. 4, blevet ændret. Herefter omfatter reglen fonde, trusts og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Det gælder både, når trusten m.v. både i udlandet og Danmark anses for et selvstændigt skattesubjekt og når trusten mv. i udlandet anses for et selvstændigt skattesubjekt og i Danmark anses for transparent.

(…)

Ad d.

Udenlandske fonde og andre selvejende institutioner, hvis ledelse har sit sæde her i landet, er skattepligtige her til landet. Sådanne fonde sidestilles skattemæssigt med danske fonde.

(…)

Udenlandske trusts

Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 blev FBL § 1, stk. 1, nr. 4, ændret. Fonde, trusts og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, er skattepligtige efter fondsbeskatningsloven, hvis ledelsen har sæde her i landet. Dette gælder, uanset hvor fonden, trusten eller den selvejende institution eventuelt er indregistreret. En trust, der efter udenlandske regler må anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, men som efter danske regler ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, omfattes af dansk skattepligt, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark.

Trusts mv. stiftet i udlandet med ledelsens sæde i Danmark, beskattes dog ikke efter fondsbeskatningsloven, hvis indkomsten er omfattet af LL § 16 K eller der er betalt afgift efter reglen i FBL § 3 A eller 3 C.

Den juridiske vejledning 2021-1 C.D.9.1.5.2 Udenlandske fonde og andre selvejende institutioner, hvis ledelse har sæde her i landet

Indhold

Dette afsnit handler om reglerne for skattepligt til Danmark, hvis fondens ledelse er her i landet.

(…)

Regel

Fonde, truster og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, er skattepligtige efter fondsbeskatningsloven, hvis ledelsen har sæde her i landet. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 4. Skattepligten indtræder uafhængigt af, hvor fonden, trusten eller den selvejende institution er skattemæssigt hjemmehørende (indregistreret).

Fonde og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, men reelt ledes fra Danmark, sidestilles i skattemæssig henseende med fonde, som er oprettet og registreret efter fondslovenes bestemmelser.

Hvorvidt ledelsen har sæde her i landet er en konkret vurdering af de faktiske forhold, herunder hvor og hvem der tager beslutningerne i fonden, trusten eller den selvejende institution. Der lægges især vægt på beslutninger forbundet med den daglige ledelse. Fonden, trusten eller den selvejende institution vil derfor ofte blive anset for hjemmehørende i Danmark, når fondens administrator har sæde her i landet.

Hvis bestyrelsen reelt står for den daglige ledelse, eller hvis der ikke er en daglig ledelse, kan det sted, hvor bestyrelsen træffer sine beslutninger, tillægges betydning.

Se også afsnit C.D.1.1.1 for mere om vurderingen af ledelsens sæde.

Selvom et flertal af fondens bestyrelsesmedlemmer er hjemmehørende i Danmark, medfører det ikke nødvendigvis, at fonden anses for hjemmehørende i Danmark, hvis det kan godtgøres, at beslutninger forbundet med fondens daglige ledelse faktisk træffes i udlandet. Se også afsnit C.D.1.1.1.5 om retsvirkninger af, at selskabet er hjemmehørende her i landet.

(…)

Lov nr. 1723 af 27. december 2018 - udvidelse af skattepligt

Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 er FBL § 1, stk. 1, nr. 4, blevet ændret.

Regel

Hvis en fond, trust eller anden selvejende institution er oprettet i udlandet, men har ledelsens sæde i Danmark, er den omfattet af skattepligten i fondsbeskatningsloven. Det gælder både, når trusten i såvel udlandet som i Danmark anses for et selvstændigt skattesubjekt, og når trusten i udlandet anses for et selvstændigt skattesubjekt, men i Danmark ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt (transparent).

(…)

Det gælder dog ikke, hvis indkomsten er omfattet af LL § 16 K eller der er betalt afgift efter reglen i FBL § 3 A eller 3 C. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 4.

Hvilke udenlandske trusts beskattes?

Fonde, trusts og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, beskattes efter reglerne i fondsbeskatningsloven, hvis de har ledelsens sæde i Danmark. Det gælder uanset, hvor trusten m.v. er indregistreret.

Har en udenlandsk trust ledelsens sæde i Danmark, skal den beskattes efter fondsbeskatningsloven i følgende tilfælde:

Hvis trusten i Danmark anses for transparent, er den omfattet af skattepligten efter fondsbeskatningsloven, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark. Bestemmelsen skal sikre, at der sker beskatning af indtægterne i en trust, som ellers kunne være fritaget for beskatning i både Danmark, stiftelseslandet og det land, hvor stifter er hjemmehørende.

