Dokumentets metadata

Udlån af frie midler - Virksomhedsordningen - Privat investeringsselskab

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at frie midler i virksomhedsordningen kunne udlånes til et af spørger ejet investeringsselskab omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 19, uden at det udlånte beløb blev anset for en hævning jf. virksomhedsskattelovens § 5. Udlånet fandtes at være båret af private investeringsinteresser. Det forhold, at selskabskapitalen i investeringsselskabet i det konkrete tilfælde indgik i spørgers virksomhedsordning, fandtes ikke at have betydning for besvarelsen.

Spørgsmål

1. Kan skatterådet bekræfte, at en overførsel på 500.000 DKK fra én bankkonto i spørgers virksomhedsordning via en mellemregning til Spørger Invest ApS, som er et underliggende investeringsselskab i spørgers virksomhedsskatteordning, ikke vil blive betragtet, som en hævning i henhold til virksomhedsskatteordningen/hæve rækkefølgen?

Svar

1. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger driver til daglig en ejendomsmæglervirksomhed, udlejningsejendomsvirksomhed samt et investeringsselskab i virksomhedsskatteordningen, hvor sidstnævnte ikke er skattepligtig i henhold til Selskabsskattelovens § 3, stk. 1., nr. 19, men som er omfattet af aktieavancebeskatningsloven § 19, stk. 2.

Spørger ønsker at overføre en del af sin overskydende likviditet fra ejendomsmæglerforretningen og udlejningsejendomme til Spørger Invest ApS via en mellemregning uden skattemæssige konsekvenser (at transaktionen via mellemregningen skattemæssigt ikke betragtes, som en hævning).

Overførslen af de likvide midler forventes foretaget i løbet af 4. kvartal 2019, i umiddelbar forlængelse af modtagelse af et evt. bekræftende bindende svar fra SKAT.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Da der er tale om en intern transaktion i virksomhedsordningen mellem spørgers virksomheder, som ikke passerer spørgers privatsfære/-økonomi, mener vi ikke, der er tale om en hævning i henhold til virksomhedsskatteloven.

Spørgers kommentarer til høringsudkastet

Indledningsvis skal vi gøre opmærksom på, at vi ikke er enige i, at den foretagne disposition er båret af private interesser.

Dispositionen, som er foretaget af Spørger, er i dette tilfælde til Spørger Invest ApS og er udelukkende en erhvervsmæssig disposition, som ikke har passeret privatøkonomien.

Det skal bemærkes, at Spørgers personligt drevne virksomhed er valgt omfattet af virksomhedsordningen.

Denne disposition indebærer således, at eventuelle yderligere investeringer, som anses for erhvervsmæssige, ligeledes skal omfattes af virksomhedsordningen.

Som det er anført i den oprindelige anmodning om bindende svar, er Spørger Invest ApS omfattet af aktieavancebeskatningsloven § 19. Alene derfor skal disse anparter ligeledes indgå som erhvervsmæssige aktiver under virksomhedsordningen.

Den foretagne disposition vedr. udlånet er således foretaget mellem 2 erhvervsmæssige aktiver, som skal køre samlet under virksomhedsordningen, når Spørger nu har valgt at anvende virksomhedsordningen.

Vi er enige i, at Spørger Invest ApS er en selvstændig juridisk enhed, men i forhold til virksomhedsskatteloven bortses der herfra i forhold af overførsler.

Efter vores opfattelse er det afgørende for vurderingen af dispositionen, om den har passeret privatøkonomien, når der henses til om der foreligger en hævning i forhold til hæverækkefølgen, jfr. § 5 i virksomhedsskatteloven.

Når der således er tale om en disposition mellem "2 virksomheder", som begge skal betragtes som erhvervsmæssige aktiver under virksomhedsordningen, kan dispositionen af gode grunde ikke anses for at have passeret privat økonomien.

Vi er således ikke enige i det grundlag, som Skatterådet henviser til.

Efter vores opfattelse er der således - i forhold til virksomhedsskatteloven - ikke tale om et udlån, som skal gøres til genstand for vurdering af, hvorvidt det er en hævning.

Derimod er det vores klare opfattelse, at der udelukkende er tale om en ændret placering af virksomhedsordningens midler indenfor den aktuelle virksomhedsordning.

