C-640/21 Zes Zollner Electronic - Dom

Foreløbig udgave

DOMSTOLENS DOM (Femte Afdeling)

8. juni 2023

»Præjudiciel forelæggelse - toldunion - forordning (EU) nr. 952/2013 - EU-toldkodeksen - overskydende varemængde opdaget efter frigivelsen af varerne - artikel 173 - ændring af en toldangivelse - andre varer end dem, der oprindeligt var omfattet af den angivelse, der skal ændres - artikel 174 - ugyldiggørelse af en toldangivelse - artikel 42 - sanktioner pålagt af de kompetente toldmyndigheder - delegeret forordning (EU) 2015/2446«

I sag C-640/21,

angående en anmodning om præjudiciel afgørelse i henhold til artikel 267 TEUF, indgivet af Tribunalul Cluj (appeldomstolen i Cluj, Rumænien) ved afgørelse af 25. august 2021, indgået til Domstolen den 19. oktober 2021, i sagen

SC Zes Zollner Electronic SRL

mod

Directia Regionala Vamala Cluj - Biroul Vamal de Frontiera Aeroport Cluj-Napoca,

har

DOMSTOLEN (Femte Afdeling),

sammensat af afdelingsformanden, E. Regan, og dommerne D. Gratsias (refererende dommer), M. Ilešic, I. Jarukaitis og Z. Csehi,

generaladvokat: J. Richard de la Tour,

justitssekretær: A. Calot Escobar,

på grundlag af den skriftlige forhandling,

efter at der er afgivet indlæg af:

- den rumænske regering ved E. Gane og A. Rotareanu, som befuldmægtigede,

- den estiske regering ved M. Kriisa, som befuldmægtiget,

- Europa-Kommissionen ved A. Armenia, F. Clotuche-Duvieusart og F. Moro, som befuldmægtigede,

og efter at generaladvokaten har fremsat forslag til afgørelse i retsmødet den 26. januar 2023,

afsagt følgende

Dom

1 Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 173 og 174 i Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) nr. 952/2013 af 9. oktober 2013 om EU-toldkodeksen (EUT 2013, L 269, s. 1, herefter »EU-toldkodeksen«).

2 Anmodningen er blevet fremsat i forbindelse med en tvist mellem den rumænske virksomhed SC Zes Zollner Electronic SRL (herefter »ZZE«) og Direc?ia Regionala Vamala Cluj-Biroul Vamal de Frontiera Aeroport Cluj-Napoca (det regionale tolddirektorat i Cluj - grænsetoldstedet i lufthavnen Cluj-Napoca, Rumænien) angående denne myndigheds afgørelse om at pålægge ZZE en bøde for at have unddraget 5 000 elektroniske integrerede kredsløb fra toldkontrol og at afkræve denne virksomhed betaling af et beløb svarende til toldværdien af disse varer med tillæg af importafgifter og andre skyldige afgifter.

Retsforskrifter

EU-retten

Forordning (EØF) nr. 2913/92

3 Artikel 66 i Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 af 12. oktober 1992 om indførelse af en EF-toldkodeks (EFT 1992, L 302, s. 1) bestemte:

»1. Klarereren kan anmode toldmyndighederne om at erklære en allerede antaget angivelse ugyldig, hvis han fremlægger bevis for, at varen ved en fejltagelse er blevet angivet til den toldprocedure, der svarer til den nævnte angivelse, eller at varens henførsel under den toldprocedure, den er angivet til, som følge af særlige omstændigheder ikke længere er berettiget.

Har toldmyndighederne underrettet klarereren om, at de agter at foretage en undersøgelse af varerne, kan anmodningen om at få angivelsen erklæret ugyldig først godtages, når denne undersøgelse har fundet sted.

2. Angivelsen kan ikke erklæres ugyldig efter varernes frigivelse, bortset fra i de efter udvalgsproceduren fastsatte tilfælde.

3. At en angivelse [er] ugyldig, berører ikke anvendelsen af gældende straffebestemmelser.«

EU-toldkodeksen

4 15. betragtning til EU-toldkodeksen har følgende ordlyd:

»For at gøre det lettere at drive lovlig handel og bekæmpe svig er det nødvendigt med enkle, hurtige og standardiserede toldprocedurer og -processer. Det er derfor hensigtsmæssigt, som det også er anført i Kommissionens meddelelse af 24. juli 2003 med titlen »Enkle og papirløse rammer for told og handel« [(KOM(2003) 452 endelig)], at forenkle toldlovgivningen for at tillade brug af moderne værktøjer og teknologi og fremme en endnu mere ensartet anvendelse af toldlovgivningen og moderne toldkontrolmetoder og dermed bidrage til at sørge for det rette grundlag for effektive og enkle toldbehandlingsprocedurer. [...]«

5 EU-toldkodeksens artikel 5 med overskriften »Definitioner« fastsætter følgende i nr. 16), 26) og 33):

»I [nævnte] kodeks forstås ved:

[...]

16) »toldprocedure«: enhver af følgende procedurer, som varer kan henføres under i overensstemmelse med kodeksen:

a) overgang til fri omsætning

b) særlige procedurer

c) eksport

[...]

26) »frigivelse af varer«: den handling, hvorved toldmyndighederne giver tilladelse til, at der disponeres over varer til de formål, der er angivet for den toldprocedure, som varerne er henført under

[...]

