SKM2017.365.BR Ekstraordinær ansættelse - skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 og stk. 2, 1. pkt.

Ekstraordinær ansættelse - skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 og stk. 2, 1. pkt.

Dokumentets dato 01 May 2017
Dato for udgivelse 17 May 2017 12:33
SKM-nummer SKM2017.365.BR
Myndighed Byret
Sagsnummer BS 3E-427/2016
Dokument type Dom

Parter

A

(v/Adv. Lars Aamann)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Asger Hinsh)

Afsagt af byretsdommer

Mikael Friis Rasmussen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen angår, om nogle af sagsøgeren, A, foretagne hævninger i 2004 på det nu opløste selskab G1s konto skal anses for skattepligtig indkomst hos A (i indkomståret 2006), således som Landsskatteretten ved afgørelse af 15. januar 2016 er nået til. Der er i første række spørgsmål om, hvorvidt skatteansættelsen for 2006 er foretaget rettidigt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

A har endeligt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at As skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 nedsættes med 350.255 kr., subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Der er under sagen afgivet forklaring af A og af vidnet, revisor IT.

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Parternes synspunkter

A har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokument af 27. marts 2017, hvori det hedder bl.a.:

"SAGSFREMSTILLING

Sagen drejer sig overordnet om, hvorvidt udbetalinger på kr. 350.255 til sagsøgeren i 2004 fra det nu opløste selskab G1 kan betragtes som skattepligtig lønindkomst for sagsøgeren med den konsekvens, at der skal ske en forhøjelse af sagsøgerens indkomstopgørelse for indkomståret 2006.

ANBRINGENDER

Sagsøgeren fastholder, at skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 2 ikke kan påberåbes i nærværende sag.

Sagsøgeren bestrider, at sagsøgeren er skattepligtig af de hævede beløb.

Sagsøgeren fastholder, at den af SKAT samt Landsskatteretten foretagne skønsmæssige forhøjelse af sagsøgerens indkomst i 2006 ikke giver udtryk for et realistisk privatforbrug, og at der er grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssige forhøjelse.

Sagsøgeren fastholder, at hævningerne på kr. 350.225 skal kvalificeres som ulovlige lån, at beskatningen heraf skal ske i 2006 hvor lånet bliver eftergivet, samt at beskatningen skal ske efter kursgevinstlovens § 21.

Sagsøgeren fastholder subsidiært, at indtægterne fra G2 var lønindtægter, der blev indskudt som lån i selskabet G1.

1. Forældelse

Sagsøgeren gør gældende, at sagsøgte ikke har iagttaget 6 måneders fristen for varsling efter skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2, 1. pkt., hvorved der på dette grundlag er indtrådt forældelse.

Skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2, 1. pkt. foreskriver, at ekstraordinære ansættelser efter stk. 1 skal overholde en 6 måneders frist for varsling - fra det tidspunkt, hvor det er kommet til kundskab vedrørende det forhold, der bliver afgørende for ændringen af indkomståret. I nærværende sag er spørgsmålet derfor, fra hvornår denne frist løber.

SKAT modtog afgørelsen af 17. november 2009 fra Landsskatteretten. Det fremgår heraf, at kun indkomståret 2005 er behandlet, men at der ved afgørelsen for så vidt angår spørgsmålet om periodisering bliver lagt til grund at rette indkomst år er 2006.

Dette betyder, at SKAT fra dette tidspunkt har kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen fra den ordinære ansættelse, jf. skatteforvaltningslovens § 26.

Det underliggende retlige spørgsmål er ens for begge indkomstår 2005 og 2004; nemlig om det er udbetalingstidspunktet eller retserhvervelsestidspunktet, der er afgørende for periodiseringen.

Det gøres derfor gældende, at 6 måneders fristen for varsling af ekstraordinær skatteansættelse for indkomståret 2004 løber fra Landsskatterettens afgørelse af 17. november 2009 - og ikke fra Skatteankenævnets genoptagelsessag af den 20. december 2012.

Det bemærkes hertil, at Landsskatteretten har givet medhold for forældelse vedrørende forhøjelse af indkomståret 2006 for udbetalingerne foretaget i indkomståret 2005.

SKAT varsler først forhøjelsen af indkomståret 2006 den 22. januar 2013 for udbetalingerne foretaget i 2005. Der er dermed indtrådt forældelse for denne del.

Det forhold, at kun indkomståret 2005 har været klagebehandlet ved Landsskatterettens afgørelse af den 17. november 2009, bør ikke komme sagsøgeren til ugunst, da SKAT er vidende om, at både indkomståret 2004 og 2005 vedrører samme retlige spørgsmål om periodisering, da de udspringer af samme retlige begivenhed (kurators gældseftergivelse) samt, at begge indkomstår er påklaget af sagsøger.

SKAT havde blandt andet selv meddelt Skatteankenævnet, at indkomståret 2004 skulle klagebehandles i Landsskatteretten.

Det bemærkes på denne baggrund, at havde SKAT foretaget den ekstraordinære genansættelse inden 1. maj 2010, så havde betingelserne været opfyldt.

