Afgørelse af 04-01-2021 - indlagt i Skatteforlagets database den 06-03-2021

Journalnr. 17-0992430

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomstår 2015 Yderligere A-indkomst Fradrag for lønmodtagerudgifter	- * - *	0 kr. 56.280 kr.	Afvises Afvises
Indkomstår 2016 Yderligere A-indkomst Fradrag for lønmodtagerudgifter	28.084 kr. 0 kr.	0 kr. 28.084 kr.	28.084 kr. 0 kr.

*) SKAT har ikke truffet afgørelse vedr. beskatning af klagerens løn for indkomståret 2015

Faktiske oplysninger

Klageren har siden den 1. maj 2004 været ansat som kaptajn hos [virksomhed1] A/S (herefter selskabet) og modtaget løn derfra.

Siden 2005 har klageren været omfattet af en produktionsbonusordning hos selskabet. For nogle af selskabets medarbejdere fremgår produktionsbonussen direkte af ansættelsesaftalen. For andre medarbejdere, herunder klageren, fremgår det af et tillæg til ansættelsesaftalen, jf. seneste aftale af 25. september 2014 for pilotgruppen, hvoraf følgende fremgår:

”Produktionsbonus

Daglig individuel produktionsbonus

For hvert påbegyndt kalender døgn med aktivt tjeneste uden for [by1] optjenes en produktionsbonus på kr. 700 for første døgn (ekskl. OPC/LPC på fly, maintenance og anden nonrevenue flyvning, hvor dette foregår på hjembasen). Efterfølgende døgn kr. 900. Heraf udbetales en andel som skattefrie diæter, jf. de til enhver tid gældende regler herfor. Forskellen mellem produktionsbonus og diæter indsættes på bonus konto.

Udbetaling af bonus konto

Udbetalingen af bonus kontoen sker løbende, jf. retningslinjer fra økonomiafdelingen.

Udbetalingen kan ske som:

•	indbetaling på pensionskonto.
•	almindelig A-indkomst én gang pr. kvartal, når beløbet overstiger kr. 15.000, og der ikke er indgået aftale om indbetaling på pensionskonto.

•	dækning af udlæg til supplering af hjemmearbejdsplads, maks. udskiftning hvert andet år.
•	udskiftning af mobiltelefon, maks. udskiftning hvert andet år.
•	dækning af udlæg til supplering og rensning af uniformsdele.
•	pilotbriller.
•	faglitteratur for piloter.
•	pilottasker og kufferter.
•	vedligeholdelse af certifikater.
•	massage.
•	pilotrelaterede kurser, f.eks. sprogkurser”.

Udbetalingen er sket som udlæg efter regning.

Ud fra det oplyste er medarbejdernes telefon-/internetudgifter også betalt fra kontoen i det omfang, udgifterne har været over 500 kr. pr. måned, som er det beløb, selskabet har vurderet, kan dække det erhvervsmæssige behov pr. måned.

Der er fremlagt oversigt over klagerens optjente bonus fra selskabet samt kopi af de udlæg, som klageren har fået dækket, som en del af sin bonus. Det fremgår af oversigten, at klageren har foretaget køb på kontoen på i alt 56.280 kr. i 2015 og 28.084 kr. i 2016. SKAT (nu Skattestyrelsen) har for 2016 opgjort fradragsgrundlaget til 4.344 kr. Hertil er der fremlagt bilag i form af kvitteringer for køb af bl.a. iPhone og massage.

Af sagens oplysninger fremgår det, at SKAT (nu Skattestyrelsen) har en igangværende sag for indkomstår 2015 vedrørende beskatning af klagerens løn, som afventer nærværende klagesag. Dette har SKAT oplyst klageren om ved brev af 4. april 2018.

SKATs afgørelse

SKAT har for indkomstår 2016 blandt andet forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 28.084 kr. vedrørende beløb fra bonusordningen, hvortil der ikke er givet fradrag for lønmodtagerudgifter, da fradragsgrundlaget er under beløbsgrænsen.

Til støtte herfor er anført:

”()

1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Du har optjent bonus hos [virksomhed1] A/S under dit ansættelsesforhold. Det er kun en del af den optjente bonus, som er blevet beskattet som løntillæg. Det fremgår af materialet fra din arbejdsgiver, at dette skyldes, at du har fået en del af bonussen udbetalt som udlæg efter regning, og disse udlæg er ikke blevet beskattet.

Jf. Den juridiske vejledning afsnit C.A.1.2.1 sker beskatning af en indkomst på det tidspunkt, hvor en skattepligtig person erhverver ret til et formuegode, dvs. på retserhvervelsestidspunktet.
Det er som følge heraf SKATs opfattelse, at du har erhvervet ret til bonussen straks efter rejsens afslutning.

Da en del af bonussen anvendes til betaling for udlæg efter regning mener SKAT, at bonussen skal beskattes på dette tidspunkt, jf. kildeskattebekendtgørelsen § 22, da udlægget efter regning kan sidestilles med en udbetaling.

Da der er tale om en ikke beskattet bonusordning på en konto, hvorfra der betales både erhvervsmæssige og private udgifter, skal hele beløbet, som der er foretaget køb for, beskattes som yderligere løn, jf. statsskattelovens § 4, stk. 1 c.

Det fremgår af den juridiske vejledning afsnit C.A.5.1.7 og C.A.1.2.1, at det ikke er tilladt at lave modregning i en forud aftalt løn

Derefter kan der foretages fradrag efter ligningslovens § 9 af øvrige lønmodtagerudgifter, med udgangspunkt i statsskattelovens § 6 a, for de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Køb der ikke kan foretages fradrag for:

Massage Du har betalt for massage fra din konto for produktionsbonus hos [virksomhed1] A/S.

Sundhedsudgifter anses for at være private og ikke nødvendige for at erhverve, sikre og vedligeholde din indkomst, og du har derfor ikke mulighed for at fratrække udgiften.

Telefon Du har betalt for udgifter til telefon fra din konto for produktionsbonus hos [virksomhed1] A/S.

Det beløb du har betalt fra kontoen er beløbet ud over de 500 kr. pr. måned, som [virksomhed1] A/S dækker på grund af fri telefon/kommunikationsbidrag. Selskabet har oplyst, at de har vurderet at som udgangspunkt er 500 kr. pr. måned nok til at dække det erhvervsmæssige behov.

SKAT anser det fratrukne beløb som en privat udgift, da det vedrører samtaler ud over 500 kr. pr. måned. Du har derfor ikke fradrag for udgiften.

Iphone Du har betalt for en Iphone fra din konto for produktionsbonus hos [virksomhed1] A/S.

Både lønmodtagere og selvstændige kan trække udgifter til en computer og andet IT-udstyr fra, såfremt udstyret anvendes erhvervsmæssigt.

Anvendes IT-udstyret både erhvervsmæssigt og privat, kan der kun tages fradrag for den del af udstyrets pris, der svarer til den erhvervsmæssige anvendelse.

Der beregnes ikke afskrivning med henvisning til afskrivningslovens § 6, stk. 1, for aktiver med en levetid under 3 år, da der i ansættelseskontrakterne er angivet at der kan købes nyt udstyr hver andet år, på grund af et forholdsmæssigt højt slid.

Om driftsmidlet befinder sig i lønmodtagerens hjem er også et forhold som indgår i den skønsmæssige vurdering. Befinder driftsmidlet sig hjemme hos lønmodtageren, er der efter praksis en formodning for at driftsmidlet også bliver anvendt privat. Se TfS 1997, 330 VLR.

Da Iphonen er transportabel er det SKATs opfattelse, at du kan få fradrag for 50 % af udgiften. Du har derfor ikke fradrag for 2.969 kr. vedrørende denne.

Manglende dokumentation

Der er foretaget køb uden dokumentation fra din konto for produktionsbonus hos [virksomhed1] A/S. Disse køb er derfor ikke fradragsberettigede.

Det betyder, at du har ikke fradragsberettigede udgifter for 23.739 kr. i 2016.

Vi foreslår samtidig at din indkomst forhøjes med 28.084 kr. i 2016, svarende til dit samlede køb fra bonuskontoen i de pågældende år.

Det betyder at den samlede løn bliver på (935.284 + 1.852 + 28.084 =) 965.220 kr.
()”

SKAT har udtalt følgende til klagen:

”SKAT har undtagelsesvis kun vedlagt en del af materialet, idet mange af indkaldelserne og besvarelserne gik på om [person1] kunne anvende ligningslovens § 33 A. Vi mener de bilag, der vedlægges giver et fuldt overblik over sagen og resterende bilag kun vil gøre sagen meget mere uoverskuelig.

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke fremgår af sagen.

Sagen er noget indviklet, idet der dels er behandlet generelle problemstillinger om beskatning af en optjent bonus ved arbejdsgiver og dels andre forhold.

I det første forhold dvs. beskatning af en optjent bonus har advokatfirmaet [virksomhed2] været repræsentant og sagsbehandleren ved SKAT har primært været [person2].

Fsv de øvrige forhold var advokatfirmaet [virksomhed3] repræsentant og undertegnede [person3] var sagsbehandler.

2015-Sagen begyndte med en genoptagelsesanmodning der indgik den 12. april 2017. SKAT indleder på den baggrund en kontrol af anvendelse af LL § 33 A.

Den 30. maj begyndes en samtidig sagsbehandling for indkomstårene 2015 og 2016 fsv beskatning af en optjent bonus ved arbejdsgiver. I denne sag udsendes den 5. juli 2017 et forslag til afgørelse.

Den 25. september besluttes at behandle de to igangværende sager sammen fsv indkomståret 2015.