33) »frembydelse for toldmyndighederne«: underretning af toldmyndighederne om varers ankomst på toldstedet eller ethvert andet sted, som toldmyndighederne har anvist eller godkendt, og om, at disse varer er tilgængelig[e] for toldkontrol.«

6 EU-toldkodeksens artikel 15 har overskriften »Oplysninger til toldmyndighederne« og bestemmer følgende i stk. 2:

»En person, der indgiver en toldangivelse [...] er ansvarlig for samtlige følgende:

a) rigtigheden og fuldstændigheden af oplysningerne i angivelsen [...]

b) ægtheden, rigtigheden og gyldigheden af alle dokumenter til støtte for angivelsen [...]

c) hvor det er relevant, overholdelsen af alle forpligtelser, der gælder i forbindelse med henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure eller udførelsen af de tilladte transaktioner.

Første afsnit gælder også alle oplysninger i enhver anden form, som kræves af eller gives til toldmyndighederne.

[...]«

7 EU-toldkodeksens artikel 42 med overskriften »Anvendelse af sanktioner« er affattet således:

»1. Hver enkelt medlemsstat indfører sanktioner for manglende overholdelse af toldlovgivningen. Sanktionerne skal være effektive, stå i et rimeligt forhold til overtrædelsen og have afskrækkende virkning.

2. Hvis administrative sanktioner anvendes, kan de eksempelvis antage en af eller begge følgende former:

a) et pengekrav fra toldmyndighederne, herunder, hvor det er relevant, et forlig i stedet for en strafferetlig sanktion

b) tilbagekaldelse, suspension eller ændring af enhver tilladelse, som indehaves af den pågældende person.

[...]«

8 EU-toldkodeksens artikel 139 har overskriften »Frembydelse af varer for toldmyndighederne« og bestemmer følgende i stk. 1 og 7:

»1. Varer, som føres ind i Unionens toldområde, frembydes for toldmyndighederne umiddelbart efter ankomsten på det udpegede toldsted [...]

[...]

7. Varer, der frembydes for toldmyndighederne, må ikke uden toldmyndighedernes tilladelse fjernes fra det sted, hvor de blev frembudt.«

9 Kodeksens artikel 158 med overskriften »Toldangivelse af varer og toldtilsyn med EU-varer« fastsætter i stk. 1:

»For alle varer, som skal henføres under en toldprocedure, bortset fra frizoneproceduren, skal der indgives en toldangivelse, som passer til den særlige procedure.«

10 Artikel 172 i nævnte kodeks med overskriften »Antagelse af en toldangivelse« har følgende ordlyd:

»1. Toldangivelser, der opfylder betingelserne i dette kapitel, antages straks af toldmyndighederne, forudsat at de varer, angivelserne vedrører, er blevet frembudt for toldmyndighederne.

2. Datoen for toldmyndighedernes antagelse af toldangivelsen er, medmindre andet er fastsat, den dato, der lægges til grund for anvendelsen af de bestemmelser, der gælder for den toldprocedure, som varerne angives til, og for alle andre import- eller eksportformaliteter.«

11 Artikel 173 i samme kodeks med overskriften »Ændring af en toldangivelse« er affattet således:

»1. Klarereren kan efter ansøgning få tilladelse til at ændre en eller flere oplysninger i toldangivelsen, efter at toldmyndighederne har antaget angivelsen. Ændringen må ikke medføre, at der tilføjes andre varer til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte.

2. En sådan ændring kan ikke tillades, hvis der ansøges herom efter en af følgende begivenheder:

a) Toldmyndighederne har meddelt klarereren, at de agter at undersøge varerne.

b) Toldmyndighederne har fastslået, at oplysningerne i toldangivelsen ikke er korrekte.

c) Toldmyndighederne har frigivet varerne.

3. Der kan efter ansøgning fra klarereren inden for tre år fra datoen for antagelsen af toldangivelsen gives tilladelse til, at toldangivelsen ændres efter frigivelsen af varerne, så klarereren kan opfylde sine forpligtelser med hensyn til henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure.«

12 EU-toldkodeksens artikel 174 med overskriften »Ugyldiggørelse af en toldangivelse« er affattet således:

»1. Toldmyndighederne erklærer efter ansøgning fra klarereren en allerede antaget toldangivelse for ugyldig i følgende tilfælde:

a) når de har sikkerhed for, at varerne øjeblikkeligt henføres under en anden toldprocedure

b) når de har sikkerhed for, at henførslen af varerne under den toldprocedure, som de var angivet til, som følge af særlige omstændigheder ikke længere er berettiget.

Hvis toldmyndighederne har underrettet klarereren om, at de agter at foretage en undersøgelse af varerne, kan en ansøgning om at få toldangivelsen erklæret ugyldig ikke godtages, før undersøgelsen har fundet sted.

2. Toldangivelsen kan ikke erklæres ugyldig, efter at varerne er blevet frigivet, medmindre andet er fastsat.«

13 Samme kodeks’ artikel 175 med overskriften »Delegation af beføjelser« lyder som følger:

»[Europa-]Kommissionen tillægges beføjelser til at vedtage delegerede retsakter i overensstemmelse med artikel 284 med henblik på at fastsætte de tilfælde, hvor toldangivelsen erklæres ugyldig efter frigivelsen af varerne, jf. artikel 174, stk. 2.«

Delegeret forordning (EU) 2015/2446

14 Artikel 148 i delegeret forordning (EU) 2015/2446 af 28. juli 2015 til supplering af Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) nr. 952/2013 med nærmere regler angående visse bestemmelser i EU-toldkodeksen (EUT 2015, L 343, s. 1) bestemmer:

»1. Hvis det fastslås, at varer ved en fejltagelse er blevet angivet til en toldprocedure, hvorved der er opstået en toldskyld i forbindelse med import, i stedet for at blive angivet til en anden toldprocedure, erklæres toldangivelsen for ugyldig, efter at varerne er blevet frigivet, efter en begrundet ansøgning fra klarereren, når følgende betingelser er opfyldt:

[...]