Vi skal i den forbindelse desuden henvise til SKM2019.346, hvor en disposition ikke blev anset for at have passeret privatøkonomien, idet det pågældende (netto)-aktiv netop skulle køre under virksomhedsordningen.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at en overførsel på 500.000 DKK fra én bankkonto i spørgers virksomhedsordning via en mellemregning til Spørger Invest ApS, som er et underliggende investeringsselskab i spørgers virksomhedsordning, ikke vil blive betragtet som en hævning i henhold til virksomhedsordningen/hæverækkefølgen

Begrundelse

Ved besvarelsen lægges det uden nærmere prøvelse til grund, at Spørger Invest ApS opfylder betingelserne for at blive anset for et investeringsselskab, så beskatningen af selskabets resultat sker hos aktionærerne. Aktierne i sådanne selskaber kan som udgangspunkt indgå i virksomhedsordningen jf. bestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2.

Efter Skattestyrelsens opfattelse må bestemmelsen ses i sammenhæng med lovens øvrige bestemmelser og formål, herunder at ikke erhvervsmæssige aktiver ikke kan medtages i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, og bestemmelsens forarbejder. Hvis et aktiv erhverves for virksomhedens midler, skal aktivet som udgangspunkt anskaffes som led i virksomhedens erhvervsmæssige drift. Opsparede midler i virksomhedsordningen til en foreløbig lav beskatning kan ikke anvendes til privat motiverede formål, uden at beløbet først hæves, jf. virksomhedsskattelovens § 5, hvorved der sker endelig beskatning af de opsparede midler. Se begrundelsen i SKM2019.404.SR. Uanset at konvertible obligationer og strukturerede obligationer efter lovteksten kan indgå i ordningen, gælder dette ikke, hvis investeringen er båret af private interesser. Se SKM2019.243.LSR og SKM2016.301.SR.

Det lægges ved besvarelsen til grund, at de investeringer Spørger Invest ApS har foretaget, ikke er båret af private interesser, og at aktierne i selskabet derfor kan erhverves for midler i virksomhedsordningen jf. bestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2.

Spørger ønsker at anvende midler i virksomhedsordningen til at udlåne et beløb stort kr. 500.000 til Spørger Invest ApS.

Det følger af virksomhedsskattelovens § 1 og bestemmelsens forarbejder, at samtlige erhvervsmæssige aktiver i virksomheden skal medtages i virksomhedsordningen, og at ikke-erhvervsmæssige aktiver ikke kan medtages.

Det følger af skatteministerens svar, i forbindelse med vedtagelse af virksomhedsskattelovens § 11, om rentekorrektion, at:

"Da virksomheden ikke er et selvstændigt retssubjekt, kan der ikke fra virksomheden ydes lån, når dette ikke har erhvervsmæssig karakter. Hvis den skattepligtige finansierer privat långivning ved at hæve beløb i virksomheden, sker hævningen efter prioriteringsorden i § 5.

Virksomheden kan dog godt give kredit til personer, som har en erhvervsmæssig tilknytning til virksomheden f.eks. varedebitorer. Endvidere kan virksomheden placere ledig kapital som bankindskud, i obligationer m.v."

Den opsparede virksomhedsindkomst i virksomhedsordningen er alene undergivet en foreløbig beskatning, indtil der sker en hævning til et privat formål, jf. virksomhedsskattelovens § 10. Der kan således ikke disponere over den opsparede indkomst, hvis formålet primært tilgodeser private interesser, uden at beløbet må anses hævet i virksomhedsordningen. Anvendes midler i virksomhedsordningen til sådanne udlån, vil et beløb svarende til udlånet blive anset for en hævning i rækkefølgen efter virksomhedsskattelovens § 5.

Udlejnings- og/eller ejendomsmæglervirksomheden driver ikke næring med pengeudlån. Der kan dog foretages erhvervsmæssige udlån, uden at dette vil blive betragtet som en privat hævning i henhold til virksomhedsskattelovens § 5. Det forudsætter imidlertid, at udlånet har tilknytning til virksomhedens drift. Der kan eksempelvis være tale om debitorfinansiering og udlån af midlertidig karakter til forretningsforbindelser. Der kan derimod ikke foretages udlån af virksomhedens midler, hvis udlånet er ydet for at tilgodese klagerens private investeringsinteresser. I så fald anses beløbet for privat hævet i virksomheden, idet aktivet ikke har relation til den erhvervsmæssige virksomhed.

