C-640/21 Zes Zollner Electronic - Indstilling

C-640/21 Zes Zollner Electronic - Indstilling

Foreløbig udgave

FORSLAG TIL AFGØRELSE FRA GENERALADVOKAT J. RICHARD DE LA TOUR

fremsat den 26. januar 2023

Sag C-640/21

SC Zes Zollner Electronic SRL

mod

Direcţia Regională Vamală Cluj – Biroul Vamal de Frontieră Aeroport Cluj Napoca

(anmodning om præjudiciel afgørelse indgivet af Tribunalul Cluj (appeldomstolen i Cluj, Rumænien))

»Præjudiciel forelæggelse – toldunion – forordning (EU) nr. 952/2013 – forkert toldangivelse – fejl, som toldmyndigheden kvalificerer som »administrativ overtrædelse« – mulighed for klarereren for at korrigere sin fejl for at undgå sanktionen«

I. Indledning

1. Denne anmodning om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 173 og 174 i forordning (EU) nr. 952/2013 (2).

2. Anmodningen er blevet fremsat i forbindelse med en tvist mellem SC Zes Zollner Electronic SRL (herefter »ZZE«), en rumænsk virksomhed, og Direcţia Regională Vamală Cluj – Biroul Vamal de Frontieră Aeroport Cluj-Napoca (det regionale tolddirektorat i Cluj – grænsetoldstedet i lufthavnen Cluj-Napoca, Rumænien) angående denne myndigheds afgørelse om at pålægge ZZE en administrativ bøde for at have unddraget 5 000 elektroniske integrerede kredsløb fra toldkontrol og om at kræve betaling af et beløb svarende til toldværdien af disse varer med tillæg af importafgifter og andre skyldige afgifter.

3. Nærmere bestemt afgav ZZE to ordrer hos et schweizisk selskab på en samlet mængde på 10 000 elektroniske integrerede kredsløb. Dette selskab udstedte samme dag to særskilte fakturaer desangående, hver for en mængde på 5 000 stk. og en værdi på 4 950 EUR.

4. Da ZZE modtog kolliet i sine lokaler, blev det konstateret, at det indeholdt 10 000 elektroniske integrerede kredsløb, mens kun varerne i henhold til den ene af de to fakturaer, dvs. 5 000 elektroniske integrerede kredsløb, var blevet angivet til grænsetoldstedet i lufthavnen Cluj-Napoca.

5. ZZE henvendte sig derfor til dette toldsted for at få afhjulpet den konstaterede uregelmæssighed, ved at toldmyndighederne traf afgørelse om at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne og om en beregning af de dermed forbundne toldforpligtelser.

6. Det er på denne baggrund, at Domstolen er blevet anmodet om at tage stilling til, hvorvidt en toldangivelse kan ændres med henblik på at medtage en overskydende mængde varer, selv om toldmyndighederne allerede har frigivet de omhandlede varer. Med henblik herpå skal det præciseres, hvad begrebet »andre varer« end dem, som toldangivelsen oprindeligt vedrørte, i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, omfatter.

7. Domstolen er desuden blevet anmodet om at tage stilling, hvorvidt der, såfremt en ændring ikke er tilladt, kan ansøges om ugyldiggørelse af toldangivelsen i henhold til EU-toldkodeksens artikel 174, selv om toldmyndighederne allerede har frigivet de omhandlede varer.

8. I dette forslag til afgørelse vil jeg efter min bedømmelse foreslå Domstolen, at den fastslår, at EU-toldkodeksens artikel 173 skal fortolkes således, at begrebet »andre varer« end dem, som den oprindelige toldangivelse vedrørte, i denne bestemmelses forstand, for det første ikke omfatter en overskydende mængde af de samme varer, når det kan dokumenteres, at den anden vareposition er identisk med den første, eftersom varerne er angivet under samme underposition i toldtariffen og kunne have været angivet på den samme angivelse, hvis ikke der var begået en materiel fejl, og at denne bestemmelse for det andet ikke er til hinder for, at en toldangivelse kan ændres, efter at varerne er blevet frigivet, med henblik på at medtage en overskydende mængde af varer i forhold til den oprindeligt angivne mængde varer, for så vidt som ansøgningen om ændring er ledsaget af dokumentation, der gør det muligt at fastslå en forbindelse mellem denne overskydende mængde og de tilhørende importdokumenter, og enhver mistanke om svig kan afvises.

9. Jeg vil ligeledes foreslå Domstolen at fastslå, at EU-toldkodeksens artikel 174 skal fortolkes således, at den er til hinder for, at de kompetente toldmyndigheder kan erklære den oprindelige toldangivelse for ugyldig efter frigivelsen af varerne, når en overskydende mængde varer ikke er blevet indskrevet i denne angivelse.

II. Retsforskrifter

A. EU-retten

10. 15. og 23. betragtning til EU-toldkodeksen har følgende ordlyd:

»(15) For at gøre det lettere at drive lovlig handel og bekæmpe svig er det nødvendigt med enkle, hurtige og standardiserede toldprocedurer og ‑processer.

[...]

(23) [...] Det er nødvendigt at sørge for sanktioner på et passende niveau, der er effektive, har afskrækkende virkning og står i et rimeligt forhold til lovovertrædelsen, i hele det indre marked.«

11. Kodeksens artikel 5 med overskriften »Definitioner« fastsætter følgende i nr. 16) og nr. 26):

»I denne kodeks forstås ved:

[...]

16) »toldprocedure«: enhver af følgende procedurer, som varer kan henføres under i overensstemmelse med kodeksen:

a) overgang til fri omsætning

b) særlige procedurer

c) eksport

[...]

26) »frigivelse af en vare«: den handling, hvorved toldmyndighederne giver tilladelse til, at der disponeres over en vare til de formål, der er angivet for den toldprocedure, som varen er henført under.«

12. EU-toldkodeksens artikel 15 har overskriften »Oplysninger til toldmyndighederne« og bestemmer følgende i stk. 2:

»En person, der indgiver en toldangivelse, [...] er ansvarlig for samtlige følgende:

a) rigtigheden og fuldstændigheden af oplysningerne i angivelsen, meddelelsen eller ansøgningen

b) ægtheden, rigtigheden og gyldigheden af alle dokumenter til støtte for angivelsen, meddelelsen eller ansøgningen

c) hvor det er relevant, overholdelsen af alle forpligtelser, der gælder i forbindelse med henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure eller udførelsen af de tilladte transaktioner.

[...]

Hvis det er en toldrepræsentant for den pågældende person, jf. artikel 18, der indgiver angivelsen, meddelelsen eller ansøgningen eller giver oplysningerne, er den pågældende toldrepræsentant også omfattet af de forpligtelser, der er anført i nærværende artikels første afsnit.«

13. Kodeksens artikel 42 med overskriften »Anvendelse af sanktioner« fastsætter i stk. 1:

»Hver enkelt medlemsstat indfører sanktioner for manglende overholdelse af toldlovgivningen. Sanktionerne skal være effektive, stå i rimeligt forhold til overtrædelsen og have afskrækkende virkning.«

14. Kodeksens artikel 173 med overskriften »Ændring af en toldangivelse« har følgende ordlyd:

»1. Klarereren kan efter ansøgning få tilladelse til at ændre en eller flere oplysninger i toldangivelsen, efter at toldmyndighederne har antaget angivelsen. Ændringen må ikke medføre, at der tilføjes andre varer til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte.