Det bemærkes endvidere, at SKAT som myndighed er underlagt kravet til god forvaltningsskik. I denne sammenhæng er SKAT vidende om det forhold, der ville udløse det korrekte resultat for afgørelsen af indkomståret 2004, men vælger ikke at varsle forhøjelsen før den 22. januar 2013.

Det gøres derfor sammenfattende gældende, at SKAT har været vidende om de nødvendige retlige forhold vedrørende periodiseringsspørgsmålet fra den 17. november 2009 - og på denne baggrund skulle have varslet forhøjelsen af indkomståret 2006, vedrørende udbetalingerne i indkomståret 2004 senest 1. maj 2010. Da dette ikke skete inden for fristen, er der indtrådt forældelse for indkomståret 2004.

2. Beskatning efter kursgevinstlovens § 21

Det ses ubestridt, at sagsøgeren har foretaget udokumenterede hævninger fra selskabet G1. Hævningerne kunne således omstødes af kuratoren for selskabet. Hermed opstod en gæld for sagsøgeren til selskabet.

Bliver en gæld ikke inddrevet grundet manglende midler i boet eller hos sagsøgeren, er den rette beskatningshjemmel kursgevinstloven, der behandler al gæld. Dette uanset hvordan gælden er stået jf. TfS 1999, 86.

Det ses ubestridt, at beskatningen af gældseftergivelsen skal ske i 2006, samt at gældseftergivelsen er skattefri i det tilfælde, at sagsøgeren ikke havde betalingsevne på tidspunktet for gældseftergivelsen jf. kursgevinstlovens § 21.

Dette medfører, at gældseftergivelsen var skattefri for sagsøgeren, såfremt denne var insolvent på tidspunktet for gældseftergivelsen.

Sagsøgte har under sagen gjort gældende, at det fremlagte R75-kontrolbilag ikke godtgør, at sagsøgeren ikke havde betalingsevne i 2006. Dette bestrides.

Det fremgår klart af bilaget, at sagsøgeren ikke havde nogen officiel formue i 2006.

Endvidere bestrides det som anført af sagsøgte, at sagsøgeren skulle råde over væsentlige beløb i 2006, som skattemyndighederne ikke er/var bekendt med.

3. Den skønsmæssige forhøjelse

Til støtte for den oven for nedlagte påstand gøres det subsidiært gældende, at NM har været en lige partner i aktiviteten i selskabet.

SKAT har fejlagtigt henført alle hævningerne til sagsøgeren alene med henvisning til, at denne var tegningsberettiget til bankkontoen sammen med direktøren, JO. Dette til trods for, at sagsøgeren hverken var direktør eller ejer af selskabet.

Når SKAT har skønnet over udgifterne, har man alene taget udgangspunkt i de momsmæssige udgifter, men overset, at købene af stolene skete uden moms, da disse blev indkøbt i udlandet.

Det gøres gældende, at det privatforbrug, som SKAT skønner hos sagsøgeren, er uproportionalt i forhold sagsøgerens normale indtægtsforhold og hvad denne normalt har tjent.

Endvidere gøres det gældende, at SKAT overser, at efter de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskattelovens punkt 3.1.1, er indtægten fra G2 en lønmodtagerindtægt, der kan indskydes i selskabet som lån. Se hertil selvstændigt punkt nedenfor.

Det aflagte regnskab, de nye bilag og de indsendte redegørelser indikerer også, at skønnet er mere end 200 % forkert.

Sagsøgeren fastholder således, at der er grundlag for at tilsidesætte SKATs og Landsskatterettens skønsmæssige forhøjelse af sagsøgerens indkomst for indkomståret 2006 samt, at sagen alene på denne baggrund bør hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Det fastholdes, at bilagene for G1 blev bortskaffet i forbindelse med udlejers rydning af selskabets adresse.

Ved en forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst skal der foretages en skønsmæssig opgørelse over indtægter og udgifter. SKAT er forpligtet til at skønne realistisk over både indtægterne og udgifterne. Heri skal indgå privatforbrugsberegning, bruttoavance og bankkontoudtog.

Det fastholdes, at SKAT ikke har inddraget privatforbrugsberegninger i den skønsmæssige forhøjelse af sagsøgerens indkomst.

Endvidere fastholdes det, at Landsskatteretten i strid med officialprincippet ikke i forbindelse med genoptagelsen har vurderet selve forhøjelsen.

Heroverfor gøres det gældende, at sagsøgerens revisor har udarbejdet regnskabet for G1 på baggrund af bankkontoudtog fra G1, bankkontoudtog fra sagsøgeren, salgsfaktura til G2, forklaring fra ML fra G2, udgiftsbilag fra G3, forklaringer fra sagsøgeren og ud fra privatforbrugsberegninger.

Ifølge privatforbrugsberegninger havde sagsøgeren et privatforbrug på kr. 81.102. Sammenlagt med indtægterne for sagsøgerens samlever på ca. kr. 115.036, udgjorde privatforbruget for hele husstanden således ca. kr. 196.138, hvilket næppe kan anses for urealistisk.

