Dokumentets metadata

Erhvervsmæssig virksomhed - fradrag for underskud - virksomhedsskatteordningen

Sagen angik, om sagsøgerens landbrugsvirksomhed kunne anses for erhvervsmæssig i indkomstårene 2010-2012 med den virkning, at virksomhedens underskud var fradragsberettiget, og at sagsøgeren kunne anvende virksomhedsskatteordningen.

Retten fandt, at sagsøgeren havde de nødvendige faglige forudsætninger for at drive virksomheden landbrugsmæssigt forsvarligt, men at virksomheden var drevet på en sådan måde, at der ikke i indkomstårene 2010-2012 var udsigt til, at virksomheden ville få overskud efter driftsmæssige afskrivninger.

Retten fandt på denne baggrund, at virksomheden ikke var drevet erhvervsmæssigt. Retten lagde i den forbindelse vægt på, at sagsøgerens aktiviteter med traditionelt landbrug var reduceret til sådan en størrelse, at det ville være svært at opretholde en rentabel produktion, og at sagsøgeren samtidig havde omlagt sit landbrug fra traditionel landbrugsproduktion til en nicheproduktion, hvor der er meget få, der kan skabe profit.

Sagsøgeren kunne derfor ikke fradrage underskud fra virksomheden, ligesom han heller ikke kunne anvende virksomhedsskatteordningen.

Parter

A

(advokat Jens Jepsen)

mod

Skatteministeriet

(advokat Birgitte Kjærulff Vognsen)

Afgørelse truffet af Byretsdommeren

Morten Lange

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 22. maj 2017 og drejer sig om, hvorvidt A i skattemæssig henseende kan siges at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2010-2012, således at han var berettiget til at fradrage underskud fra virksomheden i sin skattemæssige indkomst samt om han kunne anvende virksomhedsskatteordningen.

Sagsøgeren, A, har fremsat følgende påstande:

Principalt:

Skatteministeriet skal anerkende, at sagsøgerens indkomst nedsættes med fradrag for underskud på henholdsvis 656.672 kr. i indkomståret 2010, 517.055 kr. i indkomståret 2011 og 134.979 kr. i indkomståret 2012.

Skatteministeriet skal endvidere anerkende, at sagsøgerens indkomst nedsættes med 469.096 kr. i indkomståret 2010, og at sagsøgerens indkomst i indkomståret 2011 forhøjes med 469.096 kr. i form af opsparet overskud til beskatning.

Subsidiært:

Ansættelserne af sagsøgerens indkomst for indkomstårene 2010-2012 (begge inkl.) hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har fremsat følgende påstande:

Principalt:

Frifindelse.

Subsidiært:

Ansættelserne af sagsøgerens indkomst for indkomstårene 2010-2012 (begge inkl.) hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Skatte- og Vurderingsankenævn Haderslev og Kolding har den 23. februar 2017 truffet afgørelse i sagen. Af nævnets begrundelse fremgår:

"…

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, if. Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke et erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har varet forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994,364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. l, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat pa 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Det henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i Viborgs dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2010, 2011 og 2012.

Der er lagt til grund, at klageren har de nødvendige faglige forudsætninger for at drive virksomheder landbrugsfagligt forsvarligt. Det et henset til, at klageren har drevet virksomheden med avl af kvæg i ca. 30 år.

Det fremgår af § 6, stk. 1 i Bekendtgørelse om fleksjob, at kommunen udbetaler tilskuddet direkte til den selvstændigt erhvervsdrivende uden om virksomhedens regnskab. Tilskuddet skel derfor holdes uden for virksomhedens regnskab.

I overensstemmelse med selvangivne resultater lægges det til grund, at resultat af virksomheden har været underskudsgivende før renter i perioden fra salget af landbrugsejendommen i indkomståret 2007 til og med de påklagede år 2010, 2011 og 2012. I overensstemmelse med regnskaber for de påklagede år lægges det til grund, at drift hat udvist underskud pa 592 kr. i 2010, pa 158.103 kr. i 2011 og på 166.641 kr. i 2012 før driftsmæssige afskrivninger. I overensstemmelse med regnskabet for 2013 lægges det til grund, at driftsresultatet viser underskud på 13.551 kr. før driftsmæssige afskrivninger i indkomståret 2013.