2016-sagen køres herefter som en selvstændig sag.

•	I 2015-sagen kommer der et forslag af 11. december 2017. Der kommer en indsigelse mod dette forslag på beskatningen af fri bolig. Denne sag er ikke færdigbehandlet pga nærværende indsigelse til skatteankestyrelsen.

•	2016-sagen afsluttes med en afgørelse af 14.december 2017. Kendelsen munder ud i årsopgørelse nr. 1.

Den 21. december 2017 kommer der en anmodning om genoptagelse fsv en regulering i beskatningen af fri bolig. Denne resulterer i kendelse af 7. februar 2018 og dannelse af årsopgørelse 2.

Vi har følgende bemærkninger til de foreliggende årsopgørelser.

•

På årsopgørelsen for 2015 er beskatningen forsat som oprindelig selvangivet dvs. med en udenlandsk indkomst med 1/2 lempelse efter LL § 33 A på 1.243.865 kr. Arbejdsgiverkontrollen har hævet dette beløb til 1.300.143 kr. som rent beløbsmæssigt fastholdes i vores forslag af 11. december 2017. Beløbet i dette forslag er dog delt op fsv en del med arbejdsmarkedsbidrag og en del uden.

Forhøjelsen på 56.278 kr. svarer næsten til de 56.280 kr. der blev foreslået forhøjet i det første forslag af 5. juli 2017.

•	Årsopgørelse 1 for 2016 svarer til kendelse af 14/12 2017 og til indberetning fra arbejdsgiver. På årsopgørelse 2 er der korrigeret med 80.117 kr. fsv en regulering af værdien af fri bolig.

SKAT skal på den baggrund udtale følgende

Da der endnu ikke er truffet afgørelse i 2015 sagen og høringsfasen dermed ikke er afsluttet, mener vi, sagen skal afvises jf. ovenfor.

2016 årsopgørelsen mener vi ikke skal ændres jf. nedenfor.

SKAT har i følgende bemærkninger til advokatfirma [virksomhed2]s klage.

Disse bemærkninger er de generelle bemærkninger fra enheden "Mellemstore Virksomheder 6".

Sagen omhandler for lønomlægning jf. Den juridiske vejledning, afsnit C.A.5.1.7. SKAT gør opmærksom på, at bonussen primært bruges til at afholde diverse udgifter i forbindelse med selve arbejdet og ikke deciderede rejseomkostninger.

Ifølge SKA Ts oplysninger er aftalen omkring produktionsbonussen indarbejdet som en del af medarbejdernes ansættelsesaftale hos nogle af medarbejderne. Hos andre medarbejdere fremgår aftalen som et tillæg til ansættelsesaftalen.

Bonussen er en A-indkomst, som optjenes i forbindelse med rejser over 24 timer, og tilskrives løbende på bonuskontoen. Herefter fratrækkes skattefri rejsegodtgørelse (efter statens satser). Det resterende beløb kan udbetales som A-indkomst, indsættes på pensionsordning eller anvendes til dækning af diverse udgifter efter regning, jf. den indgåede aftale.

Ved lønomlægning forstås en aftale, hvor medarbejderen finansierer goder ved en nedgang i lønnen.

Ordningen kan kun godkendes, hvis tre betingelser er opfyldt jf. Den juridiske vejledning afsnit C.A.5.1.7:

1. Aftalen om omlægning af lønnen skal være civilretlig gyldig.

2. Aftaletidspunktet, hvor der sker ændring i lønnens sammensætning, skal ligge før det tidspunkt, hvor man får ret til den løn, som aftalen vedrører.

3. Aftalen om lønomlægning skal være en reel ændring af lønnens sammensætning og må ikke indebære betaling for et rent privat gode med ubeskattede midler.

Jf. punkt 2 skal aftaletidspunktet være før retserhvervelsestidspunktet for den pågældende løn. I SKM2011.204.SR indgås der en civilretlig gyldig aftale omkring betaling af massage. Der skete dog ikke en løbende ændring i lønnen, men kontantlønsnedgangen skete først tre måneder senere, i forbindelse med, at arbejdsgiveren fik fakturaen.

Det samme er efter SKA Ts opfattelse gældende i nærværende sag, hvor saldoen på bonuskontoen løbende ændres med, at der betales regninger derfra. Punkt 2 anses derfor ikke for opfyldt. Da modregningen af diverse udlæg sker efter retserhvervelsestidspunktet er det SKA Ts opfattelse, at modregningen sker i en forudaftalt løn, og dette er i strid med reglerne, som er omtalt i Den Juridiske vejledning afsnit. C.A.5.1. 7 og afsnit C.A.1.2.1.

Tidspunktet for indsættelse på bonuskontoen anser SKAT for at være retserhvervelsestidspunktet, da det er her medarbejderen har opfyldt sin forpligtelse i henhold til ansættelsesaftalen.

Det er fortsat SKA Ts opfattelse, at der sker modregning i en allerede erhvervet løn, i forbindelse med, at der afleveres en bon/regning til betaling fra bonuskontoen. Det skyldes, at der først erhverves en bonus, som tilskrives bonuskontoen og efterfølgende betales der regninger fra kontoen.

Af punkt 3 fremgår det, at der ikke må ske betaling for rent private goder i forbindelse med lønomlægningen. SKAT har gennemgået de udgifter, som medarbejderne har fået dækket fra kontoen og har konstateret, at der bliver betalt private udgifter, som f.eks. massage og families rejser.

Derudover skal man se på, om lønomlægningen indebærer en reel ændring af lønnens sammensætning. Man ser i den forbindelse på:

•	Er godet stillet til rådighed af arbejdsgiver?
•	Er lønnedgang uafhængig af varierende udgifter?
•	Hvor lang tid varer lønnedgangen?
•	Fremgår ændringen som et fradrag på lønsedlen?

Advokat [person4] anfører, at aktiverne, som medarbejderen har afskaffet i bonusordningen tilhører arbejdsgiver.

Jf. den indsendte dokumentation er det medarbejderens navn som fremgår af bonnen/regningen som afleveres til selskabet til modregning i bonussen. Derudover har selskabet oplyst til SKAT den 21. april 2016, at selskabet ikke stiller krav om at de skal tilbageleveres til selskabet, ligesom tingene heller ikke er forsikrede i selskabet. Mødereferat er vedlagt.

Da det ifølge det oplyste er medarbejderen, som selv anskaffer de forskellige ting, er det ikke arbejdsgiveren, som stiller godet til rådighed for medarbejderen. Dette skal ses i sammenhæng med, at arbejdsgiveren har oplyst SKAT om, at ejendomsretten og forsikring m.v. er medarbejderens. Der foreligger heller ikke aftale om, at et aktiv skal leveres retur til arbejdsgiver, hvis medarbejderen fratræder sin stilling.

Trækket fra bonuskontoen er ligeledes afhængig af varierende udgifter. Som eksempel kan nævnes telefonudgifter, som trækkes fra bonuskontoen med samme beløb, som den indleverede regning lyder på, dog maks. 500 kr. pr. måned. Derudover foretages trækket løbende fra kontoen, afhængig af udgifter, der ønskes betalt fra kontoen.

Det er også SKA Ts opfattelse, at flere af købene ikke er arbejdsrelaterede, men er af privat karakter, som f.eks. massage, lounge og betaling af families rejser.

SKAT fastholder beskatningen og vurderingen af muligheden for fradragsret efter reglerne for øvrige lønmodtagerudgifter.

På grund af ovenstående er det fortsat SKA Ts opfattelse, at ordningen om produktionsbonus ikke opfylder betingelsernes punkt 3 for lønomlægning.

Klageren gør gældende, at ligningslovens§ 9, stk. 4, 3. pkt., som omhandler, at godtgørelser skal medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis lønmodtager ved lønomlægning har kompenseret arbejdsgiver for at få godtgørelsen, ikke finder anvendelse, da

•	Der ikke er aftalt en lønnedgang i forbindelse med indførelse af bonusaftale,
•	Bonusaftalens reelle virkning er, at medarbejderne modtager mindre skattefri rejsegodtgørelse jo flere arbejdsrelaterede udgifter de påfører deres arbejdsgiver
•	Min klient ikke kan vælge mellem at afholde rejseudgifter selv eller gå ned i løn og modtager skattefri rejsegodtgørelse og
•	Bonusaftale er aftalt ved en kollektiv aftale.

Det er korrekt, at der ikke er sket lønnedgang i forbindelse med indgåelse af bonusaftalen.

Ved gennemgangen af bonuskontiene er det SKA Ts opfattelse, at der som første prioritet udbetales rejsegodtgørelse efter reglerne herfor, og at det resterende beløb derefter kan anvendes til dækning af diverse udgifter. Det beløb, som der er til rådighed til diverse køb, er altid efter der er fratrukket skattefri rejsegodtgørelse. Der er altså ikke tale om, at de skattefrie rejsegodtgørelser bliver mindre i takt med, at bonussen anvendes på de forskellige typer af udgifter.

Det er SKATs opfattelse, at sagen ikke omhandler bestemmelserne i Ligningslovens§ 9, stk. 4, 3. punkt omkring lønnedgang i stedet for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse.

Den indgående kollektive aftale mellem arbejdsgiveren og de enkelte lønmodtagere medfører, at den optjente produktionsbonus først og fremmest udbetales som skattefri rejsegodtgørelse, og eventuelle overskydende produktionsbonus opspares til senere udbetaling som A-indkomst eller til dækning af udlæg.

SKAT har overfor arbejdsgiveren tilkendegivet, at udbetalingen af skattefri rejsegodtgørelse er i overensstemmelse med reglerne, og at modregningen i den optjente produktionsbonus ligeledes er efter de gældende bestemmelser.