2. En sådan ændring kan ikke tillades, hvis der ansøges herom efter en af følgende begivenheder:

a) Toldmyndighederne har meddelt klarereren, at de agter at undersøge varerne.

b) Toldmyndighederne har fastslået, at oplysningerne i toldangivelsen ikke er korrekte.

c) Toldmyndighederne har frigivet varerne.

3. Der kan efter ansøgning fra klarereren inden for tre år fra datoen for antagelsen af toldangivelsen gives tilladelse til, at toldangivelsen ændres efter frigivelsen af varerne, så klarereren kan opfylde sine forpligtelser med hensyn til henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure.«

15. Artikel 174 i samme kodeks med overskriften »Ugyldiggørelse af en toldangivelse« er affattet således:

»1. Toldmyndighederne erklærer efter ansøgning fra klarereren en allerede antaget toldangivelse for ugyldig i følgende tilfælde:

a) når de har sikkerhed for, at varerne øjeblikkeligt henføres under en anden toldprocedure

b) når de har sikkerhed for, at henførslen af varerne under den toldprocedure, som de var angivet til, som følge af særlige omstændigheder ikke længere er berettiget.

Hvis toldmyndighederne har underrettet klarereren om, at de agter at foretage en undersøgelse af varerne, kan en ansøgning om at få toldangivelsen erklæret ugyldig ikke godtages, før undersøgelsen har fundet sted.

2. Toldangivelsen kan ikke erklæres ugyldig, efter at varerne er blevet frigivet, medmindre andet er fastsat.«

16. EU-toldkodeksens artikel 175 fastsætter:

»[Europa-]Kommissionen tillægges beføjelser til at vedtage delegerede retsakter i overensstemmelse med artikel 284 med henblik på at fastsætte de tilfælde, hvor toldangivelsen erklæres ugyldig efter frigivelsen af varerne, jf. artikel 174, stk. 2.«

17. Samme kodeks’ § 176 bestemmer følgende:

»Kommissionen præciserer ved gennemførelsesretsakter procedurereglerne for:

[...]

c) ændring af toldangivelsen efter frigivelsen af varerne i henhold til artikel 173, stk. 3.

[...]«

18. Kodeksens artikel 194 med overskriften »Frigivelse af varerne« er affattet således:

»1. Hvis betingelserne for henførsel af varerne under den pågældende procedure er opfyldt, og forudsat at eventuelle restriktioner er bragt i anvendelse, og der ikke gælder forbud for varerne, frigiver toldmyndighederne varerne, så snart oplysningerne i toldangivelsen er blevet verificeret eller godtaget uden verifikation.

[...]

2. Frigivelsen sker på én gang for samtlige varer, der er omfattet af en og samme angivelse.

Når en toldangivelse omfatter varer, der henhører under to eller flere poster, anses oplysningerne for varer, der henhører under hver enkelt post, for at udgøre en særskilt toldangivelse med henblik på anvendelsen af stk. 1.«

B. Rumænsk ret

1. Lov nr. 86/2006 om den rumænske toldkodeks

19. I henhold til artikel 68 i Legea nr. 86/2006 privind Codul vamal al României (lov nr. 86/2006 om den rumænske toldkodeks) (3) af 10. april 2006 kan varerne efter aftale med toldmyndigheden og efter ansøgning undersøges eller gøres til genstand for prøveudtagning med henblik på tildeling af en toldmæssig bestemmelse eller anvendelse.

20. Denne lovs artikel 100 bestemmer:

»1. Toldmyndigheden har ret til, ex officio eller efter ansøgning fra klarereren, at ændre toldangivelsen inden for en frist på fem år fra frigivelsen.

2. Inden for den i stk. 1 fastsatte frist kontrollerer toldmyndigheden alle dokumenter, registre og regnskaber vedrørende fortoldede varer eller senere erhvervsmæssige transaktioner med disse varer. Kontrollen kan gennemføres over for klarereren og alle personer, som direkte eller indirekte af forretningsmæssige grunde er berørt af transaktionerne, samt alle andre personer, der måtte være i besiddelse af de nævnte dokumenter og oplysninger herom. Der kan ligeledes gennemføres en fysisk kontrol af varerne, såfremt disse stadig eksisterer.

3. Konstateres det ved en fornyet kontrol af angivelsen eller en efterfølgende kontrol, at de bestemmelser, der gælder for den pågældende toldprocedure, er blevet anvendt på grundlag af ukorrekte eller ufuldstændige oplysninger, træffer toldmyndigheden foranstaltninger til at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne under hensyntagen til de foreliggende nye oplysninger.

4. Toldmyndigheden udarbejder modellen for det dokument, der skal anvendes til at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne, og en vejledning i udfyldelsen heraf.

5. Konstateres det, at der er opstået en toldskyld, eller at der er betalt for meget told, træffer toldmyndigheden foranstaltninger til at opkræve de udestående beløb eller tilbagebetale overskydende betalinger i overensstemmelse med lovgivningen.

6. Som led i den efterfølgende kontrol af angivelser opgør toldmyndigheden i overensstemmelse med stk. 3, om der er betalt for meget eller for lidt vedrørende andre skatter og afgifter til staten i forbindelse med toldekspeditioner og træffer foranstaltninger til at opkræve de konstaterede udestående beløb. Overskydende betalinger vedrørende sådanne skatter og afgifter tilbagebetales i overensstemmelse med de herfor gældende lovregler.

7. Når en overtrædelse af toldforskrifterne udgør en administrativ overtrædelse eller en strafbar handling, er toldmyndigheden forpligtet til at anvende sanktionerne for administrative overtrædelser eller indbringe sagen for de myndigheder, der er ansvarlige for strafforfølgning, alt efter hvad der er relevant.

8. Den godkendte og registrerede toldangivelse og det i stk. 4 nævnte dokument udgør et gældsinstrument.«

2. Forordningen om gennemførelse af den rumænske toldkodeks

21. I henhold til artikel 653, litra a), i Regulamentul de aplicare a Codului vamal al României (forordningen om gennemførelse af den rumænske toldkodeks), godkendt ved Hotărârea Guvernului nr. 707/2006 (regeringsbeslutning nr. 707/2006) (4) af 7. juni 2006, udgør unddragelse fra toldkontrol af goder eller varer, der skal være henført under en bestemt toldprocedure, en administrativ overtrædelse, som sanktioneres med en administrativ bøde på mellem 3 000 og 8 000 rumænske lei (RON) (ca. 635 EUR til ca. 1 693 EUR) (5). Derudover gøres varerne i så fald til genstand for en konfiskation.

22. I samme forordnings artikel 654 fastsættes det, at såfremt der er tale om en administrativ overtrædelse som omhandlet i artikel 653, litra a), og varerne ikke længere kan identificeres, skal personen bag overtrædelsen betale et beløb svarende til toldværdien af varerne med tillæg af importafgifter og øvrige efter lovgivningen skyldige afgifter, der udgør skatter og afgifter opgjort på tidspunktet for varernes overgang til fri omsætning, idet denne foranstaltning for så vidt angår toldskyldens ophør har samme retsvirkning som konfiskation af varerne.

