Dokumentets metadata

Trust - tilflytning - ledelsens sæde - lempelse - pensionskasseordning

Spørger og hendes afdøde mand stiftede i sin tid en såkaldt Pension Scheme i Storbritannien. Spørger overvejede nu at flytte tilbage til Danmark. Det ønskedes for det første bekræftet, at trusten The Pension Scheme i skattemæssig henseende ansås som en transparent enhed. Det kunne bekræftes, at trusten i skattemæssig henseende i udgangspunktet ansås for transparent i forhold til Spørger. Henset til, at Spørger var trustee, og at det var trustee, som traf alle beslutninger i trusten, ville trusten med flytningen få ledelsens sæde i Danmark, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Spørgsmålet kunne derfor ikke bekræftes.

For det andet ønskedes det bekræftet, at værditilvæksten efter tilflytningstidspunktet på de underliggende aktiver skulle beskattes som renter/udbytter og kapitalgevinster. I henhold til selskabsskattelovens § 4 A anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for at være anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet. Da trusten ved Spørgers eventuelle tilflytning til Danmark blev skattepligtig efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, var det ikke Spørger, som fra tilflytningstidspunktet skulle beskattes af værditilvækst m.v. i trusten, og derfor kunne spørgsmålet ikke besvares bekræftende.

For det tredje ønskedes det bekræftet, at udbetalinger fra trusten The Pension Scheme ikke skulle beskattes hos Spørger. I henhold til ligningslovens § 7 V, stk. 2, 1. pkt. skal modtagere af uddelinger fra fonde og foreninger m.v. omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 medregne 80 pct. af uddelingsbeløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når uddelingen sker til fyldestgørelse af formål, der ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennyttige. Spørgsmålet kunne derfor ikke bekræftes.

For det fjerde ønskedes det bekræftet, at der ikke kunne gives nedslag i den danske skat for eventuel engelsk skat, som opstod i forbindelse med udbetalingerne fra The Pension Scheme. Under hensyn til at The Pension Scheme (trusten) var en privat skattebegunstiget pensionsordning i Storbritannien, og under hensyn til den aftalte ændring af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien (Protokollen af 15. oktober 1996) og formålet med ændringen samt de i øvrigt foreliggende oplysninger i den konkrete sag, var Storbritannien berettiget til at beskatte udbetalinger fra ordningen. Der blev således lagt afgørende vægt på, at ordningen var godkendt som pensionsordning i Storbritanniens, og at pensionsordningen havde været skattebegunstiget i Storbritannien i form af bortseelsesret i indbetalingsperioden. Som følge heraf skulle Danmark give lempelse for skat i Storbritannien, som pålægges udbetalingerne fra ordningen til Spørger efter reglen om lempelse i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 22, stk. 2, litra a, dog forholdsmæssigt i forhold til den del der beskattes i Danmark. Spørgsmål blev derfor besvaret med "Nej, se dog begrundelse".

Hvis der blev svaret nej til spørgsmål 1, ønskede det desuden bekræftet, at værditilvæksten i The Pension Scheme blev lagerbeskattet i Danmark. Da trusten ved Spørgers eventuelle tilflytning til Danmark blev skattepligtig efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, var det ikke Spørger, som fra tilflytningstidspunktet skulle beskattes af værditilvækst m.v. i trusten, og derfor kunne spørgsmålet ikke besvares bekræftende.

Hvis Skatterådet svarede nej til spørgsmål 5, ønskedes det afslutningsvist bekræftet, at The Pension Scheme blev omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B. Dette kunne ikke bekræftes.

Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at The Scheme i skattemæssig henseende anses som en transparent enhed?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at værditilvæksten efter tilflytningstidspunktet på de underliggende aktiver beskattes som renter/udbytter og kapitalgevinster?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at udbetalinger fra The Pension Scheme ikke beskattes hos H?
4. Kan Skatterådet bekræfte, at der ikke gives nedslag i den danske skat for eventuel engelsk skat, som opstår i forbindelse med udbetalingerne fra The Pension Scheme?
5. Hvis Skatterådet svarer nej til spørgsmål 1, kan Skatterådet da bekræfte, at værditilvæksten i The Pension Scheme lagerbeskattes i Danmark?
6. Hvis Skatterådet svarer nej til spørgsmål 5, kan Skatterådet da bekræfte, at The Pension Scheme er en pensionskasseordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B?

Svar

1. Nej
2. Nej
3. Nej
4. Nej, se dog begrundelse
5. Nej
6. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Baggrundsoplysninger

H er dansk statsborger bosat i England siden 1990'erne, engelsk gift. Hendes engelske ægtefælle er død og efterlod sig The Pension Scheme til H som enearving.

H er derudover eneejer af en ejendom i England. Af personlige årsager ønsker H nu at flytte tilbage til Danmark.

I forbindelse med Hs flytning til Danmark ønskes det afklaret, hvorledes The Pension Schemes formue og indkomst skattemæssigt skal behandles.

Hs afdøde ægtefælle M var direktør i et Limited. The Pension Scheme blev stiftet af det Limited.

The Pension Scheme

Trusten er opdelt i to, hvoraf den ene del af pensionsopsparingen er investeret i en erhvervsejendom og den anden del anvendes til investeringer i aktier og obligationer. A Capital er investmentmanager og depotfører for The Pension Scheme.

H og M var de oprindelige trustees og ingen andre personer har sidenhen været medlem eller trustee.

The Pension Scheme er den formelle ejer af aktiverne i trusten.

Det er Ms arbejdsgiver i form af et Limited, der har stiftet pensionsordningen og som har foretaget indbetalinger til pensionsordningen. Ordningen er omfattet af pensionsbeskatningsregler i England. Midlerne kan udbetales, når trustees beslutter dette efter opnåelse af normal minimum pensionsalder jf. afsnit 19 i vedtægterne.

H har aldrig haft noget ejerskab i Limited. M har været aktionær i selskabet. M var direktør indtil sin død, men havde på daværende tidspunkt ikke været aktionær i en årrække.

H modtager årligt en udbetaling fra trusten. Under engelsk lovgivning er The Pension Schemes indkomst/værditilvækst skattefri. Udbetalinger fra The Pension Scheme til beneficial er skattepligtig indkomst for modtageren i Storbritannien og beskattes efter det normale skattesystem. Værdierne/aktiverne i The Pension Scheme er efter engelsk lovgivning skattefrie, så længe de ikke udbetales til beneficial.

Trustee er ifølge stiftelsesvedtægterne tillagt fulde beføjelser over trustens midler.

Trustee har i øvrigt ret til at hyre rådgivere, ansatte, videredelegere beføjelser m.v.

Trustees virke skal være med trustens formål for øje, nemlig den eller de begunstigede. Trustee er tillagt beføjelse til at begunstige de begunstigede, herunder overføre beløb, yde lån, stille fast ejendom og øvrige midler til rådighed osv.

The Pension Scheme har investeret i:

• Aktier
• Obligationer
• Investeringsfond
• Kapitalfond
• Ejendomme

Af vedtægten for The Pension Scheme fremgår bl.a. følgende:

Parties

1 Limited (…) (in this deed called the "Principal Employer"

2 M and H (in this deed called the "trustees".)

Recitris

(…)

(c) The trustees have agreed to act as the first trustees of the Scheme and to be appointed as scheme administrator as defined in (…)

Part 2 - Membership and Benefits

(…)

16 Admission to Membership

16.1 The Trustees may in their absolute discretion admit as a Member:

16.1.1 any employee of a Participating Employer

16.1.2 any other person whose admission is in the opinion of the Trustees consistent with the Scheme's status as a registered pension scheme.

16.2 Admission to Membership shall be subject to such requirements and on such terms, whether generally or in any particular case, as the Trustees may in their absolute descretion determine.

(…)

19 Benefits to Member

19.1 Any Uncrystalised Fund of a Member shall:

19.1.1 be applied to pay a pension commencement lump sum in accordance with Rule 21; and

19.1.2 (as to any remainder) become designated as available for the provision of unsecured pension in accordance with Rule 22 on the day before the Member's 75^th birthday or on such earlier date as the Member may select, being not earlier than the earliest date on which:

19.1.3 the Member reaches his normal minimum pension age (or any protected pension age); or

19.1.4 the ill-health condition is met.

(…)

20. Benefits following death of Members

20.1 On the death of a member the Trustees shall apply his contribution credit in such one or more of the following ways as the Trustees in their absolute discretion may determine.

(…)

23. Lump Sum Death Benefits

23.1 On the death of an individuel who is a Member or Dependant, any part of his Contribution Credit to be applied in accordance with the Rule shall be paid to or for the benefit of (or by way of settlement or otherwise to trustees, including trustees of any discretionary trust, for the benefit of persons including) such one or more of the following and in such proportions as the Trustees in their absolute discretion may determine:

23.1.1 the individual's Relatives;

23.1.2 any person for whom income withdrawal may be provided on the death (wheather actually provided or not);

23.1.3 (on the death of a Member) any person or body nominated for this porpose by the member;

23.1.4 (on the death of a Dependant) any person or body nominated for this purpose by the Member (or if the Member made no nomination, the dependant);

(…)

23.1.7 (on the death of an individual at or after age 75 without having made a nomination falling with Rule 23.1.3 or 23.1.4 as appropriate, a charity selected by the Scheme Administrator)

23.2 Any payment out of an Uncrystallised Fund in accordance with this Rule must be made before the end of the period of two years beginning with the day on which the individuel died (or with such later day as the Act may permit in any particular case).

Den 28. april 2020 oplyste rådgiver følgende:

Det er vores opfattelse, at der er tale om et selvstændigt skattesubjekt efter engelske skatteregler. Vi har modtaget følgende supplerende oplysningerne fra den engelske revisor.

Below is a short description from HMRC confirming the above. More detailed information can be found in HMRC's Pension Income Manual online, but may not be relevant to your query.

Registered pension schemes: general

Registered pension schemes receive significant tax advantages: For example, Part 4 of FA 2004 (together with supporting schedules and related regulations) provides that their investment income is not taxed, contributions to such schemes qualify for tax relief up to a point, and lump sum benefits (not pensions) are also exempt from tax up to certain limits.

You may also have heard of approved pension schemes or exempt approved schemes. These were the predecessors of registered pension schemes. However, from 6 April 2006, the system of HMRC granting such approval was replaced with a registration system. Most existing approved schemes automatically became registered pension schemes on that day.

Registered pension schemes include both occupational and personal pension schemes, as well as other types of pension scheme."

Den 30. september 2020 oplyste rådgiver følgende:

Jeg beklager ventetiden, men vi var nødt til at konferere med Hs engelske rådgivere med særlig indsigt i de engelske regler for denne type engelske pensionsordninger.

Ad 1) Pensionsordningen er en diskretionær ordning. Efter Hs død kan pensionsordningen fortsætte under kontrol af den til enhver tid værende trustee.

Ad 2) I tilfælde af Hs død har den overlevende trustee råderetten over, hvem der udbetales ydelser til. H har oprettet et "Expression of Wish" i UK, som er udtryk for Hs sidste vilje. Selvom dette dokument ikke er juridisk bindende, forventer H, at trustees følger hendes ønsker. H har indsat en såkaldt "reserve trustee" til at varetage hendes sidste vilje. Jeg har vedhæftet dokumentation herfor.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1

Det er vores opfattelse, at The Pension Scheme er skattetransparent efter danske skatteregler.

Trust-formen kendes ikke i dansk ret, men det må efter dansk ret afgøres, hvad trusten minder mest om, og hvorledes den skattemæssigt skal kvalificeres.

Efter praksis er hovedbetingelserne for, at der foreligger en fond, at der er tale om en formue af mere varig karakter, der uigenkaldeligt er udskilt fra stifterens formue til et bestemt eller flere bestemte formål og med selvstændig ledelse i forhold til stifteren. Det er således en forudsætning for, at en fond kan anses som et selvstændigt skattesubjekt, at fondens formue er endeligt, effektivt og uigenkaldeligt udskilt, samt at fondens formue ikke alene formelt, men også reelt ud fra den faktiske disponering kan anses for uigenkaldeligt udskilt i forbindelse med overførsel af midler til og fra fonden.

Ved vurderingen af, om der er sket en reel, effektiv og uigenkaldelig udskillelse af stifterens formue er det endvidere afgørende, om der er en selvstændig bestyrelse/administration, som en vigtig garanti for at en ny uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt.

For så vidt angår trusts, er der skabt en praksis, hvorefter f.eks. udenlandske familietrusts i udgangspunktet kan tillægges skattesubjektivitet efter dansk skatteret, såfremt trustkapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifteren. Dette indebærer bl.a., at de til trusten overførte midler aldrig må kunne tilbageføres til stifteren, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18 år. Dette gælder både trustens kapital og afkastet af denne. Dvs. at midlerne skal være overført til trusten på en sådan måde, at stifteren helt er afskåret fra at råde over disse.

Ved den skattemæssige kvalifikation af den pågældende udenlandske enhed skal det derfor indledningsvist undersøges, om kapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære.

Begrebet definitivt indebærer, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, således at den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære, mens begrebet effektivt indebærer, at stifteren ikke må have fortsat rådighed over den udskilte kapital. Såfremt en af disse betingelser ikke er opfyldt, kan trusten ikke anses for at have selvstændig skatteretsevne efter dansk skatteret.

Ifølge bl.a. SKM2019.251.SR skal følgende betingelser i hvert fald være opfyldt:

• De overførte midler må aldrig kunne føres tilbage til stifteren. Dette gælder såvel for så vidt fondens kapital, som afkastet af denne.
• Stifteren, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18 år må ikke være begunstigede.
• Midlerne skal være overført til trusten på en sådan måde, at stifteren såvel inter vivos (i levende live) og mortis causa (ved testamente) er afskåret fra at råde over disse.
• Der skal være en selvstændig bestyrelse som en vigtig garanti for, at en ny uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt.

I relation til den omhandlede trust er der tale om en irrevocable trust, som stifterne ikke kan tilbagekalde. Imidlertid er stifterne indsat som trustees, hvorfor der kan argumenteres for, at der er bevaret en sådan rådighed over trustkapitalen, at denne ikke kan anses for effektivt udskilt i forhold til stifterne.

