Dokumentets metadata

Moms ved levering af fast ejendom - påbegyndelsestidspunkt for byggeri

Sagsøgeren, et ejendomsselskab, hvis formål var at erhverve, udleje og drive ejendomme, efterangav den 22. juli 2013 over for SKAT et fradrag på ca. kr. 18,5 mio. for perioden 1. april 2011 - 31. december 2012 for momsen af opførelsesomkostninger ved et erhvervs- og boligbyggeri opført af sagsøgeren på Østerbro ved brug af fremmede entreprenører. Sagsøgeren havde ikke på noget tidspunkt under byggeriet angivet fradrag for moms af sine opførelsesomkostninger.Sagen angik, hvornår byggeriet blev påbegyndt. SKAT havde således nægtet fradrag, da byggeriet blev anset for påbegyndt før 1. januar 2011. Sagsøgeren hævdede for retten, at byggeriet først var blevet påbegyndt i 2011.Sagsøgeren havde bl.a. modtaget byggetilladelse den 21. december 2010. Sagsøgerens arkitekt oplyste i en påbegyndelsesblanket til kommunen, at byggeriet ville blive påbegyndt den 23. december 2010. Sagsøgeren ansøgte den 28. januar 2011 Erhvervs- og Selskabsstyrelsen om tilladelse til frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af dele af ejendommen, i den forbindelse oplyste sagsøgeren eksplicit til myndighederne ved en telefonisk henvendelse, at byggeriet var påbegyndt den 21. december 2010 og ikke den 28. januar 2011, som sagsøgeren ellers havde anført i ansøgningsblanketten til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.Byggeriet blev færdigopført i løbet af 2013, men sagsøgeren havde efter det i sagen foreliggende opgivet at sælge byggeriet, der i stedet blev drevet som udlejningsejendom af sagsøgeren. Ejendommen var stadig ikke solgt, da sagen blev anlagt og behandlet af byretten. Der var således ikke tale om, at sagsøgeren ville komme til at betale en salgsmoms af byggeriet som følge af det under sagen indtagne standpunkt, da sagsøgeren havde valgt at beholde ejendommen, men sagsøgeren havde nu en økonomisk interesse i at opnå fradragsret for momsen af sine opførelsesomkostninger.Sagsøgeren hævdede, at der ikke var støbt noget egentligt fundament i december 2010, som kunne tjene som fundament for det færdige byggeri, og at støbningen af fundament først blev påbegyndt i 2011. Der var dog foretaget en støbning med cement på et hjørne af grunden.Retten lagde vægt på, at sagsøgerens direktør (og hovedaktionær) under hovedforhandlingen forklarede, at det var reelle og korrekte oplysninger, man i december 2010 og januar 2011 gav til offentlige myndigheder om, at byggeriet var påbegyndt ultimo december 2010. Retten lagde vægt på direktørens forklaring i retten, og det forhold, at sagsøgeren indtil juli 2013 havde handlet ud fra, at sagsøgeren anså byggeriet for påbegyndt i december 2010 og dermed var undtaget for moms, hvilket retten bemærkede kun kunne begrundes med, at man anså det støbte fundament for egnet til at indgå som en blivende del af fundamentet til den opførte ejendom.Videre bemærkede retten - der på sagsøgerens begæring var beklædt med 2 byggesagkyndige dommere i henhold til retsplejelovens § 20, stk. 1 - at sagsøgeren ikke havde fremlagt fotodokumentation eller anden objektiv dokumentation for, hvordan den foretagne støbning tog sig ud. Det var derfor ikke muligt at foretage en byggeteknisk vurdering af støbningen og dens karakter. Retten havde således kun sagsøgerens vidners forklaringer om kvaliteten af det støbte fundament.Retten udtalte, at sagsøgeren ikke på denne baggrund havde løftet bevisbyrden for, at fundamentet var af en så ringe kvalitet, at det ikke kunne indgå i byggeriet, hvorfor byggeriet i overensstemmelse med de af sagsøgeren oprindeligt afgivne oplysninger til og ageren over for SKAT måtte anses for påbegyndt før den 1. januar 2011.De af sagsøgeren fremlagte beviser for, at afsætning af bygningen og udgravning af grunden først skete i januar 2011, samt at indkøb af beton og armeringsjern til støbning af fundamenter, skete i perioden februar til april 2011, kunne ikke føre til et andet resultat.