Anvendes SKATs tal bliver sagsøgers privatforbrug på over 380.000 kr. - og den samlede husstands privatforbrug på over 500.000 kr., hvilket må afvises som åbenlyst urealistisk i forhold til sagsøgerens almindelige økonomiske forhold.

Det gøres gældende, at når en indkomstforhøjelse ikke har afsæt i et realistiske privatforbrug, må kravene til præcisionen i den skønsmæssige udøvelse være endnu større.

Sagsøgte anser det ikke for godtgjort, at der er købt varer i udlandet. Dette fastholdes.

Det faktum, at der er købt varer (stole) i udlandet og derfor uden moms, kan udledes af kontoudtog fra banken, hvoraf fremgår overførsler til udlandet og bankgebyr for udenlandsk overførsel.

4. Lønmodtagerindtægt fra G2

Sagsøgeren fastholder mere subsidiært, at indtægterne fra G2 er lønmodtagerindtægter, der blev indskudt i selskabet som lån.

Sagsøgerens revisor har vurderet, at indtægten fra G2 reelt er en lønmodtagerindtægt efter de kriterier, der er nævnt i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 og jf. UfR 1996.1027 HRD.

Der er lagt vægt på,

1. at indtægten kommer hver måned,

2. at der er kun én hvervgiver (G2),

3. at der på fakturaen er påført feriepenge, samt

4. at NM og sagsøgeren har påført sit arbejde isoleret på fakturaen.

Ad sagens formaliteter

Skatteankenævnet og Landsskatteretten har ikke vurderet om størrelsen af SKATs skønsmæssige opgørelse er opgjort for højt, da sagsøgerens tidligere rådgiver angiveligt ikke har nedlagt et anbringende herom.

Det skal hertil bemærkes, at Landsskatteretten som ankeinstans og forvaltningsmyndighed er underlagt de almindelige forvaltningsretlige principper, herunder særligt officialprincippet. Dette medfører, at ankeinstansen af egen drift er pligtig at foretage en udtømmende selvstændig prøvelse af klagepunktet, uafhængigt af de anbringender, der måtte være nedlagt af klager (sagsøgeren) og dennes repræsentant.

Endvidere er det i forbindelse med klagesagen for Landsskatteretten klart blevet tilkendegivet af sagsøgeren, at den af SKAT skønsmæssigt ansatte forhøjelse er åbenbart for høj.

Det gøres gældende, at Landsskatteretten under disse omstændigheder burde have haft en særlig anledning til at foretage en reel efterprøvelse af korrektheden (størrelsen) af den af SKAT foretagne forhøjelse."

Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokument af 27. marts 2017, hvori det hedder bl.a.:

"Sagens temaer og faktiske omstændigheder

...

Herudover angår sagen, om der er grundlag for at tilsidesætte forhøjelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst med kr. 350.255,- i indkomståret 2006 som følge af hævninger på G1s konto.

Derudover angår sagen spørgsmålet om, hvorvidt skatteansættelsen for 2006 er foretaget rettidigt.

.........

Ved afgørelse af 28. marts 2007 (bilag 8) forhøjede SKAT sagsøgerens skatteansættelse med kr. 350.255,- for indkomståret 2004.

Forhøjelsen skete på baggrund af en række hævninger på G1s (nu konkurs) konto i 2004. Posteringsoversigt og fuldmagt til kontoen fremgår af sagens bilag A.

G1 blev stiftet den 1. januar 2004 (bilag B), og havde indtil den 27. marts 2005 navnet G4, og herefter ændrede selskabet navn til G1.

Selskabet blev taget under konkursbehandling den 24. november 2005 ved dekret afsagt af Sø- og Handelsrettens skifteafdeling (bilag A, side 4). Af kurators redegørelse i medfør af § 125, stk. 3 af 15. september 2006 (bilag C, side 4f) fremgår bl.a. følgende:

"Siden sidste redegørelse i medfør af konkurslovens § 125, stk. 2, har kurator som følge af konkrete posteringer på selskabets konto i F1-bank afholdt et møde med A.

A oplyste, at G4 (senere ændret til G1) blev stiftet den 1. januar 2004 af NC.

Selskabet blev reelt drevet af A, som ved en forglemmelse aldrig blev registreret som direktør.

A oplyste videre, at han har haft dispositionsret til selskabets konto i F1-bank sammen med NC, men at kun A reelt har disponeret over kontoen .

Ifølge A havde selskabet forhandlet sig frem til agenturet på et møbelmærke, men da ejeren begyndte at sælge møblerne direkte på internettet, bristede forudsætningerne for samarbejdet, som ophørte.

For at holde selskabet kørende økonomisk, tilbød A tjenesteydelser i form af telemarketing, hvilke skulle forklare de indtægter, som fremgår af posteringsoversigten.

