Dokumentets metadata

Maskeret udlodning - leje og renovering af ejendom

Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerne med rette var blevet hhv. udlodningsbeskattet, jf. ligningslovens § 16 A, og gavebeskattet, jf. statsskattelovens § 4, af en række betalinger et af sagsøger 1 domineret selskab havde overført til sagsøger 2 i indkomstårene 2007 - 2011 i forbindelse med leje af en række beboelseslejemål, samt om selskabets afholdelse af udgifter til renovering af sagsøger 2's ejendom i indkomstårene 2008 og 2010 med rette var udlodningsbeskattet hos sagsøger 1, jf. ligningslovens § 16 A.

Med henvisning til, at dispositionerne var sket i et interessefælleskab inden for en snæver familiekreds, fandt retten, at der påhvilede sagsøgerne et skærpet krav til dokumentation for, at dispositionerne var erhvervsmæssigt begrundede.

Retten fandt ikke, at sagsøgerne havde dokumenteret, at dispositionerne var erhvervsmæssigt begrundede.

Retten lagde vægt på, at der ikke var nogen kvalificeret sammenhæng mellem selskabets dispositioner og dets indkomsterhvervelse, at der i de omhandlede indkomstår altid var overført større beløb end det aftalte, at den hævdede erhvervsmæssige brug ikke var støttet af dokumentbeviser, og at der ikke for retten blev afgivet forklaring af fra personer uden tilknytning til sagens parter, der med vægt støttede forklaringen om erhvervsmæssig anvendelse.

Retten fandt, at dispositioner som en direkte følge af at sagsøgerne ikke havde dokumenteret en erhvervsmæssig begrundelse, var sket som følge af sagsøger 1's ejerskab i selskabet, hvorfor beskatningen af dispositionerne ved sagsøger 1 som udbytte og ved sagsøger 2 som gave, var berettiget.

Skatteministeriet blev derfor frifundet.

Parter

A

Og

B

(Begge v/ adv. Rasmus Nørgaard)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/adv. Tim Holmager

Afsagt af Byretsdommer

Torben Riise

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagerne er alle anlagt den 20. marts 2018. Sagerne nr. BS-26261/2018-HOL, BS-26262/2018HOL og BS-26263/2018-HOL er anlagt ved Københavns Byret, men de blev den 11. juli 2018 henvist til Retten i Y6-by. Retten har besluttet, at sagerne skal forhandles i forbindelse med hinanden, og sagerne har været hovedforhandlet sammen. Sagerne betegnes i det følgende blot som sagen.

Sagen angår prøvelse af Landsskatterettens kendelser 20. december 2017, hvorefter Landsskatteretten for sagsøgeren B stadfæstede afgørelser for indkomstårene 2007-2011 om forhøjelse af hans skattepligtige indkomst under henvisning til modtagelse af maskeret udbytte fra et selskab, hvori han var hovedaktionær.

Sagen angår endvidere prøvelse af Landsskatterettens afgørelse, tillige af 20. december 2017, hvorefter Landsskatteretten for sagsøgeren A stadfæstede en afgørelse for indkomståret 2008 om forhøjelse af hans skattepligtige indkomst under henvisning til, at han havde modtaget et beløb som en skattepligtig gave fra B.

Ad BS-9762/2018-HOL

A har nedlagt følgende påstande:

Principalt: A's skattepligtige indkomst i 2008 nedsættes med kr. 136.323.

Subsidiært (1): A's skattepligtige indkomst i 2008 nedsættes med et af retten fastsat lavere beløb.

I det omfang retten måtte finde, at der ikke er grundlag for at give A medhold i den principale påstand, nedlægges følgende påstand, der er sideordnet med den ovenfor nævnte subsidiære påstand:

Subsidiært (2) Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at i det omfang A er skattepligtig af renoveringen, så skal beskatningen ske med hjemmel i statsskattelovens § 4, litra b, således at beløbet beskattes som en almindelig skattepligtig indtægt i A's udlejningsvirksomhed og ikke som gave.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært om hjemvisning.

Ad BS-26262/2018-HOL

B har nedlagt påstand om, at hans skattepligtige aktieindkomst i 2007 nedsættes med kr. 115.500

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært om hjemvisning.

Ad BS-26261/2018-HOL

B har nedlagt følgende påstande:

Påstand 1: Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at B ikke skal beskattes af G1 A/S's betaling af husleje vedrørende Y1-adresse i 2008.

Påstand 2: Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at B ikke skal beskattes af G1 A/S's betaling af istandsættelsesudgifter/reetablering i 2008 vedrørende Y1-adresse.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært om hjemvisning.

Ad BS-26263/2018-HOL

B har nedlagt følgende påstand:

B's skattepligtige aktieindkomst i

• 2009 skal nedsættes med kr. 160.000
• 2010 skal nedsættes med kr. 119.601, subsidiært et mindre beløb fastsat efter rettens skøn,
• 2011 skal nedsættes med kr. 152.000

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært om hjemvisning.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Af Landsskatteretten kendelser af 20. december 2017 fremgår bl.a.:

"…

Klager: A

Klage over: SKATs afgørelse af 27. september 2012

….

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2008 med 136.323 kr. SKAT har vurderet, at klageren har modtaget beløbet som skattepligtig gave fra sin bror, i form af udgifter som broderens selskab i det påklagede indkomstår har afholdt udgifter til renovering af klagerens ejendom.

Klageren har nedlagt påstand om, at han ikke skal beskattes af gave fra sin bror. Klageren har begrundet sin påstand med, at renoveringsudgifterne har været af erhvervsmæssig karakter for selskabet og derfor ikke er tilgået ham.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

….

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger, at klagerens bror gennem selskabet G2 ApS, er hovedaktionær i G1 A/S, nu G3 A/S under konkurs. Klagerens bror ejer også 100% af anparterne i selskabet G4 A/S senere G5 A/S under konkurs.

Det fremgår af CVR.-registreret, at G2 ApSer registreret med CVR.-nummer: ...11 og branchekoden: 222300 Fremstilling af bygningsartikler af plast. Selskabets formål er samme sted angivet som værende at drive handel, industri, investering og udlejning.

Det fremgår endvidere af cvr.-registeret, at G3 A/S under konkurs er registreret med CVR. nummer: ...12, og branchekoden: 467600 Engroshandel med andre råvarer og halvfabrikata. Konkursdekret over selskabet er afsagt af Skifteretten, den 22. februar 2013.

Endelig fremgår det af CVR-registeret, at såvel klageren som klagerens bror er medstiftere af G4 A/S, nu G5 A/S under konkurs. Selskabet er registreret med CVR. nummer: ...13, branchekoden 469000 Ikkespecialiseret engroshandel.

Konkursdekret over dette selskab er afsagt af Skifteretten den 8. januar 2013.

SKAT refererer i sin afgørelse til G3 A/S under konkurs som G1 A/S, og til koncernen hvori selskabet indgår, som G1 A/S.

Endelig bliver G5 A/S under konkurs omtalt som G4 A/S. For overskuelighedens skyld vil de samme navne blive anvendt om selskaberne og koncernen i det følgende.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren tidligere, indtil den 1. januar 2007, har været aktionær/ anpartshaver i G6 koncernen.

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren ejer ejendommen Y1-adresse. Ejendommen er købt den 1. september 1993 og er registreret som en beboelsesejendom med 4 lejligheder.

Det fremgår af CPR.-registeret, at der i indkomståret 2008 har været 3 personer folkeregistertilmeldt på ejendommen. Det drejer sig om:

Klagerens mor 1. tv.hele året

En ikke-interesseforbundet lejer 1. th.hele året

Datter til klagerens brors samlever St. th. 2 måneder

Klageren har oplyst, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har lejet tre lejemål i klagerens ejendom.

Klageren har fremlagt en lejekontrakt vedrørende et lejemål i ejendommen mellem G1 A/S som lejer og klagerens bror som udlejer.

Kontrakten angår lejemålet Y1-adresse, st. th., som er på 48 m2 og består af to værelser, et køkken og et badeværelse. Det fremgår af kontrakten, som er indgået den 1. august 2001, at den årlige leje er aftalt til 40.800 kr., og at det mellem parterne er aftalt, at lejemålet skal afleveres nyistandsat ved fraflytning. Det fremgår endvidere af lejekontrakten, at der skal afholdes flyttesyn ved både ind- og udflytning med udarbejdelse af såvel indflytnings som udflytningsrapport.

Klageren har i klagen anført, at der eksisterer yderligere to lejekontrakter mellem selskabet og broderen som udlejer, men at disse er i SKATs besiddelse. Skatteankestyrelsen har den 6. marts 2017 anmodet SKAT om at fremsende alle huslejekontrakter vedrørende Y1-adresse, mellem G1 A/S og broderen, som SKAT måtte være i besiddelse af.

SKAT har fremsendt en til huslejekontrakt, idet SKAT har oplyst, at man ikke er i besiddelse af yderligere huslejekontrakter mellem parterne.

Den af SKAT fremsendte kontrakt angår lejemålet Y1-adresse, værelse 5, som efter det oplyste er beliggende i kælderen. Det fremgår af kontrakten, som er indgået den 5. januar 2004, at lejemålet er på ca. 28 m2, og består af et værelse og et badeværelse. Den årlige leje har været aftalt til 22.800 kr., og kontrakten indeholder de samme betingelser vedrørende nyistandsættelse og flyttesyn som kontrakten for lejemålet beliggende stuen til højre.

G1 A/S's årlige huslejeforpligtelser overfor klagerens bror har således ifølge de to fremlagte kontrakter beløbet sig til 40.800 kr. + 22.800 kr., i alt 63.600 kr.

Klageren har fremlagt en række kontoudtog fra G4 A/Ss konto nr. X1, benævnt "Y1-adresse", hvoraf det fremgår, at G1 A/S gennem årene har overført forskellige beløb til kontoen.

Det fremgår af de fremlagte kontoudtog, at G1 A/S i det påklagede indkomstår overførte i alt 144.000 kr. til konto nr. X1.

Ifølge klageren blev bankkontoen til brug for administration af Y1-adresse oprettet i G4 A/S's navn af praktiske årsager, og alle ind- og udbetalinger på kontoen har kun vedrørt Y1-adresse. Ifølge klageren har bankkontoen både regnskabsmæssigt og skattemæssigt været behandlet som tilhørende klagerens yngste bror og ikke G4 A/S.

Klageren har oplyst at G1 A/S har benyttet lejemålene på Y1-adresse til periodevise indkvarteringer af ansatte og forretningsforbindelser. Klageren har fremlagt en liste over de personer det skulle dreje sig om. Klageren har i sine bemærkninger til SKA Ts udtalelse i sagen anført, at listen ikke er fuldstændig, men et uddrag af de personer selskabet har stillet lejemålene til rådighed for. Af listen fremgår, at lejemålene skulle have været benyttet af to sælgere i henholdsvis januar og september, samt i april af en kloakmester.

Klageren har desuden bekræftet, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har afholdt diverse udgifter til renovering af de tre lejemål, klagerens ejendom.

Der er fremlagt diverse bilag, som dokumenterer udgifterne til byggematerialer, maling samt hårde hvidevarer.

Klageren har fremlagt en række fotografier, som det er oplyst viser et af de omhandlede lejemål. Fotografierne er ikke dateret. På fotografierne fremstår lejemålet som nyistandsat med nye hårde hvide varer og ny badeværelsessanitet. Klageren har i sine bemærkninger af 3. maj 2013 bekræftet, at lejemålet er blevet renoveret i 2008.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med værdien af en skattepligtig gave på 136.323 kr. fra klagerens bror.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende: "Du ejer ejendommen Y1-adresse.

I forbindelse med, at G1 A/S har afholdt renovationsudgifter på 136.323 kr. på Y1-adresse, beskattes du af et tilsvarende beløb, for modtaget skattepligtig gave fra hovedaktionær B i G1 A/S.

Beløbet er skattepligtigt med henvisning til statsskattelovens § 4 136.323 kr. Vedlagt specifikation af de afholdte udgifter med tilhørende grundbilag.

SKAT har truffet afgørelse på foreliggende grundlag.

….

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om at grundlaget for beskatning af værdien af skattepligtig gave ikke er til stede, og at hans indkomst derfor skal nedsættes med et beløb svarende til forhøjelsen.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

"Ejendommen Y1-adresse består af otte lejemål, hvoraf de to igennem en årrække har været udlejet til henholdsvis JL og SE. Herudover har G1 A/S lejet en lejlighed og to klubværelser beliggende i ejendommen i alt tre lejemål. Selskabet påbegyndte leje af lejemålene tilbage i 2001. Som dokumentation vedlægges lejekontrakt vedrørende lejligheden som bilag 2. Der findes også lejekontrakter vedrørende de to klubværelser, men disse lejekontrakter er på nuværende tidspunkt i SKATs besiddelse og vil således blive fremlagt senere.

SKAT har selv konstateret, at G1 A/S har betalt husleje vedrørende leje af lejemålene i Y1-adresse, jf. SKATs afgørelse af 9. oktober 2012 vedrørende G5 A/S, CVR nr. ...13 (tidligere G4 A/S) (herefter "G5 A/S").

Det bemærkes, at kontoen til brug for administration af Y1-adresse har været oprettet i G5 A/S's navn af praktiske årsager, men at alle ind- og udbetalinger på denne konto har vedrørt Y1-adresse og kun denne ejendom. Det bemærkes endvidere, at kontoen såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har været behandlet som tilhørende A og ikke G5 A/S.

G1 A/S har benyttet lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for overnattende kunder, praktikanter, sælgere, kursister, heraf nogle udenlandske, og lignende, der alle har haft kortvarigt tilknytning til virksomheden. Ingen af disse har haft fast bopæl på adressen.

Idet G1 A/S har anvendt lejemålene erhvervsmæssigt udgør selskabets betaling af husleje, samt øvrige afholdte udgifter i forbindelse med lejemålene fradragsberettigede driftsomkostninger for selskabet, jf. Statsskattelovens § 6 a.

2.3 Istandsættelse/ renovering af lejemålene

G1 A/S har som lejer af tre lejemål været forpligtiget til at forestå indvendig vedligeholdelse af lejemålene.

Herudover kan det oplyses, at lejemålene i 2008 var i så dårlig stand som følge af mangeårig slid og mangelfuld vedligeholdelse, at det var nødvendig med en større istandsættelse. Det bemærkes i den forbindelse, at de mange skiftende brugere af lejemålene har medført et større slid end ved sædvanlig leje. Det er således denne større istandsættelse, de kr. 136.323 vedrører.

Det bemærkes, at G1 A/S kun har afholdt udgifter til renovering af de tre lejemål, som selskabet har rådighed over.

Der er ikke noget usædvanligt i, at G1 A/S som mangeårig lejer og forventet lejer mange år fremadrettet har foretaget en række renoveringer af de lejede lejemål. Det bemærkes i den forbindelse, at udgifterne til istandsættelse ikke står i misforhold til, hverken det lejedes størrelse og karakter eller til G1 A/S's erhvervsmæssige anvendelse af lejemålene.

Baggrunden for udgifterne til istandsættelse understøtter således, at der har været tale om erhvervsmæssige, fradragsberettigede udgifter for G1 A/S."

SKATs udtalelse

SKAT er den 4. marts 2013 fremkommet med en udtalelse til klagen. SKAT har i udtalelsen anført følgende:

"Det fremføres i klagen til landsskatteretten, at lejemålene i 2008 var i så dårlig stand som følge af mangeårigt slid og mangelfuld vedligeholdelse, at det var nødvendig med en større istandsættelse. Det bemærkes i den forbindelse, at de mange skiftende brugere af lejemålene har medført et større slid end ved sædvanlig leje. Det er således denne større istandsættelse, de 136.323 kr. vedrører.

SKAT er af den opfattelse, at G1 A/S ikke har været forpligtiget til, at forestå / afholde gennemgribende VVS arbejde, opsætning af fliser, køb og opsætning af nye køkkeninventarsamt anskaffelse af hårde hvidevarer (ovn, keramikplade, Køl/ frys, emhætte, micro) i en lejlighed på Y1-adresse.

Det skal endvidere bemærkes, at renoveringen er foregået i en lejlighed i henhold til VVS regning, hvorfor istandsættelsen kun kan være foregået i stueplan eller 1. sal. SKAT er af den opfattelse at istandsættelsen er sket i stueplan, hvor værelse nr. 6, 10 og 11 har været ubenyttet siden november 2004 og lejlighed 4 har været benyttet af SE eller A i hele perioden. G1 A/S har ikke haft rådighed over stueplan i henhold til vedlagte skema over udlejningsoversigter.

SKAT har ikke dokumentation for, at A selv har afholdt løbende vedligeholdelsesudgifter på Y1-adresse, således ejendommen ikke står i misligholdt stand.

Det er fortsat SKA Ts opfattelse, at G1 A/S 's afholdte istandsættelser på 136.323 kr. er udlodning til hovedaktionær B og er skattepligtig gave for A i henhold til statsskattelovens § 4."

Klagerens bemærkninger

Klageren er den 3. maj 2013 fremkommet med bemærkninger til SKATs udtalelse. Klageren har i bemærkningerne anført følgende:

"1. Indretningen af Y1-adresse

Da A erhvervede ejendommen beliggende Y1-adresse var denne indrettet med en række klubværelser der blev udlejet enkeltvis, Med henblik på at gøre lejemålene mere attraktive og anvendelig blev en del af disse klubværelser løbende lagt sammen til lejligheder, således at ejendommen fra 2005 har bestået af 6 lejligheder: to i kælderen, to i stuen og to på 1. sal.

G1 A/S har i perioden fra 2005 rådet over følgende lejemål:

• Lejlighed beliggende i kælderen til venstre (bestående af to klubværelser som anført i klagen),
• Lejlighed beliggende i stuen til højre (bestående af to klubværelser),
• Lejlighed beliggende 1. sal til venstre.

Det er således ikke korrekt, når SKAT anfører, at ejendommen består af 8 lejemål. SKATs antagelse er formentlig baseret på oplysninger fra CPR-registret, hvor sammenlægningen af klubværelserne til større lejligheder ikke er registreret. Endvidere er oplysningerne fra CPR-registreret behæftet med fejl i forhold til de faktiske forhold, da en del lejere først ændrede folkeregisteradresse flere måneder efter deres faktiske fraflytning.

Siden 1. juli 2005 kan det oplyses, at der kun har været to lejere ud over selskabet:

SE (stuen tv.) og JL (1. th.), mens lejligheden i kælderen til højre har været ubenyttet.

SKAT har på sin udlejningsoversigt anført, at IT har haft folkeregisteradresse i lejligheden i kælderen til venstre i maj og april 2008. Det kan oplyses, at der kun var tale om en formel folkeregisteradresseregistrering, idet IT i denne periode boede hos sin nuværende samlever. Dette kan om nødvendigt bevidnes af samleveren og dennes udlejer. Lejemålet i kælderen til venstre har således stået til selskabets rådighed i hele perioden.

2. G1 A/S's anvendelse af lejemålene

Som oplyst i klagen, har G1 A/S anvendt lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for selskabets kursister, praktikanter og sælgere.

Som bilag 3 vedlægges en oversigt over nogle af de personer, der har anvendt lejlighederne til overnatning i forbindelse med kurser, messer og lignende.

Listen er ikke en fuldstændig oversigt, men blot et uddrag af de personer, der i erhvervsmæssig sammenhæng på vegne af G1 A/S, har anvendt selskabets lejemål.

Det bemærkes, at den angivne periode i bilag 3 naturligvis ikke betyder, at personen har boet i lejemålet/lejemålene i hele perioden. De enkelte personer har overnattet i selskabets lejemål i perioder af kortere varighed fra 1 nat og op til 12 uger men primært i hverdagene, idet overnatningerne har været begrundet i personernes arbejde for selskabet.

For så vidt angår sælgerne kan det særligt oplyses, at disse typisk har overnattet i lejemålene i 2-3 uger i forbindelse med deres oplæring ved ansættelsesforholdets påbegyndelse. Herudover har der været afholdt fællesmøder for alle selskabets sælgere, ligesom sælgerne også har deltaget i messer, hvor selskabet har været repræsenteret. Ved at lade sælgerne bo i de af selskabet lejede lejemål, har selskabet sparet betydelige hoteludgifter. Det bemærkes, at en stor del af messerne har været afholdt i Y2-by, hvorfor det har været naturligt, at sælgerne overnattede i selskabets lejemål på Y1-adresse.

Selskabet har haft flere praktikanter ansat i løbet af årene, hvor nogle, fx praktikanter fra G7, har haft bopæl langt fra selskabets adresse og derfor har fået stillet en bolig til rådighed i forbindelse med praktikopholdets opstart typisk de første 4-12 uger af praktikopholdet.

Endelig har kursister og gæster fra G8 også overnattet i lejemålene i forbindelse med deltagelse i kurser og virksomhedsrelaterede besøg.

De lettiske kursister, som bl.a. har været på kursus i produktionsteknik, har fortrinsvis anvendt lejligheden beliggende 1. tv. Sælgere, praktikanter og øvrige virksomhedsrelaterede besøgende har fortrinsvis anvendt lejligheden beliggende i stuen til højre samt i kælderen til venstre. Alle de navngivne personer på oversigten i bilag 3 kan om nødvendigt bevidne, at de af G1 A/S lejede lejemål på Y1-adresse har stået til selskabets rådighed siden 2005 og udelukkende har været benyttet erhvervsmæssigt i selskabets interesse.

3. Renoverings/istandsættelsesudgifter

3.1 Baggrunden for udgifternes afholdelse

De afholdte istandsættelses-/renoveringsudgifter er fortrinsvis anvendt til reetablering af lejligheden beliggende stuen til højre. Lejligheden blev renoveret i 2008, da den var nedslidt efter flere års brug.

SKAT anfører i udtalelsen, at deres formodning er, at det er en lejlighed i stueplan, der er blevet istandsat. Denne antagelse kan bekræftes.

Videre anfører SKAT på s. 4 i udtalelsen følgende:

"G1 A/S har ikke haft rådighed over stueplan i henhold til vedlagte skema over udlejningsoversigter".

Dette er de facto forkert. En gennemgang af den af SKAT udarbejdede udlejningsoversigt viser, at samtlige "værelser" i stueplan har været ledige siden oktober 2004. Udlejningsoversigten understøtter således de faktiske forhold, nemlig at G1 A/S siden 2005 har haft rådighed over lejligheden i stuen til højre.

Det kan oplyses, at denne lejlighed består af to værelser og et badeværelse og køkken, jf. lejekontrakten i bilag 2.

Lejligheden er alene reetableret i det omfang, som har været nødvendig til at gøre lejligheden i en pæn og præsentabel stand. Billeder vedlægges som bilag 4.

SKAT gør gældende, at selskabet ikke har været forpligtet til at forestå renovering af lejemålet. Dette er ikke korrekt. Selskabet har som lejer haft en almindelig indvendig vedligeholdelsespligt, og herudover fremgår det også af lejekontraktens § 7 (bilag 2), at lejemålet skulle afleveres nyistandsat ved fraflytning.

Der skal foretages en konkret vurdering af udgifternes karakter i forhold til selskabets anvendelse og behov, når det afgøres om udgifterne har været driftsmæssig begrundede for selskabet. I nærværende tilfælde har det været i selskabets interesse, at lejemålene fremstod præsentable henset til selskabets omfattende benyttelse af lejemålene. Udgifterne må således konkret karakteriseres som afholdt i selskabets interesse.

Der henvises i øvrigt til det i klagen anførte, og det bemærkes supplerende, at lejemålene også efter istandsættelsen har været benyttet erhvervsmæssigt, hvilket understøttes af oversigten i bilag 3.

3.2 Udgifternes størrelse

Det gøres endvidere gældende, at en del af de udgifter, som SKAT har medtaget som renoveringsudgifter afholdt til Y1-adresse, reelt har været anvendt til istandsættelse af G1 A/S's kontor og lager på Y3-adresse.

Det drejer sig om følgende udgifter:

• Udgiften afholdt til G9 på kr. 10.813,44 (indkøb af fliser). Fliserne er ikke forbrugt og kan om nødvendigt dokumenteres ved fotografi. Kopi af Faktura vedlægges som bilag 5.
• Udgifterne afholdt til G10 A/S vedrørende indkøb af maling, i alt 11.150,94. Vedrører maling af selskabets kontor og lager på Y3-adresse. Kopi af fakturaer vedlagt som bilag 6.
• Dele af udgiften til G11, i alt kr. 2.808,63, vedrører udgifter til renovering af Y3-adresse. Kopi af faktura er vedlagt som bilag 7, hvorpå udgifterne, der angår Y3-adresse, er markeret. Der har været tale om indkøb af bl.a. bordplader, som har været anvendt i selskabets produktion.

Ovennævnte udgifter, der i alt beløber sig til kr. 24.773,01, vedrører således slet ikke reetablering af lejligheden på Y1-adresse, men derimod vedligeholdelse af Y3-adresse, hvorfra selskabet har drevet virksomhed. Disse udgifter har således utvivlsomt karakter af erhvervsmæssige udgifter for selskabet og kan derfor ikke anses for at være tilgået A som en skattepligtig gave.

4. Øvrige bemærkninger

SKAT anfører, at G1 A/S's overførsler til kontoen benævnt Y1-adresse, der har været oprettet i G4 A/S's navn, ikke har nogen direkte sammenhæng med lejeforholdene. Dette bestrides. Det forhold, at lejebetalingerne er blevet overført for flere måneder ad gangen og med et varierende interval bevirker ikke, at huslejebetalingerne ikke kan karakteriseres som erhvervsmæssige.

Der har utvivlsomt bestået et lejeforhold mellem selskabet og A, hvorfor selskabet naturligvis har været forpligtet til at betale husleje og udføre vedligeholdelse på de lejede lokaler, jf. det ovenfor beskrevne.

Det fremgår af posteringerne på den pågældende konto oprettet i G4 A/S's navn, at kontoen alene har angået Y1-adresse. Dette understøtter, at selskabets indbetalinger på kontoen har haft tilknytning til lejeforholdene.

På baggrund af ovenstående fastholdes det derfor, at udgifterne til renovering/istandsættelse af selskabets lejemål på Y1-adresse har været erhvervsmæssig begrundet og derfor er fradragsberettigede for selskabet. Dette gælder også den del af udgifterne, der angår vedligeholdelse af Y3-adresse, hvorfra selskabet har drevet virksomhed. Udgifterne er som følge heraf ikke tilgået A som en skattepligtig gave."

Klagerens repræsentant har den 1. december 2017 fremsat følgende bemærkninger:

"( .. . )

1. Grundlaget for trippelbeskatning G1 A/Ss betalinger vedr. Y1-adresse har ikke passeret B's økonomi

( ... )

Skatteankestyrelsen har i forslag til afgørelse vedr. B i følgende sager:

( ... )

opretholdt trippelbeskatningen af G1 A/S's betaling af husleje og renoveringsudgifter vedrørende ejendommen beliggende Y1-adresse, således at beløbene er beskattet hos hovedaktionær B som maskeret udbytte.