Parter

H1 ApS

(v/Adv. Nicolai B. Sørensen)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. David Auken)

Afsagt af byretsdommerne

Lene Faursby Ahlers, Steffen Moe, Anders Kirk Christoffersen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 16. marts 2016, vedrører om sagsøgers byggeri er momsfritaget eller momspligtigt i medfør af momslovens § 13, stk. 1 nr. 9 litra a. Afgørende for, om byggeriet er omfattet af de regler, der var gældende før 1. januar 2011 eller de nugældende regler, er, om det opførte byggeri i momslovens forstand kan anses for at være påbegyndt i 2010 eller i 2011.

Sagsøger, H1 ApS, har nedlagt påstand om, at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgers byggeri på Y3-adresse og Y4-adresse, Y5-by, i medfør af Momslovens § 13 stk. 1 nr. 9 litra a blev påbegyndt i 2011, og at sagsøgers momstilsvar for perioderne 1. april 2011 til 20. juni 2011, 1. juli 2011 til 30. juni 2012, 1. juli 2012 til 30. december 2012 og 1. april 2012 til 30. juni 2012 hjemvises.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Bestemmelsen i momslovens § 13 stk. 1, nr. 9, litra a blev ændret med virkning pr. 1. januar 2011, hvorved der blev indført momspligt på levering af fast ejendom på bygninger, der blev opført efter 1. januar 2011. Før dette tidspunkt var der ikke momspligt på levering af fast ejendom. Afgørende for, om byggeriet er omfattet af de gamle regler eller de nye regler er derfor, om det opførte byggeri i momslovens forstand kan anses for at være påbegyndt i 2010 eller i 2011.

Sagsøgeren har indtil juli 2013 momsmæssigt ageret som om, byggeriet var påbegyndt før den 1. januar 2011 og dermed momsfrit.

Sagsøger ændrede i juli 2013 opfattelse til, at byggeriet rettelig var påbegyndt efter 1. januar 2011 og derfor er omfattet af de nye regler om momspligt på fast ejendom. Sagsøger efterangav som følge heraf den 22. juli 2013 overfor SKAT et fradrag på kr. 18.510.673,- for perioden 1. april 2011 - 31. december 2012 for momsen af opførelsesomkostninger ved et erhvervs- og boligbyggeri opført på matr. nr. ...22, ...23 og ...24, Y6, beliggende Y3-adresse og Y4-adresse, Y5-by.

SKAT har gjort gældende, at byggeriet var påbegyndt før 1. januar 2011, og at byggeriet derfor er omfattet af de gamle regler, hvilket medfører, at al levering af fast ejendom var momsfritaget, og at der derfor som udgangspunkt ikke var fradragsret for momsen af opførelsesomkostningerne til nybyggeri.

Ifølge forarbejderne til ændringsloven er det afgørende for, om de indtil 1. januar 2011 gældende momsregler for nybyggeri finder anvendelse, om støbningen af fundamentet til byggeriet var påbegyndt før 1. januar 2011, hvorfor påbegyndelsestidspunktet for støbning af fundamentet har betydning for, om sagsøgeren har fradragsret for momsen af opførelsesomkostningerne.

Den omhandlede ejendommen matr. nr. ...22, ...23 og ...24, Y6, beliggende Y3-adresse og Y4-adresse, Y5-by blev købt af et af JKs selskaber, G1 ApS i 2006.

Ejendommen blev efter det oplyste erhvervet med henblik på nedrivning af de eksisterende bygninger og opførelse af nyt byggeri indeholdende boliger og et plejecenter.

Nedrivningen af bygningerne skete som følge af finanskrisen først i perioden fra sommeren 2010 frem til ultimo december 2010.

Det sagsøgende selskab blev stiftet den 1. juli 2010 som et datterselskab af G2 ApS. Selskabets formål er at erhverve, udleje og drive ejendomme, investering og finansiering, byggeri samt hermed beslægtet virksomhed.

Selskabet overtog ejendommen fra G1 ApS i februar 2011. Arkitektfirmaet R1 indgav på vegne af G1 ApS den 22. juli 2010 ansøgning om byggearbejde på den omhandlede ejendom. Af ansøgningen fremgår, at der var tale om opførelse af nyt erhvervs- og boligbyggeri med tilhørende kælder og p-kælder, og at bebyggelsen ville blive opført i henhold til lokalplan nr. ...III.