Regnskaber for de efterfølgende år 2014 og 2015 udviser driftsoverskud på 29.640 kr. i 2014 og på 32.270 kr. for 2014 og 2015. Det er ankenævnets opfattelse, at regnskaberne for 2014 og 2015 ikke tager højde for dels driftsmæssige afskrivninger dels for omkostninger til besætning. Der er lagt til grund, at regnskabspost "leje" udviser 0 kr. i år 2014 og 2015 og regnskabspost "omkostninger til husdyr" er reduceret kraftigt fra 471.781 kr. i 2012 til ca. 40.180 kr. i 2014. Der er lagt vægt på, at antal dyr på 46 styk var den samme i år 2012 som i år 2014. Omkostninger til opstaldning af besætningen samt driftsafskrivninger på inventar må derfor formodes at medføre, at driftsresultatet for 2014 og 2015 ikke kan give resultat pa 0 kr. eller derover.

På det foreliggende grundlag er det ikke udsigt til, at virksomheden vil kunne give et resultat pa 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække. Det er henset til virksomhedens indretning og betydelig størrelse af underskud efter salget af landbrugsejendommen i indkomståret 2007. Klageren har heller ikke dokumenteret med regnskaber for 2013-2015 eller sandsynliggjort med budgetter for fremtidig drift, at der i de påklagede indkomstår 2010-2012 var udsigt til, at virksomheden fremover ville få overskud eller resultat omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Virksomhedsordningen

Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen efter reglerne i virksomhedsskatteloven på indkomst fra virksomheden. Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Da klagerens landbrug ikke må anses at være selvstændig erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede år, kan klageren ikke beskattes efter reglerne i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, i indkomstårene 2010, 2011 og 2012.

Klageren må anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2009, idet klageren har drevet ikke- erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede indkomstår 2010, 2011 og 2012. Dermed skal klageren ifølge virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 beskattes af hele det opsparede overskud i indkomståret 2010, der et året efter ophørsåret.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

…"

Der er under sagen gennemført syn og skøn, og skønsmand NS har den 16. august 2019 udarbejdet skønserklæring. Af skønserklæringen fremgår:

"…

Blanket til syn og skøn

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af A og skønsmand NS.

A har forklaret, at han i 1980 blev uddannet som landmand, og at han i 1981 etablerede sin egen virksomhed. I 1982 købte han sin første landbrugsejendom, beliggende Y1-adresse hvor han holdt køer til mælkeproduktion. I 1996 begyndte han arbejdet med embryoner.

I juli 2003 kom han desværre ud for en arbejdsulykke, da han skulle undersøge æggestokkene på en ko og blev sparket i hovedet. Han var på sygehuset i 3 uger og havde fået kraniebrud, brækket kæbe og kindben og havde mistet flere tænder. Han frasolgte i den forbindelse sin landbrugsejendom, men i september 2003 begyndte han delvist på arbejde igen, selvom han det følgende år delvist var sygemeldt. Han erhvervede samtidig en ny landbrugsejendom på Y2-adresse. Han havde allerede inden ejendomsskiftet ansat nogle medhjælpere, og han fik i 2004 tilskud, fordi han var delvis sygemeldt.

Det er ikke sædvanligt for mælkeproducenter at sælge embryoner. Det er en form for specialisering. I 1996 var der måske 15-20 virksomheder i Danmark, der handlede med embryoner, men det var en god forretning. De første par år var en opstart for ham, og han skulle lære det, men derefter gik det godt. Da han kom tilbage fra arbejdsulykken fortsatte han med at sælge embryoner.

I 2006 måtte han erkende, at han ikke var kommet sig fuldt ud efter arbejdsulykken, og at han måtte ændre sit arbejde, fordi han ikke kunne passe det så godt, som han gerne ville. Derfor satte han ejendommen til salg og ledte efter en mindre ejendom. Han tog i den forbindelse et job som sælger af tyresæd for et udenlandsk firma. Det førte til et pres fra de danske kolleger, og han endte med igen at blive sygemeldt. Han ønskede en bedrift med ca. 60 køer, hvorimod han tidligere havde haft 200 køer, og det kunne han ikke overkomme.