A har i perioden 4. marts 2004 til 1. april 2005 hævet kontante beløb på selskabets konto . A forklarede i relation hertil, at beløbene er hævet til f.eks. betaling i forbindelse med møbelmesser, frimærker, indkøb af møbelprøveeksemplarer, restaurering af lokaler mv. Der er efter As opfattelse udelukkende afholdt udgifter, som relaterer sig til selskabets drift. Kurator har anmodet om at modtage dokumentation herfor, men har endnu ikke modtaget dokumentation fra A.

A forklarede videre, at han i marts måned 2005 ønskede at afvikle selskabet og for at spare udgifterne til solvent likvidation, valgte han at sælge selskabet til en mand ved navn PO, som A efter det oplyste var kommet i kontakt med via en annonce.

På tidspunktet for overdragelsen til PO, havde selskabet, ifølge A, ingen gæld.

Herefter kunne A ikke oplyse videre om, hvad der er sket med selskabet. Der eksisterer ingen overdragelsesaftale, og alle selskabets dokumenter blev ifølge A overdraget til PO i forbindelse med salget af selskabet. Der blev efter det oplyste aftalt en symbolsk overdragelsessum på 1 kr. A er ej heller i besiddelse af en kvittering eller lignende.

A er således i dag ikke i besiddelse af dokumenter vedrørende selskabet af nogen art.

Kurator har haft telefonisk kontakt med PO, som ikke kunne bekræfte A's oplysninger. Ifølge PO blev han registreret som direktør i selskabet efter et møde med en mand ved navn NB, der fortalte ham, at selskabet skulle stå for renovering af gamle ejendomme. Efter underskrivelsen af nogle dokumenter hørte PO aldrig igen fra NB, og PO har aldrig hørt om A. " (mine fremhævninger)

Ved brev af 20. september 2006 (bilag 7) anmodede kurator i G1 sagsøgeren om at indbetale kr. 644.354,50,- til konkursboet, idet sagsøgeren ikke havde fremsendt dokumentation for, at hævningerne på G1s konto relaterede sig til driften af selskabet.

Forud for dette brev havde kurator bl.a. ved e-mail af 27. marts 2006 anmodet sagsøgeren om at indsende samtlige bilag og andre dokumenter vedrørende selskabet. Kurator modtog ingen bilag eller andre dokumenter.

Sagsøgeren tilbød i november 2006 at tilbagebetale kr. 100.000,- til konkursboet under forudsætning af, at der ikke blev rejst krav imod ham (bilag 12, s. 9, 1. afs.).

Sagsøgeren har i forbindelse med sagens behandling ved skattemyndighederne oplyst, at kurator den 11. december 2008 oplyste ham om, at hvis der havde været midler i boet eller SKAT ville betale sagsomkostningerne, så havde konkursboet ført en retssag mod ham, samt at det frem til den 20. november var omtvistet, hvorvidt han skulle betale pengene tilbage til konkursboet (bilag 12, s. 3, sidste afs.).

I Landsskatterettens kendelse af 17. november 2009 (bilag 12, s. 3) er SKATs telefonnotat af 6. november 2006 vedrørende samtale med kurator gengivet, og heraf fremgår det, at:

"Der er ingen midler i boet og det er aftalt, at kurator kan afslutte konkurssagen. Der er fremsendt særskilt brev til kurator om dette."

Sagsøgeren har hverken i 2004 eller 2005 indgivet selvangivelse. I 2004 blev G1s overskud ved et skøn ansat til kr. 0,-.

Sagsøgeren har ikke haft en ansættelseskontrakt med selskabet. Sagsøgeren har overfor skattemyndighederne oplyst, at han fra selskabets stiftelse har udøvet alle ejerbeføjelser over selskabet, og derfor både formelt og reelt har været ejer af selskabet. Det er sagsøgeren, der har varetaget alle direktørbeføjelser over selskabet, ligesom han er den eneste, der har foretaget hævninger på selskabets konto (bilag 12, s. 7, 6. afs.).

Sagsøgeren har overfor kurator oplyst, at selskabet i marts 2005 blev solgt til PO (bilag C, side 4, 6. afsnit). På baggrund af besvarelsen (replikkens side 2) af opfordring 2 kan det konstateres, at sagsøgeren ikke har oplyst og dokumenteret ejerforholdene for selskabet fra dets stiftelse og indtil selskabet blev taget under konkursbehandling.

Sagens behandling ved skattemyndighederne:

Sagsøgeren påklagede SKATs afgørelse af 28. marts 2007 (bilag 8), hvorved sagsøgerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2004 blev forhøjet med kr. 350.255, til skatteankenævnet.

Sagsøgeren påklagede samtidigt SKATs afgørelse af 28. marts 2007 vedrørende indkomståret 2005 til Landsskatteretten, der traf afgørelse den 17. november 2009 (bilag 12). Landsskatteretten gav sagsøgeren medhold i, at sagsøgeren først i indkomståret 2006 havde erhvervet ret til hævningerne i 2005, hvorfor sagsøgerens skattepligtige indkomst for 2005 blev nedsat med kr. 145.575,-.