SKAT fastholder derfor afgørelsen af 13. september 2017.

SKAT deltager gerne i diverse møder. Sagen er en del af et sags kompleks fsv ansatte i [virksomhed1].”

Skattestyrelsen har den 9. juli 2019 fremsendt bemærkninger til det supplerende indlæg af 12. juni 2019 fra klagerens repræsentant i forbindelse med klagesagen for klagerens arbejdsgiver:

”()

Pkt. 1 – 24 Retserhvervelsestidspunkt og aftaletidspunkt

Det primære spørgsmål i sagen er fastlæggelse af retserhvervelsestidspunkt og aftaletidspunkt. Dette skal bruges til fastlæggelse af, ordningen med produktionsbonus kan godkendes i henhold til reglerne om lønomlægning, jf. Den juridiske vejledning afsnit C.A.5.1.7.1.

Det er adv. [person4] opfattelse, at både det formelle og reelle aftaletidspunkt er tidspunktet for indgåelse af selve pilotaftalen, dvs. første gang i 2005 og den opdaterede aftale pr. 25. september 2014. Se evt. [person4]s skitse nedenfor.

Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til SKM2008.176.SR, hvor der løbende blev erhvervet ret til en bonus. Denne er afgørelse er ligeledes nævnt i Skattestyrelsens afgørelse af 13. september 2017. Af det bindende svar fremgår det, at for at aftalen kan godkendes, skal medarbejderen træffe valg mellem kontanter og obligationer, inden der erhverves ret til bonussen.

Det er Skattestyrelsen opfattelse, at i nærværende sag træffer medarbejderen først valget efter retserhvervelsestidspunktet (ved afslutning af hver flyvning/rejse). Hertil kan vi bemærke, at det som oftest ikke er i umiddelbar tilknytning til retserhvervelsestidspunktet, at medarbejderen træffer dette valg. Det fremgår af udskrifterne af de tilsendte bonuskonti, at der kan gå flere måneder efter en optjening af en bonus, før medarbejderen beslutter om, han/hun vil have bonussen udbetalt som løn eller om den skal anvendes til køb”.

()

”Dette reelle aftaletidspunkt anser Skattestyrelsen derfor som følge heraf for at være på tidspunktet, hvor medarbejderen kommer med en udgift til dækning fra bonuskontoen eller ønske om udbetaling fra kontoen og ikke på tidspunktet for indgåelse af den formelle aftale. Dvs. punktet i Adv. [person4]s skitse benævnt Udlæg iht. Pilotaftale.

Som følge heraf er pkt. 2 af de tre generelle betingelser, som skal være opfyldt ved en lønomlægning, efter Skattestyrelsens opfattelse ikke opfyldt.

Dvs. at medarbejderne optjener en løn, som ikke kommer til beskatning på tidspunktet for overførsel til bonuskontoen, heller ikke hvis den optjente bonus anvendes til betaling af diverse udgifter. Med andre ord er samtlige betalinger fra produktionskontoen sket med ubeskattede midler. Der sker kun beskatning i de tilfælde, hvor der sker en kontantudbetaling eller overførsel til en pensionsordning.

Pkt. 25-28 Private udgifter

Advokat [person4] anfører, at der kun dækkes erhvervsmæssige udgifter af bonussen og at ordningen blev indført ved kollektiv aftale mellem selskabet og medarbejderrepræsentanterne. Derudover skal selskabet som arbejdsgiver overholde arbejdsmiljølovgivningen og sikre, at medarbejderne har det fornødne udstyr til at udføre arbejdet.

Skattestyrelsen er enig i, at der ikke er tale om betaling af udelukkende private udgifter. Hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om gyldig lønomlægning, jf. ovenfor, skal alle betalte udgifter fra produktionskontoen ikke indberettes. Se nedenfor.

Sagen er behandlet således hos medarbejderen, at de udgifter, som Skattestyrelsen anser for at være erhvervsmæssige, godkendes som fradragsberettigede hos medarbejderen.

Pkt. 31-32 Ejer af aktivet

Advokat [person4] fastholder i pkt. 31, at selskabet stiller krav om, at det indkøbte udstyr skal leveres tilbage til selskabet. Det fremgår efter hans udsagn af en sædvanlig fratrædelsesaftale, opsigelse og bortvisningsskrivelse i selskabet.

Dette stemmer ikke overens med Skattestyrelsens oplysninger, da selskabet den 21. april 2016 over for Skattestyrelsen har oplyst, at de ikke stiller krav om tilbagelevering af udstyr, og at der ikke foreligger en aftale om tilbagelevering, da det er medarbejderens ejendom.

Ovenstående har Skattestyrelsen også kommenteret på i udtalelsen af 19. februar 2018.

Skattestyrelsens eventuelle yderligere bemærkninger til de enkelte udgiftsposter, i tilfælde af, at Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning:

Pkt. 44-47 Telefon/internet

Skattestyrelsen har fået oplyst, at selskabet har vurderet, at en månedlig udgift på 500 kr. er passende til at dække det erhvervsmæssige behov. Beløbet dækkes af enten fri telefon eller et kommunikationsbidrag på 500 kr. pr. måned. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at når selskabet har vurderet at 500 kr. dækker det erhvervsmæssige behov, er en eventuel egenbetaling derudover at anse som en privat udgift for medarbejderen og beløbet skal som følge heraf indberettes.

Fra sagsnotat:

Nogle medarbejdere har fri telefon, som fremgår af lønsedlerne. Derudover har nogle medarbejdere et såkaldt ”kommunikationstillæg”. Det indebærer at firmaet dækker op til 500 kr. pr. måned til telefon eller internet. Dvs. det er en privat udgift, som dækkes af selskabet. [person5] oplyser dog, at det ikke altid er alle selskaber, som kan finde ud af at fakturere til [virksomhed1] i stedet for til medarbejdere og at det er derfor man har denne løsning.

Kommunikationsbidrag: Piloterne har fri telefon. For at begrænse forbruget er det selskabets opfattelse, at et månedligt forbrug på 500 kr. er nok rent erhvervsmæssigt. Hvis en medarbejder bruger over 500 kr. pr. måned bliver resten trukket fra produktionskontoen.

Pkt. 48-50 Reparation

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 51-56 Computer/Macbook/iPad

Det er Skattestyrelsens opfattelse, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning, skal medarbejderen ifølge Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.1.4 medregne et beløb svarende til 50 % af udstyrets nypris til den skattepligtige indkomst i alle de år, hvor udstyret er til rådighed.

Der er tale om driftsmidler, som også er anvendelige til privat anvendelse. I tilfælde, hvor der er tale om staitonær pc har Skattestyrelsen givet skatteyder fradrag for 25 % af udgiften som erhvervsmæssig. Ved bærbare, har Skattestyrelsen givet fradrag for 50 % af udgiften.

Pkt. 57-60 Flere Computere/iPads

Se ovenfor

Der er tale om driftsmidler, som også er anvendelige til privat anvendelse. I tilfælde, hvor der er tale om stationær pc har Skattestyrelsen givet skatteyder fradrag for 25 % af udgiften som erhvervsmæssig. Ved bærbare, har Skattestyrelsen givet fradrag for 50 % af udgiften.

Pkt. 61-64 Diverse IT-udstyr

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 65-68 Software

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Da det er Skattestyrelsens opfattelse at IT-udstyr kan anvendes til private formål og som følge heraf delvis fradragsret for medarbejderen, anses software som f.eks. Officepakken og bredbåndsforbindelsen også for at kunne anvendes til private formål.

Pkt. 69-73 HD-Studie

Det anføres, at betaling af HD-studie er skattefri for modtageren, da uddannelsen er arbejdsgiverbetalt.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at uddannelsen i denne sag ikke er arbejdsgiverbetalt, men i stedet betalt af medarbejderens egen løn, da det betales fra produktionskontoen. Som følge heraf, er uddannelsen indberetningspligtig, jf. Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.1.4.

Pkt. 74-76 Certifikater

Det anføres, at betaling af certifikater er skattefri for modtageren, da uddannelsen er arbejdsgiverbetalt.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at uddannelsen i denne sag ikke er arbejdsgiverbetalt, men i stedet betalt af medarbejderens egen løn, da det betales fra produktionskontoen. Som følge heraf, er uddannelsen indberetningspligtig, jf. Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.1.4.

Pkt. 77-82 Beklædning/uniform

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 83-85 Rens af uniform

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 86-89 Høreværn

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes fuldt ud, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Støjreducerende høreværn er efter Skattestyrelsens opfattelse anvendelige til privat brug, hvorfor en privat andel på 50 % kan godkendes som erhvervsmæssig.

Pkt. 90-96 Headset

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 97-100 Pilotbriller

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 101-103 Kuffert/flightbag

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 104-106 Transportomkostninger

Der er fratrukket udgifter til taxi til fra lufthavne i Danmark samt udgifter til parkering. Skattestyrelsen anser taxi og eventuel parkering for en privat udgift for medarbejderen.

Pkt. 107-108 Faglige kontingenter og medlemskab

Skattestyrelsen er enig i, at hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning, skal kun ikke-erhvervsmæssige udgifter indberettes.

Pkt. 109-111 Logbøger/flyvebog

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 112-115 Massage, kiropraktor, fysioterapi

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er tale om arbejdsgiverbetalt massage, men i stedet en egenbetaling fra produktionskontoen. Betalingen er derfor ikke omfattet af Den juridiske vejledning afsnit C.A.5.15.2, som omhandler arbejdsgiverbetalt behandling.