III. De faktiske omstændigheder i hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål

23. ZZE afgav to ordrer på en samlet mængde på 10 000 elektroniske integrerede kredsløb hos sin schweiziske partner, selskabet EM Microelectronic Marin SA. Dette selskab udstedte to særskilte fakturaer desangående, dels faktura nr. VFE19-03168 af 2. juli 2019 vedrørende en mængde på 5 000 styk og et beløb på 4 950 EUR, dels faktura nr. VFE19-03169 af 2. juli 2019, ligeledes vedrørende en mængde på 5 000 styk og et beløb på 4 950 EUR.

24. Den 4. juli 2019 modtog ZZE importanmeldelsen vedrørende luftfragtbrev nr. 1Z3022056899895681 for et kolli på 2,7 kg til en værdi af 4 950 EUR. På grundlag af dette dokument var det kun varerne i henhold til faktura nr. VFE19-03169, inklusive transportomkostningerne, der blev angivet til grænsetoldstedet i lufthavnen Cluj-Napoca.

25. Ved modtagelsen af dette kolli konstaterede ZZE, at det indeholdt den dobbelte mængde i forhold til den mængde, der var anført på faktura nr. VFE19-03169, og at leverandøren samme dag havde udstedt faktura nr. VFE19-03168, som ikke var medtaget i angivelsen til toldmyndighederne.

26. Den 9. juli 2019 henvendte ZZE sig derfor til grænsetoldstedet i lufthavnen Cluj-Napoca for at få afhjulpet den konstaterede uregelmæssighed, ved at toldmyndighederne traf afgørelse om at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne og om en beregning af de dermed forbundne toldforpligtelser.

27. Den 2. september 2019 udstedte de kompetente toldmyndigheder en rapport, hvorved de konstaterede, at ZZE forsætligt havde unddraget varerne i henhold til faktura nr. VFE19-03168 fra toldkontrol. Toldmyndighederne pålagde derfor ZZE en administrativ bøde på 3 000 RON (ca. 635 EUR) (6) og en supplerende sanktion på et beløb på 27 839 RON (ca. 5 893 EUR) (7) i henhold til artikel 654 i forordningen om gennemførelse af den rumænske toldkodeks for at have begået en administrativ overtrædelse som omhandlet i denne forordnings artikel 653, litra a).

28. ZZE anlagde sag til prøvelse af denne rapport ved de rumænske domstole.

29. I første instans frifandt Judecătoria Cluj-Napoca (retten i første instans i Cluj-Napoca, Rumænien) toldmyndighederne. Denne ret fandt, at den anfægtede rapport i formel henseende var blevet udstedt i overensstemmelse med de gældende bestemmelser, og at ZZE i materiel henseende ikke havde kunnet anfægte de faktiske omstændigheder, der blev fastslået ved denne retsakt, der er omfattet af en formodning for at være gyldig og velbegrundet. Ifølge den nævnte ret kan overtrædelsen i artikel 653, litra a), i forordningen om gennemførelse af den rumænske toldkodeks både begås forsætligt og uagtsomt, idet anvendelsen af denne bestemmelse ikke udelukkende er begrænset til tilfælde, hvor de deri omhandlede handlinger begås med forsæt. Som ejer af de i hovedsagen omhandlede varer havde ZZE pligt til at undersøge de varer, der var henført under en toldprocedure, og indgive en korrekt angivelse, og den manglende årvågenhed i så henseende kunne tilregnes dette selskab. Den omstændighed, at ZZE nogle dage efter frigivelsen af de varer, som selskabet havde modtaget, henvendte sig til de kompetente toldmyndigheder med henblik på at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne, kunne ifølge retten i første instans ikke begrunde en udelukkelse af, at de faktiske omstændigheder, som selskabet blev foreholdt af den kompetente myndighed, udgjorde en administrativ overtrædelse.

30. Retten i første instans fandt i øvrigt, at EU-toldkodeksens artikel 173 ikke finder anvendelse i den foreliggende sag, eftersom denne bestemmelse ikke tillader, at en toldangivelse ændres, såfremt en sådan ændring medfører, at der tilføjes andre varer til denne angivelse end dem, som den oprindeligt vedrørte.

31. For så vidt angår den administrative bøde, som ZZE blev pålagt, var retten i første instans af den opfattelse, at der var tale om en lovbestemt minimumsbøde, og at den stod i forhold til den grad af konkret fare for samfundet, som forholdene udgjorde. Retten anførte, at det havde været nødvendigt at sanktionere ZZE’s adfærd med en administrativ bøde, idet den sanktion i form af en skriftlig advarsel, der kan anvendes i tilfælde af mindre alvorlige forhold, selv om den retlige ramme i denne forbindelse ikke udtrykkeligt fastsætter dette, ikke ville være tilstrækkelig til, at ZZE »blev overbevist om nødvendigheden af at overholde loven«.

32. Retten i første instans fandt desuden, at den supplerende sanktion, som ZZE blev pålagt i henhold til artikel 654 i forordningen om gennemførelse af den rumænske toldkodeks, var forholdsmæssig. Nærmere bestemt kunne det regionale tolddirektorat i Cluj – henset til den tid, der gik, fra det tidspunkt, hvor de omhandlede varer blev unddraget toldkontrol, til henvendelsen til toldmyndighederne herom, og henset til den omstændighed, at ZZE i løbet af 2019 havde foretaget otte andre importer af varer af samme type fra samme leverandør – ikke identificere de varer, der var blevet unddraget toldkontrol. Endvidere kunne ZZE have frembudt de omhandlede varer, efter at selskabet havde henvendt sig til toldmyndighederne om sagen, hvilket det ikke gjorde.

33. Retten i første instans frifandt derfor toldmyndigheden.

34. ZZE iværksatte appel af denne afgørelse ved Tribunalul Cluj (appeldomstolen i Cluj, Rumænien), idet selskabet navnlig gjorde gældende, at det for det første selv havde underrettet toldmyndighederne om den påståede administrative overtrædelse, at der for det andet reelt ikke var tale om en unddragelse fra toldkontrol, men blot om en materiel fejl, og at selskabet for det tredje tidligere i lignende tilfælde ikke var blevet anset for at have begået en administrativ overtrædelse, idet de kompetente toldmyndigheder havde anvendt proceduren i henhold til EU-toldkodeksens artikel 173.

35. Den forelæggende ret har anført, at toldmyndighederne og domstolene har anvendt forskellige tilgange med hensyn til fortolkningen af EU-toldkodeksens artikel 173 og navnlig af denne bestemmelses stk. 3, hvilket er en tilsidesættelse af retssikkerhedsprincippet. Den er af den opfattelse, at såfremt kodeksens artikel 173 ikke finder anvendelse i et tilfælde som det foreliggende, bør der alligevel findes et andet retsmiddel til at korrigere en fejl som den, som ZZE hævder at have begået, dvs. enten den fremgangsmåde, der er fastsat i kodeksens artikel 174, eller et andet processuelt middel, »der ikke indebærer alvorlige sanktioner, der kan afholde [ZZE] fra at overholde de gældende regler«.

36. Den forelæggende ret har i denne henseende fremhævet, at ZZE »ikke var i ond tro«, og at selskabet kun begik en »materiel fejl«.