Trippelbeskatning forudsætter, at beløbet beskattes som maskeret udbytte hos hovedaktionæren og herefter som gave hos den, som beløbet er tilgået i sidste ende, jf. statsskattelovens § 4, litra c.

Imidlertid har SKAT ikke beskattet A af huslejebetalingerne i 2007-2011 som en gave, men derimod som almindelig "overskud af udlejningsejendom", og derfor er grundlaget for at anse beløbene for at have "passeret" B's økonomi allerede af den grund ikke til stede.

SKATs afgørelse af 22. oktober 2013 vedrørende forhøjelse af A's skattepligtige indkomst med huslejebetalingerne i årene 2007-2011, er ikke påklaget, idet der i de lignede år var sket en fejl i forbindelse med A's selvangivelse af indtægterne for Y1-adresse. SKATs forhøjelse af A's indkomst vedrørende huslejeindbetalingerne for Y1-adresse er sket med specifik anført hjemmel i statsskattelovens § 4 litra b, jf. eksempelvis uddrag af SKATs afgørelse vedr. 2007 (enslydende for alle årene):

"Overskud af udlejningsejendom 2007

Du står som ejer af udlejningsejendommen Y1-adresse, som du ikke fuldt ud har medregnet lejeindtægter for i den skattepligtige indkomst.

Du er skattepligtig af de beløb, der er indsat på konto X1 og af objektiv udlejningsværdi for SE, dr vederlagsfrit bor i lejligheden st. tv.

SKAT medregner indtægterne i din skattepligtige indkomst. Reglerne står i statsskattelovens § 4 stk. 1 litra b.

( .... )"

Intet sted i SKATs afgørelse er statsskattelovens§ 4, litra c anført ·og ej heller er der noget sted i afgørelsen henvist til statsskattelovens § 4 generelt. Der henvises udelukkende specifikt til statsskattelovens § 4, litra b. Uddrag af afgørelsen vedlægges som bilag A. På denne baggrund valgte A ikke at påklage forhøjelsen vedrørende Y1-adresse i de lignede år.

A er således i henhold til SKATs afgørelse helt korrekt blevet beskattet af huslejebetalingerne fra G1 A/S i 2007-2011 på samme måde som huslejebetalingerne fra de øvrige lejere i ejendommen, nemlig som almindelig overskud vedrørende en udlejningsejendom, jf. statsskattelovens § 4, litra b, og ikke som en gave fra hovedaktionær B, jf. statsskattelovens § 4, litra c.

Beskatningen af huslejebetalingerne som maskeret udbytte hos B kan således ikke opretholdes.

Selv hvis A rent faktisk var blevet beskattet af huslejebetalingerne som en gave fra B, fastholdes det tidligere anførte om, at grundlaget for trippelbeskatning ikke er til stede, idet selskabets betaling af husleje ikke er båret af forholdet mellem B og A. Der består ikke noget gavemiljø mellem brødre, hvorfor bevisbyrden for, at betalingerne skulle være sket som et udslag af, at B har ønsket at begunstige sin bror, A, påhviler SKAT, og denne bevisbyrde er ikke løftet.

Det bemærkes i den forbindelse, at Skatteankestyrelsen har opretholdt trippelbeskatningen med følgende begrundelse (med mindre sproglige variationer i de forskellige afgørelser):

"På baggrund af en samlet vurdering finder Skatteankestyrelsen, at klageren ikke har fort tilstrækkeligt bevis for, at det lejede har været anvendt erhvervsmæssigt af G1 A/S i det påklagede indkomstår.

I lyset af at G1 A/S, klageren og dennes yngste bror er interesseforbundne, må kravene til dokumentation af de påberåbte forhold anses for at være skærpede. Se hertil Østre Landsrets dom af 9. mqj 2005, refereret i SKM2005.228.ØLR, hvor manglende dokumentation for et administrationsgebyr mellem et moderselskab og et datterselskab, medførte beskatning af maskeret udbytte. De af G1 A/S foretagne indbetalinger til klagerens bror må således anses far at være foretaget uden nogen erhvervsmæssig begrundelse, med begunstigelse af klagerens yngste bror, som er ejer af ejendommen, til følge ... (..) ..

. . . De til broderen betalte beløb må anses far at have passeret klagerens økonomi og skal således betragtes som maskerede udlodninger fra selskabet til klageren."

Afgørelsen fra 2005, som Skatteankestyrelsen henviser til, vedrører betaling af et administrationsvederlag fra et datterselskab til et moderselskab, der blev omkvalificeret til at være maskeret udbytte. Sagen siger således intet om grundlaget for trippelbeskatning.

Det er således klagers synspunkt, at Skatteankestyrelsen i sit forslag ikke har anført en begrundelse for, hvorfor beløbet nødvendigvis må anses for at have "passeret" hovedaktionærens økonomi, når det er klagers påstand, at selskabets huslejebetalinger ikke er båret af forholdet mellem B og A, men derimod af et erhvervsmæssigt lejeforhold i henhold til de indgåede lejekontrakter lejekontrakter som anerkendes af Skatteankestyrelsen.

---

2. Spørgsmålet om G1 A/S,s erhvervsmæssig anvendelse af Y1-adresse

Spørgsmålet om G1 A/S's erhvervsmæssige anvendelse af Y1-adresse vedrører følgende sager:

( ... )

Det fastholdes, at G1 A/S har haft en erhvervsmæssig anvendelse af Y1-adresse af de grunde, der tidligere er fremført af klagerne.

Til støtte herfor henvises blandt andet til den tidligere salgsmedarbejder LS's forklaring for byretten i straffesagen mod SF og NK (uddrag):

"LS om forhold 5-6 har forklaret, at han har været ansat i G1 A/S samlet set i 8-9 år. Han har været ansat af flere gange. Han blev fors te gang ansat i 2003 og rejste nok omkring 2008 / 2009. Han var væk i 2½ år. Han kom tilbage i 2011 og var der indtil konkursen. Han vendte tilbage i 2013, da virksomheden kom i gang igen. Han er salgschef i virksomheden og arbejder med salg, koordinering og montørjobs. Derudover hjælper han til, hvor der er behov for det. NK og SF bor ude i Y4-by ..... ( ... ) . ..

Han bor selv i Y5-by ved Y2-by. Mange sælgere og chauffører benytter muligheden for at ovematte i Y10-adresse. Der er et lille kontor på adressen. Han kender også adressen Y1-adresse, hvor han har overnattet flere gange i forbindelse med montørjobs, sommerfester, julefester osv. Ejendommen er blevet brugt til nye sælgere. Når de startede, hvor de typisk var på kontoret de første 2 -3 uger, inden de begyndte at arbejde fra deres bopæle. Da vidnet blev ansat, blev lokalerne også brugt til kursister fra Y9-land." [min fremhævning]

LS fremgår af den af klager fremlagte oversigt over medarbejdere, der har overnattet på Y1-adresse.

---

SKAT har tidligere som et argument for, at G1 A/S ikke har haft rådighed over lejemålene på Y1-adresse anført, at NK's datter, IT, havde folkeregisteradresse på Y1-adresse, kld. tv., i april og maj 2008. Som det tidligere er gjort gældende fra klagernes side, var der alene tale om en formel folkeregisteradresse. Reelt boede IT hos sin kæreste, VK, på adressen Y7-adresse. Erklæring fra VK, samt udlejer af Y7-adresse vedlægges som bilag B.

( ... )"

Landsskatterettens afgørelse

Ad lejeforholdene

Klageren har oplyst, at den i G4 A/S førte konto, navngivet: "Y1-adresse", var oprettet i selskabets navn af praktiske årsager, men at kontoen i realiteten tilhørte klageren, ejeren af ejendommen. Klageren har endvidere oplyst, at kontoen såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har været behandlet som værende klagerens.

I overensstemmelse hermed lægger Landsskatteretten til grund, at G1 A/S's betalinger til bankkontoen skal anses for at være tilgået klageren.

Der er fremlagt to lejekontrakter mellem G1 A/S og klageren. Den ene angår et lejemål på Y1-adresse, st. th. og den anden et lejemål på samme adresse i kælderen. Det er ikke dokumenteret, at G1 A/S har lejet yderligere lejemål på Y1-adresse i det påklagede indkomstår.

SKAT har fremlagt en udskrift af CPR.-registeret, som viser, at der ikke i det påklagede indkomstår har været registreret nogen personer som bosiddende i de to lejemål.

Klageren har fremlagt en liste over personer, som G1 A/S på forskellige tidspunkter, i erhvervsmæssigt øjemed, skulle have haft indkvarteret i lejemålene. Af listen fremgår, at lejemålet i det påklagede indkomstår skulle have været benyttet af to sælgere i henholdsvis januar og september, samt i april af en kloakmester. Der er ikke angivet noget nærmere tidsrum for benyttelsen. Klageren har i sin klage generelt anført, at det omhandlede lejemål blandt andet blev anvendt til at indkvartere sælgere i 2-3 uger, mens de var under oplæring.

Klageren har ikke fremlagt nogen form for dokumentation i form af ansættelseskontrakter, korrespondance, kursusplaner eller andet, der kunne tjene til at sandsynliggøre, at dette har været tilfældet med de tre navngivne personer i det påklagede indkomstår.

G1 A/S's årlige huslejeforpligtelser overfor klageren har, ifølge de fremlagte to kontrakter, beløbet sig til 40.800 kr. + 22.800 kr., i alt 63.600 kr.

Det fremgår imidlertid af de fremlagte kontoudtog, at selskabet i det påklagede indkomstår har foretaget huslejebetalinger til klagerens bror på i alt 115.200 kr. Det fremgår tillige, at selskabet har beregnet moms af beløbene, således at det samlede beløb, selskabet i indkomståret har betalt til klagerens bror, andrager 144.000 kr. G1 A/S's huslejebetalinger overstiger altså det, selskabet i 2008 har været forpligtet til at betale med 80.400 kr. Der er ikke fremlagt nogen forklaring på, hvorfor der er overført et større beløb end G1 A/S har været forpligtet til. Dette, sammenholdt med det faktum at beløbene er af varierende størrelse, gør, at overførslerne fremstår som vilkårlige og uden umiddelbar erhvervsmæssig begrundelse.

Ad erhvervsmæssig anvendelse

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Dette følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Klageren har, som anført ovenfor, ikke ført bevis for, at G1 A/S's lejemål på Y1-adresse har været anvendt erhvervsmæssigt af selskabet.

Selskabet har således ikke været berettiget til fradrag for udgifterne til renovering og vedligeholdelse af de omhandlede lejemål.

Ad Udgifter relateret til Y8-adresse

Klageren har i sine bemærkninger af 4. maj 2013, fremhævet specifikke udgifter på i alt 24.773,01 kr., som efter klagerens udsagn skulle være afholdt til vedligeholdelse af G1 A/S's lokaler på Y8-adresse.

Ad fliser

Klageren har fremlagt en faktura fra G9 på 10.813,44 kr. for indkøb af fliser. Klageren har oplyst, at fliserne ikke er forbrugt, og der foreligger således ikke nogen dokumentation for, at udgiften til dem er afholdt med henblik på at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten.

Ad bordplade

Klageren har anført at 2.808,63 kr. af udgifterne på de fremlagte fakturaer fra G11 vedrører udgifter til renovering af Y3-adresse. Klageren har oplyst, at der blandt andet har været tale om nogle bordplader, som skulle være anvendt i G1 A/S's produktion. Der er fremlagt i alt 12 fakturaer fra G11. På to af disse fakturaer figurer bordplader som en af flere poster. Fakturaerne er udstedt henholdsvis den 30. marts 2008 med fakturanummer 2670523 og 31. maj 2008, med fakturanummer 2717868.

Faktura nummer 2670523 er påført referencen "Y1-adresse", hvilket indikerer, at de omfattede varer skulle anvendes på denne adresse.

Der er ikke påført nogen reference på fakturanummer 2717868, men de øvrige varer som fremgår af den er: Et armeringsnet, gulvplader, en klingeritpakning samt 56 fundamentsblokke. På grund af den tidsnære sammenhæng med de øvrige fakturaer vedrørende materialer til brug på Y1-adresse, må det formodes, at disse varer har skullet anvendes ved renoveringen af G1 A/S's lejemål der.

K1ageren har ikke fremlagt nogen forklaring eller dokumentation i øvrigt, som kunne underbygge at de omhandlede bordplader skulle være anvendt erhvervsmæssigt af G1 A/S.

I mangel heraf, samt set i lyset af at de øvrige artikler på de omhandlede faktura er byggematerialer, som efter klagerens eget udsagn skulle være anvendt på Y1-adresse, finder Landsskatteretten det ikke sandsynliggjort, at bordpladen er blevet anvendt i selskabets produktion.

Ad maling

Klageren har desuden fremlagt otte fakturaer for maling indkøbt hos G10 A/S, på i alt 11.150,94 kr. Klageren har oplyst, at den indkøbte maling har været anvendt til istandsættelse af G1 A/S's kontor og lager på adressen Y3-adresse.

De omhandlede fakturaer er udstedt mellem den 5. maj og den 11. juni 2008. To af fakturaerne, faktura nummer 61635230 af den 5. maj, samt faktura nummer 61637800 af den 8. maj 2008, er påført referencen "vedr. Y1-adresse", hvilket indikerer, at i hvert fald varerne på disse fakturaer har skullet anvendes der.

Klageren har ikke fremlagt nogen anden dokumentation for at selskabets lokaler på Y3-adresse, skulle være blevet malet, eller at nogle af de omhandlede varer skulle være anvendt i selskabets produktion.

Landsskatteretten lægger til grund, at de fakturaer, som er påført referencen "vedr. Y1-adresse", har angået malerarbejde udført på denne adresse. Den tidsnære sammenhæng mellem disse fakturaer og de øvrige skaber, i mangel af dokumentation for det modsatte, en formodning for, at også de øvrige fakturaer angår renoveringen af Y1-adresse.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at klageren ikke har sandsynliggjort, at udgifterne til maling er afholdt i forbindelse med vedligeholdelse af G1 A/S's lokaler på Y3-adresse.

Landsskatteretten finder det derimod overvejende sandsynligt, at udgifterne til maling ligesom de øvrige udgifter til byggematerialer er afholdt i forbindelse med en renovering af lejemålet på Y1-adresse.

Opsummering

På baggrund af en samlet vurdering finder Landsskatteretten, at klageren ikke har ført tilstrækkeligt bevis for, at lejemålene på Y1-adresse har været anvendt erhvervsmæssigt af G1 A/S i det påklagede indkomstår. Selskabets udgifter til renovering af lejemålene har således ikke været erhvervsmæssigt begrundede og må anses for at være blevet afholdt på vegne af klageren.

G1 A/S har således ikke har kunnet opnå fradrag for de udgifter, selskabet har afholdt til renovering af lejemålet på Y1-adresse.

Landsskatteretten finder derfor, at udgifterne må anses for at være afholdt i klagerens interesse, og for i den forbindelse at have passeret klagerens brors økonomi, i form af maskeret udbytte.

I lyset af at G1 A/S, klageren og dennes bror er interesseforbundne, må kravet til dokumentation af de påberåbte forhold anses for at være skærpet. Se hertil Østre Landsrets dom af 9. maj 2005, refereret i SKM2005.228.ØLR, hvor manglende dokumentation for et administrationsgebyr mellem et moderselskab og et datterselskab, medførte beskatning af maskeret udbytte.

Landsskatteretten finder, at klageren i det påklagede indkomstår har modtaget en skattepligtig gave på 136.323 kr. fra sin bror, som er hovedaktionær i G1 A/S.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

…",

"…

Klager: B

Klage over: SKATs afgørelse af 18. april 2013

….

SKAT har genoptaget klagerens skatteansættelse for indkomståret 2007 ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Klageren har nedlagt påstand om, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse ikke er til stede.

Klageren har subsidiært nedlagt påstand om, at han ikke skal beskattes af maskeret udbytte, idet han mener, at de af selskabet afholdte udgifter er af erhvervsmæssig karakter.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse om genoptagelse.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår beskatning af maskeret udbytte i form af betalte husleje til klagerens bror.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at klageren ikke beskattes af maskeret udbytte i form af ikke-selskabsrelaterede udgifter og kontante hævninger.

De beløbsmæssige forhøjelser fremgår af nedenstående skema:

Generelt

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren er bosiddende i Y9-land med sin kone og parrets børn.

Det fremgår ligeledes af sagens oplysninger, at klageren siden den 3. januar 2007, hvor han indgik aftale med sin yngste bror om køb af anparterne, har ejet 100 % af anparterne i anpartsselskabet G2 ApS, som igen ejer 100% af G1 A/S, nu G3 A/S under konkurs, samt selskabet G4 A/S A/ S senere G5 A/S under konkurs.

Det fremgår af CVR.-registreret, at G2 ApS er registreret med CVR.-nummer: ...11 og branchekoden: 222300 Fremstilling af bygningsartikler af plast. Selskabets formål er samme sted angivet som værende at drive handel, industri, investering og udlejning.

Det fremgår endvidere af cvr.-registeret, at G3 A/S under konkurs er registreret med CVR. nummer: ...12, og branchekoden: 467600 Engroshandel med andre råvarer og halvfabrikata. Konkursdekret over selskabet er afsagt af Skifteretten den 22. februar 2013.

Endelig fremgår det af CVR-registeret, at såvel klageren som klagerens yngste bror er medstiftere af G4 A/S, nu G5 A/S under konkurs. Selskabet er registreret med CVR. nummer: ...13, branchekoden 469000 Ikkespecialiseret engroshandel Konkursdekret over dette selskab er afsagt af Skifteretten den 8. januar 2013.

SKAT refererer i sin afgørelse til G3 A/S under konkurs som G1 A/S, og til koncernen hvori selskabet indgår, som G1 A/S.

Endelig bliver G5 A/S under konkurs omtalt som G4 A/S. For overskuelighedens skyld vil de samme navne blive anvendt om selskaberne og koncernen i det følgende.

Det er oplyst, at klageren har to brødre.

Det fremgår, ubestridt, at klagerens ældste bror i det påklagede indkomstår har fungeret som direktør og daglig leder af virksomheden, men at han ikke har været på den officielle lønningsliste.

Det er desuden oplyst, at den ældste brors samlever er ansat som bogholder i G1 A/S og forestår bogføringen i selskaberne.

Det fremgår endvidere af sagens oplysninger, at klagerens yngste bror ejer ejendommen Y1-adresse. Ejendommen er købt den 1. september 1993 og er vurderet som en beboelsesejendom med 4 lejligheder.

Det fremgår af det fremlagte regnskabsmateriale, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har foretaget elektroniske overførsler til bankkonto X1, tilhørende G4 A/S.

Overførslerne er i G1 A/S's bogføring benævnt "Husleje Y1-adresse". Betalingerne er fratrukket under konto 2408, "Husleje Y1-adresse" i G1 A/S med i alt 115.500 kr. inklusive moms. Klageren har ikke fremlagt bilagsmateriale til støtte for, at betalingerne skulle have angået andet end betaling af husleje.

Ifølge klageren blev bankkontoen til brug for administration af Y1-adresse oprettet i G4 A/S's navn af praktiske årsager, og alle ind- og udbetalinger på kontoen har kun vedrørt Y1-adresse. Ifølge klageren har bankkontoen både regnskabsmæssigt og skattemæssigt været behandlet som tilhørende klagerens yngste bror og ikke G4 A/S.

….

Maskeret udbytte Udgifter til Y1-adresse

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger, at klagerens yngste bror ejer en udlejningsejendom på adressen: Y1-adresse. Ejendommen er erhvervet den 1. september 1993, og er vurderet som en beboelsesejendom med 4 lejligheder.

Af SKATs "Udtalelse til bindende svar" af 30. marts 2007 om handelsværdien på ejendommen fremgår følgende:

"( ... )Ejendommen er en udlejningsejendom med 4 lejligheder. Bygningen er opført i 1965 og ombygget i 1994. Det samlede boligareal udgør 417 kvm. Stueetagen er opdelt i 2 lejligheder og tagetagen udgør i lejlighed. Kælderen er inddelt i 4 værelser med fælles køkken og bad.

På besigtigelsestidspunktet var lejligheden stuen tv. og tagetagen udlejet. Lejligheden stuen th. er ikke anvendelig til beboelse. I kælderen har ejer påbegyndt istandsættelse med blandt andet opsætning af nye gipsplader på væggene, ligesom der er lagt nye klinker i nogle af rummene. Istandsættelsen er dog sat i bero, idet der er alvorlige fugtproblemer.

Ejendommen trænger generelt til vedligeholdelse. Flere tagsten er faldet ned og adskillige vinduer samt 1 dør trænger til udskiftning.

Under hensyn til ovennævnte forhold, skønner Ejendomsvurderingen, at overdragelsessummen på kr. 1.850.000 må anses som værende et passende udtryk for handelsværdien. ( ... )."

Det fremgår af CPR-registeret, at der i indkomståret 2007 har været 2 personer folkeregistertilmeldt på ejendommen. Det drejer sig om:

Klageren har fremlagt en lejekontrakt vedrørende et lejemål i ejendommen mellem G1 A/S som lejer og klagerens bror som udlejer.

Kontrakten angår lejemålet Y1-adresse 13, st. th., som er på 48 m2 og består af to værelser, et køkken og et badeværelse. Det fremgår af kontrakten, at den årlige leje er aftalt til 40.800 kr., og at det mellem parterne er aftalt, at lejemålet skal afleveres nyistandsat ved fraflytning. Det fremgår endvidere af lejekontrakten, at der skal afholdes flyttesyn ved både ind- og udflytning med udarbejdelse af såvel indflytnings som udflytningsrapport.

Klageren har i klagen anført, at der eksisterer yderligere to lejekontrakter mellem selskabet og broderen som udlejer, men at disse er i SKATs besiddelse. Skatteankestyrelsen har den 6. marts 2017 anmodet SKAT om at fremsende alle huslejekontrakter vedrørende Y1-adresse, mellem G1 A/S og broderen, som SKAT måtte være i besiddelse af.

SKAT har fremsendt en til huslejekontrakt, idet SKAT har oplyst, at man ikke er i besiddelse af yderligere huslejekontrakter mellem parterne.

Den af SKAT fremsendte kontrakt angår lejemålet Y1-adresse, værelse 5, som efter det oplyste er beliggende i kælderen. Det fremgår af kontrakten, at lejemålet er på ca. 28 m2, og består af et værelse og et badeværelse. Den årlige leje har været aftalt til 22.800 kr., og kontrakten indeholder de samme betingelser vedrørende nyistandsættelse og flyttesyn som kontrakten for lejemålet beliggende stuen til højre.

G1 A/S's årlige huslejeforpligtelser overfor klagerens bror har således ifølge de to fremlagte kontrakter beløbet sig til 40.800 kr. + 22.800 kr., i alt 63.600 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2007 med 115.500 kr. med den begrundelse, at G1 A/S har afholdt udgifter til ejendommen på vegne af klageren. Klageren er derfor blevet beskattet af beløbet som maskeret udbytte.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende.

"Det er tidligere fremført fra R1's side (indkomståret 2008), at der er 8 lejemål på adressen.

Ved gennemgang af udlejningsoversigter for perioden 1995-2011 er det SKATs opfattelse, at lejemålene fordeler sig således:

1. lejemål kælder værelse nr. 1 og 2
2. lejemål kælder værelse nr. 3 og 4
3. lejemål kælder værelse nr. 5
4. lejemål stue værelse nr. 6
5. lejemål stue værelse nr. 10 og 11
6. lejemål stue lejlighed 4
7. lejemål l. sal værelse nr. 7, 8 og 9
8. lejemål 1. sal lejlighed 2

Vedlagt opgørelse over G1 A/S udarbejdet udlejningsoversigter i skemaform, således det klart fremgår, hvad lejemålene har været anvendt til i perioden 1995 2009 BILAG A

Endvidere er der vedlagt en opgørelse over tilmeldte personer ifølge CPR registeret på adressen i perioden 1999-2011. BILAG B

Ud fra de opgørelser er det SKATs opfattelse, at G1 A/S ikke har haft rådighed eller benyttet de påståede lejemål siden 2001.

Dette begrundes blandt andet i, at tidligere fremlagt lejekontrakt vedrørende Y1-adresse st. th (lejlighed) ikke har været ledig på noget tidspunkt. Lejligheden har været noteret som anvendt af A eller af SE det til trods for, at SE er tilmeldt på 1. sal ifølge CPR.

Hvad angår værelser nr. 10 og 11 tidligere benævnt som Lejlighed 3 (perioden før juli 1998), har heller ikke været til rådighed for G1 A/S i hele perioden. Værelserne har været udlejet i perioden april 2002 oktober 2004 til samme lejer. Og i resterende periode november 2004 februar 2009 har lokalerne stået tomme ifølge udlejningsoversigterne.

Med hensyn til kælder lejemål 2 værelse nr. 3 og 4 har G1 A/S ej heller haft de værelser til rådighed i hele perioden siden 2001. I perioden juni 2002 oktober 2003 har værelserne stået tomme og i den efterfølgende periode fra november 2003 marts 2005, har IT benyttet værelserne.

I september 2001 maj 2002 og igen fra april 2005 februar 2009, har G1 A/S noteret sig rådighed over værelserne nr. 3 og 4. Sidste lejemål 3 værelse nr. 5 har G1 A/S først haft til rådighed fra januar 2005 og frem til februar 2009.

SKATs opfattelse af G1 A/S -3 lejemål

Et er, at nogle værelser sandsynligvis har stået til rådighed for G1 A/S, hvis ikke værelserne har været udlejet til anden side.

Noget andet er, hvor meget værelserne så har været benyttet i erhvervsmæssig henseende.

Det er tidligere fremført i klagen til landsskatteretten (indkomståret 2008), at G1 A/S har benyttet lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for overnattende kunder, praktikanter, sælgere, kursister, heraf nogle udenlandske og lignende, der alle har haft kortvarigt tilknytning til virksomheden. Ingen af disse har haft fast bopæl på adressen.

G1 A/S's benyttelse burde have givet sit udslag i forøget forbrugsudgifter i vand, varme og el, hvilket SKAT ikke har konstateret at være tilfældet.

SKAT har ikke konstateret ved revisionsgennemgang af regnskabsbilag / bogføring i G1 A/S eller i de øvrige G6 selskaber, at lejemålene har været anvendt til sælgere, praktikanter eller andre personer med erhvervsmæssig tilknytning til G1 A/S.

Der er ikke fundet supplerende materialer, der kunne underbygge forholdet f.eks. i form af kursusplaner og/ eller uddannelsesplaner med anvist overnatningssted.

Hvis G1 A/S har haft praktikanter eller andre beskæftigede, mangler der i regnskaberne og bilagene oplysninger om deres tilknytning, aflønning, eventuelle godtgørelser mm og ikke mindst eventuelle praktikaftaler med praktikanternes arbejdsgiver omkring aflønning, godtgørelser mm.