Han solgte den nye landbrugsejendom i 2007, men han solgte kun 2/3 af dyrene med. Han beholdt den 1/3, der havde bedst avlsmæssig værdi. De blev sat hos en kollega, KT, der også arbejdede med salg af embryoner. Han solgte de fleste af sine landbrugsmaskiner med. Han beholdt en traktor og en fodervogn, fordi hans tanke var at gå tilbage til en mindre bedrift på ca. 60 køer på en mindre ejendom.

KT skulle passe dyrene for ham, men han stod selv for beslutningerne. Han havde ikke brug for sine medarbejdere længere. Han ville avle videre på den bedste tredjedel. Han fandt aldrig en ny landbrugsejendom, og så kom finanskrisen og ingen ville låne ham penge.

I begyndelsen gik det godt med at have dyrene hos KT, men længere inde i forløbet opdagede han, at der manglede dyr og embryoner, og KT fortalte, at nogle af dyrene var døde. Dette var i løbet af 2010. Han kom hos KT ca. 2 gange om måneden, mens dyrene var hos KT. Det skete meget pludseligt, at mange af dyrene forsvandt. KT forklaring var, at de havde fodret med noget dårligt foder, der havde gjort dyrene syge eller fået dem til at abortere. Han begyndte derefter at undersøge, hvordan han kunne tage dyrene hjem. Der havde ikke været tegn på, at besætningen ikke var i god stand, før det pludselige skift. KT forklaring om foderet kunne godt være rigtig.

I den periode boede han til leje på Y3-adresse. Han fik i januar 2011 lov til at tage nogle kalve hjem til den ejendom. Det tog 6-7 måneder yderligere at få alle dyrene hjem. Mange af de køer, han fik hjem, havde mangler og skulle til slagtning, fordi pasningen havde været for ringe.

I forbindelse med skønsforretningen har han afgivet oplysninger om sine regnskaber fra 2008-2015, hvoraf salget af mælk blandt andet fremgår. Når salget af mælk i 2010 er sat til 0, skyldes det, at han stadig havde dyrene hos KT, og at KT pludselig mente, at udgifterne ved at have dyrene var så store, at det gik lige op med salget. KT malkede stadig køerne. Han solgte heller ikke kvæg i 2010. I 2010 fik han efter en retssag 136.713 kr. i erstatning for noget fejlbehæftet foder.

I 2009 skiftede han revisor. Den nye revisor mente, at værdiansættelsen af besætningen var forkert. Den gamle revisor havde fastsat værdien til købsværdien, mens den nye revisor satte værdien til det, som skattemyndighederne kalder normal handelsværdien. Revisoren foretog derfor i 2010 en nedskrivning af besætningens værdi på 419.308 kr. Nogle gange købte han meget dyrt kvæg. Han købte blandt andet en ko i Tyskland til 42.000 euro. Den værdi indsatte den nye revisor imidlertid ikke i regnskabet.

Da han søgte om tilskud til flexjob var det til drift af virksomheden G1-virksomheds. Det var for at bevare virksomheden, så han kunne ansætte folk til at klare de timer, han ikke selv kunne. Pengene er gået ind på virksomhedens NemKonto.

Han kan ikke forklare, hvorfor der ikke var afskrivning på inventar i 2013 og 2014.

Skønsmand NS har forklaret, at det er hans vurdering, at sagsøgers bedrift blev drevet forsvarligt i årene 2010-2012, men at der blev foretaget en række dispositioner, som ikke var landbrugsmæssigt sædvanlige eller økonomisk rentable. Det var en produktion, der gik fra fokus på malkekvæg til embryoner med en gradvist mindre og mindre mælkeproduktion og mere udskylning af embryoner. Det gik til en nicheproduktion fremfor traditionel landbrugsproduktion. Salg af embryoner er en meget smal produktionsform, hvor der er meget få, der kan skabe en profit, og for mange er det slet ikke rentabelt. Sagsøger er gået fra noget kendt og sikkert til noget mere risikobetonet.

Han har hørt, at nogle få landmænd har haft succes med embryoner, men han har ikke selv kendskab til nogen, der har. På landsplan er der måske en omsætning på 25 mio.kr. fordelt på 100 sælgere. Det er en meget begrænset omsætning på landsplan. Han vil ikke afvise, at sagsøger efter 10 års arbejde med embryoner kan have lært håndværket, eller at sagsøger har haft en fornuftig og faglig tilgang, men han er spurgt til, om det kan give et driftsmæssigt fornuftigt overskud. Landmænd skal se på rejseudgifter, produktionsvolumen, foderoptimering og omkostninger til medarbejdere.