37. På denne baggrund har Tribunalul Cluj (retten i første instans i Cluj) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:

»1) Finder artikel 173 eller artikel 174 i [EU-toldkodeksen] anvendelse, såfremt varemodtageren konstaterer, at den reelle varemængde overstiger den i den oprindelige toldangivelse oplyste?

2) Vedrører udtrykket »andre varer til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte«, i [EU-toldkodeksens] artikel 173 andre varer med hensyn til kvalitet eller mængde eller både med hensyn til kvalitet og mængde?

3) Såfremt det konstateres, at den reelle varemængde overstiger den i toldangivelsen oplyste, har varemodtageren da i medfør af [EU‑toldkodeksen] et retsmiddel til at korrigere fejlen uden at risikere at blive pålagt administrative eller strafferetlige sanktioner?«

38. Den rumænske og den estiske regering samt Kommissionen har indleveret skriftlige indlæg.

IV. Bedømmelse

A. Indledende bemærkninger

39. Indledningsvis skal jeg erindre om, at EU-toldkodeksen er baseret på et kontrolleret angivelsessystem (8), der i videst muligt omfang skal begrænse formaliteter og toldkontroller, samtidig med at svindel og uregelmæssigheder, der kan skade Unionens budget, forebygges. Som følge af den vigtighed, som disse forudgående angivelser har, for at toldunionen fungerer, pålægger EU-toldkodeksens artikel 15 klarererne at give rigtige og fuldstændige oplysninger (9).

40. I denne sammenhæng er princippet om toldangivelsers uigenkaldelige karakter et afgørende toldretligt princip, der følger af klarererens pligt til at afgive en korrekt angivelse (10).

41. Der gælder dog nogle modifikationer til dette princip (11). Uden at rejse tvivl om princippet tillader EU-toldkodeksens artikel 173 og 174 således, at en toldangivelse kan ændres eller erklæres ugyldig, selv om varerne allerede er blevet frigivet.

42. Det er på denne baggrund og med deres karakter af undtagelser in mente, at jeg vil fortolke disse bestemmelser.

43. Med sit første præjudicielle spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om EU-toldkodeksens artikel 173 og 174 gør det muligt henholdsvis at få en toldangivelse ændret eller erklæret ugyldig med henblik på at medtage en overskydende mængde varer, når toldmyndighederne allerede har frigivet de omhandlede varer.

44. Med sit andet præjudicielle spørgsmål har den forelæggende ret spurgt, om udtrykket »andre varer til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte«, i EU-toldkodeksens artikel 173 vedrører andre varer med hensyn til kvalitet eller mængde eller både med hensyn til kvalitet og mængde.

45. Den forelæggende ret ønsker med andre ord oplyst, om en overskydende mængde varer, der er blevet faktureret særskilt fra de varer, der allerede er blevet angivet, kan anses for at være omfattet af begrebet »andre varer« end dem, som toldangivelsen oprindeligt vedrørte.

46. Dette andet spørgsmål spiller efter min opfattelse en central rolle i besvarelsen af det første præjudicielle spørgsmål vedrørende anvendelsen af EU-toldkodeksens artikel 173 på en situation som den i hovedsagen omhandlede.

47. Det fremgår nemlig af kodeksens artikel 173, stk. 3, sammenholdt med dens artikel 173, stk. 1, at der under ingen omstændigheder kan gives tilladelse til ændring af en toldangivelse før eller efter frigivelsen af varen, såfremt den ønskede ændring bevirker, at angivelsen kommer til at vedrøre »andre varer« end de oprindeligt omfattede, hvilket modsætningsvis indebærer, at der kan foretages en ændring, hvis den vedrører identiske varer.

48. Derfor foreslår jeg, at det første og det andet præjudicielle spørgsmål besvares samlet, idet det først fastslås, hvad begrebet »andre varer« til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte, dækker, og dernæst undersøges, om og i hvilket omfang det er muligt at ændre en toldangivelse, efter at toldmyndighederne har frigivet de pågældende varer.

49. Jeg vil derefter undersøge, om der i EU-toldkodeksens artikel 174 fastsættes en procedure, der kan anvendes på en situation som den i hovedsagen foreliggende, inden jeg besvarer det tredje præjudicielle spørgsmål.

B. Begrebet »andre varer« end dem, som den oprindelige toldangivelse vedrørte

50. Den forelæggende ret har spurgt, om begrebet »andre varer til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte«, i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, vedrører andre varer med hensyn til kvalitet eller mængde eller både med hensyn til kvalitet og mængde.

51. Jeg vil for det første nævne, at hverken EU-toldkodeksen, den delegerede forordning (EU) 2015/2446 (12) eller gennemførelsesforordning (EU) 2015/2447 (13) præciserer begrebet »andre varer«.

52. For det andet defineres adjektivet »andre« [fransk: »autre«], fra latin »alter«, som noget der er forskelligt fra, anderledes end væsener eller ting af samme kategori (14). Selv om denne definition antyder, at »andre varer« er varer, der er af en art eller har egenskaber, der adskiller sig fra de varer, som den oprindelige toldangivelse vedrørte, er en sådan formulering fortsat meget bred. Det kan derfor ikke udelukkes, at en yderligere mængde af identiske varer kan anses for »andre varer« som omhandlet i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1.

53. For det tredje giver de forskellige sprogversioner af denne bestemmelse ikke mulighed for at præcisere dette begreb. Versionerne på spansk (»mercancías distintas«), tysk (»andere Waren«), engelsk (»goods other«), italiensk (»merci diverse«) og rumænsk (»altor mărfuri«) henviser nemlig alle ordret til »andre varer«.

54. Holder man sig til EU-toldkodeksens ordlyd, kan dette begreb både omfatte varer, der er af en anden art eller har andre egenskaber (kvalitativ forskel), og varer af samme art, men i en anden mængde (kvantitativ forskel) i forhold til de varer, som den oprindelige toldangivelse vedrørte.

55. Hvis man imidlertid henholder sig til tekstens opbygning, er det muligt at foretage en anden vurdering af, hvad begrebet »andre varer« end dem, som toldangivelsen oprindeligt vedrørte, omfatter.

56. I denne henseende skal jeg erindre om, at EU-toldkodeksen er baseret på et angivelsessystem, der skal begrænse formaliteter og toldkontroller, samtidig med at svindel eller uregelmæssigheder, der kan skade Unionens budget, forebygges (15).

57. Det følger af dette system, at toldangivelserne for det første kan antages straks, således som det er fastsat i EU-toldkodeksens artikel 172. For det andet anerkender Domstolen for at sikre hurtige og effektive procedurer for overgang til fri omsætning, at toldmyndighederne ikke nødvendigvis skal foretage en indgående undersøgelse af alle varer, der er omfattet af en toldangivelse, hvilket hverken er i de erhvervsdrivendes interesse eller i myndighedernes interesse (16).

58. Det er således min opfattelse, at to kriterier er afgørende for at bekræfte, at en overskydende mængde varer ikke udgør »andre varer« end dem, som toldangivelsen oprindeligt vedrørte, som omhandlet i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1.

59. For det første kunne de varer, der er genstand for ændringen, have været indeholdt i én og samme oprindelige toldangivelse, hvis der ikke var blevet begået en materiel fejl, idet kun den angivne mængde af varer var forskellig.