Trusts stiftet i udlandet med ledelsens sæde i Danmark, beskattes dog ikke efter fondsbeskatningsloven, hvis en af følgende situationer foreligger:

  1. Indkomsten i trusten beskattes efter LL § 16 K.
  2. Der er betalt indskudsafgift af kapitalen i trusten efter FBL § 3 A.
  3. Der er betalt båndlæggelsesafgift af kapitalen i trusten efter FBL § 3 C.

Hvornår har en udenlandsk trust ledelsens sæde i Danmark?

For at en trust m.v. kan anses for at have ledelsens sæde i Danmark, er det afgørende, at den daglige ledelse af trusten sker her i landet. Vurderingen af, om en trust må anses for at have ledelsens sæde her i landet, svarer til den vurdering, der generelt foretages i forhold til selskaber og fonde.

Afgørelsen af, om en trust m.v. har ledelsens sæde her i landet, beror således på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet.

Der skal først og fremmest lægges vægt på, om beslutninger forbundet med den daglige ledelse træffes fra Danmark.

Den udenlandske trust m.v. vil derfor ofte blive anset for at have ledelsens sæde i Danmark, når administrator har kontor eller er bosiddende i Danmark.

(…)

Ophør af skattepligt

Beskatning ved ophør af skattepligt her til landet, fordi ledelsens sæde flytter fra Danmark, følger de almindelige regler for ophør. Se SEL § 5.

Det samme gælder, hvis Danmark efter bestemmelserne i en DBO må opgive beskatningsretten som domicilstat til en fond mv.

Den juridiske vejledning 2021-1, C.D.1.1.1.3 Hvor har ledelsen sæde

(…)

Ledelsens sæde

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet.

Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på den daglige ledelse af selskabet. Selskabet vil derfor ofte blive anset for hjemmehørende i Danmark, når direktionen har sæde her i landet, eller når selskabets hovedsæde er beliggende her i landet.

I det omfang, bestyrelsen forestår den reelle daglige ledelse af selskabet, er stedet for bestyrelsens sæde af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet er hjemmehørende i Danmark.

Det er stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der er afgørende for ledelsens sædes placering. Dette kan være aktuelt i tilfælde, hvor fx bestyrelsesformanden reelt forestår den daglige ledelse af selskabet, eller i tilfælde, hvor beslutningerne er truffet forud for den formelle afholdelse af bestyrelsesmøde.

Beslutninger, der almindeligvis træffes på generalforsamlingsniveau, er som udgangspunkt ikke afgørende for, om selskabet kan anses for hjemmehørende her i landet. Den blotte aktiebesiddelse vil derfor som udgangspunkt ikke være afgørende for vurderingen. I det omfang en aktionær faktisk udøver ledelsen af selskabet, kan aktionærens hjemsted dog indgå i vurderingen af, om selskabets ledelse har sæde her i landet.

Den juridiske vejledning 2021-1 C.B.2.15.3 Udenlandske trusts (fonde) - stiftet/indskud 1. juli 2015 eller senere

(…)

Regel

Hvis en person, som er fuldt skattepligtig i henhold til KSL § 1 eller et dødsbo omfattet af DBSL § 1, stk. 2, stifter eller indskyder aktiver i en trust, skal de beskattes af indkomsten i trusten.

Personer, som stifter eller foretager indskud i fonde og andre lignende enheder (fx stiftungs, treuhands og anstalten), hvor det er muligt for stifteren at få adgang til formuen, skal også beskattes.

Under visse betingelser kan stiftere og indskydere dog undgå beskatning.

Reglen gælder, hvis trusten mv. er stiftet eller indskuddet er sket den 1. juli 2015 eller senere.

(…)

Hvem skal beskattes?

Følgende er skattepligtige:

Se LL § 16 K, stk. 1 og 2.

Beskatning skal ske, selvom trusten formelt opfylder kravene til at blive anerkendt skattemæssigt.

(…)

Den juridiske vejledning 2021-1 C.D.9.5.5.3 Afgift af indskud i en udenlandsk lavt beskattet fond/trust

(…)

Regel

Fuldt skattepligtige fonde mv., der foretager indskud i en lavt beskattet udenlandsk fond eller trust, skal betale en indskudsafgift på 20 pct. Dette gælder dog kun den del af de årlige indskud, der overstiger 10.000 kr. Se FBL § 3 A, stk. 1.