Ud fra et samlet skøn har han vurderet, at sagsøger har bevæget sig ind på et område, hvor det er mere vanskeligt at få et positivt resultat. Hvis sagsøger var fortsat med almindelig mælkeproduktion, ville der have været en højere omsætning. Det er ikke rentabelt med salg af embryoner, når salget ikke er højt nok til at dække omkostningerne. Det er en meget lille omsætning af embryoner.

Selv med den lave omsætning af mælkeproduktion på sagsøgers ejendom, ville det have været svært at opretholde en rentabel produktion. En landmand skal have en vis volumen. Bedrifter bliver større og større som udviklingen er nu. Man skal have 100-150 eller flere køer for at have en volumen, der er stor nok. Det kan han se fra statistikken. Det er ikke usædvanligt at have 300 malkekøer og så kvier og kalve ved siden af.

Sagsøger burde tilbage i 2007 have kunnet indse, at det ville være risikabelt. Det er en nicheproduktion, og der er meget få landmænd, der kaster sig ud i det. Når man indregner sagsøgers historik med ulykken, så ville det have været meget mere fornuftigt at satse på noget sikkert.

Der er flere steder, hvor det er blevet lidt dyrere for sagsøger end forventet. Der var manglende betaling for mælkeproduktionen og større udgifter til foder. Sagsøger har også lejet sig ind på arealer, og der er stor transportafstand. Derudover har der været udgifter til juridisk bistand og høje omkostninger til revisor. Der er flere punkter, der viser, at der ikke har kunnet opretholdes en rentabel produktion.

Sagsøger kunne ikke have samtlige ekstra omkostninger, men sagsøger kunne have forudset, at der altid er ekstra omkostninger, og at der med en så lav omsætning og volumen ikke skal så meget til, før produktionen ikke længere bliver rentabel.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført følgende:

"Anbringender:

Det gøres til støtte for den nedlagte påstand indledningsvist gældende,

at sagsøgers virksomhed drives sædvanligt og forsvarligt i en for landbrug af denne karakter gældende normale driftsform,

at sagsøgerens baggrund uddannelsesmæssigt mv. er god, og at sagsøger fuldt ud må anses for kvalificeret til at drive landbrug, også landbrug af den pågældende art og type, at sagsøger fra begyndelsen har lagt vægt på hensigtsmæssig drift,

at sagsøgers skade og uheld både personligt og driftsmæssigt ikke skal komme sagsøger til skade, ej heller i vurderingen af hverken driftsform og/eller det med driften opnåede resultat,

at sagsøgers virksomheds indtægt på at have sagsøger ansat i flexjob skal regnes virksomheden til gode, og

at de af Skat foretagne reguleringer driftsmæssigt ikke er overensstemmende med fakta."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende:

"3. ANBRINGENDER

Skatteministeriet gør overordnet set gældende, at A ikke har godtgjort at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 20102012. Virksomhedens underskud i denne periode er derfor ikke fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Af samme årsag kan A ikke anvende virksomhedsskatteordningen for de pågældende indkomstår, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, modsætningsvist.

3.1 Virksomhedens underskud er ikke fradragsberettiget

Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, har følgende ordlyd:

"Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a) driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger."

Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fastslår, at driftsomkostninger er fradragsberettigede. Det er en forudsætning for at få fradrag for driftsomkostninger, at omkostningerne er afholdt som led i udøvelsen af erhvervsmæssig virksomhed. Hvis der er tale om en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, kan der i overensstemmelse med nettoindkomstprincippet kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Derfor kan underskud fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed ikke fradrages i anden indkomst, da underskuddet reelt er udtryk for et privatforbrug, som er indkomstopgørelsen uvedkommende, jf. statsskattelovens § 6, stk. 2.

Hvis A ikke godtgør at have udøvet erhvervsmæssig virksomhed i de pågældende indkomstår, kan virksomhedens underskud i denne periode derfor ikke fradrages i As skattepligtige indkomst.