60. Det taler for dette argument, at det i artikel 222 i gennemførelsesforordning 2015/2447 bestemmes, at når en toldangivelse omfatter to eller flere vareposter, anses oplysningerne i denne angivelse om hver enkelt varepost for at udgøre en særskilt angivelse. Dog undtagen når der er specifikke varer i en sending, som er genstand for forskellige foranstaltninger, skal varer i en sending betragtes som værende en enkelt post, navnlig hvis de er tariferet under en enkelt underposition i toldtariffen.

61. Eftersom anmodningen om ændring af toldangivelsen vedrører en overskydende mængde af varer, der er identiske med dem, som den oprindelige toldangivelse vedrørte, dvs. er tariferet under den samme underposition som disse, kunne denne ændring, i modsætning til det af Kommissionen fremførte, antages, fordi samtlige varer kunne have været omfattet af en enkelt toldangivelse.

62. For det andet er det ikke nødvendigt at foretage en fornyet fysisk kontrol af varerne, idet de varer, der er omfattet af den ændrede toldangivelse, er identiske med de varer, der var omfattet af den oprindelige toldangivelse. Dette gælder så meget desto mere, når de varer, der oprindeligt var omfattet af toldangivelsen, ikke blev undergivet en fysisk kontrol, før angivelsen blev antaget og varerne frigivet.

63. Domstolen har nemlig fastslået, at artikel 78 i forordning (EØF) nr. 2913/92 (17) tillader toldmyndighederne at udstrække resultaterne af en undersøgelse af en del af varerne omfattet af en toldangivelse til varer omfattet af tidligere toldangivelser indgivet af samme klarerer, som ikke har været og ikke længere kan være genstand for en sådan undersøgelse, idet frigivelsen allerede er bevilget, når disse varer er identiske (18).

64. Det kan ligeledes anføres, at de overskydende varer kan kvalificeres som identiske med dem, der var omfattet af den oprindelige toldangivelse, navnlig under hensyntagen til de oplyste angivelser, hvorefter varerne kommer fra samme producent og har identisk oprindelsesbetegnelse og samme udseende og sammensætning (19). Jeg er følgelig af den opfattelse, at den overskydende mængde af varer ikke skal henregnes under begrebet »andre varer« som omhandlet i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, med henblik på at forbyde en ændring af toldangivelsen.

65. Jeg foreslår derfor, at Domstolen fastslår, at begrebet »andre varer« end dem, som den oprindelige toldangivelse vedrørte, som omhandlet i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, ikke omfatter en overskydende mængde af de samme varer, såfremt det kan dokumenteres, at den anden varepost er identisk med den første, eftersom varerne er angivet under samme underposition i toldtariffen og kunne have været angivet på én enkelt angivelse, hvis ikke der var begået en materiel fejl.

C. Mulighed for at ændre toldangivelsen efter frigivelsen af varerne

66. For så vidt som en overskydende mængde af varer ikke henhører under begrebet »andre varer« som omhandlet i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, kan der foretages en ændring af toldangivelsen, så længe varerne ikke er blevet frigivet. Det skal derfor undersøges, om ansøgningen om ændring af en toldangivelse med henblik på at tilføje en sådan overskydende mængde kan imødekommes efter frigivelsen af varerne i henhold til denne kodeks’ artikel 173, stk. 3.

67. EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 2, litra c), fastsætter som bekendt, at en ændring af en toldangivelse ikke kan tillades, hvis der ansøges herom, efter at toldmyndighederne har frigivet varerne.

68. Som en undtagelse er det bestemt i kodeksens artikel 173, stk. 3, at der kan gives tilladelse til, at toldangivelsen ændres efter frigivelsen af varerne, så klarereren kan opfylde sine forpligtelser med hensyn til henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure.

69. For så vidt angår en sådan mulighed forekommer udviklingen i bestemmelserne om proceduren for ændring af en toldangivelse i de forskellige tekster, der successivt har reguleret området, mig at være væsentlig.

70. EF-toldkodeksen fastsatte to forskellige ordninger, der fandt anvendelse på ændringer, der henholdsvis før og efter varernes frigivelse kunne foretages i de oplysninger, der tages hensyn til ved fastlæggelsen af toldværdien og dermed også importafgifterne (20).

71. Artikel 65 i denne kodeks hjemlede mulighed for, at klarereren kunne ændre en eller flere oplysninger i toldangivelsen, efter at toldmyndighederne havde antaget angivelsen, og inden de havde frigivet varerne. Denne ret skyldtes det forhold, at toldmyndighederne frem til varernes frigivelse, såfremt det var nødvendigt, nemt kunne kontrollere berigtigelsernes korrekthed ved hjælp af en fysisk kontrol af varerne (21).

72. Samme kodeks’ artikel 78 indførte en mere restriktiv ordning, idet bestemmelsen gav toldmyndighederne mulighed for uden videre eller efter anmodning fra klarereren at foretage en revision af angivelsen efter varernes frigivelse på et tidspunkt, hvor det kunne vise sig umuligt at frembyde varerne, eller hvor importafgifterne allerede var blevet fastlagt. En sådan revision var betinget af toldmyndighedernes vurdering for så vidt angik såvel dens princip som dens resultat (22).

73. Den særlige logik i denne artikel 78, som var at bringe toldproceduren i overensstemmelse med den faktiske situation, bl.a. ved at korrigere indholdsmæssige fejl eller undladelser og fejlfortolkninger af gældende ret, talte imod en fortolkning af denne artikel, der gjorde det muligt generelt at udelukke, at toldmyndighederne foretog revisioner eller andre efterfølgende kontroller af toldangivelser for eventuelt at bringe situationen i orden (23).

74. Forordning (EF) nr. 450/2008 (24) ophævede EF-toldkodeksen og indførte en artikel 113, hvis stk. 1 og 2 havde samme ordlyd som EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1 og 2. Stk. 3 i denne artikel 113 hjemlede mulighed for, at Kommissionen kunne vedtage foranstaltninger med henblik på at fastlægge tilfælde, hvor en berigtigelse kunne tillades, efter at varerne var frigivet. Kommissionen gjorde imidlertid aldrig brug af denne mulighed.

75. I EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 3, er det nu bestemt, at toldmyndighederne kan give tilladelse til, at en toldangivelse ændres efter frigivelsen af varerne, men kun for at klarereren kan opfylde sine forpligtelser med hensyn til henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure.

76. Det følger af udviklingen i disse bestemmelser, at toldmyndighederne for det første kan træffe de nødvendige foranstaltninger til at få afklaret situationen under hensyntagen til de foreliggende nye oplysninger, og at disse myndigheder for det andet har mulighed for at kontrollere dokumenter og data vedrørende import og undersøge varerne, hvis disse stadig kan frembydes.

77. I denne forbindelse har Domstolen præciseret, at når klarereren anmoder om en ændring af toldangivelsen inden for rammerne af en første bedømmelse, tager toldmyndighederne navnlig hensyn til muligheden for at efterprøve oplysningerne i denne angivelse og i anmodningen om ændring (25).

78. En ændring af oplysningerne, der kan verificeres blot ved en dokumentkontrol, kan ikke sammenlignes med en ændring af oplysninger om varernes art eller særlige kendetegn, idet toldmyndighederne kan afslå at foretage en ændring, når de oplysninger, der skal kontrolleres, forudsætter en fysisk kontrol, og varerne efter deres frigivelse ikke længere kan frembydes for myndighederne (26).