Pkt. 116-119 Diverse kontorudstyr

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 120-123 Flybilletter og opgradering af billetter

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter som udgangspunkt ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

I pkt. 122 bestrides det, at der sket køb af flybilletter til dækning over familiemedlemmers rejseomkostninger. Skattestyrelsen har hos medarbejder [navn udeladt] konstateret, at der er købt til en [navn udeladt] og [navn udeladt].

Pkt. 124-129 Adgang til lounge

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Vedr. medarbejderes fradrag:

Da der ikke er fremsendt dokumentation for udgifterne til lounge, kan medarbejderne ikke få fradrag for udgifterne.

Pkt. 130-132 Leje af bil

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

Pkt. 133-134 Hotel

Skattestyrelsen er enig i, at disse udgifter ikke skal indberettes, hvis Skatteankestyrelsen finder, at der er tale om en gyldig lønomlægning.

()”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at bonussen for indkomstår 2015-2016 ikke er yderligere A-indkomst.

Endvidere har klagerens repræsentant nedlagt påstand om, at beskatningen af udgifterne omfattet af bonusordningen skal ske i overensstemmelse med reglerne om personalegoder for lønmodtagere, og disse udgifter ikke er dækning af rente private udgifter.

Til støtte herfor er anført:

”(udeladt da Skattestyrelsen og klageren er enige om at sagen ikke omhandler bestemmelserne i ligningslovens § 9, stk. 4, 3. pkt.)

Retserhvervelsestidspunktet

Bonusaftalen er uomtvisteligt indgået tidsmæssigt før afholdelse af udgifter, som er omfattet af bonusaftalen.

Undertegnede er enig i, at retserhvervelsestidspunktet for bonussen er tidspunktet for afslutningen af rejsen, der begrunder rejsegodtgørelse. Retten til at lade de af bonusaftalen omfattede arbejdsrelaterede udgifter baserer sig på den indgåede kollektive aftale om løn- og ansættelsesvilkår, der blev indgået med virkning fra 1. februar 2014.

Således er der ikke tale om modregning for forud aftalt løn.

Arbejdsrelaterede udgifter omfattet af bonusaftalen

De udgifter, som kan omfattes af bonusordningen, er alle arbejdsrelaterede og godkendes efter kontrol hos arbejdsgiver, der foretager en vurdering heraf herunder, om omfanget af udgiften vurderes at være en følge af medarbejderes særlige arbejde.

De aktiver, som er omfattet af bonusordningen i form af f.eks. mobiltelefoner, computere, briller, uniformer, faglitteratur, pilottasker m.v., tilhører arbejdsgiver. SKAT syntes at lægge til grund, at dette ikke er tilfældet.

Det gøres gældende, at de udgifter, der er omfattet af bonusordningen, er arbejdsrelaterede udgifter samt at arbejdsgiver er ejer af indkøbte aktiver og, at arbejdsgiver har afholdt udgifterne. Derfor skal disse udgifter behandles efter reglerne om personalegoder til lønmodtagere. Det gøres endvidere gældende, at der ikke skal ske beskatning af udgifterne.

()”

Klagerens repræsentant er den 12. juni 2019 kommet med et supplerende indlæg i forbindelse med klagesagen for klagerens arbejdsgiver:

”()

GENERELLE BEMÆRKNINGER

2. Denne sag omhandler den retlige behandling af [virksomhed1] produktionskonto, som er oprettet via en overenskomst med repræsentanter for medarbejderne i [virksomhed1].

3. Det gøres indledningsvist gældende, at produktionskontoen ikke udgør en skatteretlig ulovlig lønomlægning, idet den efter kollektiv overenskomst med pilot-gruppen blev indgået som en bonusordning. Såfremt der ikke afholdes udlæg fra produktionskontoen, er indholdet af ordningen, at medarbejderen opnår en kontant bonus i form af en A-skattepligtig udbetaling eller indbetaling på medarbejderens pensionsordning. Produktionskontoen udgør således en sædvanlig lønstigning i henhold til kollektiv aftale og er ikke i sig selv udtryk for en lønomlægning.

4. [virksomhed1] har en arbejdsretlig forpligtelse til at stille det fornødne udstyr til rådighed for medarbejdernes udførsel af deres arbejde. Som der vil blive redegjort for i det følgende, har produktionskontoen den fordel, at jo lavere [virksomhed1]s udgifter til arbejdsredskaber er, jo højere en bonus kan medarbejderne optjene ret til. Parterne har med den kollektive overenskomst fundet en god og fair måde at tilgodese, såvel [virksomhed1]s ønske om at have så lave omkostninger til driften som forsvarligt er muligt og medarbejderens ønske at få en andel i evt. sparede omkostninger. Der er ikke tale om, at medarbejderne har valgt at konvertere eller omlægge deres løn.

5. Det er SKATs opfattelse, at sagen omhandler lønomlægning. Såfremt Landsskatteretten finder, at den i sagen omhandlede aflønningsordning gennem brug af en produktionskonto skal behandles efter reglerne for lønomlægning, skal det vurderes, hvorvidt [virksomhed1]s medarbejderes produktionskonto opfylder kravene for at være en gyldig lønomlægning.

Baggrunden for produktionskontoen

6. Piloterne og udvalgt crew-personale hos [virksomhed1] er aflønnet med en fast løndel og en variabel løndel, som administreres gennem medarbejdernes produktionskonto.

7. Piloter og crew-personale på fly har i sin natur i meget mindre grad mødepligt på deres arbejdsgivers faste arbejdssted end andre og mere traditionelle arbejdsfunktioner. Der er tale om et meget omskifteligt erhverv, hvor personalet sjældent opholder sig på arbejdsgiverens kontor eller har et fast arbejdssted.

8. [virksomhed1]s medarbejdere skal enten på baggrund af [virksomhed1]s instruktioner eller lovgivningsmæssige krav foruden uniformering anvende en række arbejdsredskaber for at kunne udføre deres arbejdsopgaver. Piloter skal endvidere årligt gennemføre nødvendig efteruddannelse og vedligeholdelse af flycertifikater.

9. Som et mindre flyselskab har [virksomhed1] ikke base og mandskab i de mange lufthavne, som anvendes af [virksomhed1]s kunder rundt om i verden. Piloter og crew- personale er derfor selv ansvarlige for at medbringe det fornødne udstyr på flyvninger, som omfatter alt fra logbøger og headsets til den nødvendige rejselegitimation og dokumentation for flyvningen samt andre redskaber og hjælpemidler.

10. Som det fremgår af SKATs bilag, referat fra mødet af 21. april 2016, er der grundet den store rejseaktivitet stort slid på medarbejdernes arbejdsredskaber. Det fremgår af referatet, at:

”Vi får oplyst, at der er et stort slid på diverse ting, når der er stor rejseaktivitet. Det tilgodeses i ordningen at de piloter med flest produktionsdage også har det største beløb til rådighed til dækning af et større slid/forbrug For at undgå at piloterne ofte beder om nyt ”udstyr” og for at gøre dem omkostningsbevidste og reducere forbruget og udgiften for selskabet, er ordningen lavet. Det beløb, som piloten ikke bruger til udstyr m.v., kan enten udbetales som almindelige A-indkomst eller indsættes på pensionskontoen. ”

11. [virksomhed1] har indgået aftale om produktionskontoen efter kollektiv aftale med repræsentanter for pilotgruppen i [virksomhed1]. Formålet med strukturen er at skabe et incitament for piloterne til at være mere omkostningsbevidste i forhold til [virksomhed1]s indkøb af erhvervsmæssigt udstyr og i videst muligt omfang at forlænge holdbarheden på det udleverede udstyr. Produktionskontoen har også den fordel, at den sikrer proportionalitet mellem hvor mange rejsedage den enkelte medarbejder har, og hvor meget udstyr, som stilles til rådighed af [virksomhed1], da mange rejsedage medfører mere slid, hvilket er et sagligt såvel som rimeligt hensyn. Dette er et resultat af optjeningsprincippet og reguleres automatisk i takt med en stigning i antallet af rejsedage for den enkelte medarbejder.

12. Optjeningen af produktionsbonus foregår således, at medarbejderne ved hvert påbegyndt kalenderdøgn med aktiv tjeneste uden for [virksomhed1]s base i [by1], optjener et fast beløb, der er fastsat i den kollektive aftale og efter forhandling med medarbejderrepræsentanterne. Af dette faste beløb sker der sædvanlig udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse (diæter) i henhold til reglerne herfor, og resten indsættes på medarbejderens produktionskonto. SKAT har i den forbindelse tidligere anerkendt, at produktionskontoen ikke er en skattepligtig lønomlægning, hvor medarbejderne går ned i løn for i stedet at modtage skattefri rejsegodtgørelse, jf. værnsreglen i ligningslovens § 9, stk. 4, 3. pkt. Dette er således ikke et tema i sagen.

13. Produktionskontoen har flere fordele for både [virksomhed1] og medarbejderne. For [virksomhed1] skaber den et incitament for medarbejderne til at påtage sig flere længerevarende flyvninger, ligesom ordningen tilskynder til, at medarbejderne pas- ser bedre på deres udstyr. For medarbejderne består fordelen i, at de har indflydelse på, hvilket udstyr, som skal fornys (med respekt af gældende skatteregler herfor) samt, at de kan opnå et skattepligtigt tillæg ved i stedet at få udbetalt indestående på produktionskontoen som en kontant bonus.