Det gælder generelt, at den, der mener sig berettiget til et skattefradrag, har bevisbyrden for, at der er afholdt en fradragsberettiget udgift, jf. UfR 2004.1516 H og UfR 2007.1905 H. Det er således A, der har bevisbyrden for, at virksomheden udgjorde en erhvervsmæssig virksomhed, jf. også UfR 2005.3071 H.

Denne bevisbyrde har A ikke løftet.

I UfR 1994.530 H fastslog Højesteret, at et landbrug anses for drevet:

"… erhvervsmæssigt, hvis driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisklandbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende" (mine understregninger).

Afgørende for, om landbruget er drevet erhvervsmæssigt, er således, om 1) virksomheden ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse har været drevet sædvanligt og forsvarligt, og 2) om driften har tilsigtet at opnå et rimeligt driftsresultat. Begge betingelser skal være opfyldt.

Såfremt der er grundlag for at antage, at driften, selv efter en længere årrække, ikke ville kunne blive overskudsgivende, foreligger der ikke erhvervsmæssig virksomhed, selv om de to førnævnte betingelser er opfyldt, jf. UfR 2009.770 H.

Efter praksis antages det, at virksomheden vil kunne blive overskudsgivende, såfremt virksomheden efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter, har udsigt til på længere sigt at give et resultat på omkring 0 eller derover, jf. UfR 2007.1023 H og UfR 2009.770 H.

Enkeltstående indkomstår med overskud efter driftsmæssige afskrivninger medfører ikke nødvendigvis, at landbruget anses for at være drevet erhvervsmæssigt, jf. UfR 2009.770 H, SKM2011.30.VLR og SKM2005.7.ØLR.

Virksomhedens eventuelle fremtidige udsigter til at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de pågældende indkomstår, jf. f.eks. SKM2009.747.BR.

A har hverken godtgjort, at virksomheden i de pågældende indkomstår blev drevet teknisk-landbrugsfagligt sædvanligt og forsvarligt, eller at virksomheden havde udsigt til at give et resultat på omkring 0 efter driftsmæssige afskrivninger og før renter, eller til at blive overskudsgivende.

Dermed har A ikke godtgjort, at virksomheden havde erhvervsmæssig karakter i indkomstårene 2010-2012. Han er derfor ikke berettiget til fradrag for underskud, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

3.1.1 As aktiviteter i Danmark og i USA bør ses som én samlet virksomhed med henblik på vurderingen af, om virksomheden var erhvervsmæssig

Skatteministeriet gør gældende, at aktiviteterne i Danmark og i USA bør ses som én samlet virksomhed med henblik på vurderingen af, om virksomheden var erhvervsmæssig. Dette er i overensstemmelse med As selvangivelser for de pågældende indkomstår.

I replikken, side 1, 5. afsnit, anførte A, at den danske og den amerikanske virksomhed bør betragtes som to forskellige virksomheder og ikke som én samlet. A selvangav oprindeligt underskud i indkomstårene 2010-2012 af selvstændig virksomhed indeholdende resultaterne for både den danske og den amerikanske virksomhed. I duplikken opfordrede (8) Skatteministeriet A til at oplyse, hvorvidt der fortsat påstås fradrag også for underskud af den amerikanske virksomhed. Opfordringen er aldrig blevet besvaret. 1. led af As principale påstand afspejler imidlertid, at der påstås fradrag for både de danske og de amerikanske aktiviteter.

A anførte i replikken, at aktiviteterne i USA er underlagt skattepligt til USA, jf. replikken, side 1, tredjesidste afsnit. I duplikken opfordrede (6) Skatteministeriet A til at dokumentere dette. Opfordringen er aldrig blevet besvaret, og det kan derfor ikke lægges til grund, at aktiviteterne i USA er underlagt skattepligt til USA.

A har videre anført, at virksomheden i USA drives i selskabet, G1-virksomhed (replikken, side 1, næstsidste afsnit). Han har tidligere til SKAT oplyst, at selskabet, G1-virksomhed, blev oprettet i foråret 2013 (bilag 1, side 7, sidste afsnit) og således efter de i sagen omhandlede indkomstår. I duplikken opfordrede (7) Skatteministeriet A til at oplyse og dokumentere, hvornår selskabet blev oprettet. Opfordringen er aldrig blevet besvaret, og det kan derfor ikke lægges til grund, at selskabet, G1-virksomhed, var oprettet i indkomstårene 2010-2012.

