Dokumentets metadata

Fuld skattepligt - fri bolig - fri sommerbolig - fri bil - hovedaktionær - lejefiksering

Sagen angik, om skatteyderen var fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009-2010, og om han som hovedaktionær skulle beskattes af fri bolig, fri sommerbolig og fri bil. Sagen angik også, om hovedaktionærens selskaber skulle beskattes af en fiktiv lejeindtægt for en bolig og en sommerbolig, der var stillet til rådighed for hovedaktionæren.

Skatteyderen havde registreret sig som udrejst fra Danmark fra og med indkomståret 2003.

Retten fandt, at skatteyderens fulde skattepligt til Danmark var genindtrådt i hvert fald fra indkomståret 2007. Retten fandt herefter, at skatteyderen ikke havde godtgjort, at han i indkomstårene 2009-2010 skulle have opgivet sin bopæl i Danmark, og han var derfor fuldt skattepligtig til Danmark i disse indkomstår. Retten fandt endvidere, at skatteyderen havde en stærkere personlig og økonomisk forbindelse til Danmark end til Letland, og beskatningsretten tilkom derfor Danmark.

Skatteministeriet havde under sagen anerkendt, at beskatningen af fri bolig skulle nedsættes med kr. 12.880 for hvert af indkomstårene 2009 og 2010, hvilket retten tiltrådte.

Retten fandt, at skatteyderen skulle beskattes af fri sommerbolig, og at værdien heraf skulle fastsættes i overensstemmelse med ligningslovens § 16, stk. 5.

Retten fandt ligeledes, at skatteyderen skulle beskattes af fri bil. Det kunne ikke føre til et andet resultat, at skatteyderen - på grund af sygdom - ikke selv kunne benytte bilen i en periode, da det er rådigheden og ikke den faktiske anvendelse, der beskattes. Det kunne heller ikke føre til et andet resultat, at bilen var stillet til rådighed af skatteyderens lettiske selskab, da den fulde skattepligt til Danmark også gælder en bil, der er stillet til rådighed af et udenlandsk selskab.

Retten fandt også, at tre af hovedaktionærens selskaber, der hver især ejede en del af ejendommen, skulle beskattes af en fiktiv lejeindtægt. Selskaberne havde ikke godtgjort, at der var grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn, og den fiktive lejeindtægt blev derfor fastsat i overensstemmelse med Landsskatterettens skøn.

Et af hovedaktionærens selskaber ejede det sommerhus, som skatteyderen var blevet rådighedsbeskattet af. Landsskatteretten havde skønnet lejeværdien af sommerhuset til kr. 300.000 årligt. På baggrund af en under sagen indhentet skønserklæring anerkendte Skatteministeriet, at dette selskabs skattepligtige indkomst skulle nedsættes med kr. 171.853, hvilket retten tiltrådte.

Skatteministeriet fik derfor medhold i sine principale påstande.

Parter

A

(advokat Birger Lennart Hagstrøm)

og

H1

(advokat Birger Lennart Hagstrøm)

og

H2

(advokat Birger Lennart Hagstrøm)

og

H3

(advokat Birger Lennart Hagstrøm)

mod

Skatteministeriet Departementet

(advokat Tony Sabbah)

Afsagt af byretsdommer

Karsten Henriksen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag er anlagt den 3. august 2016 af A (sagsøger 1), H1 (sagsøger 2), H2 (sagsøger 3) og H3 (sagsøger 4).

Sagen vedrørende A angår overordnet om A er skattepligtig til Danmark, og om A i givet fald er skattepligtig af fri bolig, fri sommerbolig og fri bil.

Sagen vedrørende H1, H2 og H3 handler om, hvorvidt disse selskabers skattepligtige indkomst skal forhøjes som følge af, at lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, ikke blev udlejet på markedsvilkår. For H3 handler sagen desuden om, hvorvidt H3s skattepligtige indkomst skal forhøjes som følge af en fikseret lejeindtægt for sommerhuset beliggende Y3-adresse, Y4-by.

As (sagsøger 1) påstande:

A har nedlagt følgende påstande:

Skatteministeriet skal anerkende, at sagsøger ikke er skattepligtig til Danmark for indkomstårene 2009 og 2010.

Skatteministeriet skal anerkende, at den skattepligtige indkomst for 2009 nedsættes med 715.938,00 kr., samt at der ikke skal medregnes værdi af fri bil.

Skatteministeriet skal anerkende, at den skattepligtige indkomst for 2010 nedsættes med 848.938,00 kr., samt at der ikke skal medregnes værdi af fri bil.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om principalt frifindelse, idet Skatteministeriet dog anerkender, at As indkomst nedsættes med 12.880 kr. for hvert af indkomstårene 2009 og 2010, subsidiært at ansættelserne af As indkomster for indkomstårene 2009 og 2010 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

H1s (sagsøger 2) påstand:

H1 har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at sagsøgers skattepligtige indkomst for indkomståret 2009 nedsættes med 39.400,00 kr.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om principalt frifindelse, subsidiært at ansættelsen af H1s indkomst for indkomståret 2009 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

H2s (sagsøger 3) påstand:

H2 har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgers skattepligtige indkomst for indkomståret 2009 nedsættes med 19.700,00 kr.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om principalt frifindelse, subsidiært at ansættelsen af H2s indkomst for indkomståret 2009 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

H3s (sagsøger 4) påstand:

H3 har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgers skattepligtig indkomst for indkomståret 2009 nedsættes med 273.022,00 kr.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om principalt frifindelse, idet Skatteministeriet dog anerkender, at H3s skattepligtige indkomst for indkomståret 2009 nedsættes med 171.853 kr., subsidiært at ansættelsen af H3s indkomst for indkomståret 2009 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Vedrørende A:

Ved afgørelse af 29. maj 2013 traf SKAT afgørelse vedrørende forhøjelse af As indkomst i 2009-2010. Denne afgørelse blev - bortset fra en mindre nedsættelse af værdierne af fri bolig - stadfæstet af Landsskatteretten ved afgørelse af 13. maj 2016.

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår blandt andet: "…

Møde mv.

Der har været afholdt møde i Skatteankestyrelsen med klagerens repræsentant, der også har haft mulighed for at udtale sig over for Landsskatterettens medlemmer ved et retsmøde.

Skattepligt til Danmark

Faktiske oplysninger

Ifølge Folkeregistret udrejste klageren til Tyskland pr. 1. januar 2003. Ifølge de tyske myndigheder fraflyttede klageren Tyskland til Frankrig den 1. december 2003. Han havde ikke på noget tidspunkt været skattepligtig til Tyskland. De franske myndigheder har oplyst, at klageren ikke har været skattepligtig til Frankrig. Myndighederne sendte en opkrævning af ejendomsskat, da klageren sammen med sin tidligere ægtefælle ejer en ejendom i Frankrig.

Skatteankenævnet har ved afgørelse af 11. april 2008 ikke anset klageren for skattepligtig til Danmark i indkomståret 2004. Der er enighed om, at klageren var skattepligtig til Danmark i indkomståret 2003.

SKAT modtog den 18. september 2007 en anmeldelse fra en anonym person om, at klageren fortsat boede i Danmark. Da SKAT på dette tidspunkt havde et tilgodehavende hos klageren, indledte SKAT en længerevarende observation af adresserne Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, samt Y5-adresse, Y6-by, som er selskabet H1s adresse. Derudover har SKAT foretaget observationer af klageren i 2006-2008.

Af anmodning om bistand til Y7-bys Politi fremgår bl.a., at klageren har en del direktionsposter samt bestyrelsesposter i selskaber med hjemsted i Danmark. Han har, siden sin flytning til Tyskland i 2003 og efterfølgende til Frankrig, været erhvervsmæssig aktiv i Danmark. Han har sin daglige gang i G18 ApS, hvor han ifølge Erhvervs- og Selskabsstyrelsen er bestyrelsesformand. Det er oplyst, at klageren har mødt i sager i huslejenævnet. I et DR program havde journalisten telefonisk kontakt til klageren på selskabets telefonnummer.

Ved observationer, der blev foretaget hver uge over en periode fra primo januar måned 2008 til december 2008 og efterfølgende ved jævnlige opfølgningsobservationer på adresserne Y1-adresse, Y2-by, og Y5-adresse, Y6-by, blev det konstateret, at klageren forlod Y1-adresse om morgenen i tidsrummet mellem kl. 6.30-7.30 i en bil mrk. Mercedes Benz E 320 CDI 4 Matic med reg. nr. ...Q med landemærke LV. Kort tid efter er samme bil observeret holdende på adressen Y5-adresse, Y6-by. Klageren er desuden observeret flere gange hos selskabet sammen med de øvrige ansatte.

På grundlag heraf anmodede SKAT politiet om at foretage ransagninger den 23. marts 2010 på adresserne samt på adressen Y3-adresse, Y4-by, hvor der ligger et sommerhus ejet af H3, som er G18 ApS' datterselskab. Klageren befandt sig på adressen Y1-adresse ved politiets ransagning af adressen.

På grundlag af materialet fra ransagningerne udfærdigede politiet en oversigt over klagerens aktivitet, hvorefter politiet tilkendegav over for SKAT, at det måtte formodes, at klageren havde opholdt sig i Danmark i minimum 175 dage i 2006, i minimum 196 dage i 2007 og i minimum 230 dage i 2008. Herefter blev klageren sigtet for overtrædelse af straffelovens § 289 (groft skattesvig) og overtrædelse af registreringsafgiftslovens § 27, stk. 1, nr. 2 (kørsel i ikke afgiftsberigtiget køretøj). Politiet opgav sigtelsen den 12. november 2013.

I forbindelse med SKATs gennemgang af selskaberne G18 ApS, H2 og H3, samt G6 I/S, blev det konstateret, at klageren har haft rådighed over lejligheden Y1-adresse, 2. sal, siden den 18. november 2005.

Klageren var tilmeldt Folkeregistret på adressen Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, i perioden 25. september 2009 til 27. november 2010.

Det fremgår endvidere af CPR-registret, at klagerens datter (årgang 1990) var tilmeldt adressen pr. 5. januar 2005 til 4. februar 2008. Derudover har klagerens søn (årgang 1988) været tilmeldt adressen i perioderne 18. november 2005 til 15. juni 2007, fra 14. august 2008 til 5. januar 2010 samt 1. februar 2011 til 13. august 2014.

Den 19. februar 2008 afsagde Y7-bys Byret dom i en sag mellem klageren og hans daværende ægtefælle. Ægtefællen havde nedlagt påstand om skilsmisse, hvilket byretten fulgte. Det fremgår bl.a. af dommen, at klagerens daværende ægtefælle flyttede til England sammen med parrets 2 fælles børn i 2001. Efter 4 år i England flyttede hun til Frankrig, men opholdt sig også i en lejlighed i Y1-adresse, hvor børnene også opholdt sig. Klageren opholdt sig ifølge sin tidligere ægtefælles forklaring henholdsvis i lejligheden og i Letland.

Klageren oplyste i byretten, at han og hans tidligere ægtefælle begge havde opholdt sig i lejligheden i Y1-adresse i perioder, men at de ikke havde haft noget samliv der. Det var af hensyn til børnene, at de havde lejligheden.

Klagerens tidligere ægtefælle oplyste desuden ved Retten på Y6-by i en sag om bl.a. ejerforholdene i G18 ApS og G1, hvor der blev afsagt dom den 29. august 2009, at klageren havde daglige forretninger i Danmark.

Klageren har indsendt "certificate of residence" fra Letland for 2011-2014. Derudover er der indsendt skatte- og indtægtsopgørelse for 2010 af 21. september 2010 for klageren vedrørende indkomst fra selskaberne G2, G3 og G4. Heraf fremgår, at erklæringen vedrører "income derived and income tax paid by non-resident in the Repuplic of Latvia". Heraf fremgår desuden, at klagerens identifikationsnummer blev udstedt den 23. september 2009. Ifølge erklæringen havde klageren en indtægt, der blev betalt lettisk skat af, på henholdsvis 7.141 euro, og 2 x 1.428 euro fra hans tre lettiske selskaber. Derudover har klageren fremlagt en bekræftelse på lettisk på, at klageren havde en indtægt i 2011 på 11.050,99 euro, som der blev betalt lettisk skat af.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009 og 2010.

SKAT har på grundlag af observationer og det materiale, der blev beslaglagt i forbindelse med ransagningerne, foretaget en vurdering af klagerens skatteansættelse for 2009.

Efter ophør af fuld skattepligt i 2004 har klageren senest i 2006 haft rådighed over en helårsbolig i Danmark, og dermed haft bopæl i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1. Klageren anses derfor at have taget ophold i Danmark senest i 2006, jf. kildeskattelovens § 7. SKAT har bemærket, at beskatningen i henhold til kildeskattelovens § 7 i indkomståret 2006 er afgørende for beskatning efter kildeskattelovens § 1 i de efterfølgende indkomstår. Det er SKATs opfattelse, at forholdene var de samme i 2009-2010 som i 2006-2008. Klageren er herefter anset for fuld skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009-2010 i henhold til kildeskattelovens § 1.

På baggrund af talrige observationer på adresserne Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, samt Y5-adresse, Y6-by, samt på baggrund af et omfattende ransagningsmateriale og oplysninger fra 3. parter har SKAT fastslået, at klageren har opholdt sig i Danmark i mindst 175 dage i 2006, 196 dage i 2007 og 230 dage i 2008. Klageren har taget aktivt del i driften af og/eller ført hyppigt tilsyn med ledelsen i selskabet G18 ApS, beliggende Y5-adresse, Y6-by.

SKAT har bemærket, at klagerens adresse ifølge Folkeregisteret i perioden 25. september 2009 til 27. november 2010 netop var Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, samt at klageren på tidspunktet for ransagningen befandt sig på adressen. Derudover anser SKAT det for dokumenteret, at klageren har haft erhvervsmæssigt ophold i Danmark af et ikke ubetydeligt omfang. Anvendelsen af boligen i forbindelse med arbejdsmæssige aktiviteter vurderes at have haft en løbende og regelmæssig karakter.

Politiet har udarbejdet en grundig opgørelse af dage, hvor klageren anses at have befundet sig i Danmark. SKAT lægger opgørelsen til grund for så vidt angår 2006-2008. Forholdene anses ikke at have ændret sig i 2009-2010. Klageren har fortsat rådighed over lejligheden i Y1-adresse, 2. sal, og driver stadig virksomhed via selskabet G18 ApS.

SKAT har henvist til, at skattepligten indtræder før de 180 dage, når personen varetager indtægtsgivende erhverv i Danmark, herunder hyppigt deltager i eller fører tilsyn med ledelsen af en erhvervsvirksomhed i Danmark.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke er skattepligtig til Danmark.

Klageren er ikke direktør i G18 ApS, hvilket tidligere er dokumenteret over for SKAT.

Han har desuden bestridt at have opholdt sig i Danmark i mindst 230 dage, samt at det af politiet udarbejdede bilag kan lægges til grund. Klagerens ophold i Danmark har været mindre end 180 dage. Derudover har klageren bemærket, at klagerens tilknytning til Letland ikke er undersøgt. Klageren har bolig og kæreste i Letland. Der er henvist til Landsskatterettens afgørelse af 16. december 2011, SKM2012.305.LSR.

Der er indsendt en attest på lettisk dateret den 22. oktober 2014. Ifølge klagerens repræsentant er der tale om dokumentation af, at klageren har folkeregisteradresse i Letland fra 2002.

Repræsentanten har oplyst, at klageren blev hospitalsindlagt i perioden 23.- 29. september 2009 på Bispebjerg Hospital. Den 15. oktober 2009 udskrev han sig selv og tog til Letland. Han blev dog indlagt igen den 2. november 2009 og var indlagt til den 10. november 2009.

I forbindelse med indlæggelsen på Bispebjerg Hospital blev klageren tilmeldt adressen Y1-adresse, 2. sal, efter at klageren havde fået at vide, at han skulle flyttes til Hillerød Sygehus, da hans seneste adresse i Danmark var i Y8-by. Ved tilmeldingen på den nye adresse blev klageren tilknyttet Rigshospitalet.

Klageren var hjemme i lejligheden i Y1-adresse i perioden 10. november 2009 til slutningen af februar 2010.

Som følge af opholdet i Danmark under sit sygeforløb har klageren dobbeltdomicil. Klagerens hovedtilknytning er til Letland, hvorfor han ikke er skattepligtig til Danmark.

Repræsentanten har efterfølgende tilføjet, at skatteankenævnet ved afgørelse af 11. april 2014 fastslog, at klageren ikke skulle anses som skattepligtig til Danmark i indkomståret 2004. Der er intet ændret i klagerens adfærd siden, bortset fra at klageren den 23. september 2009 blev ramt af en blodprop i hjernen, hvor han de første par dage var indlagt på Bispebjerg Hospital og omkring den 25.-26. september 2009 blev overført til Rigshospitalet, hvor han var indlagt i en længere periode. Klageren udskrev sig selv og rejse til Letland i slutningen af oktober 2009 for at besøge sin samlever. Herefter kunne han med kort varsel og regelmæssigt møde op ambulant på Rigshospitalet til prøvetagninger, ligesom han fik foretaget en hjerteoperation m.m., inden det igen var muligt den 27. november 2010 at opgive dobbelt domicil og igen alene være skattemæssigt tilknyttet Letland. Det dobbelte domicil var således alene begrundet med klagerens alvorlige sygdomsforløb.

Klageren betalte leje af lejligheden Y1-adresse, 2. sal, idet hans børn benyttede lejligheden, og da han selv benyttede lejligheden, når han i kortere perioder var i Danmark. Han opholdt sig dog også andetsteds under sine besøg i Danmark.

Klageren har ikke aktivt deltaget i driften af sin koncern. Han var alene medlem af bestyrelsen. I øvrigt blev driften varetaget af de ledende medarbejdere, herunder direktør NB. Under hele sygdomsforløbet var klagerne afskåret fra at tage del i driften. Møder, hvor bestyrelsen normalt ville være repræsenteret, blev afholdt uden klageren og alene med deltagelse af direktør NB og øvrige bestyrelsesmedlemmer. SKATs observationer vedrørende opholdsperioder i Danmark kan ikke tillægges betydning i sagen.

Anklagemyndigheden opgav sagen formentlig på grund af mangel på bevis for tilstedeværelse, dokumentation for aktiv deltagelse i driften m.m.

Landsskatterettens afgørelse

Ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 2, påhviler det følgende personer at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i kildeskatteloven:

1. personer, der har bopæl her i landet,

2. personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende.

Kildeskattelovens § 7, stk. 1, fastslår, at der indtræder skattepligt i henhold til § 1, nr. 1, for en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, når han tager ophold i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Klageren indgik aftale om leje af lejligheden i november 2005. Han har således betalt husleje for Y1-adresse, 2. sal, siden 2006, og har dermed haft rådighed over lejligheden, selvom han først blev tilmeldt adressen på folkeregistret den 25. september 2009. Derudover har klagerens børn været tilmeldt på adressen. Klageren har desuden deltaget aktivt i driften af sin koncern, særligt for så vidt angår driften af selskabet G18 ApS. Klageren anses herefter at have haft bopæl i Danmark siden 2006, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Han anses også for at have taget ophold i Danmark fra 2006, uden at der er tale om et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, da han har erhvervsmæssig virksomhed i Danmark. Den fulde skattepligt til Danmark anses herefter for påbegyndt i indkomståret 2006.

For så vidt angår indkomstårene 2009-2010 anses klageren fortsat at have bopæl på adressen Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Klageren har været tilmeldt adressen både i 2009 og 2010. Klageren anses herefter for fuld skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1.

På det foreliggende er der ikke grundlag for at fastslå, at klageren har dobbeltdomicil i 2009 og 2010. Det er således ikke dokumenteret, at klageren i 2009 og 2010 var fuldt skattepligtig til Letland.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelser for så vidt angår dette klagepunkt.

Fri bolig

Faktiske oplysninger

I forbindelse med skilsmissesagen ved Y7-bys Byret, hvor der blev afsagt dom den 19. februar 2008, oplyste klagerens tidligere ægtefælle, at hun ejede 2 % eller 5 % af anparterne i G18 ApS. Inden hun flyttede til England blev G1 oprettet i Luxembourg. Selskabet ejer G18 ApS og de øvrige selskaber.