14. Indførslen af produktionskontoen har reelt medført et lavere forbrug af hjælpemidler for [virksomhed1], hvilken fordel medarbejderne i kraft af produktionskontoen er medvirkende til. [virksomhed1] kan oplyse, at de har estimeret deres besparelse på hjælpemidler til flere millioner kroner. Denne besparelse kommer medarbejderne til gode, der opnår mulighed for skattepligtige bonusudbetalinger.

Den retlige ramme for produktionskontoen

15. Det er SKATs opfattelse, at bonusordningen (produktionskontoen) ikke kan godkendes som en gyldig lønomlægning. Det er SKATs opfattelse, at ordningen ikke opfylder kravene, jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.1.7, idet aftaletidspunktet for [virksomhed1] medarbejdernes bonus ligger efter retserhvervelsestidspunktet, og fordi der sker betaling af rent private udgifter for ubeskattede midler.

16. I det følgende vil der indledningsvist blive redegjort for, hvorfor aftaletidspunktet ligger før retserhvervelsestidspunktet. Dernæst vil der blive fremsat nogle overordnede bemærkninger om, at der fra produktionskontoen alene sker betaling af erhvervsmæssigt udstyr. For den enkelte klager vil der blive gjort specielle bemærkninger til vedkommendes konkrete udgifter i indlæggets specielle del, hvor der vil blive redegjort for den erhvervsmæssige betydning af de konkrete udlæg.

Retserhvervelsestidspunkt og aftaletidspunkt

17. Aftaletidspunktet er det tidspunkt, hvor der sker ændringer i lønnens sammensætning, jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.1.7. Retserhvervelsestidspunktet er det tidspunkt, hvor man får ret til den løn (i dette tilfælde bonus), som aftalen vedrører.

18. SKAT er af den opfattelse, at idet saldoen på produktionskontoen ændrer sig løbende i takt med, at der afholdes udgifter fra kontoen, ligger aftaletidspunktet efter retserhvervelsestidspunktet. Der henvises i den forbindelse til SKM2011.204SR vedrørende en massageordning, hvor lønomlægning ikke gyldigt kunne aftales.

19. Det gøres dog gældende, at SKM 2011.204SR ikke er sammenlignelig med nær- værende sag. Af det bindende svar fra Skatterådet fremgår det, at det var aftalt, at medarbejderen fra 1. september skulle trækkes DKK 300,- pr. måned i løn. Dette skete imidlertid først den 31. december, hvor der blev trukket for de fire forudgående måneder. Skatterådet bemærker i sin begrundelse:

”Skatteministeriet lægger til grund, at visse af spørgers medarbejdere, herunder medarbejder C, pr. 6. september 2010, indgik en civilretlig gyldig aftale med spørger om ændret vederlagssammensætning, der trådte i kraft pr. 1. september 2010. Kontaktlønsnedgangen blev dog først udøvet i forbindelse medudbetalingen af lønnen for december måned, da spørger fik og betalte fakturaen fra B [massøren]. Konkret blev medarbejder C’s månedlige løn ikke som aftalt reduceret med 300 kr. for september, oktober og november 2010, men forblev uændret i denne periode. Ordningen blev således ikke udøvet i overensstemmelse med aftalen.

Skatteministeriet konstaterer, at der ved den foretagne udøvelse af aftalen blev foretaget

modregning i allerede retserhvervet A-indkomst. Betingelse 2 er derved ikke opfyldt, og udøvelse af aftalen skete derved i strid med retserhvervelsesprincippet []” [min fremhævelse og tilføjelse].

Og videre fra samme skriftsted:

”Det bemærkes i øvrigt, at det formelle aftaletidspunkt den 6. september 2010 ligger efter, at retserhvervelsen af lønnen for september må- ned 2010 er påbegyndt. Også af den grund er betingelse 2 ikke opfyldt.” [min fremhævelse]

20. Skatterådet lagde altså vægt på, at aftalen blev gennemført i strid med sit indhold, hvilket medførte modregning i allerede retserhvervet A-indkomst, idet der skete modregning med tilbagevirkende kraft i lønnen for de forudgående måneder. Der skete også modregning for en periode fra 1. september til 6. september, som tidsmæssigt ligger før både aftaletidspunktet og retserhvervelsestidspunktet.

21. I denne sag indgik [virksomhed1]s piloter første gang pilotaftalen i 2005 og påbegyndte først efterfølgende at opspare til produktionskontoen. Den første aftale er videreført og den for sagerne relevante pilotaftale dateres den 25. september 2014. Aftalen fra 2014 var en 3-årig aftale. Aftalen om produktionskontoen bygger også på den præmis, at udbetalingen fra produktionskontoen sker i nøje overensstemmelse med omkostningerne til den anvendte udgift, og ikke som i SKM2011.204SR, som et forud aftalt fast månedligt beløb, der blev opkrævet med tilbagevirkende kraft i allerede retserhvervet indkomst. Disse forhold medfører, at SKM2011.204SR ikke kan danne præcedens for denne sag.

22. Det skatteretlige realitetsprincip indebærer, at man ser bort fra formaliteterne og i stedet tager udgangspunkt i realiteterne. I Skatterådets begrundelse i SKM 2011.204SR henviser de til aftaletidspunktet, den 6. september 2010, som det ”formelle aftaletidspunkt” og anerkender således, at der på dette tidspunkt blev indgået en civilretlig gyldig aftale. At der ikke var tale om det reelle aftaletidspunkt synes nærmere at bero på, at ordningen netop ikke blev administreret i overensstemmelse med aftalen og, at det reelle aftaletidspunkt i sagen dermed lå måneder efter retserhvervelsestidspunktet. For [virksomhed1]s medarbejdere begyndte piloterne først deres optjening af saldoen på deres respektive produktionskonti efter indgåelse af aftalen og kunne først begynde at få udlægsrefusion eller kontant udbetaling, når der var en positiv saldo.

23. Det gøres derfor gældende, at både det formelle og reelle aftaletidspunkt i denne sag er tidspunktet for indgåelsen af pilotaftalen. Det er fra dette tidspunkt, at [virksomhed1]s medarbejdere indgik en civilretlig gyldig aftale om opsparing af bonus på deres produktionskonto og mulighed for del i den økonomiske gevinst, såfremt de erhvervsmæssige udgifter faldt. Pilotaftalen danner grundlag for bonussen. Opnåelsen af bonus sker, når rejsedagen er gennemført. På dette tidspunkt har medarbejderne optjent endeligt ret til bonussen, der kan disponeres efter den forudgående pilotaftale på følgende måde:

1) Indsættelse på pensionsopsparing

2) Udbetaling som A-indkomstskattepligtigt beløb

3) Refusion af arbejdsudstyr

Retserhvervelsestidspunktet for medarbejderens optjening af indestående på produktionskontoen ligger således efter aftaletidspunktet. Det samme gør sig gældende for refusion af udlæg, der blot er medarbejderens disponering af det beløb, som er optjent i medfør af aftalen. Betingelse nr. 2 i Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.1.7., anses derfor for opfyldt. Der sker ikke modregning i et allerede erhvervet vederlag (som i SKM2011.204SR), idet det netop er forudsat, at fra aftaletidspunktet og frem først skal ske optjening af indestående på produktionskontoen, før der erhverves ret til udbetaling eller refusion.

24. Forholdet mellem aftaletidspunktet og retserhvervelsestidspunktet kan illustreres som følger:

Der er ikke tale om rent private udgifter

25. SKAT har gjort gældende, at betingelse nr. 3 i Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.1.7., ikke er opfyldt, idet udlæg fra produktionskontoen dækker rent private udgifter.

26. Det bemærkes, at det er ubestridt, at der er sket en reel ændring i lønnens sammensætning, hvorfor dette krav anses for opfyldt.

27. Overordnet gøres det gældende, at den praksis, som blev administreret hos [virksomhed1] og betaling af medarbejdernes arbejdsudstyr fra produktionskontiene, skete til betaling af erhvervsmæssige udgifter. Det var en forudsætning for medarbejdernes refusion, at det var godtgjort, at udgiften var nødvendig for udførelsen af arbejdet.

28. Som det fremgår af Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.1.7.4, skal afklaringen af, hvorvidt der er tale om betaling for rent private udgifter afgøres ud fra alle faktiske omstændigheder. I den forbindelse er det vigtigt at fremhæve, at ordningen med produktionskontoen blev indført ved kollektiv aftale mellem [virksomhed1] som arbejdsgiver og medarbejderrepræsentanterne. Indføringen af ordningen har medført, at [virksomhed1] ikke stiller ekstra erhvervsmæssigt udstyr til rådighed for medarbejderne eller fornyer det eksisterende uden at dette sker gennem træk fra produktionskontoen. Uanset, at det er medarbejderne, som har mulighed for at tage initiativ til at forny deres udstyr, er det fortsat [virksomhed1] der, som arbejdsgiver, stiller udstyret til rådighed.

29. [virksomhed1] er som arbejdsgiver forpligtet til at sikre, at deres medarbejdere har det fornødne udstyr til at udføre sit hverv og har i medfør af arbejdsmiljølovgivningen en forpligtelse til at sikre, at medarbejderne kan udøve deres arbejdsopgaver sikkerheds- og sundhedsmæssigt forsvarligt. Dette indebærer bl.a., at piloter, der i kraft af deres placering forrest i flyene udsættes for en høj eksponering over for UV- og sollys, bør bære solbriller med UV-beskyttelse under flyvninger. [virksomhed1] skal også stille fornødne logbøger og heasets til rådighed. Disse pligter påhviler [virksomhed1] som arbejdsgiver. Såfremt Landsskatteretten måtte finde, at det ikke er [virksomhed1], som stiller udstyret til rådighed, vil det for [virksomhed1] indebære en overtrædelse af de arbejdsretlige regler og arbejdsmiljølovgivningen. Dette er naturligvis ikke i overensstemmelse med den praktiske virkelighed og har aldrig været en del af grundlaget for den kollektive aftale med piloterne.