SKAT har bemærket, at samme påstand om overnattende kunder, praktikanter, sælgere og kursister endvidere er fremført i forbindelse med beskatning af fri bolig hos SF Y10 adr., daglig leder i G6 selskaberne.

Det er SKATs opfattelse, at lejekontrakter der er indgået i 2001 eller senere mellem A og G1 A/S ikke kan tillægges afgørende betydning, og at den faktiske anvendelse af de omtalte lejemål anses for at være minimal eller intet. Det må herudover tillægges væsentlig betydning, at der er tale om interesseforbundne parter.

SKATs opfattelse af huslejebetaling

SKAT har konstateret, at G1 A/S har overført penge til konto nr. X1 der tilhører G4 A/S. Kontoen er noteret / døbt som Y1-adresse.

Fuldmagtshaver til kontoen:

SKAT har i den forbindelse konstateret, at G1 A/S har overført penge til kontoen, når der var behov for likvider på kontoen, gerne i forbindelse med betaling af regninger/ afdrag vedrørende Y1-adresse.

SKAT anser ikke disse pengebevægelser/overførsler for at have nogen direkte forbindelser til huslejekontrakter / huslejebetalinger / rådighed over lejemål, men tvært imod finansiering af de løbende udgifter på Y1-adresse.

Bankkontoudtog vedrørende X1 vedlægges til orientering. BILAG C

Der nægtes fradrag for huslejebetaling med henvisning til statsskattelovens § 6 stk. 1 litra a, da udgifterne ikke er afholdt af erhvervsmæssige grunde. Der henvises i øvrigt til dom SKM2005.228.ØLR.

Specifikation af huslejebetalinger henvises til udskrift af bogføringen vedlagte BILAG E.

Betalingen er anset for at være maskeret udbytte til hovedaktionæren med henvisning til ligningslovens § 16 A stk. 1, skattepligtig indskud for G4 A/S med henvisning til statsskattelovens § 4 og dom: SKM2004.106.HR og SKM2005.228.ØLR"

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at G1 A/S har lejet og benyttet flere lejemål i klagerens brors ejendom erhvervsmæssigt, og at klageren derfor ikke skal beskattes af maskeret udbytte som følge af selskabets betalinger vedrørende ejendommen.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

4. Selskabets afholdte udgifter til Y1-adresse

4.1 G1 A/S's leje af tre lejemål beliggende i ejendommen Y1-adresse,

Da A erhvervede ejendommen beliggende Y1-adresse var denne indrettet med en række klubværelser, der blev udlejet enkeltvis. Med henblik på at gøre lejemålene mere attraktive og anvendelig blev en del af disse klubværelser løbende lagt sammen til lejligheder, således at ejendommen har bestået af 6 lejligheder: to i kælderen, to i stuen og to på 1. sal.

G1 A/S har i perioden rådet over følgende lejemål:

• Lejlighed beliggende i kælderen til venstre (bestående af to klubværelser som anført i klagen),
• Lejlighed beliggende i stuen til højre (bestående af to klubværelser), som anført i klagen.
• Lejlighed beliggende 1. sal til venstre.

Som dokumentation vedlægges lejekontrakt vedrørende lejligheden som bilag 2.

2. Der findes også lejekontrakter vedrørende de to øvrige lejemål, men disse lejekontrakter er på nuværende tidspunkt i SKATs besiddelse.

Det er således ikke korrekt, når SKAT anfører, at ejendommen består af 8 lejemål i 2007. SKATs antagelse er formentlig baseret på oplysninger fra CPR-registret, hvor sammenlægningen af klubværelserne til større lejligheder ikke er registreret. Endvidere er oplysningerne fra CPR-registreret behæftet med fejl i forhold til de faktiske forhold, da en del lejere først ændrede folkeregisteradresse flere måneder efter deres faktiske fraflytning.

Siden 1. juli 2005 kan det oplyses, at der kun har været to lejere ud over selskabet:

SE (stuen tv.) og JL (1. th.), mens lejligheden i kælderen til højre har været ubenyttet.

SKAT har på sin udlejningsoversigt anført, at IT har haft folkeregisteradresse i lejligheden i kælderen til venstre i maj og april 2008. Det kan oplyses, at der kun var tale om en formel folkeregisteradresseregistrering, idet IT i denne periode boede hos sin nuværende samlever. Dette kan om nødvendigt bevidnes af samleveren og dennes udlejer. Lejemålet i kælderen til venstre har således stået til selskabets rådighed i hele perioden.

4.2 G1 A/S's anvendelse af lejemålene

Som oplyst i klagen, har G1 A/S anvendt lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for selskabets kursister, praktikanter og sælgere.

Som bilag 3 vedlægges en oversigt over nogle af de personer, der har anvendt lejlighederne til overnatning i forbindelse med kurser, messer og lignende.

Listen er ikke en fuldstændig oversigt, men blot et uddrag af de personer, der i erhvervsmæssig sammenhæng på vegne af G1 A/S, har anvendt selskabets lejemål.

Det bemærkes, at den angivne periode i bilag 3 naturligvis ikke betyder, at personen har boet i lejemålet/lejemålene i hele perioden. De enkelte personer har overnattet i selskabets lejemål i perioder af kortere varighed fra 1 nat og op til 12 uger men primært i hverdagene, idet overnatningerne har været begrundet i personernes arbejde for selskabet.

For så vidt angår sælgerne kan det særligt oplyses, at disse typisk har overnattet i lejemålene i 23 uger i forbindelse med deres oplæring ved ansættelsesforholdets påbegyndelse. Herudover har der været afholdt fællesmøder for alle selskabets sælgere, ligesom sælgerne også har deltaget i messer, hvor selskabet har været repræsenteret.

Ved at lade sælgerne bo i de af selskabet lejede lejemål, har selskabet sparet betydelige hoteludgifter. Det bemærkes, at en stor del af messerne har været afholdt i Y2-by, hvorfor det har været naturligt, at sælgerne overnattede i selskabets lejemål på Y1-adresse.

Selskabet har haft flere praktikanter ansat i løbet af årene, hvor nogle, fx praktikanter fra G7, har haft bopæl langt fra selskabets adresse og derfor har fået stillet en bolig til rådighed i forbindelse med praktikopholdets opstart typisk de første 4-12 uger af praktikopholdet.

Endelig har kursister og gæster fra G8 også overnattet i lejemålene i forbindelse med deltagelse i kurser og virksomhedsrelaterede besøg.

De lettiske kursister, som bl.a. har været på kursus i produktionsteknik, har fortrinsvis anvendt lejligheden beliggende 1. tv. Sælgere, praktikanter og øvrige virksomhedsrelaterede besøgende har fortrinsvis anvendt lejligheden beliggende i stuen til højre samt i kælderen til venstre.

Alle de navngivne personer på oversigten i bilag 3 kan om nødvendigt bevidne, at de af G1 lejede lejemål på Y1-adresse har stået til selskabets rådighed siden 2005 og udelukkende har været benyttet erhvervsmæssigt i selskabets interesse.

4.3 Husleje

SKAT har selv konstateret, at G1 A/S har betalt husleje vedrørende leje af Lejemålene i Y1-adresse, jf. SKATs afgørelse af 9. oktober 2012 vedrørende G5 A/S, CVR nr. …13 (tidligere G4 A/S).

Det bemærkes, at kontoen til brug for administration af Y1-adresse har været oprettet i G5 A/S's navn af praktiske årsager, men alle ind- og udbetalinger på denne konto har vedrørt Y1-adresse og kun denne ejendom. Det bemærkes endvidere, at kontoen såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har været behandlet som tilhørende A og ikke G5 A/S.

Idet G1 A/S har anvendt lejemålene erhvervsmæssigt udgør selskabets betaling af husleje, samt øvrige afholdte udgifter i forbindelse med lejemålene fradragsberettigede driftsomkostninger for selskabet, jf. Statsskattelovens § 6 a, hvorfor beløbet ikke kan anses for at være tilgået B som maskeret udbytte."

4.4 Istandsættelse af lejemålene

G1 A/S har som lejer af tre lejemål været forpligtiget til at forestå indvendig vedligeholdelse af lejemålene.

Det bemærkes i den forbindelse, at de mange skiftende brugere af lejemålene har medført et større slid end ved sædvanlig leje.

G1 A/S kun har afholdt udgifter til renovering af de tre lejemål, som selskabet havde rådighed over.

Der er ikke noget usædvanligt i, at G1 A/S som mangeårig lejer og forventet lejer mange år fremadrettet har foretaget en række renoveringer af de lejede lejemål. Det bemærkes i den forbindelse, at udgifterne til istandsættelse ikke står i misforhold til, hverken det lejedes størrelse og karakter eller til G1 A/S's erhvervsmæssig anvendelse af lejemålene.

Baggrunden for udgifterne til istandsættelse understøtter således, at der har været tale om erhvervsmæssige, fradragsberettigede udgifter for G1 A/S."

SKATs udtalelse

SKAT har i udtalelse af 29. august 2013 anført følgende:

"SKAT er af den opfattelse, at G1 A/S ikke er rette omkostningsbærer vedrørende omforandringer af enkeltstående klubværelser til mere attraktive lejligheder på Y1-adresse, som det er beskrevet i klagen.

Ifølge klagen fremgår det nu, at ejendommen består af 6 lejemål mod tidligere oplyste 8 lejemål. Dette ændre dog ikke ved SKATs bilag A og B. Bilag Aer opstillet efter selskabets egne oplysninger og Bilag B efter Cpr. registeret.

SKAT er opmærksomme på, at der kan være forskelle på hvilken dato lejerne far flyttet adressen jævnfør Cpr. Registreret kontra faktisk flytning/ huslejebetaling, derfor har SKAT også sammenholdt bilag A og B mod hinanden.

I forbindelse med Y1-adresse har været vurderet af SKATs Ejendomsvurdering ved besigtigelse ude på ejendommen den 29. marts 2007 er der givet følgende beskrivelse af ejendommens stand og anvendelse:

"Ejendommen er besigtiget den 29. marts 2007, hvor A's mor fremviste ejendommen. Ejendommen er en udlejningsejendom med 4 lejligheder.

Bygningen er opført i 1965 og ombygget i 1994. Det samlede boligareal udgør 417 kvm.

Stueetagen er opdelt i 2 lejligheder og tagetagen udgør 1 lejlighed. Kælderen er inddelt i 4 værelser med fælles køkken og bad.

På besigtigelsestidspunktet var lejligheden stuen tv. og tagetagen udlejet. Lejligheden stuen th. er ikke anvendelig til beboelse. I kælderen har ejer påbegyndt istandsættelse med blandt andet opsætning af nye gipsplader på væggene, ligesom der er lagt nye klinker i nogle af rummene. Istandsættelsen er dog sat i bero, idet der er alvorlige fugtproblemer.

Ejendommen trænger generelt til vedligeholdelse. Flere tagsten er faldet ned og adskillige vinduer samt 1 dør trænger til udskiftning."

Det kan oplyses, at SKAT igen har været ude ved ejendommen Y1-adresse den 16. maj 2013, hvor følgende kan tilføjes:

Lejligheden stuen tv og 1. sal th. var udlejet til samme lejere som i 2007. Lejligheden stuen th. er istandsat (klagepunkt i 2008). Hele kælderen er ikke anvendelig til beboelse, den påbegyndte istandsættelse før 29. marts 2007 er ikke færdiggjort, der er ingen køkken eller bad, der er fortsat alvorlige fugtproblemer.

Lejligheden på 1. sal tv er ikke anvendelig til beboelse. Indgangsdøren har et stort åbent hul, flere vinduer trænger til en udskiftning og den udvendige adgangstrappe til lejligheden er ikke forsvarlig at færdes på, da trappen ikke er fastgjort til murerværket.

Ejendommen trænger fortsat til generelt vedligeholdelse. Og taget mangler stadig flere tagsten. Der vedlægges fotos fra den 16. maj 2013, som dokumentation for seneste beskrivelse.

Det påstås i klagen, at G1 A/S fra 2005 og frem har rådet over følgende lejemål: Lejligheder beliggende i kælderen tv, stuen th., og 1. sal tv.

SKAT kan ikke tillægge påstanden om råderet nogen form for betydning i denne sag, da ingen af de nævnte lejligheder har været anvendelig til beboelse i hele 2007.

SKAT er fortsat af den opfattelse at den faktiske anvendelse af de omtalte lejemål har været lig nul og huslejebetalingerne er ikke afholdt af erhvervsmæssige grunde."

Landsskatterettens afgørelse

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Dette følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Klageren har oplyst, at den i G4 A/S førte konto: Y1-adresse, var oprettet i selskabets navn af praktiske årsager, men at kontoen i realiteten tilhørte klagerens yngste bror, ejeren af ejendommen. Klageren har endvidere oplyst, at kontoen såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har været behandlet som broderens.

I overensstemmelse hermed lægger Landsskatteretten til grund, at G1 A/S's betalinger til bankkontoen skal anses for at være tilgået klagerens yngste bror.

Der er fremlagt to lejekontrakter mellem G1 A/S og klagerens bror. Den ene angår et lejemål på Y1-adresse, st. th. og det andet på samme adresse i kælderen. Det må lægges til grund, at G1 A/S ikke har lejet yderligere lejemål på Y1-adresse, i det påklagede indkomstår.

SKAT har fremlagt en udskrift af CPR.-registeret, som viser, at der ikke j det påklagede indkomstår har været registreret nogen personer som bosiddende i de to lejemål.

Klageren har fremlagt en liste over personer, som G1 A/S på forskellige tidspunkter i erhvervsmæssigt øjemed skulle have haft indkvarteret i lejemålene. Af listen fremgår, at et af lejemålene i det påklagede indkomstår skulle have været benyttet i henholdsvis marts og april af to sælgere. Der er ikke angivet noget nærmere tidsrum for benyttelsen. Klageren har i sin klage generelt anført, at det omhandlede lejemål blandt andet blev anvendt til at indkvartere sælgere i 2-3 uger, mens de var under oplæring.

Klageren har ikke fremlagt nogen form for dokumentation, i form af ansættelseskontrakter, korrespondance, kursusplaner eller andet, der kunne tjene til at sandsynliggøre, at dette har været tilfældet med de to navngivne personer i det påklagede indkomstår.

G1 A/S's årlige huslejeforpligtelser overfor klagerens bror har, ifølge de fremlagte to kontrakter, beløbet sig til 40.800 kr.+ 22.800 kr., i alt 63.600 kr.

Det fremgår imidlertid af de fremlagte bogføringsbilag, at selskabet i det påklagede indkomstår har foretaget huslejebetalinger til klagerens bror på i alt 115.500 kr.

Klageren har i klagen oplyst, at G1 A/S tillige har afholdt udgifter til vedligeholdelse af lejemålene. Disse udgifter er dog ikke specificeret eller dokumenteret, ligesom deres mulige eksistens heller ikke umiddelbart kan forklare, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har overført 51.900 kr. mere til klagerens bror end huslejekontrakterne forpligtede selskabet til.

SKAT er den 30. marts 2007 fremkommet med en udtalelse i forbindelse med afgivelsen af et bindende svar vedrørende Y1-adresse. Af udtalelsen fremgår, at lejemålet i stuen til højre, samt lejemålene i kælderen er i så dårlig stand, at de ikke egner sig til beboelse.

På baggrund af en samlet vurdering finder Landsskatteretten, at klageren ikke har ført tilstrækkeligt bevis for, at det lejede har været anvendt erhvervsmæssigt af G1 A/S i det påklagede indkomstår. I lyset af at G1 A/S, klageren og dennes yngste bror er interesseforbundne, må kravene til dokumentation af de påberåbte forhold anses for at være skærpede. Se hertil Østre Landsrets dom af 9. maj 2005, refereret i SKM 2005.228.ØLR, hvor manglende dokumentation for et administrationsgebyr mellem et moderselskab og et datterselskab, medførte beskatning af maskeret udbytte.

De af G1 A/S foretagne indbetalinger til klagerens bror må således anses for at være foretaget uden nogen erhvervsmæssig begrundelse, med begunstigelse af klagerens yngste bror, som er ejer af ejendommen, til følge.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Dette følger af ligningslovens§ 16 A, stk. 1. Til udbytte henregnes alt, hvad der udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere.

Dette fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

De til broderen betalte beløb må anses for at have passeret klagerens økonomi og skal således betragtes som maskerede udlodninger fra selskabet til klageren.

Landsskatteretten stadfæster SKA Ts afgørelse på dette punkt.

"…

Klager: B

Klage over: SKATs afgørelse af 27. november 2012

….

SKAT har genoptaget klagerens skatteansættelse for indkomståret 2008 ekstraordinært jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i form af maskeret udbytte fra det selskab, hvori klageren er hovedaktionær.

Klageren har nedlagt påstand om, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse ikke er til stede.

Klageren har desuden nedlagt påstand om, at han ikke skal beskattes af maske1et udbytte, idet han mener, at de af selskabet afholdte udgifter er af erhvervsmæssig karakter.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse om genoptagelse.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår beskatning af maskeret udbytte i form af betalt husleje og renoveringsudgifter.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at klageren ikke beskattes af maskeret udbytte i form af udgifter til restaurantbesøg og andre ikke-selskabsrelaterede udgifter og kontante hævninger pr. check.

De beløbsmæssige forhøjelser fremgår af nedenstående skema:

...

Generelt

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren er bosiddende i Y9-land med sin kone og parrets børn.

Det fremgår ligeledes af sagens oplysninger, at klageren ejer 100% af anparterne i anpartsselskabet G2 ApS, som igen ejer 100% af G1 A/S, nu G3 A/S under konkurs, samt selskabet G4 A/S senere G5 A/S under konkurs.

Det fremgår af CVR.-registreret, at G2 ApSer registreret med CVR.-nummer: ...11 og branchekoden: 222300 Fremstilling af bygningsartikler af plast. Selskabets formål er samme sted angivet som værende at drive handel, industri, investering og udlejning.

Det fremgår endvidere af cvr.-registeret, at G3 A/S under konkurs er registreret med CVR. nummer: ...12, og branchekoden: 467600 Engroshandel med andre råvarer og halvfabrikata. Konkursdekret over selskabet er afsagt af Skifteretten, den 22. februar 2013.

Endelig fremgår det af CVR-registeret, at såvel klageren som klagerens yngste bror er medstiftere af G4 A/S, nu G5 A/S under konkurs. Selskabet er registreret med CVR. nummer: ...13, branchekoden 469000 Ikkespecialiseret engroshandel.

Konkursdekret over dette selskab er afsagt af Skifteretten, den 8. januar 2013.

SKAT refererer i sin afgørelse til G3 A/S under konkurs som G1 A/S's, og til koncernen hvori selskabet indgår, som G1 A/S. Endelig bliver G5 A/S under konkurs omtalt som G4 A/S. For overskuelighedens skyld vil de samme navne blive anvendt om selskaberne og koncernen i det følgende.

Det er oplyst, at klageren har to brødre.

Det fremgår, ubestridt, at klagerens ældste bror i det påklagede indkomstår har fungeret som direktør og daglig leder af virksomheden, men at han ikke har været på den officielle lønningsliste.

Det er desuden oplyst, at den ældste brors samlever er ansat som bogholder i G1 A/S og forestår bogføringen i selskaberne.

Det fremgår endvidere af sagens oplysninger, at klagerens yngste bror ejer ejendommen Y1-adresse. Ejendommen er købt den 1. september 1993 og er vurderet som en beboelsesejendom med 4 lejligheder.

Det fremgår af det fremlagte regnskabsmateriale, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har foretaget elektroniske overførsler til en bankkonto tilhørende G4 A/S.

Overførslerne er i G1 A/S's bogføring benævnt "Husleje Y1-adresse". Betalingerne er fratrukket under konto 2408, "Husleje Y1-adresse" i G1 A/S med i alt 144.000 kr. inkl. moms.

Huslejen er fratrukket under konto 2408 Husleje Y1-adresse i G1 A/S med i alt 115.200 kr. og under konto 5920 købsmoms, med i alt 28.800 kr.

Ifølge klageren blev bankkontoen til brug for administration af Y1-adresse oprettet i G4 A/S's navn af praktiske årsager, og alle ind- og udbetalinger på kontoen har kun vedrørt Y1-adresse. Ifølge klageren har bankkontoen både regnskabsmæssigt og skattemæssigt været behandlet som tilhørende klagerens yngste bror og ikke G4 A/S.

Klagerens ældste bror og dennes samlever har, i kraft af deres stillinger som henholdsvis daglig leder og bogholder, begge haft fuldmagt til at udstede checks fra kassekreditten i G1 A/S. Den første brors samlever har derudover fuldmagt til at foretage elektroniske overførsler fra kassekreditten i G1 A/S, og øvrige konti der tilhører G6 selskaberne.

Det fremgår af det fremlagte bilagsmateriale, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har afholdt udgifter til renovering og istandsættelse af lejemål i ejendommen Y1-adresse.

….

Skatteankestyrelsen har den 16. august 2016 anmodet klageren om følgende:

• Ind- og fraflytningsrapporter for G1 A/S's lejemål på Y1-adresse, , hvis sådanne foreligger.
• Dokumentation for anvendelsen af de havefliser, som omtales på klagens side 10, afsnit 4.9
• Kursusmateriale, korrespondance eller andet som kan dokumentere, at G1 A/S har anvendt lejemålene på Y1-adresse erhvervsmæssigt.
• Redegørelse for indbetalingerne fra G1 A/S til kontoen Y1-adresse hvordan fremkommer de forskellige beløb?
• Dokumentation for øgede forbrugsudgifter i perioder hvor G1 A/S har benyttet lejemålene på Y1-adresse erhvervsmæssigt.

….

Grundlaget for beskatning

Faktiske oplysninger

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med i alt 720.034 kr. i form af maskeret udbytte fra G1 A/S, hvori klageren er hovedaktionær.

SKATs afgørelse

Efter SKATs opfattelse har G1 A/S afholdt ikke-selskabsrelaterede udgifter på vegne af klagerens to brødre samt den ældste brors samlever. SKAT har i den forbindelse anset beløbene for at have passeret klagerens økonomi i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens§ 16 A.

Klagerens opfattelse

Klageren mener ikke, at grundlaget for at beskatte ham af maskeret udbytte for de udgifter, G1 A/S har afholdt, er til stede.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

"Nærværende sag handler om, hvorvidt G1 A/S's (nu G3 A/S, men i nærværende klage benævnt "G1 A/S" eller "selskabet") betaling af leje- og renoveringsudgifter på henholdsvis kr. 144.000 og kr. 136.323 vedrørende ejendommen Y1-adresse, som er ejet af A, udgør maskeret udbytte for hovedaktionær B.

SKAT gør gældende, at beløbene på henholdsvis kr. 144.000 og kr. 136.323 udgør en skattepligtig gave for A, og anser derved beløbene for at have passeret B's økonomi maskeret ud bytte. Beløbene er således undergivet en trippelbeskatning, idet SKAT også har nægtet G1 A/S fradrag for udgifterne med henvisning til, at de efter SKATs opfattelse ikke er erhvervsmæssige.

Endvidere drejer nærværende sag sig om, hvorvidt en række udgifter afholdt af G1 A/S kan karakteriseres som fradragsberettigede driftsudgifter i statsskattelovens § 6 a's forstand, eller om der er tale om udgifter af privat karakter, der er afholdt i NK's og SF interesse, således at de herved er blevet begunstigede, og der i forhold til B er tale om maskeret udbytte.

De afholdte udgifter er herefter som følge af SKATs afgørelse undergivet en trippelbeskatning, idet G1 A/S er nægtet fradrag for udgifterne, og hovedaktionær B er beskattet af beløbet som maskeret udbyttet, mens NK og SF beskattes af beløbet som skattepligtig gave.

Heroverfor gøres det af B gældende, at der er tale om driftsmæssige udgifter for G1 A/S, idet udgifterne udelukkende er afholdt i selskabets interesse og ikke i hverken hovedaktionæren B eller NK og SF private interesser. Udgifterne er derfor fradragsberettigede for selskabet og ikke skattepligtige for B.

Det kan oplyses, at SKATs vedrørende nægtelse af fradrag for de i nærværende sag omhandlede udgifter i G1 A/S er påklaget til Landsskatteretten, ligesom også SKATs afgørelser vedrørende A, NK og SF er påklaget."

Klageren har endvidere anført:

"Idet udgifterne på kr. 720.034 udgør erhvervsmæssige, fradragsberettigede udgifter for G1 A/S, er der ikke grundlag for at beskatte B af beløbet på kr. 720.034 som maskeret udbytte.

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at B's skattepligtige indkomst i 2008 skal nedsættes med kr. 720.034 "

SKATs udtalelse

SKAT er den 18. april 2013 fremkommet med en udtalelse til klagen. Af udtalelsen fremgår følgende:

"B er blevet indkomstforhøjet over flere omgange, delt i delafgørelser på grund af sagens omfang og kompleksitet. På nuværende tidspunkt er der foretaget 3 delafgørelser vedrørende maskeret udbytte.

Afgørelse nr. 1 Y1-adresse, restaurantbesøg, ikke selskabsrelateret udgifter, checks. 2008.

Afgørelse nr. 2 Y1-adresse, restaurantbesøg, ikke selskabsrelateret udgifter. 2009-2011.

Afgørelse nr. 3 Y1-adresse, restaurantbesøg, ikke selskabsrelateret udgifter. 2007."

Klagerens bemærkninger

Klageren er den 12. juni 2013 fremkommet med bemærkninger til SKATs udtalelse. Af bemærkningerne fremgår følgende:

"Ligningslovens § 16 A indeholder hjemmel til at beskatte enhver økonomisk fordel, der tilgår aktionæren fra selskabet, og som er begrundet i aktionærens status som aktionær i selskabet.

Det er en helt grundlæggende forudsætning, at der er tilgået aktionæren en økonomiske fordel, som er foranlediget af eller betinget af aktionærens indflydelse i selskabet. Maskeret udbytte defineres som overførsler fra selskab til aktionær, hvorved selskabets økonomiske status forringes til fordel for den eller de aktionærer, der modtager det maskerede udbytte.

Såfremt B skal beskattes af de af SKAT påberåbte beløb, er det således en grundlæggende forudsætning, at der er tale om udgifter, som ikke er erhvervsmæssige, fradragsberettigede udgifter for G1 A/S. Som det også er gjort gældende i klagen, bestrides det, at selskabets afholdte udgifter til lejemålene på Y1-adr., samt de udgifter, som af SKAT er karakteriserede som "ikke selskabsrelaterede" ikke har karakter af sædvanlige erhvervsmæssige udgifter for selskabet.

Den helt grundlæggende betingelse for at beskatte udgifterne som maskeret udbytte er således ikke til stede.