Bestemmelsen omfatter fuldt skattepligtige personer, selskaber mv. og fonde mv. samt dødsboer, der skiftes her i landet. Se FBL § 3 A, stk. 1, 1. pkt.

Med lov nr. 540 af 29. april 2015 (L 167 2014-15) indførtes en ny bestemmelse i FBL § 3 A, stk. 2, 2. pkt., hvormed stk. 1 ikke finder anvendelse, hvis indskyderen som følge af indskuddet er skattepligtig af afkastet i den udenlandske fond eller trust, jf. ligningslovens § 16 K. Bestemmelsen har virkning fra og med den 1. juli 2015.

Derudover finder reglen anvendelse, hvis en person, et selskab mv., som tidligere har været fuldt skattepligtig i Danmark, bliver fuldt skattepligtig på ny, og inden for de sidste fem år før den fulde skattepligts genindtræden har indskudt midler i en udenlandsk lavt beskattet fond eller trust. Se FBL § 3 A, stk. 4.

(…)

Udenlandsk fond eller trust

Det er en betingelse, at indskuddet er foretaget i en udenlandsk stiftet eller oprettet fond eller trust. Som en fond anses et udenlandsk retssubjekt, der har samme karakteristika som en dansk fond.

(…)

Indskud

Bestemmelsen i FBL § 3 A, stk. 1 forudsætter, at der ved indskuddet er sket en sådan endelig udskillelse af midlerne fra indskyderens egen formue, at det i skattemæssig henseende kan anerkendes, at personen mv. efter indskuddet ikke skal beskattes af afkastet. Er dette ikke tilfældet, er der ikke tale om et »indskud« i lovens forstand.

(…)

Den juridiske vejledning 2021-1 C.D.9.5.5.5 Afgift af indskud i og afkast fra en båndlagt kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder

(…)

Regel

Når en af følgende båndlægger kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder, hvor der hverken i udlandet eller her i landet sker løbende beskatning af hele eller dele af afkastet, skal de betale en afgift på 20 pct. af det beløb, der båndlægges:

Se FBL § 3 C, stk. 1, 1. pkt.

(…)

Der skal ikke betales afgift, hvis båndlæggeren eller administratoren vælger, at kapitalen beskattes efter de regler, der gælder for fonde mv. omfattet af FBL § 1, stk. 1, nr. 4. Det er en betingelse, at meddelelse om dette valg sker ved båndlæggelsen. Når valget er meddelt til Skattestyrelsen, kan valget ikke senere ændres. Se FBL § 3 C, stk. 2.

(…)

Spørgsmål 2

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Se under spørgsmål 1.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Aktieavancebeskatningslovens § 38

Gevinst og tab på aktier omfattet af reglerne i denne lov betragtes som realiseret, hvis gevinsten eller tabet vedrører en aktie, der er omfattet af dansk beskatning, og den danske beskatningsret ophører af anden grund end den skattepligtiges død, jf. dog stk. 2 og 3. (…) Når en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst indgået mellem Danmark og en fremmed stat, Færøerne eller Grønland bliver hjemmehørende uden for Danmark, sidestilles dette ved anvendelse af reglerne i 1. pkt., stk. 2-5, og §§ 39-39 B med ophør af skattepligt.

(…)

Stk. 3. Reglerne i stk. 1 gælder kun for personer, der har været skattepligtige efter kildeskattelovens § 1 eller § 2 af aktiegevinster i en eller flere perioder på i alt mindst 7 år inden for de seneste 10 år før skattepligtsophøret. Reglerne i stk. 1 gælder dog også, hvis aktierne er erhvervet fra den skattepligtiges ægtefælle og denne opfylder betingelserne i 1. pkt. (…)

Fondsbeskatningslovens § 2

Skattepligtens indtræden og ophør følger de for selskaber og foreninger m.v. gældende regler.

(…)

Stk. 5. Ved indtræden eller ophør af skattepligt som følge af, at ledelsens sæde flyttes, finder de for selskaber og foreninger m.v. gældende bestemmelser om indgangsværdier og ophørsbeskatning tilsvarende anvendelse.

Selskabsskattelovens § 5, stk. 7

Stk. 7. Hvis et selskab eller en forening mv. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet.

Praksis

Den juridiske vejledning 2021-1 C.B.2.14.2.3 Hvem er omfattet af reglerne om fraflytterskat i ABL?