Endelig anførte A i replikken, side 1, sidste afsnit, at hans regnskabskontor kørte med adskilte regnskaber, men at disse blev sammenfattet i ét samlet skatteregnskab for A. I duplikken opfordrede (9) Skatteministeriet A til at oplyse, hvorvidt der er udarbejdet andre regnskaber end de fremlagte skatteregnskaber, og i givet fald til at fremlægge disse for perioden 2008-2016. Opfordringen er aldrig blevet besvaret, og det kan derfor ikke lægges til grund, at A har udarbejdet adskilte regnskaber for aktiviteterne i henholdsvis Danmark og USA.

3.1.2 Virksomheden er ikke drevet teknisk-landbrugsfagligt sædvanligt og forsvarligt

Det er ikke godtgjort, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisklandbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig.

I perioden fra 2007 til efteråret 2011 var pasning af dyrene udliciteret til tredjemand. Driften foregik således uden, at A ejede eller forpagtede en gård. Efter As egne oplysninger har udliciteringen af pasningen medført, at ca. 25 % af dyrene er døde.

At virksomheden i årene 2010-2012 ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok ikke blev drevet sædvanligt og forsvarligt underbygges af skønserklæringen, svar på spørgsmål 2, hvor skønsmanden har anført følgende:

"Det er min vurdering at bedriften er drevet forsvarligt, men at der er foretaget en række dispositioner som ikke er landbrugsmæssig sædvanligt og økonomisk rentabelt. I flere omgange har rekvirenten skiftet produktionssted med pasning af dyr af tredjemand. Hertil har rekvirenten haft en produktion i USA uden direkte opsyn. Dette har medført at det har været vanskeligt at følge driften tæt og dermed forebygge produktionstab. Hertil har der været betydelige rejseomkostninger. Desuden bygger produktionen på leje af staldbygninger, hvilket indebærer at grovfoder købes fra naboejendomme." (Mine understregninger).

I forhold til senere år, har skønsmanden anført følgende, jf. svar på spørgsmål 3, b):

"Det er min vurdering, at den er drevet forsvarligt, men ikke sædvanligt. Det er min vurdering at der er foretaget nogle dispositioner, som ikke er økonomisk rentable idet rekvirenten har fokuseret på flere produktioner samtidig med skiftende lejemål og pasningsaftaler, hvilket har givet tab i forhold til indkøring mv. Samtidig har der været en betydelig fysisk afstand mellem bopæl og driften af besætningen." (Mine understregninger).

Endelig har skønsmanden anført, at omlægningen af driften i 2007 ikke var en driftsøkonomisk hensigtsmæssig beslutning, jf. skønsmandens svar på spørgsmål 5.

3.1.3 Virksomheden havde ikke udsigt til at give et resultat på omkring 0 efter driftsmæssige afskrivninger og før renter eller til at blive overskudsgivende

A har ikke ved f.eks. fremlæggelse af (realistiske) budgetter eller på anden vis godtgjort, at virksomheden tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat.

I indkomstårene 2010-2012 var der ikke grundlag for at antage, at driften selv efter en årrække ville blive overskudsgivende. Dette er underbygget af skønserklæringen, hvor skønsmanden som svar på spørgsmål 4 bl.a. har anført følgende:

"Samlet set er det min vurdering, at der ikke var udsigt til at opnå et overskud på eller omkring kr. 0,- efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn."

Skønsmanden har anført, at følgende forhold efter hans vurdering har betydet, at det er vanskeligt at opnå en produktion med et resultat omkring 0 kr. efter driftsmæssige afskrivninger, jf. skønsmandens svar på spørgsmål 7:

"

• Rekvirenten har spredt sig over forskellige produktionsformer (alle i mindre skala) uden at fokusere på et enkelt område både produktionsmæssigt og geografisk.

• Ejendommen er over en kort årrække og flere steder drevet med pasningsaftaler uden direkte opsyn fra rekvirenten

• Rekvirenten har været nødsaget til at indkøbe det meste foder til dyrene uden egen produktion af grovfoder.

Hertil har omkostningerne varieret betydeligt fra år til år. I de seneste år (2013-2015) er flere af driftsomkostningerne til foder, transport mv. faldet betydeligt i forhold til tidligere år, hvilket ikke kan opretholdes på dette niveau fremadrettet.