Som nævnt ovenfor er det i hvert fald endvidere en betingelse for beskatning af maskeret udbytte hos B, at beløbene skal være tilgået den endelige modtager på foranledning af B i dennes egenskab af hovedaktionær, idet beløbene i modsat fald ikke kan siges at have passeret B's økonomi med beskatning som maskeret udbytte til følge. I nærværende sag har B ikke haft nogen interesse i eller fordel af at begunstige henholdsvis A eller SF og NK, hvorfor såfremt det måtte blive lagt til grund, at udgifterne ikke udgør erhvervsmæssige udgifter for selskabet der ikke er grundlag for at statuere, at beløbene har passeret B's økonomi.

I praksis er udbyttebeskatning med begrundelsen, at et beløb anses for at "have passeret en aktionærs økonomi" sket i tilfælde, hvor et selskab har foretaget vilkårlige overførsler, dvs. overførsler uden sammenhæng med selskabets drift, til en ikkeaktionær, som er nærtstående til aktionæren, fx en overdragelse af et aktiv eller afholdelse af sponsorater mv., hvor modtageren er blevet begunstiget, fx ved at aktivet er overdraget til en lavere pris end markedsprisen. I disse tilfælde er det i modsætning til nærværende sag oplagt, at der består et gaveelement i overdragelsen/betalingen, som er foranlediget af aktionærens status i selskabet.

I denne sag udspringer alle afholdte udgifter i relation til Y1-adresse af selskabets drift og selskabets deraf følger de samhandelsforhold med A (ejer af Y1-adresse). Det bemærkes, at SKAT er enig i, at selskabet har haft lejemål til rådighed på Y1-adresse, og således har selskabet naturligvis også skullet betale vederlag herfor. Selskabets betaling af udgifter til Y1-adresse er derfor ikke at karakterisere som "vilkårlige overførsler" uden sammenhæng med selskabets drift, og der er derfor ikke grundlag for at anse disse udgifter for at have "passeret" B's økonomi.

I relation til de "ikke-selskabsrelaterede hævninger" som vedrører udgifter afholdt af selskabet, som SKAT anser for at være betaling af SF og NK's private udgifter, så ville beløbene rettelig skulle beskattes som (yderligere) løn til SF og NK, der begge har udført arbejde for selskabet forudsat at udgifterne ikke blev anset for at være erhvervsmæssige for selskabet.

Såfremt det måtte blive lagt til grund, at der ikke er tale om erhvervsmæssige udgifter, vil SKAT rettelig med hjemmel i statsskattelovens § 4 kunne beskatte henholdsvis A og SF/NK af de omtvistede beløb, uden at beløbene behøver at have passeret B's økonomi. Betalingerne sker således som følge af forholdet mellem selskabet på den ene side og A og NK på den anden side og ikke som et udslag af B ejer interesse i selskabet.

På baggrund af ovenstående må det konkluderes, at der skal anføres en rimelig begrundelse for, hvorfor beløbene anses for at have passeret B's økonomi. En sådan begrundelse ses ikke anført af SKAT."

Landsskatterettens bemærkninger

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Dette fremgår af ligningslovens § 16A, stk.1.

Til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere. Dette fremgår af§ 16A, stk. 2.

Ved vurderingen af hvorvidt der forligger maskeret udbytte i forbindelse med afholdelse af en udgift, skal det konkret vurderes, hvorvidt udgiften:

1. savner erhvervsmæssig karakter for selskabet og
2. er afholdt i aktionærens interesse

Vurderingen af hvorvidt udgifter til kontant aflønning er afholdt i en aktionærs interesse skal anlægges bredt.

Det kan således være i aktionærens interesse, at selskabet udbetaler løn til hans nærtstående som for eksempel børn eller søskende. Se dertil Byrettens dom af 14. februar 2008, refereret i SKM2008.219.BR, og Vestre Landsrets dom af 3. februar 1994, refereret i TfS 1994, 211 VLD.

Det er ubestridt, at klagerens bror i de påklagede indkomstår har fungeret som direktør og daglig leder i G1 A/S. Det er ligeledes ubestridt, at broderen i denne periode ikke officielt har modtaget nogen løn for sit arbejde. Klageren har nedlagt påstand om, at de udgifter som selskabet måtte have afholdt på klagerens brors vegne, skal beskattes som løn hos denne.

Der henvises til Landsskatterettens behandling af indeværende sags enkelte klagepunktet, i det nedenstående.

Maskeret udbytte - udgifter til husleje Y1-adresse

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger, at klagerens yngste bror ejer ejendommen Y1-adresse. . Ejendommen er erhvervet den 1. september 1993, og er vurderet som en beboelsesejendom med 4 lejligheder.

Af SKATs "Udtalelse til bindende svar" af 30. marts 2007 om handelsværdien på ejendommen fremgår følgende:

"( ... )Ejendommen er en udlejningsejendom med 4 lejligheder. Bygningen er opført i 1965 og ombygget i 1994. Det samlede boligareal udgør 417 kvm. Stueetagen er opdelt i 2 lejligheder og tagetagen udgør i lejlighed. Kælderen er inddelt i 4 værelser med fælles køkken og bad.

På besigtigelsestidspunktet var lejligheden stuen tv. og tagetagen udlejet. Lejligheden stuen th. er ikke anvendelig til beboelse. I kælderen har ejer påbegyndt istandsættelse med blandt andet opsætning af nye gipsplader på væggene, ligesom der er lagt nye klinker i nogle af rummene. Istandsættelsen er dog sat i bero, idet der er alvorlige fugtproblemer.

Ejendommen trænger generelt til vedligeholdelse. Flere tagsten er faldet ned og adskillige vinduer samt 1 dør trænger til udskiftning.

Under hensyn til ovennævnte forhold, skønner Ejendomsvurderingen, at overdragelsessummen på kr. 1.850.000 må anses som værende et passende udtryk for handelsværdien. ( ... )."

Det fremgår af CPR.-registeret, at der i indkomståret 2008 har været 3 personer folkeregistertilmeldt på ejendommen. Det drejer sig om:

Klageren har fremlagt en lejekontrakt vedrørende et lejemål i ejendommen mellem G1 A/S som lejer og klagerens bror som udlejer.

Kontrakten angår lejemålet Y1-adresse, st. th. som er på 48 m2, og består af to værelser, et køkken og et badeværelse. Det fremgår af kontrakten, som er indgået den 1. august 2001, at den årlige leje er aftalt til 40.800 kr., og at det mellem parterne er aftalt, at lejemålet skal afleveres nyistandsat ved fraflytning. Det fremgår endvidere af lejekontrakten, at der skal afholdes flyttesyn ved både ind- og udflytning med udarbejdelse af såvel indflytnings som udflytningsrapport.

Klageren har i klagen anført, at der eksisterer yderligere to lejekontrakter mellem selskabet og broderen som udlejer, men at disse er i SKA Ts besiddelse. Skatteankestyrelsen har den 6. marts 201 7 anmodet SKAT om at fremsende alle huslejekontrakter vedrørende Y1-adresse, mellem G1 A/S og broderen, som SKAT måtte være i besiddelse af.

SKAT har fremsendt en til huslejekontrakt, idet SKAT har oplyst, at man ikke er i besiddelse af yderligere huslejekontrakter mellem parterne.

Den af SKAT fremsendte kontrakt angår lejemålet Y1-adresse, værelse 5, som efter det oplyste er beliggende i kælderen. Det fremgår af kontrakten, som er indgået den 5. januar 2004, at lejemålet er på ca. 28 m2, og består af et værelse og et badeværelse. Den årlige leje har været aftalt til 22.800 kr., og kontrakten indeholder de samme betingelser vedrørende nyistandsættelse og flyttesyn som kontrakten for lejemålet beliggende stuen til højre.

G1 A/S's årlige huslejeforpligtelser overfor klagerens bror har således ifølge de to fremlagte kontrakter beløbet sig til 40.800 kr. + 22.800 kr., i alt 63.600 kr. eksklusiv moms.

Klageren har oplyst, at G1 A/S har benyttet lejemålene på Y1-adresse til periodevise indkvarteringer af ansatte og forretningsforbindelser. Klageren har fremlagt en liste over de personer, det skulle dreje sig om. Klageren har i sine bemærkninger til SKATs udtalelse i sagen anført, at listen ikke er fuldstændig, men et uddrag af de personer selskabet har stillet lejemålene til rådighed for. Af listen fremgår, at lejemålene skulle have været benyttet af to sælgere i henholdsvis januar og september, samt i april af en kloakmester.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2008 med 144.000 kr. med den begrundelse, at G1 A/S har afholdt udgifter til husleje til klagerens bror, på vegne af klageren. Klageren er derfor blevet beskattet af beløbet som maskeret udbytte.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"Ved SKATs gennemgang af G1 A/S, er der ikke konstateret erhvervsmæssig begrundelse for, at overføre husleje vedrørende Y1-adresse, i Y6-by til G4 A/S, der ikke er ejer af ejendommen.

Der er ikke fundet lejekontrakter eller andet der godtgør huslejebetalingen kun de elektroniske udskrifter af pengeoverførsler.

Der nægtes fradrag for huslejebetaling med henvisning til statsskattelovens § 6 stk. 1 litra a. da betalingen ikke er afholdt af erhvervsmæssige grunde. Der henvises i øvrigt til dom SKM2005.228.ØLR.

Specifikation af huslejebetalinger fremgår af bilag A med tilhørende grundbilag på Cd.

Betalingen er anset for at være maskeret udbytte til hovedaktionær B med henvisning til ligningslovens § 16 A, stk. 1 og dom: SKM2004.106.HR og SKM2005.228.ØLR."

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om at der ikke er grundlag for at beskatte ham af maskeret udbytte for udgifter, som G1 A/S har afholdt til husleje for lejemål i ejendommen Y1-adresse. Klageren har anført at udgifterne er af erhvervsmæssig karakter for selskabet.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

"( ... ) Ejendommen Y1-adresse består af otte lejemål, hvoraf de to igennem en årrække har været udlejet til henholdsvis JL og SE. Herudover har G1 A/S lejet en lejlighed og to klubværelser beliggende i ejendommen i alt tre lejemål. Selskabet påbegyndte leje af lejemålene tilbage i 2001. Som dokumentation vedlægges lejekontrakt vedrørende lejligheden som bilag 2. Der findes også lejekontrakter vedrørende de to klubværelser, men disse lejekontrakter vedrørende lejligheden som bilag 2.

Der findes også lejekontrakter vedrørende de to klubværelser, men disse lejekontrakter er på nuværende tidspunkt i SKATs besiddelse og vil således blive fremlagt senere.

SKAT har selv konstateret, at G1 A/S har betalt husleje vedrørende leje af lejemålene i Y1-adresse, jf. SKATs afgørelse af 9. oktober 2012 vedrørende G5 A/S, CVR nr. …13 (tidligere G4 A/S).

Det bemærkes, at kontoen til brug for administration af Y1-adresse har været oprettet i G5 A/S's navn af praktiske årsager, men at alle ind- og udbetalinger på denne konto har vedrørt Y1-adresse og kun denne ejendom. Dette fremgår blandt andet af benævnelsen af overførslerne; "Husleje Y1-adresse". Det bemærkes endvidere, at kontoen såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har været behandlet som tilhørende A og ikke G5 A/S.

G1 A/S har benyttet lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for overnattende kunder, praktikanter, sælgere, kursister, heraf nogle udenlandske, og lignende, der alle har haft kortvarigt tilknytning til virksomheden. Ingen af disse har haft fast bopæl på adressen.

Idet G1 A/S har anvendt lejemålene erhvervsmæssigt udgør selskabets betaling af husleje, samt øvrige afholdte udgifter i forbindelse med lejemålene fradragsberettigede driftsomkostninger for selskabet, jf. statsskattelovens § 6 a. Huslejebetalingerne er således ikke afholdt i hverken B eller A's private interesser, hvorfor B ikke er skattepligtig af beløbet som maskeret udbytte."

SKATs udtalelse

SKAT er den 18. april 2013 fremkommet med en udtalelse til klagen. Af udtalelsen fremgår følgende:

"Det er fremført fra R1's side, at der er 8 lejemål på adressen. I den forbindelse skal der knyttes følgende kommentar til:

Ved gennemgang af udlejningsoversigter for perioden 199 5 2008 er det SKA Ts opfattelse, at lejemålene fordeler sig således:

1. lejemål kælder værelse nr. 1 og 2
2. lejemål kælder værelse nr. 3 og 4
3. lejemål kælder værelse nr. 5
4. lejemål stue værelse nr. 6
5. lejemål stue værelse nr. 10 og 11
6. lejemål stue lejlighed 4
7. lejemål 1. sal værelse nr. 7, 8 og 9
8. lejemål 1. sal lejlighed 2

Vedlagt opgørelse over G1 A/S udarbejdet udlejningsoversigter i skemaform, således det klart fremgår, hvad lejemålene har været anvendt til i perioden 1995 - 2008.

Endvidere er der vedlagt en opgørelse over tilmeldte personer ifølge CPR registeret på adressen i perioden 1999-2011.

Ud fra de opgørelser er det SKATs opfattelse, at G1 A/S ikke har haft rådighed eller benyttet de påståede lejemål siden 2001.

Dette begrundes blandt andet i, at fremlagt lejekontrakt vedrørende Y1-adresse St. th (lejlighed) ikke har været ledig på noget tidspunkt. Lejligheden har været noteret som anvendt af A eller af SE det til trods for at SE er tilmeldt på 1. sal ifølge CPR.

Hvad angår værelser nr. 10 og 11 tidligere benævnt som lejlighed 3 (perioden før juli 1998), har heller ikke været til rådighed for G1 A/S i hele perioden. Værelserne har været udlejet i perioden april 2002 oktober 2004 til samme lejer. Og i resterende periode november 2004 december 2008 har lokalerne stået tomme ifølge udlejningsoversigterne.

Med hensyn til kælder lejemål 2 værelse nr. 3 og 4 har G1 A/S ej heller haft de værelser til rådighed i hele perioden siden 2001. I perioden juni 2002 oktober 2003 har værelserne stået tomme og i den efterfølgende periode fra november 2003 marts 2005, har IT benyttet værelserne.

I september 2001 maj 2002 og igen fra april 2005 december 2008, har G1 A/S noteret sig rådighed over værelserne nr. 3 og 4.

Sidste lejemål 3 værelse nr. 5 har G1 A/S først haft til rådighed fra januar 2005 og frem til december 2008.

SKATs opfattelse af G1 A/S -3 lejemål

Et er, at nogle værelser sandsynligvis har stået til rådighed for G1 A/S, hvis ikke værelserne har været udlejet til anden side.

Noget andet er, hvor meget værelserne så har været benyttet i erhvervsmæssig henseende og dermed slidt ekstra på standarden.

Det fremføres i klagen til landsskatteretten, at G1 A/S har benyttet lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for overnattende kunder, praktikanter, sælgere, kursister, heraf nogle udenlandske og lignende, der alle har haft kortvarigt tilknytning til virksomheden. Ingen af disse har haft fast bopæl på adressen.

G1 A/S's benyttelse burde have givet sit udslag i forøget forbrugsudgifter i vand, varme og el, hvilket SKAT ikke har konstateret at være tilfældet.

Der er ingen indikation eller andre forhold der har sandsynliggjort, at lejemålene har været anvendt til sælgere, praktikanter eller andre personer med erhvervsmæssig tilknytning til G1 A/S.

Har der været kursister og/eller praktikanter burde der kunne fremlægges supplerende materiale, der kunne underbygge forholdet (f.eks. i form af kursusplaner og/ eller uddannelsesplaner med anvist overnatningssted), hvilket ikke har været tilfældet.

Det er SKATs opfattelse, at lejekontrakter der er indgået i 2001 eller senere mellem A og G1 A/S ikke kan tillægges afgørende betydning, og at den faktiske anvendelse af de omtalte lejemål anses for at være minimal eller intet.

Husleje

Med hensyn til huslejebetaling fremføres det i klagen, at SKAT selv har konstateret husleje betaling vedrørende lejemålene i Y1-adresse.

SKAT kan bekræfte, at G1 A/S har overført penge til konto nr. X1 der tilhører G4 A/S. Kontoen er noteret/ døbt som Y1-adresse.

Fuldmagtshaver til kontoen:

A 3-5-1999 4--9-2003

SF 3-5-1999 -

B 3-5-1999 -

NK 20-4-2005 - Netbank fra 28-4-2005

SKAT har i den forbindelse konstateret, at G1 A/S har overført penge til kontoen, når der var behov for likvider på kontoen, gerne i forbindelse med betaling af regninger/afdrag vedrørende Y1-adresse.

Følgende beløb har G1 A/S overført til konto X1:

2011: 152.000 kr.

2010: 115.000 kr.

2009: 160.000 kr.

2008: 144.000 kr.

2007: 104.500 kr.

2006: 106.000 kr.

2005 og længere tilbage har SKAT ikke oplysninger vedrørende kontoen.

SKAT anser ikke disse overførsler for at have nogen direkte forbindelser til huslejekontrakter / huslejebetalinger / rådighed over lejemål, men tvært imod finansiering af de løbende udgifter på Y1-adresse.

SKAT har forsøgt, at få A og hans advokat til at bekræfte deres påstand til landsskatteretten om, at netop denne konto såvel regnskabsmæssigt og skattemæssigt har været behandlet, som tilhørende A og ikke G4 A/S. Hvilket ikke er lykkedes indtil nu desværre.

SKAT har beskattet G4 A/S af de indskudte beløb på bankkontoen på nuværende tidspunkt.

Hvis der efterfølgende kommer nye oplysninger vedrørende dette punkt, vil SKAT videregive disse oplysninger til landsskatteretten straks.

Bankkontoudtog vedrørende X1 vedlægges til orientering.

" Klagerens bemærkninger

Klageren er den 12. juni 2013 fremkommet med bemærkninger til SKATs udtalelse.

Klageren har i sine bemærkninger anført følgende:

"Som det er gjort gældende i klagen, er selskabets afholdelse af udgifter til Y1-adresse at betegne som erhvervsmæssige, fradragsberettigede udgifter for selskabet. Der henvises i det hele til det i klagen anførte, samt supplerende bemærkninger nedenfor.

3.2 Indretningen af Y1-adresse

Da A erhvervede ejendommen beliggende Y1-adresse var denne indrettet med en række klubværelser, der blev udlejet enkeltvis. Med henblik på at gøre lejemålene mere attraktive og anvendelig blev en del af disse klubværelser løbende lagt sammen til lejligheder, således at ejendommen fra 2005 har bestået af 6 lejligheder: to i kælderen, to i stuen og to på 1. sal.

G1 A/S har i perioden fra 2005 rådet over følgende lejemål:

• Lejlighed beliggende i kælderen til venstre (bestående af to klubværelser som anført i klagen),
• Lejlighed beliggende i stuen til højre (bestående af to klubværelser).
• Lejlighed beliggende 1. sal til venstre.

Det er således ikke korrekt, når SKAT anfører, at ejendommen består af 8 lejemål. SKATs antagelse er formentlig baseret på oplysninger fra CPR-registret, hvor sammenlægningen af klubværelserne til større lejligheder ikke er registreret. Endvidere er oplysningerne fra CPR-registreret behæftet med fejl i forhold til de faktiske forhold, da en del lejere først ændrede folkeregisteradresse flere måneder efter deres faktiske fraflytning.

Siden 1. juli 2005 kan det oplyses, at der kun har været to lejere ud over selskabet: SE (stuen tv.) og JL (1. th.), mens lejligheden i kælderen til højre har været ubenyttet.

SKAT har på sin udlejningsoversigt anført, at IT har haft folkeregisteradresse i lejligheden i kælderen til venstre i maj og april 2008. Det kan oplyses, at der kun var tale om en formel folkeregisteradresseregistrering, idet IT i denne periode boede hos sin nuværende samlever. Dette kan om nødvendigt bevidnes af samleveren og dennes udlejer. Lejemåletikælderen til venstre har således stået til selskabets rådighed i hele perioden.

3.3 G1 A/S's anvendelse af lejemålene

Som oplyst i klagen, har G1 A/S anvendt lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for selskabets kursister, praktikanter og sælgere.

Som bilag 8 vedlægges en oversigt over nogle af de personer, der har anvendt lejlighederne til overnatning i forbindelse med kurser, messer og lignende.

Listen er ikke en fuldstændig oversigt, men blot et uddrag af de personer, der i erhvervsmæssig sammenhæng på vegne af G1 A/S, har anvendt selskabets lejemål.

Det bemærkes, at den angivne periode i bilag 8 naturligvis ikke betyder, at personen har boet i lejemålet/lejemålene i hele perioden. De enkelte personer har overnattet i selskabets lejemål i perioder af kortere varighed fra i nat og op til 12 uger men primært i hverdagene, idet overnatningerne har været begrundet i personernes arbejde for selskabet.

For så vidt angår sælgerne kan det særligt oplyses, at disse typisk har overnattet i lejemålene i 2-3 uger i forbindelse med deres oplæring ved ansættelsesforholdets påbegyndelse. Herudover har der været afholdt fællesmøder for alle selskabets sælgere, ligesom sælgerne også har deltaget i messer, hvor selskabet har været repræsenteret. Ved at lade sælgerne bo i de af selskabet lejede lejemål, har selskabet sparet betydelige hoteludgifter. Det bemærkes, at en stor del af messerne har været afholdt i Y2-by, hvorfor det har været naturligt, at sælgerne overnattede i selskabets lejemål på Y1-adresse.

Selskabet har haft flere praktikanter ansat i løbet af årene, hvor nogle, fx praktikanter fra G7, har haft bopæl langt fra selskabets adresse og derfor har fået stillet en bolig til rådighed i forbindelse med praktikopholdets opstart typisk de første 4-12 uger af praktikopholdet.

Endelig har kursister og gæster fra G8 også overnattet i lejemålene i forbindelse med deltagelse i kurser og virksomhedsrelaterede besøg.

De lettiske kursister, som bl.a. har været på kursus i produktionsteknik, har fortrinsvis anvendt lejligheden beliggende 1. tv. Sælgere, praktikanter og øvrige virksomhedsrelaterede besøgende har fortrinsvis anvendt lejligheden beliggende i stuen til højre samt i kælderen til venstre.

Alle de navngivne personer på oversigten i bilag 3 kan om nødvendigt bevidne, at de af G1 A/S lejede lejemål på Y1-adresse har stået til selskabets rådighed siden 2005 og udelukkende har været benyttet erhvervsmæssigt i selskabets interesse."

Klagerens repræsentant har den 1. december 2017 fremsat følgende bemærkninger:

"( ... )

1. Grundlaget for trippelbeskatning G1 A/S's betalinger vedr. Y1-adresse har ikke passeret B's økonomi

( ... )

Skatteankestyrelsen har i forslag til afgørelse vedr. B i følgende sager:

( ... )

opretholdt trippelbeskatningen af G1 A/S's betaling af husleje og renoveringsudgifter vedrørende ejendommen beliggende Y1-adresse, således at beløbene er beskattet hos hovedaktionær B som maskeret udbytte.

Trippelbeskatning forudsætter, at beløbet beskattes som maskeret udbytte hos hovedaktionæren og herefter som gave hos den, som beløbet er tilgået i sidste ende, jf. statsskattelovens § 4, litra c.

Imidlertid har SKAT ikke beskattet A af huslejebetalingerne i 2007-2011 som en gave, men derimod som almindelig "overskud af udlejningsejendom", og derfor er grundlaget for at anse beløbene for at have "passeret'' B's økonomi allerede af den grund ikke til stede.

SKATs afgørelse af 22. oktober 2013 vedrørende forhøjelse af A's skattepligtige indkomst med huslejebetalingerne i årene 2007-2011, er ikke påklaget, idet der i de lignede år var sket en fejl i forbindelse med A's selvangivelse af indtægterne for Y1-adresse. SKATs forhøjelse af A's indkomst vedrørende huslejeindbetalingerne for Y1-adresse er sket med specifik anført hjemmel i statsskattelovens § 4 litra b, jf. eksempelvis uddrag af SKATs afgørelse vedr. 2007 (enslydende for alle årene):

"Overskud af udlejningsejendom 2007

Du står som ejer af udlejningsejendommen Y1-adresse, som du ikke fuldt ud har medregnet lejeindtægter for i den skattepligtige indkomst.

Du er skattepligtig af de beløb, der er indsat på konto X1 og af objektiv udlejningsværdi for SE, dr vederlagsfrit bor i lejligheden st. tv.

SKAT medregner indtægterne i din skattepligtige indkomst. Reglerne står i statsskattelovens § 4 stk. 1 litra b.

( .... )"

Intet sted i SKATs afgørelse er statsskattelovens § 4, litra c anført og ej heller er der noget sted i afgørelsen henvist til statsskattelovens § 4 generelt. Der henvises udelukkende specifikt til statsskattelovens § 4, litra b. Uddrag af afgørelsen vedlægges som bilag A. På denne baggrund valgte A ikke at påklage forhøjelsen vedrørende Y1-adresse i de lignede år.

A er således i henhold til SKA Ts afgørelse helt korrekt blevet beskattet af huslejebetalingerne fra G1 A/S i 2007-2011 på samme måde som huslejebetalingerne fra de øvrige lejere i ejendommen, nemlig som almindelig overskud vedrørende en udlejningsejendom, jf. statsskattelovens § 4, litra b, og ikke som en gave fra hovedaktionær B, jf. statsskattelovens § 4, litra c.

Beskatningen af huslejebetalingerne som maskeret udbytte hos B kan således ikke opretholdes.

Selv hvis A rent faktisk var blevet beskattet af huslejebetalingerne som en gave fra B, fastholdes det tidligere anførte om, at grundlaget for trippelbeskatning ikke er til stede, idet selskabets betaling af husleje ikke er båret af forholdet mellem B og A. Der består ikke noget gavemiljø mellem brødre, hvorfor bevisbyrden for, at betalingerne skulle være sket som et udslag af, at B har ønsket at begunstige sin bror, A, påhviler SKAT, og denne bevisbyrde er ikke løftet.

Det bemærkes i den forbindelse, at Skatteankestyrelsen har opretholdt trippelbeskatningen med følgende begrundelse (med mindre sproglige variationer i de forskellige afgørelser):

''På baggrund af en samlet vurdering finder Skatteankestyrelsen, at klageren ikke har fort tilstrækkeligt bevis for, at det lejede har været anvendt erhverosmæs1igt af G1 A/S i det påklagede indkomstår.

I lyset af at G1 A/S, klageren og dennes yngste bror er interesseforbundne, må kravene til dokumentation af de påberåbte forhold anses for at være skærpede. Se hertil Østre Landsrets dom af 9. maj 2005, refereret i SKM 2005.228.ØLR, hvor manglende dokumentation for et administrationsgebyr mellem et moderselskab og et datterselskab, medførte beskatning af maskeret udbytte. De af G1 A/S foretagne indbetalinger til klagerens bror må således anses far at være foretaget uden nogen erhvervsmæssig begrundelse, med begunstigelse af klagerens yngste bror, som er ejer af ejendommen, til følge ... (.). .