Det er kun fysiske personer, som er omfattet af reglerne om fraflytterskat i aktieavancebeskatningsloven.

Det er som hovedregel en betingelse for indtræden af skattepligt efter ABL § 38, at personen har været skattepligtig til Danmark af aktiegevinster efter KSL §§ 1 eller 2, stk. 1, nr. 4, i en eller flere perioder på i alt mindst 7 år inden for de seneste 10 år før skattepligtsophøret. Se ABL § 38, stk. 3.

(…)

Den juridiske vejledning 2021-1 C.D.9.2.2 Skattepligtens ophør

Indhold

(…)

Flytning af ledelsens sæde

(…)

Ophører skattepligten, fordi ledelsens sæde flyttes til udlandet, Grønland eller Færøerne, skal der ske likvidationsbeskatning. Se SEL § 5, stk. 7 og afsnit C.D.9.1.5.2 om ophør af skattepligt.

En dansk fond kan ikke flytte ledelsens sæde til udlandet. Skattepligten af fonden bygger på, at fonden er omfattet af fondsloven eller erhvervsfondsloven uden vilkår.

(…)

Spørgsmål 5

Lovgrundlag

Fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6

Gaver til fonde m.v. omfattet af § 1, nr. 1 og 4, skal kun medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis gaven skal anvendes til uddeling eller det i vedtægten er bestemt, at kapitalen i løbet af et nærmere fastsat tidsrum skal anvendes til uddeling. Gaver til fonde m.v., i hvis vedtægter der tillægges medlemmer af bestemte familier fortrinsret til uddelinger fra fonden m.v. eller fortrinsret til at indtage bestemte stillinger m.v., jf. § 7 i lov om fonde og visse foreninger og § 28 i lov om erhvervsdrivende fonde, medregnes ved opgørelsen af fonden m.v.s. skattepligtige indkomst, såfremt der er tale om en gave, hvorved en fond m.v.s grundkapital udvides. Af gaver, som ydes til stiftelse af fonde som nævnt i 2. pkt., svares en afgift på 20 pct., jf. dog 1. pkt. (Skattestyrelsens understregning)

Lov om fonde og visse foreninger § 7

Bestemmelser i en vedtægt, der tillægger medlemmer af en bestemt familie eller visse familier fortrinsret til uddeling fra en fond, har ikke retsvirkning efter deres indhold, i det omfang fortrinsretten rækker videre end til personer, der lever på stiftelsestidspunktet, og til én i forhold til disse ufødt generation.

Stk. 2. Bestemmelsen i stk. 1 gælder tilsvarende for bestemmelser i en vedtægt, der tillægger medlemmer af en bestemt familie eller visse familier fortrinsret til at indtage en bestemt stilling eller til på anden måde, herunder i form af arbejdsvederlag, at oppebære økonomiske ydelser fra fonden eller fra en virksomhed, hvorover fonden har en bestemmende indflydelse. Dette gælder dog ikke hverv som medlem af bestyrelsen.

Lov om fonde og visse foreninger § 8

En fond skal ved oprettelsen have aktiver på mindst 1 mio. kr. Aktiverne og egenkapitalen skal stå i rimeligt forhold til formålet.

Stk. 2. Uanset bestemmelsen i stk. 1, 1. pkt., kan fondsmyndigheden i særlige tilfælde tillade oprettelse af en fond med aktiver på under 1 mio. kr.

Stk. 3. Bestemmelsen i stk. 1, 1. pkt., gælder ikke for fonde, der stiftes i henhold til et testamente, der er oprettet før den 1. januar 1985.

Lov om fonde og visse foreninger § 9

En fonds bestyrelse må kun med fondsmyndighedens samtykke uddele:

  1. de aktiver, der forelå ved fondens stiftelse, eller hvad der træder i stedet herfor, og
  2. de aktiver, der modsvarer overskud, som er henlagt til konsolidering af fondens formue.

Stk. 2. En fonds bestyrelse beslutter, om aktiver, som senere tilfalder fonden som arv eller gave, eller hvad der træder i stedet herfor, skal anvendes til uddeling eller henlægges til fondens formue, medmindre arvelader eller gavegiver har truffet bestemmelse herom. Beslutning herom skal være truffet senest ved regnskabsaflæggelsen. Er beslutningen ikke truffet inden dette tidspunkt, henlægges arven eller gaven til fondens formue. I øvrigt finder § 29, stk. 1, tilsvarende anvendelse.