Spørger Invest ApS er et selvstændigt skattesubjekt og ikke et transparent personselskab. Det forhold, at selskabet beskattes efter de særlige regler, der gælder for investeringsselskaber, og dermed som udgangspunkt kan indgå i virksomhedsordningen, ændrer ikke herved.

I SKM2013.505.HR kunne et lån fra lægevirksomhed under virksomhedsordningen til lægens anpartsselskab, der drev investeringsvirksomhed, ikke anses for at have erhvervsmæssig karakter og skulle derfor anses for hævet i virksomhedsordningen.

Efter Skattestyrelsens opfattelse har udlånet til investeringsselskabet ikke erhvervsmæssig karakter, og kan dermed ikke indgå i virksomhedsordningen. Det er i denne forbindelse uden betydning, at anparterne i investeringsselskabet er medtaget i virksomhedsordningen.

Et beløb svarende til udlånet vil derfor blive betragtet som en hævning efter virksomhedsskattelovens § 5.

Spørgers høringssvar har ikke givet anledning til en ændret indstilling.

I SKM2019.346.SR vedrører afgørelsen spørgsmålet om værdien af en arvet virksomhed skal tilgå virksomhedsordningen efter et netto- eller et bruttoprincip. Afgørelsen findes ikke at have betydning for nærværende sag.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med Nej.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Virksomhedsskattelovens § 1

Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen efter reglerne i dette afsnit på indkomst fra virksomheden. Dette gælder dog ikke, hvis indkomst fra virksomheden er kapitalindkomst efter § 4, stk. 1, nr. 9 eller 11, i personskatteloven. Endvidere kan virksomhedsordningen ikke anvendes på konkursindkomst, jf. konkursskattelovens § 6.

Stk. 2. Aktier m.v. omfattet af aktieavancebeskatningsloven, uforrentede obligationer og præmieobligationer kan ikke indgå i virksomhedsordningen, medmindre den skattepligtige driver næring med sådanne aktiver. Konvertible obligationer omfattet af aktieavancebeskatningsloven, andele i foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 og 4, obligationer, der beskattes efter reglerne for finansielle kontrakter, samt aktier og investeringsbeviser m.v., når aktier og investeringsbeviser m.v. er udstedt af et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19, kan dog indgå i virksomhedsordningen.

Stk. 3. Aktiver, der benyttes både til erhvervsmæssige og private formål, indgår ikke i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Dog indgår i virksomheden den erhvervsmæssige del af en ejendom, der både tjener til bolig for ejeren og anvendes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang. Ejendomme som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 6-8, indgår i virksomheden med den del af ejendommen, der ikke tjener til bolig for ejere. Anskaffelsessummen for ombygning, forbedringer m.v. af den erhvervsmæssige del af sådanne ejendomme indgår ligeledes i virksomheden. Biler, telefoner, datakommunikationsforbindelser og computere med tilbehør, der benyttes både erhvervsmæssigt og privat, kan indgå i virksomheden. Ved fastsættelse af værdien af privat benyttelse af aktiver, der indgår i virksomheden, finder ligningslovens § 16 tilsvarende anvendelse. For biler, der indgår i virksomheden og benyttes både erhvervsmæssigt og privat, finder ligningslovens § 9 C, stk. 7, tilsvarende anvendelse.

Virksomhedsskattelovens § 5

Overførsel af værdier og beløb omfattet af § 4 b, stk. 1, fra virksomheden til den skattepligtige anses for foretaget i nedennævnte rækkefølge:

1. Kapitalafkast efter § 7, der vedrører det forudgående indkomstår, og som overføres til den skattepligtige inden oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. § 13.
2. Overskud efter fradrag af kapitalafkast (resterende overskud) efter § 10, stk. 1, der vedrører det forudgående indkomstår, og som overføres til den skattepligtige inden oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. § 13.
3. Overskud i det pågældende år:
   1. Kapitalafkast efter § 7, der overføres til den skattepligtige inden udløbet af oplysningsfristen efter skattekontrollovens §§ 10 og 11, jf. § 13, for indkomståret.
   2. Overskud efter fradrag af kapitalafkast (resterende overskud) efter § 10, stk. 1.
4. Opsparet overskud.
5. Indestående på indskudskonto.