. . . De til broderen betalte beløb må anses far at have passeret klagerens økonomi og skal således betragtes som maskerede udlodninger fra selskabet til klageren."

Afgørelsen fra 2005, som Skatteankestyrelsen henviser til, vedrører betaling af et administrationsvederlag fra et datterselskab til et moderselskab, der blev omkvalificeret til at være maskeret udbytte. Sagen siger således intet om grundlaget for trippelbeskatning. Det er således klagers synspunkt, at Skatteankestyrelsen i sit forslag ikke har anført en begrundelse for, hvorfor beløbet nødvendigvis må anses for at have "passeret" hovedaktionærens økonomi, når det er klagers påstand, at selskabets huslejebetalinger ikke er båret af forholdet mellem B og A, men derimod af et erhvervsmæssigt lejeforhold i henhold til de indgåede lejekontrakter lejekontrakter som anerkendes af Skatteankestyrelsen.

2. Spørgsmålet om G1 A/S's erhvervsmæssig anvendelse af Y1-adresse

Spørgsmålet om G1 A/S's erhvervsmæssige anvendelse af Y1-adresse vedrører følgende sager:

( ... )

Det fastholdes, at G1 A/S har haft en erhvervsmæssig anvendelse af Y1-adresse af de grunde, der tidligere er fremført af klagerne.

Til støtte herfor henvises blandt andet til den tidligere salgsmedarbejder LS's forklaring for byretten i straffesagen mod SF og NK (uddrag):

"LS om forhold 5-6 har forklaret, at han har været ansat i G1 A/S samlet set i 8-9 år. Han har været ansat af flere gange. Han blev første gang ansat i 2003 og rejste nok omkring 2008/2009. Han var væk i 2½ år. Han kom tilbage i 2011 og var der indtil konkursen. Han vendte tilbage i 2013, da virksomheden kom i gang igen. Han er salgschef i virksomheden og arbejder med salg, koordinering og montørjobs. Derudover hjælper han til, hvor der er behov far det. NK og SF bor ude i Y4-by..... (. . .). ..

Han bor selv i Y5-by ved Y2-by. Mange sælgere og chauffører benytter muligheden for at overnatte i Y10-adresse. Der er et lille kontor på adressen. Han kender også adressen Y1-adr., hvor han har overnattet flere gange i forbindelse med montøjobs, sommerfester, julefester osv. Ejendommen er blevet brugt til nye sælgere, når de startede, hvor de typisk var på kontoret de første 2 - 3 uger, inden de begyndte at arbejde fra deres bopæle. Da vidnet blev ansat, blev lokalerne også brug til kursister fra Y9-land." [min fremhævning]

LS fremgår af den af klager fremlagte oversigt over medarbejdere, der har overnattet på Y1-adresse.

---

SKAT har tidligere som et argument for, at G1 A/S ikke har haft rådighed over lejemålene på Y1-adresse anført, at NK's datter, IT, havde folkeregisteradresse på Y1-adresse, kld. tv., i april og maj 2008. Som det tidligere er gjort gældende fra klagernes side, var der alene tale om en formel folkeregisteradresse. Reelt boede IT hos sin kæreste, VK, på adressen Y7-adresse. Erklæring fra VK, samt udlejer af Y7-adresse vedlægges som bilag B.

( ... )"

Landsskatterettens afgørelse

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Dette følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Klageren har oplyst, at den i G4 A/S førte konto: Y1-adresse, var oprettet i selskabets navn af praktiske årsager, men at kontoen i realiteten tilhørte klagerens yngste bror, ejeren af ejendommen. Klageren har endvidere oplyst, at kontoen såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har været behandlet som broderens.

I overensstemmelse hermed lægger Landsskatteretten til grund, at G1 A/S's betalinger til bankkontoen skal anses for at være tilgået klagerens yngste bror.

Der er fremlagt to lejekontrakter mellem G1 A/S og klagerens bror. Den ene angår et lejemål på Y1-adresse, st. th. og det andet på samme adresse i kælderen. Det må lægges til grund, at G1 A/S ikke har lejet yderligere lejemål på Y1-adresse i det påklagede indkomstår.

SKAT har fremlagt en udskrift af CPR.-registeret, som viser, at der ikke i det påklagede indkomstår har været registreret nogen personer som bosiddende i de to lejemål.

Klageren har fremlagt en liste over personer, som G1 A/S på forskellige tidspunkter i erhvervsmæssigt øjemed skulle have haft indkvarteret i lejemålene. Af listen fremgår at lejemålet, i det påklagede indkomstår, skulle have været benyttet af to sælgere i henholdsvis januar og september, samt i april af en kloakmester. Der er ikke angivet noget nærmere tidsrum for benyttelsen. Klageren har i sin klage generelt anført, at det omhandlede lejemål blandt andet blev anvendt til at indkvartere sælgere i 2-3 uger, mens de var under oplæring.

Klageren har ikke fremlagt nogen form for dokumentation, i form af ansættelseskontrakter, korrespondance, kursusplaner eller andet, der kunne tjene til at sandsynliggøre, at dette har været tilfældet med de to navngivne personer i det påklagede indkomstår.

G1 A/S's årlige huslejeforpligtelser overfor klagerens bror har, ifølge de fremlagte to lejekontrakter, beløbet sig til 40.800 kr. + 22.800 kr., i alt 63.600 kr.

Det fremgår imidlertid af de fremlagte bogføringsbilag, at selskabet i det påklagede indkomstår har foretaget huslejebetalinger til klagerens bror på i alt 115.200 kr. Det fremgår tillige, at selskabet har beregnet moms af beløbene, således at det samlede beløb, selskabet i indkomståret har betalt til klagerens bror, andrager 144.000 kr. G1 A/S's huslejebetalinger overstiger altså det, selskabet i 2008 har været forpligtet til at betale, med 80.400 kr.

SKAT er den 30. marts 2007 fremkommet med en udtalelse i forbindelse med afgivelsen af et bindende svar vedrørende Y1-adresse. Af udtalelsen fremgår, at lejemålet i stuen til højre, samt lejemålene i kælderen er i så dårlig stand, at de ikke egner sig til beboelse.

På baggrund af en samlet vurdering finder Landsskatteretten, at klageren ikke har ført tilstrækkeligt bevis for, at det lejede har været anvendt erhvervsmæssigt af G1 A/S i det påklagede indkomstår. I lyset af at G1 A/S, klageren og dennes yngste bror er interesseforbundne, må kravene til dokumentation af de påberåbte forhold anses for at være skærpede. Se hertil Østre Landsrets dom af 9. maj 2005, refereret i SKM2005.228.ØLR, hvor manglende dokumentation for et administrationsgebyr mellem et moderselskab og et datterselskab, medførte beskatning af maskeret udbytte.

De af G1 A/S foretagne huslejeindbetalinger til klagerens bror må således anses for at være foretaget uden nogen erhvervsmæssig begrundelse, med begunstigelse af klagerens yngste bror, som er ejer af ejendommen, til følge.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Dette følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1. Til udbytte henregnes alt, hvad der udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere.

Dette fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

De til broderen betalte beløb må anses for at have passeret klagerens økonomi og skal således betragtes som maskerede udlodninger fra selskabet til klageren.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.

Maskeret udbytte renoveringsudgifter

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger at G1 A/S i det påklagede indkomstår har afholdt diverse udgifter til byggematerialer, maling samt hårde hvidevarer, som er anvendt til vedligeholdelse og renovering af flere lejemål i ejendommen Y1-adresse.

Der er fremlagt diverse bilag, som dokumenterer udgifterne. Bilagene er påført referencen "Y1-adresse".

Klageren har fremlagt en række fotografier, som det er oplyst viser det omhandlede lejemål. Fotografierne er ikke dateret. På fotografierne fremstår lejemålet som nyistandsat med nye hårde hvide varer og ny badeværelsessanitet. Klageren har i sine bemærkninger af 12. juni 2013 bekræftet, at lejemålet er blevet renoveret i 2008.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i 2008 med 136.323 kr. på baggrund af udgifter som G1 A/S har afholdt til renovering og istandsættelse af klagerens brors ejendom.

SKAT har vurderet at udgifterne ikke har været af erhvervsmæssig karakter for selskabet og klageren er derfor blevet beskattet af maskeret udbytte, idet SKAT anser beløbet for at have passeret klagerens økonomi.

SKAT har som begrundelse anført følgende:

"Ved SKATS gennemgang af G1 A/S er der ikke konstateret erhvervsmæssig begrundelse for, at afholde renoveringsudgifter/ istandsættelse af lejlighed på Y1-adresse.

Det er konstateret på nuværende tidspunkt, at G1 A/S har betalt regninger til G12, G11, G13, G14 ApS, G15, G10 A/S, G16, G9 med i alt 136.323 kr. inkl. moms, hvor leveringsadressen er Y1-adresse.

Afholdt renoveringsudgifter af lejlighed på Y1-adresse, er ikke godkendt fradragsberettiget eller fundet udgifterne erhvervsmæssig relateret med henvisning til statsskaltelovens § 6 stk. 1 litra a. Og med henvisning til dom SKM2005.228.ØLR.

Specifikation af renoveringsudgifter fremgår af bilag A med tilhørende grundbilag på Cd-rom.

Betalingen er anset for at være maskeret udbytte til hovedaktionær B med henvisning til ligningslovens § 16 A, stk. 1 og dom: SKM2004.106.HR og SKM2005.228.ØLR."

Klagerens opfattelse

Klageren mener ikke, han skal beskattes af maskeret udbytte for renoveringsudgifter i ejendommen Y1-adresse.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

"G1 A/S har som lejer af tre lejemål været forpligtiget til at forestå indvendig vedligeholdelse af lejemålene. Herudover har G1 A/S som lejer forestået en række forbedringer af lejemålene ud fra en forventning om, at selskabet skulle leje lokalerne i mange år fremadrettet.

Vedligeholdelses- og forbedringsarbejderne blev foretaget, fordi lejemålene var i dårlig stand, hvorfor det var nødvendigt af hensyn til at sikre en rimelig standard og dermed give selskabet overnattende gæster et positivt indtryk af virksomheden. Udgiften til istandsættelse har således været afholdt af selskabet med henblik på at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst. Det bemærkes i den forbindelse, at de mange skiftende brugere af lejemålene har medført et større slid end ved sædvanlig leje. Dette er således baggrunden for, at der i 2008 blev afholdt en større engangsudgift til renovering af lejemålene.

De afholdte udgifter til istandsættelse af lejemålene kan karakteriseres som egentlig forbedringsudgifter i lejelovens forstand, hvorfor der således ikke er tale om udgifter (vedligeholdelsesudgifter), der rettelig skulle have været afholdt af udlejer, A.

Det bemærkes, at G1 A/S h.7ln har afholdt udgifter til renovering/ forbedring af de tre lejemål, som selskabet havde rådighed over. Der er ikke noget usædvanligt i, at G1 A/S som mangeårig lejer og forventet lejer mange år fremadrettet har foretaget en række renoveringer/forbedringer af de lejede lejemål. Det bemærkes i den forbindelse, at udgifterne til istandsættelse/ forbedringer ikke står i misforhold til, hverken det lejedes størrelse og karakter eller til G1 A/S's erhvervsmæssig anvendelse af lejemålene.

Baggrunden for udgifterne til istandsættelse understøtter, at der har været tale om erhvervsmæssige, fradragsberettigede udgifter for G1 A/S. Beløbet udgør således ikke maskeret udbytte for B."

SKATs udtalelse

SKAT er den 18. april 2013 fremkommet med en udtalelse til klagen. Af udtalelsen fremgår følgende:

"Istandsættelse/ renovering af lejemålene

Det fremføres i klagen til landsskatteretten, at lejemålene i 2008 var i så dårlig stand som følge af mangeårigt slid og mangelfuld vedligeholdelse, at det var nødvendig med en større istandsættelse. Det bemærkes i den forbindelse, at de mange skiftende brugere af lejemålene har medført et større slid end ved sædvanlig leje. Det er således denne større istandsættelse, de 136.323 kr. vedrører.

SKAT er af den opfattelse, at G1 A/S ikke har været forpligtiget til, at forestå / afholde gennemgribende WS arbejde, opsætning af fliser, køb og opsætning af nye køkkeninventar samt anskaffelse af hårde hvidevarer ( ovn, keramikplade, Køl/ frys, emhætte, micro) i en lejlighed på Y1-adresse.

Det skal endvidere bemærkes, at renoveringen er foregået i en lejlighed i henhold til VVS regning, hvorfor istandsættelsen kun kan være foregået i stueplan eller 1. sal. SKAT er af den opfattelse at istandsættelsen er sket i stueplan, hvor værelse nr. 6, 10 og 11 har været ubenyttet siden november 2004 og lejlighed 4 har været benyttet af SE eller A i hele perioden. G1 A/S har ikke haft rådighed over stueplan i henhold til vedlagte skema over udlejningsoversigter.

SKAT har ikke dokumentation for, at A selv har afholdt løbende vedligeholdelsesudgifter på Y1-adresse, således ejendommen ikke står i misligholdt stand.

Det er fortsat SKATs opfattelse, at G1 A/S 's afholdte istandsættelser på 136.323 kr. er udlodning til hovedaktionær B og er skattepligtig gave for A i henhold til statsskattelovens § 4."

Klagerens bemærkninger

Klageren er den 12. juni 2013 fremkommet med bemærkninger til SKATs udtalelse.

Klageren har i sine bemærkninger anført følgende:

"De afholdte istandsættelses-/renoveringsudgifter er fortrinsvis anvendt til reetablering af lejligheden beliggende stuen til højre. Lejligheden blev renoveret i 2008, da den var nedslidt efter flere års brug.

SKAT anfører i udtalelsen, at deres formodning er, at det er en lejlighed i stueplan, der er blevet istandsat. Denne antagelse kan bekræftes.

Videre anfører SKAT på s. 4 i udtalelsen følgende:

"G1 A/S har ikke haft rådighed over stueplan i henhold til vedlagte skema over udlejningsoversigter''.

Dette er de facto forkert. En gennemgang af den af SKAT udarbejdede udlejningsoversigt viser, at samtlige "værelser" i stueplan har været ledige siden oktober 2004. Udlejningsoversigten understøtter således de faktiske forhold, nemlig at G1 A/S siden 2005 har haft rådighed over lejligheden i stuen til højre.

Det kan oplyses, at denne lejlighed består af to værelser og et badeværelse og køkken, jf. lejekontrakten i bilag 2.

Lejligheden er alene reetableret i det omfang, som har været nødvendig til at gøre lejligheden i en rimelig og præsentabel stand. Billeder vedlægges som bilag 9.

SKAT gør gældende, at selskabet ikke har været forpligtet til at forestå renovering af lejemålet. Dette er ikke korrekt. Selskabet har som lejer haft en almindelig indvendig vedligeholdelsespligt, og herudover fremgår det også af lejekontraktens § 7 (bilag 2), at lejemålet skulle afleveres ny istandsat ved fraflytning.

Der skal foretages en konkret vurdering af udgifternes karakter i forhold til selskabets anvendelse og behov, når det afgøres om udgifterne har været driftsmæssig begrundede for selskabet. I nærværende tilfælde har det været i selskabets interesse, at lejemålene fremstod præsentable henset til selskabets omfattende benyttelse af lejemålene. Udgifterne må således konkret karakteriseres som afholdt i selskabets interesse.

Der henvises i øvrigt til det i klagen anførte, og det bemærkes supplerende, at lejemålene også efter istandsættelsen har været benyttet erhvervsmæssigt, hvilket understøttes af oversigten i bilag 8.

3.5 Udgifternes størrelse

Det gøres endvidere gældende, at en del af de udgifter, som SKAT har medtaget som renoveringsudgifter afholdt til Y1-adresse, reelt har været anvendt til istandsættelse af G1 A/S's kontor og lager på Y3-adresse.

Det drejer sig om følgende udgifter:

• Udgiften afholdt til G9 på kr. 10.813,44 (indkøb af fliser). Fliserne er ikke forbrugt og kan om nødvendigt dokumenteres ved fotografi. Kopi af faktura vedlægges som bilag 10.

• Udgifterne afholdt til G10 A/S vedrørende indkøb af maling, i alt kr. 11.150,94. Vedrører maling af selskabets kontor og lager på Y3-adresse. Kopi af fakturaer vedlagt som bilag 11.

• Dele af udgiften til G11, i alt kr. 2.808,63, vedrører udgifter til renovering af Y3-adresse. Kopi af faktura er vedlagt som bilag 12, hvorpå udgifterne, der angår Y3-adresse, er markeret. Der har været tale om indkøb af bl.a. bordplader, som har været anvendt i selskabets produktion.

Ovennævnte udgifter, der i alt beløber sig til kr. 24.773,01, vedrører således slet ikke reetablering af lejligheden på Y1-adresse, men derimod vedligeholdelse af Y3-adresse, hvorfra selskabet har drevet virksomhed. Disse udgifter har således utvivlsomt karakter af erhvervsmæssige udgifter for selskabet og kan derfor ikke anses for at have passeret B's økonomi eller være tilgået A som en skattepligtig gave.

3.6 øvrige bemærkninger

SKAT anfører, at G1 A/S's overførsler til kontoen benævnt Y1-adresse, der har været oprettet i G4 A/S's navn, ikke har nogen direkte sammenhæng med lejeforholdene. Dette bestrides. Det forhold, at lejebetalingerne er blevet overført for flere måneder ad gangen og med et varierende interval bevirker ikke, at huslejebetalingerne ikke kan karakteriseres som erhvervsmæssige.

Der har utvivlsomt bestået et lejeforhold mellem selskabet og A, hvorfor selskabet naturligvis har været forpligtet til at betale husleje og udføre vedligeholdelse på de lejede lokaler, jf. det ovenfor beskrevne.

Det fremgår af posteringerne på den pågældende konto oprettet i G4 A/Ss navn, at kontoen alene har angået Y1-adresse. Dette understøtter, at selskabets indbetalinger på kontoen har haft tilknytning til lejeforholdene.

På baggrund af ovenstående fastholdes det derfor, at udgifterne til renovering/istandsættelse af selskabets lejemål på Y1-adresse har været erhvervsmæssig begrundet og derfor er fradragsberettigede for selskabet. Dette gælder også den del af udgifterne, der angår vedligeholdelse af Y3-adresse, hvorfra selskabet har drevet virksomhed. Udgifterne er som følge heraf ikke tilgået A som en skattepligtig gave og har således heller ikke passeret B's økonomi som maskeret udbytte."

Klagerens repræsentant har den 1. december 2017 fremsat bemærkninger. Udover det, der er anført ovenfor i afsnittet" Maskeret udbytte udgifter til husleje Y1-adresse", har repræsentanten anført følgende:

"Særligt vedrørende renoveringsudgifterne for Y1-adresse (2008-afgørelserne), er det fra klagernes side gjort gældende, at udgifter for i alt kr. 24.773,01 ud af de i alt kr. 136.323 ikke vedrører renovering af Y1-adresse, men derimod renovering selskabet kontor og lager på Y3-adresse. Det drejer sig om følgende udgifter.

( ... )

Dette fastholdes. Det kan oplyses, at fliserne fortsat henstår på selskabets lager. SF har den 30. november 2017 taget et billede af pallen, som vedlægges som bilag C. Af billederne ses at fliserne er italienske, hvilket stemmer overens med det anførte på fakturaen fra G9 (Sabbia er et italiensk mærke)."

Landsskatterettens afgørelse

Ad Renovering og vedligeholdelse af Y1-adresse

På baggrund af det ovenfor anførte, under punktet: "Maskeret udbytte udgifter til husleje Y1-adresse", findes det godtgjort, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har været lejer af de to lejemål på Y1-adresse, som er angivet i de fremlagte lejekontrakter.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan der foretages fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. jf. statsskattelovens § 6.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Dette følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Klageren har, som anført ovenfor, under punktet "Husleje Y1-adresse", ikke ført bevis for, at G1 A/S's lejemål på Y1-adresse, har været anvendt erhvervsmæssigt.

Selskabet har således ikke været berettiget til fradrag for udgifterne til renovering og vedligeholdelse af de omhandlede lejemål.

Ad Udgifter relateret til Y8-adresse

Klageren har i sine bemærkninger af 12. juni 2013 fremhævet specifikke udgifter på i alt 24.773,01 kr., som efter klagerens udsagn skulle være afholdt til vedligeholdelse af G1 A/Ss lokaler på Y8-adresse.

Ad fliser

Klageren har fremlagt en faktura fra G9 på 10.813,44 kr. for indkøb af fliser. Klageren har oplyst, at fliserne ikke er forbrugt, og der foreligger således ikke nogen dokumentation for, at udgiften til dem er afholdt med henblik på at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten.

Ad bordplade

Klageren har anført, at 2.808,63 kr. af udgifterne på den fremlagte faktura fra G11 vedrører udgifter til renovering af Y3-adresse. Klageren har vedlagt en kopi af fakturaen, hvorpå udgifterne, der angår Y3-adresse, er markeret. Klageren har oplyst, at der blandt andet har været tale om en bordplade som skulle være anvendt i G1 A/S's produktion.

Klageren har ikke fremlagt nogen dokumentation, der kan underbygge dette.

I mangel af yderligere dokumentation eller forklaring til støtte herfor, samt set i lyset af at de øvrige artikler på den omhandlede faktura er byggematerialer, der efter klagerens eget udsagn er anvendt på Y1-adresse, finder Landsskatteretten det ikke sandsynliggjort, at bordpladen er blevet anvendt i selskabets produktion.

Ad maling

Klageren har desuden fremlagt fire fakturaer for maling indkøbt hos G10 A/S. Klageren har oplyst, at malingen hat været anvendt til istandsættelse af G1 A/S's kontor og lager på adressen Y3-adresse.

Det fremgår af den første faktura på 3.325,62 kr. inklusiv moms, at den angår forskellige rettelser af tidligere fakturaer. Denne faktura er udstedt den 30. juli 2008.

De øvrige fakturaer er alle udstedt den 30. juni 2008. En af disse er på 4.925,50 kr., og er påført referencen "Y1-adresse", hvilket indikerer at de omhandlede varer har skullet anvendes der. Den tredje og fjerde faktura på henholdsvis 1.976,79 kr. og 1.477,66 kr. inklusive moms, er påført referencerne "Rekvi. 13144" og "Rekvi. 13143".

Klageren har ikke fremlagt nogen anden dokumentation for, at selskabets lokaler på Y3-adresse skulle være blevet malet.

Landsskatteretten lægger til grund, at den faktura, som er påført referencen "Y1-adresse", har angået malerarbejde udført på denne adresse. Den tidsnære sammenhæng mellem denne faktura og de øvrige må samtidig anses for at skabe en formodning for, at også de øvrige fakturaer angår renoveringen af Y1-adresse.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at klageren ikke har sandsynliggjort, at udgifterne til maling er afholdt i forbindelse med vedligeholdelse af G1 A/S's lokaler på Y3-adresse.

Landsskatteretten finder det derimod overvejende sandsynligt, at udgifterne til maling ligesom de øvrige udgifter til byggematerialet et afholdt i forbindelse med en renovering af lejemålet på Y1-adresse.

På baggrund af det i øvrigt ovenfor anførte finder Landsskatteretten, at G1 A/S ikke har kunnet opnå fradrag for de udgifter, selskabet har afholdt til renovering af lejemålet på Y1-adresse.

Udgifterne må derfor anses for at være afholdt i klagerens brors interesse, og for i den forbindelse at have passeret klagerens økonomi i form af maskeret udbytte.

Landsskatteretten stadfæster SKA Ts afgørelse på dette punkt.

…" og

"…

Klager: B

Klage over: SKATs afgørelse af 18. april 2013

….

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i form af maskeret udbytte fra det selskab, hvori klageren er hovedaktionær, i indkomstårene 2009-2011, samt lejeindtægter fra klagerens ejendom i indkomståret 2010.

Klageren har nedlagt påstand om, at han ikke skal beskattes af maskeret udbytte, idet han mener, at de af selskabet afholdte udgifter er af erhvervsmæssig karakter. Klageren har endvidere nedlagt påstand om at han ikke har oppebåret lejeindtægter fra sin udlejningsejendom i 2010.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår beskatning af maskeret udbytte i form af betalt husleje og renoveringsudgifter.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at klageren ikke beskattes af maskeret udbytte i form af ikke-selskabsrelaterede udgifter og kontante hævninger.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår udeholdte lejeindtægter.

De beløbsmæssige forhøjelser fremgår af nedenstående skema:

Generelt

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren er bosiddende i Y9-land med sin kone og parrets børn.

Klageren ejer 100% af aktierne i G1 A/S, nu G3 A/S under konkurs, samt selskabet G4 A/S senere G5 A/S under konkurs.

Det fremgår af cvr.-registeret, at G3 A/S under konkurs er registreret med CVR. nummer: ...12, og branchekoden: 467600 Engroshandel med andre råvarer og halvfabrikata. Konkursdekret over selskabet er afsagt af Skifteretten, den 22. februar 2013.

Det fremgår ligeledes af CVR-registeret, at såvel klageren som klagerens yngste bror er medstiftere af G4 A/S, nu G5 A/S under konkurs. Selskabet er registreret med CVR. nummer: ...13, branchekoden 469000 Ikke-specialiseret engroshandel.

Konkursdekret over dette selskab er afsagt af Skifteretten, den 8. januar 2013.

SKAT refererer i sin afgørelse til G3 A/S under konkurs som G1 A/S, og til koncernen hvori selskabet indgår, som G1 A/S.

Endelig bliver G5 A/S under konkurs omtalt som G4 A/S. For overskuelighedens skyld vil de samme navne blive anvendt om selskaberne og koncernen i det følgende.

Det er oplyst, at klageren har to brødre.

Det fremgår ubestridt, at klagerens ældste bror i det påklagede indkomstår har fungeret som direktør og daglig leder af virksomheden, men at han ikke har været på den officielle lønningsliste. Det er desuden oplyst, at den ældste brors samlever er ansat som bogholder i G1 A/S og forestår bogføringen i selskaberne.

Klagerens ældste bror og dennes samlever har, i kraft af deres stillinger som henholdsvis daglig leder og bogholder, begge haft fuldmagt til at udstede checks fra kassekreditten i G1 A/S. Den første brors samlever har derudover fuldmagt til at foretage elektroniske overførsler fra kassekreditten i G1 A/S, og øvrige konti der tilhører G6 selskaberne.

Det fremgår af det fremlagte bilagsmateriale, at G1 A/S har afholdt udgifter til indkøb i supermarkeder og dagligvarebutikker, samt andre udgifter som sædvanligvis betragtes som værende til almindeligt privat underhold.

Selskabet har tillige afholdt udgifter til diverse restaurantbesøg i det påklagede indkomstår. Det fremgår endvidere af sagens oplysninger, at klagerens yngste bror ejer ejendommen Y1-adresse, .