Stk. 3. Uanset bestemmelsen i stk. 1 kan en fonds bestyrelse uden fondsmyndighedens samtykke uddele aktiver svarende til det foregående regnskabsårs nettokursgevinster, som efter reglerne i kursgevinstloven og aktieavancebeskatningsloven skal medregnes ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst. Bestyrelsens beslutning om at anvende aktiverne til uddeling skal være truffet inden 6 måneder efter det foregående regnskabsårs afslutning. I øvrigt finder § 29, stk. 1, tilsvarende anvendelse.

(…)

Stk. 6. Det kan bestemmes i vedtægten, at de i stk. 1 nævnte aktiver skal anvendes til uddeling i løbet af et nærmere fastsat tidsrum.

Forarbejder

Af bemærkninger til lov nr. 1723 af 27. december 2018 (LF 27 af 3. oktber2018) fremgik bl.a, følgende:

(…)

Fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, omhandler gaver til fonde. Efter denne bestemmelse fremgår det, at gaver kun skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis gaven skal anvendes til uddeling, eller det i vedtægten er bestemt, at kapitalen i løbet af et nærmere fastsat tidsrum skal anvendes til uddeling. Dette gælder dog ikke gaver til familiefonde, jf. § 3, stk. 6, 2. pkt.

Det foreslås, at disse bestemmelser i fondsbeskatningslovens § 3, tilsvarende skal omfatte trusts og andre lignende retlige arrangementer. I bestemmelsen ændres "fonden" til "fonden m.v.", hvorefter trusts og andre lignende retlige arrangementer også anses for omfattet af bestemmelsen.

Af bemærkninger til lov nr. 399 af 22. maj 1996 (LF 117 af 6. december 1995) fremgik bl.a. følgende:

Ved lov nr. 180 af 23. marts 1995 blev den tidligere gældende dispensationspraksis for beskatning af gaver til fonde objektiveret.

Det præciseres, at det alene er gaver, der tilfalder grundkapitalen i forbindelse med stiftelse af en familiefond, som bliver pålagt en afgift på 20 pct. I andre tilfælde finder de almindelige regler om beskatning af gaver i § 3, stk. 3, 1. pkt. anvendelse.

Af bemærkningerne til lov nr. 180 af 23. marts 1995 (LF 141 af 18. januar 1995) fremgik bl.a. følgende:

Det følger af fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1, at gaver skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette er imidlertid kun udgangspunktet, idet § 3, stk. 3 og 4, indeholder regler, hvorefter der kan indrømmes dispensation for beskatning af gaver, eventuelt mod at der betales en kompenserende afgift. Kompetencen til som 1. instans at træffe afgørelse efter fondsbeskatningslovens § 3, stk. 3 og stk. 4, sidste pkt., er ved bekendtgørelse nr. 514 af 16. juni 1994 udlagt til den kommunale skattemyndighed.

Mulighederne for dispensation skal ses i sammenhæng med lov om fonde og visse foreninger samt lov om erhvervsdrivende fonde.

Efter lov om fonde og visse foreninger tilfalder gaver til fonde den bundne kapital, medmindre giver har bestemt, at gaven skal anvendes til uddeling. Det omvendte gælder for fonde omfattet af erhvervsfondsloven, hvor gaver kun tilfalder grundkapitalen, hvis giver har bestemt dette.

I fondsbeskatningsloven anvendes alene udtrykket grundkapital, forstået som den kapital, der ikke kan uddeles.

De typer gaver til fonde, der konkret kan fritages for beskatning, er:

  1. Gaver, hvorved en fond oprettes.
  2. Gaver, hvorved en fonds grundkapital udvides.
  3. Gaver til fonde med udelukkende almenvelgørende eller i øvrigt almennyttige formål, når gaven består af bestemte aktiver, eller beløb til erhvervelse eller forbedring af bestemte aktiver, og når aktivet direkte tjener til opfyldelse af fondens formål.

Fritagelse for beskatning af gaver til tilvejebringelse eller udvidelse af en fonds grundkapital (1) og (2) kan erstattes af en afgift, jf. § 3, stk. 4.

Det er en forudsætning for dispensation, at giver ikke har fradragsret. Dette indebærer, at fonde, der er godkendt efter ligningslovens § 8 A, § 8 H eller § 12, stk. 1-3, i almindelighed ikke kan opnå dispensation for den del af gaven, der er fradragsberettiget for giver. En undtagelse gælder dog i tilfælde, hvor fradragsretten følger af ligningslovens § 14 F, eller hvor en fond blot videreuddeler ydelsen til det endelige formål via en særlig fond under forudsætning af, at der ikke foreligger gensidige gaver mellem fondene.