Vi mener derfor, at spørgsmål 1 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 2

Udgangspunktet i dansk skatteret er, at der, jf. statsskattelovens § 5, ikke skal ske beskatning af værdistigninger og -fald af personligt ejede aktiver.

Det følger dog af forskellig lovgivning, at der ved afståelse af aktiver alligevel skal ske beskatning, herunder eksempelvis af aktieavancebeskatningsloven, kursgevinstloven, ligningsloven mv. Ved opgørelsen af avancer vil der i den situation som hovedregel blive taget udgangspunkt i salgsprisen minus anskaffelsesprisen på aktivet.

For personer, der er flyttet til Danmark i løbet af aktivets ejertid, gælder der dog en række særregler om anskaffelsessummens opgørelse, herunder aktieavancebeskatningslovens § 37 og kildeskattelovens § 9, der begge angiver, at det er aktivets værdi på tidspunktet for indtræden af skattepligt efter kildeskattelovens § 1/indtræden af status som skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, der skal anvendes som anskaffelsessum.

I forbindelse med Hs tilflytning til Danmark skal der opgøres indgangsværdier af trustens aktiver og passiver, jf. kildeskattelovens § 9, hvori det er fastsat, at hvis en person bliver fuldt skattepligtig til Danmark, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet.

Der henvises videre til aktieavancebeskatningslovens § 37 og kursgevinstlovens § 36 vedrørende flytning til Danmark og opgørelse af indgangsværdier ved aktier, gæld og fordringer.

Efter tilflytningen vil løbende afkast, herunder kapitalgevinst og tab knyttet til The Pension Scheme skulle medregnes ved opgørelsen af Hs skattepligtige indkomst efter de almindelig gældende regler for personer efter skattepligtens indtræden. Kapitalejeren, dvs. H, skal således beskattes af de indtægter, som tilfalder kapitalen. Det gælder både renter, udbytter og gevinster omfattet af aktieavancebeskatningsloven eller kursgevinstloven. Indtægterne beskattes som om indtægterne i øvrigt tilfaldt H personligt. Det vil sige, at f.eks. gevinster og udbytter m.v. vedrørende aktier beskattes som aktieindkomst, og renter, kursgevinst og afkast på ABL § 19-aktier beskattes som kapitalindkomst.

Vi mener, at spørgsmål 2 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 3

Det er vores opfattelse, at udbetalinger fra The Pension Scheme ikke skal beskattes hos H.

Udbetalinger fra trusten må anses for udbetalinger af midler henhørende under Spørgerens formuesfære, og Spørgeren vil derfor efter dansk ret ikke anses for skattepligtig af udbetalinger fra trusten, idet The Pension Scheme efter dansk ret anses for transparent. I henhold til dansk ret er der alene skattepligt af renter, udbytter, gevinst og tab på fordringer, gæld, aktier m.v. En overførsel af midler fra The Pension Scheme til H er i sig selv ikke en disposition, der medfører skattepligt for H.

Vi mener, at spørgsmål 3 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 4

Det er vores opfattelse, at der ikke kan gives nedslag i dansk skattebetaling for eventuel engelsk skat, som opstår i forbindelse med udbetalinger fra The Pension Scheme.

I ligningslovens § 33 er det fastsat, at skat, der er betalt til fremmed stat og opkrævet af indkomst fra kilder der, det være sig ved direkte påligning eller ved indeholdelse, kan fradrages i de indkomstskatter til stat og kommune, der skal svares af denne indkomst i Danmark.

Ligningslovens § 33 er en intern lempelsesregel, der kan bruges, hvis der ikke er indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og det pågældende land, eller hvis det er mere fordelagtigt at bruge den interne lempelsesregel i stedet for en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Der henvises videre til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien, jf. bekendtgørelse af overenskomst af 11. november 1980 (BKI nr. 6 af 12/12/1981) med senere ændringsprotokoller (BKI nr. 7 af 22/01/1992 og BKI nr. 93 af 31/07/1997).

Udbetalinger fra trusten må anses for udbetalinger af midler henhørende under Hs formuesfære, og H vil derfor efter dansk ret ikke anses for skattepligtig af "udbetalinger fra trusten", idet trusten efter dansk ret anses for transparent. I henhold til dansk ret er der alene skattepligt af renter, udbytter, gevinst og tab på fordringer, gæld, aktier m.v. En overførsel af midler fra trusten til Spørgeren er i sig selv ikke en disposition, der medfører skattepligt for H.

En overførsel/udbetaling af midler fra trusten til H efter indrejse til Danmark, og som udløser engelsk skat, vil ikke medføre skattepligt i Danmark af udbetalingen, og vil dermed ikke indebære en dobbeltbeskatningslempelses-situation, hvorfor der ikke gives nedslag for skatterne betalt i Storbritannien i forbindelse med udbetalingen. Der henvises til SKM2013.176.SR.

Vi mener, at spørgsmål 4 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 5

Hvis der svares nej til spørgsmål 1, er det vores opfattelse, at The Pension Scheme skal beskattes efter lagerprincippet, hvorefter værdistigninger og tab medregnes i kapitalindkomsten.

Udgangspunktet i dansk skatteret er, at der jf. statsskattelovens § 5 ikke skal ske beskatning af værdistigninger og -fald af personligt ejede aktiver.

Det følger dog af forskellig lovgivning, at der ved afståelse af aktiver alligevel skal ske beskatning, herunder eksempelvis af aktieavancebeskatningsloven, kursgevinstloven, ligningsloven m.v. Ved opgørelsen af avancer vil der i den situation som hovedregel blive taget udgangspunkt i salgsprisen minus anskaffelsesprisen på aktivet.

For personer, der er flyttet til Danmark i løbet af aktivets ejertid, gælder der dog en række særregler om anskaffelsessummens opgørelse, herunder aktieavancebeskatningslovens § 37 og kildeskattelovens § 9, der begge angiver, at det er aktivets værdi på tidspunktet for indtræden af skattepligt efter kildeskattelovens § 1/indtræden af status som skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, der skal anvendes som anskaffelsessum.

I forbindelse med Hs tilflytning til Danmark skal der opgøres indgangsværdier af trustens aktiver og passiver, jf. kildeskattelovens § 9, hvori det er fastsat, at hvis en person bliver fuldt skattepligtig til Danmark, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet.

Vi mener, at spørgsmål 5 skal besvares med et "ja".

Spørgsmål 6

Hvis der svares nej til spørgsmål 5 er det vores opfattelse, at The Pension Scheme skal behandles skattemæssigt som en udenlandsk pensionsordning, der skal omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B (pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3) ved tilflytning til Danmark.

Der foreligger ikke dansk retspraksis, som beskriver, hvorledes en udenlandsk trust, oprettet af en udenlandsk arbejdsgiver, skal behandles efter dansk lovgivning. I det efterfølgende har vi derfor oplyst om intentionerne ved etableringen af trusten samt vurderet, hvad The Pension Scheme minder mest om i dansk skatteret.

Formålet med oprettelse af The Pension Scheme var at etablere en pensionsordning for H og hendes afdøde ægtefælle. Det er Ms arbejdsgiver i form af et Limited, der har stiftet pensionsordningerne og som har foretaget indbetalinger til pensionsordningen. Ordningen er omfattet af pensionsbeskatningsregler i England. Pengene kan udbetales, når trustees beslutter dette efter opnåelse af normal minimum pensionsalder jf. afsnit 19 i vedtægterne. Udbetalingerne er indkomstskattepligtige i England på udbetalingstidspunktet.

På baggrund af, at intentionerne var at oprette en pensionsordning for ægteparret, og at ordningen ligner en dansk pensionsordning, skal ordningen beskattes i henhold til pensionsbeskatningslovens § 53 B (pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3):

• Da ordningen mest minder om en pensionsordning, der ikke er omfattet af kapitel 1
• Da ordningen svarer til en dansk pensionsordning, dvs. udbetaling ved pensionsalder
• Da pensionsordningen er oprettet af en engelsk arbejdsgiver, inden H bliver fuldt skattepligtig til Danmark
• Da pensionsindbetalingerne er foretaget af en arbejdsgiver for M
• Da pensionsordningen er skattebegunstiget i England
• Da pensionsindbetalingerne ikke er medregnet i Hs indkomst på indbetalingstidspunktet.

Såfremt ordningen anses for omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53B, vil der skulle bortses fra løbende afkast og tab/gevinst i pensionsordningen, mens udbetalinger fra pensionsordningen medregnes til den skattepligtige indkomst.

Pensionsordningens formål og bestemmelser vedrørende udbetalinger fra pensionsordningen er i høj grad bestemt og fastlagt i overensstemmelse med de engelske skatteregler.

The Pension Scheme er underlagt vedtægter i pensionsordningens Deed, der sikrer, at pensionsordningen administreres i overensstemmelse med Section 150(5) of the Finance ACT 2004. Dette adskiller sig ikke væsentligt fra danske pensionskasser, der er underlagt lovregler og vedtægter, der sikrer, at de administrerer de enkelte danske pensionsordninger i overensstemmelse med dansk pensionslovgivning.

Af Section 150(5) of the Finance ACT 2004 fremgår følgende:

"150 Meaning of "pension scheme"

(1) In this Part "pension scheme" means a scheme or other arrangements, comprised in one or more instruments or agreements, having or capable of having effect so as to provide benefits to or in respect of persons— (a)on retirement,

(b)on death,

(c)on having reached a particular age,

(d)on the onset of serious ill-health or incapacity, or (e)in similar circumstances.

(2)A pension scheme is a registered pension scheme for the purposes of this Part at any time if it is at that time registered under Chapter 2.

(3) In this Part "public service pension scheme" means a pension scheme— (a)established by or under any enactment,

(b)approved by a relevant governmental or Parliamentary person or body, or (c)specified in an order made by the Treasury.

(4) In subsection (3) "a relevant governmental or Parliamentary person or body" means—

(a)a Minister of the Crown or a government department,

(b)the Scottish Parliament, the Scottish Parliamentary Corporate Body or a member of the Scottish Executive,

(c)the National Assembly for Wales[F1, the National Assembly for Wales Commission or the Welsh Ministers], or

(d)the Northern Ireland Assembly, the Northern Ireland Assembly Commission, a Northern Ireland Minister, the head of a Northern Ireland department or a Northern Ireland department.

(5) In this Part "occupational pension scheme" means a pension scheme established by an employer or employers and having or capable of having effect so as to provide benefits to or in respect of any or all of the employees of— (a)that employer or those employers, or

(b)any other employer,

(whether or not it also has or is capable of having effect so as to provide benefits to or in respect of other persons).

(6) In this Part "sponsoring employer", in relation to an occupational pension scheme, means the employer, or any of the employers, to or in respect of any or all of whose employees the pension scheme has, or is capable of having, effect so as to provide benefits.

(7) In this Part "overseas pension scheme" means a pension scheme (other than a registered pension scheme) which— (a)is established in a country or territory outside the United Kingdom, and

(b)satisfies any requirements prescribed for the purposes of this subsection by regulations made by the Board of Inland Revenue.

(8) In this Part "recognised overseas pension scheme" means an overseas pension scheme [which satisfies any requirements prescribed for the purposes of this subsection by regulations made by the Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs."

Der er efter vores opfattelse tale om en skattegodkendt pensionsordning, der er underlagt særlige engelske pensionsregler med bortseelsesret for indbetalinger og beskatning på udbetalingstidspunktet, hvor både intentionen fra arbejdsgiver og Hs side var oprettelsen af en skattemæssigt godkendt pensionsordning i Storbritannien administreret efter engelske pensionsregler.

Det er derfor vores opfattelse, at Skattestyrelsen bør anse pensionsordningen for omfattet af PBL § 53 B, idet det er en skattemæssigt anerkendt pensionsordning i UK, der administreres efter Storbritannien pensionsregler.

Vi mener derfor, at spørgsmål 6 skal besvares med et "ja".

I høringssvar af 2. juni 2020 gør rådgiver følgende gældende:

Ad spørgsmål 2

I forhold til Skattestyrelsens bemærkninger om, at pensionsordningen er omfattet af fondsbeskatningsloven og at ledelsens sæde vurderes til at være i Danmark har vi følgende bemærkninger:

Det er vores opfattelse, at The Pension Scheme ikke har ledelsens sæde i Danmark, da følgende er gældende:

• Personerne, der varetager investeringsrådgivningen i pensionsordningen er bosiddende i Storbritannien. Investeringsrådgiveren foretager investeringerne ud fra de risiko-rammer, der indledningsvist er fastsat. H er således ikke involveret i de daglige dispositioner omkring investeringerne
• En væsentlig del af pensionen er investeret i en ejendom, som er beliggende i Storbritannien. Administrationen af ejendommen foretages fra Storbritannien. H er ikke involveret i dette herunder den daglige administration.
• Alle daglige ledelsesmæssige og administrative beslutninger træffes i Storbritannien også efter Hs flytning til Danmark.
• Det er planen, at H en gang om året rejser til Storbritannien for at mødes med investeringsrådgiveren, ejendomsadministratoren samt regnskabsføreren mv. for at aftale det kommende års aktiviteter og planer

H vil efter en flytning ikke varetage styring, administration eller ledelse af pensionsordningen, da rammer og vilkår for dette aftales i Storbritannien og håndteres fra Storbritannien. H vil efter flytningen til Danmark således alene modtage udbetalingen fra pensionsordningen. Der vil ikke være anden aktivitet i Danmark for H.

Det er efter vores opfattelse ikke tilstrækkeligt til at statuere ledelsens sæde i Danmark at H blot bor i Danmark og modtager en udbetaling fra den engelske pensionsordning.

Ad spørgsmål 4

Som nævnt beskatter Storbritannien udbetalingerne fra pensionsordningen, da det er en godkendt britisk pensionsordning, der er skattebegunstiget.

Efter dobbeltbeskatningsaftalens Artikel 18, stk. 2 har Storbritannien ret til at beskatte udbetalinger fra en britisk pensionsordning, når personen har været skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien.

"Art. 18

Pensioner og lignende betalinger

Stk. 1. Medmindre bestemmelserne i stykke 2 i denne artikel og stykke 2 i artikel 19 medfører andet, kan pensioner, livrenter og andre lignende vederlag, som betales til en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat og skattepligtig deraf i denne stat, kun beskattes i denne stat.