G2 ApS indgav ved skrivelse af 16. november 2010 to ansøgningsblanketter om tilladelse fra SKAT i henhold til momslovens § 51, stk. 1, første punktum, til frivillig momsregistrering af sagsøgeren for erhvervsmæssig udlejning af dele af den omhandlede ejendom. Ansøgningsblanketterne blev underskrevet af JK.

I følgebrevet til SKAT til ansøgningen dateret 16. november 2010 underskrevet af administrationschef SJ blev det anført, at ejendommens opførelse ville blive påbegyndt medio november 2010 eller straks efter modtagelsen af byggetilladelsen.

SKAT gav den 1. december 2010 tilladelse til momsregistrering af sagsøgeren med virkning fra 1. juli 2010. Af tilladelsen fremgik, at tilladelsen omfattede udlejning af ejendommen Y4-adresse, Y5-by, med angivelse af matr. nr. ...22, ...23 og ...24, og at ejendommens samlede etageareal udgjorde 11.700 m2, hvoraf 3.300 m2 var omfattet af den frivillige registrering.

Det rådgivende ingeniørfirma R2 ansøgte på vegne af sagsøger ved skrivelse af 13. december 2010 Y2s Kommune om grave- og støbetilladelse til bebyggelsen mod Y7 i henhold til projekteringsmateriale vedlagt ansøgningen. I ansøgningen blev henvist til ansøgningen om byggetilladelse fra arkitektfirmaet R1.

Kommunen meddelte grave- og støbetilladelse den 21. december 2010.

Det fremgik blandt andet af tilladelsen, at fundaments støbning ikke måtte påbegyndes, før bundforholdene på stedet var godkendt af forvaltningen. Af byggesagen fremgik en sådan tilladelse ikke hverken i december 2010, eller i 2011, da støbningen af det egentlige fundament ifølge sagsøgeren blev påbegyndt, men den geotekniske undersøgelse af bundforholdene blev i stedet foretaget af G3 A/S.

Kommunen meddelte ligeledes byggetilladelse den 21. december 2010. Med tilladelsen fulgte et påbegyndelseskort, som ejendommens ejer skulle udfylde, underskrive og sende til forvaltningen, inden byggeriet blev sat i gang. Byggetilladelsen var gældende i 1år.

Dagen efter fremsendte arkitektfirmaet R1 til kommunen et af arkitektfirmaet udfyldt påbegyndelseskort til kommunen, hvoraf fremgik, at bygge arbejdet agtes påbegyndt den 23. december 2010.

Den 21. december 2010 meddelte kommunen tillige tilladelse i henhold til jordforureningslovens § 8.

Den 28. januar 2011 fremsendte sagsøgeren en ansøgning til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen om SKATs tilladelse til momsregistrering af sagsøgeren, denne gang med virkning fra 1. januar 2012.

I ansøgningsblankettens rubrik 8 “Oplysninger" var ejendommens byggeperiode angivet med startdato den 1. januar 2011 og slutdato den 31. december 2013. Efter det foreliggende rettede sagsøger ved SJ samme dag henvendelse til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen og meddelte, at startdatoen rettelig var den 21. december 2010.

SKAT meddelte den 16. februar 2011 tilladelse til momsregistrering af sagsøgeren for delvis udlejning af den omhandlede med virkning fra 1. januar 2012. Af den fremlagte tilladelse er der vedhæftet en ansøgningsblanket, hvori startdatoen for byggeperioden med håndskrevet påtegning er rettet fra den 28. januar 2011 til den 21. december 2010.

Sagsøgeren angav intet fradrag for momsen af opførelsesomkostningerne i 2011, 2012 eller i første halvår 2013.

Sagsøgeren påbegyndte efter det af sagsøger oplyste støbning af fundament på ejendommen sidst i december 2010 på matr. nr. ...22 på den del af grunden, der ligger på hjørnet af Y7 og Y8 for at byggeriet kunne anses for at være omfattet af de hidtidige momsbestemmelser.

Efter de fremlagte fotos fra Google maps er der i dag på hjørnet af Y7 og Y8 opført en hjørnebygning på det sted, hvor sagsøger på de fremlagte tegninger angiver, at støbningen af fundamentet fandt sted.

Ifølge fremlagt faktura blev der den 27. december 2010 leveret 6 m3 beton på adressen, og ifølge vidnet SPs forklaring foretog han sidst i december 2010 støbningen i det angivne område.