Det har tillige været vanskeligt at forudsige omsætningen, hvilket også afspejler sig i rekvirentens eget budget som viser en budgetteret omsætning på 203000 kr i 2014 (jf. bilag 1) mod en realiseret omsætning på 150.000 kr."

De positive resultater i 2013 og 2014 kan ikke ændre på, at der i indkomstårene 2010-2012 ikke var grundlag for at antage, at driften selv efter en årrække ville blive overskudsgivende, jf. også SKM2009.60.ØLR og SKM2005.7.ØLR.

Således er der i årene 2013 og 2014 - modsat de tidligere indkomstår - ikke foretaget afskrivninger (bilag G, side 5, og bilag H). I 2010 udgjorde afskrivninger samlet kr. - 87.880,-, i 2011 kr. - 80.704,- og i 2012 kr. - 60.874,-. Som svar på spørgsmål 6 har skønsmanden anført, at der efter hans vurdering bør indgå driftsmæssige afskrivninger i årene 2013 og 2014.

Dertil kommer, at posten "omkostninger husdyr" er reduceret kraftigt fra kr. 201.145,- i 2011 og kr. 471.781,- i 2012 til ca. kr. 40.180,- i 2014 (bilag E, side 5, bilag F, side 5, og bilag B). I samme periode var der ikke nævneværdig forskel på antal dyr (bilag B). Som svar på spørgsmål 4 har skønsmanden anført, at omkostningsniveauet i 2014 og 2015 er væsentligt lavere end de foregående år, og at dette vil være svært at opretholde fremadrettet.

Det bemærkes her, at A - til trods for opfordring (5) - aldrig har fremlagt sit regnskab for 2016.

Endelig var resultatet før afskrivninger i 2013 negativt med kr. 13.551,-, jf. bilag 1, side 4, samt bilag G, side 5. Det positive resultat fremkommer således efter posten "ændring i nedskrivning", som er positiv med kr. 38.925,-, jf. bilag 1, side 4, samt bilag G, side 5.

I replikken, side 4, 7. afsnit, har A anført, at virksomheden i 2009 gav overskud før renter. Ifølge As skatteregnskab for 2009 var der i indkomståret 2009 underskud med kr. 94.833 (bilag C, side 24). Dette svarer til, hvad A ifølge afgørelsen fra Skatte- og Vurderingsankenævnet har trukket fra som underskud af selvstændig virksomhed (bilag 1, side 3,5. afsnit).

Såfremt den danske virksomhed ses isoleret fra den amerikanske, fremkommer ifølge As regnskaber imidlertid et overskud på kr. 35.741,- før renter, jf. bilag C, side 4. Dette kan dog ikke ændre på, at der i indkomstårene 2010-2012 ikke var grundlag for at antage, at driften selv efter en årrække ikke ville blive overskudsgivende.

For det første er det Skatteministeriets opfattelse, at aktiviteterne i Danmark og i USA bør ses som én samlet virksomhed med henblik på vurderingen af, om virksomheden var erhvervsmæssig, hvilket også afspejles i 1. led af As principale påstand, jf. ovenfor afsnit 3.1.1.

For det andet medfører enkeltstående indkomstår med overskud efter driftsmæssige afskrivninger ikke nødvendigvis, at landbruget anses for at være drevet erhvervsmæssigt, jf. UfR2009.770H. Regnskabet for 2009 indeholder posten "værdiændring besætning", som er positiv med kr. 248.733,- samt posten "værdiændring beholdning" på kr. 45.000,-. Bortses fra disse poster, er resultatet for 2009 negativt med ca. kr. 250.000,-. I duplikken opfordrede (10) Skatteministeriet A til at oplyse og dokumentere, hvad posterne vedrører. Opfordringen er aldrig blevet besvaret. På den baggrund kan resultatet i 2009 ikke ændre på, at der i indkomstårene 2010-2012 ikke var grundlag for at antage, at driften selv efter en årrække ville blive overskudsgivende.