Stk. 2. I tilfælde hvor en fysisk person, der var hjemmehørende i en kontraherende stat, er blevet hjemmehørende i den anden kontraherende stat, skal intet i stykke 1 i denne artikel berøre den førstnævnte stats ret til i henhold til dens nationale lovgivning at beskatte pensioner, livrenter og andre lignende vederlag, der hidrører fra denne stat og betales til denne fysiske person."

Efter dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Storbritannien, er der således tale om udbetaling fra en anerkendt pensionsordning i Storbritannien. Storbritannien har således som kildeland klassificeret pensionsordningen som omfattende Artikel 18 i dobbeltbeskatningsaftalen. Da udbetalingen kommer fra kilder i Storbritannien er det efter dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Storbritannien muligt for Storbritannien at beskatte udbetalingerne.

Da der er tale om en skattebegunstiget engelsk pensionsordning forekommer det også symmetrisk, at Storbritannien kan beskatte udbetalingerne på ordningen.

Da Storbritannien klassificerer ordningen som en pensionsordning, der omfattes af artikel 18 bør Danmark ligeledes acceptere dette. Accepterer Danmark ikke, at der er tale om udbetaling fra en engelsk pensionsordning, opstår der en reel dobbeltbeskatning. Denne dobbeltbeskatning skal således løses ved en gensidig aftale jf. artikel 24 i dobbeltbeskatningsaftalen.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at The Pension Scheme i skattemæssig henseende anses som en transparent enhed.

Begrundelse

Faktiske oplysninger

H og M var de oprindelige trustees og ingen andre personer har sidenhen været medlem eller trustee.

Da Hs engelske ægtefælle døde i 2015 efterlod han sig The Pension Scheme til H som enearving.

The Pension Scheme er den formelle ejer af aktiverne i trusten.

Det er Ms arbejdsgiver i form af et Limited, der har stiftet pensionsordningen og som har foretaget indbetalinger til pensionsordningen. Ordningen er omfattet af pensionsbeskatningsregler i England. Midlerne kan udbetales, når trustees beslutter dette efter opnåelse af normal minimum pensionsalder jf. afsnit 19 i vedtægterne.

Trusten blev stiftet til fordel for Spørger og Spørgers afdøde ægtefælle. Spørger og Spørgers afdøde ægtefælle blev fra stiftelsen indsat som trustees.

Når H dør har den overtagende trustee råderetten over, hvem der udbetales ydelser til. H har oprettet et "Expression of Wish" i UK, som er udtryk for Hs sidste vilje. Selvom dette dokument ikke er juridisk bindende, forventer H, at trustees følger hendes ønsker. H har indsat en såkaldt "reserve trustee" til at varetage hendes sidste vilje.

Trusten er et selvstændigt skattesubjekt efter engelske skatteregler.

Spørger er trustens eneste trustee.

Anmodningen er stillet i anledning af, at Spørger overvejer at flytte til Danmark, hvorfor det forudsættes ved besvarelsen, at Spørger flytter til Danmark.

Kan The Pension Scheme efter dansk skattepraksis i udgangspunktet anses for transparent?

Trust-instituttet kendes ikke i dansk ret. Der er imidlertid skabt en praksis, der bl.a. er kommet til udtryk i Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.B.2.15.2, efter hvilken en udenlandsk trust kan anses for et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret, såfremt trustkapitalen er definitivt og effektivt udskilt i forhold til stifteren og ligeledes er definitivt og effektivt udskilt i forhold til andre.

Med definitivt menes, at trustkapitalen ikke må kunne tilbageføres til stifterens eller andres formuesfære. Med effektivt menes, at stifteren eller andre ikke fortsat må have rådighed over trustkapitalen.

Hvis trustkapitalen i forhold til de nævnte andre, fx ægtefælle eller børn, allerede fra stiftelsen ikke er definitivt og effektivt udskilt, kan trusten være transparent i forhold til disse andre fra stiftelsen af trusten.

Af SKM2015.9.HR fremgår, at hvis stifteren af en trust er afgået ved døden, skal der foretages en vurdering af, om formuen i trusten kan anses for overgået til arvinger/begunstigede, således at vedkommende anses for at eje aktiverne direkte. Der skal foretages en selvstændig vurdering af, om den pågældende trust i forhold til den pågældende arving og begunstiget i trusten er et selvstændigt skattesubjekt.

I SKM2012.95.HR lagde Østre Landsret vægt på, at sagsøgtes mor ved morfaderens testamente var tillagt ret til i eget testamente at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller disses efterkommere, der ved hendes død endeligt skulle erhverve ret til trustkapitalen, og derved var tillagt ret til at testere over trustkapitalen, og da sagsøgtes mor, som følge af kravet om hendes skriftlige samtykke til udbetaling af forskud, havde rådighed over kapitalen, mens hun var i live, måtte sagsøgtes mor i dansk afgiftsmæssig henseende anses for at være ejer af trustkapitalen. Det forhold, at sagsøgtes mor i 2009 erklærede, at hun afstod fra at udnytte sin ret til at bestemme, hvordan trustkapitalen skulle fordeles ved hendes død, kunne ikke føre til et andet resultat. Højesteret stadfæstede dommen med de af landsretten anførte grunde, og tilføjede at moren havde en vis adgang til at råde over trustkapitalen dels ved testamente, dels - i form af vetoret - i levende live. Højesteret tiltrådte, at moderen på denne baggrund måtte anses for ejer af trustkapitalen i dansk afgiftsmæssig henseende. Det modtagne beløb måtte herefter karakteriseres som en gave, og der skulle betales gaveafgift.

I den konkrete sag har trusten ikke på noget tidspunkt været transparent i forhold til arbejdsgiveren, da trusten allerede fra stiftelsen var transparent i forhold til Spørger og hendes afdøde mand, da de fra stiftelsen var indsat som beneficienter og trustees.

Efter Skattestyrelsens opfattelse må der i denne sag, uanset at det er Spørgers afdøde mands arbejdsgiver, der har indsat pengene i trusten, efter at Spørgers mand afgik ved døden, skulle foretages en selvstændig vurdering i forhold til Spørger. Efter Skattestyrelsens opfattelse er trusten "The Pension Scheme" transparent i forhold til Spørger, bl.a. henset til at Spørger efter det oplyste, er trustens eneste trustee, at det er Spørger, som er beneficient i trusten og at Spørger kan bestemme, hvad der skal ske med trustens midler efter Spørgers død. Trusten anses derfor i skattemæssig henseende for at være transparent i forhold til Spørger.

Såfremt trusten har ledelsens sæde i Danmark, vil trusten fra det tidspunkt, hvor H tilflytter Danmark, blive omfattet af fondsbeskatningsloven, da trusten beskattes som et selvstændigt skattesubjekt i Storbritannien.

Skal trusten The Pension Scheme beskattes som et selvstændigt skattesubjekt efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4?

I henhold til fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 beskattes en udenlandsk trust efter fondsbeskatningsloven bl.a., hvis trusten efter danske regler anses for transparent, men efter reglerne i det land, hvor trusten er etableret, beskattes som et selvstændigt skattesubjekt. Det er en betingelse for beskatning efter fondsbeskatningsloven, at trusten har ledelsens sæde her i landet. Hvorvidt en trust har ledelsens sæde her i landet, følger reglerne for, hvornår et selskab har ledelsens sæde her i landet.

Der skal dog ikke ske beskatning efter fondsbeskatningsloven, hvis trustens indkomst beskattes efter ligningslovens § 16 K, eller hvis der er betalt indskudsafgift af kapitalen efter fondsbeskatningslovens § 3 A, eller hvis der er betalt båndlæggelsesafgift efter fondsbeskatningslovens § 3 C.

Trusten "The Pension Scheme" er ikke omfattet af ligningslovens § 16 K eller fondsbeskatningslovens § 3 A, da den ikke efter dansk praksis kan anses for et selvstændigt skattesubjekt i Danmark, jf. ovenfor.

Trusten "The Pension Scheme" er heller ikke omfattet af fondsbeskatningslovens § 3 C, da der ikke er tale om båndlagt kapital, idet Spørger H har den fulde rådighed over kapitalen i trusten.

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet.

Ved vurderingen af ledelsens sæde i Danmark skal der først og fremmest lægges vægt på beslutninger forbundet med den "daglige ledelse" af selskabet og derved stedet, hvor denne ledelsesfunktion udøves.

Ved bedømmelsen af, hvem der udøver den daglige ledelse, og hvor denne ledelse foretages fra, kan der bl.a. lægges vægt på stedet, hvor der træffes beslutning om:

• Den daglige drift
• Ansættelse og afskedigelse af medarbejdere
• Bogføring og regnskab
• Investeringer
• Finansiering.

Hvis selskabets virksomhed er af en karakter, hvor der ikke er en faktisk daglig ledelse, fx fordi selskabets eneste aktivitet er at besidde aktier i andre selskaber (holdingselskab, investeringsselskab, trusts eller lignende), så må stedet, hvor de øvrige beslutninger vedrørende selskabets ledelse tages, være det sted, hvor selskabet har ledelsens sæde.

Det betyder, at hvis beslutningerne i fx et holdingselskab, et investeringsselskab eller en trust, der ikke er indregistreret i Danmark, reelt træffes i Danmark, så vil selskabet være hjemmehørende her i landet, uanset at der fx formelt er en direktion i udlandet, eller at bestyrelsesmøderne formelt afholdes i udlandet. I SKM2020.9.SR, som er påklaget til Landsskatteretten, ønskede Spørger bekræftet, at trusten efter lov nr. 1723 af 27. december 2018, ikke kunne anses for skattepligtig til Danmark. Trusten ansås for transparent i forhold til Spørger, som var trustee i trusten, og Spørger var blevet fuldt skattepligtig til Danmark. Henset til at Spørger, der var bosiddende her i landet, var trustee, at det var trustee, som besluttede om der fx skulle foretages uddelinger fra trusten, at det var trustee, som besluttede, hvilken trustmanager trusten skulle anvende, at det var trustee, som kunne fastsætte under hvilke betingelser trustmanageren skulle forvalte trustens midler, og hvilken risikoprofil trusten skulle have, havde trusten ledelsens sæde i Danmark, uanset at det var oplyst, at spørger underskrev alle dokumenter om investeringer, når hun var på ferie i USA.

Henset til at H, som flytter til Danmark, vil være bosiddende her i landet, er trustee, at det er trustee som træffer alle beslutninger i trusten, er det Skattestyrelsens opfattelse, at trusten vil få ledelsens sæde i Danmark, hvis H flytter til Danmark. Trusten vil herefter blive omfattet af skattepligt til Danmark efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Virkningen af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 må således være, at trusten ikke kan anses for transparent ift. Spørger, da virkningen af bestemmelsen er, at trusten selvstændigt vil være skattepligtig i Danmark.

I høringssvaret gør rådgiver følgende gældende:

I forhold til Skattestyrelsens bemærkninger om, at pensionsordningen er omfattet af fondsbeskatningsloven og at ledelsens sæde vurderes til at være i Danmark har vi følgende bemærkninger.

Det er vores opfattelse, at The Pension Scheme ikke har ledelsens sæde i Danmark, da følgende er gældende:

• Personerne, der varetager investeringsrådgivningen i pensionsordningen er bosiddende i Storbritannien. Investeringsrådgiveren foretager investeringerne ud fra de risiko-rammer, der indledningsvist er fastsat. H er således ikke involveret i de daglige dispositioner omkring investeringerne
• En væsentlig del af pensionen er investeret i en ejendom, som er beliggende i Storbritannien. Administrationen af ejendommen foretages fra Storbritannien. H er ikke involveret i dette herunder den daglige administration
• Alle daglige ledelsesmæssige og administrative beslutninger træffes i Storbritannien også efter H's flytning til Danmark
• Det er planen, at H en gang om året rejser til Storbritannien for at mødes med investeringsrådgiveren, ejendomsadministratoren samt regnskabsføreren mv. for at aftale det kommende års aktiviteter og planer

H vil efter en flytning ikke varetage styring, administration eller ledelse af pensionsordningen, da rammer og vilkår for dette aftales i Storbritannien og håndteres fra Storbritannien. H vil efter flytningen til Danmark således alene modtage udbetalingen fra pensionsordningen. Der vil ikke være anden aktivitet i Danmark for H.

Det er efter vores opfattelse ikke tilstrækkeligt til at statuere ledelsens sæde i Danmark, at H blot bor i Danmark og modtager en udbetaling fra den engelske pensionsordning.

Skattestyrelsens kommentar til rådgivers høringssvar:

Efter Skattestyrelsens opfattelse har trusten ledelsens sæde i Danmark, uanset at de personer, der varetager investeringsrådgivningen i pensionsordningen er bosiddende i Storbritannien, og uanset at en væsentlig del af pensionen er investeret i en ejendom, som er beliggende i Storbritannien.

Ved vurderingen af ledelsens sæde, er det den daglige ledelse, som er afgørende. Da H er den eneste trustee i trusten, kan hun ændre investeringspolitik og investeringsrådgiver i trusten. Den væsentligste daglige ledelse består i løbende at vurdere, hvem der skal være investeringsrådgiver.

Det vil således være H, som vil være bosiddende og fuldt skattepligtig til Danmark, som er den eneste som reelt bestemmer, hvordan trustens midler skal investeres, og hvordan trustens midler skal anvendes.

Efter Skattestyrelsens opfattelse, skal der ved vurderingen af, om bl.a. en trust har ledelsens sæde i Danmark, lægges vægt på den daglige ledelse (det vil sige den løbende ledelse). H har således løbende mulighed for at tage beslutninger om investeringer. Det er også en ledelsesmæssig beslutning ikke at ændre det eksisterende set-up.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at når H, som vil være fuldt skattepligtig til Danmark, fordi hun bliver bosiddende i Danmark, vil stå for den daglige ledelse af trusten, vil trusten ved Hs eventuelle tilflytning til Danmark få ledelsens sæde i Danmark.

Der er ved vurderingen henset til, at H er trustens eneste trustee, at H foretager alle beslutninger, herunder hvordan midlerne skal investeres.