Klageren oplyste ligeledes, at hans tidligere ægtefælle ejede 2 %, svarende til 80.000 kr., af G18 ApS. Hun ejede 25 % af ejendommen Y1-adresse, som blev tilbageskødet til G18 ApS. Han ejer anpartskapitalen i selskabet G1 i Luxemburg, som ejer G18 ApS. Hans tidligere ægtefælle havde tidligere en anpart i holdingselskabet. Vedrørende sommerhuset, som nu er ejet af selskabet H3, blev det oplyst, at klageren oprindeligt ejede dette, inden han indgik ægteskab. Klageren oplyste desuden, at han er bestyrelsesformand i egen koncern, men han har ikke hævet honorar herfor. Han har en indtægt på 60.000 kr. om året i Letland. Derudover har han bestyrelsesposter.

Retten på Y6-by afsagde den 29. august 2009 dom i retssagen mellem klageren og hans tidligere ægtefælle, som bl.a. vedrørte ejerforholdene i G18 ApS og G1. Af dommen fremgår bl.a., at klageren havde haft en skattesag vedrørende indkomstårene 2006 og 2007, da der var anset at være sket et salg af B-anparter på nominelt 3.920.000 kr. i G18 ApS til G5, Luxemburg, med senere videresalg til G1. Retten på Y6-by fandt, at klageren var ejer af selskaberne.

Begge domme blev anket til landsretten. Inden landsretten afsagde dom, indgik parterne forlig den 17. december 2009. Heraf fremgår bl.a., at klagerens tidligere ægtefælle skulle overdrage sine 2 %, svarende til nominelt 80.000 kr., af indskudskapitalen i G18 ApS til klageren som modydelse for overdragelse af nogle franske ejendomme til klagerens tidligere ægtefælle.

Ved aftalens indgåelse accepterede klagerens tidligere ægtefælle, at klageren/hans søn ejede samtlige anparter i G1. Sagerne ved Østre Landsret blev som følge af aftalen hævet.

Derudover er der fremlagt en børsnota af april 2011, hvoraf fremgår, at klageren købte 80.000 kr. A-anparter i G18 ApS af sin tidligere ægtefælle.

Klageren ejede i indkomstårene 2009 og 2010 3.920.000 kr. B-anparter (98 % af anparterne), mens hans tidligere ægtefælle ejede 80.000 kr. A-anparter (2 % af anparterne). Af G18 ApS' dagældende vedtægter, § 10, fremgår følgende:

"På generalforsamlingen giver hver Aanpartsbeløb på kr. 1.000 een stemme og hver B-anpartsbeløb på kr. 100.000 een stemme…"

Klagerens tidligere ægtefælle var anmeldt som direktør i selskabet fra den 11. marts 1991 til den 21. juni 2007, hvor NB indtrådte som direktør. Siden 19. september 1992 har selskabets ledelse ifølge vedtægterne bestået af en bestyrelse og en direktion, hvor klageren og hans tidligere ægtefælle begge sad i bestyrelsen.

Klagerens tidligere ægtefælle udtrådte af bestyrelsen den 26. maj 2011 i forbindelse med, at hendes anparter blev overdraget til klageren.

G18 ApS ejer 50 % af de ideele andele i G6 I/S, mens selskabets datterselskaber, H2 og H3, hver ejer 25 % af interessentskabet. Ejendommen Y1-adresse er placeret i interessentskabet G6 I/S, som har indtægter ved udlejning af lejligheder i ejendommen.

Der foreligger ikke en lejekontrakt mellem interessentskabet og klageren vedrørende lejemålet Y1-adresse, 2. sal. Det fremgår af interessentskabets bogføring, at der har været betalt husleje siden 2006.

Klageren har oplyst til SKAT, at han anvendte lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, når han var i Danmark, samt at han betalte en leje på 179.000 kr. om året. Beløbet blev reguleret på klagerens mellemregningskonto hos G18 ApS.

Af afstemningskontokort vedrørende klagerens mellemregning med selskabet G18 ApS, udskrevet den 22. maj 2007, fremgår, at der den 31. december 2006 blev posteret 179.000 kr. vedrørende "Leje 2006 Y1-adresse 2. sal".

Derudover blev der posteret 12.335 kr. vedrørende elforbrug på 2. sal og 14.029 kr. vedrørende varmeforbrug på 2. sal.

Det fremgår af regnskabet vedrørende udlejningsejendommen Y1-adresse, at der var en lejeindtægt i 2008 på 1.022.000 kr. samt en lejeindtægt vedrørende 2. sal på 179.000 kr.

På en oversigt vedrørende renoveringsudgifter og leje for lejligheden Y1-adresse, 2. sal, er der desuden anført "ovf. mellemr."

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren også boede på andre adresser, når han var i Danmark. Der er tale om lejligheder i G7-koncernen, som ikke var udlejet, og som stod møbleret. Derudover opholdt klageren sig i sommerhuset, Y3-adresse, Y4-by, når han var i Danmark om sommeren.

Lejligheden på Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, er på 296 m2. Ejendommen har et samlet areal på 1.369 m2.

Ejendomsværdien pr. 1. januar 2001 var på 5.850.000 kr. og pr. 1. januar 2002 var ejendomsværdien på 6.550.000 kr. Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2008 og pr. 1. oktober 2009 var på 21.100.000 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for at have fået stillet bolig til rådighed i indkomståret 2009-2010.

SKAT har på baggrund af observationer og materiale fra ransagninger konstateret, at klageren har haft bolig til rådighed på adressen Y1-adresse, 2. sal, Y2-by.

Det er endvidere via regnskabsmateriale på mellemregningskontoen tilkendegivet, at klageren har betalt for at bo i ejendommen, og klageren har været tilmeldt adressen i Folkeregistret i perioden 25. september 2009 til 27. november 2010.

Ejendomsværdien for ejendommen Y1-adresse udgør 21.100.000 kr. pr. 1. oktober 2008 og pr. 1. oktober 2009. Den del af boligen, som klageren har haft rådighed over, udgør 296 m2 af et samlet ejendomsareal på 1.369 m2.

Man er skattepligtig af værdien af fri bolig, jf. statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt. I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 6, opgøres værdien efter ligningslovens § 16, stk. 9.

Da ejendomsværdien pr. 1. oktober 2008 og pr. 1. oktober 2009 udgjorde 21.100.000 kr., og da boligen udgjorde 296 m2 af et samlet areal på 1.369 m2 har SKAT opgjort værdien af fri bolig således:

Klageren har betalt 179.000 kr. i leje. Herefter skal der ske beskatning af 76.486 kr. (255.486 kr. - 179.000 kr.) som værdi af fri bolig.

Efter udsendelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling har SKAT erklæret sig enig i, at værdien af fri bolig fastsættes til 62.626 kr. SKAT har desuden anført, at klageren skal beskattes, idet han anses at være hovedanpartshaver, da han ejer mere end 25 % af anpartskapitalen i G18 ApS.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke har haft rådighed over fri bolig.

Det er gjort gældende, at klageren ikke er hovedanpartshaver i G18 ApS, som er moderselskab for de fleste selskaber i klagerens koncern. Klagerens anparter i selskabet er ejet via et selskab i Luxembourg, G1. Klagerens anparter er dog B-anparter, hvorfor han ifølge selskabets vedtægter ikke har haft stemmemajoriteten i 2009 og 2010. Den havde klagerens tidligere ægtefælle, der ejede 2 % A-anparter.

For så vidt angår anvendelsen af lejligheden i Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, har denne været anvendt af klageren, når han har været i Danmark. Klageren har betalt 179.000 kr. for leje af lejligheden.

Klageren har oplyst, at han og hans slægtninge fik rådighed over lejligheden, efter at den tidligere lejer afgik ved døden. Det var alene tanken, at lejligheden skulle sættes i stand malermæssigt. Ved en nærmere undersøgelse viste det sig, at der var adskillige omfattende reparationer, der var nødvendige.

Det blev derfor besluttet at udføre en større istandsættelse. Den tidligere lejer havde boet i lejligheden i over 60 år.

Lejen, dvs. budgetlejen, på lejligheden på 2. sal blev fastsat til samme leje som den underliggende lejlighed og den overliggende lejlighed, 114.961 kr., med tillæg af forrentning med 7 % af de forbedringsudgifter, der blev afholdt vedrørende lejemålet i 2004/2005, i alt 909.563 kr., svarende til et tillæg på 63.669 kr. Den årlige husleje blev således fastsat til 114.961 kr. + 63.669 kr., oprundet til 179.000 kr. pr. år. Lejen er betalt via mellemregning med de selskaber, som ejer ejendommen Y1-adresse.

Den pågældende lejlighed, Y1-adresse, 2. sal, er beliggende i en ejendom, der er omfattet af boligreguleringslovens § 29b (småhus). Dette medfører, at lejefastsættelsen skal ske ved sammenligning af tilsvarende lejemål, der er lejet ud efter boligreguleringslovens § 29 c. Såfremt der ikke foreligger sammenlignelige lejemål, skal der ske en sammenligning med den leje, der betales i lejligheder, der er omfattet af sædvanlig budgetleje.

Ved at bruge % -fastsættelse af lejen vil det medføre et åbenbart urimeligt resultat i forhold til den leje, der rent faktisk lovligt kan opnås for den pågældende lejlighed.

Repræsentanten har efterfølgende tilføjet, at der ikke foreligger en lejekontrakt mellem klageren og interessentselskabet, der ejer Y1-adresse, 2. sal. Klageren har betalt den lovlige leje for dette lejemål. Det er dokumenteret, at den leje, der blev betalt for børnenes benyttelse af lejemålet, var den leje, der lovligt kunne oppebæres fra anden side for det pågældende lejemål, jf. huslejenævnskendelser vedrørende lejlighederne på henholdsvis 1. sal og 3. sal.

Klagerens tilmelding til lejemålet i perioden 25. september 2009 til 27. november 2010 var alene som følge af klagerens alvorlige sygdom.

Vedrørende huslejefastsættelsen for lejligheden på 4. sal - et ombygget tagpulterrum til beboelse - foretages den efter andre regler end reglerne om udlejning i småhusejendomme, som er gældende for lejligheden på 2. sal. Det er først pr. 1. juli 2015 blevet lovligt at fastsætte en stigning på 3 % og med nettoprisindekset, og ikke med en fast procentstigning. Sådanne stigninger, trappeleje, har alene været gældende, såfremt der var tale om et fast beløb og ikke en procentregulering.

Landsskatterettens afgørelse

Aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1 og 2, definerer en hovedaktionær som ejer af hovedaktionæraktier. Som hovedaktionæraktier anses aktier eller anparter, der ejes af skattepligtige, som på noget tidspunkt inden for de seneste fem år ejer eller har ejet 25 % eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien.

Efter den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 6, skal en hovedanpartshaver som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en helårsbolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådigheden over boligen. Værdien af boligen ansættes efter ligningslovens § 16, stk. 9, til 5 % af beregningsgrundlaget med tillæg af 1 % af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, der ikke overstiger 3.040.000 kr. og 3 % af resten.

Ifølge ligningslovens § 16, stk. 9, nedsættes den skattepligtige værdi med en eventuel egenbetaling for råderetten over ejendommen.

Klageren er hovedanpartshaver, idet han ejer mere end 25 % af anpartskapitalen i G18 ApS. Han er derfor omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16 A. Klageren anses ikke på det foreliggende grundlag at have afkræftet formodningen om rådighed over ejendommen, jf. SKM2009.558.HR.

Der er enighed om, at klageren har betalt 179.000 kr. pr. år i husleje for lejligheden Y1-adresse, 2. sal.

Ejendomsværdien pr. 1. januar 2001 var 5.850.000 kr. og pr. 1. januar 2002 var ejendomsværdien 6.550.000 kr. Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2008 og pr. 1. oktober 2009 var på 21.100.000 kr.

Lejligheden på Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, er på 296 m2. Ejendommen har et samlet areal på 1.369 m2.

Værdien af delvis fri helårsbolig for indkomstårene 2009 og 2010 kan herefter opgøres således:

SKAT har beskattet klageren af 76.486 kr. Landsskatteretten nedsætter derfor klagerens skattepligtige indkomst med 13.870 kr. (76.486 kr. - 62.616 kr.) i såvel 2009 som 2010.

Fri sommerbolig

Faktiske oplysninger

Klageren solgte i 1994 sommerhuset beliggende Y3-adresse, Y4-by, til selskabet G8 ApS (som efterfølgende skiftede selskabet navn til H3). Klagerens daværende ægtefælle skrev under på skødet på vegne af selskabet. I forbindelse med salget af sommerhuset blev der udfærdiget en deklaration, som blev tinglyst. Heraf fremgår følgende:

"Som led i handelen mellem A… og G8 ApS… er der tillagt A og efter hans død, hans evt. efterlevende ægtefælle og/eller børn en livsvarig opholds- og brugsret til nuværende hovedhus i hele juli måned hver år. Endvidere tillægges der ret til en uges benyttelse af hovedhuset regnet fra onsdag før påske til tirsdag efter påske begge dage incl.

Den berettigede betaler til den tid hver tid værende ejer en forholdsmæssig del af ejendommens skattebillet, vandafgifter m.m. for den periode man har brugsret til ejendommen."

Selskabet har ved brev af 9. februar 2011 vedrørende indkomståret 2008 oplyst til SKAT, at klageren havde en tinglyst ret til at benytte ejendommen.

Han havde dog ikke udnyttet den i 2008. Selskabet har ikke haft indtægter fra sommerhuset.

Ifølge H3s regnskab er selskabets aktivitet drift af ejendomme. Sommerhuset er den eneste ejendom, som selskabet ejer i indkomstårene 2009 og 2010. Selskabet afholdt i 2008 udgifter på i alt 1.374.117 kr., hvilket svarede til selskabets negative driftsresultat. Heraf udgjorde 1.309.325 kr. udgifter til vedligeholdelse. I 2009 afholdt selskabet udgifter på 83.184 kr., svarende til selskabets negative driftsresultat i 2009. Selskabets egenkapital var på 11.559.955 kr. pr. 31. december 2009.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for at have fået stillet sommerhus til rådighed i indkomstårene 2009 og 2010.

Ejendommen Y3-adresse er ejet af selskabet H3, Y9-adresse, Y2-by. Selskabets moderselskab er G18 ApS, Y5-adresse, Y6-by, hvori klageren er hovedanpartshaver.

Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2008 udgjorde 5.000.000 kr., og ejendomsværdien pr. 1. oktober 2009 udgjorde 5.950.000 kr.

Klageren er skattepligtig af rådighed over sommerhuset i henhold til statsskattelovens 4, litra b, 1. pkt. Værdien af rådigheden opgøres i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 6, og ligningslovens § 16, stk. 5.

Klageren beskattes af rådigheden og ikke af den faktiske brug af sommerhuset, jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.16.2.2.

Klageren har som hovedanpartshaver væsentlig indflydelse på egen aflønning, hvorfor klageren er omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5. SKAT har desuden henvist til SKM2005.219.HR og SKM2009.558.HR.

Sommerhuset har ikke været udlejet. SKAT har bemærket, at klagerens selskab har oplyst til SKAT, at klagerens søn i kortere perioder har haft adgang til ejendommen mod at forestå almindelig vedligeholdelse. SKAT er derfor af den opfattelse, at klageren har haft rådighed over sommerhuset hele året.

SKAT har taget højde for, at klageren har haft en tinglyst råderet i 5 uger om året.

SKAT har nedsat den beregnede leje med påskeugen samt 4 uger i juli måned, da der ikke skal ske beskatning af samme rådighed. Påskeugen er en 0,25 % uge og juli-ugerne er 0,50 % uger. SKAT har derfor nedsat den samlede beregningsprocent med 2,25 % til 14 %.

I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 6, opgøres værdien i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5.

Da ejendomsværdien pr. 1. oktober 2008 udgjorde 5.000.000 kr., og beregningsprocenten er nedsat til 14 % henset til den tinglyste råderet, har SKAT opgjort værdi af rådigheden over sommerhuset i 2009 således:

"5.000.000 kr. x 14 % = 700.000 kr."

Værdi af rådighed over sommerhuset i 2010 kan opgøres således:

"5.950.000 kr. x 14 % = 833.000 kr."

Derudover har SKAT bemærket, at reglerne for beregning af værdi af sommerhus stillet til rådighed for hovedanpartshaver er indført ved lov nr. 459 af 31. maj 2000, der gælder fra indkomståret 2001. Reglerne skelner ikke mellem møblerede og ikke møblerede sommerhuse.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke har haft rådighed over sommerbolig.

Det er gjort gældende, at klageren ikke er hovedanpartshaver i G18 ApS, som er moderselskab til H3, der ejer sommerboligen.

Klageren har oplyst, at han betalte for brugsretten til sommerhuset vedrørende påsken og juli måned i forbindelse med, at han solgte sommerhuset i 1994. Klageren skal således ikke "betale" to gange for samme periode.

Klageren har ikke anvendt sommerhuset beliggende Y3-adresse, Y4-by, udover den tinglyste ret til anvendelse af sommerhuset i påskeugen og i juli måned. SKAT har ved opgørelsen af værdi af fri sommerbolig glemt at regulere for så vidt angår anvendelsen i påsken, således at der ved beregningen af værdien skulle anvendes en procentsats på 13,75 % og ikke på 14 %.

SKATs ansættelse er urimelig, idet det ikke lovligt vil være muligt at opnå en lejeindtægt, som fastsat af SKAT. Det er ikke muligt at opnå en lejeindtægt på 360.548 kr., endsige 700.000 kr. i den resterende del af året, når juli måned og påsken holdes ude af beregningsgrundlaget. Der resterer 329 dage, og der er tale om et sommerhus, således at benyttelse/udlejning i vinterhalvåret er meget begrænset. Der kan således alene beregnes en værdi af fri sommerhus for 147 dage. SKATs ansættelse vil således medføre en dagsleje på 4.761,90 kr. i gennemsnit for perioden 1. april til 30. september, hvor juli måned og påsken udgår. Ejendommens inventar, dvs. samtlige møbler m.m. tilhører klageren personligt og skal dermed ikke indgå i sagen. Ansættelsen er således fastsat på et urimeligt niveau, og det er umuligt at opnå ved udlejning på sædvanlige markedsvilkår. De fastsatte regler finder ikke således ikke anvendelse, da de medfører et åbenbart urimeligt resultat.

Selskabet har haft sammenkomst for selskabets forretningsforbindelser i sommerhuset.

Repræsentanten har efterfølgende tilføjet, at der i indkomstårene 2009 og 2010 samt tidligere kørte en retssag mellem klageren og hans ekskone vedrørende adkomsten til samtlige aktiver, anparter og aktier m.m., således at klageren i denne periode ikke havde nogen indflydelse som følge af tvisten og som følge af stemmefordelingen i selskabet. I denne særlige situation kan formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, ikke finde anvendelse.

Klageren har ikke været bekendt med muligheden for at fraskrive sig rådigheden over sommerboligen. I så fald havde han foretaget en sådan fraskrivelse.

Beskatningen vil medføre et åbenbart urimeligt resultat for klageren. Derudover er procentreglen ikke tænkt anvendt på årsbasis, men alene ved benyttelse af en sommerbolig i én eller ganske få uger om året.

Landsskatterettens afgørelse

Aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1 og 2, definerer en hovedaktionær som ejer af hovedaktionæraktier. Som hovedaktionæraktier anses aktier eller anparter, der ejes af skattepligtige, som på noget tidspunkt inden for de seneste fem år ejer eller har ejet 25 % eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien.

Efter den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 6, skal en hovedanpartshaver som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en sommerbolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådigheden over sommerboligen. Værdien ansættes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 5.

Den skattepligtige værdi af en sommerbolig sættes til 0,5 % pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret i tilfælde, hvor der er ansat en ejendomsværdi for hver af ugerne 22-34 og 0,25 % for hver af årets øvrige uger, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 1. pkt.

Den skattepligtige værdi af en fri sommerbolig, der er stillet til rådighed hele året, udgør således 16,25 %.

Klageren har haft en tinglyst råderet i 5 uger om året. Der er tale om en påskeuge, som ifølge ligningslovens § 16, stk. 5, svarer til en værdi på 0,25 % af handelsværdien, samt 4 uger i juli, som svarer til en værdi på 0,5 % af handelsværdien.

Klageren har haft rådighed over sommerboligen i årets øvrige uger, da sommerhuset ikke har været udlejet, og da der ikke foreligger en fraskrivelse af rådigheden. Klageren har således ikke afkræftet formodningen om rådighed over ejendommen, jf. SKM2009.558.HR, hvorfor han skal beskattes heraf, jf. den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 6.