Skatteankenævnet henlagde sagen vedrørende indkomståret 2004, idet SKAT ved e-mail af 18. december 2007 oplyste, at sagsøgeren havde påklaget afgørelsen vedrørende indkomståret 2004 til Landsskatteretten.

På den baggrund meddelte nævnet sagsøgeren den 11. marts 2008, at nævnet havde henlagt klagen, da der var modtaget meddelelse om, at sagen var påklaget til Landsskatteretten. Det blev herefter oplyst, at nævnet anså sagen for afsluttet og ikke foretog sig yderligere.

Den 11. juli 2012 rettede sagsøgerens repræsentant henvendelse til nævnet og forespurgte til klagen vedrørende indkomståret 2004. Det kunne dermed konstateres, at sagen var henlagt under henvisning til, at indkomståret 2004 var sendt til behandling ved Landsskatteretten, men at Landsskatteretten kun havde haft indkomståret 2005 til klagebehandling.

Sagsøgerens repræsentant anmodede på den baggrund om, at skatteankenævnet foretog en realitetsbehandling af klagen vedrørende indkomståret 2004 (bilag 9, s. 6).

Skatteankenævnet realitetsbehandlede sagen, og ved afgørelse af 20. december 2012 fandt nævnet bl.a., at de hævede beløb skulle beskattes i indkomståret 2006, og at forhøjelsen for indkomståret 2004 som konsekvens heraf skulle ændres til kr. 0,-.

Dette blev begrundet med, at sagsøgeren efter nævnets opfattelse ikke kunne anses for at have erhvervet endelig ret til de hævede beløb før det tidspunkt, hvor konkursboet endeligt havde opgivet at rejse tilbagebetalingskrav mod sagsøgeren, hvilket efter nævnets opfattelse måtte anses for at have været i indkomståret 2006 (bilag 9, sidste side).

Sagsøgeren fik dermed medhold i klagen, da de hævede beløb ikke skulle beskattes i indkomståret 2004.

Ved afgørelse af 28. februar 2013 (bilag 10) forhøjede SKAT sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 som følge af skatteankenævnets afgørelse af 20. december 2012 vedrørende hævningerne i 2004 på kr. 350.255,- og Landsskatterettens afgørelse af 17. november 2009 vedrørende hævningerne i 2005 på kr. 145.575,-.

Sagsøgeren påklagede SKATs afgørelse af 28. februar 2013 (bilag 10) til Landsskatteretten, der ved afgørelse af 15. januar 2016 (bilag 11) stadfæstede forhøjelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2006 som følge af hævningerne i 2004, samt nedsatte sagsøgerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2006 som følge af hævningerne i 2005, da denne ansættelse var forældet, jf. bilag 11, side 9 (benævnt 8), 3. sidste afs.

Anbringender

...

2. FORHØJELSEN AF SAGSØGERENS SKATTEPLIGTIGE INDKOMST

Til støtte for den nedlagte frifindelsespåstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse af 15. januar 2016 (bilag 11).

2.1 Statsskattelovens § 4 og skønsmæssig forhøjelse

Principalt gøres det gældende, at sagsøgeren er skattepligtig af de hævede beløb i medfør af statsskattelovens § 4.

Efter statsskattelovens § 4 er sagsøgeren skattepligtig af sine samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af penge-værdi. Som følge af de foreliggende omstændigheder påhviler det den skattepligtige at dokumentere, at de i sagen omstridte beløb ikke udgør skattepligtig indkomst efter statsskattelovens § 4. Denne bevisbyrde er ikke løftet.

På baggrund af afgørelserne vedrørende forhøjelserne af sagsøgerens indkomst på grund af hævninger på selskabets konto må det lægges til grund - i overensstemmelse med sagsøgerens synspunkt (bl.a. bilag 12, side 9, 2. afs.) - at retserhvervelsestidspunktet i dette konkrete tilfælde var 2006.

Det forhold, at skatteankenævnet har henført beskatningen af hævningerne i 2004 til indkomståret 2006 udelukker ikke, at sagsøgeren kan beskattes efter statsskattelovens § 4.

Derudover kan det udøvede skøn kun tilsidesættes, såfremt sagsøgeren godtgør, at den skønsmæssige forhøjelse hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimelig, jf. bl.a. UfR 2005.3167 H (SKM2005.368.HR), UfR 2009.476/2 H og UfR 2016.191 H (SKM2015.615.HR. Dette har sagsøgeren ikke godtgjort.

Det er ubestridt, at sagsøgeren havde fuld dispositionsret over G1s konto, og at det kun er sagsøgeren, der har disponeret over kontoen i 2004 (og 2005) (bilag C, s. 4).

Sagsøgeren har oplyst, at han siden stiftelsen af G1 og indtil foråret 2005 har udøvet alle ejerbeføjelser over selskabet, og derfor både formelt og reelt har været ejer af selskabet (bl.a. bilag C, s. 4).

I årene 2004 og 2005 har sagsøgeren hævet kr. 679.354,50,- på selskabets konto, hvoraf kr. 549.354,50,- er hævet i 2004, jf. bilag 7, s. 2.