Skattestyrelsen finder således fortsat, at trusten skal anses for at have ledelsens sæde i Danmark, når H flytter hertil, med den virkning at trusten anses for omfattet af fondsbeskatningsloven og dermed ikke er transparent ift. H.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at værditilvæksten efter tilflytningstidspunktet på de underliggende aktiver beskattes som renter/udbytter og kapitalgevinster.

Begrundelse

Da trusten vil få ledelsens sæde i Danmark fra det tidspunkt, hvor H flytter til Danmark, er det næste spørgsmål, hvilke indgangsværdier der skal anvendes på trustens aktiver.

I henhold til fondsbeskatningslovens § 2 gælder reglerne i selskabsskatteloven også ved skattepligtens indtræden for udenlandske trusts, som bliver skattepligtige efter fondsbeskatningsloven.

I henhold til selskabsskattelovens § 4 A anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet.

Da trusten ved Hs eventuelle tilflytning til Danmark bliver skattepligtig efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 er det ikke H, som fra tilflytningstidspunktet skal beskattes af værditilvækst m.v. i trusten, og derfor beskattes afkast i trusten efter tilflytningstidspunktet ikke hos hende som renter/udbytter og kapitalgevinster.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at udbetalinger fra The Pension Scheme ikke beskattes hos H.

Begrundelse

I henhold til ligningslovens § 7 V, stk. 2, 1. pkt. skal modtagere af uddelinger fra fonde og foreninger m.v. omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, alene medregne 80 pct. af uddelingsbeløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når uddelingen sker til fyldestgørelse af formål, der ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennyttige.

Da uddelinger fra trusten til H ikke kan anses for almengørende eller på anden måde almennyttig, skal H medregne 80 pct. af det modtagne beløb i den personlige indkomst.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej".

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at der ikke gives nedslag i den danske skat for eventuel engelsk skat, som opstår i forbindelse med udbetalingerne fra The Pension Scheme.

Begrundelse

Det lægges til grund ved besvarelsen af dette spørgsmål, at H bliver omfattet af fuld dansk skattepligt, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1. nr. 1 og § 7, når hun flytter til Danmark. Videre lægges det til grund for besvarelsen, at H bliver skattemæssigt hjemmehørende i Danmark ifølge artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien, hvorved hun bliver omfattet af dansk globalindkomstbeskatning. Som følge heraf er det således Danmark, der vil skulle lempe for en eventuel dobbeltbeskatning i overensstemmelse med reglerne i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Det fremgår af besvarelsen af spørgsmål 1, 2 og 3, at trusten i Danmark beskattes som en selvstændig enhed i henhold til fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Efter denne bestemmelse beskattes en udenlandsk trust efter fondsbeskatningsloven bl.a., hvis trusten efter danske regler anses for transparent, men efter reglerne i det land, hvor trusten er etableret, beskattes som et selvstændigt skattesubjekt. Det er en betingelse for beskatning efter fondsbeskatningsloven, at trusten har ledelsens sæde her i landet. Som det fremgår af begrundelsen for svaret på spørgsmål 1, får trusten ledelsens sæde i Danmark.

Som det også fremgår af svaret på disse spørgsmål, er det en konsekvens heraf, at H ikke beskattes af værditilvæksten i trusten men derimod af udbetalinger fra trusten. SKM2013.176.SR omhandler en situation, hvor der sker beskatning af værditilvæksten i en trust, men ikke udbetalinger fra denne trust. Afgørelsen kan derfor ikke anvendes i besvarelsen af spørgsmålet om lempelse i forbindelse med engelsk beskatning af udbetalingerne fra trusten i den konkrete sag.

Det fremgår af det oplyste, at trusten anses som et selvstændigt skattesubjekt efter engelske skatteregler, hvilket er en af grundene til, at trusten må anses for omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Derudover fremgår det af det oplyste, at Storbritannien beskatter udbetalingerne fra pensionsordningen dvs. trusten, og at der er tale om en godkendt britisk pensionsordning, der er skattebegunstiget.

Rådgiveren gør i høringssvaret gældende, at Danmark bør acceptere Storbritanniens klassifikation af trusten som en pensionsordning. Rådgiveren anfører følgende grundlag herfor:

Efter dobbeltbeskatningsaftalens Artikel 18, stk. 2 har Storbritannien ret til at beskatte udbetalinger fra en britisk pensionsordning, når personen har været skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien.

"Art. 18

Pensioner og lignende betalinger

Stk. 1. Medmindre bestemmelserne i stykke 2 i denne artikel og stykke 2 i artikel 19 medfører andet, kan pensioner, livrenter og andre lignende vederlag, som betales til en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat og skattepligtig deraf i denne stat, kun beskattes i denne stat.

Stk. 2. I tilfælde hvor en fysisk person, der var hjemmehørende i en kontraherende stat, er blevet hjemmehørende i den anden kontraherende stat, skal intet i stykke 1 i denne artikel berøre den førstnævnte stats ret til i henhold til dens nationale lovgivning at beskatte pensioner, livrenter og andre lignende vederlag, der hidrører fra denne stat og betales til denne fysiske person."

Efter dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Storbritannien, er der således tale om udbetaling fra en anerkendt pensionsordning i Storbritannien. Storbritannien har således som kildeland klassificeret pensionsordningen som omfattende Artikel 18 i dobbeltbeskatningsaftalen. Da udbetalingen kommer fra kilder i Storbritannien, er det efter dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Storbritannien muligt for Storbritannien at beskatte udbetalingerne.

Da der er tale om en skattebegunstiget engelsk pensionsordning forekommer det også symmetrisk, at Storbritannien kan beskatte udbetalingerne på ordningen.

Da Storbritannien klassificerer ordningen som en pensionsordning, der omfattes af artikel 18, bør Danmark ligeledes accepterer dette. Accepterer Danmark ikke, at der er tale om udbetaling fra en engelsk pensionsordning, opstår der en reel dobbeltbeskatning. Denne dobbeltbeskatning skal således løses ved en gensidig aftale jf. artikel 24 i dobbeltbeskatningsaftalen.

Skattestyrelsen bemærker, at der er forskel i opfattelsen af trustens selvstændighed i Danmark og Storbritannien, men at reglen i fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 flytter beskatningen af værditilvæksten fra H til trusten.

Formålet med reglen i fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 fremgår af bemærkningerne til bestemmelsen. Her fremgik bl.a. følgende:

Det foreslås som fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, 3. og 4. pkt., at indsætte en bestemmelse, hvorefter en trust vil blive beskattet efter fondsbeskatningsloven, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt, samtidig med at trusten i stiftelseslandet eller i det land, hvor stifter er hjemmehørende, må anses for et selvstændigt skattesubjekt. Den foreslåede regel sikrer, at der sker beskatning af indtægterne i en trust, som ellers kunne være fritaget for beskatning i både Danmark, stiftelseslandet og det land, hvor stifter er hjemmehørende.

Det fremgår af svaret på spørgsmål 6, at trusten dvs. spørgerens pensionsordning i The Pension Scheme ikke anses for at være en pensionskasseordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, jf. § 53 A, stk. 1, nr. 3. Det anses ikke for at kunne føre til et andet resultat, at trusten beskattes som et selvstændigt skattesubjekt efter den særlige regel i fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, 3. pkt.

Der er således også forskel i opfattelsen af trusten, når det gælder vurderingen af om der foreligger en pensionsordning, uanset beskatningen som selvstændigt skattesubjekt.

Formålet med fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 er imidlertid i den konkrete sag sikret gennem beskatningen af trusten som selvstændigt skattesubjekt.

I begge lande beskattes H personligt derudover af udbetalingen fra trusten dvs. af samme indkomst. Som det fremgår af svaret på spørgsmål 3, er beskatningen i Danmark dog begrænset til at udgøre 80 pct. af udbetalingen.

Danmark og Storbritannien indgik i 1996 en protokol, som blandt andet førte til at beskatningen af private pensionsordninger blev ændret. Formålet var således, at kildestaten fremover skulle kunne beskatte en privat pension, når modtageren tidligere har været skattemæssigt hjemmehørende i kildestaten. Protokollen ændrede dermed dobbeltbeskatningsoverenskomsten, således at i praksis alle pensioner dvs. sociale pensioner, tjenestemandspensioner og private pensioner kan beskattes i den stat, hvorfra de udbetales.

Under hensyn til det oplyste om, at The Pension Scheme (trusten) er en privat pensionsordning i Storbritannien, og under hensyn til den aftalte ændring af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien (Protokollen af 15. oktober 1996) og formålet med ændringen samt de i øvrigt foreliggende oplysninger i den konkrete sag, herunder særligt at pensionsordningen har været skattebegunstiget i Storbritannien i form af bortseelsesret i indbetalingsperioden er Skattestyrelsen enig i, at Storbritannien er berettiget til at beskatte udbetalinger fra ordningen.

Som følge heraf er det Skattestyrelsens opfattelse, at der i Danmark skal gives lempelse for skat i Storbritannien, som pålægges udbetalingerne fra ordningen til H efter reglen om lempelse i dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 22, stk. 2, litra a, dog forholdsmæssigt i forhold til den del der beskattes i Danmark.

Skattestyrelsen indstiller derfor, at spørgsmålet besvares med "Nej, se dog begrundelse".

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Nej, se dog begrundelse".

Spørgsmål 5

Hvis Skatterådet svarer nej til spørgsmål 1, ønskes det bekræftet, at værditilvæksten i The Pension Scheme lagerbeskattes i Danmark.

Begrundelse

Da der er svaret "Nej" på spørgsmål 1, skal dette spørgsmål besvares.

Da trusten vil få ledelsens sæde i Danmark fra det tidspunkt, hvor H flytter til Danmark, er det næste spørgsmål, hvilke indgangsværdier der skal anvendes på trustens aktiver.

I henhold til fondsbeskatningslovens § 2 gælder reglerne i selskabsskatteloven også ved skattepligtens indtræden for udenlandske trusts, som bliver skattepligtige efter fondsbeskatningsloven.

I henhold til selskabsskattelovens § 4 A anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet.

Da trusten ved Hs eventuelle tilflytning til Danmark bliver skattepligtig efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 er det ikke H, som fra tilflytningstidspunktet skal beskattes af værditilvækst m.v. i trusten, og derfor skal trustens afkast ikke lagerbeskattes hos hende efter tilflytningstidspunktet.

Skattestyrelsen har ikke forholdt sig til, hvordan trustens aktiver skal beskattes.

I henhold til fondsbeskatningslovens 3, stk. 1, skal den skattepligtige indkomst for bl.a. de i § 1, nr. 4, nævnte fonde m.v. opgøres efter skattelovgivningens almindelige for indregistrerede aktieselskaber gældende regler med de undtagelser, der følger af stk. 2-6 samt §§ 4-6.

Gevinst, afkast m.v. i trusten skal således beskattes efter de regler, som gælder for de pågældende aktiver.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Nej".

Spørgsmål 6

Hvis Skatterådet svarer nej til spørgsmål 5, ønskes det bekræftet, at The Pension Scheme er en pensionskasseordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B.

Begrundelse

Det følger af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 1, 1. pkt., at uanset pensionsbeskatningslovens § 53 A gælder reglerne i stk. 4-6 for livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt.

Afgørende for, om pensionsbeskatningslovens § 53 B finder anvendelse på Spørgerens pensionsordning i The Pension Scheme er derfor for det første, om denne kan anses for en pensionskasseordning som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3.

I henhold til Den juridiske vejlednings afsnit C.A.10.4.2.3.2.4 beror det på en konkret vurdering om en pensionskasseordning er omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 3 eller ej. Det følger af det pågældende afsnit, at pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 3, antages at omfatte enhver kasse, fond eller lignende, der modtager indskud med det formål at udbetale pensionsydelser. Indskuddene skal være afsondret fra de berettigede medlemmers formuesfære, og der skal være udstedt et sæt vedtægter, der fastsætter reglerne for udbetaling af pensionsydelserne.

Ved vurderingen af, om der foreligger en pensionskasseordning, lægges der navnlig vægt på om den kasse, fond eller lignende, der modtager pensionsindbetalingerne, kan anses for en selvstændig juridisk enhed, jf. SKM2020.258.SR, SKM2019.485.BR og SKM2013.83.SR.

Pensionskassen skal både være en selvstændig juridisk enhed i relation til den, der indbetaler til pensionskassen, og den, der kan modtage udbetalinger fra pensionskassen. Der kan i denne forbindelse blandt andet henses til, om pensionskassens midler er udskilt fra stifterens formue, og om pensionskassen har en selvstændig ledelse, jf. SKM2020.258.SR og SKM2013.176.SR.

Som det fremgår af Skattestyrelsens besvarelse af spørgsmål 1, er det Skattestyrelsens opfattelse, at trusten The Pension Scheme som udgangspunkt er transparent i forhold til Spørger, idet Spørgeren er eneste trustee og beneficient i trusten og idet Spørger kan bestemme, hvad der skal ske med trustens midler efter Spørgers død.

Endvidere har Spørgeren i sin egenskab af trustee ifølge vedtægternes Rule 16 beføjelsen til uden væsentlige begrænsning at optage pensionsberettigede medlemmer i trusten. Det er således alene op til Spørgeren selv, om der skal optages yderligere medlemmer i trusten.

Efter det oplyste har de eneste medlemmer af trusten hidtil været Spørgerens afdøde ægtefælle og Spørgeren selv.

På denne baggrund kan trusten The Pension Scheme efter Skattestyrelsens opfattelse ikke anses for en selvstændig juridisk enhed, der har karakter af en pensionskasse i pensionsbeskatningslovens forstand.

At trusten beskattes som et selvstændigt skattesubjekt efter den særlige regel i fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, 3. pkt., kan ikke føre til et andet resultat efter pensionsbeskatningsloven.