A har videre anført, at der ville være overskud før renter i 2010, "[…] hvis regnskabet reguleres for de forhold, der ikke reelt har med virksomhedsdriften at gøre […]" (replikken, side 4, 8. afsnit). Dette bestrides. A har heller aldrig besvaret den i duplikken fremsatte opfordring (11), hvor Skatteministeriet opfordrede A til at redegøre for, hvad der menes med det anførte, samt til at oplyse, hvilke poster eller beløb, der efter As opfattelse skal reguleres for.

Tilskud til fleksjob i egen virksomhed efter § 75 i dagældende lov om en aktiv beskæftigelsesindsats skal ikke regnes med til virksomhedens indtægter, jf. Skatteministerens svar til Skatteudvalget SAU 403 af 18. maj 2016, SKM2005.231.TSS, Landsskatterettens afgørelse af 20. december 2012 (j.nr.12-0191419), dagældende bekendtgørelse nr. 829 af 26. august 2009, § 7, stk.1 samt, vedrørende sygedagpenge, UfR 2015.2470 H og UfR 2003.2650 Ø.

3.2 A kan ikke anvende virksomhedsskatteordningen

Virksomhedsskatteordningen kan anvendes, når der drives selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, samt Forslag til lov om indkomstbeskatning af selvstændige erhvervsdrivende, LFF19851986 nr. 107, bemærkninger til § 1. Da A ikke drev erhvervsmæssig virksomhed i årene 2010-2012, kan virksomhedsordningen ikke anvendes for disse år.

Ifølge virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, skal indestående på konto for opsparet overskud beskattes i året efter ophørsåret. Da A ikke anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2010-2012, må han anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2009. Det opsparede overskud skal derfor beskattes i indkomståret 2010, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, og SKM2007.278.HR.

Der skal betales skat af summen af det hævede beløb og den foreløbige virksomhedsskat, der er betalt tidligere, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 3.

3.3 Anbringender til støtte for Skatteministeriets subsidiære påstand

Skattestyrelsen har ikke foretaget kontrol af enkeltposter i As regnskaber i perioden 2010-2012. Til støtte for den subsidiære påstand gøres det derfor gældende, at såfremt retten måtte finde, at As virksomhed havde erhvervsmæssig karakter i indkomstårene 2010-2012, skal sagen hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen efter de retningslinjer, retten måtte udstikke.

Dette er også i overensstemmelse med As subsidiære påstand som nedlagt den 14. august 2019."

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Efter gældende praksis kan underskud ved drift af en landbrugsejendom i medfør af statsskattelovens § 6, litra a, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Retten er efter oplysningerne om driften af As landbrug enig med Skatte- og Vurderingsankenævn Haderslev og Koldings afgørelse om, at As landbrugsvirksomhed i skattemæssig henseende ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2010-2012, og at der derfor ikke kan ske fradrag for virksomhedens underskud i As skattepligtige indkomst.

Retten er enig i vurderingsankenævnets begrundelse, der støttes af skønserklæringen, hvorefter A har de nødvendige faglige forudsætninger for at drive virksomheden landbrugsmæssigt forsvarligt, men han har drevet virksomheden på en sådan måde, at der i indkomstårene 2010-2012 ikke var udsigt til, at virksomheden ville få overskud efter driftsmæssige afskrivninger.

På baggrund af skønserklæringen, der er uddybet af skønsmanden under hovedforhandlingen, må det netop lægges til grund, at A reducerede sin volumen af malkekvæg til en sådan størrelse, at det ville være svært at opretholde en rentabel produktion, og at han samtidig gik fra traditionel landbrugsproduktion til en nicheproduktion, hvor der er meget få, der kan skabe en profit.

Da virksomhedsskatteordningen kun kan anvendes af skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan A ikke anvende virksomhedsordningen i indkomstårene 2010-2012, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Skatteministeriets principale påstand om frifindelse tages herefter til følge.

Efter sagens udfald skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne er efter sagens resultat, værdi og forløb fastsat til dækning af advokatudgift med 30.000 kr. inkl. moms.

Udgifterne til skønsmandens honorar på 56.654 kr. med tillæg af moms, der foreløbigt er afholdt af A, skal endeligt afholdes af A. Udgifterne ved skønsmandens møde i retten opgjort til 17.222 kr. med tillæg af moms og 490 kr. til broafgift skal endeligt afholdes af A.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger på 30.000 kr.

Sagsomkostningerne skal betales inden 14 dage og forrentes efter rentelovens § 8 a.