Det er ubestridt, at klageren anses for at have betalt for sin brug af sommerhuset i de omhandlede uger. Den skattepligtige værdi skal derfor som beregnet af SKAT ansættes til 14 % af ejendomsværdien på henholdsvis 5.000.000 kr. og 5.950.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse for så vidt angår dette klagepunkt.

Fri bil

Faktiske oplysninger

Klageren er hovedaktionær i det lettiske selskab G2, Y10-adresse, Y11-by, reg. nr. X1, der er registreret som ejer af en Mercedes Benz E320 CDI 4 Matic med reg.nr. …Q (Letland), stelnr. ...Q1.

Køretøjet blev oprindelig indregistreret i Danmark den 5. september 2006 på grænsenummerpladerne ...Q2, og blev anmeldt udført af Danmark den 19. september 2006. Der er derfor ikke betalt registreringsafgift af køretøjets værdi.

Købsprisen for bilen, svarende til eksportprisen, udgjorde 445.000 kr.

SKAT har observeret, at klageren dagligt har kørt rundt i bilen i årene 2008-2009, når klageren har overnattet i Y1-adresse, 2. sal, og taget aktivt del i driften af G18 ApS. Derudover er køretøjet pålagt flere parkeringsbøder i Danmark, hvilket fremgår af det foreliggende ransagningsmateriale.

I forbindelse med anmodning om politiets bistand til en ransagning har SKAT tilkendegivet, at bilen har en nyvognspris med dansk registreringsafgift på omkring 1.000.000 kr.

Bilen blev beslaglagt og har været i politiets varetægt i perioden fra den 23. marts 2010 til og med den 22. februar 2011. Bilen blev udleveret til direkte udførsel til Letland mod deponering af vægtregistreringsafgiften på 207.237 kr. I forbindelse med koster berigtigelse af klagerens lettiske selskabs sikkerhedsstillelse blev beløbet samt renter tilbagebetalt til klageren.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for at have fået stillet bil til rådighed i indkomstårene 2009 og 2010.

SKAT har ved flere observationer i 2008-2009 konstateret, at klageren dagligt har kørt rundt i en Mercedes Benz E320 CDI 4 Matic med reg.nr. …Q (Letland), stelnr. ...Q1, når klageren har overnattet i Y1-adresse, 2. sal, og når han har taget aktivt del i driften af G18 ApS' virksomhed. SKAT har desuden anført, at køretøjet har været pålagt adskillige parkeringsbøder i Danmark.

Såfremt klageren har taget ophold i Danmark på adressen Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, er klageren pligtig til at indregistrere køretøjet i Danmark, således at der betales en registreringsafgift.

Det er SKATs opfattelse, at klageren har fået stillet køretøjet til rådighed af sit lettiske selskab, G2, hvorfor klageren er skattepligtig heraf, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b, 1. pkt. SKAT har henset til, at klageren er observeret flere gange, hvor han har kørt i køretøjet fra sin bopæl på Y1-adresse, 2. sal, til sit selskab G18 ApS' adresse på Y5-adresse. Køretøjet er desuden observeret parkeret ved selskabets adresse. Ifølge SKAT er forholdene ikke ændret i 2010 i forhold til 2008-2009. På tidspunktet for ransagningen den 23. marts 2010 holdt køretøjet foran Y1-adresse, 2. sal, Y2-by.

SKAT har desuden henset til, at der er pålagt adskillige parkeringsbøder i Danmark vedrørende bilen, samt at der ikke foreligger oplysninger om, at der er andre end klageren, der har anvendt bilen. Klageren oplyste ved beslaglæggelsen, at bilen kun kunne startes ved hjælp af genkendelse af klagerens fingeraftryk på gearknoppen. Dette er efterfølgende konstateret ikke at være korrekt. Køretøjet har desuden ikke en specialtilladelse til at køre i Danmark i større omfang end ferie og lignende.

Beskatningen af værdi af fri bil er nedsat henset til, at køretøjet har været i politiets varetægt i perioden 23. marts 2010 til og med 22. februar 2011, og dermed ikke var til rådighed for klageren i perioden.

Ved beregningen af værdi af fri bil tages der udgangspunkt i værdien uden tillæg af registreringsafgiften, idet registreringsafgiftsloven ikke giver mulighed for at tillægge registreringsafgift med tilbagevirkende kraft til indkomståret 2006. Den afgiftspligtige værdi er opgjort til 383.982 kr. af Motorkontoret i Skattecenter Høje Taastrup. Værdien opgøres i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 6, jf. § 16, stk. 4. I henhold til ligningslovens § 16, stk. 4, fastsættes den skattemæssige værdi af fri bil til 25 % af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr., og 20 % af resten.

SKAT har reduceret beregningsgrundlaget til 75 % af nyvognsprisen, da bilen i 2009 er gået ind i sit 4. indkomstår. Beregningsgrundlaget udgør herefter 287.986 kr. Herefter har SKAT opgjort værdi af fri bil i 2009 således:

"287.986 kr. x 25 %= 71.996 kr."

Klageren skal således beskattes af værdi af fri bil med 71.996 kr. i indkomståret 2009, jf. ligningslovens § 16, stk. 4.

SKAT har opgjort værdi af fri bil således for 2010:

"287.986 kr./12 x 3 x 25 pct.=17.999 kr."

Klageren skal således beskattes af værdi af fri bil med 17.999 kr. i indkomståret 2010, jf. ligningslovens § 16, stk. 4.

SKAT har i forbindelse med modtagelsen af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling tilkendegivet, at SKAT er enig i, at der ved ansættelse af værdi af fri bil skal anvendes den værdi, som ville blive lagt til grund ved værdiansættelsen af en tilsvarende bil, der er anskaffet i Danmark og indregistreret i Danmark, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at spørgsmålet om fri bil skal afklares efter de lettiske skatteregler, da klageren ikke er skattepligtig til Danmark. Vedrørende indkomståret 2010 er der subsidiært nedlagt påstand om, at der alene kan ske beskatning af værdi af fri bil i maksimum 22 dage.

Landsskatterettens afgørelse

Ifølge den dagældende ligningslov § 16A, stk. 6, beskattes hovedaktionærer, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles bil til rådighed.

Værdien af godet fastsættes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4.

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1 og 4, jf. statsskattelovens § 4, at den skattepligtige ved indkomstopgørelsen skal medregne vederlag i form af værdi af fri rådighed af andres biler, når rådigheden sker som led i ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Det er selve rådigheden over bilen, der beskattes, og ikke omfanget af den private brug.

Efter § 16, stk. 4, skal den skattepligtige værdi af en fri bil sættes til en årlig værdi på 25 % af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr., og 20 % af resten. Bilens skattepligtige værdi beregnes dog mindst af 160.000 kr. For biler, der er anskaffet af arbejdsgiveren højst 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til den oprindelige nyvognspris i det indkomstår, hvori første indregistrering er foretaget og de to følgende indkomstår til den oprindelige nyvognspris, og herefter til 75 % af nyvognsprisen. Ved værdiansættelsen af biler, der ikke indregistreres her i landet, og ved værdiansættelsen af biler, der er omfattet af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 4, skal den værdi anvendes, som ville blive lagt til grund ved værdiansættelsen af en tilsvarende bil, der er anskaffet her i landet og indregistreret her.

Bilen er ejet af et lettisk selskab, men er observeret i Danmark samtidig med, at klageren er observeret at have opholdt sig i Danmark. Bilen har således været observeret parkeret ved Y1-adresse samt ved G18 ApS' adresse. Der er desuden pålagt adskillige parkeringsbøder i Danmark vedrørende bilen. Ud fra det oplyste anses klageren som hovedanpartshaver at have haft rådighed over bilen. Det er ikke godtgjort, at bilen alene har været anvendt til erhvervsmæssige formål. Bilen anses derfor at have stået til rådighed for klageren i indkomståret 2009. For så vidt angår indkomståret 2010, anses bilen for at have stået til klagerens rådighed indtil beslaglæggelsen den 23. marts 2010.

Da klageren er fuldt skattepligtig til Danmark, skal han derfor beskattes af værdien af fri bil i indkomståret 2009 og for perioden januar til marts 2010, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 6, jf. § 16, stk. 4.

SKAT har ved beregningen af værdi af fri bil taget udgangspunkt i den afgiftspligtige værdi. Værdien skal imidlertid beregnes på grundlag af den værdi, som ville blive lagt til grund ved værdiansættelsen af en tilsvarende bil, som var anskaffet og indregistreret i Danmark.

Det lettiske selskab købte bilen i 2006, hvor den blev indregistreret for første gang. Fra den 1. januar 2009 skal den skattepligtige værdi derfor beregnes til 75 % af nyvognsprisen.

Da nyvognsprisen ikke er oplyst, overlades den nærmere talmæssige opgørelse til SKAT, jf. Landsskatterettens forretningsorden § 12, stk. 4…"

Vedrørende H1:

Ved afgørelse af 18. april 2013 traf SKAT afgørelse vedrørende forhøjelse af H1s skattepligtige indkomst i 2009. Afgørelsen blev indbragt for Landsskatteretten, som traf afgørelse den 13. maj 2016.

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår blandt andet:

"…

Møde mv.

Der har været afholdt møde i Skatteankestyrelsen med selskabets repræsentant, der også har haft mulighed for at udtale sig overfor Landsskatterettens medlemmer ved et retsmøde.

Faktiske oplysninger

Selskabets anparter var i indkomståret 2009 ejet af A, som ejede 3.920.000 kr. B-anparter (98 % af anparterne), og af hans tidligere ægtefælle, der ejede 80.000 kr. A-anparter (2 % af anparterne).

Af selskabets dagældende vedtægter, § 10, fremgår følgende:

"På generalforsamlingen giver hver Aanpartsbeløb på kr. 1.000 een stemme og hver B-anpartsbeløb på kr. 100.000 een stemme…"

As tidligere ægtefælle var direktør i selskabet fra den 11. marts 1991 til den 21. juni 2007, hvor NB indtrådte som direktør. Siden 19. september 1992 har selskabets ledelse ifølge vedtægterne bestået af en bestyrelse og en direktion. A og hans tidligere ægtefælle sad begge i bestyrelsen.

As tidligere ægtefælle udtrådte af bestyrelsen den 26. maj 2011 i forbindelse med, at hendes anparter blev overdraget til A.

Selskabet ejer 50 % af de ideele andele i G6 I/S, mens selskabets datterselskaber, H2 og H3, hver ejer 25 % af interessentskabet. Ejendommen Y1-adresse er placeret i interessentskabet, som har indtægter ved udlejning af lejligheder i ejendommen.

Ejendommen består af én opgang med fem store beboelseslejligheder (én pr. etage) samt to kælderlejemål. De fem beboelseslejligheders areal udgør ifølge BBR-registeret henholdsvis 274 m² for stueetagen, 300 m² for lejlighederne på 1., 2. og 3. etage og 211 m² for lejligheden på 4. sal.

Lejlighederne udlejes ifølge de fremsendte specifikationer til beboelse, dels ved "traditionelle" lejekontrakter og dels ved tidsbestemte udlejningskontrakter, hvor lejlighederne udlejes møbleret til bl.a. ansatte på G9 og ansatte på G10, G11 m.fl.

Selskabet har fremsendt en specifikation af ejendommens lejeindtægter, hvoraf fremgår, at den årlige husleje for Y1-adresse, 2. sal, udgjorde 179.000 kr., svarende til en månedlig husleje på 14.917 kr. Ifølge selskabet er lejligheden på 296 m². Årligt udgør m²-prisen herefter 605 kr. Der ikke fremlagt en lejekontrakt for lejemålet.

Selskabet har fremsendt en specifikation af, hvorledes lejen er fastsat:

Grundlejen for lejligheden på 2. sal blev fastsat til den samme leje som den underliggende lejlighed, 114.961 kr., tillagt forrentning med 7 % (= 63.669 kr.) af afholdte udgifter til forbedring. Udgifterne er afholdt umiddelbart inden påbegyndelse af udlejning til A i oktober 2005.

De 635.806 kr. af de afholdte udgifter på 1.545.369 kr. er anset for vedligeholdelsesudgifter, der ikke skal påvirke lejefastsættelsen.

Ifølge det oplyste blev den underliggende lejlighed udlejet i 1980 og har ikke været genudlejet herefter.

Lejligheden på 4. sal, der er på 211 m² og har 5 værelser, er udlejet ifølge lejekontrakt af 1. august 2007. Lejemålet er uopsigeligt fra lejers side i 36 mdr. og fra udlejers side til d. 30. april 2010. Lejligheden udlejes ifølge lejekontrakten møbleret og med gardiner, tæpper, støvsuger, strygebræt samt køkkeninventar og service til 6 personer og dyner og hovedpuder, linned og håndklæder til 6 personer.

Huslejen ekskl. forbrugsudgifter for lejligheden er fastsat til 284.280 kr. årligt, svarende til en leje pr. m² på 1.347 kr. inkl. ovennævnte indbo m.v. Der fremgår desuden følgende af lejekontrakten:

"Lejemålet overtages nyistandsat, med afhøvlede gulve og alt i god stand….

Lejemålet er indenfor en periode af 2 år gennemgribende forbedret med bl.a. nyt køkken, nyt bad, vinduer m.v., for et beløb der overstiger kr. 1.834 pr. m2 eller max. kr. 209.728,00 hvorfor nærværende lejeaftale er indgået i henhold til boligreguleringslovens § 5, stk. 2.

Årlig leje incl. istandsættelse, møblering, modernisering m.v… 276.000,00 kr.

…

Den årlige leje stiger i perioden 01.08.08 - 31.07.11 med kr. 8.280 som nedenfor anført:

Årlig leje pr.

01-08-2008 andrager Dkk. 284.280,00 mdl. Leje Dkk. 23.690,00

01-08-2009 andrager Dkk. 292.560,00 mdl. Leje Dkk 24.380,00

01-08-2010 andrager Dkk. 300.840,00 mdl. Leje Dkk 25.070,00

01-08-2011 andrager Dkk. 309.120,00 mdl. Leje Dkk 25.760,00

Den årlige leje stiger i perioden 01.08.2012 - 31.07.2016 med kr. 9.274 som nedenfor anført:

Årlig leje pr.

01-08-2012 andrager Dkk. 318.393,00 mdl. Leje Dkk. 26.532,75

01-08-2013 andrager Dkk. 327.666,00 mdl. Leje Dkk. 27.305,50

01-08-2014 andrager Dkk. 336.939,00 mdl. Leje Dkk. 28.078,25

01-08-2015 andrager Dkk. 346.212,00 mdl. Leje Dkk. 28.851,00

01-08-2016 andrager Dkk. 355.485,00 mdl. Leje Dkk. 29.623,75

Med virkning fra 01.08.2017 kan lejen forhøjes efter de til enhver tid gældende regler herom i lejelovgivningen…"

Der er desuden fremlagt lejekontrakt for Y1-adresse, 3. sal. Lejligheden er på 8 værelser. Lejemålet blev påbegyndt den 1. maj 1988.

Y7-bys Huslejenævn og Ankenævn har truffet afgørelser om huslejeforhøjelser vedrørende ejendommens 1. sal og 3. sal.

Den 29. juni 2010 fastslog et flertal i Y7-bys Huslejenævn, at der ikke var grundlag for en lejeforhøjelse vedrørende lejlighederne på 1. sal og 3. sal. Den årlige leje skulle fortsat udgøre 135.000 kr., svarende til 450 kr. pr. m2 for 1. salen og 146.000 kr., svarende til 487 kr. pr. m2, for 3. salen. Den årlige leje var inklusiv hensættelse til indvendig vedligeholdelse med 37 kr. pr. m2. Det fremgår af huslejenævnets begrundelse, at lejlighederne ligger i en ejendom som 1. januar 1995 omfattede færre end 7 beboelseslejligheder, hvorfor lejefastsættelsen er omfattet af reglerne i boligreguleringslovens kapitel IV A. Sammenligningsgrundlaget er tilsvarende udlejningsejendomme med omkostningsbestemt leje.

Efter en gennemgang af det indsendte materiale samt en drøftelse af indtrykkene fra besigtigelsen fandt et flertal i nævnet, at den gældende leje ikke var væsentligt lavere end den leje, der blev betalt for tilsvarende lejeforhold med hensyn til beliggenhed, art, størrelse, kvalitet, udstyr og vedligeholdelsesstand, hvor lejen fastsættes efter reglerne i boligreguleringslovens kapitel II-IV, herunder § 7, jf. kriterierne i § 29 c.

Den 12. marts 2012 traf Y7-bys 2. huslejenævn afgørelse vedrørende Y1-adresse, 3. sal, i forbindelse med varsling af iværksættelse og foreløbig forbedringsforhøjelse, som følge af modernisering af badeværelse, gæstetoilet og køkken. Selskabet havde anslået moderniseringsudgiften til 563.035 kr.

Det fremgår af nævnets begrundelse, at sagen er behandlet efter reglerne i boligreguleringslovens kapitel IV om forbedringer. Efter en gennemgang og drøftelse af sagen var det nævnets opfattelse, at de varslede arbejder var hensigtsmæssige. På baggrund af det foreliggende materiale og indtrykkene på besigtigelsen af lejligheden var det desuden nævnets opfattelse, at arbejderne med modernisering af badeværelset i henhold til det foreliggende projektmateriale ville medføre en brugsværdiforøgelse af det lejede, jf. principperne i lejelovens § 58. To af nævnets tre medlemmer godkendte herefter udlejers beregning af den foreløbige lejeforhøjelse. Det blev desuden slået fast, at slutlejen efter ikrafttræden af lejeforhøjelsen ikke væsentligt ville overstige det lejedes værdi.

Ankenævnet for huslejenævnene stadfæstede huslejenævnets afgørelse den 8. november 2012.

SKATs afgørelse

SKAT har anset selskabet for skattepligtig af yderligere lejeindtægt med 62.302 kr.

SKAT har konstateret, at der skal ske en regulering af lejeindtægterne for lejemålet Y1-adresse, 2. sal, idet Retten ved Y6-by ved dom af 27. august 2009 har fastslået, at selskabets bestyrelsesformand og ultimative hovedanpartshaver, A, eller hans slægtninge, har haft rådighed over lejligheden siden den 18. november 2005.

I henhold til ligningslovens § 2 skal skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, anvende priser og vilkår svarende til hvad uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner.

SKAT har sammenholdt den oplyste lejeindtægt med lejeindtægten for de øvrige lejemål i ejendommen.

Grundlejen for lejligheden på 2. sal blev fastsat til den samme leje som den underliggende lejlighed. SKAT har antaget, at huslejen for den underliggende lejlighed blev fastsat ved lejerens indflytning i 1980. På grund af lejelovens bestemmelser har der ikke været mulighed for væsentlige stigninger i perioden 1980 - 2004 for dette lejemål.

Ved genudlejning af ejendommens øvrige lejemål er m²-lejen fastsat til et væsentligt højere beløb.

Ved udlejning af lejligheden på 4. sal er der i lejekontrakten henvist til, at lejeaftalen er indgået i henhold til boligreguleringslovens § 5, stk. 2. Velfærdsministeriets har offentliggjort en rapport i februar 2009 om: "Anvendelsen af § 5, stk. 2, i boligreguleringsloven - resultater af en spørgeskemaundersøgelse." Rapporten er udarbejdet på grundlag af spørgeskemaer til ejere af udlejningsejendomme omfattet af § 5, stk. 2, i boligreguleringsloven vedrørende huslejen pr. 1. januar 2006.

Ifølge rapporten udgjorde den gennemsnitlige årsleje 860 kr. pr. m² for ejendomme i hele landet og 941 kr. for ejendomme i Y7-by. Det er oplyst, at "der er en tendens til, at den gennemsnitlige m²-leje falder i takt med stigende lejlighedsstørrelse. Tendensen er dog mindre udtalt for de renoverede 5.2-boliger."

På dette grundlag anses den af selskabet fastsatte leje, 605 kr. pr. m², antaget fastsat i november 2005, at være væsentligt lavere end markedslejen, der ifølge ovennævnte rapport udgjorde 941 kr. pr. m² pr. 1. januar 2006. Derudover er den langt lavere end den pr. 1. august 2007 anvendte leje på 1.347 kr. pr. m² ved udlejning til en uafhængig tredjepart. Denne leje inkluderer dog som anført møbler og andet inventar.