Efter en konkret vurdering kan Spørgerens pensionsordning i The Pension Scheme derfor ikke anses for at være en pensionskasseordning omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B, jf. § 53 A, stk. 1, nr. 3.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 6 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Transparens

Statsskattelovens § 4

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks:

c. (…) gaver (jf. dog herved bestemmelsen i § 5 b), understøttelser, klosterhævning, livrente, overlevelsesrente, aftægt og deslige;

d (…)

e. af rente eller udbytte af alle slags obligationer, aktier og andre inden- eller udenlandske pengeeffekter, så og af udestående fordringer og af kapitaler, udlånte her i landet eller i udlandet, med eller uden pant, mod eller uden forskrivning. (…)

Ledelsens sæde

Fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4 og stk. 2

Skattepligt i henhold til denne lov omfatter:

4. Fonde, truster og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Dette gælder, uanset hvor fonden, trusten eller den selvejende institution eventuelt er indregistreret. En trust, der efter udenlandske regler må anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, men som efter danske regler ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, omfattes endvidere af bestemmelsen, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark, jf. 1. pkt. 1. og 3. pkt. gælder dog ikke, hvis trustens indkomst beskattes efter ligningslovens § 16 K, hvis der er betalt indskudsafgift af kapitalen efter § 3 A, eller hvis der er betalt båndlæggelsesafgift efter § 3 C.

Stk. 2. Skattepligten efter stk. 1, nr. 1, omfatter ikke fonde omfattet af pensionsafkastbeskatningsloven eller fonde, der udbyder pensionsordninger omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 1.

§ 3, stk. 3 i lov nr. 1723 af 27. december 2018 (hvor bl.a. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 4 blev ændret):

Stk. 3. § 1, nr. 1-9 og 11-14, har virkning for indkomstår, der påbegyndes fra og med den 3. oktober 2018. For en trust, der som følge af § 1, nr. 1-9 eller 11-14, bliver skattepligtig til Danmark, anses aktiver og passiver for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien den første dag under dansk skattepligt. Selskabsskattelovens § 4 A finder tilsvarende anvendelse, idet den første dag under dansk skattepligt, jf. 1. pkt., anses for tilflytningstidspunktet.

Fondsbeskatningslovens § 3 A

Såfremt en skattepligtig omfattet af kildeskattelovens § 1, dødsboskattelovens § 1, stk. 2, selskabsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningslovens § 1 indskyder midler i en udenlandsk fond eller trust, som er stiftet eller oprettet i et land, hvor fonde eller truster beskattes væsentlig lavere end efter danske regler, svarer indskyderen en afgift på 20 pct. af indskuddet. Dette gælder dog kun den del af de årlige indskud, der overstiger 10.000 kr.

Stk. 2. Stk. 1 finder ikke anvendelse, såfremt indskyderen godtgør, at midlerne i den udenlandske fond eller trust anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Stk. 1 finder ikke anvendelse, hvis indskyderen som følge af indskuddet er skattepligtig af afkastet i den udenlandske fond eller trust, jf. ligningslovens § 16 K.

(…)

Stk. 4. Stk. 1-3 finder tilsvarende anvendelse på afgiftspligtige, som bliver fuldt skattepligtige efter en af de i stk. 1 nævnte bestemmelser, såfremt de tidligere har været omfattet af en af disse bestemmelser og inden for de sidste 5 år forud for den fulde skattepligts genindtræden har foretaget indskud i en udenlandsk fond eller trust som nævnt i stk. 1. Indskud anses i disse tilfælde for foretaget ved den fulde skattepligts genindtræden.

(…)

Fondsbeskatningslovens § 3 C

En skattepligtig omfattet af § 1, kildeskattelovens § 1, dødsboskattelovens § 1, stk. 2, eller selskabsskattelovens § 1, som båndlægger kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder, hvorefter der hverken i udlandet eller her i landet sker løbende beskatning af hele eller dele af afkastet af den båndlagte kapital, skal svare en afgift på 20 pct. af det beløb, der båndlægges. Afgiften beregnes dog kun af den del af de årlige båndlæggelser, der overstiger 10.000 kr.

Stk. 2. I stedet for betaling af den i stk. 1 nævnte afgift kan båndlæggeren eller administratoren vælge, at kapitalen beskattes efter de regler, der gælder for fonde, truster og andre selvejende institutioner omfattet af § 1, stk. 1, nr. 4. Det er en betingelse for beskatning efter 1. pkt., at meddelelse om valget sker samtidig med meddelelse efter stk. 4, 1. pkt.

Stk. 3. Stk. 1 og 2 finder tilsvarende anvendelse på afgiftspligtige, som bliver fuldt skattepligtige efter en af de i stk. 1 nævnte bestemmelser, såfremt den pågældende tidligere har været omfattet af en af disse bestemmelser og inden for de sidste 5 år forud for den fulde skattepligts genindtræden har båndlagt aktiver som nævnt i stk. 1. Båndlæggelsen anses i disse tilfælde for foretaget ved den fulde skattepligts genindtræden.

(…)

Ligningslovens § 16 K

Skattepligtige omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, som har stiftet og har indskudt aktiver i en trust på et tidspunkt, hvor den skattepligtige var fuldt skattepligtig efter en af de nævnte bestemmelser, medregner trustens indkomst, jf. stk. 6, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når indkomsten i trusten er positiv. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse på skattepligtige omfattet af de nævnte bestemmelser, der indskyder aktiver i en trust uden at være stifter. Skattepligtige efter dødsboskattelovens § 1, stk. 2, indtræder i afdødes skattemæssige stilling efter 1. og 2. pkt. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse på skattepligtige, der bliver omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, og hvor stiftelsen eller indskuddet af aktiver er foretaget højst 2 år inden indtræden af fuld skattepligt.

(…)

Forarbejder

Ledelsens sæde

Af lovforslaget til lov nr. 1723 af 27. december 2018 (LF 27 2018/1) fremgik bl.a. følgende:

(…)

En trust er kendetegnet ved, at stifteren (settlor) overfører aktiver til en person (trustee), idet stifteren samtidig instruerer trustee om at forvalte aktiverne til fordel for en eller flere begunstigede (beneficiaries). Trustee har ejendomsretten til at råde over de overførte aktiver (legal owner), og de begunstigede har den økonomiske ejendomsret (equity owner).

(…)

2.2.1.Klar hjemmel til beskatning af trusts, der administreres fra Danmark

(…)

For at en trust har ledelsens sæde her i landet, er det afgørende, at den daglige ledelse af trusten sker her i landet. Vurderingen af, om en trust må anses for at have ledelsens sæde her i landet, svarer til den vurdering, der generelt foretages i forhold til selskaber og fonde.

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror herefter på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet. Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på den daglige ledelse af selskabet. Et selskab vil derfor ofte blive anset for at have ledelsens sæde i Danmark, når direktionen har sæde her, eller når selskabets hovedsæde er beliggende her i landet.

I det omfang bestyrelsen forestår den reelle daglige ledelse af selskabet, er stedet for bestyrelsens sæde af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet har ledelsens sæde i Danmark.

Det er stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der er afgørende for ledelsens sædes placering. Dette kan være aktuelt i tilfælde, hvor f.eks. bestyrelsesformanden reelt forestår den daglige ledelse af selskabet, eller i tilfælde hvor beslutningerne er truffet forud for den formelle afholdelse af bestyrelsesmøde. Beslutninger, der almindeligvis træffes på generalforsamlingsniveau, er som udgangspunkt ikke afgørende for, om selskabet kan anses for hjemmehørende her i landet. Den blotte aktiebesiddelse vil derfor som udgangspunkt ikke være afgørende for vurderingen. I det omfang en aktionær faktisk udøver ledelsen af selskabet, kan aktionærens hjemsted dog indgå i vurderingen af, om selskabets ledelse har sæde her i landet.

En trust har ikke på samme måde en ledelse, og den vil derfor ofte blive anset for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, hvis trustens administrator (trustee) har sæde her i landet. Det betyder eksempelvis, at hvis en administrator har kontor i Danmark og her træffer beslutninger om trustens ledelse, vil dette sted udgøre ledelsens sæde. Ligeledes kan en konkret vurdering føre til, at administrators bopæl i Danmark udgør ledelsens sæde.

(…)

Af bemærkningerne til den nye fondsbeskatningslovs § 1, stk. 1, nr. 4, fremgik bl.a. følgende:

Det foreslås som fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, 3. og 4. pkt., at indsætte en bestemmelse, hvorefter en trust vil blive beskattet efter fondsbeskatningsloven, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt, samtidig med at trusten i stiftelseslandet eller i det land, hvor stifter er hjemmehørende, må anses for et selvstændigt skattesubjekt. Den foreslåede regel sikrer, at der sker beskatning af indtægterne i en trust, som ellers kunne være fritaget for beskatning i både Danmark, stiftelseslandet og det land, hvor stifter er hjemmehørende.

Praksis

Transparens

SKM2018.376.HR

Højesteret udtalte, at efter fast og langvarig praksis er det efter dansk ret en betingelse for, at en fond kan anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt, at fondens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue.

SKM2015.9.HR

Sagen drejede sig om, hvorvidt afdøde medstifters (Bs) nevø skulle beskattes af afkastet af formuen i fonden. Inden den sidste af stifterne (B) af fonden døde, havde han gjort sin nevø til universalarving og begunstiget i fonden.

I denne sag havde Skatteministeriet gjort gældende, at nevøen, der var arving efter én af stifterne (B) af fonden, i skattemæssig henseende måtte anses for ejer af formuen i fonden. Der skulle derfor foretages en ny selvstændig vurdering af, om fonden i forhold til nevøen kunne anses for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Nevøen havde gjort gældende, at han ikke havde mulighed for at råde over fonden, da han ikke var stifter af fonden, og at stifterens ret ikke kunne overføres til andre, heller ikke ved arv.

Et flertal i Højesteret gav nevøen medhold. Flertallet lagde bl.a. vægt på, at spørgsmålet om beskatning af fondens indtægter hos nevøen måtte bero på en selvstændig vurdering af, om fonden i forhold til nevøens økonomi måtte anses som et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Flertallet fandt det ikke godtgjort, at fondens formue var overgået til nevøen, og nevøen var derfor ikke rette indkomstmodtager til afkastet af formuen.

SKM2012.95.HR

Østre Landsret lagde vægt på, at sagsøgtes mor ved morfaderens testamente var tillagt en ret til i eget testamente at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller disses efterkommere, der ved hendes død endeligt skulle erhverve ret til trustkapitalen, og derved var tillagt ret til at testere over trustkapitalen, og da sagsøgtes mor, som følge af kravet om hendes skriftlige samtykke til udbetaling af forskud, havde rådighed over kapitalen, mens hun var i live, måtte sagsøgtes mor i dansk afgiftsmæssig henseende anses for at være ejer af trustkapitalen. Det forhold, at sagsøgtes mor i 2009 erklærede, at hun afstod fra at udnytte sin ret til at bestemme, hvordan trustkapitalen skulle fordeles ved hendes død, kunne ikke føre til et andet resultat.

Højesteret stadfæstede dommen med de af landsretten anførte grunde, og tilføjede at moren havde en vis adgang til at råde over trustkapitalen dels ved testamente, dels - i form af vetoret - i levende live. Højesteret tiltrådte, at moderen på denne baggrund måtte anses for ejer af trustkapitalen i dansk afgiftsmæssig henseende. Det modtagne beløb måtte herefter karakteriseres som en gave, og der skulle betales gaveafgift.

SKM2012.138.ØLR

En person, som nu var skattepligtig til Danmark, havde været medstifter af en trust på Isle of Man, og blev senere indsat som "Protector". Under Landsskatterettens bemærkninger fremgår bl.a. følgende: "Vedrørende sagens realitet bemærkes, at det er en forudsætning for at anse en udenlandsk trust for et selvstændigt skattesubjekt i forhold til danske regler, at der er sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af trustformuen fra den person, der indskyder midler i trusten. (...) Klageren ansås for at have haft den fulde råden over trustens formue, som dermed ikke var adskilt fra klagerens formue. På baggrund heraf var det ikke dokumenteret, at der var sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af trustens midler fra klagerens formue, hvorfor beskatning af trustens indtægter skulle ske hos ham.

SKM2019.464.BR

Sagsøgerne, mor og søn, der var fuld skattepligtige til Danmark, havde i slutningen af 1980'erne arvet deres far/bedstefar. Arven bestod af kapitalandele i et amerikansk selskab samt andele i en fast ejendom i USA. Der var enighed om, at aktiverne i indkomstårene 2002-2011 havde givet afkast, og spørgsmålet i sagen var, om sagsøgerne var skattepligtige af dette afkast i Danmark.

Ifølge sagsøgernes amerikanske selvangivelser, som SKAT havde indhentet fra de amerikanske myndigheder, var der betalt skat af afkastet i USA. Sagsøgerne gjorde imidlertid gældende, at de først i 2012 var blevet bekendt med de arvede aktiver, afkastet og de amerikanske selvangivelser. Endvidere gjorde sagsøgerne gældende, at de ikke havde modtaget afkastet, idet sagsøgernes bror/onkel, der havde bestyret aktiverne, uberettiget havde tilegnet sig afkastet.

Retten fandt, at sagsøgerne i medfør af ligningslovens § 16 A og statsskattelovens § 4 sammenholdt med retserhvervelsesprincippet var skattepligtige af det afkast, de var berettiget til at modtage i årene 2002-2011, uanset om de ikke måtte have modtaget beløbene.

SKM2019.251.SR

Skatterådet bekræftede, at en engelsk trust skulle anses for skatteretligt transparent i forhold til de begunstigede, der var hjemmehørende i Danmark. De pågældende begunstigede var i udgangspunktet gaveafgiftspligtige af udlodninger fra trusten.

SKM2018.612.LSR

En trust kunne ikke anses for et selvstændigt skattesubjekt, men måtte anses for en rentenydelseskapital til fordel for en bestemt begunstiget. Trusten skulle ophøre ved den begunstigedes død.

SKM2018.274.LSR

Skatterådet havde afgivet bindende svar efter skatteforvaltningslovens kapitel 8 i en sag om, hvorvidt en udenlandsk pensionsordning, der blandt andet omfattede en trust, var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B. Landsskatteretten fandt, at der herskede en sådan usikkerhed med hensyn til det faktiske grundlag for besvarelsen af spørgsmålene, at Skatterådet burde have afvist at besvare de stillede spørgsmål efter skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2. Landsskatteretten ændrede det bindende svar således, at spørgsmålene ikke realitetsbehandledes.