30. Dertil kommer, at der er særlige regulatoriske regler i medfør af luftfartslovgivningen, der indebærer særlige krav til udstyr.

31. Som anført i klagen fastholdes det, at [virksomhed1] som arbejdsgiver ejer det indkøbte udstyr. Når det anføres i referatet, vedlagt som bilag af SKAT, at Selskabet ikke stiller krav om, at dette skal tilbageleveres til selskabet, er dette ikke korrekt. Således fremgår det eksempelvis af en sædvanlig fratrædelsesaftale, opsigelse og bortvisningsskrivelse i [virksomhed1]:

”Alle materialer, herunder - men ikke begrænset til - instruktioner, kontrakter, paradigmer, personlige notater, software og andre udleverede arbejdsredskaber eller hjælpemidler i forbindelse eller relation til arbejde udført i tjeneste samt nøgler, adgangskort m.v. skal afleveres på den sidste arbejdsdag.”

32. Hvorvidt de udleverede udstyr er forsikret af [virksomhed1] eller ej, er uden betydning for den skattemæssige vurdering, idet [virksomhed1] efter en økonomisk vurdering har besluttet ikke at forsikre disse aktiver, hvilken beslutning ikke kan lægges den enkelte medarbejder til last. Klager afgiver ved indgivelsen af nærværende ind- læg erklæring om, at de omhandlende effekter tilhører [virksomhed1] som arbejdsgiver og at det på intet tidspunkt har været parternes hensigt, at ejerskabet skal overgå til medarbejderne.

33. Det forhold, at piloter og crew-personale er tvunget til at medbringe deres arbejdsredskaber på privatadressen indebærer ikke, at det af den årsag bliver et helt eller delvist privat aktiv. Som det også fremgår af besvarelsen af spørgsmål 3, 5, 6 og 7 i SKM2017.654SR vedrørende piloters arbejdsredskaber, har en pilot og ansatte på fly ikke mulighed for at efterlade deres arbejdsmæssige udstyr i flykabinen, men er nødt til at tage dette med hjem privat. Piloterne og crew-personalet er ikke berettiget til at efterlade ejendele på flyene, ligesom medarbejderne ikke kan være sikker på, at deres næste flyvning sker på samme fly. Dette må naturligvis tillægges betydning ved vurderingen af piloternes eventuelle beskatning og det må lægges til grund, at der er videre rammer for piloterne til at tage udstyret med på deres privatadresser uden at det af den årsag medfører beskatning eller, at udstyret bliver helt eller delvist privat ejendom.

34. Udbetalingerne fra produktionskontoen blev administreret således, at det alene var udgifter, som relaterede sig til piloterne og crew-medlemmernes erhvervsmæssige aktiviteter, som kunne fradrages fra produktionskontoen. Det fremgår således bl.a. af pilotaftalen fra 2014, at følgende udgifter kunne fradrages:

- dækning af udlæg til supplering af hjemmearbejdsplads

- Udskiftning af mobiltelefon, maks. udskiftning hvert andet år

- dækning af udlæg til supplering og rensning af uniformdele

- pilot briller

- faglitteratur for piloter

- pilottasker og kufferter

- vedligeholdelse af certifikater

- massage

- pilotrelaterede kurser, f.eks. sprogkurser

Alle de nævnte udgifter er erhvervsmæssigt relevante for medarbejdere omfattet af Pilotaftalen.

35. Økonomiafdelingen hos [virksomhed1] gennemgik udgiftsbilagene, før anmodningen om udbetaling fra produktionskontoen bliver imødekommet. Der bliver i hvert enkelt tilfælde foretaget et konkret skøn over udgiften og dens relevans for arbejdet, ligesom der i pilotgruppen og blandt crew-medlemmer er en udbredt forståelse for, at de omkostninger, som skal fradrages fra produktionskontoen, skal relatere sig til pågældendes arbejdsopgaver og funktioner, i modsat fald skal der ske kontant udbetaling med indeholdelse af A-skat, før der kan foretages indkøb af private aktiver.

Sammenfattende for produktionskontoen som gyldig lønomlægning

36. På baggrund af ovenstående gøres det således gældende, at Klagers produktions- konto og afholdelse af udlæg herfra udgør en gyldig lønomlægning. Det fremhæves:

1) At aftalen er civilretlig gyldig

2) At aftaletidspunktet ligger før retserhvervelsestidspunktet og

3) At Pilotaftalen har medført en reel ændring i lønnens sammensætning og, at der ikke sker betaling for private goder med ubeskattede midler.

Lønomlægningen er således indgået i overensstemmelse med kravene i Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.1.7.

37. Såfremt Landsskatteretten finder, at en eller flere af Klagers konkrete udgiftsposter fra produktionskontoen ikke er skattefritaget som erhvervsmæssigt udstyr, eller omfattet af bagatelgrænserne for personalegoder i ligningslovens § 16, stk. 3, gøres det gældende, at denne vurdering ikke gør lønomlægningen ugyldig i sin helhed, men at der alene skal ske forhøjelse af Klagers personlige indkomst svarende til værdien af de enkelte udgifter.

Der skal ske beskatning efter reglerne for personalegoder

38. Det gøres gældende, at de udgifter, som er nødvendige for medarbejdernes udførsel af sit arbejde (arbejdsredskaber), ikke medfører beskatning, idet aktiverne tilhører [virksomhed1] som arbejdsgiver og er stillet til rådighed for medarbejderne til arbejdets udførsel.

39. Arbejdsredskaber og hjælpemidler, der er stillet til rådighed for arbejdets udførelse, er ikke personalegoder. Kun hvis arbejdsredskabet m.v. også rent faktisk anvendes privat, kan der statueres privat brug, og dermed giver arbejdstageren en økonomisk besparelse eller fordel af privat karakter, bliver det et personalegode.

40. Det gøres gældende, at de afholdte udgifter fra medarbejdernes produktionskonti er betaling for arbejdsredskaber, der følgelig ikke er indberetningspligter for Klager. Subsidiært gøres det gældende, at såfremt Landsskatteretten måtte finde, at enkeltstående effekter ikke er arbejdsredskaber, skal der for dette udstyr ske en skattemæssig behandling efter reglerne om personalegoder.

41. De forskellige typer af udgifter inden for beskatning af personalegoder kan således inddeles i tre kategorier:

()

SPECIELLE BEMÆRKNINGER TIL UDLÆG

()

Mobiltelefoner, telefonabonnement, internetabonnement

44. For de medarbejdere, som har anvendt udgifter til telefoni fra deres produktionskonti, skal der ikke ske indberetning heraf. Som det fremgår af de fremlagte lønsedler i medarbejdersagerne, vedlagt SKATs indlæg, er der foretaget indberetning af lønart ”1920 Fri telefon m.m. funktionær” for medarbejderne. Der er foretaget indberetning af fri telefon i henhold til beskatningsgrundlaget på DKK 2.600,- (2015) og DKK 2.700,- (2016) som forudsat i ligningslovens § 16, stk. 1, nr. 12.

45. Som det videre fremgår af ligningslovens § 16, stk. 12, 3. pkt., skal medarbejdernes adgang til arbejdsgiverbetalt bredbånd på deres privatadresse ikke beskattes, idet de har adgang til [virksomhed1]s netværk, herunder adgang til at foretage udtræk af flyveplanlægning og logbøger, ligesom de har adgang til webmail m.v. Det fremhæves i den forbindelse, at medarbejderne i kraft af deres stilling sjældent opholder sig på [virksomhed1]s kontoradresse, hvorfor det er afgørende, at de kan tilgå de forskellige systemer og opdatere ruteplaner hjemmefra.

46. Det gøres således gældende, at medarbejdernes udgifter fra produktionskontoen til betaling for bredbåndsforbindelse, telefonabonnement samt indkøb af ny telefon allerede er beskattet gennem deres multimediebeskatning. Såfremt der skal ske indberetning, hvorved medarbejderne får tillagt beløbene på produktionskontiene til deres personlige indkomst, medfører dette en dobbeltbeskatning.

47. Omkostningerne forbrugt hertil fra medarbejdernes produktionskonti skal således ikke indberettes, idet der allerede er sket beskatning efter ligningslovens § 16, stk. 12.

()

Massage, kiropraktor, fysioterapi

112. Arbejdsgiverbetalte sundhedsydelser er som udgangspunkt skattepligtige for medarbejdere, medmindre der er tale om en arbejdsgiverbetalt behandling eller forebyggende behandling af arbejdsskader, jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.15.2.

113. Medarbejdernes arbejde hos [virksomhed1] indebærer ensformige arbejdsstillinger i en ofte fast spændt position, hvilket er belastende for kroppen. Massagen har til formål at forebygge arbejdsrelaterede skader, såsom spændinger i nakke og skuldre, spændingshovedpine og lignende. Massagen har også en positiv effekt på sygefraværet og virker sygdomsforebyggende.

114. Der er således tale om en behandling eller en forebyggende behandling af arbejdsskader, der efter fast praksis er skattefrit, jf. bl.a. SKM2011.132SR, SKM2011.194SR og SKM2009.516SR.