2. Hvis det fastslås, at varer ved en fejltagelse er blevet angivet til en toldprocedure i stedet for andre varer, hvorved der er opstået en toldskyld i forbindelse med import, erklæres toldangivelsen for ugyldig, efter at varerne er blevet frigivet, efter en begrundet ansøgning fra klarereren, når følgende betingelser er opfyldt:

[...]

3. Når varer, som er blevet solgt i henhold til en aftale om fjernsalg, som defineret i artikel 2, nr. 7), i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2011/83/EU [af 25. oktober 2011 om forbrugerrettigheder, om ændring af Rådets direktiv 93/13/EØF og Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 1999/44/EF samt om ophævelse af Rådets direktiv 85/577/EØF og Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 97/7/EF (EUT 2011, L 304, s. 64)], er overgået til fri omsætning og er blevet returneret, erklæres toldangivelsen for ugyldig, efter at varerne er blevet frigivet, efter begrundet ansøgning fra klarereren, når følgende betingelser er opfyldt:

[...]

4. Ud over de tilfælde, der er nævnt i stk. 1, 2 og 3, erklæres toldangivelser for ugyldige, efter at varerne er blevet frigivet, efter begrundet ansøgning fra klarereren i følgende tilfælde:

a) når varerne er blevet frigivet til eksport, reeksport eller passiv forædling og ikke har forladt [Den Europæiske Unions] toldområde

b) når EU-varer ved en fejltagelse er blevet angivet til en toldprocedure, der gælder for ikke-EU-varer, og deres toldmæssige status som EU-varer efterfølgende er blevet bevist ved hjælp af et T2L-dokument, et T2LF-dokument eller et toldmanifest

c) når varer fejlagtigt er blevet angivet i mere end én toldangivelse

d) når der er tildelt en bevilling med tilbagevirkende kraft i henhold til kodeksens artikel 211, stk. 2

e) når EU-varer er blevet henført under toldoplagsproceduren i henhold til kodeksens artikel 237, stk. 2, og ikke længere kan være henført under denne procedure i henhold til kodeksens artikel 237, stk. 2.

[...]«

Rumænsk ret

15 I henhold til artikel 68 i Legea nr. 86/2006 privind Codul vamal al României (lov nr. 86/2006 om den rumænske toldkodeks) (Monitorul Oficial al României, del I, nr. 350 af 19.4.2006, herefter »den rumænske toldkodeks«) i den affattelse, som fandt anvendelse på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagen, kunne varerne efter aftale med toldmyndigheden og efter ansøgning undersøges eller gøres til genstand for prøveudtagning med henblik på tildeling af en toldmæssig bestemmelse eller anvendelse.

16 Den rumænske toldkodeks’ artikel 100 bestemmer:

»1. Toldmyndigheden har ret til, ex officio eller efter ansøgning fra klarereren, at ændre toldangivelsen inden for en frist på fem år fra frigivelsen.

2. Inden for den i stk. 1 fastsatte frist kontrollerer toldmyndigheden alle dokumenter, registre og regnskaber vedrørende fortoldede varer eller senere erhvervsmæssige transaktioner med disse varer. Kontrollen kan gennemføres over for klarereren og alle personer, som direkte eller indirekte af forretningsmæssige grunde er berørt af transaktionerne, samt alle andre personer, der måtte være i besiddelse af de nævnte dokumenter og oplysninger herom. Der kan ligeledes gennemføres en fysisk kontrol af varerne, såfremt disse stadig eksisterer.

3. Konstateres det ved en fornyet kontrol af angivelsen eller en efterfølgende kontrol, at de bestemmelser, der gælder for den pågældende toldprocedure, er blevet anvendt på grundlag af ukorrekte eller ufuldstændige oplysninger, træffer toldmyndigheden foranstaltninger til at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne under hensyntagen til de foreliggende nye oplysninger.

4. Toldmyndigheden udarbejder modellen for det dokument, der skal anvendes til at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne, og en vejledning i udfyldelsen heraf.

5. Konstateres det, at der er opstået en toldskyld, eller at der er betalt for meget told, træffer toldmyndigheden foranstaltninger til at opkræve de udestående beløb eller tilbagebetale overskydende betalinger i overensstemmelse med lovgivningen.

6. Som led i den efterfølgende kontrol af angivelser opgør toldmyndigheden i overensstemmelse med stk. 3, om der er betalt for meget eller for lidt vedrørende andre skatter og afgifter til staten i forbindelse med toldekspeditioner og træffer foranstaltninger til at opkræve de konstaterede udestående beløb. Overskydende betalinger vedrørende sådanne skatter og afgifter tilbagebetales i overensstemmelse med de herfor gældende lovregler.

7. Når en overtrædelse af toldforskrifterne udgør en administrativ overtrædelse eller en strafbar handling, er toldmyndigheden forpligtet til at anvende sanktionerne for administrative overtrædelser eller indbringe sagen for de myndigheder, der er ansvarlige for strafforfølgning, alt efter hvad der er relevant.

