Dokumentets metadata

Periodisering - ekstraordinær genoptagelse - reaktionsfrist

Skatteyderen var blevet beskattet i indkomståret 2006 af maskeret udlodning i forbindelse med købet af en ejerlejlighed af et selskab, hvori han var ultimativ ejer.

Skatteyderne bestred, at han skulle beskattes af maskeret udlodning, og gjorde i stævningen for byretten i øvrigt gældende, at beskatningen i givet fald skulle være sket i det forudgående indkomstår, indkomståret 2005. Under skriftvekslingen nedlagde Skatteministeriet i duplikken subsidiært påstand om beskatning i indkomståret 2005.

Byretten fandt, at skatteyderen skulle beskattes af maskeret udlodning, men henførte beskatningen til indkomståret 2005. Skatteministeriet fik dermed medhold i den subsidiære påstand.

For Højesteret drejede sagen sig alene om, hvorvidt betingelserne for at gennemføre den ændrede ansættelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2 og stk. 2, var opfyldt.

Højesteret fastslog, at byrettens forhøjelse af skatteansættelsen for 2005 måtte anses for en direkte følge af nedsættelsen af ansættelsen for 2006 og dermed omfattet af § 27, stk. 1, nr. 2. Højesteret afviste i den forbindelse, at der i ordlyden af bestemmelsen eller i dennes motiver var holdepunkter for at forstå bestemmelsen således, at forhøjelsen af en ansættelse for et indkomstår ikke kan ske ved den samme afgørelse som den nedsættelse for et andet indkomstår, som forhøjelsen er en direkte følge af.

Højesteret fastslog endvidere, at fristen i § 27, stk. 2, var overholdt, idet den begyndte at løbe fra byrettens dom.

Landsrettens dom blev derfor stadfæstet

Parter

A

(v/Adv. René Bjerre)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/Adv. Sune Riisgaard)

Afsagt af højesteretsdommerne

Thomas Rørdam, Lene Pagter Kristensen, Michael Rekling, Jan Schans Christensen og Anne Louise Bormann.

Sagens oplysninger

I tidligere instanser er afsagt dom af Københavns Byret den 4. maj 2016 (SKM2016.513.BR) og af Østre Landsrets 2. afdeling den 17. februar 2017 (SKM2017.230.ØLR).

Påstande

Parterne har gentaget deres påstande for landsretten.

Anbringender

A har for Højesteret principalt anført, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, for at ændre hans skatteansættelse for 2005 ikke var opfyldt. Til støtte herfor har han anført navnlig, at for at kunne gennemføre en ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2005 som en direkte følge af skatteansættelsen for indkomståret 2006, skal der være gennemført en reel ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2006 forud for gennemførelsen af følgeændringen. Skatteministeriet agerede ved sin nedlæggelse af en subsidiær påstand om ændring af skatteansættelsen for 2005 som ligningsmyndighed, og på det tidspunkt forelå der ikke en ændret ansættelse af A's skatteansættelse for 2006, hvoraf Skatteministeriets påstand om ændring for 2005 kunne følge. En sådan ændring af skatteansættelsen for 2006 blev først gennemført ved Københavns Byrets dom, hvorfor en følgeændring af skatteansættelsen for indkomståret 2005 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, ikke kunne gennemføres forud for eller samtidig med Københavns Byrets afsigelse af dom i sagen.

SKAT kunne i forlængelse af byrettens dom vedrørende indkomståret 2006 have varslet og foretaget en ændring af A's skatteansættelse for indkomståret 2005. Ved en sådan genoptagelse ville sagsbehandlingen være undergivet sagsbehandlingsreglerne i skatteforvaltningsloven, forvaltningsloven samt de forvaltningsretlige grundsætninger, der regulerer skattemyndighedernes myndighedsudøvelse, og han ville have haft adgang til at påklage ændringen af skatteansættelsen til de administrative klageinstanser.

Hvis Højesteret finder, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, er opfyldt, har A subsidiært gentaget sine anbringender for byret og landsret om, at tidsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke er overholdt, idet fristen skal regnes fra Skatteministeriets kundskab om hans anbringende om periodisering til indkomståret 2005. Skatteministeriet fik kundskab hertil ved modtagelse af stævningen under sagen ved byretten i april 2015.

Skatteministeriet har anført navnlig, at byrettens dom medførte beskatning af A i 2005, hvilket er en direkte følge af, at byretten fastslog, at SKAT og Landsskatterettens periodisering til 2006 var urigtig. 2005-ansættelsen (forhøjelsen) er dermed en direkte følge af ansættelsen (nedsættelsen) vedrørende indkomståret 2006, hvorfor betingelsen for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, er opfyldt, da det er ubestridt, at konsekvensansættelsen ikke var fristmæssigt forældet på tidspunktet, hvor den primære ansættelse var blevet foretaget.