79. For så vidt som de oplysninger, der skal verificeres i hovedsagen, dog vedrører mængden af varer, der skal angives, og ikke deres art eller kendetegn, eftersom de er identiske med de varer, der var omfattet af den oprindelige toldangivelse, kunne det forventes, at der ikke var noget til hinder for, at toldangivelsen kunne ændres i henhold til EU-toldkodeksens artikel 173, også selv om den første varepost allerede var blevet frigivet.

80. Ved en fortolkning af EF-toldkodeksens artikel 78 har Domstolen anerkendt, at selv om en fysisk kontrol af varerne er umuliggjort på det tidspunkt, hvor anmodningen om en revision af udførselsangivelsen indgives, kan en sådan revision stadig foretages, forudsat at den manglende gennemførelse af denne kontrol i et konkret tilfælde ikke nødvendigvis forhindrer, at disse mål kan nås, henset til sagens særlige omstændigheder (27).

81. Det vigtige er nemlig at sikre, at den anmodede ændring ikke griber ind i de øvrige formål med toldforskrifterne, herunder formålet om at bekæmpe svig (28). Det skal ligeledes holdes for øje, at sanktioner for manglende overholdelse af toldlovgivningen i henhold til EU-toldkodeksens artikel 42, stk. 1, skal være effektive, stå i et rimeligt forhold til overtrædelsen og have afskrækkende virkning. Efter min opfattelse følger det heraf, at en uregelmæssighed i en toldangivelse uden svigagtig hensigt ikke bør udløse hårde sanktioner.

82. På trods af problemet med at foretage pålidelige fysiske kontroller må det således antages, at anmodningen om ændring af toldangivelsen efter varernes frigivelse er ledsaget af dokumentation, der kan udelukke, at målet om bekæmpelse af svig bringes i fare, og som gør det muligt at fastslå en forbindelse mellem den overskydende mængde af varer, som denne anmodning om ændring vedrører, og de tilhørende importdokumenter (29).

83. I forbindelse med denne vurdering skal toldmyndighederne tage hensyn til forskellige elementer, såsom den omstændighed, at de overskydende varer og de allerede angivne varer er tariferet under den samme underposition, at alle de varer, som klarereren modtog, blev transporteret samtidig og i samme kolli, og at klarererens leverandør udstedte to fakturaer med fortløbende nummerering. Toldmyndighederne skal ligeledes tage hensyn til, at ansøgningen om ændring af toldangivelsen blev indgivet uopfordret, at den blev indgivet kort efter angivelsen, og at enhver mistanke om svig kan afvises.

84. Hvad desuden angår betingelsen i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 3, hvorefter toldangivelsen kun kan ændres efter frigivelsen af varerne, for at klarereren kan opfylde sine forpligtelser med hensyn til henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure, skal det noteres, at det i kodeksens artikel 158, stk. 1, er fastsat, at der for alle varer, som skal henføres under en toldprocedure, skal indgives en toldangivelse, som passer til den særlige procedure.

85. Det kan derfor hævdes, at for så vidt som en overskydende mængde af varer ikke var omfattet af den oprindelige toldangivelse og endnu ikke er blevet henført under en specifik toldprocedure, vil en ændring af denne angivelse for at tilføje de overskydende varer ikke give klarereren mulighed for at opfylde sådanne forpligtelser.

86. Jeg deler ikke denne opfattelse.

87. Jeg mener nemlig for det første, at klarereren for at opfylde sine forpligtelser til at henføre varerne under den pågældende toldprocedure skal kunne berigtige materielle fejl, der er blevet begået i forbindelse med den oprindelige toldangivelse, i modsætning til den situation, hvor en sådan angivelse skal gøres ugyldig, fordi varerne er blevet henført til en forkert toldprocedure.

88. I denne forbindelse skal jeg nævne, at EU-toldkodeksens artikel 174, stk. 1, tillader, at en allerede antaget toldangivelse erklæres ugyldig inden varernes frigivelse, når de pågældende varer øjeblikkeligt henføres under en anden toldprocedure, eller når henførslen af varerne under den toldprocedure, som de var angivet til, som følge af særlige omstændigheder ikke længere er berettiget.

89. Tilsvarende tillader artikel 148 i den delegerede forordning 2015/2446 en sådan ugyldiggørelse i nogle meget specifikke tilfælde, navnlig i tilfælde, hvor varer ved en fejltagelse er blevet angivet i stedet for andre varer eller i mere end én toldangivelse, eller i tilfælde, hvor varerne er blevet henført til en anden toldprocedure end den, hvortil de burde have været henført, eller er blevet henført under toldoplagsproceduren og ikke længere kan være henført under denne procedure.

90. Når klarereren får tilladelse til at opfylde sine forpligtelser med hensyn til at henføre varerne under den pågældende toldprocedure, som omhandlet i EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 3, indebærer det således, at en materiel fejl i den oprindelige toldangivelse berigtiges, og ikke, at varerne unddrages en specifik toldprocedure eller henføres under en anden toldprocedure, i modsætning til det, der er fastsat i kodeksens artikel 174.

91. For så vidt som de omhandlede varer allerede var indført i Unionen, var blevet frembudt for toldmyndighederne i samme kolli som andre identiske varer, der var omfattet af den oprindelige toldangivelse og allerede var blevet frigivet, og for så vidt som alle varerne kunne have været omfattet af den samme angivelse, er det for det andet efter min overbevisning uden betydning, at de omhandlede varer ikke var blevet henført under en specifik toldprocedure.

92. I modsætning til et tilfælde, hvor varerne er blevet unddraget toldkontrol, enten fordi de er identiske med de varer, der var omfattet af den oprindelige toldangivelse, og er blevet importeret i et andet kolli, eller fordi de er blevet importeret i det samme kolli og er af en anden art end de oprindeligt angivne varer, består situationen i hovedsagen i en berigtigelse af en simpel materiel fejl, nemlig en statistisk værdi for oplysninger om mængden af varer.

93. Jeg er således af den opfattelse, at, eftersom de overskydende varer allerede var blevet indført på Unionens område i det samme kolli som andre identiske varer, der var omfattet af den oprindelige toldangivelse og allerede var blevet frigivet, gør en ændring af toldangivelsen med henblik på at tilføje denne mængde varer det netop muligt for klarereren at opfylde forpligtelserne med hensyn til at henføre alle varerne under den omhandlede toldprocedure.

94. På denne baggrund foreslår jeg Domstolen, at den fastslår, at EU-toldkodeksens artikel 173 skal fortolkes således, at bestemmelsen ikke er til hinder for, at en toldangivelse kan ændres, efter at varerne er blevet frigivet, med henblik på at medtage en overskydende mængde af varer i forhold til de oprindeligt angivne varer, for så vidt som ansøgningen om ændring er ledsaget af dokumentation, der gør det muligt at fastslå en forbindelse mellem denne overskydende mængde og de tilhørende importdokumenter, og enhver mistanke om svig kan afvises, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve.

D. EU-toldkodeksens artikel 174

95. Med sit første præjudicielle spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om EU-toldkodeksens artikel 174 finder anvendelse, såfremt varemodtageren konstaterer, at den reelle varemængde overstiger den i den oprindelige toldangivelse oplyste, og dette sker efter varernes frigivelse.