115. Der skal derfor ikke ske indberetning af omkostningerne forbrugt hertil fra medarbejdernes produktionskonti.

()”

Klagerens repræsentant er den 15. august 2019 kommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 9. juli 2019:

”()

GENERELLE BEMÆRKNINGER

Der er ikke tale om lønomlægning

1 Idet der henvises til undertegnedes synspunkter fremført under kontormødet, som jeg ikke skal gentage i dette indlæg, så er er Klagers principale synspunkt, at nærværende sagskompleks ikke er en sag omhandlende lønomlægning. Den overenskomst, der er indgået mellem [virksomhed1] og medarbejderne, passer ikke ind i strukturen eller tankegangen bag klassisk lønomlægning, da formålet med ordningen ikke er, at der skal ske en lønnedgang hos medarbejderen. Den aftalte overenskomst giver sædvanlige lønforbedringer og reguleringer, som i andre overenskomster. I tillæg hertil har parterne i overenskomsten aftalt, hvornår opnåede besparelser (i modsætning til lønnedgang) kan give en fordel hos begge parter. Da besparelserne primært består af udgifter, som [virksomhed1] allerede afholdte, herunder udgifter, som [virksomhed1] er forpligtet til at afholde, så giver det et materielt forkert resultat, hvis ordningen bedømmes efter reglerne om lønomlægning. Det beskyttelseshensyn, som ligger bag lønomlægningsaftaler, er lidt groft sagt, at man ikke frit skal kunne konvertere løn til skattefri goder. Denne sag omhandler fordeling af sparede udgifter. Ingen medarbejdere i [virksomhed1] er gået ned i løn som følge af overenskomsten, hvor produktionskontoen blev indført.

2 Der kan eksempelvis nævnes [virksomhed1] medarbejdernes uniformer. Som det fremgår af Skattestyrelsens indlæg af 9. juli 2019, anerkendes det, at uniformerne har et erhvervsmæssigt formål. Som det er uddybet i Klagers indlæg af 12. juni 2019,er ordningen med [virksomhed1] medarbejdernes produktionskonti indgået som en kollektiv overenskomst med medarbejderrepræsentanterne for at nedbringe de erhvervsmæssige udgifter for [virksomhed1]. Medarbejderne har ubestridt et behov for at anvende uniform på flyvninger og til erhvervsmæssige formål. Den uniform, som [virksomhed1] under alle omstændigheder skal udlevere, stilles i overensstemmelse med den kollektive overenskomst til rådighed ved brug af medarbejdernes produktionskonti. Det har aldrig været en forudsætning for, eller en del af den kollektive overenskomst, at den byggede på et princip om lønomlægning. Ordningen bygger tværtimod på et incitament for medarbejderne til at være omkostningsbevidste, hvilket har skabt en stor besparelse for [virksomhed1], som er kommet medarbejderne til gode gennem skattepligtige kontante udbetalinger eller pensionsindbetalinger.

3 Lønomlægning – eller bruttolønsordninger – er efter Den Juridiske Vejledning CA.5.1.7.1 defineret som:

Lønomlægning" betegner ordninger, hvor løn i goder finansieres ved en nedgang i medarbejderens almindelige kontantløn eller ændring af andre dele af lønnen, såsom bonus eller pension. Dvs. en del af kontantlønnen bliver lagt om til løn i goder. [min fremhævning]

Ordningen med produktionskontoen og den kollektive overenskomst er ikke forenelig med denne definition, der forudsætter, at medarbejderen går ned i løn eller der sker ændring af andre dele af lønnen. Medarbejdernes løn blev hverken nedsat eller ændret da den første og de senere pilotaftaler blev indgået. Medarbejderne har ikke truffet et individuelt valg om at ændre eller nedsætte deres løn mod at modtage goder som led i en lønomlægning.

4 Såfremt det ikke anerkendes i nærværende sager, at [virksomhed1] og medarbejderrepræsentanterne kan oprette produktionskontoen som skattemæssigt forudsat, har det den konsekvens, at det ikke vil være muligt at indgå lignende omkostningsbesparende ordninger fremadrettet. Medarbejderne vil i så fald påtage sig en økonomiske byrde for arbejdsgiveren og medfinansiere eget arbejdsudstyr, hvilket ikke er meningen eller formålet med lønomlægningsreglerne.

Retserhvervelsestidspunkt og aftaletidspunkt

5Såfremt Skatteankestyrelsen finder, at sagen trods ovenstående skal behandles efter reglerne for lønomlægning, fastholdes det, at aftaletidspunktet ligger før retserhvervelsestidspunktet. Der henvises til de i Klagers indlæg af 12. juni 2019 anførte bemærkninger.”

Landsskatterettens afgørelse

Det er en forudsætning for, at Landsskatteretten kan behandle en klage, at der foreligger en afgørelse fra SKAT, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1.

Klagerens repræsentant har for indkomstår 2015-2016 nedlagt påstand om, at bonussen fra selskabet ikke er yderligere A-indkomst for klageren, og at der ikke er tale om dækning af rent private udgifter på bonuskontoen.

SKAT har truffet afgørelse om beskatning af klagerens løn for så vidt angår indkomstår 2016. I den forbindelse er det oplyst, at SKAT (nu Skattestyrelsen) har en igangværende sag for indkomstår 2015 vedrørende beskatning af klagerens løn, som afventer nærværende klagesag.

Landsskatteretten kan herefter kun behandle det indkomstår, hvor der foreligger en afgørelse fra SKAT. Det er som følge heraf alene indkomstår 2016, der behandles af Landsskatteretten i det følgende.

Landsskatteretten afviser således at behandle klage over indkomståret 2015.

Lønomlægning

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4. Til den skattepligtige indkomst skal medregnes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de består i penge eller formuegoder af pengeværdi. Det er efter statsskattelovens § 4 således ikke et krav, at indkomsten er fysisk erhvervet ved f.eks. en kontant betaling, idet selve erhvervelsen af et retskrav af økonomisk værdi er tilstrækkeligt til at medføre beskatning af indkomsten.

Lønindtægter og anden A-indkomst, der kommer til udbetaling efter udløbet af en indtjeningsperiode, skal med på indkomstopgørelsen i det indkomstår, hvori udbetalingen finder sted. Hvis udbetalingen bliver udskudt, skal det dog med på indkomstopgørelsen senest seks måneder efter retserhvervelsen, eller ved ophøret af personens subjektive skattepligt i henhold til kildeskattelovens § 46, stk. 2, og kildeskattebekendtgørelsen § 20 og § 22.

Det følger endvidere af kildeskattelovens § 46, stk. 3, at indeholdelse af A-skat går forud for andre krav mod den pågældende A-indkomst.

Begrebet lønomlægning er nærmere defineret i Den juridiske vejledning afsnit C.A.5.1.7. Det fremgår, at en aftale om lønomlægning kan anerkendes uden skattemæssige konsekvenser, når tre generelle betingelser er opfyldt. Betingelserne er:

1)	Aftalen om omlægning af lønnen skal være civilretlig gyldig.
2)	Aftaletidspunktet, hvor der sker ændring i lønnens sammensætning, skal ligge før det tidspunkt, hvor man får ret til den løn, som aftalen vedrører.
3)	Aftalen om lønomlægning skal være en reel ændring af lønnens sammensætning og må ikke indebære en betaling for et rent privat gode med ubeskattede midler.

I Landsskatterettens afgørelse af 7. juli 2020, offentliggjort i SKM2020.333.LSR, havde et selskab etableret en bonusordning med sine medarbejdere, hvor medarbejdere kunne vælge at få udbetalt bonus som A-indkomst eller anvende bonus til indkøb af diverse goder. Da anskaffelsen af disse goder var sket efter, at de ansatte havde erhvervet ret til bonusbeløbene, fandt Landsskatteretten allerede af denne grund, at der også i disse tilfælde var tale om A-indkomst, hvor der burde have været indeholdt A-skat, jf. kildeskattelovens §§ 43 og 46, stk. 2. Betingelserne for lønomlægning fandtes ikke opfyldt.

Klageren har i de pågældende indkomstår været ansat som pilot hos selskabet og har modtaget løn. Efter det oplyste har aftalen omkring produktionsbonussen i klagerens tilfælde været udarbejdet som et tillæg til ansættelseskontrakten. Bonussen har udgjort A-indkomst, som blev optjent i forbindelse med rejser over 24 timer, og tilskrevet løbende på bonuskontoen. Herefter blev der fratrukket skattefri rejsegodtgørelse efter statens takster. Det resterende beløb blev udbetalt som A-indkomst, indsat på pensionsordning eller anvendt til dækning af diverse udgifter efter regning, jf. den indgåede aftale. Den del af bonussen, der blev betalt som udlæg efter regning, er således ikke blevet beskattet.

Der foreligger i sagen en oversigt over klagerens optjente bonus fra selskabet samt kopi af de udlæg, som klageren har fået dækket som en del af sin bonus.

Landsskatteretten finder, at den indgåede aftale/ordning skal behandles efter reglerne om lønomlægning. Ved lønomlægning forstås ordninger, hvor løn i goder finansieres ved en nedgang i medarbejderens almindelige kontantløn eller ændring af andre dele af lønnen, dvs. hvor en del af kontantlønnen bliver lagt om til løn i goder. Der lægges vægt på, at aftalen/ordningen medfører en ændring/nedsættelse af klagerens løn. Såfremt ordningen ikke var indført, ville den optjente bonus skulle udbetales gennem skattepligtige udbetalinger (yderligere løn).

Spørgsmålet bliver herefter om produktionskontoen, og afholdelse af udlæg herfra, udgør en gyldig lønomlægning, altså om de tre betingelser er opfyldt.

Ud fra det oplyste lægges det til grund, at aftalen er civilretlig gyldig. Første betingelse er derfor opfyldt.