8. Den godkendte og registrerede toldangivelse og det i stk. 4 nævnte dokument udgør et gældsinstrument.«

17 I henhold til artikel 653, stk. 1, litra a), i Hotarârea Guvernului nr. 707/2006 pentru aprobarea Regulamentului de aplicare a Codului vamal al României (regeringsbeslutning nr. 707/2006 om godkendelse af forordningen til gennemførelse af den rumænske toldkodeks) af 7. juni 2006 (Monitorul Oficial al României, del I, nr. 520 af 15.6.2006, herefter »gennemførelsesforordningen til den rumænske toldkodeks«) udgør unddragelse fra toldkontrol af goder eller varer, der skal henføres under en toldprocedure, en administrativ overtrædelse, der sanktioneres med en bøde på mellem 3 000 og 8 000 rumænske leu (RON). Derudover gøres varerne i så fald til genstand for en konfiskation.

18 I artikel 654 i gennemførelsesforordningen til den rumænske toldkodeks fastsættes det, at såfremt der er tale om en administrativ overtrædelse som omhandlet i artikel 653, stk. 1, litra a), og varerne ikke længere kan identificeres, skal personen bag overtrædelsen betale et beløb svarende til toldværdien af varerne med tillæg af importafgifter og øvrige efter lovgivningen skyldige afgifter, der udgør skatter og afgifter opgjort på tidspunktet for varernes overgang til fri omsætning, idet denne foranstaltning for så vidt angår toldskyldens ophør har samme retsvirkning som konfiskation af varerne.

19 I henhold til artikel 655 i nævnte gennemførelsesforordning udgør de i artikel 651-653 omhandlede handlinger administrative overtrædelser, hvis de ikke er begået under sådanne omstændigheder, at de i henhold til straffeloven udgør strafbare handlinger.

Tvisten i hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål

20 ZZE afgav to ordrer hos et schweizisk selskab af en samlet mængde på 10 000 elektroniske integrerede kredsløb. Dette selskab udstedte to fakturaer desangående, nemlig dels faktura nr. VFE19-03168 af 2. juli 2019 vedrørende en mængde på 5 000 styk og et beløb på 4 950 EUR, dels faktura nr. VFE19-03169 af 2. juli 2019, ligeledes vedrørende en mængde på 5 000 styk og et beløb på 4 950 EUR. Transporten af de pågældende varer blev udført af et selskab, der leverede kurertjenester.

21 Den 4. juli 2019 modtog ZZE importanmeldelsen vedrørende luftfragtbrev nr. 1Z3022056899895681 for et kolli på 2,7 kg til en af leverandøren angiven værdi af 4 950 EUR. På grundlag af dette dokument var det kun varerne i henhold til faktura nr. VFE19-03169 af 2. juli 2019, inklusive transportomkostningerne, der blev angivet til grænsetoldstedet i lufthavnen Cluj-Napoca.

22 Ved modtagelsen af dette kolli i Satu Mare (Rumænien) konstaterede ZZE’s ansatte, at kolliet indeholdt den dobbelte mængde i forhold til den mængde, der var anført på faktura nr. VFE19-03169 af 2. juli 2019, og at leverandøren samme dag havde udstedt faktura nr. VFE19-03168, som ikke var medtaget i angivelsen til toldmyndighederne.

23 Den 9. juli 2019 henvendte ZZE sig derfor til grænsetoldstedet i lufthavnen Cluj-Napoca for at få afhjulpet den konstaterede uregelmæssighed, ved at toldmyndighederne traf afgørelse om at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne og om en beregning af de dermed forbundne toldforpligtelser.

24 Den 2. september 2019 udstedte den kompetente toldmyndighed en rapport, hvorved de konstaterede, at ZZE forsætligt havde unddraget varerne i henhold til faktura nr. VFE19-03168 af 2. juli 2019 fra toldkontrol. Toldmyndigheden pålagde således sidstnævnte en bøde på 3 000 RON for at have begået den administrative overtrædelse, der er omhandlet i artikel 653, stk. 1, litra a), i gennemførelsesforordningen til den rumænske toldkodeks, samt en supplerende sanktion på 27 839 RON i henhold til den nævnte forordnings artikel 654.

25 ZZE anlagde sag til prøvelse af denne rapport ved de rumænske domstole.

26 I første instans frifandt Judecatoria Cluj-Napoca (retten i første instans i Cluj-Napoca, Rumænien) toldmyndigheden. Ifølge denne ret kan overtrædelsen i artikel 653, stk. 1, litra a), i gennemførelsesforordningen til den rumænske toldkodeks både begås forsætligt og uagtsomt. Den omstændighed, at ZZE nogle dage efter frigivelsen af de varer, som selskabet havde modtaget, henvendte sig til den kompetente toldmyndighed med henblik på at bringe forholdene i overensstemmelse med reglerne, kunne ifølge retten i første instans ikke udgøre en grund til at udelukke, at de faktiske omstændigheder, som selskabet blev foreholdt, udgjorde en overtrædelse.

27 Retten i første instans fandt i øvrigt, at EU-toldkodeksens artikel 173 ikke finder anvendelse i den foreliggende sag, eftersom denne bestemmelse ikke tillader, at en toldangivelse ændres, såfremt en sådan ændring medfører, at der tilføjes andre varer til denne angivelse end dem, som den oprindeligt vedrørte.