96. Den forelæggende ret ønsker nærmere bestemt oplyst, om denne kodeks’ artikel 174 udgør et alternativt retsmiddel til at korrigere den begåede materielle fejl, som ikke indebærer alvorlige sanktioner, der kan afholde ZZE fra at overholde de gældende regler, såfremt kodeksens artikel 173 ikke finder anvendelse i en situation som den i hovedsagerne omhandlede.

97. Som det præciseres i EU-toldkodeksens artikel 174, stk. 2, kan en toldangivelse ikke erklæres ugyldig, efter at varerne er blevet frigivet, medmindre andet er fastsat.

98. I kodeksens artikel 175 tilføjes det imidlertid, at Kommissionen tillægges beføjelser til at vedtage delegerede retsakter med henblik på at fastsætte de tilfælde, hvor toldangivelsen erklæres ugyldig efter frigivelsen af varerne, i overensstemmelse med artikel 174, stk. 2.

99. I medfør af denne artikel 175 vedtog Kommissionen den delegerede forordning 2015/2446, hvori der i artikel 148 fastlægges de betingelser, hvorunder der kan gives tilladelse til, at en toldangivelse erklæres ugyldig, selv efter frigivelsen af varerne.

100. I henhold til denne delegerede forordnings artikel 148, stk. 1-3, drejer det sig om tilfælde, hvor i) det fastslås, at varer ved en fejltagelse er blevet angivet til en toldprocedure, hvorved der er opstået en toldskyld i forbindelse med import, i stedet for at blive angivet til en anden toldprocedure, ii) det fastslås, at varer ved en fejltagelse er blevet angivet til en toldprocedure i stedet for andre varer, hvorved der er opstået en toldskyld i forbindelse med import, og iii) varer, som er blevet solgt i henhold til en aftale om fjernsalg, er overgået til fri omsætning og er blevet returneret.

101. I den nævnte delegerede forordnings artikel 148, stk. 4, bestemmes det desuden, at toldangivelser erklæres for ugyldige, efter at varerne er blevet frigivet, i tilfælde, hvor i) varerne er blevet frigivet til eksport, reeksport eller passiv forædling og ikke har forladt Unionens toldområde, ii) EU-varer ved en fejltagelse er blevet angivet til en toldprocedure, der gælder for ikke-EU-varer, og deres toldmæssige status som EU-varer efterfølgende er blevet bevist, iii) varer fejlagtigt er blevet angivet i mere end én toldangivelse, iv) der er tildelt en bevilling med tilbagevirkende kraft, og v) EU-varer er blevet henført under toldoplagsproceduren og ikke længere kan være henført under denne procedure.

102. Jeg vil dog påpege, at situationen i hovedsagen ikke falder ind under nogen af disse tilfælde.

103. Der er desuden intet, der tyder på, at EU-toldkodeksens artikel 174 udgør et alternativt retsmiddel til kodeksens artikel 173, som gør det muligt at undgå alvorlige sanktioner, der kan afholde klarereren fra at overholde de gældende regler.

104. Det er min konklusion, at EU-toldkodeksens artikel 174 ikke gør det muligt at få en toldangivelse erklæret ugyldig med henblik på at medtage en overskydende mængde varer, når toldmyndighederne allerede har frigivet de omhandlede varer.

105. Jeg vil derfor foreslå Domstolen at fastslå, at EU-toldkodeksens artikel 174 skal fortolkes således, at den er til hinder for, at toldmyndighederne kan erklære en allerede antaget toldangivelse for ugyldig efter frigivelsen af varerne, når en overskydende mængde varer ikke er blevet indskrevet i denne angivelse.

E. Det tredje præjudicielle spørgsmål

106. Med sit tredje præjudicielle spørgsmål ønsker den forelæggende ret oplyst, om varemodtageren, såfremt det konstateres, at den reelle varemængde overstiger den i den oprindelige toldangivelse oplyste, har et retsmiddel til at korrigere fejlen uden at risikere at blive pålagt administrative eller strafferetlige sanktioner.

107. Der skal henvises til, at begrundelsen for en anmodning om en præjudiciel afgørelse ikke er, at der skal afgives responsa vedrørende generelle eller hypotetiske spørgsmål, men at der skal foreligge et behov med henblik på selve afgørelsen af en retstvist, der vedrører EU-retten (30), og for hvilken fortolkningen af denne lovgivning er relevant.

108. Det fremgår imidlertid ikke klart af forelæggelsesafgørelsen, at besvarelsen af det tredje præjudicielle spørgsmål reelt gør det muligt at træffe afgørelse i hovedsagen, idet den forelæggende ret ikke anmoder Domstolen om at fortolke en EU-retsregel, men om at finde en løsning på tvisten. Henset hertil mener jeg ikke, at dette spørgsmål kan antages til realitetsbehandling. Såfremt Domstolen, som jeg foreslår, fastslår, at toldangivelsen kan ændres i medfør af EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 3, er det under alle omstændigheder ufornødent at besvare dette spørgsmål.

109. For så vidt angår den forelæggende rets tvivl med hensyn til strengheden af de pålagte sanktioner skal jeg dog erindre om, at det følger af Domstolens praksis, at de sanktioner, der er fastsat i EU-toldkodeksens artikel 42, ikke tilsigter at sanktionere formodede svigagtige eller ulovlige aktiviteter, men enhver overtrædelse af toldlovgivningen (31).

110. De af medlemsstaterne fastsatte sanktioner skal imidlertid, i henhold til denne artikel, ikke blot være effektive og have afskrækkende virkning, men også stå i rimeligt forhold til overtrædelsen.

111. Der skal herved mindes om, at så længe der ikke er gennemført nogen harmonisering af EU-lovgivningen på området for sanktioner ved manglende opfyldelse af betingelserne i en ved denne lovgivning indført ordning, er medlemsstaterne beføjet til at træffe bestemmelser om de sanktioner, som de finder rimelige. Medlemsstaterne skal dog udøve deres beføjelser på dette område under iagttagelse af EU-retten og dennes almindelige grundsætninger og dermed under iagttagelse af proportionalitetsprincippet (32).

112. Navnlig må de administrative eller repressive foranstaltninger, der er tilladt i en national lovgivning, ikke overskride grænserne for, hvad der er nødvendigt for gennemførelsen af de formål, der lovligt forfølges med denne lovgivning, og heller ikke være uforholdsmæssige i forhold til de pågældende formål (33).

113. Desuden skal strengheden af en sanktion svare til den pågældende overtrædelses grovhed, idet et sådant krav følger af princippet om straffes proportionalitet i artikel 49, stk. 3, i Den Europæiske Unions charter om grundlæggende rettigheder (34).

114. I det foreliggende tilfælde forekommer en sanktion bestående af en bøde og en forpligtelse til at betale et beløb svarende til værdien af de overskydende varer mig at være uforholdsmæssig.

115. En sanktion, der beløber sig til et sådant beløb, går nemlig ud over grænserne for, hvad der er nødvendigt for navnlig at sikre, at de omhandlede varer ikke unddrages toldtilsyn, for så vidt som ZZE for det første af egen fri vilje og inden for rimelig tid henvendte sig til det kompetente toldsted for at få afhjulpet den konstaterede uregelmæssighed, og risikoen for svig for det andet er særdeles begrænset.