I forbindelse med en anden sag har administrator ved fastsættelsen af lejen for en møbleret lejlighed, beregnet et årligt afkast på 8 % af de afholdte udgifter til møblering.

Hvis den "rene" årsleje pr. m² for sidstnævnte lejemål antages at udgøre 941 kr., som i ovennævnte rapport, er der 406 kr. pr. m² (1.341 kr. - 941 kr.) til forrentning af udgifter til møblering m.v. svarende til, at der er afholdt udgifter på lejligheden ved en årlig forrentning på 8 % med 1.070.825 kr. (406 kr. x 211 m² = 8 % omregnet til 100 %). Der er næppe anvendt 1,1 mio. kr. til møblering m.v.

Administrator har endvidere oplyst, at der ved fastsættelsen af tidsbestemte lejemål beregnes en højere m² -leje, hvilket der ligeledes synes at være "plads" til her.

På dette grundlag bør lejen for den lejlighed, som selskabets bestyrelsesformand og ultimative hovedanpartshaver/familien anvender, ikke sættes lavere end den gennemsnitlige leje pr. 1. januar 2006 for lejligheder i Y7-by i øvrigt, 941 kr. pr. m² årligt. SKAT har desuden bemærket, at lejligheden er beliggende i et særdeles attraktivt kvarter og således må formodes at være blandt de lejemål, der "trækker" den gennemsnitlige leje op.

Den årlige husleje for lejligheden Y1-adresse, 2. sal, kan på dette grundlag beregnes til:

296 m² x 941 kr. = 278.536 kr. pr. 1. januar 2006.

Ved at anvende samme stigningstakt (3 % af grundlejen ved lejemålets start, 8.356 kr.) som er anvendt for lejligheden på 4. sal, kan der beregnes følgende årlig husleje for nærværende lejlighed:

Manglende lejeindtægt kan herefter opgøres således:

Det er SKATs opfattelse, at den fastsatte m²-leje for lejligheden på 2. sal, der var/er til rådighed for selskabets anpartshaver, ikke er på niveau med lejebetalingen for tilsvarende lejligheder i ejendommen.

Selskabet synes således ikke at have anvendt de samme retningslinjer ved fastsættelsen af lejen ekskl. møbler og andet inventar for de to lejligheder i opgangen. Det er desuden ikke dokumenteret, at lejen ikke kan fastsættes højere for netop den lejlighed, som anpartshaveren A har rådighed over, således at m²-lejen vil komme på niveau med m²-lejen for lejligheden på 4. sal.

Selskabet har henvist til boligretsdomme, uden at der er angivet, hvornår disse blev afsagt og uden henvisning til de relevante præmisser. Det er desuden ikke oplyst, hvorfor de ikke er lagt til grund ved fastsættelsen af m²-lejen for lejligheden på 4. sal.

Den omhandlede lejlighed anses ikke for udlejet til markedsprisen, og der er ud fra de foreliggende oplysninger ikke anvendt priser og vilkår, der ville være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Efter SKATs opfattelse er den lavere lejebetaling for det omhandlede lejemål på 2. sal alene fastsat som følge af As dominerende indflydelse i selskabet som bestyrelsesformand og ultimativ hovedanpartshaver.

Interessentskabsdeltagerne anses derfor for skattepligtige af hver enkelt interessents andel af den manglende lejebetaling, 124.604 kr., jf. statsskattelovens § 4b.

Da selskabets ejerandel af interessentskabet udgør 50 %, er selskabet skattepligtig af 50 % af 124.604 kr., svarende til 62.302 kr.

Efterfølgende udtalelser fra SKAT

Det er SKATs opfattelse, at lejebetaling for den omhandlede lejlighed på 2. sal er fastsat for lavt i forhold til, hvad en uafhængig lejer skulle betale ved leje af lejligheden på tilsvarende vilkår på tidspunktet for lejemålets indgåelse i november 2005.

Lejligheden på 2. sal er istandsat for 1.545.369 kr. umiddelbart inden lejemålets indgåelse, antageligvis efter den fremtidige lejers (=ultimativ ejer af ejendommen) anvisninger.

De øvrige lejemål, der refereres til, er for 1. salslejlighedens vedkommende indgået i 1955 og for 3. salslejlighedens vedkommende i 1988. Vedrørende lejligheden på 3. sal har selskabet oplyst, at moderniseringsudgiften udgjorde 563.035 kr. i forbindelse med den foreslåede og underkendte lejeregulering.

Det må endvidere antages, at selskabet ved renoveringer og forbedringer af de enkelte lejemål henser til lejelovgivningens begrænsninger vedrørende muligheder for huslejestigninger, hvilket tilsyneladende ikke er sket ved renoveringen af den omhandlede lejlighed. Det foreligger således ikke oplyst, at man har forsøgt at varsle tilsvarende lejeforhøjelser for denne lejlighed som dem, som selskabet efterfølgende har varslet ved de sammenlignelige lejemål på 1. og 3. sal i forbindelse med langt mindre omfattende istandsættelser af disse lejemål.

SKAT har efter modtagelsen af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling endvidere udtalt følgende:

"Det er SKAT's opfattelse, at ejendommen Y1-adresse, Y2-by, ikke er omfattet af boligreguleringslovens § 5, stk. 2, men af boligreguleringslovens kapitel IV A. Dette med henvisning til, at ejendommen indeholder 5 beboelseslejligheder, der udlejes og 2 kælderrum, samt at ejendommen pr. 1. januar 1995 indeholdt 4 beboelseslejligheder. Da ejendommen således er omfattet af boligreguleringslovens kapitel IV A, skal lejen i henhold til regelsættet i boligreguleringslovens § 29 c skal fastsættes ud fra sammenlignelige lejemål, og lejen må ikke væsentligt overstige den leje, der betales for tilsvarende lejeforhold med hensyn til beliggenhed, art, størrelse kvalitet, udstyr og vedligeholdelsestilstand.

Den årlige husleje for lejemålet Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, kan herefter for indkomståret 2009 ansættes til 258.758 kr., hvilket medfører at selskabets skattepligtige indkomst herefter kan opgøres til 39.879 kr."

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at der ikke skal ske beskatning af yderligere lejeindtægt.

SKAT har foretaget en beregning, der tager sit udgangspunkt i Velfærdsministeriets rapport fra februar 2009 om anvendelsen af boligreguleringslovens § 5, stk. 2, hvor man i rapporten når frem til, at gennemsnitslejen for denne type lejligheder i Y7-by udgjorde 941 kr. pr. m2. SKAT har anvendt denne kvadratmeterpris ukritisk i sine videre beregninger, selvom der ikke er tale om en § 5, stk. 2-udlejning, idet ejendommen i sin helhed udgør et småhus, jf. boligreguleringslovens § 29 b ff. Dette medfører, at lejefastsættelsen skal ske ved sammenligning af tilsvarende lejemål, der er lejet ud efter boligreguleringslovens § 29 c ff, og såfremt der ikke findes sammenlignelige lejemål, da ved sammenligning af den leje, der betales i lejligheder, der er omfattet af sædvanlig budgetleje.

I forbindelse med boligsager om lejeniveauet vedrørende den underliggende og den overliggende lejlighed til den omtvistede lejlighed har det ved adskillige lejligheder vist sig umuligt at finde sammenlignelige lejligheder, der er udlejet efter småhusreglementet i boligreguleringsloven.

I marts 2010 indbragte selskabet lejefastsættelsen for Y1-adresse, 1., og Y1-adresse, 3., for Y7-bys Huslejenævn, idet man havde varslet en lejeforhøjelse til ikrafttræden den 1. marts 2010. Ved afgørelserne blev lejen på disse lejemål fastsat uændret til 450 kr. pr. m2, svarende til en årlig leje på 135.000 kr. For lejligheden på 3. sal blev lejen fastsat til 487 kr. pr. m2, svarende til en årlig leje på 146.000 kr., idet udlejer har den indvendige vedligeholdelsespligt for dette lejemål, hvilket ikke er tilfældet for lejligheden på 1. sal. Den grundleje, der således er gældende i lejemålene, og dermed også i det omtvistede lejemål Y1-adresse, 2. sal, udgør en kvadratmeterleje på 450 kr., idet A ikke har nogen indvendig vedligeholdelsespligt på det omtvistede lejemål.

Selskabet har tidligere forsøgt at hæve lejeniveauet på de pågældende lejemål men uden held.

Den af SKAT anvendte stigningstakst på 3 % af grundlejen for lejemål i småhusejendomme er i direkte strid med lejelovgivningens regler herom.

Selskabet har henvist til kendelse fra Ankenævnet for De Y7-bys Huslejenævn af 8. november 2012 vedrørende lejemålet Y1-adresse, 3. sal. I kendelsen tager man stilling til den lejeforhøjelse, der kan opnås ved at udføre de forbedringsarbejder, der netop er de forbedringsarbejder, der er udført i den omtvistede lejlighed på 2. sal. Det fremgår af kendelsen, at lejen fortsat udgør 487 kr. pr. m2, hvilket inkluderer et tillæg på 120 kr. pr. m2 for elevator, termoruder, forbedring af fjernvarmeanlæg samt afsætning til indvendig vedligeholdelseskonto.

Det er selskabets opfattelse, at denne lejefastsættelse er basis for lejefastsættelsen på 2. sals lejemålet. Dertil kommer en forbedringsforhøjelse, såfremt man udfører modernisering af badeværelse, gæstetoilet og køkken, hvilket er de arbejder, der blev udført, og som er inddraget i lejefastsættelsen for Y1-adresse, 2. sal. Dette vil medføre en lejefastsættelse på det omtvistede lejemål på 135.000 kr. i grundleje med tillæg af 41.138,38 kr., eller i alt en årlig leje på 176.438 kr.

Interessentskabet har beregnet en lejeindtægt på 179.000 kr., hvilket er noget højere end den leje, der rent faktisk er gældende.

Der er tale om en meget stor lejlighed med deraf faldende kvadratmeterleje. Lejen er fastsat i overensstemmelse med de boligafgørelser, der er afsagt vedrørende lejlighederne på henholdsvis 1. sal og 3. sal med tillæg af tidligere forbedringer.

Lejligheden på 2. sal havde i en periode på ca. 60 år været lejet ud til samme husstand og trængte derfor voldsomt til vedligeholdelsesarbejder, der blev suppleret med forbedringsarbejder. Den yderligere forbedring, der har fundet sted i lejemålet, har ført til en lejestigning, der er beregnet ud fra de udgifter, der har været afholdt, og således at lejeforhøjelsen er fastsat på markedsvilkår og efter de regler, der er gældende på området. Lejen inkluderer ikke møbler og andet inventar.

Der findes ikke sammenlignelige lejemål, der er lejet ud efter regelsættet i boligreguleringslovens § 29, således at der formelt skal udarbejdes et skyggebudget og dertil lægges en forbedringsforhøjelse. I stedet har man som grundleje taget udgangspunkt i den lejefastsættelse, der er sket på nøjagtig tilsvarende lejemål på henholdsvis 1. sal og 3. sal. Dertil har man lagt den efter huslejenævnets praksis beregnede forhøjelse for udførte forbedringsarbejder i lejemålet.

Selskabet har oplyst, at kælderen ikke har været udlejet i ejertiden. Der er lyst en deklaration på ejendommen. I henhold hertil må kælderen ikke anvendes til beboelse. Kælderen har i en længere periode alene været brugt til opmagasinering/pulterrum.

Stueetagen har i en længere årrække været udlejet til G9. Lejemålet er derfor omfattet af specielle regler og konventioner.

Lejefastsættelsen for lejligheden på 4. sal er sket efter andre regler, idet der er tale om et tidligere loftrum, der er totalt nyindrettet til bolig, hvorfor der er afholdt væsentligt større omkostninger i forbindelse med indretning af dette lejemål. Der blev i 2000/2001 indsat nye gulve, vægge, vinduer, badeværelse, køkken etc. Lejligheden blev udlejet første gang pr. 1. juni 2001.

Selskabet har herefter gjort gældende, at lejen for Y1-adresse, 2. sal, skal fastsættes til 179.000 kr. årligt.

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår, der svarer til hvad uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner, jf. ligningslovens § 2.

Ifølge statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., er lejeindtægter skattepligtig indkomst. Fastlæggelsen af værdien heraf skal ske i medfør af ligningslovens § 2.

Boligreguleringslovens § 4, stk. 1, fastslår, at reglerne i kapitel II - IV gælder for lejeforhold, der omfattes af lov om leje, når det lejede helt eller delvis anvendes til beboelse, jf. dog stk. 2 - 5.

Ifølge boligreguleringslovens § 4, stk. 5, gælder reglerne i kapital II-IV, bortset fra §§ 4a, 15, stk. 3, 17, 21, 22, stk. 1, 1. pkt., og stk. 3, og 27b, ikke for lejeforhold i ejendomme, som den 1. januar 1995 omfattede 6 eller færre beboelseslejligheder. For de i 1. pkt. nævnte ejendomme gælder §§ 23, 24, 25 og 26, såfremt ejendommen på tidspunktet for varslingen omfatter 4 eller flere beboelseslejligheder.

Ved lejeaftalens indgåelse må lejen ikke fastsættes til et beløb, som overstiger det beløb, der kan dække ejendommens nødvendige driftsudgifter, jf. § 8, og afkastningen af ejendommens værdi, jf. § 9. For lejemål, som er forbedret, kan der til lejen efter 1. pkt. lægges en beregnet forbedringsforhøjelse, jf. dog stk. 2, jf. boligreguleringslovens § 5, stk. 1.

Boligreguleringslovens § 5, stk. 2, fastslår, at lejen for lejemål, som er gennemgribende forbedret, ikke må fastsættes til et beløb, der væsentligt overstiger det lejedes værdi efter § 47, stk. 2, i lov om leje. Ved lejemål, som er forbedret gennemgribende, forstås lejemål, hvor forbedringer væsentligt har forøget det lejedes værdi, og hvor forbedringsudgiften enten overstiger 1.600 kr. pr. m2 eller et samlet beløb på 183.000 kr.

Boligreguleringslovens kapitel IV A vedrører huslejeregulering for mindre ejendomme.

Boligreguleringslovens § 29 b fastslår, at reglerne i dette kapitel gælder for lejeforhold i ejendomme, som den 1. januar 1995 omfattede 6 eller færre beboelseslejligheder.

For ejendomme, hvis opførelse ikke er finansieret med indekslån efter § 29, stk. 2, i lov om realkredit, gælder reglerne om ændring af lejevilkår i kapitel VIII i lov om leje. Lejen i disse ejendomme kan dog ikke væsentligt overstige den leje, der betales for tilsvarende lejeforhold med hensyn til beliggenhed, art, størrelse, kvalitet, udstyr og vedligeholdelsestilstand omfattet af reglerne i kapitel II-IV, og hvor lejen er reguleret efter § 7, jf. boligreguleringslovens § 29 c.

Ud over de i §§ 29 c og 29 d nævnte regler gælder reglerne om forbedringer m.v. i kapitel X i lov om leje, jf. boligreguleringslovens § 29 e.

Såfremt udlejer under iagttagelse af § 66 har forbedret det lejede, kan han forlange lejen forhøjet med et beløb, der modsvarer forøgelsen af det lejedes værdi, jf. lejelovens § 58, stk. 1.

Lejelovens § 58, stk. 2, fastslår, at lejeforhøjelsen som udgangspunkt skal kunne give en passende forrentning af den udgift, der med rimelighed er afholdt til forbedringen samt dække afskrivning og sædvanlige udgifter til vedligeholdelse, administration, forsikring o. lign.

Ud fra det oplyste lægges det til grund, at ejendommen Y1-adresse indeholder 5 beboelseslejligheder, der udlejes, og 2 kælderrum, samt at der pr. 1. januar 1995 var 4 beboelseslejligheder i ejendommen. Ejendommen er derfor ikke omfattet af boligreguleringslovens § 5, stk. 2. I stedet finder boligreguleringslovens kapitel IV A anvendelse på ejendommen. Markedslejen skal således fastsættes ud fra sammenlignelige lejemål, og lejen må ikke væsentligt overstige den leje, der betales for tilsvarende lejeforhold med hensyn til beliggenhed, art, størrelse kvalitet, udstyr og vedligeholdelsestilstand, jf. boligreguleringslovens § 29 c.

Lejemålet på 2. sal blev indgået i november 2005. Forinden var lejligheden blevet istandsat for 1.545.369 kr. Det er oplyst, at stort set alt i lejligheden er skiftet ud. Den forrige lejer havde boet i lejligheden i 60 år. Det lægges til grund, at lejligheden er på 296 m2. Den årlige lejeindtægt udgør 179.000 kr., svarende til 605 kr. pr. m2. Der foreligger ikke en huslejekontrakt.

Størrelsesmæssigt er lejligheden på 2. sal sammenlignelig med lejlighederne på 1. sal og 3. sal. Lejemålene blev dog indgået mange år før, A påbegyndte lejen af 2. sal i november 2005.

Huslejenævnet godkendte den 12. marts 2012, at huslejen steg 138 kr. pr. m2 for lejligheden på 3. sal efter forbedringsarbejder, der var anslået til en udgift på 563.035 kr. Ankenævnet for huslejenævn stadfæstede huslejenævnets afgørelse. Herefter udgjorde lejen for 3. sal 625 kr. pr. m2.

På grundlag af de foreliggende oplysninger om lejlighederne i ejendommen Y1-adresse fastsættes markedslejen skønsmæssigt til 800 kr. pr. m2 for Y1-adresse, 2. sal. Den årlige leje udgør herefter 296 x 800 = 236.800 kr. pr. 1. januar 2006.

Derudover anses lejen ud fra de foreliggende oplysninger at kunne stige med ca. 7.000 kr. pr. år. Markedslejen kan herefter opgøres således:

Den beregnede årsleje for indkomståret 2009 udgør herefter 257.800 kr. A har betalt 179.000 kr. i leje. Manglende medregnet lejeindtægt udgør herefter 78.800 kr. Selskabets andel, 50 %, udgør 39.400 kr.

Selskabets skattepligtige indkomst nedsættes derfor med 22.902 kr. (62.302 kr. - 39.400 kr.).…"

Vedrørende H2:

Ved afgørelse af 18. april 2013 traf SKAT afgørelse vedrørende forhøjelse af H2s skattepligtige indkomst i 2009 med 31.151 kr. som følge af yderligere lejeindtægter vedrørende lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y7-by. Afgørelsen blev indbragt for Landsskatteretten, som ved afgørelse af 13. maj 2016 nedsatte forhøjelsen til 19.700 kr. svarende til 25 % af 78.800 kr., idet selskabets ejerandel udgør 25 % af interessentskabet.

Landsskatterettens afgørelse er i det væsentlige enslydende med Landsskatterettens ovennævnte afgørelse i sagen mod H1.

Vedrørende H3:

Ved afgørelse af 18. april 2013 traf SKAT afgørelse om forhøjelse af H3s skattepligtige indkomst i 2009 med yderligere lejeindtægt for lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y7-by, og sommerhuset beliggende Y3-adresse, Y4-by. Afgørelsen blev indbragt for Landsskatteretten, som traf afgørelse den 13. maj 2016.

Landsskatterettens afgørelse er for så vidt angår yderligere lejeindtægt for lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y7-by, i det væsentlige enslydende med Landsskatterettens ovennævnte afgørelse i sagen mod H2. Da selskabets ejerandel udgjorde 25 %, nedsattes selskabets skattepligtige indkomst for 2009 vedrørende lejligheden med 11.451 kr. til 19.700 kr. (31.151 kr. - 19.700 kr.).

Af Landsskatterettens afgørelse vedrørende yderligere lejeindtægt for sommerhuset beliggende Y3-adresse, Y4-by, fremgår blandt andet:

"…

Møde mv.

Der har været afholdt møde med selskabets repræsentant, der også har haft mulighed for at udtale sig overfor Landsskatterettens medlemmer ved et retsmøde.

Faktiske oplysninger

Y1-adresse

…

Y3-adresse

Selskabet ejer ejendommen Y3-adresse i Y4-by. Ejendommen blev købt af A i 1994.

Selskabet har ved brev af 9. februar 2011 vedrørende indkomståret 2008 om anvendelsen af ejendommen oplyst til SKAT, at selskabets anpartshaver A havde en tinglyst ret til at benytte ejendommen. Han havde dog ikke udnyttet den i 2008.

Selskabet har ikke haft indtægter fra ejendommen.