28 For så vidt angår den bøde, som ZZE blev pålagt, var retten i første instans af den opfattelse, at der var tale om en lovbestemt minimumsbøde, og at den stod i forhold til den grad af konkret fare for samfundet, som forholdene udgjorde. Retten i første instans fandt desuden, at den supplerende sanktion, som ZZE blev pålagt i henhold til artikel 654 i gennemførelsesforordningen til den rumænske toldkodeks, var forholdsmæssig. Denne ret i første instans tog nærmere bestemt hensyn til den omstændighed, at henset til den tid, der forløb fra det tidspunkt, hvor de omhandlede varer blev unddraget toldkontrol, til henvendelsen til toldmyndighederne herom, og henset til, at ZZE i løbet af 2019 havde foretaget yderligere otte indførsler af varer af samme type fra samme leverandør, var sagsøgte i hovedsagen ikke sikker på, at de varer, der var unddraget toldkontrol, stadig kunne identificeres. Endvidere kunne ZZE have frembudt de omhandlede varer, efter at selskabet havde henvendt sig til myndighederne om sagen, hvilket det ikke gjorde.

29 ZZE har iværksat appel til prøvelse af denne afgørelse ved Tribunalul Cluj (appeldomstolen i Cluj, Rumænien), som er den forelæggende ret.

30 Den forelæggende ret har konstateret, at toldmyndighederne og de rumænske domstole har anlagt forskellige tilgange med hensyn til fortolkningen af EU-toldkodeksens artikel 173 og navnlig af denne bestemmelses stk. 3, hvilket er en tilsidesættelse af retssikkerhedsprincippet. Den er af den opfattelse, at såfremt kodeksens artikel 173 ikke finder anvendelse i et tilfælde som det i hovedsagen omhandlede, bør der alligevel findes et andet retsmiddel til at korrigere en fejl som den, som sagsøgeren i hovedsagen hævder at have begået, dvs. enten den fremgangsmåde, der er fastsat i kodeksens artikel 174, eller et andet processuelt middel, der ikke indebærer alvorlige sanktioner, som kan afholde sagsøgeren i hovedsagen fra at overholde de gældende regler.

31 Den forelæggende ret har i denne forbindelse under henvisning til de omstændigheder i hovedsagen, der er beskrevet i denne doms præmis 20-23, understreget, at ZZE ikke var i ond tro.

32 På denne baggrund har Tribunalul Cluj (appeldomstolen i Cluj) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:

»1) Finder artikel 173 eller artikel 174 i [EU-toldkodeksen] anvendelse, såfremt varemodtageren konstaterer, at den reelle varemængde overstiger den i den oprindelige toldangivelse oplyste?

2) Vedrører udtrykket »andre varer til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte« i [EU-toldkodeksens] artikel 173 andre varer med hensyn til kvalitet eller mængde eller både med hensyn til kvalitet og mængde?

3) Såfremt det konstateres, at den reelle varemængde overstiger den i toldangivelsen oplyste, har varemodtageren da i medfør af [EU-toldkodeksen] et retsmiddel til at korrigere fejlen uden at risikere at blive pålagt administrative eller strafferetlige sanktioner?«

Om de præjudicielle spørgsmål

Det første og det andet spørgsmål

33 Med det første og det andet spørgsmål, som skal behandles samlet, ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om EU-toldkodeksens artikel 173 og 174 skal fortolkes således, at disse bestemmelser finder anvendelse i det tilfælde, hvor klarereren efter at have indgivet sin toldangivelse og efter frigivelsen konstaterer, at en overskydende mængde varer i forhold til den varemængde, der oprindeligt var genstand for denne angivelse, ligeledes burde have været genstand for den nævnte angivelse.

34 Hvad indledningsvis angår EU-toldkodeksens artikel 173 er det i dennes stk. 1 fastsat, at klarereren har mulighed for at anmode om ændring af angivelsen, efter at denne er blevet antaget af toldmyndighederne, forudsat at den ønskede ændring ikke medfører, at der tilføjes andre varer til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte.

35 Ifølge nævnte artikels stk. 2 kan der ikke gives tilladelse til en sådan ændring, hvis der ansøges herom, efter at toldmyndighederne har meddelt klarereren, at de agter at undersøge varerne, efter at toldmyndighederne har fastslået, at oplysningerne i toldangivelsen ikke er korrekte, eller efter at toldmyndighederne har frigivet varerne.

36 I henhold til stk. 3 i samme artikel i EU-toldkodeksen kan toldmyndighederne efter frigivelse af varerne efter ansøgning fra klarereren og inden for en frist på tre år fra antagelsen af denne angivelse tillade, at en toldangivelse ændres for at gøre det muligt for klarereren at opfylde sine forpligtelser vedrørende henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure.

37 Det kan således udledes af EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, sammenholdt med denne artikels stk. 3, at der under ingen omstændigheder kan gives tilladelse til ændring af en toldangivelse, såfremt den ønskede ændring medfører, at der tilføjes andre varer til toldangivelsen end dem, som den oprindeligt vedrørte. For at afgøre, om denne artikel finder anvendelse i det tilfælde, der er beskrevet i denne doms præmis 33, skal begrebet »andre varer end dem, som en toldangivelse oprindeligt vedrørte« som omhandlet i nævnte artikels stk. 1 derfor først fortolkes.

38 Det bemærkes, at der ved fortolkningen af en EU-retlig bestemmelse ikke blot skal tages hensyn til dens ordlyd, men også til den sammenhæng, hvori bestemmelsen indgår, og de mål, der forfølges med den ordning, som den udgør en del af (dom af 16.7.2020, Pfeifer & Langen, C-97/19, EU:C:2020:574, præmis 34 og den deri nævnte retspraksis).