Hjemmelen til beskatning

Faktiske oplysninger

SKAT har forhøjet klagerens indkomst for 2009-2011 med i alt 1.387.582 kr. i form af maskeret udbytte fra G1 A/S, hvori klageren er hovedaktionær. SKAT har endvidere forhøjet klagerens kapitalindkomst i 2010 med 42.000 kr.

SKATs afgørelse

Efter SKATs opfattelse har G1 A/S afholdt ikke-selskabsrelaterede udgifter på vegne af klageren, samt dennes bror og broderens samlever. SKAT har i den forbindelse anset beløbene for at have passeret klagerens økonomi i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Klagerens opfattelse

Klageren mener ikke at grundlaget for at beskatte ham af maskeret udbytte for de udgifter G1 A/S har afholdt er til stede.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

"SKAT har beskattet A af G1 A/Ss betaling af husleje på Y1-adresse og beskattet NK og SF af de omtvistede ikke-selskabsrelaterede hævninger som gave modtaget fra B, hovedaktionær i G1 A/S. Beløbene anses derved at have "passeret" B's økonomi, således at B også beskattes af beløbene som maskeret udbytte.

Såfremt SKAT mod forventning måtte få medhold i, at der er tale om fradragsberettigede udgifter, gøres det gældende, at beløbene ikke skal beskattes hos A, SF og NK som gave modtaget af B, men derimod som henholdsvis skattepligtig indtægt, jf. statsskattelovens § 4 og som (yderligere) løn, jf. ligningslovens§ 16 (sparet privatforbrug) og statsskattelovens§ 4. Dette forudsætter naturligvis, at SKAT kan løfte bevisbyrden for, at SF og NK har opnået et sparet privatforbrug.

Maskeret udbytte finansieret som overførsler fra selskab til aktionær, hvorved selskabets økonomiske status forringes til fordel for den eller de aktionærer, der modtager det maskerede udbytte.

Såfremt B, A, NK og SF skal beskattes af de af SKAT påberåbte beløb, er det en grundlæggende forudsætning, at der er tale om udgifter, som ikke er erhvervsmæssige udgifter for G1 A/S. Som det også er gjort gældende i klagen, bestrides det, at selskabets afholdte udgifter ikke har karakter af sædvanlige erhvervsmæssige udgifter for selskabet.

Det er endvidere en betingelse for beskatning af maskeret udbytte hos B, at beløbene skal være tilgået den endelige modtager på foranledning af B i dennes egenskab af hovedaktionær, idet beløbene i modsat fald ikke kan siges at have passeret B's økonomi med beskatning som maskeret udbytte til følge. I nærværende sag har B ikke haft nogen interesse i eller fordel af at begunstige A, SF eller NK, hvorfor såfremt det måtte blive lagt til grund, at udgifterne ikke udgør erhvervsmæssige udgifter for selskabet der ikke er grundlag for at statuere, at beløbene har passeret B's økonomi.

I praksis er udbyttebeskatning med begrundelsen, at et beløb anses for at "have passeret en aktionærs økonomi" sket i tilfælde, hvor et selskab har foretaget vilkårlige overførsler, dvs. overførsler uden sammenhæng med selskabets drift, til en ikke-aktionær, som er nærtstående til aktionæren, fx en overdragelse af et aktiv eller afholdelse af sponsorater mv., hvor modtageren er blevet begunstiget, fx ved at aktivet er overdraget til en lavere pris end markedsprisen. I disse tilfælde kan der i modsætning til nærværende sag argumenteres for, at der består et gaveelement i overdragelsen/betalingen, som er foranlediget af aktionærens status i selskabet.

I relation til de i nærværende sag omhandlede udgifter afholdt af selskabet, som SKAT anser for at være betaling af SF og NK's private udgifter, så ville beløbene rettelig skulle beskattes som (yderligere) løn til SF og NK, der begge har udført arbejde for selskabet forudsat at udgifterne ikke blev anset for at være erhvervsmæssige for selskabet.

Såfremt det måtte blive lagt til grund, at der ikke er tale om erhvervsmæssige udgifter, vil SKAT rettelig med hjemmel i ligningslovens§ 16 og statsskattelovens § 4 kunne beskatte A, SF og NK af de omtvistede beløb, uden at beløbene behøver at have passeret B's økonomi. Tilsvarende ville A kunne beskattes direkte med hjemmel i statsskattelovens § 4. Betalingerne sker således som følge af forholdet mellem selskabet og på den ene side og A, SF og NK på den anden side og ikke som udslag af B's ejerinteresse i selskabet.

På baggrund af ovenstående må det konkluderes, at der skal anføres en rimelig begrundelse for, hvorfor beløbene anses for at have passeret B's økonomi.

En sådan begrundelse ses ikke anført af SKAT."

SKATs udtalelse

SKAT er den af 29. august 2013 fremkommet med en udtalelse til klagen. SKAT har i den forbindelse anført følgende:

"Der er foretaget beskatning af maskeret udbytte hos direktør og hovedaktionær B. Som det er beskrevet i sagens afgørelse, har B ikke haft den fornødne kontrol af interne og eksterne forretningsgange og kontrolsystemer, der kunne hindre hævninger af ikke erhvervsmæssige karakter i G1 A/S i hele perioden. Desuagtet at det er en økonomisk belastning for G1 A/S, og begunstigelse for A der ikke selv har mattet finansiere de faste udgifter vedrørende Y1-adresse. Samt begunstigelse for SF og NK der har fået refunderet/ betalt mange private udgifter."

Landsskatterettens bemærkninger

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Dette fremgår af ligningslovens§ 16A, stk. 1.

Til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere. Dette fremgår af § 16A, stk. 2.

Ved vurderingen af om der forligger maskeret udbytte i forbindelse med afholdelse af en driftsudgift, skal det konkret vurderes hvorvidt udgiften:

1. savner erhvervsmæssig karakter for selskabet og
2. er afholdt i aktionærens interesse

Vurderingen af, om udgifter til kontant aflønning er afholdt i en aktionærs interesse, skal anlægges bredt. Det kan således være i aktionærens interesse, at selskabet udbetaler løn til hans nærtstående som for eksempel børn, eller, som i dette tilfælde, søskende. Se dertil Byrettens dom af 14. februar 2008, refereret i KM2008.219.BR, og Vestre Landsrets dom af 3. februar 1994, refereret i TfS 1994, 211 VLD.

Det er ubestridt, at klagerens bror i de påklagede indkomstår har fungeret som direktør og daglig leder i G1 A/S. Det er ligeledes ubestridt, at broderen i denne periode ikke officielt har modtaget nogen løn for sit arbejde. Klageren har nedlagt påstand om, at de udgifter, som selskabet måtte have afholdt på klagerens brors vegne, skal beskattes som løn hos denne.

Der henvises til Landsskatterettens behandling af indeværende sags enkelte klagepunkter i det nedenstående.

Maskeret udbytte udgifter til husleje Y1-adresse

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger, at klagerens yngste bror ejer ejendommen Y1-adresse. Ejendommen er erhvervet den 1. september 1993, og er vurderet som en beboelsesejendom med 4 lejligheder.

Af SKATs "Udtalelse til bindende svar" af 30. marts 2007 om handelsværdien på ejendommen fremgår følgende:

"( ... )Ejendommen er en udlejningsejendom med 4 lejligheder. Bygningen er opført i 1965 og ombygget i 1994. Det samlede boligareal udgør 417 kvm. Stueetagen er opdelt i 2 lejligheder og tagetagen udgør i lejlighed. Kælderen er inddelt i 4 værelser med fælles køkken og bad.

På besigtigelsestidspunktet var lejligheden stuen tv. og tagetagen udlejet. Lejligheden stuen th. er ikke anvendelig til beboelse. I kælderen har ejer påbegyndt istandsættelse med blandt andet opsætning af nye gipsplader på væggene, ligesom der er lagt nye klinker i nogle af rummene. Istandsættelsen er dog sat i bero, idet der er alvorlige fugtproblemer.

Ejendommen trænger generelt til vedligeholdelse. Flere tagsten er faldet ned og adskillige vinduer samt 1 dør trænger til udskiftning.

Under hensyn til ovennævnte forhold, skønner Ejendomsvurderingen, at overdragelsessummen på kr. 1.850.000 må anses som værende et passende udtryk for handelsværdien. ( ... )."

Det fremgår af CPR.-registeret, at der i de påklagede indkomstår har været folkeregistertilmeldt to personer på ejendommen. Det drejer sig om:

Klageren har oplyst, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har lejet tre lejemål i klagerens brors ejendom.

Klageren har fremlagt en lejekontrakt vedrørende et lejemål i ejendommen mellem G1 A/S som lejer og klagerens bror som udlejer.

Kontrakten angår lejemålet Y1-adresse, st. th., som er på 48 m2 og består af to værelser, et køkken og et badeværelse. Det fremgår af kontrakten, som er indgået den 1. august 2001, at den årlige leje er aftalt til 40.800 kr., og at det mellem parterne er aftalt, at lejemålet skal afleveres nyistandsat ved fraflytning. Det fremgår endvidere af lejekontrakten, at der skal afholdes flyttesyn ved både ind- og udflytning med udarbejdelse af såvel indflytnings som udflytningsrapport.

Klageren har i klagen anført, at der eksisterer yderligere to lejekontrakter mellem selskabet og broderen som udlejer, men at disse er i SKATs besiddelse. Skatteankestyrelsen har den 6. marts 201 7 anmodet SKAT om at fremsende alle huslejekontrakter vedrørende Y1-adresse, mellem G1 A/S og broderen, som SKAT måtte være i besiddelse af.

SKAT har fremsendt en til huslejekontrakt, idet SKAT har oplyst, at man ikke er i besiddelse af yderligere huslejekontrakter mellem parterne. Den af SKAT fremsendte lejekontrakt angår lejemålet Y1-adresse, værelse 5, som efter det oplyste er beliggende i kælderen. Det fremgår af kontrakten, som er indgået den 5. januar 2004, at lejemålet er på ca. 28 m2, og består af et værelse og et badeværelse. Den årlige leje har været aftalt til 22.800 kr., og kontrakten indeholder de samme betingelser vedrørende nyistandsættelse og flyttesyn som kontrakten for lejemålet beliggende stuen til højre.

G1 A/S's årlige huslejeforpligtelser overfor klagerens bror har således ifølge de to fremlagte lejekontrakter beløbet sig til 40.800 kr. + 22.800 kr., i alt 63.600 kr.

Det fremgår af de fremlagte kontoudtog, at G1 A/S i det påklagede indkomstår har foretaget elektroniske overførsler på i alt 427 .000 kr. til en bankkonto tilhørende G4 A/S.

Overførslerne er bogført i G1 A/S, og fratrukket under konto 2408 "Husleje Y1-adresse" i G1 A/S med i alt 341.600 kr. og under konto 5920 købsmoms, med i alt 85.400 kr.

Ifølge klageren blev bankkontoen til brug for administration af Y1-adresse oprettet i G4 A/S's navn af praktiske årsager, og alle ind- og udbetalinger på kontoen har kun vedrørt Y1-adresse. Ifølge klageren har bankkontoen både regnskabsmæssigt og skattemæssigt været behandlet som tilhørende klagerens yngste bror og ikke G4 A/S.

Klageren har oplyst, at G1 A/S har benyttet lejemålene på Y1-adresse til periodevise indkvarteringer af ansatte og forretningsforbindelser. Klageren har fremlagt en liste over de personer, det skulle dreje sig om. Det fremgår, at listen ikke er fuldstændig, men et uddrag af de personer selskabet har stillet lejemålene til rådighed for. Af listen fremgår, at lejemålene i de påklagede indkomstår skulle have været benyttet af følgende personer på følgende tidspunkter:

Sælger 1: Januar 2009 - April 2011

Sælger 2: Januar 2009 - Ultimo 2011

Sælger 3: April 2009

Praktikant/ sælger Maj 2009

Praktikant/ grafiker Maj 2009

Praktikant/ arkitekt 1: Juni 2009

Praktikant/ arkitekt 2: August 2009

Sælger 4: Primo 2011

Praktikant/industrielt design: Sommer 2011

Sælger 5: Oktober 2011

Skatteankestyrelsen har ved brev af den 16. august 2017 blandt andet anmodet klageren om følgende:

• Ind- og fraflytningsrapporter for G1 A/S's lejemål på Y1-adresse,
• Kursusmateriale, korrespondance eller andet som kan dokumentere, at G1 A/S har anvendt lejemålene på Y1-adresse erhvervsmæssigt.
• Redegørelse for indbetalingerne fra G1 A/S til kontoen Y1-adresse, herunder hvorledes de forskellige beløb er
• Dokumentation for øgede forbrugsudgifter i perioder, hvor G1 A/S har benyttet lejemålene på Y1-adresse erhvervsmæssigt.

Skatteankestyrelsen har ikke modtaget noget af det ovenstående materiale. SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst på baggrund af maskeret udbytte i form af huslejebetalinger i årene 2009-2011. Forhøjelserne er sket med et samlet beløb på 427.000 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"8 lejemål i Y1-adresse

Det er tidligere fremført fra R1's side (indkomståret 2008), at der er 8 lejemål på adressen.

Ved gennemgang af udlejningsoversigter for perioden 1995-2011 er det SKA T's opfattelse, at lejemålene fordeler sig således:

1. lejemål kælder værelse nr. 1 og 2
2. lejemål kælder værelse nr. 3 og 4
3. lejemål kælder værelse nr. 5
4. lejemål stue værelse nr. 6
5. lejemål stue værelse nr. 10 og 11
6. lejemål stue lejlighed nr. 4
7. lejemål 1. sal værelse nr. 7, 8 og 9
8. lejemål 1. sal lejlighed 2

Vedlagt opgørelse over G1 A/S udarbejdet udlejningsoversigter i skemaform, således det klart fremgår, hvad lejemålene har været anvendt til i perioden 1995-2009. BILAG A

Endvidere er der vedlagt en opgørelse over tilmeldte personer ifølge CPR registeret på adressen i perioden 1999-2011. Bilag B

Ud fra de opgørelser er det SKATs opfattelse, at G1 A/S ikke har haft rådighed eller benyttet de påståede lejemål siden 2001.

Dette begrundet blandt andet i, at tidligere fremlagt lejekontrakt vedrørende Y1-adresse st. th (lejlighed) ikke har været ledig på noget tidspunkt. Lejligheden har været noteret som anvendt af A eller af SE det til trods for, at SE er tilmeld på 1. sal ifølge CPR.

Hvad angår værelser nr. 10 og 11 tidligere benævnt som lejlighed 3 (perioden før juli 1998), har heller ikke været til rådighed for G1 A/S i hele perioden. Værelserne har været udlejet i perioden april 2002-oktober 2004 til samme lejer. Og i resterende periode november 2004februar 2009 har lokalerne stået tomme ifølge udlejningsoversigterne.

Med hensyn til kælder lejemål 2 værelse nr. 3 og 4 har G1 A/S ej heller haft de værelser til rådighed i hele perioden siden 2001. I perioden juni 2002-oktober 2003 har værelserne stået tomme og i den efterfølgende periode fra november 2003 marts 2005, har IT benyttet værelserne.

I september 2001 maj 2002 og igen fra april 2009, har G1 A/S noteret sig rådighed over værelserne nr. 3 og 4.

Sidste lejemål 3 værelse nr. 5 har G1 A/S først haft til rådighed fra januar 2005 og frem til februar 2009.

SKATs opfattelse af G1 A/S 3 lejemål

Et er, at nogle af værelserne sandsynligvis har stået til rådighed for G1 A/S, hvis ikke værelserne har været udlejet til anden side.

Noget andet er, hvor meget værelserne så har været benyttet i erhvervsmæssig henseende og dermed slidt ekstra på standarden.

Det er tidligere fremført i klagen til landsskatteretten (indkomståret 2008), at G1 A/S har benyttet lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for overnattende kunder, praktikanter, sælgere, kursister, heraf nogle udenlandske og lignende, der alle har haft kortvarigt tilknytning til virksomheden. Ingen af disse har haft fast bopæl på adressen.

G1 A/S's benyttelse burde have givet sit udslag i forøget forbrugsudgifter i vand, varme og el, hvilket SKAT ikke har konstateret at være tilfældet.

SKAT har ikke konstateret ved revisionsgennemgang af regnskabsbilag/ bogføring i G1 A/S eller i de øvrige G6 selskaber, at lejemålene har været anvendt til sælgere, praktikanter eller andre personer med erhvervsmæssig tilknytning til G1 A/S.

Der er ikke fundet supplerende materialer, der kunne underbygge forholdet f.eks. i form af kursusplaner og/ eller uddannelsesplaner med anvist overnatningssted.

SKAT har bemærket, at samme påstand om overnattende kunder, praktikanter, sælgere og kursister endvidere er fremført i forbindelse med beskatning af fri bolig hos SF Y10-adresse, daglig leder i G6 selskaberne.

Det er SKATs opfattelse, at lejekontrakter der er indgået i 2001 eller senere mellem A og G1 A/S ikke kan tillægges afgørende betydning, og at den faktiske anvendelse af de omtalte lejemål anses for at være minimal eller intet.

SKATs opfattelse af huslejebetaling

SKAT har konstateret, at G1 A/S har overført penge til konto nr. X1 der tilhører G4 A/S. Kontoen er noteret / døbt som Y1-adresse.

Fuldmagtshaver til kontoen:

SKAT har i den forbindelse konstateret, at G1 A/S har overført penge til kontoen, når der var behov for likvider på kontoen, gerne i forbindelse med betaling af regninger/ afdrag vedrørende Y1-adresse.

SKAT anser ikke disse pengebevægelser/overførsler for at have nogen direkte forbindelser til huslejekontrakter/ huslejebetalinger/ rådighed over lejemål, men tværtimod finansiering af de løbende udgifter på Y1-adresse.

Bankkontoudtog vedrørende X1 vedlægges til orientering. BILAG C

Der nægtes fradrag for huslejebetaling og reparation med henvisning til statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a, da udgifterne ikke er afholdt af erhvervsmæssige grunde. Der henvises i øvrigt til dom SKM2005.228.ØLR.

Specifikation af huslejebetalinger henvises til samleskema over diverse udgifter hævet på selskabets kassekredit 2009, 2010 og 2011, med tilhørende grundbilag på Cd.

Betalingen er anset for at være maskeret udbytte til dig med henvisning til ligningslovens § 16 A stk. 1, skattepligtig indskud for G4 A/S med henvisning til statsskattelovens § 4 og dom: SKM2004.106.HR og SKM2005.228.ØLR"

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at der ikke er grundlag for at beskatte ham af maskeret udbytte for udgifter, som G1 A/S har afholdt til husleje for lejemål i ejendommen Y1-adresse, . Klageren har anført, at udgifterne er af erhvervsmæssig karakter for selskabet.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

"4.1 G1 A/S's leje af tre lejemål beliggende i ejendommen Y1-adresse,

Da A erhvervede ejendommen beliggende Y1-adresse var denne indrettet med en række klubværelser, der blev udlejet enkeltvis. Med henblik på at gøre lejemålene mere attraktive og anvendelig blev en del af disse klubværelser løbende lagt sammen til lejligheder, således at ejendommen fra 2005 har bestået af 6 lejligheder: to i kælderen, to i stuen og to på 1. sal.

G1 A/S har i perioden fra 2005 rådet over følgende lejemål:

• Lejlighed beliggende i kælderen til venstre (bestående af to klubværelser som anført i klagen)
• Lejlighed beliggende i stuen til højre (bestående af to klubværelser).
• Lejlighed beliggende sal til venstre.

Som dokumentation vedlægges lejekontrakt vedrørende lejligheden som bilag 2. Der findes også lejekontrakter vedrørende de to øvrige lejemål, men disse lejekontrakter er på nuværende tidspunkt i SKATs besiddelse.

Det er således ikke korrekt, når SKAT anfører, at ejendommen består af 8 lejemål i hele perioden. SKATs antagelse er formentlig baseret på oplysninger fra CPR-registret, hvor sammenlægningen af klubværelserne til større lejligheder ikke er registreret. Endvidere er oplysningerne fra CPR-registreret behæftet med fejl i forhold til de faktiske forhold, da en del af lejere først ændrede folkeregisteradresse flere måneder efter deres faktiske fraflytning.

Siden 1. juli 2005 kan det oplyses, at der kun har været to lejere ud over selskabet: SE (stuen tv.) og JL (1. th.), mens lejligheden i kælderen til højre har været ubenyttet.

SKAT har på sin udlejningsoversigt anført, at IT har haft folkeregisteradresse i lejligheden i kælderen til venstre i maj og april 2008. Det kan oplyses, at der kun var tale om en formel folkeregisteradresseregistrering, idet IT i denne periode boede hos sin nulevende samlever. Dette kan om nødvendigt bevidnes af samleveren og dennes udlejer. Lejemålet i kælderen til venstre har således stået til selskabets rådighed i hele perioden.

4.2 G1 A/S's anvendelse af lejemålene

Som oplyst i klagen, har G1 A/S anvendt lejemålene erhvervsmæssigt, idet disse har været stillet til rådighed for selskabets kursister, praktikanter og sælgere.

Som bilag 3 vedlægges en oversigt over nogle af de personer, der har anvendt lejlighederne til overnatning i forbindelse med kurser, messer og lignende.

Listen er ikke en fuldstændig oversigt, men blot et uddrag af de personer, der i erhvervsmæssig sammenhæng på vegne af G1 A/S, har anvendt selskabets lejemål. Det bemærkes, at den angivne periode i bilag 3 naturligvis ikke betyder, at personen har boet i lejemålet/lejemålene i hele perioden. De enkelte personer har overnattet i selskabets lejemål i perioder afkortere varighed fra 1 nat og op til 12 uger men primært i hverdagene, idet overnatningerne har været begrundet i personernes arbejde for selskabet.

For så vidt angår sælgerne kan det særligt oplyses, at disse typisk har overnattet i lejemålene i 2-3 uger i forbindelse med deres oplæring ved ansættelsesforholdets påbegyndelse. Herudover har der været afholdt fællesmøder for alle selskabets sælgere, ligesom sælgerne også har deltaget i messer, hvor selskabet har været repræsenteret. Ved at lade sælgerne bo i de af selskabet lejede lejemål, har selskabet sparet betydelige hoteludgifter. Det bemærkes, at en stor del af messerne har været afholdt i Y2-by, hvorfor det har været naturligt, at sælgerne overnattede i selskabets lejemål på Y1-adresse.

Selskabet har haft flere praktikanter ansat i løbet af årene, hvor nogle, fx praktikanter fra G7, har haft bopæl langt fra selskabets adresse og derfor har fået stillet en bolig til rådighed i forbindelse med praktikopholdets opstart typisk de første 4-12 uger af praktikopholdet.

Endelig har kursister og gæster fra G8 også overnattet i lejemålene i forbindelse med deltagelse i kurser og virksomhedsrelaterede besøg.

De lettiske kursister, som bl.a. har været på kursus i produktionsteknik, har fortrinsvis anvendt lejligheden beliggende 1. tv. Sælgere, praktikanter og øvrige virksomhedsrelaterede besøgende har fortrinsvis anvendt lejligheden beliggende i stuen til højre samt i kælderen til venstre.

Alle de navngivne personer på oversigten i bilag 3 kan om nødvendigt bevidne, at de af G1 A/S lejede lejemål på Y1-adresse har stået til selskabets rådighed siden 2005 og udelukkende har været benyttet erhvervsmæssigt i selskabets interesse.

4.3 Husleje

SKAT har selv konstateret, at G1 A/S har betalt husleje vedrørende leje af lejemålene i Y1-adresse, jf. SKATs afgørelse af 9. oktober 2012 vedrørende G5 A/S, CVR nr. ...13 (tidligere G4 A/S).

Det bemærkes, at kontoen til brug for administration af Y1-adresse har været oprettet i G5 A/S's navn af praktiske årsager, men at alle ind- og udbetalinger på denne konto har vedrørt Y1-adresse og kun denne ejendom. Det bemærkes endvidere, at kontoen såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har været behandlet som tilhørende A og ikke G5 A/S.

Idet G1 A/S har anvendt lejemålene erhvervsmæssigt udgør selskabets betaling af husleje, samt øvrige afholdte udgifter i forbindelse med lejemålene fradragsberettigede driftsomkostninger for selskabet, jf. Statsskattelovens § 6 a, hvorfor beløbet ikke kan anses for at være tilgået B som maskeret udbytte.

SKATs udtalelse

SKAT har i udtalelsen af 29. august 2013 anført følgende:

"( ... )Ifølge klagen fremgår det nu, at ejendommen består af 6 lejemål mod tidligere oplyste$ lejemål.

Dette ændre dog ikke ved SKATs bilag A og B. Bilag Aer opstillet efter selskabets egne oplysninger og Bilag B efter Cpr. registeret.

SKAT er opmærksomme på, at der kan være forskelle på hvilken dato lejerne får flyttet adressen jævnfør Cpr. Registeret kontra faktisk flytning/ huslejebetaling, derfor har SKAT også sammenholdt bilag A og B mod hinanden.

I forbindelse med Y1-adresse har været vurderet af SKA Ts Ejendomsvurdering ved besigtigelse ude på ejendommen den 29. marts 2007 er der givet følgende beskrivelse af ejendommens stand og anvendelse:

"Ejendommen er besigtiget den 29. marts 2007, hvor A's mor fremviste ejendommen. Ejendommen er en udlejningsejendom med 4 lejligheder.

Bygningen er opført i 1965 og ombygget i 1994. Det samlede boligareal udgør 417 kvm.

Stueetagen er opdelt i 2 lejligheder og tagetagen udgør 1 lejlighed. Kælderen er inddelt i 4 værelser med fælles køkken og bad.

På besigtigelsestidspunktet var lej ligheden stuen tv. og tagetagen udlejet. Lejligheden stuen th. er ikke anvendelig til beboelse. I kælderen har ejer påbegyndt istandsættelse med blandt andet opsætning af nye gipsplader på væggene, ligesom der er lagt nye klinker i nogle af rummene. Istandsættelsen er dog sat i bero, idet der er alvorlige fugtproblemer.

Ejendommen trænger generelt til vedligeholdelse. Flere tagsten er faldet ned og adskillige vinduer samt 1 dør trænger til udskiftning."

SKAT har igen den 16. maj 2013 været ude ved ejendommen Y1-adresse, hvor følgende kan tilføjes:

Lejligheden stuen tv og 1. sal th. var udlejet til samme lejere som i 2007. Lejligheden stuen th. er istandsat (klagepunkt i 2008). Hele kælderen er ikke anvendelig til beboelse, den påbegyndte istandsættelse før 29. marts 2007 er ikke færdiggjort, der er ingen køkken eller bad, der er fortsat alvorlige fugtproblemer.