En skattemæssig ansættelse kan foreligge ved en årsopgørelse, en afgørelse fra SKAT, en afgørelse fra en klageinstans eller en dom. Nedlæggelse af påstand under en retssag udgør ikke en ansættelse. Ansættelsesændringen for indkomståret 2006 skete dermed først ved byrettens dom.

6 måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er endvidere overholdt, da det følger af bestemmelsens ordlyd, at kundskabstidspunktet i forhold til konsekvensændringer i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, er det tidspunkt, hvor den oprindelige ansættelse tilsidesættes. 6 måneders-fristen løber derfor fra byretsdommens afsigelse den 4. maj 2016.

Højesterets begrundelse og resultat

Sagens baggrund og problemstilling

SKAT forhøjede den 14. juli 2010 A's skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 med 2.615.028 kr. Begrundelsen for forhøjelsen var bl.a., at et selskab, hvor han var hovedanpartshaver, havde solgt en ejerlejlighed til ham og hans daværende ægtefælle, at salget efter SKATs opfattelse var sket til underpris, og at der derfor var tale om maskeret udlodning. A indbragte afgørelsen for Landsskatteretten, som i sin afgørelse af 12. februar 2015 tiltrådte, at der var sket maskeret udlodning ved salget af ejerlejligheden, og at indkomsten for 2006 skulle forhøjes, dog kun med 772.000 kr. A indbragte ved stævning af 30. april 2015 Landsskatterettens afgørelse for byretten med påstand om nedsættelse af skatteansættelsen for 2006, idet han gjorde gældende, at overdragelsen var sket til markedspris, og at ejendomshandlen var endelig i 2005. Skatteministeriet påstod under sagen principalt frifindelse og nedlagde ved processkrift af 11. december 2015 en subsidiær påstand om, at A's skatteansættelse for 2005 skulle forhøjes med 772.000 kr.

Byretten gav ved dom af 4. maj 2016 Skatteministeriet medhold i, at overdragelsen var sket til underpris, og at der skulle ske beskatning af maskeret udlodning, men byretten fandt, at beskatningen skulle ske i indkomståret 2005 i stedet for 2006. Ved dommen blev A's skatteansættelse for 2006 derfor nedsat med 772.000 kr. i overensstemmelse med hans principale påstand, og Skatteministeriets subsidiære påstand blev taget til følge, således at A's skatteansættelse for 2005 blev forhøjet med samme beløb.

For Højesteret angår sagen alene, om betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, og stk. 2, for at ændre A's skatteansættelse for 2005 er opfyldt.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 2, kan en ansættelse af indkomstskat ændres uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, hvis ansættelsen er en direkte følge af en ansættelse vedrørende den skattepligtige for et andet indkomstår.

Det følger af byrettens dom, at SKATs forhøjelse af ansættelsen for 2006 som følge af maskeret udlodning alene blev tilsidesat, fordi den maskerede udlodning skulle have været henført til indkomståret 2005. Det er ubestridt, at den almindelige ansættelsesfrist efter skatteforvaltningslovens § 26 for indkomståret 2005 ikke var udløbet, da SKAT forhøjede skatteansættelsen for 2006. Byrettens forhøjelse af skatteansættelsen for 2005 må derfor anses for en direkte følge af nedsættelsen af ansættelsen for 2006 som omfattet af § 27, stk. 1, nr. 2, jf. herved Højesterets dom af 15. august 2011 (UfR 2011.3105, (SKM2011.533.HR). Højesteret finder, at der ikke i ordlyden af § 27, stk. 1, nr. 2, eller dens forarbejder er holdepunkter for at forstå bestemmelsen således, at forhøjelsen af en ansættelse for et indkomstår ikke kan ske ved den samme afgørelse som den nedsættelse for et andet indkomstår, som forhøjelsen er en direkte følge af.

Højesteret finder på denne baggrund, at betingelserne i § 27, stk. 1, nr. 2, for at ændre A's skatteansættelse for 2005 var opfyldt.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skal en ændret ansættelse efter § 27, stk. 1, varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. I det foreliggende tilfælde er fravigelsen af fristerne i § 26 som anført ovenfor begrundet i, at den ændrede ansættelse for 2005 er en direkte følge af den ændrede ansættelse for 2006, som skete ved byrettens dom af 4. maj 2016. Højesteret finder, at § 27, stk. 2, efter sin ordlyd må forstås således, at det forhold, der i dette tilfælde skal være kommet told- og skatteforvaltningen til kundskab for, at fristen begynder at løbe, er den ændrede ansættelse for 2006. Højesteret tiltræder derfor, at fristen skal regnes fra byrettens dom, således at fristen er overholdt.

Konklusion

Højesteret stadfæster landsrettens dom.

T h i k e n d e s f o r r e t:

Landsrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for Højesteret skal A betale 35.000 kr. til Skatteministeriet.

De idømte beløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse. Sagsomkostningsbeløbene forrentes efter rentelovens § 8 a.

SKM2017.230.ØLR