Ifølge selskabets regnskab er selskabets aktivitet drift af ejendomme. Sommerhuset er den eneste ejendom, som selskabet ejer i indkomstårene 2008 2010. I 2008 afholdt selskabet udgifter på i alt 1.374.117 kr., hvilket svarede til selskabets negative driftsresultat. Heraf udgjorde 1.309.325 kr. udgifter til vedligeholdelse. I 2009 afholdt selskabet udgifter på 83.184 kr., svarende til selskabets negative driftsresultat i 2009. Selskabets egenkapital var på -11.559.955 kr. pr. 31. december 2009.

Ejendommens ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2007 udgjorde 5.000.000 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har anset selskabet for skattepligtig af yderligere lejeindtægt på henholdsvis 31.151 kr. vedrørende Y1-adresse og af 360.548 kr. vedrørende ejendommen Y3-adresse.

Y1-adresse

…

Y3-adresse

Da selskabets ultimative hovedanpartshaver dels har en tinglyst ret til at benytte ejendommen, og da ejendommen ikke har været anvendt til udlejning eller erhverv i øvrigt, anses selskabets hovedanpartshaver at have haft rådighed over ejendommen i hele indkomståret.

I henhold til ligningslovens § 2 skal skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår svarende til, hvad uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner.

SKAT har anset det for et usædvanligt forretningsvilkår, at der sker udlejning af fast ejendom uden at der betales vederlag herfor. Dette anses at skyldes hovedanpartshaverens dominerende indflydelse i selskabet som bestyrelsesformand og ultimativ hovedanpartshaver. Selskabet er herefter anset for skattepligtig af den manglende lejeindtægt, jf. statsskattelovens § 4b.

SKAT har oprindeligt skønsmæssigt opgjort den manglende lejeindtægt til 812.500 kr. i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5.

Den manglende lejeindtægt er i henhold til gældende praksis opgjort til 8 % af ejendomsvurderingen ved kalenderårets begyndelse, jf. Ligningsvejledning, afsnit S.F.2.2.1.

Efter selskabets indsigelser, hvor det bl.a. blev anført, at hovedanpartshaveren fik en tinglyst ret til at anvende ejendommen i påskeugen og i juli måned, samt at der ved prisfastsættelsen ved overdragelsen blev taget hensyn hertil, skal disse perioder ikke medtages ved opgørelsen af den manglende lejeindtægt.

Endvidere har selskabet anført, at den i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5, opgjorte manglende lejeindtægt, svarende til 25.000 kr. pr. uge i højsæsonen og 12.500 kr. pr. uge for de øvrige uger, er "åbenbart umulig at opnå", og at det derfor ikke kan være rimeligt at beskatte selskabet af en hypotetisk lejeindtægt. Det er desuden ikke lovligt at leje ejendommen ud "i nævneværdigt omfang" i hele vinterperioden. Derudover blev det oplyst, at møblering og inventar m.m. ikke tilhører selskabet, hvilket der ikke er taget højde for ved SKATs lejefastsættelse.

SKAT har herefter foretaget en korrigeret beregning af den manglende lejeindtægt:

SKAT har således anset selskabet for skattepligtig af en manglende lejeindtægt på 360.548 kr., jf. statsskattelovens § 4b.

Selskabets opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at der ikke skal ske beskatning af yderligere lejeindtægt vedrørende ejendommen Y1-adresse, samt at der alene skal ske beskatning af yderligere lejeindtægt på 100.000 kr. vedrørende ejendommen Y3-adresse.

Y1-adresse

…

Y3-adresse

SKAT havde oprindeligt skønsmæssigt fastsat den manglende lejeindtægt til 812.500 kr. uden hensyn til, om det overhovedet var muligt at opnå en lejeindtægt i dette størrelsesniveau.

Ved SKATs afgørelse har SKAT beregnet den "manglende leje" til 8 % af ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2007 svarende til 400.000 kr., reduceret på grund af manglende rådighed i juli måned og i påsken, 36 dage ud af 365 dage, med et fradrag på 39.452 kr. Den manglende lejeindtægt udgør herefter 360.548 kr. Selskabet har bemærket, at der fortsat er tale om et skøn, hvor det ikke vurderes, om det overhovedet er muligt at opnå en sådan lejeindtægt.

Det er bemærket, at selskabet accepterer, at juli måned og påsken skal holdes helt uden for beregningen af "manglende lejeindtægt".

Det er ikke muligt at opnå en lejeindtægt på 360.548 kr. for den resterende del af året, 329 dage, idet der er tale om et sommerhus. Udlejning i vinterhalvåret er således meget begrænset. Der kan således alene beregnes en "manglende leje" for 147 dage. SKATs ansættelse vil medføre en dagsleje på 2.452 kr. i gennemsnit for perioden 1. april - 30. september, hvor juli måned og påsken ikke er medregnet.

Ejendommens inventar, dvs. samtlige møbler m.m., tilhører ikke selskabet. Denne omstændighed synes der ikke at være taget højde for ved SKATS fastsættelse af "manglende leje".

Ved lejefastsættelsen er der fastsat et niveau, der er åbenbart urimeligt og umuligt at opnå ved udlejning på sædvanlige markedsvilkår.

Selskabet har gjort gældende, at "manglende lejeindtægt" skal fastsættes til 100.000 kr. i alt for året.

Efterfølgende udtalelse fra SKAT

Y1-adresse

…

Y3-adresse

SKAT har bemærket, at selskabet er enig med SKAT i, at huset alene kan udlejes 329 dage om året, idet selskabets ultimative hovedanpartshaver har rådighed over sommerhuset i påsken samt juli måned. Det blev ved overdragelse af sommerhuset til selskabet fra hovedanpartshaveren udfærdiget en deklaration, hvor dette er fastlagt. Selskabet vil derfor alene have mulighed for at udleje sommerhuset i den resterende periode.

SKAT har påpeget, at der i overensstemmelse med den gældende praksis er fastsat en markedsleje som 8 % af ejendomsvurderingen, jf. TfS 1984,272 HR. Denne værdi omfatter alene udlejningen af en ikke møbleret ejendom. Der skal tillægges årets forbrugsudgifter, som ifølge specifikationerne til årsrapporten for 2009 udgør 23.747 kr., samt værdien af anvendelsen af evt. indbo i ejendommen.

SKAT har desuden bemærket, at det har formodningen imod sig, at et sommerhus, der ifølge den offentlige vurdering er vurderet til 5.950.000 kr. pr. 1. oktober 2009, og som blev renoveret for ca. 2,7 mio. kr. i 2008, ville blive lejet ud til en uafhængig part for 100.000 kr. inkl. forbrug af el, varme og vand i 329 af årets 365 dage.

Landsskatterettens afgørelse

Y1-adresse

…

Y3-adresse

I henhold til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b, er et selskab, der stiller en bolig til rådighed for selskabets hovedanpartshaver, skattepligtig af boligens udlejningsværdi.

Selskabets aktivitet ifølge regnskabet er "drift af fast ejendom". Selskabet har ikke haft en indtægt fra sommerhuset i det påklagede indkomstår, da det ikke har været udlejet. Derudover bemærkes det, at der har været afholdt store vedligeholdelsesudgifter i 2008. Sommerhuset anses herefter ikke at udgøre et sædvanligt driftsaktiv for selskabet.

Det er ubestridt, at A ved salget af ejendommen anses for at have betalt for sin brug af sommerhuset i påskeugen og i juli måned, og at denne ret er tinglyst på ejendommen.

A er ved Landsskatterettens afgørelse af dags dato anset for at have haft rådighed over sommerhuset i de perioder, hvor han ikke har haft tinglyst ret til at råde over sommerhuset.

Markedslejen kendes ikke, og må derfor fastsættes på grundlag af et skøn.

Efter en samlet vurdering ud fra de foreliggende oplysninger, herunder om sommerhusets ejendomsvurdering og de afholdte vedligeholdelsesudgifter, fastsættes den manglende lejeindtægt skønsmæssigt til 300.000 kr., jf. statsskattelovens § 4b.

Selskabets skatteansættelse nedsættes derfor med 60.548 kr. (360.548 kr. - 300.000 kr.)…"

Der har under sagen været afholdt syn og skøn vedrørende størrelsen af den leje, der i 2009 ville kunne have været oppebåret for ejendommen Y3-adresse, Y4-by på en udlejningsaftale mellem uafhængige parter.

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af IO, NB og IK.

IO har forklaret blandt andet, at han, der er uddannet jurist, blev involveret i As virksomheder i 1970'erne. Han har således arbejdet for As selskaber og været god ven med A i ca. 50 år. For 3 år siden indtrådte han i bestyrelsen i de fleste af As selskaber. Han deltager ikke blot i bestyrelsesmøderne, men har også en del kontakt med boligretten og huslejenævnet. Han har endvidere bistået NB i de sidste 10 år i forbindelse med, at A har været syg/er flyttet til udlandet.

Vidnet og A begyndte på et tidspunkt at opkøbe jord i Letland. Da de havde tilstrækkelig med jord, begyndte de at drive et fritidslandbrug. Selskabet, der ejer jorden, havde 20 års jubilæum sidste år, og nu har landbruget en størrelse, der kræver daglig ledelse. De har opkøbt flere hundrede grunde, og i 2004/2005 ejede selskabet ca. 5.000 hektar. I dag ejer selskabet næsten 8.000 hektar. I 2009/2010 opholdt både vidnet og A sig meget i Letland. Vidnet har aldrig selv været tilmeldt i Letland, men han har en lejlighed dér ca. 600-700 meter fra As lejlighed. Det var primært A, der stod for ledelsen af landbruget. Vidnet var med i bestyrelsen i ejerselskabet. Der er en dansker mere med i bestyrelsen af hensyn til tegningsreglerne. A tegner selskabet alene.

Forevist ekstrakten side 575, dokument formentlig udfærdiget på lettisk (bilag 26A), har vidnet forklaret, at han har udleveret bilaget til As advokat. Dokumentet er fra det lettiske grænsepoliti. Dokumentet viser efter hans opfattelse, at A er tilmeldt i Letland med personnummer ...11, og at han siden den 24. juli 2002 har boet på adressen Y10-adresse, Y11-by, Y12.

Allerede i 2002 var landbruget af en sådan størrelse, at det krævede, at der var en daglig ledelse, og antallet af medarbejdere/maskiner/hektar jord er blevet udvidet lige siden.

Forevist ekstrakten side 351 (bilag 49) har vidnet forklaret, at G2 er det hovedselskab i Letland, der ejer jorden. Selskabet ejer et par datterselskaber, der også ejer en del jord. På side 357 fremgår det, at selskabet ejer 5.945, 29 hektar jord, 36 bygninger og noget skov. Arealet er nu ca. 7.500 hektar. Ud af de 7.500 hektar bliver de 6.000 hektar dyrket. Resten er skov, mose og krat mv. Selskabet ejer også et areal med ca. 200 kødkvæg. Det blev startet op i 2009.

Forevist ekstrakten side 738 ff, fotos, har vidnet forklaret, at fotoene side 738745 er optaget i As lejlighed på adressen Y10-adresse, Y11-by, Y12. Lejligheden er ca. 300 m2. På fotoet side 746 ses den ejendom, hvori lejligheden er beliggende på 3. sal. De resterende fotos viser bygninger, kornsiloer og maskiner mv. i henholdsvis Y13 og Y14. Der er ca. 3.000 hektar jord hvert af stederne.

Forevist ekstrakten side 802, artikel formentlig på lettisk (bilag 50), har vidnet forklaret, at han har afleveret artiklen til As advokat. Artiklen viser bl.a. størrelsen af forskellige landbrug, der modtager hektarstøtte fra EU. Artikel er ikke helt ny. As selskaber er nævnt 3-4 gange på listen.

Vidnet og A kom til Letland på samme tid. A fik i 2006 en kæreste, IL, i Letland. A og kæresten boede sammen, når A var i Letland, men kæresten har sin egen bolig af hensyn til en søn. Hun var oprindeligt bogholder i G2, men der blev ansat en anden, da hun og A indledte et forhold. Forholdet gav anledning til problemer i relation til As kone, PG, og de talte til sidst kun sammen gennem advokater. PG anlagde bl.a. sager mod A og indgav politianmeldelse mod ham. Det var i princippet PG, der bestemte i H1, men hun overlod heldigvis driften til NB.

Vidnet har stået for sagsbehandlingen og korrespondancen med myndighederne i forbindelse med skattesagen. A har hverken skrevet breve i sagen eller deltaget i møder, idet vidnet havde et godt kendskab til sagen, herunder det forudgående forløb. Han vedstod de redegørelser, han har udarbejdet i sagen, og han er ikke efterfølgende blevet opmærksom på ting, som han ville have skrevet anderledes.

I 2009 og 2010 var A mere og mere optaget af firmaet i Letland. Firmaet i Danmark kørte via den indsatte direktør og medarbejderne, hvoraf de fleste havde været ansat i 25-30 år. Hvis NB ønskede at drøfte større ting, kontaktede han vidnet.

I 2009 opstod der problemer med kreditforeningerne. H1 havde brugt mange penge på moderniseringer af lejligheder efter boligreguleringslovens § 5, stk. 2. Da finanskrisen begyndte, opstod der problemer med finansieringen i kreditforeningerne. På det tidspunkt var de i gang med at modernisere 60-70 lejligheder, og der manglede finansiering for 30 mio. kr. Der var meget hårde forhandlinger med de tre kreditforeningerne. Forhandlingerne stod på i 2009 og 2010. A var med til et møde, hvorefter han blev syg. Kreditforeningerne stillede bl.a. krav om, at selskabet solgte sine ejendomme i Y15-by. Det var vidnet og NB, der tog til Y15-by og fik ordnet salget. A var slet ikke involveret i det.

I september 2009 fik A en blodprop. Det skete i Danmark under en middag, og han blev ekspres indlagt på Bisbebjerg Hospital. Da vidnet et par dage senere besøgte A på hospitalet, blev det oplyst, at A ville blive flyttet til Hillerød Hospital, da han senest havde været registret i Danmark på en adresse i Y8-by. Vidnet fornemmede, at A helst ville være tilknyttet Rigshospitalet. Det indebar imidlertid, at han skulle være tilmeldt på en adresse i Y7-by. Da A ikke var i stand til at møde personligt op på Folkeregisteret, tog vidnet og As søn As pas og gik på Folkeregisteret i Y16, hvor de tilmeldte A på adressen i Y1-adresse. A vidste ikke, at de gjorde dette. Vidnet udfyldte formularen, og de blev ikke spurgt om, hvem de var. Personalet har formentlig troet, at vidnet var A. Passet lå blandt As ting på hospitalet. Han vil tro, at A på et tidspunkt har fundet ud af, at han var tilmeldt i Danmark, men han ved ikke hvornår.

A var kørende i sin Mercedes til Danmark. Fra september 2009 og frem til marts 2010 kunne han ikke køre i bilen. Da han blev udskrevet i januar/februar 2010 måtte han ikke køre bil, og han måtte ikke låne bilen ud til personer, der var bosat i Danmark. Der var et sikkerhedssystem i bilen, men det var ikke knyttet til As person.

Vidnet er kommet i sommerhuset i Y4-by regelmæssigt. A har personligt finansieret møblerne i sommerhuset. Det har han fået bekræftet af bogholderen i H3.

Vidnet har været involveret i fastsættelsen af huslejen for lejligheden i Y1-adresse. Da ejendommen i sin tid blev købt, forsøgte de at få huslejen sat op for nogle af lejlighederne i ejendommen. Der blev afsagt to kendelser i huslejenævnet, og de blev brugt som udgangspunkt for, at lejen blev sat til ca. 180.000 kr. As børn boede i lejligheden, og bogholderen mente ikke, at børnene kunne bo der, uden at der blev betalt husleje til selskabet.

Forevist ekstrakten side 581, "Certificate on income derived and income tax paid by non-resident in the Republic of Latvia" (bilag 56), har vidnet forklaret, at han ikke kan forklare, hvorfor der er anfør "non-resident" i erklæringen.

Forevist ekstrakten side 579, Udskrift fra Det Centrale Person Register (bilag A), hvoraf fremgår at A er udrejst til Frankrig den 1. januar 2003 og indrejst til Danmark den 25. september 2009, har vidnet forklaret, at registreringen i Frankrig aldrig blev effektueret. Vidnet var selv registreret i Frankrig, og det blev heller ikke effektueret.

Foreholdt ekstrakten side 170, dom af 19. februar 2008 (bilag 5), hvoraf fremgår, at A har forklaret, at han ikke har haft nogen kæreste i Letland, har vidnet forklaret, at han ikke ved, hvorfor A har forklaret sådan.

Vidnet tør ikke sige, hvor meget maskinparken i Letland er værd. I 2009/2010 var de 6.000 hektar jord, der bliver dyrket, nok ca. 1.500 euro værd pr. hektar.

NB har forklaret, at han er ansat som direktør i H1. Han er bankuddannet. I 1985 blev han ansat i G12 ApS. Hans tog sig primært af selskabets økonomi, herunder belåning. Selskabet byggede enfamilie- og rækkehuse. I starten af 1990'erne kom H1 til. Selskabet ejer en del ejendomme i Y7-by og på Y6-by. Han blev ansat som direktør i selskabet den 31. maj 2007. Baggrunden herfor var, at A kun var i Danmark i meget begrænset omfang. Før da var det A, der var hans chef. PG stod som direktør, men det var A, han refererede til.

A har et landbrug i Letland på 5.000-6.000 hektar. Det kræver mere end en fuldtidsstilling at drive landbruget. Han huskede ikke, hvornår A begyndte at drive landbruget i Letland, men det var nok i 2002 eller 2003.

I 2009-2010 var der ca. 7-9 medarbejder på kontoret i H1. I håndværkerafdelingen var der ansat 10-20 medarbejdere, herunder servicefolk, tømrere og murere. Vidnet og regnskabschefen, IB, stod for betalingerne i selskabet. De anvendte på daværende tidspunkt mest checks. Han underskrev checkene som direktør.

Foreholdt ekstrakten side 285, årsrapport for G13 A/S (bilag 42), har vidnet forklaret, at baggrunden for den anførte usikkerhed ved indregning og måling var, at H1 på det tidspunkt havde problemer med at betale afdragene på kreditforeningslånene. Selskabet forhandlede i den forbindelse med kreditforeningerne om salg af ejendomme med henblik på indfrielse af restancer. Det var kreditforeningernes holdning, at selskabet skulle sælge nogle ejendomme, som selskabet ejede i Y15-by. Det var primært vidnet og en tyskkyndig medarbejder, JB, der deltog i møderne med kreditforeningerne. Møderne fandt sted fra starten af 3. kvartal 2009, hvor problemerne startede, og i 2010. IO deltog i nogle af møderne. Som han huskede det, deltog A ikke i nogle af forhandlingsmøderne. Han var på det tidspunkt mest i Letland og var også blevet syg. A var heller ikke helt frisk forud for september 2009. A har måske deltaget i et enkelt møde. Det lykkedes at få solgt 10 ejendomme i Tyskland, hvorved selskabet blev tilført 100.000.000 kr.

Foreholdt Skats observationer i 2009 har vidnet forklaret, at A nok har kigget forbi på Y5-adresse, når han var i Danmark. Han var der ikke så ofte.

G14 A/S er et holdingselskab, og der er ingen aktiviteter i selskabet. Aktiviteterne i koncernen ligger primært i H1.

A var direktør i G6 I/S. Der var ingen aktiviteter i I/S'et. Aktiviteterne lå hos de tre interessenter.

Foreholdt ekstrakten side 693, koncerndiagram (bilag 29.1), har vidnet forklaret, at H1 måske er et par mia. kr. værd i dag. I 2009/2010 havde selskabet måske en negativ værdi på 500.000.000 kr. På det tidspunkt var der ikke købere til ejendommene. Ejendommene var på daværende tidspunkt måske 2-2½ mia. kr. værd, hvis man ser bort fra gælden i ejendommene. H2 ejer kun ganske få lejligheder, der måske er 20 mio. kr. værd. G15 A/S ejer 11 ejendomme, der i dag er én mia. kr. værd.

IK har forklaret, at han er uddannet teknonom og tømrer/snedker. Han blev oprindeligt ansat i G12 ApS i 1986, men er nu ansat i H1. Selskabet er beskæftiget med ombygning og udvikling af ejendomme, herunder istandsættelse af lejligheder. Hans opgave er at styre byggerierne. Selskabet anvender dels eksterne entreprenører, og dels håndværkere, der er ansat i selskabet. Han holder ugentlige morgenmøder med håndværkerne. Møderne holdes på selskabets adresse på Y5-adresse på Y6-by.