116. Hvis klarerere sanktioneres i et tilfælde som dette, vil det tværtimod afholde dem fra at ansøge om, at deres forhold bringes i overensstemmelse med reglerne og tilskynde dem til at skjule alle overskydende mængder af varer, der fejlagtigt ikke er blevet angivet.

117. En sådan sanktion vil følgelig virke mod hensigten, idet den vil anspore klarererne til at unddrage sig deres forpligtelse til at betale importtolden og dermed vil skade målet om at bekæmpe svig og beskytte Unionens budget.

118. Det er min konklusion, at de sanktioner, der er fastsat i den rumænske forordning, i en situation som den i hovedsagen omhandlede, og når der ikke foreligger risiko for misbrug af den gældende toldlovgivning, ikke er i overensstemmelse med proportionalitetsprincippet som fastsat i EU-toldkodeksens artikel 42 og i artikel 49, stk. 3, i chartret om grundlæggende rettigheder.

V. Forslag til afgørelse

119. Henset til samtlige ovenstående betragtninger foreslår jeg Domstolen at besvare de af Tribunalul Cluj (retten i første instans i Cluj, Rumænien) forelagte præjudicielle spørgsmål som følger:

»1) Artikel 173, stk. 1, i Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) nr. 952/2013 af 9. oktober 2013 om EU-toldkodeksen

skal fortolkes således, at

begrebet »andre varer« end dem, som den oprindelige toldangivelse vedrørte, som omhandlet i denne bestemmelse, ikke omfatter en overskydende mængde af de samme varer, såfremt det kan dokumenteres, at den anden varepost er identisk med den første, eftersom varerne er angivet under samme underposition i toldtariffen og kunne have været angivet på den samme angivelse, hvis ikke der var begået en materiel fejl.

2) Artikel 173, stk. 3, i forordning nr. 952/2013,

skal fortolkes således, at

bestemmelsen ikke er til hinder for, at en toldangivelse kan ændres, efter at varerne er blevet frigivet, med henblik på at medtage en overskydende mængde af varer i forhold til de oprindeligt angivne varer, for så vidt som ansøgningen om ændring er ledsaget af dokumentation, der gør det muligt at fastslå en forbindelse mellem denne overskydende mængde og de tilhørende importdokumenter, og enhver mistanke om svig kan afvises.

3) Artikel 174 i forordning nr. 952/2013

skal fortolkes således, at

bestemmelsen er til hinder for, at de kompetente toldmyndigheder kan erklære den oprindelige toldangivelse ugyldig efter frigivelsen af varerne, når en overskydende mængde varer ikke er blevet indskrevet i denne angivelse.«

1 – Originalsprog: fransk.

2 – Europa-Parlamentets og Rådets forordning af 9.10.2013 om EU-toldkodeksen (EUT 2013, L 269, s. 1, herefter »EU-toldkodeksen«).

3 – Monitorul Oficial al României, nr. 350 af 19.4.2006.

4 – Monitorul Oficial al României, del I, nr. 520 af 15.6.2006.

5 – Til vekselkursen den 2.9.2019 (jf. punkt 27 i dette forslag til afgørelse).

6 – Til vekselkursen den 2.9.2019.

7 – Til vekselkursen den 2.9.2019.

8 – Jf. J.-L. Albert, Le droit douanier de l’Union européenne, Bruylant, Bruxelles, 2019, s. 379.

9 – Jf. dom af 9.7.2020, Unipack (C-391/19, EU:C:2020:547, præmis 22 og den deri nævnte retspraksis).

10 – Jf. generaladvokat Poiares Maduros forslag til afgørelse Overland Footwear (C-468/03, EU:C:2005:302, punkt 33).

11 – Jf. generaladvokat Mengozzis forslag til afgørelse Greencarrier Freight Services Latvia (C-571/12, EU:C:2013:803, punkt 34).

12 – Kommissionens delegerede forordning (EU) 2015/2446 af 28.7.2015 til supplering af Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) nr. 952/2013 med nærmere regler angående visse bestemmelser i EU-toldkodeksen (EUT 2015, L 343, s. 1).

13 – Kommissionens gennemførelsesforordning (EU) 2015/2447 af 24.11.2015 om gennemførelsesbestemmelser til visse bestemmelser i Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) nr. 952/2013 om EU-toldkodeksen (EUT 2015, L 343, s. 558).

14 – Ordbogen Larousses definition.

15 – Jf. punkt 39 i dette forslag til afgørelse.

16 – Jf. dom af 27.2.2014, Greencarrier Freight Services Latvia (C-571/12, EU:C:2014:102, præmis 23).

17 – Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 af 12.10.1992 om indførelse af en EF-toldkodeks (herefter »EF-toldkodeksen«).

18 – Jf. dom af 27.2.2014, Greencarrier Freight Services Latvia (C-571/12, EU:C:2014:102, præmis 43).

19 – Jf. dom af 27.2.2014, Greencarrier Freight Services Latvia (C-571/12, EU:C:2014:102, præmis 31).

20 – Jf. dom af 10.7.2019, CEVA Freight Holland (C-249/18, EU:C:2019:587, præmis 29 og den deri nævnte retspraksis).

21 – Jf. dom af 10.7.2019, CEVA Freight Holland (C-249/18, EU:C:2019:587, præmis 30 og den deri nævnte retspraksis).

22 – Jf. dom af 10.7.2019, CEVA Freight Holland (C-249/18, EU:C:2019:587, præmis 31 og den deri nævnte retspraksis).

23 – Jf. dom af 16.7.2020, Antonio Capaldo (C-496/19, EU:C:2020:583, præmis 21 og den deri nævnte retspraksis).

24 – Europa-Parlamentets og Rådets forordning af 23.4.2008 om EF-toldkodeksen (moderniseret toldkodeks) (EUT 2008, L 145, s. 1).

25 – Jf. dom af 20.10.2005, Overland Footwear (C-468/03, EU:C:2005:624, præmis 46 og 47).

26 – Jf. analogt dom af 16.7.2020, Pfeifer & Langen (C-97/19, EU:C:2020:574, præmis 42 og den deri nævnte retspraksis).

27 – Jf. i denne retning dom af 12.7.2012, Südzucker m.fl. (C-608/10, C-10/11 og C-23/11, EU:C:2012:444, præmis 50).

28 – Jf. analogt dom af 16.7.2020, Pfeifer & Langen (C-97/19, EU:C:2020:574, præmis 45).

29 – Jf. analogt dom af 16.7.2020, Pfeifer & Langen (C-97/19, EU:C:2020:574, præmis 46).

30 – Jf. dom af 7.4.2022, Autonome Provinz Bozen (C-102/21 og C-103/21, EU:C:2022:272, præmis 57 og den deri nævnte retspraksis).

31 – Jf. dom af 4.3.2020, Schenker (C-655/18, EU:C:2020:157, præmis 45 og den deri nævnte retspraksis).

32 – Jf. dom af 4.3.2020, Schenker (C-655/18, EU:C:2020:157, præmis 42 og den deri nævnte retspraksis).

33 – Jf. dom af 4.3.2020, Schenker (C-655/18, EU:C:2020:157, præmis 43 og den deri nævnte retspraksis).

34 – Jf. dom af 6.10.2021, ECOTEX BULGARIA (C-544/19, EU:C:2021:803, præmis 97).