SKM2020.9.SR (påklaget til Landsskatteretten)

Spørger, hvis amerikanske mand i sin tid oprettede en amerikansk trust, ønskede bekræftet, at efter lov nr. 1723 af 27. december 2018, kunne trusten ikke anses for skattepligtig til Danmark.

Spørger var fra stiftelsen trustee, og var stadig efter stifterens død trustee, og spørger var nu blevet fuldt skattepligtig til Danmark. Trusten overgik ved stifterens død til at blive transparent i forhold til spørger, da benificienterne var stifterens og spørgers mindreårige hjemmeboende børn under 18 år.

Da trusten ansås for et selvstændigt skattesubjekt i USA, og spørger var trustee, var spørgsmålet, om trusten havde ledelsens sæde i Danmark, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Henset til at spørger, der var bosiddende her i landet, var trustee, at det var trustee, som besluttede om der fx skulle foretages uddelinger fra trusten, at det var trustee, som besluttede, hvilken trustmanager trusten skulle anvende, at det var trustee, som kunne fastsætte under hvilke betingelser trustmanageren skulle forvalte trustens midler, og hvilken risikoprofil trusten skulle have, havde trusten fast driftssted i Danmark, uanset at det var oplyst, at spørger underskrev alle dokumenter om investeringer, når hun var på ferie i USA.

SKM2019.595.SR

Spørger, som skulle modtage penge fra en trust i USA, som blev stiftet af hans bror, ønskede bekræftet, at han hverken skulle betale skat eller afgift af de penge, han modtog fra trusten. Stifteren var død, og fordi stifterens søn døde før stifteren og ikke havde børn eller andre livsarvinger, skulle spørger og de andre af stifterens søskende, som overlevede stifteren, dele trustens formue ligeligt. Trusten overgik ved stifterens død til at blive en båndlagt kapital med kapitalejere. Benificienterne skulle derfor beskattes af deres forholdsmæssige andel af trustens indtægter fra det tidspunkt, hvor stifteren døde. Spørgsmålet kunne derfor ikke besvares bekræftende.

SKM2019.389.SR

Skatterådet bekræftede, at den omhandlede engelske trust skulle anses for at have ledelsens sæde i Danmark, således at beskatningen skulle ske efter reglerne i fondsbeskatningsloven. Skatterådet kunne på denne baggrund bekræfte, at den herboende begunstigede ikke skulle beskattes af løbende afkast eller indtægter af trustkapitalen, men derimod alene skulle beskattes af udlodninger af trusten som personlig indkomst, der medregnes med 80 pct. af uddelingsbeløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 7 V.

SKM2017.637.SR

Skatterådet bekræftede, at spørger (stifteren) var personligt skattepligtig af indtægter og udgifter oparbejdet i en trust indregistreret i Schweiz fra tidspunktet for spørgers skattepligt til Danmark, idet det alene var spørger, der havde den reelle indflydelse og beslutningsret i trusten, uanset at trustens vedtægter gav indtryk af at det var trustens trustee, der uden indblanding fra spørger kunne træffe beslutninger på trustens vegne. Der blev lagt vægt på, at spørger var begunstiget i trusten og at spørger på et hvilket som helst tidspunkt kunne afsætte den fungerende trustee, såfremt han ikke rettede sig efter spørgers ønsker.

SKM2014.491.SR

Udbetalinger fra en af afdøde A oprettet trust i USA til afdødes enke B anses for arv, da den oprettede trust ifølge vedtægterne er "revocable" og dermed transparent. Trustformuen er ikke definitivt og effektivt udskilt fra stifterens fomuesfære, hvorfor udbetaling af trustformuen til stifterens enke må anses som arv, der ikke medfører indkomstskattemæssige konsekvenser.

SKAT bemærker, at efter at B arver trustformuen, anses trusten tillige for at være transparent i forhold til hende, idet hun har råderet over trusten i form af, at hun efter 36 måneder til enhver tid kan afsætte trustee og indsætte en ny. Derfor skal hun beskattes af det løbende afkast fra trusten.

SKM2013.176.SR

Skatterådet bekræftede, at indestående og urealiserede kapitalgevinster i udenlandsk trust, "Firma B Employee Trust", oprettet af spørgerens tidligere arbejdsgiver til fordel for dennes ansatte, herunder spørgeren, frem til xx dato 2011, hvor spørgeren var flyttet til Danmark, ville kunne udbetales uden dansk skat til spørgeren. Det blev videre bekræftet, at værditilvækst efter xx dato 2011 ville blive beskattet som renter/udbytter og kapitalgevinster hos spørgeren. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en eventuel engelsk skat, som opstod i forbindelse med udbetalingerne fra trusten, ville kunne fratrækkes i den danske skattebetaling.

Den juridiske vejledning 2020-1 C.B.2.15.2 Beskatning af udenlandske trusts (fonde)

(…)

For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det Skattestyrelsens opfattelse, at kapitalen både skal være definitivt og effektivt udskilt.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren eller den person, som har "arvet" trustkapitalen, fx kan få trustee til at træde tilbage som trustee, antages det at kapitalen ikke er effektivt udskilt.

(…)

Ledelsens sæde

SKM2020.9.SR (påklaget til Landsskatteretten)

Spørger, hvis amerikanske mand i sin tid oprettede en amerikansk trust, ønskede bekræftet, at efter lov nr. 1723 af 27. december 2018, kunne trusten ikke anses for skattepligtig til Danmark.

Spørger var fra stiftelsen trustee, og var stadig efter stifterens død trustee, og spørger var nu blevet fuldt skattepligtig til Danmark. Trusten overgik ved stifterens død til at blive transparent i forhold til spørger, da benificienterne var stifterens og spørgers mindreårige hjemmeboende børn under 18 år.

Da trusten ansås for et selvstændigt skattesubjekt i USA, og spørger var trustee, var spørgsmålet, om trusten havde ledelsens sæde i Danmark, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4. Henset til at spørger, der var bosiddende her i landet, var trustee, at det var trustee, som besluttede om der fx skulle foretages uddelinger fra trusten, at det var trustee, som besluttede, hvilken trustmanager trusten skulle anvende, at det var trustee, som kunne fastsætte under hvilke betingelser trustmanageren skulle forvalte trustens midler, og hvilken risikoprofil trusten skulle have, havde trusten fast driftssted i Danmark, uanset at det var oplyst, at spørger underskrev alle dokumenter om investeringer, når hun var på ferie i USA.

SKM2019.389.SR

En engelsk trust blev anset for transparent efter dansk skattepraksis, og trusten var et selvstændigt skattesubjekt i UK. Skatterådet bekræftede, at den omhandlede engelske trust skulle anses for at have ledelsens sæde i Danmark, således at beskatningen skulle ske efter reglerne i fondsbeskatningsloven. Skatterådet kunne på denne baggrund bekræfte, at den herboende begunstigede ikke skulle beskattes af løbende afkast eller indtægter af trustkapitalen, men derimod alene skulle beskattes af udlodninger fra trusten som personlig indkomst, der medregnes med 80 pct. af uddelingsbeløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 7 V.

SKM2019.293.SR

Skatterådet bekræftede, at en Familiefond Foundation, som havde hjemsted i Panama, skulle kvalificeres som transparent. Skatterådet bekræftede desuden, at spørgers deltagelse i bestyrelsesmøder for samme Familiefond Foundation via telefon fra Danmark, ikke havde betydning for fondens skattepligt til Danmark, da den ikke fik ledelsens sæde i Danmark, jf. FBL § 1, stk. 4.

SKM2018.469.SR

Skatterådet bekræftede, at et irsk investeringsinstitut etableret som et PLC, ikke kunne anses for at have ledelsens sæde i Danmark efter SEL § 1, stk. 6, alene som følge af at instituttets Investment Manager var hjemmehørende i Danmark.

Skattestyrelsen fandt, at kapitalforvaltning grundlæggende ikke havde karakter af ledelse, men var en særlig opgave udlagt til specialister, med henblik på at disse specialister foretog investering inden for rammerne fastlagt i en kapitalforvaltningsaftale bestemt af den enkelte investeringsfonds ledelse.

Den juridiske vejledning 2020-1, C.D.9.1.2 Fondsbeskatningslovens skattesubjekter

Indhold

Dette afsnit beskriver de grundlæggende forudsætninger for at være skattepligtig efter fondsbeskatningsloven, dvs. hvem der er omfattet af loven.

Hvem er omfattet af fondsbeskatningsloven?

Fondsbeskatningsloven omfatter følgende grupper:

(…)

d. Fonde og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, Færøerne eller Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 4. Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 er FBL § 1, stk. 1, nr. 4, blevet ændret. Herefter omfatter reglen fonde, trusts og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Det gælder både, når trusten m.v. både i udlandet og Danmark anses for et selvstændigt skattesubjekt og når trusten mv. i udlandet anses for et selvstændigt skattesubjekt og i Danmark anses for transparent.

(…)

Ad d.

(…)

Ny FBL § 1, stk. 1, nr. 4

Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 blev FBL § 1, stk. 1, nr. 4, ændret.

Trusts mv. stiftet i udlandet med ledelsens sæde i Danmark, beskattes dog ikke efter fondsbeskatningsloven, hvis indkomsten er omfattet af LL § 16 K eller der er betalt afgift efter reglen i FBL § 3 A eller 3 C.

(…)

Den juridiske vejledning 2020-1 C.D.9.1.5.2 Udenlandske fonde og andre selvejende institutioner, hvis ledelse har sæde her i landet

(…)

Lov nr. 1723 af 27. december 2018 - udvidelse af skattepligt

Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 er FBL § 1, stk. 1, nr. 4, blevet ændret.

Regel

Hvis en fond, trust eller anden selvejende institution er oprettet i udlandet, men har ledelsens sæde i Danmark, er den omfattet af skattepligten i fondsbeskatningsloven. Det gælder både når trusten i såvel udlandet som Danmark anses for et selvstændigt skattesubjekt og når trusten i udlandet anses for et selvstændigt skattesubjekt og i Danmark anses for transparent.

Det gælder dog ikke, hvis indkomsten er omfattet af LL § 16 K eller der er betalt afgift efter reglen i FBL § 3 A eller 3 C.

Se FBL § 1, stk. 1, nr. 4.

Hvilke udenlandske trusts beskattes?

Fonde, trusts og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, beskattes efter reglerne i fondsbeskatningsloven, hvis de har ledelsens sæde i Danmark. Det gælder uanset, hvor trusten m.v. er indregistreret.

Har en udenlandsk trust ledelsens sæde i Danmark, skal den beskattes efter fondsbeskatningsloven i følgende tilfælde:

• Både udlandet og Danmark anser trusten for et selvstændigt skattesubjekt.
• Udlandet anser trusten for et selvstændigt skattesubjekt, men efter dansk skattepraksis anses trusten for transparent.

Trust stiftet i udlandet med ledelsens sæde i Danmark, beskattes dog ikke efter fondsbeskatningsloven, hvis en af følgende situationer foreligger:

1. Indkomsten i trusten beskattes efter LL § 16 K.
2. Der er betalt indskudsafgift af kapitalen i trusten efter FBL § 3 A.
3. Der er betalt båndlæggelsesafgift af kapitalen i trusten efter FBL § 3 C.

Hvornår har en udenlandsk trust ledelsens sæde i Danmark?

For at en trust m.v. kan anses for at have ledelsens sæde i Danmark, er det afgørende, at den daglige ledelse af trusten sker her i landet. Vurderingen af, om en trust må anses for at have ledelsens sæde her i landet, svarer til den vurdering, der generelt foretages i forhold til selskaber og fonde.

Afgørelsen af, om en trust m.v. har ledelsens sæde her i landet, beror således på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet.

Der skal først og fremmest lægges vægt på, om beslutninger forbundet med den daglige ledelse træffes fra Danmark.

Den udenlandske trust m.v. vil derfor ofte blive anset for at have ledelsens sæde i Danmark, når administrator har kontor eller er bosiddende i Danmark.

(…)

Den juridiske vejledning 2020-1, C.D.1.1.1.3 Hvor har ledelsen sæde

Ledelsens sæde

Afgørelsen af, om et selskabs ledelse har sæde her i landet, beror på en konkret vurdering af de faktiske forhold i forbindelse med beslutningstagningen i selskabet.

Ved denne vurdering lægges først og fremmest vægt på den daglige ledelse af selskabet. Selskabet vil derfor ofte blive anset for hjemmehørende i Danmark, når direktionen har sæde her i landet, eller når selskabets hovedsæde er beliggende her i landet.

I det omfang, bestyrelsen forestår den reelle daglige ledelse af selskabet, er stedet for bestyrelsens sæde af væsentlig betydning for vurderingen af, om selskabet er hjemmehørende i Danmark.

Det er stedet, hvor bestyrelsens beslutninger reelt træffes, der er afgørende for ledelsens sædes placering. Dette kan være aktuelt i tilfælde, hvor fx bestyrelsesformanden reelt forestår den daglige ledelse af selskabet, eller i tilfælde, hvor beslutningerne er truffet forud for den formelle afholdelse af bestyrelsesmøde.

Beslutninger, der almindeligvis træffes på generalforsamlingsniveau, er som udgangspunkt ikke afgørende for, om selskabet kan anses for hjemmehørende her i landet. Den blotte aktiebesiddelse vil derfor som udgangspunkt ikke være afgørende for vurderingen. I det omfang en aktionær faktisk udøver ledelsen af selskabet, kan aktionærens hjemsted dog indgå i vurderingen af, om selskabets ledelse har sæde her i landet.

Den juridiske vejledning 2020-1 C.B.2.15.3 Udenlandske trusts (fonde) - stiftet/indskud 1. juli 2015 eller senere

(…)

Regel

Hvis en person, som er fuldt skattepligtig i henhold til KSL § 1 eller et dødsbo omfattet af DBSL § 1, stk. 2, stifter eller indskyder aktiver i en trust, skal de beskattes af indkomsten i trusten.

Personer, som stifter eller foretager indskud i fonde og andre lignende enheder (fx stiftungs, treuhands og anstalten), hvor det er muligt for stifteren at få adgang til formuen, skal også beskattes.

Under visse betingelser kan stiftere og indskydere dog undgå beskatning.

Reglen gælder, hvis trusten mv. er stiftet eller indskuddet er sket den 1. juli 2015 eller senere.