39 Hvad for det første angår ordlyden af EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, sidste punktum, må det konstateres, at anvendelsen af adjektivet »andre« gør formuleringen af denne bestemmelse tilstrækkelig bred til, at den udelukker enhver ændring vedrørende varer, der ikke er omfattet af den oprindelige angivelse, herunder vedrørende varer, der kvantitativt er overskydende i forhold til de angivne varer. Selv om de omhandlede varer kvalitativt er identiske med de varer, der er omfattet af denne angivelse, svarer en sådan overskydende mængde nemlig til varer, som den nævnte toldangivelse netop ikke oprindeligt vedrørte.

40 For det andet understøttes en streng fortolkning af EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, som udelukker muligheden for en ændring vedrørende varer, der udgør en overskydende mængde i forhold til den, der er nævnt i den oprindelige toldangivelse, af den sammenhæng, hvori denne bestemmelse indgår, og som i første række omfatter stk. 3 i denne artikel 173. Stk. 3 giver ganske vist mulighed for at ændre en toldangivelse efter frigivelsen, men kun for at »klarereren kan opfylde sine forpligtelser med hensyn til henførsel af varerne under den pågældende toldprocedure«. For så vidt som en vare først kan anses for at være blevet henført under en sådan procedure efter at være blevet angivet, kan EU-toldkodeksens artikel 173 i denne henseende kun omfatte varer, som toldmyndighederne er blevet gjort bekendt med ved den toldangivelse, der anmodes om ændring af. Dette kan imidlertid ikke være tilfældet for en mængde varer, der er overskydende i forhold til den oprindeligt angivne varemængde.

41 I anden række er EU-toldkodeksen ifølge Domstolens praksis baseret på et angivelsessystem med henblik på i videst muligt omfang at begrænse toldformaliteter og -kontroller, samtidig med at svig og uregelmæssigheder, der kan være til skade for Unionens budget, forhindres. Som følge af den vigtighed, som disse forudgående angivelser har, for at toldunionen fungerer, pålægger EU-toldkodeksens artikel 15 klarererne at give rigtige og fuldstændige oplysninger (dom af 9.7.2020, Unipack, C-391/19, EU:C:2020:547, præmis 22 og den deri nævnte retspraksis).

42 Denne forpligtelse er forbundet med princippet om, at en toldangivelse ikke kan trækkes tilbage, når den først er blevet antaget, hvilket er et princip, hvis undtagelser er afgrænset strengt af de EU-retlige bestemmelser på området (dom af 17.9.2014, Baltic Agro, C-3/13, EU:C:2014:2227, præmis 43 og den deri nævnte retspraksis).

43 Selv om dette princip om uigenkaldelighed i henhold til EU-toldkodeksen modereres af den mulighed, der er fastsat i dennes artikel 173, for at ændre en toldangivelse, forholder det sig ikke desto mindre således, at denne mulighed udgør en undtagelse til dette princip, som skal fortolkes strengt.

44 En sådan fortolkning er i øvrigt udtryk for EU-lovgivers vilje. Som det fremgår af en sammenligning af EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 3, således som denne blev vedtaget af denne lovgiver, med den tekst, som Kommissionen i så henseende havde foreslået i artikel 149 i forslaget til Europa-Parlamentets og Rådets forordning om EU-toldkodeksen (COM(2012) 64 final), er det nemlig EU-lovgiver, der i denne artikel 173 har tilføjet den betingelse, der er nævnt i denne doms præmis 40, hvorefter der kun kan anmodes om en sådan ændring efter frigivelsen af varerne for at gøre det muligt for sagsøgeren at opfylde sine forpligtelser med hensyn til henførsel af varer under den pågældende toldprocedure, hvilket er udtryk for dennes ønske om at begrænse mulighederne for at ændre toldangivelser.

45 Hvad for det tredje angår de formål, der forfølges med den i hovedsagen omhandlede lovgivning, bemærkes, at de understøtter en fortolkning af EU-toldkodeksens artikel 173, stk. 1, der udelukker muligheden for en ændring vedrørende varer, der udgør en overskydende mængde i forhold til den, der er anført i den oprindelige toldangivelse, navnlig det formål om bekæmpelse af svig, der er anført i 15. betragtning til denne kodeks.

46 Som det fremgår af denne doms præmis 41, spiller klarerernes forpligtelse til at fremlægge nøjagtige og fuldstændige oplysninger i deres angivelser således dels en væsentlig rolle for, at toldkontrollen kan fungere korrekt, og for bekæmpelsen af svig og uregelmæssigheder. Det er derfor i overensstemmelse med forfølgelsen af dette mål, at mulighederne for berigtigelse af toldangivelser begrænses strengt. Dels fremgår det ligeledes af denne betragtning, at toldkontrollen er uadskilleligt forbundet med gennemførelsen af dette formål.

47 I denne henseende har Domstolen allerede haft lejlighed til i forbindelse med sager om revision af toldangivelser efter frigivelsen at fremhæve den betydning, der er knyttet til muligheden for at frembyde de pågældende varer, og de vanskeligheder, der kan opstå som følge af, at dette ikke længere er muligt, når de elementer, der skal kontrolleres, nødvendiggør en fysisk kontrol af varerne, således som det bl.a. er tilfældet med hensyn til ændringer i oplysningerne om varernes materielle dele, såsom varernes art eller kendetegn (jf. i denne retning dom af 20.10.2005, Overland Footwear, C-468/03, EU:C:2005:624, præmis 47 og 48, og af 16.7.2020, Pfeifer & Langen, C-97/19, EU:C:2020:574, præmis 42 og den deri nævnte retspraksis).