Vurderingen af om anden betingelse er opfyldt, sker ved at fastlægge aftaletidspunktet og retserhvervelsestidspunktet. Aftaletidspunktet er det tidspunkt, hvor der er indgået en bindende aftale, mens retserhvervelsestidspunktet afhænger af en fortolkning af de konkrete forhold. Det er typisk i sager, hvor det er en bonus, pension eller en anden særlig del af lønnen, der omlægges til goder, at der er tvivl om retserhvervelsestidspunktet.

Det følger af retserhvervelsesprincippet i statsskattelovens § 4, at beskatningen som udgangspunkt sker på det tidspunkt, hvor en skattepligtig person erhverver ret til et formuegode. Allerede på det tidspunkt, hvor en person har et krav på f.eks. en betaling, har vedkommende et formuegode i form af et retskrav på betaling. Efter retserhvervelsesprincippet sker beskatningen på det tidspunkt, hvor der er et sådant retskrav, uanset om personen faktisk får betalingen.

Andre bestemmelser end statsskattelovens § 4 kan være afgørende for at fastlægge, hvornår der sker retserhvervelse. Det fremgår af Skatterådets afgørelse af 19. februar 2008, offentliggjort i SKM2008.176, at det afgørende var, på hvilket tidspunkt medarbejderne erhvervede endelig ret til en bonus. Af funktionærlovens § 17 a fremgik det, at retten til bonussen erhverves løbende. I den konkrete sag har funktionærlovens § 17 a således betydning for, hvornår medarbejderne erhvervede ret til deres bonus.

Som udgangspunkt er det skatteretlige retserhvervelsestidspunkt sammenfaldende med det civilretlige. Det skatteretlige og civilretlige retserhvervelsestidspunkt er dog ikke nødvendigvis sammenfaldende. Der henvises til ovenstående afgørelse.

Det er som følge heraf Landsskatterettens opfattelse, at klageren har erhvervet ret til bonussen straks efter rejsens afslutning.

Det er samtidig Landsskatterettens opfattelse, at kontantlønnedgangen først er udøvet i forbindelse med, at klageren har brugt en del af bonussen til anskaffelse af diverse goder, dvs. at aftaletidspunktet for betaling af goderne ligger efter det tidspunkt, hvor klageren har erhvervet ret til lønnen. Landsskatteretten bemærker i samme forbindelse, at det som oftest ikke er i umiddelbar tilknytning til retserhvervelsestidspunktet, at klageren træffer valget om, hvorvidt han vil have bonussen udbetalt som løn/pension, eller om den skal anvendes til køb af goder.

Landsskatteretten finder således, at der ved den foretagne udøvelse af aftalen er blevet foretaget modregning i allerede retserhvervet A-indkomst. Anden betingelse er derved ikke opfyldt, og udøvelsen af aftalen sker derved i strid med retserhvervelsesprincippet i statsskattelovens § 4 og kildeskattelovens § 46, stk. 3.

Som følge heraf er anden betingelse af de tre generelle betingelser, som skal være opfyldt for, at en lønomlægning anses for gyldig, ikke opfyldt, og der er derfor allerede af den grund tale om en ugyldig lønomlægning.

I forhold til tredje betingelse bemærker Landsskatteretten, at det må afgøres ud fra de faktiske forhold, om en lønomlægning indebærer en reel ændring af lønnens sammensætning, eller om det er betaling for et rent privat gode med ubeskattede midler.

Ved vurderingen heraf kan det være relevant at tage i betragtning, om godet er stillet til rådighed af arbejdsgiveren, om lønnedgangen er uafhængig af eventuelt varierende udgifter, varigheden af lønnedgangen, og om ændringen fremgår som et fradrag på lønsedlen.

En reel aftale om lønomlægning indebærer, at medarbejderen får en lavere kontantløn, samtidig med at der erhverves ret til et eller flere goder. For at ordningen kan anses som en reel ændring af lønnens sammensætning, herunder at godet kan anses som stillet til rådighed af arbejdsgiveren, skal der derfor være en adskillelse mellem på den ene side nedgangen i kontantlønnen og på den anden side aflønningen i goder. Dette kommer også til udtryk i kravet om, at nedgangen i kontantlønnen ikke må svinge med eventuelle varierende udgifter.

Som følge heraf finder Landsskatteretten heller ikke, at tredje betingelse er opfyldt.

Der lægges vægt på, at der, ved en gennemgang af den indsendte dokumentation, konstateres, at det er klageren selv, som har anskaffet de forskellige goder, og det er oftest klagerens eget navn, som fremgår af bonnerne/regningerne, som afleveres til selskabet. Dermed anses det ikke for selskabet, som stiller godet til rådighed for klageren

Landsskatteretten bemærker også, at selskabet til sagen har oplyst, at de har stillet krav om, at det indkøbte udstyr blev tilbageleveret. Der er i den forbindelse henvist til en sædvanlig fratrædelsesaftale og opsigelsesskrivelse. Dette stemmer ikke overens med referatet af møde den 21. april 2016 mellem selskabet og SKAT, hvoraf fremgår, at selskabet over for SKAT har tilkendegivet, at de ikke har stillet krav om tilbagelevering af indkøbt udstyr.

Landsskatteretten lægger endvidere vægt på, at trækket fra bonuskontoen ligeledes har været afhængig af varierende udgifter. Der er således ikke tale om et fast beløb.

Da ordningen indebærer, at klageren har haft krav på at blive kompenseret for kontantlønnedgangen krone-for-krone, indikerer det, at nedgangen ikke er reel. Ordningen fremstår dermed som en opsparing af ubeskattede midler, hvilket er i strid med retserhvervelsesprincippet og kildeskattelovens regler om indeholdelse.

Beskatning og vurdering af muligheden for fradragsret skal herefter ske efter reglerne for øvrige lønmodtagerudgifter, jf. nedenstående gennemgang.

Fradrag for øvrige lønmodtagerudgifter

Udgangspunktet for bedømmelse af fradrag for udgifter er statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Betingelsen er herefter, at udgiften er relateret til at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsterhvervelsen. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelse af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Private udgifter kan derfor ikke fradrages, jf. statsskattelovens § 6, sidste led.

Fradragsretten for udgifter i forbindelse med indtægtsgivende arbejde for lønmodtagere er endvidere reguleret i ligningslovens § 9, stk. 1, 1. pkt. Heraf fremgår, at lønmodtagerudgifter som hovedregel kun kan fradrages med det beløb, hvormed udgifterne sammenlagt overstiger et grundbeløb på 5.700 kr. (2015-niveau) og 5.800 kr. (2016-niveau).

Det følger af Østre Landsrets dom af 27. juni 2007, offentliggjort i SKM2007.518.ØLR, og stadfæstet ved Højesterets dom af 19. august 2010, offentliggjort i SKM2010.549.HR, at det er en forudsætning for fradrag for udgifter, der i almindelighed anses som private udgifter, at det dokumenteres, at udgifterne er merudgifter, der er nødvendige for indkomsterhvervelsen.

SKAT har for indkomstår 2016 ikke godkendt fradrag for udgifter til massage og telefoni/internet, ligesom udokumenteret udgifter heller ikke er godkendt. SKAT har godkendt fradrag for udgifter til de øvrige køb, der er dækket via bonuskontoen.

Ud fra det modtagne materiale og sagens oplysninger finder Landsskatteretten ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte SKATs afgørelse vedrørende fradrag for øvrige lønmodtager udgifter. Herved er der lagt vægt på, at de udgifter som SKAT ikke har godkendt, må anses som private udgifter. Klageren har i den sammenhæng ikke godtgjort, at udgifterne har haft en direkte og umiddelbar forbindelse til arbejdet som pilot, eller at de har været nødvendige for indkomsterhvervelsen i medfør af ligningslovens § 9, stk. 1, statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og ligningslovens § 31. Der henvises til nedenstående gennemgang.

Landsskatteretten bemærker, at de godkendte lønmodtagerudgifter for indkomståret 2016, ikke overstiger grundbeløbet på 5.800 kr., hvorfor fradraget bliver 0 kr.

Massage

Klageren har afholdt udgifter til massage, som klageren har fået dækket via bonuskontoen. Der ses således at være tale om arbejdsgiverbetalt massage.

De udgifter, som et selskab har afholdt til sundhedsydelser, anses efter deres art som udgangspunkt at være af privat karakter og primært afholdt til fordel for den ansatte, jf. Østre Landsrets dom af 11. december 2006, offentliggjort i SKM2007.46.ØL.

I nærværende sag finder Landsskatteretten ikke, at der er en konkret arbejdsmæssig begrundelse for arbejdsgiverbetalt massage. Under disse omstændigheder anses det derfor ikke for tilstrækkeligt godtgjort, at klageren kan få fradrag for udgifterne hertil.

Telefoni og internet

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet allerede dækker udgifter til telefoni og internet med op til 500 kr. pr. måned. Selskabet har i den forbindelse vurderet, at 500 kr. pr. måned som udgangspunkt er nok til at dække det erhvervsmæssige behov.

Herefter finder Landsskatteretten, at beløb udover 500 kr. pr. måned må anses som en privat udgift, som derfor ikke er fradragsberettiget for klageren.

Manglende bilag

Det fremgår af sagens oplysninger, at klageren har fået dækket køb via bonuskontoen, som der ikke er fremlagt dokumentation for.

På grund af den manglende dokumentation finder Landsskatteretten derfor ikke, at disse udgifter er fradragsberettigede for klageren. Herved er der lagt vægt på, at det ikke er muligt at vurdere, hvorvidt udgiften har haft en direkte og umiddelbar forbindelse til klagerens arbejde.

----

Landsskatteretten stadfæster herved SKATs afgørelse for indkomståret 2016.