Sagsøger har gjort gældende, at støbningen af fundamentet ikke indeholdt armeringsjern, hvorfor støbningen ikke var egnet til at indgå som en del af det endelige fundament, hvorfor det senere blev gravet op.

Der er ikke fremlagt fotos af den omhandlede støbning.

Det er i notat af 5. juli 2013 fra G4 A/S til sagsøgerens revisionsfirma R3 anført, at støbningen alene havde karakter af punktstøbning. Notatet er senere sendt til SKAT.

Ved skrivelse af 22. juli 2013 indsendte sagsøgere ved sin revisor, R3, efterangivelser for perioden 1. april 2011 til 31. december 2012 af fradrag for momsen af opførelsesomkostningerne.

I følgeskrivelsen anførte R3 blandt andet, at selskabet har opført et større byggeri i København og har momsmæssigt behandlet projektet som helhed for at være omfattet af den tidligere generelle momsfritagelse for salg af fast ejendom. Efter nærmere drøftelser med selskabets ledelse samt med en af de førende momseksperter på området, var det dog kommet til deres kendskab, at projektet ikke var omfattet af de “gamle" momsregler, men derimod er underlagt reglerne efter ændringen af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, som trådte i kraft med virkning fra den 1. januar 2011. Det var derfor deres opfattelse, at selskabets opførelse af projektet er omfattet af momspligt og derfor skal behandles efter disse regler.

Sagsøgers repræsentant har over for Landsskatteretten i et supplerende indlæg af 20. januar 2014 anført, at nærværende sag omhandler et større boligprojekt (ny opførelse) på Y1, bestående i etageejendomme. I forbindelse med indførelsen af momspligt på salg af nyopførte bygninger pr. 1. januar 2011, valgte selskabet at indlede en sporadisk støbning af fundament i december 2010. Formålet hermed var, at fastholde momsfrihed ved et senere salg af de færdigopførte boliger.

Det fremgik videre af indlægget, at støbningen af sokkel/fundament ultimo december 2010 var sporadisk, samt at selskabet telefonisk havde oplyst repræsentanten om, at støbningens formål “var at etablere en spuns for at holde på jorden i et hjørne. ".

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaringer af JK, SP og JH.

JK har i det væsentligste forklaret, at han i 2006 købte de omhandlede 3 matrikler på Y1 med henblik på opførelse af boliger til salg.

Der var mange erhvervslejere i ejendommene, og det var svært at få dem til at flytte. Derefter kom finanskrisen, hvilket gjorde det vanskeligt at skaffe finansiering til byggeriet. Der blev derfor udarbejdet mange forslag til udnyttelse af området og der blev tegnet på ejendommen indtil det sidste. Først lykkedes det at få en aftale om erhvervsmål 1, derefter aftalen med G5 og sidst aftalen om erhvervsmål 2. Der kom byggefinansiering i takt med de indgåede aftaler.

I december 2010 var grunden ikke gravet ud, men i hjørnet Y8/Y7 havde der været en kælder og derfor var der et hul der. I det hul hældte de ca. 6 m3 beton ned for at opstarte byggeriet således, at det blev omfattet af de dagældende momsregler. Han mente dengang, at det var nok til, at byggeriet blev omfattet af de gamle regler.

Normalt indhenter han tilbud på levering af beton, men det gjorde de ikke i dette tilfælde, da der kun var tale om en begrænset mængde beton til denne punktstøbning.

Den normale fremgangsmåde er, at, når de nøjagtige tegninger foreligger, afsættes bygningen på grunden af landinspektøren efter de oplyste modullinjer. Man begynder at finde ud af, hvor fundamentet skal ligge. Grunden graves ned i en bestemt kote, her til 3 meters dybde, idet der skulle være kælder.

Derefter sættes bygningen af og så graves der ud til fundament. Når der er gravet ud til fundament, foretager geotekniker en undersøgelse af bunden af udgravningen for at undersøge om, den er stabil til støbning af fundament. På dette byggeri blev undersøgelserne foretaget af JD, som har redegjort over for kommunen om, at bundforholdene var i orden.

Når udgravningen er godkendt til støbning af fundament, udfører man jernarmeringen, og så støber man.

Dengang de støbte i december 2010, vidste de ikke, hvor fundamentet skulle være på det pågældende sted.