48 Sådanne betragtninger forklarer, hvorfor EU-lovgiver med henblik på at sikre opfyldelsen af målsætningen om bekæmpelse af svig ved hjælp af artikel 173, stk. 1, i EU-toldkodeksen under alle omstændigheder har ønsket at udelukke, at ændringer af de materielle elementer i toldangivelsen kan gøre det muligt for klarereren at unddrage sig den oprindelige forpligtelse til at angive de pågældende varer til toldmyndighederne.

49 Henset til det ovenstående skal det fastslås, at begrebet »andre varer end dem, som en toldangivelse oprindeligt vedrørte« som omhandlet i nævnte kodeks’ artikel 173, stk. 1, skal fortolkes således, at en mængde varer, der er overskydende i forhold til den varemængde, som er anført i denne oprindelige toldangivelse, er omfattet af denne toldangivelse.

50 EU-toldkodeksens artikel 173 skal derfor fortolkes således, at en ansøgning om ændring af en toldangivelse ikke kan imødekommes, når den tilsigter at ændre denne angivelse med henblik på at lade den vedrøre en mængde varer, der er overskydende i forhold til den varemængde, der er anført i angivelsen.

51 Hvad dernæst angår EU-toldkodeksens artikel 174 fastsætter denne bestemmelse, at toldmyndighederne i visse tilfælde, der er nævnt i stk. 1, kan erklære en allerede antaget toldangivelse ugyldig. Som det er blevet fastslået under ordningen i forordning nr. 2913/92, hvis artikel 66 gentages i bestemmelserne i denne artikel 174, ophører den toldskyld, som følger af den angivelse, der er erklæret ugyldig, og sidstnævnte bortfalder (jf. i denne retning dom af 16.7.2020, Pfeifer & Langen, C-97/19, EU:C:2020:574, præmis 39 og 40 og den deri nævnte retspraksis).

52 Som det præciseres i denne kodeks’ artikel 174, stk. 2, er en sådan ugyldiggørelse imidlertid kun mulig inden frigivelsen, »medmindre andet er fastsat«. Efter en sådan frigivelse finder artikel 174 således i princippet ikke anvendelse.

53 Kodeksens artikel 175 giver imidlertid Kommissionen beføjelse til at vedtage delegerede retsakter med henblik på at fastsætte de tilfælde, hvor toldangivelsen erklæres ugyldig efter frigivelsen af varerne i overensstemmelse med kodeksens artikel 174, stk. 2. Det er bl.a. på grundlag af denne bestemmelse, at Kommissionen vedtog delegeret forordning 2015/2446, som i artikel 148 fastsætter de tilfælde, hvor der kan gives tilladelse til, at en toldangivelse erklæres ugyldig selv efter frigivelsen af varerne. Som det fremgår af selve ordlyden af denne bestemmelse, er de i hovedsagen omhandlede omstændigheder imidlertid ikke omfattet af nogen af de tilfælde, der er omhandlet i artikel 148 i delegeret forordning 2015/2446, hvilket det dog tilkommer den forelæggende ret at efterprøve.

54 På baggrund af det ovenfor anførte skal EU-toldkodeksens artikel 174 fortolkes således, at en ansøgning om, at en toldangivelse erklæres ugyldig, ikke kan imødekommes i et tilfælde som det, der er beskrevet i denne doms præmis 33, når denne ansøgning er blevet indgivet efter varernes frigivelse, men ikke er omfattet af de tilfælde, som Kommissionen har fastlagt i henhold til kodeksens artikel 175.

55 Henset til samtlige ovenstående betragtninger skal det første og det andet spørgsmål besvares med, at EU-toldkodeksens artikel 173 og 174 skal fortolkes således, at disse bestemmelser ikke finder anvendelse i det tilfælde, hvor klarereren efter at have indgivet sin toldangivelse og efter frigivelsen konstaterer, at en overskydende mængde varer i forhold til den varemængde, der oprindeligt var genstand for denne angivelse, ligeledes burde have været genstand for den nævnte angivelse, eftersom

- en ansøgning om ændring af en toldangivelse på grundlag af den første af disse bestemmelser ikke kan imødekommes, når den tilsigter at ændre denne angivelse, for at den skal vedrøre en mængde varer, der er overskydende i forhold til den varemængde, der er anført i angivelsen, og

- en ansøgning om, at en toldangivelse erklæres ugyldig på grundlag af den anden af disse bestemmelser, ikke kan imødekommes, når denne ansøgning er blevet indgivet efter varernes frigivelse, men ikke er omfattet af de tilfælde, som Kommissionen har fastlagt i henhold til kodeksens artikel 175.

Det tredje spørgsmål

56 Med det tredje spørgsmål ønsker den forelæggende ret nærmere bestemt oplyst, om EU-toldkodeksen skal fortolkes således, at en klarerer, når han efter frigivelsen konstaterer, at mængden af de indførte varer er større end den varemængde, der er anført i toldangivelsen, kan bringe sine forhold i overensstemmelse med reglerne i medfør af andre bestemmelser i denne kodeks end dens artikel 173 og 174 uden i givet fald at blive pålagt sanktioner.

57 Det skal i denne forbindelse bemærkes, at klarereren i et sådant tilfælde under alle omstændigheder i henhold til kodeksens artikel 139, stk. 1, og artikel 158, stk. 1, er forpligtet til at angive enhver mængde varer, der er overskydende i forhold til den varemængde, der er anført i angivelsen. Nævnte kodeks udelukker imidlertid ikke, at toldmyndighederne, samtidig med at de accepterer en sådan for sen angivelse, kan pålægge denne klarerer sanktioner for manglende overholdelse af toldlovgivningen.