Under de foreliggende omstændigheder, hvor sagsøgeren dels har haft rådighed og har disponeret over selskabets konto, og hvor der dels er hævet betydelige beløb, påhviler der sagsøgeren en skærpet bevisbyrde, førend det kan anses for dokumenteret, at forhøjelsen af sagsøgerens indkomst ikke udgør skattepligtig indkomst.

I den forbindelse skal det fremhæves, at sagsøgeren, trods opfordringer hertil fra kurator og herefter skattemyndighederne, ikke har fremlagt regnskaber, bogføringsmateriale eller lignende fyldestgørende materiale vedrørende selskabet, der kan godtgøre, at hævningerne er sagsøgeren uvedkommende. Allerede fordi han ikke har fremlagt dokumentationsmateriale, er bevisbyrden ikke løftet.

Hertil kommer, at sagsøgerens privatforbrugsopgørelse for 2004 udgjorde kr. 83.340, (bilag F) og i 2005 var negativt med kr. 112.670, (bilag G). Begge opgørelser omfatter hele sagsøgerens husstand, der udover sagsøgeren omfatter hans hustru og et barn under 14 år.

De af sagsøgeren foretagne hævninger på selskabets konto i 2004 må dermed anses som tilgået sagsøgeren, og der er ikke grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssige forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2006 som følge heraf.

..........

Sagsøgeren har anført, at der er grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssige forhøjelse, idet SKAT har overset, at NM har været lige parter i selskabet. Dette bestrides.

At NM skulle være en lige partner i selskabet er en ny oplysning. Sagsøgeren har ikke tidligere anført, hverken over for kurator eller skattemyndighederne, at NM har haft noget at gøre med de pågældende hævninger. Dette er også udokumenteret.

Sagsøgeren har derudover anført, at SKAT har overset, at der er indkøbt varer uden moms i udlandet, men alene taget udgangspunkt i de momsmæssige udgifter. Det er ikke godtgjort, at der er indkøbt varer i udlandet. Der er ingen bilag, der godtgør, at dette er tilfældet.

Hertil kommer, at sagsøgeren har hævet kr. 549.354,50,- på selskabets konto alene i 2004, jf. bilag 7, s. 2, og det er derfor et udtryk for et lempeligt skøn, at SKAT har fratrukket et udokumenteret vareforbrug, jf. hertil SKATs afgørelse (bilag 8, s. 3, 6. afs.).

Sagsøgeren har endvidere gjort gældende, at SKATs privatforbrugsopgørelser er uproportionelle. Dette bestrides. Den af sagsøgeren udarbejdede privatforbrugsopgørelse (bilag 14) og samleverskens skatteoplysninger for 2004 (bilag 15) godtgør ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte forhøjelsen.

Derudover er det anført, at indtægterne fra G2 rettelig er lønindtægter, der er indskudt som lån i selskabet. Dette er også et nyt synspunkt og er ikke i overensstemmelse med det, der tidligere er anført, jf. bl.a. sagsøgerens oplysninger til kurator, jf. bilag C, s. 4.

Hertil skal det fremhæves, at sagsøgeren ikke har betalt skat af de påståede lønindtægter fra G2, ligesom sagsøgeren ikke har angivet indtægter fra dette selskab. Synspunktet kan dermed ikke lægges til grund.

"Det aflagte regnskab" for 2004 (bilag 6) er ikke et regnskab, der er aflagt af selskabet. Det er et bilag, der er efterfølgende er udarbejdet til brug for skattesagen. Bilaget er udarbejdet af IT, der repræsenterede sagsøgeren ved sagens behandling ved skattemyndighederne. Derudover er bilaget generelt ikke understøttet af objektive bogføringsbilag mv.

Bevisværdien af bilaget er dermed yderst beskeden.

Bilag 1 godtgør ikke, at sagsøgeren har afholdt udgifter i selskabets interesser.

Sagsøgeren har anført, at der har været afholdt udgifter i 2004 til stadepladser ved møbelmesser i Tyskland, Sverige og Danmark. Dette er ikke godtgjort.

Ved sagens behandling ved skattemyndighederne har sagsøgeren fremlagt bilag vedrørende Copenhagen messe 2005, der blev afholdt i maj 2005 (bilag D). Dette godtgør ikke, at der er afholdt erhvervsmæssige udgifter for de af sagsøgeren hævede beløb - i 2004.

Endvidere bestrides det, at det beror på kurators forhold, at selskabets bilag er bortkommet, og at bilagene blev smidt ud af udlejer i forbindelse med rydningen af selskabets lejemål.

Derudover er det ikke godtgjort, at forhøjelsen skal beskattes som maskeret udbyttet.

Sagsøgeren har ikke med de fremlagte bilag dokumenteret, at forhøjelsen er sagsøgerens indkomstopgørelse uvedkommende, og sagsøgeren har heller ikke godtgjort, at det udøvede skøn hviler på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte det udøvede skøn.

..........