Fundamentet var der fortsat til den gamle kælder, og det skulle væk, ligesom slaggerne under kældergulvet skulle køres væk. Der var ikke gravet nogen støberende, der hvor de støbte fundamentet i december 2010, og støbningen blev senere kørt væk i forbindelse med udgravningen af grunden og fjernelsen af slaggerne. Man kan ikke have en klump beton liggende midt i en bygning. Der var ikke armeringsjern i den støbning, de foretog i december 2010. Det er et krav til fundamentet til en sådan bygning, at fundamentet indeholder armeringsjern. Dette var han klar over, da de lavede støbningen i 2010, da der i 90 % af sådanne fundamenter er revnearmering i.

Foreholdt et kort over kortlægning af forurening af grunden forklarede han, at det var på baggrund af dette, at bortkørslen af jorden blev planlagt. De sorte prikker på kortet angiver, at der er fundet slagger under kældergulvet i den oprindelige bygning i hjørnet ud mod Y8 og Y7. Betonen blev hældt ned i området med slagger. På de fremlagte snittegninger angiver betegnelsen Y16 og Y10 dimensionerne for armeringsjern i fundamenterne.

Bygningen var først sent i processen fuldt udlejet, og derfor var arkitekten først klar med tegningerne med modullinjer i februar 2011.

Forud for udstedelse af ibrugtagningstilladelse skal alle redegørelser og erklæringer foreligge, herunder geoteknikernes godkendelse af fundaments renderne.

JD blev kaldt ud på byggepladsen flere gange som støbe- og udgravningsarbejdet skred frem.

Det er korrekt, at JD førte tilsyn med udgravningen i perioden februar-april 2011.

Landinspektøren afsatte bygningen på grunden fra 8. februar 2011. Efter det uventet var konstateret, at grunden var forurenet, kunne de ikke opnå byggetilladelse, før de havde modtaget § 8- erklæringen, og de måtte ikke grave i jorden, før § 8 erklæringen samt anvisninger, hvor den forurenede jord kunne afleveres, forelå. Derfor var det først muligt at grave i jorden fra januar 2011, hvilket passede meget godt med kommunens indvejningsliste.

Årsagen til de ændrede momsangivelser var en meddelelse fra revisoren om, at de tidligere oplysninger om momsangivelser skulle ændres. Da de ikke ønskede at have antegnelser, ansøgte de om at få det ændret.

Revisoren kunne godt have set det før, men revisoren opdagede det først i 2013. Såfremt byggeriet blev omfattet af de nye momsregler, så skulle de betale moms af salget af ejendommen. På dette tidspunkt var den eneste mulighed at sælge ejendommen efter opførelsen, men så ændrede det sig til, at der skete udlejning til erhvervsmål. Da de foretog støbningen, var det reelle hensigter at påbegynde byggeriet med den skete støbning i december 2010.

De troede fortsat, at det var en korrekt oplysning, at byggeriet var påbegyndt i december 2010, da SJ ringede og fortog ændringen af byggeriets påbegyndelsestidspunkt fra 28. januar 2011 til 21. december 2010 overfor Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i ansøgningen om momsregistrering. Byggeriet blev færdigt i formentlig 2013. Bygningen er aldrig blevet solgt. Salget af bygningen er ikke opgivet endnu.

SP har i det væsentligste forklaret, at han er kloakmester og jord- og betonarbejder. Han var ansat hos JK i 2010 og 2011 og var med i det omhandlede byggeri. Han har derefter været væk et par år, men er nu igen ansat hos JK. Han har udført alt beton og kloakarbejde sammen med en makker på byggeriet. Han graver ud og støber og laver alt selv.

I december 2010 har han hældt beton i et hul. De gravede 6 m3 ud og hældte beton i fra en betonkanon. Det var i et hjørne, betonen blev placeret, og det blev lagt i en stribe og i en vinkel. Det var JK, der gav ham besked om at smide noget beton ned. Det var måske usædvanligt, men han gjorde det. Den oprindelige bygning var på det tidspunkt revet ned, og de skulle til at grave ud, men de var ikke begyndt på udgravningen. Det startede op i februar 2011. Den beton, der var blevet støbt i af ham i december, blev revet op igen og fjernet sammen med slaggerne og oprindelige punktfundamenter, som var for høje. Betonen var udlagt oven på slaggerne. Kældergulvet i bygningen var revet op. Støberenderne blev først påbegyndt udgravet i februar 2011. JD kontrollerede støberenderne før, der blev støbt. Der blev nok gravet støberender, der hvor han havde lagt betonen i december 2011. Han kunne ikke sige, om striben af beton blev støbt lige der, hvor der i dag er et fundament i det hjørne af bygningen. Fundamentet i det hjørne er støbt i april 2011. Der var ikke armeringsjern i den støbning han foretog i december 2010.