I 2008, 2009 og 2010 deltog A en sjælden gang i morgenmøderne. Der blev serveret morgenmad til møderne. Det var oftest vidnet, der købte morgenmaden. Efter september 2009 har A sjældent været på Y5-adresse.

Adspurgt, hvad han mener med sjældent, har vidnet forklaret, at det ikke var hver anden uge. Måske var det en gang om måneden. Nogle gange var det kun hver anden måned. Han erindrede ikke, at det var flere gange om måneden.

Møderne blev holdt mellem kl. 07:00 og 08:00. Han købte normalt morgenmaden på vejen ved 06:45-tiden. Han købte morgenmaden hos forskellige bagere.

Foreholdt ekstrakten side 397, udlæg til bager i Y4-by den 26. maj 2006, har vidnet forklaret, at de kan have haft et byggeri i Y4-by på det tidspunkt. Som regel holdt de dog møderne på Y5-adresse. Han samlede bonerne og afleverede dem til regnskabschefen.

Parternes synspunkter

A, H1, H2 og H3 har i deres påstandsdokument anført følgende:

"…

Ad skattepligt til Danmark:

Det bestrides, at sagsøger 1, A, er skattepligtig til Danmark for de pågældende år, idet denne ikke har opholdt sig i landet på en måde, så denne bliver skattepligtig, og den tilmelding, der skete til folkeregistret, skete alene for at få en bedre behandling på Rigshospitalet.

Skatteankenævnet traf afgørelse i 2004 om, at skattepligten for A er ophørt 1. januar 2004.

Sagsøgte har henvist til bilag C, politiets overvågningsoversigt, som vedrører andre år, end nærværende sag omhandler nemlig 2006, 2007 og 2008. Den pågældende opgørelse fra politiets side har til stedse været bestridt og er understøttet af forhold, som er bestridt især omkring udskrivning af checks, indkøb af morgenmad mv.

Politiets undersøgelse blev da også tilsidesat af anklagemyndigheden, der valgte at opgive at rejse tiltale, ligesom der fra man fra SKATs side har valgt at frafalde skattepligt for de pågældende år.

Uagtet sagsøgte gør gældende, at dette skulle være sket med en begrundelse om, at et krav ville være forældet, er dette aldrig fremkommet som begrundelse fra SKATs side.

Det gøres med baggrund heri gældende, at det er sagsøgtes bevisbyrde, at der er en skattepligt, og at det ikke er sagsøger, der skal bevise, at der ikke er en skattepligt.

Sagsøgte har gjort gældende, at sagsøger 1, A, er involveret i omfattende erhvervsmæssige aktiviteter i Danmark, og har blandt andet henvist til 5 direktionsposter.

Sagsøger 1, A, var direktør for G19 ApS, som alene er et holdingselskab og således ikke har nogen selvstændig aktivitet, jf. bilag 41.

Sagsøger 1, A, var direktør for G13 A/S. Jf. bilag 42 var der ingen aktivitet i dette selskab.

Sagsøger 1, A, var direktør for G6 I/S et interessentskab mellem 2 selskaber, hvilke selskaber sagsøger 1, A, ikke er direktør for. Der henvises til bilag 43, der viser, at interessentskabet består af 3 interessenter, H3, H2 og H1.

Sagsøger 1, A, var direktør for G16 ApS, som var et selskab uden aktivitet, og som alene er et holdingselskab, jf. bilag 44.

G17 ApS er et datterselskab til H1, der i realiteten ledes af H1 og dennes direktør, NB. NB vil afgive forklaring om dennes arbejde for koncernen, og om at sagsøger 1, A, koncentrerede sig om driften af Letland.

Der har ikke været givet løn vedrørende de pågældende direktionsposter.

Det gøres gældende, at sagsøger 1, A, havde sine erhvervsmæssige aktiviteter i Letland, og at den stærke erhvervsmæssige tilknytning alene var til Letland og ikke til Danmark.

Det bestrides, at der er indtrådt skattepligt i 2006 eller 2007, idet det er udokumenteret, at sagsøger 4, A, har opholdt sig mindst 6 måneder i Danmark.

IO vil afgive forklaring om sagsøger 1, As, arbejdsindsats i Letland.

Sagsøgte har gjort gældende, at sagsøger 1, A, og dennes børn har beboet lejligheden for de pågældende år. Sagsøger 1, As, datter har slet ikke været tilmeldt adressen efter 2008, og denne har i øvrigt siden 2008 boet i England. Sagsøger 1, As, søn fraflyttede den 5. januar 2010.

Sagsøger 1, As, tilmelding til adressen Y1-adresse, 2., Y2-by, den 25. september 2009 var alene en tilmelding med henblik på at blive behandlet for en alvorlig sygdom herunder følgevirkningerne efter en blodprop, hvor sagsøger 1, A, blev delvis lam i venstre side.

Sagsøgte 1, A har betalt skat i Letland og der tilmeldt i Letland.

For det tilfælde at retten måtte lægge til grund, at der er skattepligt til Danmark, skal der tages stilling til, om sagsøger 1, A, skal beskattes af fri bolig, fri sommerbolig og fri bil.

Ad fri bolig:

Y1-adresse er en ejendom, der er ejet af interessentskabet mellem H1, H2 og H3.

BBR-registreringen var ikke korrekt, idet bygning 2 er nedrevet og genopført i 2004, jf. bilag 61.

Idet der henvises til BBR-registreringen, som er blevet rettet i overensstemmelse med de faktiske forhold, jf. bilag 66, er der følgende arealberegning:

Beregningen skal herefter ske som følger:

Der er således tale om, at sagsøger 1, A, har lejet lejligheden til markedslejen (eller tæt herpå), og derfor skal den indgåede lejeaftale lægges til grund, således at der ikke skal ske nogen betaling, da sagsøger 1, A, har betalt kr. 179.000,00.

Det gøres gældende, at det ikke er korrekt, at der skal ske en beregning, som sagsøgte har angivet, hvorefter det kun er boligdelen og en forholdsmæssig ejendomsværdi vedrørende boligdelen, der skal anvendes, idet dette giver en forkert beregning og heller ikke svarer til den beregningsmetode, som Landsskatteretten har anvendt.

Ad fri sommerbolig:

Sagsøger 1, As, forhenværende ægtefælle, PG, har fået forhøjet værdien af fri sommerbolig for skatteårene 2005-2007 eller i hvert tilfælde er der fremsat forslag herom den 24. juli 2008. Dette viser, at man fra sagsøgtes side var af den opfattelse, at det var PG, der var hovedanpartshaver, og det gøres gældende, at der kun kan være en hovedanpartshaver i forhold til beskatning, og hvis der er flere, der opfylder de formelle betingelser på grund af, at ejerskab er mere end 25 %, eller som har stemmemajoriteten i selskabet, så må det være den, der har stemmemajoriteten, som er den, der bestemmer, hvilket PG var indtil 2011.

Sagsøgte har været opfordret til nærmere at oplyse om dette, men denne har angivet, at dette må man selv indhente oplysninger om fra den tidligere ægtefælle. Denne har ikke ønsket at give samtykke til indhentning til oplysningerne.

Den manglende medvirken til oplysning af ovennævnte giver risiko for, at der sker dobbeltbeskatning af den samme ejendom, og allerede derfor bør sagsøger 1, A, frifindes.

For det tilfælde at retten ikke følger dette synspunkt, skal der tages stilling til, om reglerne i Ligningslovens § 16, stk. 5, hvorefter den skattepligtige værdi sættes til 0,5 % pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret, medfører et rimeligt og ubilligt resultat dels når sammenholdes med, at det ikke er lovligt at benytte sommerhuset i vinterhalvåret, dels når henses til, hvad der kunne opnås i tilfælde af, at sommerhuset skulle udlejes.

Det ubillige resultat fremgår med al tydelighed af bemærkningerne vedrørende sagsøger 4, H3, over, hvorledes den månedlige leje skal fastsættes - herunder at det skal lægges til grund, at der ikke kan ske leje på helårs basis, og at beregningen skal ske med baggrund i, at der ikke er møbler. Det gøres gældende, at sagsøger 4, H3, ikke har købt nogen af de i sommerhuset værende møbler, men det er sagsøger 1, A, der har anskaffet disse.

Ad fri bil:

Der er tale om en bil stillet til rådighed for sagsøger 1, A, af en lettisk arbejdsgiver, og det er skattemyndighederne i Letland, der skal behandle spørgsmålet om fri bil i den anledning ikke sagsøgte.

I den periode fra sagsøger 1, A, fik en blodprop og efterfølgende venstresiddet lammelse måtte og kunne denne ikke køre bil. Der er tale om en bil på lettiske plader, og den må ikke udlånes til danskere i Danmark, og det var således ikke muligt at flytte bilen under sagsøger 1, As, sygdom.

Sagsøger 1, A, har således ikke haft rådighed over bilen på grund af egne forhold.

Anbringender ad sagsøger 2 - 4 vedrørende lejligheden Y1-adresse 2., Y2-by:

Det gøres gældende, at Landsskatterettens skøn over den årlige markedsleje, som er fastsat til kr. 257.800,00, er forkert. Dette støttes af de 2 afgørelser fra Huslejenævnet samt den opgørelse, der er udarbejdet inklusiv en forbedringsforhøjelse, jf. bilag 22. 1, 22.2, 22.3 og 22.4.

Ad sagsøger 4, H3, - sommerhuset beliggende Y3-adresse - fremgår det af skønserklæringen, at den månedlige leje, hvis det er umøbleret, udgør kr. 7.000,00, hvis det er muligt at leje sommerhuset ud helårligt.

Det er ikke muligt at leje ud til uafhængig 3.mand i påsken og juli på grund af den tinglyste deklaration om benyttelsesret for sagsøger 1, A.

Dette betyder, at den månedlige leje skal nedsættes med kr. 4.000,00, hvorefter der alene kan opnås en lejeindtægt på kr. 3.000,00 månedligt, hvor udlejning kan ske.

Dette giver følgende opstilling:

Den nye påstand er således fremkommet ved, at der anerkendes kr. 46.478,00, som er fratrukket den oprindelige af Landsskatteretten fastsatte forhøjelse vedrørende sommerhuset.

Såfremt det lægges til grund, at udlejning af sommerhuset skal ske til skønsmandens vurdering som møbleret, giver dette følgende beregning:

Det bestrides, at der skal tillægges afholdte forbrugsudgifter på kr. 23.747,00 eller noget andet beløb, idet denne problemstilling ikke har været forelagt skønsmanden. Skønsmandens erklæring skal derfor lægges til grund. Det bemærkes endvidere, at lovlig helsårsleje heller ikke kan ske på grund af Planlovens bestemmelser om, at man ikke må anvende sommerhuset i en del af vinterhalvåret til overnatning.…"

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført følgende:

"…

3. DE FAKTISKE FORHOLD OG ANBRINGENDER

…

3.2 A er fuld skattepligtig til Danmark

Det gøres overordnet gældende, at A var skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009 og 2010, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 (MS 6), at det påhviler følgende personer, der har bopæl her i landet at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i kildeskatteloven.

Det fremgår af kildeskattelovens § 7, stk. 1 (MS 7), at for en person, som erhverver bopæl i Danmark, indtræder skattepligten på dét tidspunkt, hvor den pågældende tager ophold i landet. Som ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Af administrativ praksis følger endvidere, at et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder, ikke anses for "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende", jf. f.eks. Den Juridiske Vejledning 2019-2, afsnit C.F.1.2.2 (MS 118). Overstiger opholdets længde disse grænser, indtræder skattepligten på det tidspunkt, hvor opholdet påbegyndtes, jf. SKM2014.624.BR (MS 55).

Hvis en person udøver erhvervsmæssige aktiviteter i landet, vil skattepligten udløses allerede ved aktivitetens udførelse, uanset om opholdet er af kortere varighed end ovenfor beskrevet, jf. bl.a. SKM2013.29.VLR (MS 49). Sådanne erhvervsmæssige aktiviteter omfatter både hverv som lønmodtager, selvstændigt erhvervsdrivende eller bestyrelsesmedlem, jf. SKM2009.813.LSR (MS 109), hvor skatteyderen havde deltaget i fire årlige bestyrelsesmøder.

For så vidt ophør af fuld skattepligt til Danmark foretages vurderingen først og fremmest ud fra, om den skattepligtige har bevaret sin rådighed over en helårsbolig her i landet. Foreligger der andre væsentlige tilknytningsmomenter til Danmark, typisk i form af erhvervsinteresser, vil afgørelsen af, om den pågældende fortsat har bopæl her i landet ske på grundlag af en samlet bedømmelse af de foreliggende omstændigheder.

A betalte husleje for lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, fra og med indkomståret 2006, (E 459 og E 805), og han havde således denne lejlighed til sin rådighed.

Senest fra den 1. januar 2006 skal A dermed anses for at have haft bopæl i Danmark.

Som det fremgår af politiets overvågningsrapport (E 384), opholdt A sig i Danmark i betydeligt omfang i årene 2006-2008, nærmere bestemt minimum 175 dage i 2006, minimum 196 dage i 2007 og minimum 230 dage i 2008.

Yderligere viser observationerne af A i 2008, at han udøvede erhvervsmæssige aktiviteter og bl.a. tog på arbejde på H1s adresse (E 132).

A har i processkrift 1, side 2 (E 50), anført, at det angiveligt skulle være "personalet på Y5-adresse", som skulle have udstedt checks og have afholdt udlæg til bager og andre udgifter.

Dette er i det hele udokumenteret og bestrides af Skatteministeriet. Det fremgår af politiets overvågningsoversigt (E 384), at samtlige registrerede udlæg til bager i eksempelvis indkomståret 2008 er sammenfaldende med, at A enten på selve dagen, dagen før eller dagen efter har opholdt sig i Danmark og eksempelvis har været til fysioterapeut, har været dirigent på en generalforsamling, er blevet set i sin gadedør/på Y5-adresse, har haft sin mobiltelefon på danske telemaster, har haft andre aftaler i landet sin kalender, er blevet pålagt p-bøde eller har underskrevet bankaftale (E 431-455).

Der er altså intet, der tyder på, at det ikke var A selv, som skulle have afholdt udlæggene.

Og selv hvis det var tilfældet, er der en række andre forhold, som placerer A i Danmark på de pågældende tidspunkter. Indsigelsen påvirker dermed ikke vurderingen af omfanget af As ophold i Danmark.

De nævnte indsigelser vedrørende henholdsvis udstedelse af checks og afholdelse af udlæg udgør i øvrigt alene en ganske beskeden del af det bevismateriale, som Politiets afdeling for økonomisk kriminalitet har indsamlet.

At A agter at afgive partsforklaring om de nævnte indsigelser udgør ikke et objektivt bevis, som kan tillægges betydning.

Politiets overvågningsrapport (E 384) og SKATs observationer (E 132) dokumenterer dermed As opholdsmønster, og dette opholdsmønster kan netop ikke siges at have karakter af "ferie eller lignende", jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Allerede på denne baggrund blev A skattepligtig til Danmark allerede i indkomståret 2006 og i hvert fald fra indkomståret 2007, idet A da både havde bopæl i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og dernæst tog ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Det påhviler herefter A at dokumentere, at han siden skulle være fraflyttet og dermed have opgivet sin fulde skattepligt til Danmark, jf. f.eks. UfR 2001.1459 H (MS 8). Denne bevisbyrde er ikke løftet.

Det bestrides, at A med fremlæggelsen af billeder m.v. vedrørende virksomheden, G2 i Letland, skulle have dokumenteret, at han har opgivet sin fulde skattepligt til Danmark.

Det bemærkes herved, at det er ubestridt, at A opretholdt bopælen på adressen, Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, hvor As børn i perioder fra 2005 har boet, og hvor A både efter egen og sin tidligere ægtefælles forklaring har opholdt sig (E 587 og E 169170). Dette understreger også As stærke familiemæssige tilknytning til Danmark.

A blev sågar tilmeldt adressen, Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, hos folkeregistret den 24. september 2009 og var det fortsat indtil 27. november 2010 (E 587).

Det fremgår yderligere af As egen beskrivelse i stævningen, side 10 (E 16), at A i den angivne periode opholdt sig i Danmark og modtog behandlinger på sygehus. A har yderligere oplyst til SKAT, at han i perioden fra den 10. november 2009 til slutningen af februar 2010 opholdt sig på adressen, Y1-adresse, 2. sal, Y2-by.

As anbringende om, at tilmeldingen til folkeregisteret alene skete som følge af spekulation om valg af hospital til indlæggelse kan ikke tillægges betydning i denne sammenhæng. A har som bilag 59-60 fremlagt en række dokumenter vedrørende sin indlæggelse i Danmark. Det er uklart, på hvilket grundlag A mener, at det skulle støtte hans påstand om ikke at være fuld skattepligtig til Danmark, at han har anvendt det danske hospitalssystem. Tværtimod må hospitalsophold i Danmark anses som et tilknytningsmoment til landet.

A deltog desuden aktivt i driften af koncernen, særligt for så vidt angår driften af H1. A bestred også en lang række direktionsog bestyrelsesposter i 2009-2010 (E 698), som gjorde, at han også i denne henseende må antages at have taget ophold i Danmark. Det er uden betydning, om den erhvervsmæssige aktivitet bestod i drift af holdingselskaber, om aktiviteten var lønnet, og om aktiviteten bestod i drift af ejendomme. A har heller ikke dokumenteret, at det alene var af "formelle grunde", at han var indsat som direktør i G6 I/S.

Det fremgår desuden af SKATs observationsrapport vedrørende perioden fra januar til april 2008 (E 132), at A havde sin daglige gang hos H1 på Y5-adresse, Y6-by.

Ud over de beskrevne bestyrelses- og direktionsposter ejede A desuden aktierne i en lang række danske selskaber, heriblandt H1. Igennem H1 ejede han endvidere en række øvrige selskaber (E 704 og E 693).

Disse forhold understreger, at A havde en stærk erhvervsmæssig tilknytning til Danmark, og at As ophold i Danmark allerede fra indkomståret 2006 ikke havde karakter af "ferie eller lignende", jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1. Det kan dermed lægges til grund, at A allerede fra og med indkomståret 2006 blev fuldt skattepligtig til Danmark og tillige var det i indkomstårene 2009 og 2010, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1.

Selv hvis A måtte antages ikke at have haft bopæl i Danmark, blev han skattepligtig til Danmark senest i 2007, idet han i pågældende indkomstår må antages at have opholdt sig mindst 6 måneder i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Ministeriet har opfordret (E) A til at dokumentere, at han var fuldt skattepligtig til Letland, og han har efterfølgende fremlagt række certifikater "on income derived and income tax paid and the Republic of Latvia" vedrørende henholdsvis G2, G4, G3 for 2009 og samme selskaber for 2010 (bilag 53-58).

Det bemærkes, at det fremgår af bilag 56-58 vedrørende indkomståret 2010, at der er tale om "income derived and income tax paid by nonresident in the Republic of Latvia". Dette viser, at de lettiske skattemyndigheder har vurderet, at A ikke havde bopæl i Letland.

Ministeriet har opfordret (H) A til at dokumentere, at der er sammenfald mellem den indkomst, som er blevet beskattet i Letland og i Danmark, idet der kun eksisterer et dobbeltbeskatningsproblem, hvis A tillige har været fuld skattepligtig til Letland, jf. UfR 2007.1303 H (MS 33), hvormed samme indkomst beskattes to gange. A har ikke besvaret denne opfordring, og det må derfor lægges til grund, at der ikke er et dobbeltbeskatningsproblem.

Selv hvis A havde haft et sådant dobbeltdomicil og faktisk var beskattet to gange af samme indtægt, tilkom beskatningsretten under alle omstændigheder Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, litra a (MS 107), i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Letland, idet han i de omhandlede indkomstår, jf. det ovenfor anførte, havde midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark.

A har i stævningen (E 16, 6. afsnit) og i replikken (E 43, sidste afsnit) gjort gældende, at idet SKAT ikke har gennemført forhøjelser vedrørende As skattepligt i indkomstårene 20062008, har dette afsmittende effekt på indkomstårene 2009-2010, således at forholdene fra 2006-2008 ikke kan anvendes under den foreliggende sag, og således at A allerede af denne grund ikke er skattepligtig i årene 2009-2010.