Lejligheden på 1. sal tv er ikke anvendelig til beboelse. Indgangsdøren har et stort åbent hul, Flere vinduer trænger til en udskiftning og den udvendige adgangstrappe til lejligheden er ikke forsvarlig at færdes på, da trappen ikke er fastgjort til murerværket.

Ejendommen trænger fortsat til generelt vedligeholdelse. Og taget mangler stadig flere tagsten. Der vedlægges fotos fra den 16. maj 2013, som dokumentation for seneste beskrivelse.

Det påstås i klagen, at G1 A/S fra 2005 og frem har rådet over følgende lejemål: Lejligheder beliggende i kælderen tv, stuen th., og 1. sal tv.

SKAT kan ikke tillægge påstanden om råderet nogen form for betydning i denne sag, da lejlighederne i kælder og 1. sal ikke har været anvendelig til beboelse i hele perioden og stuen th. har ikkeværet anvendelig til beboelse i en del af perioden.

SKAT er fortsat af den opfattelse at den faktiske anvendelse af de omtalte lejemål har været lig nul og huslejebetalingerne er ikke afholdt af erhvervsmæssige grunde."

Landsskatterettens afgørelse

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Dette følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Klageren har oplyst, at den i G4 A/S førte konto: Y1-adresse, var oprettet i selskabets navn af praktiske årsager, men at kontoen i realiteten tilhørte klagerens yngste bror, ejeren af ejendommen. Klageren har endvidere oplyst, at kontoen såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har været behandlet som broderens.

I overensstemmelse hermed lægger Landsskatteretten til grund, at G1 A/S's betalinger til bankkontoen skal anses for at være tilgået klagerens yngste bror.

Der er fremlagt to lejekontrakter mellem G1 A/S og klagerens bror. Den ene angår et lejemål på Y1-adresse, st. th. og det andet på samme adresse i kælderen. Det må lægges til grund, at G1 A/S ikke har lejet yderligere lejemål på Y1-adresse, i det påklagede indkomstår.

SKAT har fremlagt en udskrift af CPR.-registeret, som viser, at der ikke i det påklagede indkomstår har været registreret nogen personer som bosiddende i de to lejemål.

Klageren har fremlagt en liste over personer, som G1 A/S på forskellige tidspunkter i erhvervsmæssigt øjemed skulle have haft indkvarteret i lejemålene. Af listen fremgår at lejemålet, i de påklagede indkomstår, skulle have været benyttet af fem sælgere og fem praktikanter. Alle de omhandlede personer er angivet med navn, adresse og cpr. nr. Der er ikke angivet noget nærmere tidsrum for benyttelsen. Klageren har i sin klage generelt anført, at det omhandlede lejemål blandt andet blev anvendt til at indkvartere sælgere i 2-3 uger, mens de var under oplæring.

Klageren har ikke fremlagt nogen form for dokumentation, i form af ansættelseskontrakter, korrespondance, kursusplaner eller andet, der kunne tjene til at sandsynliggøre, at dette har været tilfældet med de 10 navngivne personer i de påklagede indkomstår.

G1 A/S's årlige huslejeforpligtelser overfor klagerens bror har, ifølge de fremlagte to lejekontrakter, beløbet sig til 40.800 kr. + 22.800 kr., i alt 63.600 kr.

Det fremgår imidlertid af de fremlagte kontoudtog, at selskabet i de påklagede indkomstår har foretaget huslejebetalinger til klagerens bror. Selskabet har endvidere beregnet moms a betalingerne, som har været på henholdsvis 160.000 kr., 115.000 kr., og 152.000 kr. inklusiv moms. G1 A/S's huslejebetalinger overstiger altså det, selskabet i indkomstårene 2009-2011 har været forpligtet til at betale med henholdsvis 96.400 kr., 51.400 kr. kr. og 88.400 kr.

SKAT er den 30. marts 2007 fremkommet med en udtalelse i forbindelse med afgivelsen af et bindende svar vedrørende Y1-adresse. Af udtalelsen fremgår, at lejemålet i stuen til højre, samt lejemålene i kælderen er i så dårlig stand, at de ikke egner sig til beboelse.

På baggrund af en samlet vurdering finder Landsskatteretten, at klageren ikke har ført tilstrækkeligt bevis for, at det lejede har været anvendt erhvervsmæssigt af G1 A/S i de påklagede indkomstår. I lyset af at G1 A/S, klageren og dennes yngste bror er interesseforbundne, må kravene til dokumentation af de påberåbte forhold anses for at være skærpede. Se hertil Østre Landsrets dom af 9. maj 2005, refereret i SKM2005.228.ØLR, hvor manglende dokumentation for et administrationsgebyr mellem et moderselskab og et datterselskab, medførte beskatning af maskeret udbytte.

De af G1 A/S foretagne huslejeindbetalinger til klagerens bror må således anses for at være foretaget uden nogen erhvervsmæssig begrundelse, med begunstigelse af klagerens yngste bror, som er ejer af ejendommen, til følge.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Dette følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1. Til udbytte henregnes alt, hvad der udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere.

Dette fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

De til broderen betalte beløb må anses for at have passeret klagerens økonomi og skal således betragtes som maskerede udlodninger fra selskabet til klageren.

Landsskatteretten stadfæster SKA Ts afgørelse på dette punkt.

Maskeret udbytte renoveringsudgifter Y1-adresse

Faktiske oplysninger

Klageren har i klagen oplyst, at G1 A/S i det påklagede indkomstår hat afholdt udgifter til renovering og istandsættelse af lejemål i ejendommen Y1-adresse.

SKAT har fremlagt to fakturaer fra G1 A/S's bogføring vedrørende VVS-arbejder, hvoraf det fremgår, at arbejderne er udført på adressen Y1-adresse. Fakturaerne angår henholdsvis reparation af en frostskade og montering af gulvvarme.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 4.601 kr. i form af maskeret udbytte indkomståret 2010. SKAT har i den forbindelse vurderet at G1 A/S har afholdt for selskabet uvedkommende udgifter til vedligeholdelse af klagerens brors ejendom, og at beløbet derved har passeret klagerens økonomi, i form af maskeret udbytte.

SKAT har til støtte herfor anført følgende:

"G1 A/S har afholdt renoveringsudgifter på Y1-adresse. Der er ikke fundet erhvervsmæssig begrundelse for afholdte renoveringsudgifter. Betalingen er anset for maskeret udbytte. Du skal betale skat af beløbet efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1 nr. 1. Beløbet beskattes som aktieindkomst. Yderligere begrundelse se nedenfor"

SKAT har endvidere anført:

"( ... ) G1 A/S har betalt for reparationer hos G16 med i alt 4.601 kr. inkl. Moms. Under bilags nr. 281 og 1002 i indkomståret 2010.

Reparationen er fratrukken under konto 1200 Varekøb, fragt og kran og konto 5920 købsmoms."

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om at de nævnte udgifter er af erhvervsmæssig karakter for G1 A/S, og at klageren derfor ikke skal beskattes af dem som maskeret udbytte.

Klageren har til støtte herfor anført følgende:

"4.4. Istandsættelse/ renovering af lejemålene

G1 A/S har som lejer af tre lejemål været forpligtiget til at forestå indvendig vedligeholdelse af lejemålene.

Det bemærkes i den forbindelse, at de mange skiftende brugere af lejemålene har medført et større slid end ved sædvanlig leje.

G1 A/S kun har afholdt udgifter til renovering af de tre lejemål, som selskabet havde rådighed over.

Der er ikke noget usædvanligt i, at G1 A/S som mangeårig lejer og forventet lejer mange år fremadrettet har foretaget en række renoveringer af de lejede lejemål. Det bemærkes i den forbindelse, at udgifterne til istandsættelse ikke står i misforhold til, hverken det lejedes størrelse og karakter eller til G1 A/S's erhvervsmæssig anvendelse af lejemålene.

Baggrunden for udgifterne til istandsættelse understøtter således, at der har været tale om erhvervsmæssige, fradragsberettigede udgifter for G1 A/S."

SKATs udtalelse

SKAT har i udtalelsen af 29. august 2013 anført følgende:

"SKAT er af den opfattelse, at G1 A/S ikke er rette omkostningsbærer vedrørende om forandringer af enkelt stående klubværelser til mere attraktive lejligheder på Y1-adresse, som det er beskrevet i klagen."

Klagerens repræsentant har den 1. december 2017 fremsat følgende bemærkninger:

"( ... )

1. Grundlaget for trippelbeskatning G1 A/Ss betalinger vedr. - Y1-adresse har ikke passeret B's økonomi

( ... )

Skatteankestyrelsen har i forslag til afgørelse vedr. B i følgende sager:

( ... )

opretholdt trippelbeskatningen af G1 A/S's betaling af husleje og renoveringsudgifter vedrørende ejendommen beliggende Y1-adresse, således at beløbene er beskattet hos hovedaktionær B som maskeret udbytte.

Trippelbeskatning forudsætter, at beløbet beskattes som maskeret udbytte hos hovedaktionæren og herefter som gave hos den, som beløbet er tilgået i sidste ende, jf. statsskattelovens § 4, litra c.

Imidlertid har SKAT ikke beskattet A af huslejebetalingerne i 2007-2011 som en gave, men derimod som almindelig "overskud af udlejnings ej en dom", og derfor er grundlaget for at anse beløbene for at have "passeret" B's økonomi allerede af den grund ikke til stede.

SKATs afgørelse af 22. oktober 2013 vedrørende forhøjelse af A's skattepligtige indkomst med huslejebetalingerne i årene 2007-2011, er ikke påklaget, idet der i de lignede år var sket en fejl i forbindelse med A's selvangivelse af indtægterne for Y1-adresse. SKATs forhøjelse af A's indkomst vedrørende huslejeindbetalingerne for Y1-adresse er sket med specifik anført hjemmel i statsskattelovens § 4 litra b, jf. eksempelvis uddrag af SKATs afgørelse vedr. 2007 (enslydende for alle årene):

"Overskud af udlejningsejendom 2007

Du står som ejer af udlejningsejendommen Y1-adresse, , som du ikke fuldt ud har medregnet lejeindtægter for i den skattepligtige indkomst.

Du er skattepligtig af de beløb, der er indsat på konto X1 og af objektiv udlejningsværdi for SE, dr vederlagsfrit bor i lejligheden st. tv.

SKAT medregner indtægterne i din skattepligtige indkomst.

Reglerne står i statsskattelovens § 4 stk. 1 litra b.

( .... )"

Intet sted i SKA Ts afgørelse er statsskattelovens § 4, litra c anført og ej heller er der noget sted i afgørelsen henvist til statsskattelovens § 4 generelt. Der henvises udelukkende specifikt til statsskattelovens § 4, litra b. Uddrag af afgørelsen vedlægges som bilag A. På denne baggrund valgte A ikke at påklage forhøjelsen vedrørende Y1-adresse i de lignede år.

A er således i henhold til SKATs afgørelse helt korrekt blevet beskattet af huslejebetalingerne fra G1 A/S i 2007-2011 på samme måde som huslejebetalingerne fra de øvrige lejere i ejendommen, nemlig som almindelig overskud vedrørende en udlejningsejendom, jf. statsskattelovens § 4, litra b, og ikke som en gave fra hovedaktionær B, jf. statsskattelovens § 4, litra c.

Beskatningen af huslejebetalingerne som maskeret udbytte hos B kan således ikke opretholdes.

Selv hvis A rent faktisk var blevet beskattet af huslejebetalingerne som en gave fra B, fastholdes det tidligere anførte om, at grundlaget for trippelbeskatning ikke er til stede, idet selskabets betaling af husleje ikke er båret af forholdet mellem B og A. Der består ikke noget gavemiljø mellem brødre, hvorfor bevisbyrden for, at betalingerne skulle være sket som et udslag af, at B har ønsket at begunstige sin bror, A, påhviler SKAT, og denne bevisbyrde er ikke løftet.

Det bemærkes i den forbindelse, at Skatteankestyrelsen har opretholdt trippelbeskatningen med følgende begrundelse (med mindre sproglige variationer i de forskellige afgørelser):

"På baggrund af en samlet vurdering finder Skatteankestyrelsen, at klageren ikke har ført tilstrækkeligt bevis for, at det lejede har været anvendt erhvervsmæssigt af G1 A/S i det påklagede indkomstår.

I lyset af at G1 A/S, klageren og dennes yngste bror er interesseforbundne, må kravene til dokumentation af de påberåbte forhold anses for at være skærpede. Se hertil Østre Landsrets dom af 9. maj 2005, refereret i SKM2005.228.ØLR, hvor manglende dokumentation for et administrationsgebyr mellem et moderselskab og et datterselskab, medførte beskatning af maskeret udbytte. De af G1 A/S foretagne indbetalinger til klagerens bror må således anses for at være foretaget uden nogen erhvervsmæssig begrundelse, med begunstigelse af klagerens yngste bror, som er ejer af ejendommen, til følge ... (..) ..

. . . De til broderen betalte beløb må anses for at have passeret klagerens økonomi og skal således betragtes som maskerede udlodninger fra selskabet til klageren. "

Afgørelsen fra 2005, som Skatteankestyrelsen henviser til, vedrører betaling af et administrationsvederlag fra et datterselskab til et moderselskab, der blev omkvalificeret til at være maskeret udbytte. Sagen siger således intet om grundlaget for trippelbeskatning.

Det er således klagers synspunkt, at Skatteankestyrelsen i sit forslag ikke har anført en begrundelse for, hvorfor beløbet nødvendigvis må anses for at have "passeret" hovedaktionærens økonomi, når det er klagers påstand, at selskabets huslejebetalinger ikke er båret af forholdet mellem B og A, men derimod af et erhvervsmæssigt lejeforhold i henhold til de indgåede lejekontrakter lejekontrakter som anerkendes af Skatteankestyrelsen.

---

2. Spørgsmålet om G1 A/S's erhvervsmæssig anvendelse af Y1-adresse

Spørgsmålet om G1 A/S's erhvervsmæssige anvendelse af Meldgård-vej 13 vedrører følgende sager:

( ... )

Det fastholdes, at G1 A/S har haft en erhvervsmæssig anvendelse af Y1-adresse af de grunde, der tidligere er fremført af klagerne.

Til støtte herfor henvises blandt andet til den tidligere salgsmedarbejder LS's forklaring for byretten i straffesagen mod SF og NK (uddrag):

"LS om forhold 5-6 har forklaret, at han har været ansat i G1 ApS samlet set i 8-9 år. Han har været ansat af flere gange. Han blev første gang ansat i 2003 og rejste nok omkring 2008/2009. Han var væk i 2 ½ år. Han kom tilbage i 2011 og var der indtil konkursen. Han vendte tilbage i 2013, da virksomheden kom i gang igen. Han er salgschef i virksomheden og arbejder med salg, koordinering og montørjobs. Derudover hjælper han til, hvor der er behov for det. NK og SF bor ude i Y4-by..... (. .. ) ...

Han bor selv i Y5-by ved Y2-by. Mange sælgere og chauffører benytter muligheden for at overnatte i Y10-adresse. Der er et lille kontor på adressen. Han kender også adressen Y1-adresse, hvor han har overnattet flere gange i forbindelse med montørjobs, sommerfester, julefester osv. Ejendommen er blevet brugt til nye sælgere, når de startede, hvor de typisk var på kontoret de første 2 -3 uger, inden de begyndte at arbejde fra deres bopæle. Da vidnet blev ansat, blev lokalerne også brugt til kursister fra Y9-land "[min fremhævning]

LS fremgår af den af klager fremlagte oversigt over medarbejdere, der har overnattet på Y1-adresse.

---

SKAT har tidligere som et argument for, at G1 A/S ikke har haft rådighed over lejemålene på Y1-adresse anført, at NK's datter, IT, havde folkeregisteradresse på Y1-adresse, kld. tv., i april og maj 2008. Som det tidligere er gjort gældende fra klagernes side, var der alene tale om en formel folkeregisteradresse. Reelt boede IT hos sin kæreste, VK, på adressen Y7-adresse. Erklæring fra VK, samt udlejer af Y7-adresse vedlægges som bilag B.

(. -.)"

Landsskatterettens afgørelse

På baggrund af det ovenfor anførte, under punktet: "Maskeret udbytte udgifter til husleje Y1-adresse", findes det godtgjort at G1 A/S i det påklagede indkomstår har været lejer af de to lejemål på Y1-adresse, som er angivet i de fremlagte lejekontrakter.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan der foretages fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten jf. statsskattelovens§ 6, stk. 1. litra a. Udgifter til vedligeholdelse kan fratrækkes efter statsskattelovens§ 6, stk. 1, litra e.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Dette følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Klageren har, som anført ovenfor, under punktet "Husleje Y1-adresse", ikke ført bevis for at G1 A/S's lejemål på Y1-adresse, har været anvendt erhvervsmæssigt.

På baggrund af det i øvrigt ovenfor anførte finder Landsskatteretten, at G1 A/S ikke har været berettiget til fradrag for udgifterne til renovering og vedligeholdelse af lejemålet på Y1-adresse.

Udgifterne må derfor anses for at være afholdt i klagerens brors interesse, og for i den forbindelse at have passeret klagerens økonomi i form af maskeret udbytte.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.

…"

Forklaringer

Der er afgivet partsforklaringer af B og A og vidneforklaringer af SF, IT, JV, LS, NA, MS og PA.

B har forklaret blandt andet, at han siden 2000 har været i Y9-land. Han arbejder for G8 der. De laver glasfiberprodukter, som hovedsagelig eksporteres til Danmark. Hans rolle i Danmark er, at han ejer nogle virksomheder, som hans bror SF styrer. Han blev i 2006 ejer af G1. Han husker ikke baggrunden for det. Han havde ikke noget med driften i Danmark at gøre. Han havde ikke noget med ejendommen på Y1-adresse at gøre, og han var ikke inde over udlejningen. Da han købte G1 hæftede han sig ikke ved lejekontrakterne. Han var i øvrigt meget sjældent i Danmark. Fra Y9-land sendte han en masse kursister over til G1 A/S i Danmark. Kursisterne skulle oplæres og trænes inden for glasfiberproduktion. Disse kursister boede i ejendommen på Y1-adresse, når de var i Danmark. Der har været tale om mange kursister, nok 50-100 stykker over tid. Han sendte dem typisk afsted med bil eller fly. Det skriftlige materiale herom ligger nok hos SKAT. Han talte løbende med SF, men han husker ikke at have været inde over renoveringen i 2008. Økonomien vedrørende ejendommen og udlejningen af den styrede SF. Mange ansatte i G1 A/S i Danmark brugte også værelserne i ejendommen på Y1-adresse, for eksempel boede sælgere i disse værelser i stedet for at bruge hotel, når der var messer. Han ved, at politiet flere gange har været ude ved letterne, der boede i ejendommen, når disse var blevet fulde og havde lavet ballade.

A har forklaret blandt andet, at han var ansat i G1 frem til 2003. Han har været taxavognmand siden 2009. Han stod som ejer af G1, indtil B overtog det i 2006 eller 2007. Han blev ejer af ejendommen på Y1-adresse. Det var vist i 1995. Det er en udlejningsejendom. Ejendommen blev købt, fordi han og hans mor da begge manglede et sted at bo, og fordi der derudover også kunne udlejes noget. Der har boet mange derude. I kælderen var der ret stor udskiftning. JL har altid boet der. Andre har boet der i forskellige perioder. Han boede der selv til vist 2004. I 2007 til 2011 var det hans bror, SF, der administrerede ejendommen. SF passede det hele for ham. Han vil skyde på, at lejekontrakterne med G1 skyldes, at det selskab havde behov for det, men det var SF, der stod for det. Der har boet masser af forskellige letter på ejendommen. Der har også boet sælgere og ingeniører m.v. fra G1 A/S i Danmark i den periode, han boede der. Det er hans indtryk, at den brug fortsatte, efter han flyttede. Hans mor boede stadig på ejendommen, efter han var flyttet, og han kom jævnligt hos hende. Da G1 overtog lejemålene, var lejemålene fine, for det var blevet overholdt, at lejemålene skulle være nyistandsatte ved udflytning. Især letternes brug af ejendommen sled meget på den. Mange af letterne drak meget, og de var generelt ikke gode til at passe på tingene. I hans ejertid blev kælderen indrettet til klubværelser, og da han selv boede der, boede der flere personer dernede. Udskiftningen var ret stor. Han ved ikke, hvilken stand ejendommen var i i 2007. Han havde ikke noget med huslejebetalingen at gøre. Han forholdt sig ikke til indholdet af lejekontrakterne med G1. Han skrev bare under på dem. Han var slet ikke inde over renoveringen i 2008.

SF har forklaret blandt andet, at han leder det nuværende G1 A/S. Han ledede også G1 i 2007-2011. Han var daglig leder af virksomheden. Hans bror B sad i Y9-land, hvor der var stor produktion. Han forestod det administrative her fra Danmark, hvor selskaberne primært var handelsselskaber indenfor kompositmaterialer. A, som også er hans bror, købte i starten af 1990`erne ejendommen på Y1-adresse. Der er tale om en ejendom på 7-800 m ² i 3 etager. Ejendommen ligger cirka syv minutters bilkørsel fra G1 A/S's kontor. En del af lejemålene i ejendommen var klubværelser. Baggrunden for, at G1 lejede lejemålene, var, at de havde brug for et sted, hvor deres ansatte kunne bo eller overnatte i kortere eller længere perioder. De havde et kursusprogram, hvor ansatte fra deres lettiske afdeling kom til Danmark og lærte at lave de produkter, som firmaet fremstillede. Når de lettiske kursister kom til Danmark, skulle de bo et sted, og så var Y1-adresse oplagt. Han lavede lejekontrakterne. Lejer skulle vedligeholde lejemålene. De brugte også Y1-adresse, når sælgere skulle oplæres i firmaets produkter. De kørte en ret skarp opdeling mellem, hvor letterne på den ene side og andre på den anden side boede, fordi letterne især dengang festede og drak meget. Letterne boede lige ovenover hans mor, og hun kunne så ringe til ham og sige det, når det gik for vildt for sig. Så kom han og lagde en dæmper på gemytterne. Letternes brug sled meget på de lejemål, som de brugte. To af lejemålene blev således primært brugt af letterne. Det tredje lejemål blev brugt på forskellig måde. De havde en del sælgere, som boede forskellige steder i landet. Når disse sælgere havde behov for at være flere dage nær firmaet, boede de der. Der kunne være tale om, at nye sælgere skulle opbygge produktviden, og tale om briefinger til mere erfarne sælgere. De deltog i adskillige messer i Y2-by, og sælgerne, der deltog i messerne, boede så på Y1-adr. under messerne i stedet for dyre hoteller. Det tredje lejemål blev også brugt til chauffører, montører og korttidsovernatninger for udenbys medarbejdere. De havde også nogle højtuddannede fra de store byer, der boede der i starten af deres ansættelser, inden de bestemte sig til, om de ville flytte til Y6-by. De har også haft personer, der har skrevet afhandlinger under ophold i firmaet. Disse har også boet der. De har haft mange bogholderimæssige udfordringer især på grund af, at de har kæmpet med Skat, og de var derfor ofte bagud, blandt andet med overførsler af huslejen. I stedet for at betale månedligt skete der derfor en ophobning, og der blev betalt de da skyldige summer. Han troede, at der skulle lægges moms på huslejen.

Det tror han faktisk stadig. Han forestod renoveringen i 2008. Især to af lejemålene var ret skadede, og specielt et af disse lejemål, som de gerne ville have til at fremstå særligt pænt, var tidligere blevet vandskadet. Det var lejemålet i stuen til højre. Billederne på side 194 ff i ekstrakten er den lejlighed efter renoveringen. Han tror, at billederne måske er taget lige efter renoveringen. Det var oplagt, at lejer skulle betale renoveringen. Det var lejer, der have ødelagt det. Renoveringen blev foretaget løbende, når de havde tid til det. Han vil mene, at renoveringen blev foretaget i løbet af 2008. Kælderen var på intet tidspunkt ubeboelig, men det var ikke lækre forhold. Han er ikke biologisk far til IT, men han er samlevende med hendes mor, og han regner IT som sin datter. IT blev på et tidspunkt alene og manglede derfor et sted at bo. Hun boede derfor hos ham og hans samlever i en periode. Det var meningen, at IT skulle være flyttet på Y1-adresse, og derfor flyttede hun sin adresse derud. Umiddelbart før det skulle være sket, fandt hun dog en ny kæreste, som hun flyttede ind hos. De fliser, der er anført i fakturaen på side 201, tror han, var et fejlkøb fra hans side. Han troede, de passede til de eksisterende fliser på firmaets adresse på Y12-adresse og købte derfor fliserne, inden der skulle ske en renovering og sammenlægning med Y3-adresse. Det viste sig dog, at fliserne ikke passede helt med de eksisterende, og fliserne står derfor vist stadig på deres lager. Indkøbene omfattet af fakturaerne, side 204-207, er foretaget i forbindelse med købet af Y12-adresse og sammenlægningen med Y3-adresse. Det hele skulle males. På fakturaen, side 208-210, har han med håndskrift anført, hvor de forskellige ting skulle bruges. Der har ikke været lavet kontrakter, hvori det er skrevet, at folk skulle bo hos dem, og der er ikke noget på skrift om, at folk kan bo i deres lejligheder. Bortset fra det med momsen ved han ikke, hvorfor der måske samlet set er betalt mere i husleje end den samlede leje for lejemålet. Han er ikke enig med Skat i det i udtalelsen af 30. marts 2007 i ekstraktens s. 283 anførte om, at der var alvorlige fugtproblemer i ejendommen. Det er rigtigt, at renoveringen skete over et stykke tid. Det er ikke rigtigt, at det ikke var færdiggjort i 2013. Nogle af Skats observationer fra 2013 er direkte forkerte, blandt andet vedrørende manglende bad. Han tror måske, at der foreligger et skriftligt materiale, for eksempel vedrørende en invitation til julefrokoster, hvori det er anført, at der er mulighed for overnatning. Han tror, at halvdelen af kælderen har været udlejet, men de har brugt mere af kælderen. Han mener, at lejemålene var nyistandsatte, da G1 overtog dem.

IT har forklaret blandt andet, at hun er ansat i det nuværende G1 A/S. Hun kender ejendommen på Y1-adresse. Hun har aldrig boet der. Hun har sovet der to gange. Hun blev tilmeldt folkeregistret på adressen, fordi det på et tidspunkt var planen, at hun skulle flytte ind der. Hun flyttede ikke ind, fordi hun i stedet flyttede ind hos sin kæreste. Lejemålet var da under renovering. Det var noget gammelt skidt, der var ved at blive sat i stand. Ejendommen blev ellers brugt til udlejning. Hun var ikke inde over det.