JH har i det væsentligste forklaret, at han oprindeligt er uddannet tømrer, derefter bygningskonstruktør og siden arkitekt. Han har været selvstændig arkitekt i 23 år. Han beskæftiger sig typisk med projekter, som det omhandlede, hvor han tager sig af arkitekt delen. Han var projektleder og stod for indhentelse af hovedbyggetilladelsen, som dannede grundlaget for de øvrige teknikeres arbejde. Han har arbejdet sammen med JK i 12 år. Forud for ansøgningen af byggetilladelse havde der været holdt et "stjernemøde", som afholdes ved så store byggerier. Der er tale om et afklaringsmøde. Det omfatter blandt andet den kommunale vejafdeling og brandinspektøren. Det endte med, at arealfordelingen ikke blev som anført i andragendet om byggetilladelse. Der blev senere indarbejdet en dagligvarebutik. Den kom til meget sent i forløbet, hvorfor han sad og omprojekterede i november-december 2010. Det medførte meget statik, da konstruktionen ændrede sig fra flere vægge til et stort rum med få søjler. Dette har også betydning for projekteringen af fundamentet.

Modullinjerne blev først lagt forkert ind af ingeniøren, hvorfor han først den 8. februar 2011 kunne meddele, at nu var de på plads, og at landinspektøren TB kunne sætte bygningen af på grunden. Da der var tale om en sokkelejendom, skulle man sikre sig, at man ikke overskred skellinjen. Betegnelserne Y16 og Y10 på snittegningerne er angivelse af dimensionerne på armeringen. En grave- og støbetilladelse er en delansøgning, som man bruger ved store projekter, for at man kan gå i gang med at grave, og imens bruge tiden til at afklare bygningens endelige projektering. Vedrørende geoteknikeren JD tog denne først et antal boreprøver, som blev analyseret. JD kom ud og tog prøver af støberenderne for at konstatere om jordbunden var som forventet.

Tidligere sendte forvaltiningen en ansat ud på byggepladserne, men i dag anvender man anerkendte statikere og geoteknikere i stedet for til at godkende på kommunens vegne. Vedrørende igangsætningen af byggeriet den 23. december 2010 er det typisk at iværksætte byggetilladelsen, når den er modtaget, og det var en naturlig forlængelse af, at de havde fået grave og støbetilladelsen. Han var ikke i december 2010 bekendt med den omhandlede støbning af fundament.

Parternes synspunkter

Sagsøger, H1 ApS, har under sagen i påstandsdokument af 26. oktober 2016 anført følgende:

"Anbringender:

A. Vedrørende retsgrundlaget

Det er som nævnt afgørende for nærværende sag, om det omhandlede byggeri, beliggende Y3-adresse og Y4-adresse, Y5-by, er omfattet af Momslovens § 13 stk. 1, nr. 9 litra a) eller ej.

Spørgsmålet om, hvorvidt byggeriet er omfattet af denne nye regel, skal afgøres i forhold til, hvornår byggeriet i momslovens forstand kan anses for at være påbegyndt".

Momslovens § 13 stk. 1 nr. 9 blev indført ved lov nr. 520 af 12. juni 2009 og trådte i kraft pr. 1. januar 2011, hvilket medførte, at salg af fast ejendom blev pålagt momspligt. Det fremgår af forarbejderne, jf. LFF2008-2009.1.203 p. 3, at:

“Der er ikke foreslået en overgangsordning for nye ejendomme, idet/oven kun har virkning for nye ejendomme, hvor byggeriet eller til/ombyggeriet påbegyndes efter lovens ikrafttrædelse. Påbegyndelsestidspunktet for nyt byggeri anses for at være tidspunktet for påbegyndelsen af støbning af fundament".

Forarbejderne indeholder ikke nogen nærmere definition af, hvornår et byggeri i momslovens forstand skal anses for at være “påbegyndt".

Der hersker imidlertid ingen tvivl om, at den praksis omkring “påbegyndelsestidspunkt", som var gældende før lovens ikrafttræden, også finder anvendelse efter lovens ikrafttræden. Dette har Skatterådet direkte bestemt Skatterådets bindende svar offentliggjort i TfS 2011.26 (SKM2010.735.SR ).