Stk. 2. Ved overførsel af værdier og beløb omfattet af § 4 b, stk. 1, fra virksomheden til den skattepligtige ud over de i stk. 1 nævnte anvendes § 11.

Stk. 3. Beløb, der overføres fra virksomheden til den skattepligtige til dækning af virksomhedsskat, omfattes ikke af stk. 1.

Forarbejder

Skatteministerens besvarelse af spørgsmål 49 og 89 til Skatte- og Afgiftsudvalget iforbindelse med behandlingen af L 107 1985/86 (virksomhedsskatteloven)

(Spørgsmål 49)

"Svar:

Efter forslaget skal den skattepligtige regnskabsmæssigt adskille virksomhed og privatøkonomi. Dvs. at de aktiver, der indskydes i virksomheden og dermed indgår på indskudskonto og kapitalafkastgrundlag, skal være til brug for virksomheden. Private aktiver kan således ikke indskydes i virksomheden. (…)"

(Spørgsmål 89)

"Svar:

Da virksomheden ikke er et selvstændigt retssubjekt, kan der ikke fra virksomheden ydes lån, når dette ikke har erhvervsmæssig karakter. Hvis den skattepligtige finansierer privat långivning ved at hæve beløbet i virksomheden, sker hævningen efter prioritetsorden i § 5. Virksomheden kan dog godt give kredit til personer, som har en erhvervsmæssig tilknytning til virksomheden, f.eks. varedebitorer. Endvidere kan virksomheden placere ledig kapital som bankindskud, i obligationer m.v."

Praksis

SKM2013.505.HR

Udlån til eget selskab blev anset for "overførsel af værdier fra virksomheden til den skattepligtige" i henhold til virksomhedsskattelovens § 5, idet udlånet ikke havde erhvervsmæssig karakter. Det var ikke godtgjort, at afgørelsen var udtryk for en praksisændring med tilbagevirkende kraft.

SKM2019.243.LSR

Landsskatteretten fandt, at erhvervelse af de omhandlede konvertible obligationer skulle anses for en privat hævning i virksomhedsskattelovens § 5.
Landsskatteretten stadfæstede således det bindende svar.

SKM2010.96.LSR

En anmodning om ændring af selvangivet opsparet overskud i virksomhedsordningen som følge af et udlån var med rette ikke imødekommet, idet udlånet var uden forbindelse med den virksomhed, der var drevet i virksomhedsordningen.

Uddrag af begrundelsen:

Klagerens udlejningsvirksomhed driver ikke næring med pengeudlån, men virksomheden kan dog foretage erhvervsmæssige udlån, uden at dette betragtes som en privat hævning i henhold til virksomhedsskattelovens § 5. Det forudsætter imidlertid, at udlånet har tilknytning til virksomhedens drift. Der kan eksempelvis være tale om debitorfinansiering og udlån af midlertidig karakter til forretningsforbindelser. Der kan derimod ikke foretages udlån af virksomhedens midler, hvis udlånet er ydet for at tilgodese klagerens private investeringsinteresser. I så fald anses beløbet for privat hævet i virksomheden, idet aktivet ikke har relation til den erhvervsmæssige virksomhed.

SKM2019.404.SR

Uddrag af begrundelse: "

Betingelsen om erhvervsmæssig tilknytning efter virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, omfatter således ikke investering i aktier eller investeringsbeviser udstedt af et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19, se dog SKM2019.243.LSR og SKM2016.301.SR om investeringer båret af private interesser."

SKM2016.301.SR

Skatterådet bekræftede, at en fordring opfyldte betingelserne for at være en struktureret fordring. Skatterådet kunne dog ikke bekræfte, at fordringen, der var opstået ved salg af virksomhedsaktiver, kunne forblive i virksomhedsordningen, da sælgerfinansieringen ansås at være usædvanlig mellem ikke interesseforbundne parter, og dermed båret af spørgers private formueinteresser. Det forhold, at fordringen skatteretligt ansås for en struktureret fordring omfattet af kursgevinstlovens regler herom, ændrede ikke herved, idet virksomhedsskattelovens særlige bestemmelse om investering i strukturerede obligationer, ikke ansås at omfatte fordringer som den i sagen omhandlede.