I praksis har det vist sig, at det ved behandlingen af ansøgninger om dispensation for gavebeskatning ikke er muligt at kontrollere, om giver har fradrag for gaven eller ej.

Dertil kommer, at hvis giver har fradragsret, er det i almindelighed, fordi gaven skal gå til en fond med et almennyttigt formål. De gældende regler bevirker, at gaver til disse formål beskattes, fordi giver har fradragsret, mens gaver til ikke-almennyttige fonde kan skattefritages.

Lovteksten har umiddelbart givet det indtryk, at skattepligt er hovedreglen, uanset at praksis (bortset fra familiefonde) er, at gaver fritages for beskatning, hvis de tilfalder en fonds bundne kapital. Det foreslås derfor at objektivere regelsættet således, at alle gaver, der tilfalder en fonds grundkapital, gøres skattefrie, også selv om giver har fradragsret for gaven.

Da gaver som udgangspunkt tilfalder en fonds bundne kapital, er der ikke nogen umiddelbar risiko for, at fonde skattefrit modtager gaver, som de efterfølgende kan uddele med fradragsret. Da en del gaver imidlertid senere uddeles, foreslås det at gaver, der tilfalder fonde, og hvorom det er bestemt, at kapitalen senere skal uddeles, skal medregnes ved indkomstopgørelsen.

Med hensyn til familiefonde er skattefritagelse efter gældende ret betinget af, at der i stedet svares en kompenserende afgift på 20 pct. ved stiftelse af en familiefond og 35 pct. ved udvidelse af en familiefond. Dette gælder dog kun, hvis fonden er oprettet efter 1. januar 1985. Er familiefonden oprettet før dette tidspunkt, skal hele gaven medregnes ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst.

Det foreslås, at sondringen mellem gaver til familiefonde oprettet før og efter 1. januar 1985 opgives.

Det foreslås herefter, at familiefonde, der modtager gaver, som skal medgå til at udvide grundkapitalen, skal svare almindelig indkomstskat af gavens værdi. Afgiften på 35 pct. blev indsat med virkning for indkomståret 1987, hvor selskabskatteprocenten var 50. Efter nedsættelse af selskabsskatteprocenten til 34 forekommer det ikke længere rimeligt at opretholde en afgiftssats på 35 pct. Familiefonde skal dog stadig svare en afgift på 20 pct. af gaver, som ydes til stiftelse. Ovennævnte ændring indebærer en forenkling af regelsættet.

Praksis

Den juridiske vejledning 2021-1 C.D.9.5.5.2 Gaver til familiefonde

Indhold

Dette afsnit handler om beskatningen af gaver til familiefonde. Gaverne kan enten indgå i kapitalen eller anvendes til uddelinger.

(…)

Definition

Ved familiefonde mv. forstås fonde mv., i hvis vedtægter der tillægges medlemmer af bestemte familier fortrinsret til uddelinger fra fonden mv. eller fortrinsret til at besætte bestemte stillinger mv., dog ikke hvervet som medlem af bestyrelsen. Se FL § 7 og EFL § 28.

Gaver, der tilfalder grundkapitalen

Familiefonde mv. er skattepligtige af gaver, hvorved fondens grundkapital udvides. Se FBL § 3, stk. 6, 2. pkt.

Gaver, som tilfalder grundkapitalen i forbindelse med stiftelse af en familiefond mv., pålægges en afgift på 20 pct. af gavens værdi. Se FBL § 3, stk. 6, 3. pkt. Afgiftspligtige gaver er ikke skattepligtige.

Der er ikke hjemmel i fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, til beskatning ved uddeling/overførsel af midler fra den bundne til den frie kapital i fondens levetid, hverken i forbindelse med overførsel til dækning af underskud, til senere uddeling eller ved faktisk uddeling af de overførte (frie) midler. Dette er i overensstemmelse med praksis på området.

(…)

Gaver til uddeling

Familiefonde mv. er skattepligtige af gaver, som anvendes til uddeling. Dette omfatter også situationer, hvor det er bestemt i vedtægten, at kapitalen i løbet af et nærmere bestemt tidsrum skal anvendes til uddeling. Er der tale om en gave, som helt eller delvist senere skal uddeles, betales der således almindelig indkomstskat af den del af gaven, som anvendes til uddeling. Se FBL § 3, stk. 6.