Den praksis, som fandt anvendelse for loven - og som var godkendt af Højesteret i U.1988.1029H - finder således anvendelse efter lovens ikrafttræden.

Det er en betingelse for, at støbning af et fundament er ‘påbegyndt" I momslovens forstand, at fundamentet udføres på en sådan måde, at fundamentet til enhver tid opfylder de krav, som er gældende for det projekterede byggeri.

Dette følger direkte af Skatterådets bindende svar i TfS 2011.120 (SKM2011.6.SR ), hvor Skatterådet udtalte:

“...

Generelt bemærkes det, at støbning af et fundament ikke kan anses for påbegyndt medmindre arbejdet udføres på en sådan måde, at fundamentet - uanset byggeriets/støbearbejdets stadie - til enhver tid opfylder kravene til et fundament bestemt til det projekterede byggeri.

..."

Det samme er gentaget af Skatteministeriet i ministeriets procedure i TfS 201L.103 (SKM2011.838.SR ), hvor Skatteministeriet procederer på, at hvis man har støbt før 2011, så er det en betingelse for at anse fundamentet for “påbegyndt" i 2011, at fundamentet opføres i overensstemmelse med de byggetilladelser, der er blevet opnået.

Skatterådets betingelse er ikke opfyldt i nærværende sag.

Den foreløbige støbning, der blev udført i december 2010 indeholdt ikke armeringsjern. Et fundament som det omhandlede skal støbes med armeringsjern, hvilket da også blandt andre fremgår af ingeniørtegning nr. 2629-107 (ekstraktens p. 286) og af sagens øvrige tegninger over fundamentet. Ingeniørtegning 2629-107 er en tegning over fundamentet på ejendommen. Ved venstre tegning, der viser et snit over fundamentet, kan ses betegnelsen 3 Y16, hvilket er den tekniske betegnelse for det armeringsjern, som fundamentet skal støbes med.

Punktstøbningen fra december 2010 indeholdt ikke dette påkrævede armeringsjern.

Det kan således lægges til grund, at den midlertidige støbning, der blev foretaget i 2010, ikke opfyldte de krav, som der blev stillet til det fundament, som bygningen skulle stå på. Det ville således have været i strid med byggetilladelsen, såfremt den midlertidige støbning i december 2010 skulle indgå i det endelige fundament.

Den midlertidige støbning var kvalitativt ikke egnet til at indgå i det fundament, som bygningen skulle opføres på. Yderligere vidste sagsøger ikke, hvor bygningen skulle opføres (og hvor fundamentet således skulle støbes), da man lavede punktstøbningen i 2010.

Dette var sagsøger i sagens natur ganske klar over, da man foretog punktstøbningen i december 2010.

B. Vedrørende byggeriet

Afgørende for sagens udfald er, om det opførte byggeri i momslovens forstand kan anses for at være “påbegyndt" i 2010 eller i 2011.

Spørgsmålet er således, om punktstøbningen foretaget i december 2010 var en del af fundamentet på den bygning, der skulle opføres.

Overordnet gøres det gældende;

At det har formodningen imod sig, at 5-10 m2 beton hældt i et hul i jorden på grunden skulle kunne udgøre en del af det fundament, som der først blev udgravet til og som der først blev støbt adskillige måneder senere i 2011 - specielt når henses til, at der på tidspunktet for punktstøbningen ikke var gravet støberender, hvori fundamentet skulle støbes, jf. nedenfor.

At der først blev givet gravetilladelse til at grave på ejendommen den 23. december (ekstraktens p. 220). Herefter udførte G6 ApS de miljømæssige undersøgelser i henhold til Tilladelse efter Jordforureningslovens § 8 (ekstraktens p. 188) og først den 4. januar 2011 G6 ApS meddelelse om, at der kunne startes opgravning på ejendommen. Således fremgår det af faktura af 4. januar 2011 fra G6 ApS (ekstraktens p. 224) at der fra dette tidspunkt kunne graves på ejendommen.

At punktstøbningen kvalitativt ikke kunne indgå i det fundament, som bygningen skulle stå på, jf. ekstraktens side 289.

At punktstøbningen blev udført uden armeringsjern, og at det var et krav til støbningen af selve fundamentet til bygningen, at dette blev støbt med armeringsjern, jf. ekstraktens p. 289 og specielt 286.

Punktstøbningen kunne således ikke lovligt indgå i et fundament til bygningen. Første leverance af armeringsjern kan ses i ekstraktens side 267, hvoraf fremgår, at der er leveret armeringsjern 21. februar 2011.