Sagsøgeren har endvidere gjort gældende, at Landsskatteretten har begået sagsbehandlingsfejl i forbindelse med prøvelsen af den skønsmæssige forhøjelse. Dette bestrides.

I den forbindelse bemærkes det, at Landsskatteretten har forholdt sig til opgørelsen af forhøjelsen, herunder de af sagsøgeren fremlagte bilag (bilag 11, s. 7, sidste afs. - s. 8, 1. afs.).

Hvis det findes, at der er begået sagsbehandlingsfejl, vil det ikke kunne føre til ugyldighed, da de hævede mangler/fejl er konkret uvæsentlige. Hvis Landsskatterettens afgørelse er ugyldig, vil SKATs afgørelse desuden stå ved magt, jf. bl.a. UfR 1999.1408 H.

2.2 Gældseftergivelse

For det tilfælde, at de hævede beløb anses som lån og sagsøgeren dermed ikke er skattepligtig efter ministeriets principale anbringende, gøres det subsidiært gældende, at sagsøgeren er skattepligtig af de hævede beløb som følge af gældseftergivelse i 2006.

Det følger af kursgevinstlovens § 21, stk. 1, at gevinst ved bl.a. eftergivelse af gæld medregnes i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen mv.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at sagsøgeren ikke havde betalingsevne til at betale beløbet til konkursboet i 2006.

Kurator rettede et krav mod sagsøgeren på kr. 644.354,50,- den 20. september 2006 (bilag 7). Disse beløb må anses som at være tilgået sagsøgeren.

I den forbindelse skal det igen fremhæves, at sagsøgerens privatforbrugsopgørelse for sagsøgerens husstand for 2004 udgjorde kr. 83.340,- (bilag F) og i 2005 var negativt med kr. 112.670,- (bilag G). Ligesom sagsøgeren ikke har selvangivet indkomst for 2004 og 2005.

Derudover har sagsøgeren i 2006 tilbudt at betale kr. 100.000,- til konkursboet til fuld og endelig indfrielse af det af kurator fremsatte krav. Dette viser også, at sagsøgeren havde betalingsevne.

.........

Den fremlagte R75 (bilag 13) godtgør ikke, at sagsøgeren ikke havde betalingsevne i 2006.

Det bestrides, at kurator opgav kravet mod sagsøgeren som følge af sagsøgerens betalingsevne. Kurator opgav kravet, idet der ikke var midler i boet til at forfølge kravet, hvilket sagsøgeren også tidligere har oplyst til skattemyndighederne (bilag 12, s. 3, sidste afs.).

.........

For så vidt angår selve den skønsmæssige forhøjelse, henvises der til anbringenderne herom ovenfor under Skatteministeriet principale anbringender.

3. ANSÆTTELSESFRIST

Det gøres overordnet gældende, at forhøjelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst er foretaget rettidigt.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at SKAT ikke kan afsende varsel som nævnt i lovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Derudover følger det af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, at uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller SKATs bestemmelse, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår det, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af SKAT senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Herudover skal en ansættelse, der er varslet af SKAT, foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varslingen er afsendt.

SKATs afgørelse af 28. februar 2013 (bilag 10) vedrørende forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst i indkomståret 2006 er en konsekvens af skatteankenævnets afgørelse af 20. december 2012 (bilag 9), hvor nævnet fandt, at det rette indkomstår for de foretagne hævninger i 2004 var 2006.

På tidspunktet for foretagelsen af ansættelsen for indkomståret 2004 (SKATs afgørelse af 28. marts 2007 - bilag 8) var den ordinære ansættelsesfrist for indkomståret 2006 ikke sprunget. Betingelserne for ekstraordinær ansættelse i medfør af skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 2, er dermed opfyldt, jf. UfR 2011.3105 H.

SKAT varslede forhøjelsen den 22. januar 2013 (bilag E) som følge af nævnets afgørelse (bilag 9), og traf efterfølgende afgørelse den 28. februar 2013, hvorfor både varslingsfristen og reaktionsfristen er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. og 2. pkt.

Ansættelsen er dermed foretaget rettidigt.

........

Det af sagsøgeren anførte om forudsætningerne for en ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, jf. stævningens s. 6, 2. - 7. afs., bestrides.

Hertil bemærkes det desuden, at ansættelsesfristen efter skatteforvaltningslovens § 26 ikke var udløbet, da sagsøgeren påklagede SKATs afgørelse af 28. marts 2007 (bilag 8) til skatteankenævnet.

Endvidere bestrides det, at SKAT har forsømt sig mod god forvaltningsskik. I den forbindelse bemærkes det, at spørgsmål om, hvorvidt en myndighed har handlet i overensstemmelse med god forvaltningsskik, ikke kan gøres til genstand for domstolsprøvelse. "

Rettens begrundelse og afgørelse

Sagen angår en ændring af skatteansættelsen for A i indkomståret 2006.

Det er ubestridt, at skatteforvaltningen ikke har iagttaget den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt., hvorefter afsendelse af varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb ikke kan ske.

Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt. kan der efter lovens § 27, stk. 1, nr. 2, foretages ekstraordinær ansættelse (ændring) af indkomstskat, hvis "ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår". Parterne er enige om, at denne bestemmelse er relevant i den foreliggende sag.

A har gjort gældende, at skattemyndighedernes ekstraordinære ansættelse vedrørende indkomståret 2006 ikke er foretaget inden for reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., hvorefter skatteforvaltningen skal varsle ændret ansættelse senest 6 måneder efter, skatteforvaltningen "er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26".

Ved afgørelsen af 28. marts 2007 forhøjede SKAT As skattepligtige indkomst med 350.255 kr. i indkomståret 2004 som følge af de omhandlede hævninger i dette indkomstår. Ved afgørelsen af samme dato forhøjede SKAT også As skattepligtige indkomst i indkomståret 2005.

Det fremgår af sagen, at A påklagede begge afgørelser til skatteankenævnet, og at han tillige påklagede afgørelsen vedrørende indkomståret 2005 til Landsskatteretten.

Af sagen fremgår videre, at SKAT ved e-mail af 18. december 2007 - fejlagtigt - oplyste over for skatteankenævnet, at A også havde påklaget afgørelsen vedrørende indkomståret 2004 til Landsskatteretten.

Den 11. marts 2008 meddelte skatteankenævnet herefter A, at nævnet havde henlagt klagen som følge af påklage til Landsskatteretten.

Ved afgørelsen af 17. november 2009 bestemte Landsskatteretten, at As skattepligtige indkomst for 2005 skulle nedsættes med et nærmere beløb. Landsskatteretten anså A for at have erhvervet endelig ret til det omhandlede beløb i november 2006. Landsskatteretten fastslog, at G1 under konkurs på dette tidspunkt opgav sit tilbagebetalingskrav mod A, idet SKAT da aftalte med kurator, at denne nu kunne afslutte konkurssagen.

Det fremgår af sagen, at As repræsentant ved brev af 11. juli 2012 rettede henvendelse til skatteankenævnet og spurgte til klagen vedrørende indkomståret 2004. Den fejlagtige henlæggelse blev nu opdaget, og repræsentanten anmodede om, at skatteankenævnet foretog en realitetsbehandling af klagen vedrørende indkomståret 2004.

Ved afgørelsen meddelt den 20. december 2012 fandt skatteankenævnet bl.a., at også de i 2004 hævede beløb skulle beskattes i indkomståret 2006, og at forhøjelsen for indkomståret 2004 som konsekvens heraf skulle ændres til 0 kr. Skatteankenævnet citerede i sin sagsfremstilling tilnærmelsesvis Landsskatterettens kendelse af 17. november 2009 vedrørende indkomståret 2005 i sin helhed. Skatteankenævnet tiltrådte i sin begrundelse i det hele begrundelsen i Landsskatterettens kendelse, herunder vedrørende periodisering til indkomståret 2006.

Ved afgørelsen varslet den 22. januar 2013 og meddelt den 28. februar 2013 forhøjede SKAT herefter As skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 med henvisning til skatteankenævnets afgørelse af 20. december 2012 vedrørende hævningerne i 2004 (350.255 kr.) og med henvisning til Landsskatterettens kendelse af 17. november 2009 vedrørende hævningerne i 2005.

A påklagede SKATs afgørelse til Landsskatteretten, der ved afgørelse af 15. januar 2016 stadfæstede forhøjelsen af As skattepligtige indkomst i indkomståret 2006 for så vidt angår 2004-hævningerne. Vedrørende 2005-hævningerne fandt Landsskatteretten, at der var indtrådt forældelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, idet der var forløbet mere end 6 måneder fra Landsskatterettens kendelse af 17. november 2009 til varslingen den 22. januar 2013 af forhøjelsen.

Under de anførte omstændigheder, og navnlig henset til, at spørgsmålet om periodisering af 2004-hævningerne i realiteten var afgjort allerede med Landsskatterettens kendelse af 17. november 2009, og da skatteankenævnets henlæggelse i 2007/2008 af klagesagen vedrørende indkomståret 2004 var baseret på fejlagtige oplysninger fra SKAT, finder retten, at SKAT ikke kan anses at have iagttaget reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. SKATs ekstraordinære ansættelse vedrørende indkomståret 2006 for A kan derfor ikke foretages.

På denne baggrund tager retten As principale påstand til følge.

Efter sagens udfald skal Skatteministeriet betale sagsomkostninger til A med i alt 29.000 kr. Heraf er 4.000 kr. til dækning af retsafgift. Resten af beløbet, der er inklusive moms og til dækning af udgifter til advokatbistand, er fastsat under hensyn til sagens værdi, karakter og omfang.

T h i k e n d e s f o r r e t:

Skatteministeriet skal anerkende, at As skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 nedsættes med 350.255 kr.

I sagsomkostninger skal Skatteministeriet betale 29.000 kr. til A. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.

Tidligere instans: Se Landsskatterettens afgørelse fra d. 15. januar 2016, jr.nr. 13-0117694