As synspunkt er uholdbart.

SKAT undlod alene at foretage forhøjelser af As skattepligtige indkomst i indkomstårene 2006-2008, idet SKAT anså disse indkomstår for forældede. Den manglende forhøjelse i indkomstårene 2006-2008 har under alle omstændigheder ingen betydning for vurderingen af, hvorvidt A var fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009-2010.

3.3 De faktiske forhold - fri bolig

Ejendommen beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, var i indkomstårene 2009-2010 ejet af interessentskabet, G6 I/S, som har indtægter ved udlejning af lejligheder i ejendommen.

G6 I/S var ejet med 50 % af H1 og med 25 % hver af H2 og H3, som begge er datterselskaber af H1. H1 var i 2009-2010 ejet med 98 % af A via selskabet G1 (svarende til kr. 3.920.000 af anpartskapitalen), mens hans tidligere ægtefælle ejede 2 % (svarende til kr. 80.000 af anpartskapitalen), jf. telefonnotat af 13. november 2014 (E 578), koncernoversigten (E 693) Retten på Y6-bys dom af 27. august 2009 (E 216, tredjesidste afsnit og E 220).

As anparter var angiveligt B-anparter, mens hans tidligere ægtefælles anparter var A-anparter.

Af H1s dagældende vedtægters § 10 fremgik det, at hver A-anpartsbeløb på kr. 1.000 giver én stemme, mens hver B-anpartsbeløb på kr. 100.000 giver én stemme (E 644). As daværende ægtefælle havde således stemmemajoriteten på selskabets generalforsamling.

Den 29. april 2011 underskrev A og hans tidligere ægtefælle en børsnota (E 383) på overdragelse af As tidligere ægtefælles A-anparter på kr. 80.000 til A.

Ejendommen beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, blev i indkomstårene 2009-2010 jævnligt benyttet af såvel A som dennes børn, jf. ovenfor i pkt. 3.1.

A betalte desuden en årlig leje på kr. 179.000 for leje af ejendommen, hvis areal udgjorde 296 m2 (E 459 og E 805).

Ejendommens offentlige ejendomsværdi udgjorde pr. 1. januar 2001 kr. 5.950.000 og pr. 1. januar 2002 kr. 6.550.000, mens den pr. 1. oktober 2008 og 1. oktober 2009 udgjorde kr. 21.100.000 (E 806).

Lejlighedens areal udgør ifølge ejendommens BBR-meddelelse 300 m2 ud af et samlet areal for beboelsesdelen af bygningen på 1385 m2. Det fremgår BBR-meddelelse, udskrevet den 5. oktober 2017 (E 733).

Ud over beboelsesbygningen, som på ejendommens BBR-meddelelse er benævnt bygning 1, ligger der to yderligere bygninger på ejendommen, benævnt bygning 2 og bygning 5.

Ifølge den BBR-meddelelse, som ligger til grund for ejendomsvurderingen for indkomstårene 2008 og 2010, havde bygning 2 et samlet erhvervsareal på 97 m2, hvoraf garage m.v. udgjorde 37 m2. Der var ingen varmeinstallation i bygningen.

Bygning 5 udgjorde et bebygget areal på 22 m2 svarende til et cykelskur og indhegnet containerplads.

Denne BBR-meddelelse er, for så vidt angår bygning 2, blevet ændret under sagens behandling ved byretten.

Ifølge ejendommens nuværende BBR-meddelelse består bygning 2 af en murstensbygning på 121 m2 i to etager med varme installeret. Bygningen anvendes til erhverv.

Vurderingsåret 2009 var et "overspringsår", og vurderingen for dette år er således identisk med vurderingen pr. 1. oktober 2008, hvor ejendomsværdien var ansat til kr. 21.100.000 (E 177).

Det fremgår af specifikationerne til ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2008 (E 177), at den samlede nedrundede ejendomsværdi på kr. 21.100.000 er foretaget ud fra en beregning af en anslået leje for hver af bygningerne 1, 2 og 5; og for bygning 1's vedkommende tillige ud fra en beregning af en anslået leje for henholdsvis bygningens beboelsesdel og erhvervsdel.

Den samlede anslåede leje er multipliceret med en faktor 21,2, som ifølge specifikationerne er valgt under hensyntagen til bygningernes alder samt ejendommens almindelige gode bygningsmæssige standard og vedligeholdelsesstand.

Det fremgår af specifikationerne, at bygningerne 1 (herunder beboelses- og erhvervsdelen), 2 og 5 bidrager til den samlede ejendomsvurdering med en væsentlig forskellig kvadratmeterpris.

Kvadratmeterprisen for beboelsesdelen af bygning 1 udgjorde således kr. 677 (den samlede årlige leje på kr. 937.288 / 1385 m2), mens kvadratmeterprisen for erhvervsdelen af bygning 1 samt bygning 2 blot udgjorde kr. 369, og kvadratmeterprisen for bygning 5 udgjorde kr. 250.

3.4 A skal beskattes af fri bolig

Aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1 (MS 125), definerer en hovedaktionær som ejer af hovedaktionæraktier.

Som hovedaktionæraktier anses aktier eller anparter, der ejes af skattepligtige, der ejer eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år har ejet 25 % eller mere af aktiekapitalen, eller som råder eller i den ovennævnte periode har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien.

Ved afgørelsen af, om den skattepligtige ejer eller har ejet mindst 25 % af aktiekapitalen i et selskab eller råder eller har rådet over mere end 50 % af den samlede stemmeværdi medregnes aktier, som tilhører eller har tilhørt selskaber, fonde m.v., hvorover den skattepligtige på grund af aktiebesiddelse m.v. har eller har haft en bestemmende indflydelse, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 (MS 125). Bestemmende indflydelse dækker i denne forbindelse over at eje mere end 50 % af aktiekapitalen eller råde over mere end 50 % af stemmerne i selskabet på grund af ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder direkte eller indirekte.

Efter den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 6 (MS 132), skal en hovedanpartshaver som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en helårsbolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådigheden over boligen.

Den juridiske vejledning 2019-2, afsnit C.B.3.5.3.2 (MS 290), beskriver følgende om rådighedsvurderingen:

"Særreglen for hovedaktionærer medfører, at det ikke er den faktiske anvendelse af de nævnte aktiver, der beskattes. Der skal derfor ikke foretages en konkret vurdering af den faktiske anvendelse, men til gengæld skal der foretages en konkret vurdering af, om hovedaktionæren har haft rådighed over de nævnte aktiver. Se SKM2009.93.ØLR og SKM2010.831.BR.

[…]

Hovedaktionæren kan også blive beskattet, selvom fordelen ikke tilfalder denne personligt, men en person, med tilknytning til hovedaktionæren. Det betyder, at det ikke er et krav, at det er hovedaktionæren selv, der bebor eller bruger det gode, selskabet stiller til rådighed.

Se SKM2009.247.VLR.".

Værdien af denne rådighed opgøres efter dagældende ligningslovs § 16, stk. 9 (MS 131). Ifølge denne bestemmelse ansættes værdien til 5 % af beregningsgrundlaget med tillæg af 1 % af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A (MS 128), der ikke overstiger 3.040.000 kr. og 3 % af resten.

Ifølge ligningslovens § 16, stk. 9, nedsættes den skattepligtige værdi med en eventuel egenbetaling for råderetten over ejendommen. A har betalt kr. 179.000 årligt for råderetten.

Det er i SKM2008.981.LSR (MS 237), SKM2009.247.VLR (MS 184) og SKM2009.403.LSR (MS 240) fastslået, at der i hovedaktionærforhold skal ske beskatning efter de skematiske regler i § 16, stk. 9, selv om udlejningen skete til markedslejen.

Tilsvarende fremgår af Cirkulære af 2. januar 2001, nr. 1, om fri bil og hovedaktionærers med fleres personalegoder og udbytter, pkt. 4.2 (MS 143), som blev udstedt i forlængelse af vedtagelsen af Lov af 31. maj 2000, nr. 459, om ændring af forskellige skattelove, der netop indførte særlige værdiansættelsesregler for boliger stillet til rådighed for hovedaktionærer. Boliger, der efter de tidligere regler var blevet værdifastsat efter markedslejen, som man dog fandt ikke i tilstrækkelig grad, afspejlede friboligværdien.

Der er ikke - som anført af A i stævningen (E 16) - hjemmel til at fravige beregningsmetoden fastsat i dagældende ligningslovs § 16, stk. 9, og lejelovens § 5, stk. 1, er således ikke anvendelig, jf. bl.a. også SKM2009.247.VLR (MS 184).

Det er heller ikke korrekt, når A på stævningens side 10 (E 16) gør gældende, at "rådighedsreglen for en hovedanpartshaver" ikke kan finde anvendelse, når der er tale om anvendelse af en bolig, som ikke er særskilt matrikuleret.

I indkomstårene 2009-2010 var A den ultimative ejer af 98 % af anparterne i H1, som ejede ejendommen beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y2-by. Da A således ejede mere end 25 % af anparterne i H1, var A hovedanpartshaver i aktieavancebeskatningslovens forstand, jf. lovens § 4, stk. 1 og 2.

Det er i denne forbindelse uden betydning, at A - som anført på stævningens side 10 (E 16) - havde mindre end 25 % af stemmerne på selskabets generalforsamling.

Det er ubestridt, at A siden 2006 betalte en årlig leje på kr. 179.000 for lejligheden på Y1-adresse, 2. sal, Y2-by, som både han og hans børn siden har beboet. Allerede af denne grund havde A rådighed over lejligheden og er skattepligtig i medfør af dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 6.

Det bemærkes i øvrigt, at der ifølge folkeregisteret ikke har boet andre end A (og hans børn) på Y1-adresse, Y2-by, i de relevante indkomstår (E 587).

Landsskatteretten har beregnet værdien af boligen efter ligningslovens § 16, stk. 9, på følgende måde (E 648):

Ejendomsværdi pr. 1. oktober 2008:

21.100.000 kr. x 0,05 x (296/1.369) 228.108,-kr.

Beregningsgrundlag i hht. ejendomsværdiskattelovens § 4 A: 6.247.500 kr. x (296/1.369) = 1.350.810 kr. x 0,01 13.508,-kr.

I alt 241.616,kr. Egenbetaling -179.000,-kr.

62.616,-kr.

Landsskatteretten har således taget udgangspunkt i ejendomsvurderingen på kr. 21.100.000, hvori indgår værdien af bygningerne 1, 2 og 5.

Herefter har Landsskatteretten fordelt hele ejendomsværdien ud på bygning 1 (som ifølge Landsskatterettens opgørelse er på 1369 m2), hvoraf As bolig ifølge Landsskatterettens opgørelse udgør 296 m2.

A har i processkrift 1, side 4 (E 52), heroverfor gjort gældende, at værdien af fri bolig skal beregnes på en sådan måde, at den samlede ejendomsværdi på kr. 21.100.000 fordeles ud på det samlede antal kvadratmeter for bygning 1, 2 og 5. Ifølge A skal værdien af fri bolig på den baggrund for hvert af indkomstårene 2009 og 2010 nedsættes til kr. 26.583,75.

Denne metode medfører, at hver kvadratmeter cykelskur og erhvervsareal m.v. tillægges samme værdi som hver kvadratmeter beboelsesareal.

Som beskrevet ovenfor er de tre bygninger på ejendommen af forskellig karakter og anvendes til forskellige formål. Det fremgår da også af specifikationerne til ejendommens ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2008, at bygningerne vægter forskelligt i den samlede ejendomsvurdering.

Når den samlede ejendomsvurderingsfordeling kendes, gør Skatteministeriet gældende, at der ved beregningen efter ligningslovens § 16, stk. 9, skal tages udgangspunkt i den del af ejendomsværdien, som netop kan henføres til beboelsesdelen af bygning 1.

Denne del af ejendomsværdien kan med udgangspunkt i specifikationerne til ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2008 (E 177) opgøres på følgende måde:

Kr. 937.288 x lejefaktor 21,2 = kr. 19.870.505,60.

Både SKAT og Landsskatteretten har angivet bygning 1 til i alt at indeholde 1369 m2. SKAT har over for mig oplyst, at dette er en fejl, og at man burde have anvendt et samlet areal på 1385 m2 for bygning 1, som det fremgår af ejendommens BBR-meddelelse (E 723).

Yderligere har SKAT og Landsskatteretten angivet boligen stillet til rådighed for A til 296 m2, selv om boligen i BBR-meddelelsen er opgjort til 300 m2.

På denne baggrund kan beregningen af værdien af boligen efter ligningslovens § 16, stk. 9, i overensstemmelse med den af Landsskatteretten anvende metode foretages på følgende måde:

Ejendomsværdi pr. 1. oktober 2008:

19.870.506 kr. x 0,05 x (300/1.385) 215.204,-kr.

Beregningsgrundlag i hht. ejendomsværdiskattelovens § 4 A: 6.247.500 kr. x (300/1.385) = 1.353.249 kr. x 0,01 13.532,-kr.

I alt 228.736,kr.

Egenbetaling -179.000,-kr.

49.736,-kr.

I forhold til Landsskatterettens beregning er ejendomsværdien således nedsat fra kr. 21.100.000 til kr. 19.870.506, og fordelingsbrøken 296/1.369 er ændret til 300/1.385.

Dette betyder, at værdien af fri bolig for hvert af indkomstårene 2009 og 2010 i overensstemmelse med Skatteministeriets principale påstand, skal nedsættes med kr. 62.616 ÷ kr. 49.736 = kr. 12.880.

Skatteministeriets subsidiære påstand om hjemvisning er medtaget for det tilfælde, at retten måtte finde at beregningen skal ske på en anden måde.

…

3.6 A skal beskattes af fri sommerbolig

Det følger af den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 6 (MS 132), at en hovedanpartshaver som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4 (MS 125), der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en sommerbolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregne værdien af rådigheden over boligen.

Værdien af rådigheden ansættes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 5 (MS 130). Det følger heraf, at den skattepligtige værdi sættes til 1/2 % pr. uge af dansk ejendomsværdi pr. 1. oktober året før rådighedsåret for hver af ugerne 22-34 og 1/4 % for hver af årets øvrige uger.

Der er ikke hjemmel til en anden værdiansættelse end den, der følger af ligningslovens § 16, stk. 5. As bemærkninger i stævningen, side 10 (E 16), om, at denne værdiansættelse efter hans opfattelse er urimelig og ubillig, har dermed ingen betydning.

Såfremt en sommerbolig som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en ansat direktør eller anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform anses den pågældende at have sommerboligen til rådighed hele året.

Den skattepligtige værdi nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren mv. for råderetten.

Som beskrevet ovenfor under pkt. 3.3 var A hovedanpartshaver i H1, som via datterselskaber ejede Strandhuset ApS, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 1-2.

Udover at være hovedanpartshaver udførte A tillige arbejde i H1, og det må på denne baggrund lægges til grund, at A er omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, om, at sommerboligen stod til hans rådighed alle årets uger.

Dette understreges også af, at H3 alene ejede dette ene sommerhus, at sommerhuset ikke har været lejet ud, at det er ubestridt, at der ikke er andre, som har haft rådighed over sommerhuset, at det tydeligt fremgik af billederne fra ransagningen den 23. marts 2010 (E 810), at sommerhuset de facto også blev benyttet af A på et tidspunkt, som ikke var omfattet af deklarationens brugsret, og at sommerhuset i dag igen er overdraget til A.

I indkomstårene 2009-2010 havde A således uindskrænket rådighed over sommerhuset og rådede i langt videre omfang, end hvad der fremgår af deklarationen (E 128).

A har i øvrigt ikke givet afkald på retten til egen brug af sommerhuset, jf. herved SKM2009.558.HR (MS 188).

I denne dom blev en hotellejlighed købt af et selskab anset for at være stillet til rådighed for hovedaktionæren.

Både landsretten og Højesteret lagde ved denne vurdering vægt på, at ejendommen oprindeligt blev erhvervet med henblik på at sikre en vis privat brug for selskabets ejer, at der ikke var andre, som kunne udnytte lejligheden, og at selskabet ikke tog skridt til anden udnyttelse af lejligheden. Slutteligt blev det tillagt vægt, at ejeren ikke havde givet afkald på retten til egen brug.

For så vidt angår opgørelsen af den skattepligtige værdi af det frie sommerhus bemærkes det, at der i hvert af indkomstårene 2009 og 2010 er 18 uger, som har en skattepligtig værdi på 0,5 % og 34 uger med en skattepligtig værdi på 0,25 % af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret. Samlet svarer dette til en skattepligtig værdi på 16,25 % af den angivne ejendomsværdi.

I denne procentsats fratrækkes fire uger i juli og en påskeuge, hvorefter den samlede skattepligtige værdi udgør 14 % af ejendomsværdien på henholdsvis kr. 5.000.000 pr. 1. oktober 2008 (for indkomståret 2009) og på kr. 5.950.000 pr. 1. oktober 2009 (for indkomståret 2010).

På baggrund af ovenstående skal A i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 6, jf. § 16, stk. 5, beskattes af værdien af fri sommerbolig for indkomstårene 2009 og 2010 med henholdsvis kr. 700.000 og kr. 833.000, hvilket er helt i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse (E 637).

…

3.8 A skal beskattes af fri bil

Efter ligningslovens § 16, stk. 4 (MS 130), medregnes til den skattepligtige indkomst værdien af fri bil, der vederlagsfrit stilles til rådighed af en arbejdsgiver. Det er ikke den faktiske anvendelse af bilen, der beskattes, jf. ligningslovens § 16, stk. 4, men derimod selve rådigheden, jf. f.eks. UfR 2005.1691 H (MS 160).

Der er en omfattende og fast retspraksis vedrørende ligningslovens § 16, stk. 4, jf. også Den juridiske vejledning 2019-2, afsnit C.A.5.14.1.11 (MS 281).

Når en hovedaktionær har råderet over en firmabil, er der en formodning for, at bilen ikke kun er til rådighed for erhvervsmæssig kørsel, men også privat kørsel, jf. bl.a. UfR 2005.1691 H (MS 160) og UfR 2014.3169 H (MS 229).

Det samme er tilfældet, når skatteyderen har haft en bil parkeret på sin private adresse, jf. eksempelvis UfR 2000.329 H (MS 157), SKM2008.617.ØLR (MS 164), SKM2009.629.VLR (MS 197) og SKM2009.239.HR (MS 178).

Formodningen for privat rådighed kan ikke afkræftes, blot ved at skatteyderen hævder, at bilen udelukkende anvendes til erhvervsmæssig brug eller er anskaffet med henblik på erhvervsmæssig brug. Spørgsmålet handler jo i sagens natur om, hvorvidt der sideløbende med de erhvervsmæssige hensigter foreligger rådighed til privat benyttelse.

Derimod kræves det, at der forelægges konkret bevis for, at bilen aldrig anvendes til privat kørsel. Et sådant bevis kan navnlig og efter retspraksis i realiteten på eneste måde føres ved, at der udarbejdes et kørselsregnskab. Fremlæggelse af konkret bevis i form af et oprindeligt ført kørselsregnskab er således et helt afgørende beviskrav, jf. SKM2007.522.VLR (MS, der blev stadfæstet af Højesteret ved SKM2012.239.HR (MS 178).

A var hovedaktionær i G2, Y10-adresse, Y11-by, reg.nr. X1, og fik firmabil stillet til rådighed af selskabet. A har, trods ministeriets opfordring (D) hertil, ikke redegjort for, hvorfor det lettiske selskab havde et erhvervsmæssigt behov for at have et køretøj i Danmark.

Der er derfor en klar formodning for, at A havde bilen til rådighed til privat kørsel.

Denne formodning bestyrkes desuden af, at SKAT har observeret, at A benyttede bilen, når A havde overnattet i lejligheden på Y1-adresse, 2. sal, Y2-by (E 184-186 og E 652, 3. afsnit).

Endvidere blev bilen observeret brugt af A i forbindelse med dennes deltagelse i driften af H1 (E 186, 188 og 192 og E 652, 3. afsnit).

Det er herefter op til A at tilbageføre den tilstedeværende - og konkret stærke - formodning.

Denne bevisbyrde har A ikke løftet.

Som anført ovenfor kræves der et konkret og objektivt konstaterbart bevis for, at køretøjerne aldrig blev anvendt til privat kørsel; i praksis et kørselsregnskab. A har end ikke fremlagt nogen form for dokumentation for, at bilen ikke skulle have været til As rådighed.