58 I overensstemmelse med kodeksens artikel 42, stk. 1, fastsætter hver medlemsstat nemlig sanktioner i tilfælde af overtrædelse af toldlovgivningen, som skal være effektive, stå i et rimeligt forhold til overtrædelsen og have afskrækkende virkning.

59 Ifølge Domstolens praksis tilsigter de sanktioner, der er fastsat i henhold til denne artikel 42, imidlertid ikke at sanktionere formodede svigagtige eller ulovlige aktiviteter, men enhver overtrædelse af toldlovgivningen (dom af 4.3.2020, Schenker, C-655/18, EU:C:2020:157, præmis 45 og den deri nævnte retspraksis).

60 Det bemærkes herved, at så længe der ikke er gennemført nogen harmonisering af EU-lovgivningen på området for sanktioner ved manglende opfyldelse af betingelserne i en ved denne lovgivning indført ordning, er medlemsstaterne beføjet til at træffe bestemmelser om de sanktioner, som de finder rimelige. Medlemsstaterne skal dog udøve deres beføjelser på dette område under iagttagelse af EU-retten og dennes almindelige grundsætninger og dermed under iagttagelse af proportionalitetsprincippet (dom af 4.3.2020, Schenker, C-655/18, EU:C:2020:157, præmis 42 og den deri nævnte retspraksis).

61 Navnlig må de administrative eller repressive foranstaltninger, der er tilladt i en national lovgivning, ikke overskride grænserne for, hvad der er nødvendigt for gennemførelsen af de formål, der lovligt forfølges med denne lovgivning, og heller ikke være uforholdsmæssige i forhold til de pågældende formål (dom af 4.3.2020, Schenker, C-655/18, EU:C:2020:157, præmis 43 og den deri nævnte retspraksis).

62 Når toldmyndighederne i et tilfælde som det i hovedsagen omhandlede anvender en national lovgivning, som skal være i overensstemmelse med de principper, der er nævnt i denne doms præmis 59 og 60, skal de derfor både ved den retlige kvalificering af den eventuelt begåede overtrædelse og med henblik på i givet fald at fastlægge de sanktioner, der skal pålægges for den manglende overholdelse af toldlovgivningen, tage hensyn til alle relevante forhold, herunder om fornødent klarererens gode tro, med henblik på at sikre, at sanktionerne er effektive, står i et rimeligt forhold til overtrædelsen og har afskrækkende virkning.

63 Henset til ovenstående betragtninger skal EU-toldkodeksen, navnlig dennes artikel 42, artikel 139, stk. 1, og artikel 158, stk. 1, fortolkes således, at en klarerer, der efter frigivelsen konstaterer, at mængden af de indførte varer er større end den varemængde, der er anført i toldangivelsen, er forpligtet til at foretage en ny angivelse for så vidt angår denne overskydende mængde. Hvis toldmyndighederne i tilfælde af en sådan forsinket angivelse skal anvende en national lovgivning, der fastsætter sanktioner i overensstemmelse med kodeksens artikel 42, skal de ved den retlige kvalificering af den eventuelt begåede overtrædelse og med henblik på i givet fald at fastlægge de sanktioner, der skal pålægges for den manglende overholdelse af toldlovgivningen, tage hensyn til alle relevante forhold, herunder om fornødent klarererens gode tro, med henblik på at sikre, at sanktionerne er effektive, står i et rimeligt forhold til overtrædelsen og har afskrækkende virkning.

Sagsomkostninger

64 Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra de nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.

På grundlag af disse præmisser kender Domstolen (Femte Afdeling) for ret:

1) Artikel 173 og 174 i Europa-Parlamentets og Rådets forordning (EU) nr. 952/2013 af 9. oktober 2013 om EU-toldkodeksen

skal fortolkes således, at

disse bestemmelser ikke finder anvendelse i det tilfælde, hvor klarereren efter at have indgivet sin toldangivelse og efter frigivelsen konstaterer, at en overskydende mængde varer i forhold til den varemængde, der oprindeligt var genstand for denne angivelse, ligeledes burde have været genstand for den nævnte angivelse, eftersom

- en ansøgning om, at en toldangivelse erklæres ugyldig på grundlag af den anden af disse bestemmelser, ikke kan imødekommes, når denne ansøgning er blevet indgivet efter varernes frigivelse, men ikke er omfattet af de tilfælde, som Europa-Kommissionen har fastlagt i henhold til denne forordnings artikel 175.

2) Forordning nr. 952/2013, navnlig dennes artikel 42, artikel 139, stk. 1, og artikel 158, stk. 1,

skal fortolkes således, at

en klarerer, der efter frigivelsen konstaterer, at mængden af de indførte varer er større end den varemængde, der er anført i toldangivelsen, er forpligtet til at foretage en ny angivelse for så vidt angår denne overskydende mængde. Hvis toldmyndighederne i tilfælde af en sådan forsinket angivelse skal anvende en national lovgivning, der fastsætter sanktioner i overensstemmelse med kodeksens artikel 42, skal de ved den retlige kvalificering af den eventuelt begåede overtrædelse og med henblik på i givet fald at fastlægge de sanktioner, der skal pålægges for den manglende overholdelse af toldlovgivningen, tage hensyn til alle relevante forhold, herunder om fornødent klarererens gode tro, med henblik på at sikre, at sanktionerne er effektive, står i et rimeligt forhold til overtrædelsen og har afskrækkende virkning.