(…)

Hvem skal beskattes?

Følgende er skattepligtige:

• Skattepligtige personer omfattet af KSL § 1
• Dødsboer m.v. omfattet af DBSL § 1, stk. 2
• Personer, som tidligere har været fuldt skattepligtige, og som bliver omfattet af KSL § 1 eller DBSL § 1, stk. 2, selvom de ikke var fuldt skattepligtige på henholdsvis stiftelses- eller indskudstidspunktet, hvis stiftelsen eller indskuddet af aktiver i trusten er foretaget inden for de sidste 10 år forud for den fulde skattepligts indtræden.

Se LL § 16 K, stk. 1 og 2.

Beskatning skal ske, selvom trusten formelt opfylder kravene til at blive anerkendt skattemæssigt.

(…)

Den juridiske vejledning 2020-1 C.D.9.5.5.3 Afgift af indskud i en udenlandsk lavt beskattet fond/trust

(…)

Regel

Fuldt skattepligtige fonde mv., der foretager indskud i en lavt beskattet udenlandsk fond eller trust, skal betale en indskudsafgift på 20 pct. Dette gælder dog kun den del af de årlige indskud, der overstiger 10.000 kr. Se FBL § 3 A, stk. 1.

Bestemmelsen omfatter fuldt skattepligtige personer, selskaber mv. og fonde mv. samt dødsboer, der skiftes her i landet. Se FBL § 3 A, stk. 1, 1. pkt.

Med lov nr. 540 af 29. april 2015 (L 167 2014-15) indførtes en ny bestemmelse i FBL § 3 A, stk. 2, 2. pkt., hvormed stk. 1 ikke finder anvendelse, hvis indskyderen som følge af indskuddet er skattepligtig af afkastet i den udenlandske fond eller trust, jf. ligningslovens § 16 K. Bestemmelsen har virkning fra og med den 1. juli 2015.

Derudover finder reglen anvendelse, hvis en person, et selskab mv., som tidligere har været fuldt skattepligtig i Danmark, bliver fuldt skattepligtig på ny, og inden for de sidste fem år før den fulde skattepligts genindtræden har indskudt midler i en udenlandsk lavt beskattet fond eller trust. Se FBL § 3 A, stk. 4.

(…)

Udenlandsk fond eller trust

Det er en betingelse, at indskuddet er foretaget i en udenlandsk stiftet eller oprettet fond eller trust. Som en fond anses et udenlandsk retssubjekt, der har samme karakteristika som en dansk fond.

(…)

Indskud

Bestemmelsen i FBL § 3 A, stk. 1 forudsætter, at der ved indskuddet er sket en sådan endelig udskillelse af midlerne fra indskyderens egen formue, at det i skattemæssig henseende kan anerkendes, at personen mv. efter indskuddet ikke skal beskattes af afkastet. Er dette ikke tilfældet, er der ikke tale om et »indskud« i lovens forstand.

(…)

Den juridiske vejledning 2020-1 C.D.9.5.5.5 Afgift af indskud i og afkast fra en båndlagt kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder

(…)

Regel

Når en af følgende båndlægger kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder, hvor der hverken i udlandet eller her i landet sker løbende beskatning af hele eller dele af afkastet, skal de betale en afgift på 20 pct. af det beløb, der båndlægges:

• En fond mv., som er skattepligtig efter FBL § 1
• En fysisk person, som er skattepligtig efter KSL § 1
• Et dødsbo, som er skattepligtig efter DBSL § 1, stk. 2
• Et selskab, som er skattepligtig efter SEL § 1.

Se FBL § 3 C, stk. 1, 1. pkt.

(…)

Der skal ikke betales afgift, hvis båndlæggeren eller administratoren vælger, at kapitalen beskattes efter de regler, der gælder for fonde mv. omfattet af FBL § 1, stk. 1, nr. 4. Det er en betingelse, at meddelelse om dette valg sker ved båndlæggelsen. Når valget er meddelt til Skattestyrelsen, kan valget ikke senere ændres. Se FBL § 3 C, stk. 2.

(…)

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Fondsbeskatningslovens § 2

Skattepligtens indtræden og ophør følger de for selskaber og foreninger m.v. gældende regler.

Selskabsskattelovens § 4 A

Hvis et selskab eller en forening mv. bliver fuldt skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, jf. dog stk. 2. Der fastsættes ingen anskaffelsessum på goodwill eller andre immaterielle aktiver som nævnt i afskrivningslovens § 40, i det omfang de er oparbejdet af selskabet selv, medmindre flytningen af skattemæssigt hjemsted har medført udenlandsk beskatning af eventuelle afskrivninger, gevinster og tab.

(…)

Kildeskattelovens § 9

Hvis en person bliver fuldt skattepligtig efter § 1, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, jf. dog stk. 2.

(…)

Aktieavancebeskatningslovens § 37

Aktier, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, anses for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, jf. selskabsskattelovens § 4 A og kildeskattelovens § 9. Når et selskab m.v. eller en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst indgået mellem Danmark og en fremmed stat, Færøerne eller Grønland bliver hjemmehørende i Danmark, sidestilles dette ved anvendelsen af reglen i 1. pkt. med indtræden af skattepligt her i landet.

Praksis

Den juridiske vejledning 2020-1 C.D.9.2.1 Skattepligtens indtræden ved stiftelse eller forøgelse af aktivmasse

(…)

Ledelsens sæde i Danmark

En udenlandsk fond, trust mv., hvor ledelsens sæde flytter her til landet, er omfattet af skattepligten til Danmark. Se FBL § 1, stk. 1, nr. 4. Skattepligten indtræder på det tidspunkt, hvor ledelsen får sit sæde her i landet.

I FBL § 1, stk. 1, nr. 4, er der ikke en bestemmelse som i SEL § 1, stk. 6, 3. pkt. Den bestemmelse går ud på, at udenlandske selskaber mv., hvis ledelse har sit sæde her i landet, alligevel ikke bliver omfattet af skattepligten her til landet, hvis der indrømmes lempelse efter exemptionsprincippet eller matching credit. Derfor er fonde, mv. med hjemsted i udlandet, hvor ledelsens sæde er her i landet, i alle tilfælde skattepligtige til Danmark efter bestemmelsen i FBL § 1, stk. 1, nr. 4.

(…)

Den juridiske vejledning 2020-1 C.D.1.4.2 Udenlandske selskaber og foreninger mv.

(…)

Øvrige selskaber mv.

For selskaber og foreninger mv., der er stiftet før det tidspunkt, hvor selskabet mv. bliver hjemmehørende i Danmark, indtræder skattepligten på det tidspunkt, hvor selskabet mv. bliver hjemmehørende her i landet. Se SEL § 4, stk. 3.

(…)

Anskaffelsessum og -tidspunkt for aktiver og passiver, som bliver omfattet af skattepligt til Danmark

Bliver et selskab, forening mv. skattepligtig til Danmark, er udgangspunktet at aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, anses for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på det tidspunkt, hvor skattepligten til Danmark indtræder. Se SEL § 4 A, stk. 1 og stk. 5.

Aktiver og passiver bliver omfattet af SEL § 4 A i følgende situationer:

(…)

Den juridiske vejledning 2020-1 C.D.3.2.2 Indgangsværdier

(…)

Hovedregel

Som hovedregel anses aktiver og passiver for erhvervet på det faktiske anskaffelsestidspunkt. Se SEL § 4 A, stk. 1, SEL § 31 A, stk. 7, og KSL § 9, stk. 1. Dette medfører, at ejertiden før tilflytningstidspunktet medregnes fx i tilfælde, hvor ejertiden indgår i opgørelsen af fortjeneste og tab på fast ejendom.

Aktiver og passiver anses skattemæssigt for anskaffet til handelsværdien på tilflytningstidspunktet. Se ligeledes SEL § 4 A, stk. 1, SEL § 31 A, stk. 7, og KSL § 9, stk. 1. Det vil sige, at ved opgørelsen af fortjeneste og tab anvendes denne værdi i stedet for den faktiske anskaffelsessum.

(…)

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Ligningslovens § 7 V

(…)

Stk. 2. Modtagere af uddelinger fra fonde og foreninger m.v. omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2 eller 4, skal alene medregne 80 pct. af uddelingsbeløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når uddelingen sker til fyldestgørelse af formål, der ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennyttige. (…)

Praksis

SKM2019.513.SR

Skatterådet fandt, at trusten skulle anses for en fondslignende trust, og de modtagne beløb skulle beskattes som personlig indkomst. Da trusten havde fradrag for uddelingerne, fandt ligningslovens § 7 V, stk. 2, 2. pkt. ikke anvendelse, og hele det modtagne beløb skulle derfor beskattes.

SKM2019.389.SR

En engelsk trust blev anset for transparent efter dansk skattepraksis, og trusten var et selvstændigt skattesubjekt i UK. Skatterådet bekræftede, at den omhandlede engelske trust skulle anses for at have ledelsens sæde i Danmark, således at beskatningen skulle ske efter reglerne i fondsbeskatningsloven. Skatterådet kunne på denne baggrund bekræfte, at den herboende begunstigede ikke skulle beskattes af løbende afkast eller indtægter af trustkapitalen, men derimod alene skulle beskattes af udlodninger af trusten som personlig indkomst, der medregnes med 80 pct. af uddelingsbeløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. ligningslovens § 7 V.

Den juridiske vejledning 2020-1 C.A.2.5.2.22 LL § 7 V - Successive uddelinger fra fonde og foreninger

(…)

Ved lov nr. 473 af 17. maj 2017 er der indsat et nyt stykke 2 og stk. 3 i LL § 7 V.

I LL § 7 V, stk. 2 er det bestemt, at modtagere af uddelinger fra fonde og foreninger mv. omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, 2 eller 4 alene skal medregne 80 % af uddelingsbeløbet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når uddelingen sker til fyldestgørelse af formål, der ikke er almenvelgørende eller på anden måde almennytte.

(…)

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Ligningslovens § 33

Skat, der er betalt til fremmed stat, til Grønland eller til Færøerne og opkrævet af indkomst fra kilder dér, det være sig ved direkte påligning eller ved indeholdelse, kan fradrages i de indkomstskatter til stat og kommune, der skal svares af denne indkomst i Danmark. Fradragsbeløbet skal dog ikke kunne overstige den del af den samlede danske skat, der efter forholdet mellem den i fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne beskattede del af indkomsten og hele den i Danmark beskattede indkomst falder på førstnævnte del af indkomsten.

(…)

Uddrag af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien (BKI nr. 93 af 31/07/1997 vedr. protokol)

ARTIKEL VIII

Artikel 18 i overenskomsten ophæves og erstattes af følgende: »Artikel 18 Pensioner og lignende betalinger

1. Medmindre bestemmelserne i stykke 2 i denne artikel og stykke 2 i artikel 19 medfører andet, kan pensioner, livrenter og andre lignende vederlag, som betales til en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat og skattepligtig deraf i denne stat, kun beskattes i denne stat.

2. I tilfælde hvor en fysisk person, der var hjemmehørende i en kontraherende stat, er blevet hjemmehørende i den anden kontraherende stat, skal intet i stykke 1 i denne artikel berøre den førstnævnte stats ret til i henhold til dens nationale lovgivning at beskatte pensioner, livrenter og andre lignende vederlag, der hidrører fra denne stat og betales til denne fysiske person.

3. Uanset bestemmelserne i stykke 1 i denne artikel, kan betalinger, som tilfalder en fysisk person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, i henhold til sociallovgivningen i den anden kontraherende stat, kun beskattes i denne anden stat.

4. Udtrykket »livrenter« betyder en fastsat sum, der er periodisk betalbar til en fysisk person til fastsatte tidspunkter for livstid eller for et bestemt eller beregneligt tidsrum i henhold til en forpligtelse til at præstere betalingerne mod rimeligt og fuldt vederlag i penge eller penges værdi.

ARTIKEL IX Artikel 22, stykke 2, i overenskomsten ophæves og erstattes af følgende:

2. a) Med forbehold af bestemmelserne i litra f) i dette stykke, skal Danmark, i tilfælde hvor en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som i overensstemmelse med bestemmelserne i denne overenskomst kan beskattes i Det Forenede Kongerige, indrømme et fradrag i skatten af denne persons indkomst med et beløb, som svarer til den skat, der er betalt af indkomsten i Det Forenede Kongerige.

• b) Sådant fradrag skal imidlertid ikke kunne overstige den del af indkomstskatten, som beregnet uden fradraget, der svarer til den indkomst, som kan beskattes i Det Forenede Kongerige.
• c) Med forbehold af bestemmelserne i litra d) i dette stykke, skal udbytte, der udbetales af et selskab, som er hjemmehørende i Det Forenede Kongerige, til et selskab, der er hjemmehørende i Danmark, og som direkte ejer mindst 25 pct. af den udstedte aktiekapital i det udbyttebetalende selskab, være fritaget for skat i Danmark.
• d) Bestemmelserne i litra c) i dette stykke finder kun anvendelse i den udstrækning, at
  • (i) den fortjeneste, hvoraf udbyttet er udbetalt, er undergivet selskabsskat i Det Forenede Kongerige, eller enhver anden skat i Det Forenede Kongerige eller andetsteds, som er sammenlignelig med dansk skat; eller
  • (ii) det udbytte, som er udbetalt af det selskab, der er hjemmehørende i Det Forenede Kongerige, udgør modtaget udbytte af aktier eller andre rettigheder i et selskab, der er hjemmehørende i en tredje stat, og dette udbytte ville have været fritaget for dansk skat, hvis disse aktier eller andre rettigheder havde været ejet direkte af det selskab, der er hjemmehørende i Danmark.
• e) I tilfælde hvor udbytte er udbetalt af et selskab, der er hjemmehørende i Det Forenede Kongerige, til et selskab, der er hjemmehørende i Danmark, og som direkte ejer mindst 25 pct. af den udstedte aktiekapital i det udbyttebetalende selskab, skal der, hvis udbyttet ikke er fritaget for dansk skat i medfør af bestemmelserne i litra c) i dette stykke, ved beregning af nedslag tages hensyn til den skat, der skal betales i Det Forenede Kongerige af det udbyttebetalende selskab af den fortjeneste, hvoraf sådant udbytte er udbetalt.
• f) I tilfælde hvor en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som i overensstemmelse med bestemmelserne i denne overenskomst kun kan beskattes i Det Forenede Kongerige, kan Danmark medregne denne indkomst i beskatningsgrundlaget, men skal indrømme et fradrag i indkomstskatten for den del af indkomstskatten, som svarer til den indkomst, der hidrører fra det Forenede Kongerige.'