Det bemærkes i øvrigt, at da det er rådigheden over og ikke den faktiske anvendelse af bilen, som beskattes, kan der ikke ved opgørelsen af den skattepligtige værdi ske fradrag for den periode, hvor A var i behandling for en blodprop, jf. stævningens side 7, næstsidste afsnit (E 13 og E 43, tredjesidste afsnit. A havde med andre ord rådighed over bilen, uanset om han var forhindret i selv at benytte bilen, jf. f.eks. SKM2013.ØLR (MS 211) og SKM2014.685.BR (MS 216).

As anbringende om, at beskatning af fri bil henhører under de lettiske skattemyndigheder, når der er tale om et lettisk selskab, bestrides. Som anført under pkt. 3.2 var A i indkomstårene 2009 og 2010 fuldt skattepligtig til Danmark. Denne fulde skattepligt gælder også for så vidt angår en bil stillet til rådighed af et ikke-dansk selskab.

A er således skattepligtig af værdien af fri bil, og værdien skal fastsættes i overensstemmelse med SKATs afgørelse af 5. august 2016 (E 694).

4. Y1-ADRESSE, 2. SAL, Y2-by (SAGSØGER 2-4)

I medfør af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b (MS 295), er lejeindtægter skattepligtig indkomst. Værdien af disse indtægter skal ske under hensyntagen til ligningslovens § 2 (MS 294).

Det følger af denne bestemmelse, at skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal anvende priser og vilkår, som svarer til, hvad uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner.

Landsskatteretten har under henvisning til Boligreguleringslovens kapitel IV A skønsmæssigt fastsat den årlige markedsleje for indkomståret til kr. 257.800, hvori de af A betalte kr. 179.000 i leje skal fradrages. Differencen på kr. 78.800 blev af Landsskatteretten fordelt mellem H1, H2 og H3 efter disses ejerandele (E 656-679).

Landsskatterettens skøn kan alene tilsidesættes, såfremt det godtgøres, at skønnet hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimeligt, jf. bl.a. UfR 2011.1458 H (MS 329). Dette har hverken H1, H2 og H3 dokumenteret. Der er derfor ikke noget grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn.

Ministeriets subsidiære påstand om hjemvisning er medtaget for det tilfælde, at retten måtte finde grundlag for at tilsidesætte skønnet som foretaget på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat.

5. SOMMERHUSET BELIGGENDE Y3-ADRESSE (H3 - SAGSØGER 4)

I medfør af statsskattelovens § 4, litra b (MS 295), er lejeindtægter skattepligtig indkomst. Det følger blandt andet af UfR 1984.534 H (MS 296) og UfR 2006.238 H (MS 307), at der i statsskattelovens § 4, litra b, er hjemmel til, at der ved skatteberegningen medtages en skønnet lejeværdi i tilfælde, hvor en ejendoms ejer stiller denne ejendom til rådighed for en anden uden vederlag eller mod et vederlag, der ligger væsentligt under markedslejen.

Det følger desuden af ligningslovens § 2 (MS 294), at skattepligtige, hvorover fysiske og juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, skal anvende priser og vilkår, som svarer til, hvad uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner.

I en situation som den foreliggende skal H3 medregne en leje, der svarer til, hvad selskabet ville have opnået ved helårsudlejning til en uafhængig tredjemand, jf. herved UfR 2005.658/2 H (MS 301) og UfR 2009.113 H (MS 311).

Det fremgår af den supplerende skønserklæring af 5. november 2018 (SS 1 - E 120), at den årlige leje for sommerhuset (Y3-adresse) udgør kr. 96.000 ekskl. forbrug, hvis sommerhuset udlejes møbleret.

Det må lægges til grund, at møblerne var ejet af H3. Det bemærkes herved, at H3 i 2009 havde ejet sommerhuset i 15 år, og at det i øvrigt er helt udokumenteret, at møblerne var ejet af andre end H3.

Det fremgår desuden af den supplerende skønserklæring (SS 2 - E 120), at den årlige leje udgør kr. 120.000 ekskl. forbrug, hvis der var fremlejeret. Det må lægges til grund, at A havde en uindskrænket adgang til at fremleje sommerhuset.

Det bemærkes herved, at A ejede indirekte 98 % af anparterne i H3. Han havde dermed fuld kontrol over H3s anliggender med den følge, at han kunne disponere over selskabet uafhængigt af den anden aktionær, der indirekte ejede 2 % af anpartskapitalen. Der er heller ikke fremlagt en lejeaftale eller andet, der regulerer, om A havde ret til at fremleje sommerhuset.

Den årlige leje udgør derfor kr. 120.000 ekskl. forbrug og avancetillægget på 45 %.

Skønsmanden har i den supplerende skønserklæring (SS IA - E 121) desuden oplyst, at der skal fratrækkes kr. 48.000 i den årlige leje, da A - i henhold til den tinglyste deklaration - havde brugsret til sommerhuset i påsken og juli måned. Ministeriet er enig i, at der skal fratrækkes kr. 48.000 fra den årlige leje på kr. 120.000 ekskl. forbrug og avancetillæg. Det giver et beløb på årligt kr. 72.000 ekskl. forbrug og avancetillæg.

For så vidt angår forbrugsudgifterne fremgår det af H3s specificerede årsrapport for 2009 (E 325), at selskabet vedrørende sommerhuset har afholdt kr. 23.747 i udgifter til el, varme og vand. Disse udgifter kunne H3 have krævet betalt ved en helårsudlejningsaftale med en uafhængig tredjemand. De faktiske udgifter på kr. 23.747 skal derfor tillægges den årlige leje. Det samlede beløb udgør herefter:

H3s opgørelse i processkrift 3

Ministeriet har i sin opgørelse allerede taget højde for As brugsret i påsken og juli måned, og ministeriet har derfor fratrukket kr. 48.000 årligt. Det er derfor ikke korrekt, at H3 i sin opgørelse alene beregner lejen med udgangspunkt i 46,5 uger. Med andre ord skal alle årets måneder indgå i beregningen, jf. ministeriets opgørelse ovenfor.

Som det fremgår af ministeriets opgørelse, skal H3s fikserede indkomst vedrørende sommerhuset fastsættes til kr. 128.147.

Landsskatteretten har fastsat H3s skattepligtige indkomst i 2009 til kr. 300.000 vedrørende sommerhuset og kr. 19.700 vedrørende Y1-adresse, i alt kr. 319.700.

På baggrund af ovenstående skal H3s skattepligtige indkomst vedrørende sommerhuset fastsættes til kr. 128.147 og ikke til kr. 300.000. H3s skattepligtige indkomst vil herefter udgøre kr. 19.700 + 128.147, i alt kr. 147.847. Som følge heraf skal den af Landsskatteretten fastsatte skattepligtige indkomst for H3 for indkomståret 2009 på kr. 319.700 nedsættes med kr. 171.853, jf. ministeriets principale påstand overfor H3, så forhøjelsen bliver kr. 147.847 i stedet for kr. 319.700.

Skatteministeriets subsidiære påstand om hjemvisning er medtaget for det tilfælde, at retten måtte finde at fastsættelsen af markedslejen skal ske på en anden måde.…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Vedrørende A:

Fuld skattepligtig til Danmark:

Det fremgår af sagen, at Skatteankenævnet ved afgørelse af 11. april 2008 ikke anså A for skattepligtig til Danmark for indkomståret 2004.

Spørgsmålet er, om As fulde skattepligt til Danmark på et senere tidspunkt er genindtrådt, således at A er fuld skattepligtig til Danmark for indkomstårene 2009-2010.

Efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er der fuld skattepligt til Danmark for personer, der har bopæl her i landet. Efter lovens § 7, stk. 1, indtræder skattepligten for en person, der erhverver bopæl her i landet, dog først når vedkommende tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.

A har betalt husleje for lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y7-by, fra og med indkomståret 2006, og han havde denne lejlighed til sin rådighed fra dette tidspunkt. As børn har endvidere været tilmeldt på adressen i et ikke uvæsentligt omfang siden 2005. Ifølge politiets overvågningsrapporter opholdt A sig i Danmark i betydeligt omfang i årene 2006-2008, nærmere bestemt minimum 175 dage i 2006, minimum 196 dage i 2007 og minimum 230 dage i 2008. Observationer af A i 2008 viser også, at A udøvede erhversmæssige aktiviteter og bl.a. tog på arbejde på H1 adresse. Det er i et vist omfang bekræftet af IK, at A deltog i morgenmøder i H1.

Efter en samlet vurdering af de anførte oplysninger tiltrædes det, at A fra indkomståret 2006 må anses for at have haft bopæl i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og at han i hvert fald fra indkomståret 2007 må anses at have taget ophold i Danmark, uden at der var tale om et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, da han har erhversmæssig virksomhed i Danmark.

Den fulde skattepligt til Danmark må derfor anses for genindtrådt i hvert fald fra indkomståret 2007.

Den omstændighed, at politiet opgav at rejse tiltale mod A for skattesvig mv. vedrørende indkomstårene 2006-2008, og at SKAT undlod at foretage forhøjelse af hans skattepligtige indkomst i disse indkomstår kan ikke tillægges betydning.

Heller ikke efter bevisførelsen for retten findes A at have godtgjort, at han i indkomstårene 2009-2010 skulle have opgivet sin bopæl i Danmark og dermed sin fulde skattepligt til Danmark.

Retten bemærker i den forbindelse, at A opretholdt rådigheden over lejligheden beliggende på adressen Y1-adresse, 2. sal, Y7-by, hvor han både i 2009 og 2010 var folkeregistertilmeldt en del af perioden. A har i den forbindelse selv oplyst, at han opholdt sig på adressen fra den 10. november 2009 til slutningen af februar 2010, og at han i den periode modtog behandling på Rigshospitalet. A ejede endvidere aktierne i en lang række danske selskaber, der ejer betydelige ejendomsporteføljer, og han bestred efter de foreliggende oplysninger en lang række direktions- og bestyrelsesposter i Danmark. Ifølge IK deltog han også i 2009 og 2010 i et vist omfang i morgenmøder i H1.

Retten tiltræder efter en samlet vurdering af disse oplysninger, at A var skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009-2010, jf. kildeskattelovens § 1.

Retten tiltræder endvidere af de anførte grunde, at A i den anførte periode bevarede en stærkere personlig og økonomisk forbindelse til Danmark end til Letland, og at A derfor må anses for at have haft midtpunktet for sine livsinteresser i Danmark, jf. artikel 4, stk. 2, pkt. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Letland, hvorfor beskatningsretten for begge årene tilkom Danmark. Det bemærkes i den forbindelse, at A - trods opfordret hertil - ikke har dokumenteret, at han er blevet beskattet af den samme indtægt to gange.

Skatteministeriet frifindes derfor for As påstand vedrørende fuld skattepligt til Danmark.

Fri bolig:

Efter den dagældende ligningslovs § 16A, stk. 6, skal en hovedanpartshaver som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en helårsbolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådigheden over boligen.

Det tiltrædes af de af Skatteministeriet anførte grunde, at A som ejer af mere end 25 % af anpartskapitalen i G18 ApS, er omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16A, og at A ikke har afkræftet formodningen om rådighed over boligen.

Værdien af As rådighed over helårsboligen skal opgøres efter dagældende ligningslovs § 16, stk. 9. Ifølge denne bestemmelse ansættes værdien til 5 % af beregningsgrundlaget med tillæg af 1 % af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4A, der ikke overstiger 3.040.000 kr. og 3 % af resten. Ifølge ligningslovens § 16, stk. 9, nedsættes den skattepligtige værdi med en eventuel egenbetaling for råderetten over boligen.

Det er ubestridt, at A har betalt 179.000 kr. pr. år i leje for råderetten over boligen.

Det tiltrædes af de af Skatteministeriet anførte grunde, at der ved beregningen efter ligningsloven § 16, stk. 9, skal tages udgangspunkt i den del af ejendomsværdien, som kan henføres til beboelsesdelen af bygning 1, at denne del af ejendomsværdien kan opgøres til 19.870.505,60 kr., og at der ved beregningen skal anvendes et samlet areal på 1.385 m2 for bygning 1, og et areal for lejligheden på 300 m2.

På denne baggrund er retten enig i, at værdien af rådigheden over boligen - som beregnet af Skatteministeriet skal fastsættes til 228.736 kr., og at værdien af fri bolig skal nedsættes fra 62.616 kr. til 49.736 kr. (228.736 kr. - 179.000 kr.), eller med 12.880 kr. som endeligt påstået af Skatteministeriet. Det bemærkes herved, at beskatningen i hovedaktionærforhold efter praksis skal ske efter de skematiske regler i § 16, stk. 9, selv om lejen må antages at ligge på niveau med markedslejen.

Skatteministeriet frifindes derfor for As påstand vedrørende fri bolig, mod at Skatteministeriet anerkender, at værdien af fri bolig for hvert af indkomstårene 2009 og 2010 nedsættes med 12.880 kr.

Fri sommerbolig:

Efter den dagældende ligningslovs § 16A, stk. 6, skal en hovedanpartshaver som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en sommerbolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af rådigheden over sommerboligen.

Det tiltrædes af de af Skatteministeriet anførte grunde, at A som ejer af mere end 25 % af anpartskapitalen i G18 ApS, er omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16A, og at A ikke har afkræftet formodningen om rådighed over sommerboligen.

Værdien af As rådighed over sommerboligen skal opgøres efter dagældende ligningslovs § 16, stk. 5. Ifølge denne bestemmelse ansættes værdien til 0,5 % pr. uge af dansk ejendomsværdi pr. 1. oktober året før rådighedsåret for hver af ugerne 22-34 og 0,25 % for hver af årets øvrige uger.

Af de af Skatteministeriet anførte grunde tiltrædes det herefter, at A skal beskattes af værdien af fri sommerbolig for indkomstårene 2009 og 2010 som opgjort i landsskatterettens kendelse med henholdsvis 700.000 kr. og 833.000 kr.

As anbringende om, at denne værdifastsættelse er urimelig og ubillig kan ikke føre til et andet resultat, idet der ikke er hjemmel til en anden værdifastsættelse en den, der følger af ligningslovens § 16, stk. 5.

Den omstændighed, at SKAT over for PG for indkomstårene 2005-2007 har fremsat forslag om forhøjelse af den skattepligtige indkomst med værdien af sommerboligen kan heller ikke føre til et andet resultat.

Skatteministeriet frifindes derfor for As påstand vedrørende fri sommerbolig.

Fri bil:

Af de af Landsskatteretten anførte grunde tiltrædes det, at A for indkomstårene 2009 og 2010 er skattepligtig af værdien af fri bil.

Den omstændighed, at A på grund af sygdom i en periode ikke selv kunne benytte bilen, kan ikke føre til et andet resultat, da det er rådigheden og ikke den faktiske anvendelse, der beskattes.

Den omstændighed, at bilen er stillet til rådighed af et lettisk selskab kan heller ikke føre til et andet resultat, da den fulde skattepligt til Danmark også gælder for så vidt angår en bil, der er stillet til rådighed af et udenlandsk selskab.

Skatteministeriet frifindes derfor for As påstand vedrørende fri bil.

Vedrørende Y1-adresse, 2. sal, Y7-by (Sagsøgerne 2-4):

Som anført af Landsskatteretten skal skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår, der svarer til hvad uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner, jf. ligningslovens § 2.

Som anført af Landsskatteretten er lejeindtægter skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., og fastlæggelsen af værdien heraf skal ske i medfør af ligningslovens § 2.

Landsskatteretten har under henvisning til boligreguleringslovens kapitel IV A, herunder boligreguleringslovens § 29 c, skønsmæssigt fastsat den årlige markedsleje for lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y7-by, til 257.800 kr., hvori den af A betalte leje på 179.000 kr. er fradraget. Differencen på 78.800 kr. er fordelt på de 3 sagsøgere efter ejerandele med henholdsvis 39.400 kr. for H1 (ejerandel 50 %), 19.700 kr. for H2 (ejerandel 25 %) og 19.700 kr. for H3 (ejerandel 25 %).

Da hverken H1, H2 eller H3 har godtgjort, at landsskatterettens skønsmæssige ansættelse er åbenbart urimelig eller hviler på et forkert grundlag, jf. herved bl.a. Højesterets dom af 23. februar 2011 gengivet i UfR 2011.1458, frifindes Skatteministeriet for disse sagsøgeres påstande vedrørende den skattemæssige værdi af lejligheden beliggende Y1-adresse, 2. sal, Y7-by.

Vedrørende Y3-adresse (H3):

Efter ligningslovens § 2. stk. 1, skal der foretages en sammenligning med, hvad der under tilsvarende omstændigheder og på tilsvarende vilkår kunne være opnået ved udlejning af sommerhuset til en uafhængig tredjemand.

Det fremgår af den supplerende skønserklæring, at den årlige leje for sommerhuset udgør 96.000 kr. ekskl. forbrug, hvis sommerhuset udlejes møbleret, og 120.000 kr. ekskl. forbrug, hvis der er fremlejeret. Retten lægger i den forbindelse til grund, at møblerne var ejet af H3, idet det ikke er godtgjort, at møblerne var ejet af andre. Retten lægger endvidere til grund, at A havde en uindskrænket adgang til at fremleje sommerhuset, idet han indirekte ejede 98 % af anparterne i H3.

Det fremgår af den supplerende skønserklæring, at der fra den årlige leje på 120.000 kr. skal fratrækkes 48.000 kr., da A i henhold til den tinglyste deklaration havde ret til sommerhuset i påsken og juli måned.

Retten finder herefter, at den årlige leje kan fastsættes til 72.000 kr. ekskl. forbrug.

Det tiltrædes af de af Skatteministeriet anførte grunde, at der til dette beløbet skal tillægges afholdte forbrugsudgifter med 23.747 kr. og provision til udlejningsbureau med 32.400 kr., således at den årlige leje kan opgøres til 128.147 kr.

Da landsskatteretten har fastsat H3s skattepligtige indkomst vedrørende lejeindtægt fra sommerhuset til 300.000 kr. skal der ske en nedsættelse med 171.853 kr. til 128.147 kr.

H3s samlede skattepligtige indkomst for indkomståret 2009 er herefter 147.847 kr. (128.147 kr. + 19.700 kr.), hvorfor den samlede skattepligtige indkomst på 319.700 kr. skal nedsættes med 171.853 kr. som påstået af Skatteministeriet.

Skatteministeriet påstand vedrørende H3 tages derfor til følge.

Sagsomkostninger:

A:

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af Skatteministeriets advokatudgift med 75.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

H1 og H2:

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af Skatteministeriets advokatudgift med 6.250 kr. for hver af sagsøgerne. Skatteministeriet er ikke momsregistreret. Retten har lagt vægt på den besparelse, sagsøgte har haft ved, at sagerne er behandlet sammen.

H3:

H3 har efter det oplyste afholdt 15.625 kr. til dækning af udgifter til syn og skøn. Da Skatteministeriet på baggrund af syn og skønnet forud for hovedforhandlingen har ændret sin påstand, således at Skatteministeriet har anerkendt, at sagsøgers skattepligtige indkomst nedsættes med 171.853 kr. finder retten, at Skatteministeriet endeligt bør afholde skønsomkostningerne. Herefter, og efter værdien og forløbet af den del af sagen, der har været hovedforhandlet, finder retten, at sagens omkostninger bør ophæves.

T H I K E N D E S F O R R E T:

Skatteministeriet frifindes for de af A nedlagte påstande, idet Skatteministeriet dog skal anerkende, at As indkomst nedsættes med 12.880 kr. for hvert af indkomstårene 2009 og 2010.

A skal til Skatteministeriet betale 75.000 kr. i sagsomkostninger. Skatteministeriet frifindes for den af H1 nedlagte påstand.

H1 skal til Skatteministeriet betale 6.250 kr. i sagsomkostninger.

Skatteministeriet frifindes for den af H2 nedlagte påstand.

H2 skal til Skatteministeriet betale 6.250 kr. i sagsomkostninger.

Skatteministeriet frifindes for den af H3 nedlagte påstand, idet Skatteministeriet dog skal anerkende at H3s skattepligtige indkomst for indkomståret nedsættes med 171.853 kr.

Ingen af parterne skal betale sagsomkostninger til den anden part.

Beløbene skal betales inden 14 dage. Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.

*) Domsdato "19. december 2019" berigtiget til "3. januar 2020" i medfør af retsplejelovens § 221.