NA har forklaret blandt andet, at hun fra 2005 til 2017 arbejdede i G1 A/S. Hun har været på Y1-adresse én gang. Hun har ikke overnattet der. Hun ved, at andre folk fra firmaet har overnattet der. Der var tale om sælgere under oplæring, som ellers boede rundt omkring i landet. Folk fra firmaet har også overnattet der i forbindelse med kurser og andre arrangementer. Hun kan ikke huske andre, der har overnattet der. Hun ved ikke, om det har været brugt til letter, men de har løbende haft letter til oplæring i firmaet. Hun ved ikke, hvor længe disse oplæringsforløb varede. Til firmaarrangementer og kurser har der været mulighed for overnatning på Y1-adresse. Det har man bare vidst. Der har ikke været skrevet særligt om det. Ejendommene på Y12-adresse og Y3-adr. blev på et tidspunkt lagt sammen. Der blev lavet mange nye rum i den forbindelse. Det var en stor renovering.

JV har forklaret blandt andet, at han har været ansat i G1 som sælger. Han boede da i Y13-by. Han var jævnligt i virksomheden i Y6-by. Han kender ejendommen på Y1-adresse. Han boede på ejendommen i mindst én og måske to uger, da han i 2005 blev uddannet som sælger på G1 A/S. Han boede også på Y1-adresse i december 2005 i forbindelse med en julefrokost. Han boede i kælderen begge gange. Han har kun set lejemålene da. Der var da to rum i kælderen. De var rimeligt frisklavede. Han boede i en pænere lejlighed. En mekaniker ved navn OT boede der også. Han husker, at en sælger mere har boet der. Han aner ikke, om der har boet letter. Han kender ikke nogle af sagsøgerne privat. Han tror, at han ved ansættelsen fik at vide, at han under oplæringen kunne bo på Y1-adresse.

PA har forklaret blandt andet, at hun var ansat i virksomhedspraktik i G1 A/S fra den 19. marts 2012 til den 15. april 2012. Hun overnattede på Y1-adresse i den lille måned, hun var i praktik. Hun var kun hjemme i sin egen lejlighed i weekenderne. Hun boede i stueetagen. Hun så ikke resten af ejendommen indvendig. Hun ved ikke, hvem der ellers opholdt sig i bygningen. Der var ikke noget papir på tilbuddet om, at hun kunne bo på Y1-adresse i praktikperioden. Hun fik det tilbudt til samtalen.

MS har forklaret blandt andet, at hun var ansat i G1 A/S fra den 1. december 2011 til den 19. december 2013 som industriel designer. Inden hun blev ansat, var hun i praktik i virksomheden. Hun kender ejendommen på Y1-adresse. Hun boede der i fire uger i forbindelse med praktikken lige før sin ansættelse. Hun boede da i Y14-by og fik i forbindelse med jobsamtalen tilbud om at bo på Y1-adresse under praktikken. Senere fik hun tilbudt at leje lejemålet, men hun takkede nej. Hun boede i stueetagen væk fra vejen. B's og A's mor boede der også. Kælderen var tom. Den så meget medtaget ud. Den var ikke møbleret, og hun vil ikke kalde den beboelig. Hun husker ikke noget om førstesalen. Standen på hendes lejlighed var ok. Hun fik at vide, at en sælger fra Sjælland havde benyttet stedet, og at PA også havde boet der kortvarigt. Der blev ikke lavet nogen skriftlig aftale om, at hun måtte bo der.

LS har forklaret blandt andet, at han var ansat i G1 A/S fra 2004 til 2006 og igen fra 2011 til 2015. Han kender ejendommen på Y1-adresse. Han har overnattet der 7-10 gange om året. Det var for eksempel i forbindelse med, at han havde arbejdet sent og skulle møde tidligt næste morgen. Så kunne det ikke betale sig at køre hjem til Y2-by.

Det har også været i forbindelse med personalearrangementer. Han var salgschef, og hans sælgere fra andre dele af landet har også boet derude. Det gælder for begge de perioder, han var ansat. Der var næsten også altid lettiske kursister, der boede på ejendommen. Der var typisk tale om fire til fem lettere ad gangen, som boede der to til tre måneder. Når sådan et hold var færdigt, kom der stort set straks efter et nyt hold. Sådan kørte det året rundt. I perioden mellem sine to ansættelser fulgte han med i, hvad der skete i firmaet, og han ved, at der i denne periode også på tilsvarende måde boede letter på ejendommen.

Når han havde praktikanter, fik disse typisk at vide, at de kunne bo på Y1-adresse. Han har boet lidt i kælderen, men mest i stuen. Standen var fin. Kælderen var beboelig i den første periode, han arbejde for firmaet. Han ved ikke, om den også var beboelig i den anden periode.

Parternes synspunkter

A og B har i deres fælles påstandsdokument blandt andet anført følgende:

"…

Til støtte for de nedlagte påstande gøres følgende gældende:

at G1 A/S ubestridt har været lejer af tre lejemål i ejendommen beliggende Y1-adresse igennem flere år (kælderen til venstre (2 klubværelser), stuen til højre (2 klubværelser) og 1. sal til venstre), jf. lejekontrakterne fremlagt som bilag 3, 4 og 5.

at G1 A/S udelukkende har anvendt lejemålene erhvervsmæssigt, herunder til selskabets overnattende kunder, praktikanter, sælgere, kursister, heraf har en stor del af disse været praktikanter og kursister fra G1 A/S's samhandelspartner, G8/G17 i Y9-land,

at G1 A/S's betaling af husleje og en almindelig løbende vedligeholdelse i form af VVS-arbejde (kr. 4.601 betalt i 2010) har været erhvervsmæssig begrundet og i øvrigt udspringer af selskabets lejeretlige forpligtelser,

at den foretagne istandsættelse/reetablering i 2008 (kr. 136.323) tillige udspringer af G1 A/S's lejeretlige forpligtelse overfor A, og udelukkende er afholdt i selskabets interesse, idet selskabet også flere år efter var lejer af lejemålene (frem til selskabets konkurs den 22. februar 2013), og idet G1 A/S i henhold til lejekontrakterne var forpligtet til at aflevere lejemålene nyistandsat ved fraflytning og i øvrigt var pålagt en almindelig indvendig vedligeholdelsespligt,

at den foretagne istandsættelse/reetablering kun er sket i nødvendigt omfang, og at udgifterne ikke står i misforhold til hverken det lejedes størrelse eller selskabets anvendelse af lejemålene,

at i alt kr. 24.773,01 ud af det forhøjede beløb vedrørende istandsættelsesudgifterne i 2008 er medgået til vedligeholdelse af selskabets kontor og lager beliggende Y3-adresse, der ikke er ejet af A, samt til indkøb af fliser, der fortsat henstår på selskabets lager, hvorfor dette beløb allerede af den grund ikke er skattepligtig for hverken A eller B.

Endvidere gøres det for så vidt angår beskatningen af B gældende

at der ikke er grundlag for - uanset om retten måtte finde, at selskabets betaling af husleje og/eller den mindre udgift til VVS-arbejde og/eller istandsættelse/reetablering vedrørende Y1-adresse er en erhvervsmæssig udgift for selskabet eller ej - at anse de afholdte udgifter for at have passeret B's økonomi som maskeret udbytte,

idet betalingen udspringer af selskabets drift og selskabets deraf følgende samhandelsforhold med A (ejer af Y1-adresse) og

idet betalingen sker som følge af forholdet mellem selskabet på den ene side og A på den anden side og ikke som et udslag af B's ejerinteresse i selskabet.

idet der i øvrigt er hjemmel til beskatning af betalingerne direkte hos A i statsskattelovens § 4, litra b, hvilken hjemmel må være udgangspunktet, hvorfor en vægtig begrundelse for at beløbet skal anses for at have "passeret" B's økonomi af den grund er påkrævet, og at det i øvrigt også er denne hjemmel, SKAT har anvendt ved beskatning af A for huslejebetalingerne. SKAT har således ikke selv gennemført trippelbeskatningen konsekvent.

idet A ikke er blevet beskattet af udgiften til VVS-arbejde, hvorfor der slet ikke er grundlag for, at denne udgift skal "passere" B's økonomi,

at B's skattepligtige aktieindkomst skal derfor nedsættes med følgende beløb

• 115.500 i indkomståret 2007
• 280.232 i indkomståret 2008 (heraf udgør kr. 136.323 istandsættelsesudgifter)
• 160.000 i indkomståret 2009
• 119.601 i indkomståret 2010 (subsidiært et mindre beløb fastsat efter rettens skøn)
• 152.000 i indkomståret 2011

Endvidere gøres det vedrørende istandsættelses/reetableringsudgifterne (2008 - kr. 136.323) gældende,

at såfremt retten finder, at der er grundlag for at beskatte A af G1 A/S's renovering af lejemålene, gøres det gældende, at det maksimalt er den varige værdiforøgelse af ejendommen, som renoveringen måtte have medført, der kan blive skattepligtig for A,

at det forhold, at SKAT finder, at lejeforholdet ikke har været erhvervsmæssig begrundet for G1 A/S ikke ændrer på, at G1 A/S civilretligt og lejeretligt har været lejer af lejemålene, hvilket heller ikke bestrides af SKAT,

at den skatteretlige kvalificering af udgifterne i lejer-selskabet, ikke ændrer på, at A kun kan blive skattepligtig af en eventuel varig værdiforøgelse, og at det kun er en varig værdiforøgelse, der rækker ud over selskabets lejeperiode på 6 år, der kan blive skattepligtig,

at selskabets istandsættelse ikke har medført en varig værdiforøgelse af ejendommen, subsidiært at den er væsentlig lavere end de faktiske afholdte udgifter til istandsættelsen,

at forhøjelsen af A's skattepligtige indkomst derfor skal nedsættes til kr. 0, subsidiært til et af retten fastsat lavere beløb,

…"

Skatteministeriet har i dets påstandsdokument blandt anført følgende:

"…

3. ANBRINGENDER

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at sagsøgerne ikke har løftet deres bevisbyrde for, at selskabets betalinger til A og selskabets afholdelse af udgifter til renovering af hans ejendom skete som led i selskabets erhvervsmæssige virksomhed med engroshandel. Dispositionerne skete derimod alene fordi B ejede selskabet, hvorfor den økonomiske fordel har passeret hans indkomst, før fordelen tilgik A. B er derfor med rette blevet beskattet af de overførte beløb og de afholdte udgifter som maskeret udbytteudlodning i indkomstårene 2007-2011.

A har anerkendt, at han skal beskattes af pengeoverførslerne. Han skal desuden beskattes af selskabets udgifter til renoveringen, fordi han ikke har godtgjort, at udgifterne blev afholdt i selskabets interesse, og at selskabet var forpligtet til at afholde udgifter hertil. Han har dermed modtaget en formuefordel fra selskabet og skal derfor beskattes som sket, hvad enten dette betragtes som en skattepligtig indtægt eller en gave.

Det følger nemlig af statsskattelovens § 4, at al indkomst, herunder gaver, som udgangspunkt er skattepligtig, hvad enten den består i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Udbytte beskattes efter ligningslovens § 16 A. Til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til kapitalejerne, jf. § 16 A, stk. 1.

Hvis et selskab afholder udgifter, som ikke er af erhvervsmæssig karakter, men derimod er afholdt i en kapitalejers interesse, skal kapitalejeren beskattes af beløbet som udbytte. Det gælder, både når selskabets penge eller udgiftsafholdelse kommer ejeren selv til gode, og når det er tredjemand, f.eks. familiemedlemmer, som opnår formuefordelen.

Udbytte er ikke fradragsberettiget, og derfor kan sådanne dispositioner have skattemæssige konsekvenser både for selskabet, ejeren og tredjemand. Dette betegnes populært "trippelbeskatning", og det er ganske almindeligt forekommende i praksis.

Som eksempel herpå kan nævnes SKM2004.106.HR, hvor skatteyderens selskab uden at kunne påvise en forretningsmæssig begrundelse havde overført 500.000 kr. til et selskab tilhørende skatteyderens ægtefælle. Dispositionen blev i første omgang betragtet som en betaling fra skatteyderens selskab til skatteyderen selv og i anden omgang som en betaling fra skatteyderen til ægtefællens selskab. I øvrigt kan der eksempelvis henvises til UfR 2008.1129 H.

Det er således ikke korrekt, når sagsøgerne i stævningen (A, 2008, side 7, 2. afsnit) anfører, at det påhviler SKAT at bevise, at udgifterne skulle være afholdt som et udslag af, at B har ønsket at begunstige sin bror, A.

Det er derimod sagsøgerne, som skal godtgøre, at selskabet anvendte beboelseslejemålene i A's ejendom erhvervsmæssigt, og at udgifterne til husleje og renovering af lejemålene dermed var erhvervsmæssigt begrundet, jf. også eksempelvis SKM2005.470.ØLR og SKM2013.488.VLR.

Under de foreliggende omstændigheder,

hvor der ikke er nogen kvalificeret sammenhæng mellem selskabets udgifter til lejemålene og selskabets indkomsterhvervelse gennem engroshandel med plastemner,

hvor der er tale om udgifter til leje af lejligheder og værelser til beboelse, som efter deres art er typiske privatudgifter,

hvor der ikke er blevet udarbejdet sædvanlige indflytnings- og fraflytningsrapporter på lejemålene,

hvor A ikke har rejst krav i anledning af selskabets misligholdelse,

hvor lejemålene som konstateret ved SKATs besigtigelser har været uegnet til beboelse i hele eller store dele af indkomstårene 2007-2011,

hvor der altså er tale om en usædvanlig forretningsmæssig disposition,

hvor selskabet i alle de omhandlede indkomstår har overført flere penge til A (bilag B) end den samlede årlige leje ifølge lejekontrakterne (bilag 3-5),

hvor de overførte beløb er forskellige fra overførsel til overførsel, og aldrig svarer til den samlede månedlige leje på 8.900 kr. ifølge lejekontrakterne, og

hvor dispositionerne skete i et interessefællesskab inden for en snæver familiekreds,

påhviler det sagsøgerne at føre et sikkert og objektivt bevis for, at udgifterne var erhvervsmæssigt begrundet.

Sagsøgerne har ikke løftet denne skærpede bevisbyrde.

3.1 Særligt om den hævdede erhvervsmæssige brug af beboelseslejemålene

Sagsøgerne har gjort gældende, at lejemålene blev stillet til rådighed for selskabets overnattende kunder, praktikanter, sælgere og kursister, herunder kursister fra lettiske selskaber.

Det bestrides i det hele som udokumenteret.

Sagsøgerne har ikke fremlagt oplysninger om, hvem der anvendte de 3 beboelseslejemål i 2007-2011, og i hvilken sammenhæng den konkrete anvendelse i givet fald fandt sted. Det er herudover uforklaret, hvordan de hævdede anvendelser af lejemålene skulle have bidraget til selskabets indkomsterhvervelse eller have været i selskabets interesse i øvrigt.

Vidneforklaringen (stævningen, A, side 4) afgivet i forbindelse med straffesagen og den fremlagte erklæring (bilag 6) dokumenterer ikke, at lejemålene blev anvendt som hævdet af sagsøgerne.

Selv hvis lejemålene måtte have været anvendt af personer med en eller anden form for tilknytning til selskaberne, er det ikke godtgjort, at den hævdede anvendelse skete i selskabets interesse, ligesom det ikke er godtgjort, at A ikke modtog særskilt betaling herfor.

Som anført af Landsskatteretten har sagsøgerne ikke fremlagt dokumenter, som kunne godtgøre den hævdede brug af lejemålene, f.eks. tidligere korrespondance mellem selskabet og forretningsforbindelser om anvendelse af lejemålene, kursusplaner, indbydelser til fester med mulighed for overnatning, stillingsopslag, ansættelseskontakter med vilkår om fri bolig eller lignende.

Sagsøgerne har heller ikke - i modsætning til, hvad sagsøgerne anfører i stævningen - dokumenteret, at selskabet faktisk havde rådighed over lejemålene, og at lejemålene i det hele taget kunne anvendes til indlogering af kunder m.fl. som hævdet.

Lejekontrakterne kan hverken i denne eller i andre henseender tillægges særlig bevismæssig betydning, når henses til, at lejekontrakterne blev indgået inden for et interessefællesskab i form af en snæver familiekreds, jf. f.eks. SKM2009.487.HR. I øvrigt var sagsøgerne kun i stand til at fremlægge lejekontrakter for to ud af de tre lejemål ved sagens behandling for Landsskatteretten.

Som anført i sagsfremstillingen har SKAT to gange besigtiget ejendommen og fundet, at beboelseslejemålene i kælderen var ubeboelige, ligesom at lejligheden i stuen var ubeboelig indtil renoveringen i 2008.

På den baggrund må det anses for usandsynligt, at der skulle have været indlogeret kunder, samarbejdspartnere mv. i lejemålene i kælderen i 2007-2011 og stuelejligheden forud for renoveringen af lejemålene i 2008.

Det fremgår i øvrigt af CPR-registret (bilag G, s. 3), at en person ved navn IT var tilmeldt adressen i én af kælderlejlighederne i maj og juni 2008, som ifølge sagsøgerne skulle have stået til rådighed for selskabet i den pågældende periode. Det er ikke dokumenteret, at adresseregistreringen skulle være af ren formel karakter.

Sagsøgerne har altså ikke godtgjort, at selskabet rådede over de tre lejemål på Y1-adresse, og de af selskabet afholdte udgifter til huslejebetalinger, i alt 686.500 kr. i perioden 2007-2011, var erhvervsmæssigt begrundet eller i øvrigt skete i selskabets interesse.

Betalingerne skete derimod som følge af B's ejerskab, hvorfor den økonomiske fordel har passeret hans indkomst, jf. også f.eks. SKM2006.695.ØLR. Han er derfor med rette blevet beskattet af de pågældende beløb som maskeret udbytte efter ligningslovens § 16 A.

Selvom man lagde til grund, at ejendommen i et vist - mindre - omfang var anvendt erhvervsmæssigt, vil dette ud fra en væsentlighedsbedømmelse ikke føre til, at beskatningen skal frafaldes eller nedsættes.

For det tilfælde at retten måtte finde, at et eller flere af selskabets beboelseslejemål i A's ejendom blev anvendt erhvervsmæssigt i væsentligt omfang, skal forhøjelsen af sagsøgernes indkomst alene nedsættes med det beløb, som vedrører betaling for det eller de lejemål, som selskabet anvendte erhvervsmæssigt, og som ikke overstiger de i lejekontrakterne aftale beløb. I det tilfælde gøres det til støtte for den subsidiære hjemvisningspåstand gældende, at sagen skal hjemvises til beløbsmæssig opgørelse af den del af selskabets betalinger til A, der kan henføres til selskabets erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen.

3.2 Særligt om udgifterne til renovering

Som anført ovenfor afsnit 3.1 har sagsøgerne ikke løftet bevisbyrden for, at ejendommen blev anvendt i selskabets interesse. Dette fører i sig selv til, at udgifterne til renovering skal beskattes som sket hos brødrene.

Hertil kommer, at sagsøgerne heller ikke har godtgjort, at der bestod nogen lejeretlig forpligtelse for selskabet til at istandsætte lejemålene.

Sagsøgerne gør gældende, at udgifterne blev afholdt som led i selskabets lejeretlige forpligtelse, og at A ikke har opnået nogen berigelse ved "reetableringen" af lejemålet (stævningen side 5).

Det bestrides i det hele som udokumenteret.

Lejekontrakterne blev ifølge dateringen indgået henholdsvis den 1. august 2001 (bilag 3), den1. september 2001 (bilag 4) og den 1. april 2004 (bilag 5). Ifølge alle kontrakterne overtog selskabet lejemålene nyistandsat.

Ved SKATs besigtigelse af ejendommen ca. 2 og 5,5 år efter indgåelsen af lejekontrakterne fandt SKAT (bilag D), at lejemålet i stuen var ubeboeligt, og at lejemålene i kælderen var ubeboelige som følge af fugt og i øvrigt under renovering. Det forekommer usandsynligt, at nyistandsatte lejemål, der skulle være blevet anvendt af kunder, forretningsforbindelser og ansatte, skulle være kommet i så dårlig stand. Da sagsøgerne ikke har fremlagt dokumentation for lejlighedens stand ved indflytning, kan det følgeligt ikke lægges til grund, at lejlighederne fremstod nyistandsatte ved selskabets hævdede overtagelse.

Sagsøgerne har altså ikke godtgjort, at selskabet har været forpligtet til at udføre vedligeholdelsen, og at der var tale om "almindelig vedligeholdelse" eller "reetablering" af lejemålene i forbindelse med renoveringen i 2008.

Sagsøgerne har videre gjort gældende, at en del af udgiften til renovering på i alt 136.323 kr., nærmere bestemt 24.773,01 kr., ikke vedrørte renovering af Y1-adresse, men derimod renovering af selskabets lokaler på Y3-adresse.

Sagsøgerne har ikke dokumenteret, at selskabets lokaler på Elkærvej blev renoveret i 2008. Henset til den tidsmæssige sammenhæng mellem fakturaen på maling fra maj/juni 2008 (bilag 10) og fakturaen på bordpladen fra maj 2008 (bilag 11) og de øvrige fakturaer vedrørende renoveringen af Y1-adresse fra den 9. februar - 14. juli 2008 (bilag C) må det lægges til grund, at materialerne omfattet af bilag 10 og bilag 11 er blevet anvendt til at renovere beboelseslejlighederne på Y1-adresse.

Fakturaen på fliserne (bilag 8) har nummer 29898 og vedrører betaling af 10.813,44 kr. inkl. moms.

I selskabets bogføringsmateriale for udgiftsbilagene vedrørende renoveringen (bilag C, side 49) findes en håndskrevet seddel dateret den 16. september 2008 med initialerne KA (selskabets bogholder hed NK). Af sedlen fremgår:

"Vedr. G9:

(…)

Vi mangler at betale:

(…)

For fliser til Y1-adresse faktura 29898, kr. 10.813,44 incl. moms."

Det må derfor lægges til grund, at også fliserne blev anvendt til renovering af Y1-adresse.

Det følger således af ovenstående, at selskabet uden at være forpligtet hertil afholdt udgifter til renovering af Y1-adresse. Da beløbene uden nogen modydelse tilgik A som ejer af ejendommen, er han skattepligtig af de pågældende beløb, i alt 136.323 kr., jf. statsskattelovens § 4.

Da der således i sagens natur ikke er nogen anden grund end familieforholdet, som kan begrunde, at selskabet afholdt udgifter uden at være forpligtet hertil, skal B beskattes af beløbet som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

A har gjort gældende, at han - såfremt han skal beskattes af formuefordelen - skal beskattes af beløbet som en indtægt i hans udlejningsvirksomhed efter statsskattelovens § 4, litra b, sådan at formuefordelen kan behandles efter reglerne i virksomhedsskatteloven.

Det er imidlertid uden betydning for A's retsstilling, om formuefordelen beskattes som indtægt eller gave.

Det er nemlig en betingelse for anvendelse af virksomhedsskattelovens regler, at der er tale om "indkomst fra virksomheden", jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, 1. pkt.

Når henses til at udgiftsafholdelsen er sket inden for en snæver familiekreds uden modydelse og uden nogen erhvervsmæssig begrundelse, kan den formuefordel, som udgiftsafholdelsen repræsenterer, ikke anses for indkomst fra A's virksomhed i virksomhedsskattelovens forstand, men derimod en formuefordel, der er tilgået A personligt fra broderen.

Formuefordelen kan derfor uanset om den skal betragtes som en skattepligtig indtægt eller en gave ikke indgå i opgørelsen af virksomhedsindkomsten efter virksomhedsskatteloven, men skal medregnes ved opgørelsen af den personlig indkomst efter personskattelovens § 3, stk. 1, jf. § 4, modsætningsvis.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

De i sagen foretagne dispositioner er sket i et interessefællesskab inden for en snæver familiekreds. Det skærper kravene for dokumentationen for, at de under sagen omhandlede betalinger af udgifter til beboelseslejemål til A og G1` afholdelse af udgifter til renovering af A's ejendom, var erhvervsmæssigt begrundede.

Retten finder en samlet vurdering af de foreliggende beviser, at B og A ikke har dokumenteret, at de under sagen omhandlede betalinger af udgifter til beboelseslejemål til A og G1` afholdelse af udgifter til renovering af A's ejendom, var erhvervsmæssigt begrundede.

Retten har herved lagt vægt på, at der ikke er nogen kvalificeret sammenhæng mellem selskabets udgifter til de tre omhandlede beboelseslejemål og dets indkomsterhvervelse.

Retten har også lagt vægt på, selskabet i alle de omhandlede indkomstår overførte flere penge til A end den samlede årlige leje ifølge lejekontrakterne, og at de enkelte overførte beløb varierede i såvel størrelse som frekvens uden på noget tidspunkt at svare til den aftalte samlede månedlige leje for de tre lejemål.

Retten har tillige lagt vægt på, at den af A og B hævdede erhvervsmæssige brug af beboelseslejemålene for selskabet ikke støttes af dokumentbeviser.

Retten har endvidere lagt vægt på, at der ikke er afgivet forklaringer fra personer uden tilknytning til sagens parter, der med vægt støtter anbringendet om erhvervsmæssig anvendelse.

Det følger direkte af B's og A's manglende dokumentation for, at de under sagen omhandlede betalinger af udgifter til beboelseslejemål til A og G1` afholdelse af udgifter til renovering af A's ejendom, var erhvervsmæssigt begrundede, at betalingerne skete som følge af B's ejerskab af selskabet, hvorfor han skal beskattes af beløbene som maskeret udbytte. Det følger heraf endvidere, at A's skal gavebeskattes af det beløb, som G1 har anvendt på renovering af hans ejendom.

Retten finder det ikke efter den skete bevisførelse sandsynliggjort, at G1 sideløbende med renoveringen på Y1-adr. også udførte renovering af selskabets lokaler på Y3-adresse. Når der herefter henses til den tidsmæssige sammenhæng mellem de omstridte fakturaer, og de fakturaer, der ubestridt vedrører Y1-adr., samt til, at fliserne omfattet af faktura 29898 tilsyneladende af selskabets bogholder har været opfattet som værende relateret til Y1-adr., finder retten ikke grundlag for at fastslå, at G1 betalte et lavere beløb end 136.323 kr. til renoveringen på Y1-adresse.

Efter det anførte tages Skatteministeriets frifindelsespåstande til følge.

Efter sagernes udfald sammenholdt med parternes påstande skal der betales sagsomkostninger til Skatteministeriet med 25.000 kr. af A og med 37.500 kr. af B. Beløbene vedrører Skatteministeriets udgifter til advokatbistand.

Beløbene til dækning af udgifter til advokatbistand er inkl. moms, da Skatteministeriet ikke er momsregistreret. Retten har ved fastsættelsen af beløbene lagt vægt på sagernes økonomiske værdi og deres omfang og forløb, herunder at de fire sager er forberedt og hovedforhandlet samlet.

T H I K E N D E S F O R R E T:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 25.000 kr.

B skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 37.500 kr.

De idømte sagsomkostninger, der forrentes efter rentelovens § 8 a, skal betales inden 14 dage.