Uddrag af lovforslag nr. 192 af 12. marts 1997 - Forslag til lov om indgåelse af protokol om ændring af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Det Forenede Kongerige Storbritannien og Nordirland.

Almindelige bemærkninger til lovforslaget

(…)

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og UK har til formål at undgå international dobbeltbeskatning som følge af, at både Danmark og UK beskatter en person eller et selskab af samme indkomst. Det sker typisk, når en person eller et selskab, der er hjemmehørende i den ene stat, modtager indkomst fra den anden stat.

Overenskomsten har derfor regler for, hvornår Danmark hhv. UK kan beskatte indkomst, som en person, der er hjemmehørende i den ene stat (bopælsstaten), modtager fra den anden stat (kildestaten).

(…)

I fremtiden kan Danmark beskatte beløb fra en dansk privat pensionsordning, der betales til en modtager, som er bosat i UK, men som tidligere har været bosat i Danmark. I lovforslagets § 2 foreslås dog en nedsættelse af dansk beskatning for de pensionister, som allerede på datoen for lovforslagets fremsættelse var bosat i UK og modtog dansk privat pension.

(…)

Bemærkninger vedrørende artikel VIII

Artikel VIII

Overenskomstens artikel 18 (Pensioner og livrenter) er ændret således, at der også er kildestatsbeskatning på private pensioner. Efter den gældende artikel 18 kan sociale pensioner, der udbetales fra den ene stat, kun beskattes af denne stat. Efter ændringen af artikel 18 gælder det tilsvarende, at private pensioner, der udbetales fra den ene stat (kildestaten) til en person, som tidligere var hjemmehørende i kildestaten, men som er blevet hjemmehørende i den anden stat, kan beskattes i kildestaten.

Herefter kan Danmark altså beskatte sociale pensioner og private pensioner (samt tjenestemandspensioner), som udbetales her fra landet til personer, der er flyttet til UK.

Der foreslås dog en nedsættelse af den danske beskatning af danske private pensioner, for så vidt angår de pensionister, som allerede på datoen for lovforslagets fremsættelse var bosat i UK og modtog sådan pension. Den foreslåede bestemmelse herom finder i lovforslagets § 2 og er omtalt nedenfor.

Bemærkninger vedr. lovforslagets § 2

Efter lovforslagets § 2 skal personer, som allerede på datoen for lovforslagets fremsættelse var bosat i UK og modtog dansk privat pension, kun betale dansk skat af denne pension i det omfang, pensionen overstiger 200.000 kr.

Baggrunden er, at protokollen om ændring af Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst med UK bl.a. medfører, at Danmark i fremtiden kan beskatte private pensioner, der udbetales her fra landet til personer, bosat i UK, hvis de tidligere har været bosat i Danmark. Protokollen vil - under forudsætning af folketingets vedtagelse - få virkning for private pensioner, der udbetales fra og med den 1. januar 1998.

Dansk skattelovgivning bestemmer allerede, at personer, som er bosat i udlandet og dermed ikke omfattet af fuld skattepligt, alligevel er skattepligtige til Danmark af privat pension her fra landet. Det fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra b, jf. samme lovs § 43, stk. 2, litra f. Denne begrænsede skattepligt omfatter indkomstskattepligtige udbetalinger som nævnt i § 20, stk. 1-2, § 46, stk. 1, og § 50, stk. 3, i lov om beskatningen af pensionsordninger m.v.

Denne skattepligt efter dansk skattelovgivning kan dog ikke altid gennemføres, hvis den pågældende pensionist er bosat i et land, som har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark. I så fald afhænger gennemførelsen af den danske beskatning af de aftalte bestemmelser om beskatningsretten til pension.

I den hidtil gældende overenskomst med UK er det aftalt, at sociale pensioner og tjenestemandspensioner kan beskattes i den stat, hvorfra pensionerne udbetales, hvorimod andre pensioner kun kan beskattes i den stat, hvor modtageren er hjemmehørende. Personer, der allerede er bosat i UK og modtager dansk pension, har altså hidtil alene betalt dansk skat af dansk social pension og eventuelt dansk tjenestemandspension. De har derimod ikke betalt dansk skat af udbetalinger fra private pensionsordninger her i landet.

Protokollen ændrer som nævnt dobbeltbeskatningsoverenskomsten, således at i praksis alle pensioner kan beskattes i den stat, hvorfra de udbetales. Protokollen og den gældende danske skattelovgivning medfører, at personer, der er bosat i UK og modtager dansk pension, fra 1. januar 1998 også skal betale dansk skat af dansk privat pension.

For at imødegå alt for store ændringer i den samlede beskatning for de personer, der allerede er bosat i UK og modtager private pensioner her fra landet, foreslås det, at den danske beskatning af privat pension kun skal gennemføres i det omfang, denne pension overstiger 200.000 kr.

Den foreslåede bestemmelse i § 2 går derfor ud på, at de personer, som allerede er bosat i UK og modtager dansk privat pension på under 200.000 kr., slet ikke skal betale dansk skat. Hvis personen ikke modtager anden skattepligtig dansk indkomst, vil personfradraget forhøje det beløb, som den pågældende kan modtage i privat pension uden dansk beskatning.

De personer, som allerede bor i UK, skal derimod betale dansk skat af den del af deres danske private pension, der overstiger det skattefri beløb. Den fremtidige danske beskatning medfører, at der til gengæld skal ske en nedsættelse af den skat, som UK opkræver af pensionen efter de gældende regler. UK's skat skal nedsættes med den danske skat af pensionen.

Den foreslåede bestemmelse i § 2 om en lempeligere beskatning skal kun gælde for de personer, som på datoen for lovforslagets fremsættelse var bosat i UK og modtog privat pension fra Danmark, og kun i den periode, hvor de bevarer denne status. Hvis f.eks. en person, som var omfattet af bestemmelsen, flytter til Danmark og senere flytter tilbage til UK, vil den pågældende altså ikke længere være omfattet af § 2, men vil blive behandlet som andre personer, der flytter til UK efter den nævnte dato.

Praksis

SKM2013.176.SR

Skatterådet bekræftede, at indestående og urealiserede kapitalgevinster i udenlandsk trust, "Firma B Employee Trust", oprettet af spørgerens tidligere arbejdsgiver til fordel for dennes ansatte, herunder spørgeren, frem til xx dato 2011, hvor spørgeren var flyttet til Danmark, ville kunne udbetales uden dansk skat til spørgeren. Det blev videre bekræftet, at værditilvækst efter xx dato 2011 ville blive beskattet som renter/udbytter og kapitalgevinster hos spørgeren. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at en eventuel engelsk skat, som opstod i forbindelse med udbetalingerne fra trusten, ville kunne fratrækkes i den danske skattebetaling.

Den juridiske vejledning 2020-1 C.C.5.2.15.3 Nedslagsberegninger for udenlandsk indkomst og skat

(…)

Dobbeltbeskatning og lempelse

Der opstår typisk dobbeltbeskatning ved, at en person,

• er fuldt skattepligtig i sin bopælsstat og samtidig begrænset skattepligtig i en anden stat, eller
• er fuldt skattepligtig i to stater, fx fordi personen har bopæl i begge stater eller har bopæl i den ene stat samtidig med, at der tages længerevarende ophold (længere end 6 måneder) i den anden stat.

For en person, der er hjemmehørende her i landet, kan dobbeltbeskatningen løses enten ved hjælp af

• de dobbeltbeskatningsaftaler, som Danmark har indgået, eller
• ved lempelse efter reglerne i LL § 33.

(…)

Spørgsmål 5

Lovgrundlag,

Se under spørgsmål 2.

Fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1

Den skattepligtige indkomst for de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde m.v. og foreninger opgøres efter skattelovgivningens almindelige for indregistrerede aktieselskaber gældende regler med de undtagelser, der følger af stk. 2-6 samt §§ 4-6.

Forarbejder

Se under spørgsmål 2.

Praksis

Den juridiske vejledning 2020-2 C.D.9.5.1 Generelt om anden indkomst for fonde

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal fonde mv. omfattet af fondsbeskatningsloven også medregne den øvrige, samlede ikke-erhvervsmæssige indkomst.

Denne anden indkomst omfatter alle indtægter, der efter skattelovgivningens almindelige regler er skattepligtige indtægter.

Der er fradrag for alle udgifter mv., som er fradragsberettiget efter de almindelige regler, der gælder for selskaber mv. Se afsnit C.D.9.6 om driftsomkostninger i fonde.

(…)

Denne anden nettoindkomst beskattes i det omfang, den overstiger 25.000 kr. Se FBL § 3, stk. 2, 2. pkt. Se også afsnit C.D.9.5.7 om bundfradraget.

Spørgsmål 6

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 1

Uanset § 53 A gælder reglerne i stk. 4-6 for livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt. Tilsvarende gælder udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter.

Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 1, nr. 3

Reglerne i stk. 2-5 gælder for

(…)

3) pensionskasseordning, der ikke omfattes af kapitel 1

Praksis

SKM2020.258.SR

Sagen vedrørte om, hvorvidt spørgerens pensionsordning i en arbejdsgiveretableret udenlandsk pensionsfond kunne anses for en pensionskasseordning omfattet af PBL § 53 A, stk. 1, nr. 3. Efter en konkret vurdering anså Skatterådet pensionsfonden for en selvstændig juridisk enhed, som var udskilt fra stifterens formue. Skatterådet lagde vægt på, at fondens aktiver blev holdt adskilt fra arbejdsgiverens formue, og at fonden havde en selvstændig ledelse.

SKM2019.485.BR

Sagen vedrørte bl.a., hvorvidt en udenlandsk pensionsfond kunne anses for en pensionskasse i PBL's forstand. Pensionsfonden var oprettet af en multilateral udviklingsbank, hvis formål var at fremme den økonomiske og sociale udvikling i Asien ved at yde lån på lempelige vilkår til de asiatiske medlemslande. Byretten bemærkede hertil, at det var en betingelse, for at en udenlandsk pensionsordning kunne være omfattet af PBL § 53 A, stk. 1, nr. 3, at ordningen var etableret hos en selvstændig juridisk person, der opererede uafhængigt af arbejdsgiveren og havde sin egen formue, der afdækkede arbejdsgiverens pensionsløfte. Efter en konkret vurdering fandt byretten, at den udenlandske pensionsordning i pensionsfonden ikke var omfattet af PBL § 53 A, stk. 1, nr. 3, da det fremgik af fondens vedtægter, at alle pensionsindbetalinger fra medarbejderne og fra banken selv samt afkast heraf tilhørte banken, og at det var banken selv, der indestod for og foretog udbetaling af pensionsmidlerne til de berettigede.

SKM2013.176.SR

Se Praksis spørgsmål 4.

SKM2013.83.SR

B påtænkte at flytte til Danmark og anmodede i den forbindelse Skatterådet om at redegøre for, hvorledes en engelsk pensionsordning skattemæssigt vil blive behandlet. Skatterådet udtalte, at pensionsordningen ikke vil blive omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B med det resultat, at der ved opgørelsen af B's skattepligtige indkomst bortses fra afkast, herunder kapitalgevinst og tab af ordningen efter skattepligtens indtræden, mens udbetalinger fra ordningen medregnes ved opgørelsen af B's skattepligtige indkomst. Skatterådet fandt derimod, at formuen og indkomsten i pensionsordningen måtte anses for tilhørende B, og pensionsordningen måtte sidestilles med en form for opsparing/privat hensættelse hørende under B's formuesfære.

Den juridiske vejledning 2020-1 C.A.10.4.2.3.2.4 Pensionskasseordning, der ikke opfylder betingelserne for fradragsret/bortseelsesret for præmier og bidrag (PBL § 53 A, stk. 1, nr. 3)

(…)

Hvad er en pensionskasse omfattet af PBL § 53 A, stk. 1, nr. 3?

Begrebet pensionskasseordning er ikke særskilt defineret i pensionsbeskatningsloven. Den oprindelige bestemmelse i PBL § 50 omfattede "pensionskasseordninger, der ikke omfattes af kapitel 1, men som opfylder betingelserne i § 3."

Det betød, at bestemmelsen kun omfattede pensionskasseordninger, der var oprettet af et selskab med hjemsted eller fast driftssted i Danmark, og som havde tilladelse til at drive pensionskassevirksomhed, men som i øvrigt ikke opfyldte reglerne i PBL kapitel 1.

Pensionskasseordninger, der var oprettet i udlandet, var derfor ikke omfattet af PBL § 50, men af statsskattelovens regler. Henvisning til § 3 i PBL er nu udgået i § 53 A. Bestemmelsen antages derfor at omfatte enhver kasse, fond eller lignende, der modtager indskud med det formål at udbetale pensionsydelser. Indskuddene skal være afsondret fra de berettigede medlemmers formuesfære, og der skal være udstedt et sæt vedtægter, der fastsætter reglerne for udbetaling af pensionsydelserne, jf. tillige SKM2018.144.LSR. Det afgøres altså konkret, hvorvidt pensionskassen er omfattet af bestemmelsen eller ej.

Reglen omfatter alle pensionskasseordninger, hvad enten de er oprettet i Danmark eller i udlandet.

Ordningen kan være ejet af medlemmet af kassen eller af tredjemand. Se afsnit C.A.10.4.2.3.2.2 om livsforsikring, der ikke opfylder betingelserne for fradragsret/bortseelsesret for præmier og bidrag (PBL § 53 A, stk. 1, nr. 1).

I SKM2019.485.BR bemærkede byretten, at det var en betingelse, for at en udenlandsk pensionsordning kunne være omfattet af PBL § 53 A, stk. 1, nr. 3, at ordningen var etableret hos en selvstændig juridisk person, der opererede uafhængigt af arbejdsgiveren og havde sin egen formue, der afdækkede arbejdsgiverens pensionsløfte.