At Skatterådet har udtalt følgende helt overordnede betingelse for, at et fundament kan anses for “påbegyndt" i momslovens forstand, jf. US 2011.120:

“...

Generelt bemærkes det, at støbning af et fundament ikke kan anses for påbegyndt, medmindre arbejdet udføres på en sådan måde, at fundamentet - uanset byggeriets/støbearbejdets stadie - til enhver tid opfylder kravene til et fundament bestemt til det projekterede byggeri.

..."

Punktstøbningen opfyldte ikke kravene til fundamentet bestemt til det projekterede byggeri, da der bl.a. ikke var armeringsjern i punktstøbningen. Dermed kan fundamentet ikke anses for ‘påbegyndt" i 2010 i momslovens forstand, og fundamentet til den omhandlede bygningen er således “påbegyndt" i 2011, hvorfor byggeriet er omfattet af de nye regler i momslovens § 13 om momspligt på levering af fast ejendom.

At projektet ændrede karakter kontinuerligt, og at det først på et meget sent tidspunkt lå endeligt fast, i hvilket omfang ejendommen skulle indrettes med lejligheder eller med erhvervsmål (det endte med at være 2 erhvervsmål til sidst) eller det supermarked (en G5), som også endte med at blive opført i bygningen. Der kan i den forbindelse henvises til byggetilladelsen i ekstraktens side 206, som er en byggetilladelse til et projekt, der ikke indeholder en dagligvarebutik (en G5), som endte med at blive opført, jf. ekstraktens p. 394 hvoraf kan ses, at det endelige byggeri indeholdt en dagligvarebutik.

At punktstøbningen blev foretaget på et tidspunkt, hvor der ikke var gravet ud til støberender endnu.

Således fremgår det af ekstraktens p. 291, at rådgivende ingeniør JD ført tilsyn med udgravningen til stribefundamenter, og at den rådgivende ingeniør har foretaget sine undersøgelser af udgravningerne og funderingen i perioden februar-april 2011. Det er således først på dette tidspunkt, at der har været gravet støberender til at støbe i, og det har ikke været muligt at støbe før dette tidspunkt og før den rådgivende ingeniørs godkendelse af støberenderne.

At den endelige afsætning af modullinjerne først skete den 8. februar 2011, jf. ekstraktens p. 238. Det var således først den 8. februar 2011, at arkitekt JH endeligt fik afsat modullinjerne, så at G7 AIS (TB) kunne begynde den endelige afsætning (placering) af fundamentet. Det var således først på dette tidspunkt, at det var muligt at placere det fundament, som bygningen skulle stå på! Dette viser, at punktstøbningen i december 2010 ikke havde nogen relevans for det opførte byggeri, og at man på tidspunktet for punktstøbningen i 2010 faktisk ikke vidste, hvor bygningen skulle stå... Når man ikke ved, hvor bygningen skal stå, kan man ikke påbegynde et fundament, og punktstøbningen i december 2010 kan derfor i sagens natur ikke være en del af bygningens fundament.

Der til kommer, at punktstøbningen blev gravet op og bortfjernet inden man støbte det fundament, som bygningen skulle stå på. Punktstøbningen er således ikke indgået i fundamentet på bygningen.

Punktstøbningen blev endda gravet op før afsætningen (jf. ekstraktens p. 238 og ovenfor) og således før man vidste, hvor bygningen skulle stå, hvilket viser, at det ikke var meningen, at punktstøbningen skulle indgå i fundamentet på bygningen - hvilket også kan ses af, at man valgte at lave punktstøbningen uden armeringsjern på trods af, at man reelt ikke opfører bygninger af denne størrelse uden at anvende armeringsjern i fundamentet.

C. Vedrørende momsindberetningerne

Afgørende for nærværende sag er, hvorvidt momslovens § 13 stk. i nr. 9 litra a) finder anvendelse på det omhandlede byggeri.

Sagsøgers opfattelse af, om sagsøger på et givent tidspunkt er omfattet af dette regelsæt eller ej, er i sagens natur ikke afgørende for, om bestemmelsen finder anvendelse eller ej. Hvis sagsøgers egen opfattelse var afgørende for, om bestemmelsen finder anvendelse, ville hverken SKAT eller Landsskatteretten have truffet en afgørelse, der strider imod sagsøgers mening.

Som det fremgår heraf, er sagsøgers opfattelse af momspligt eller ej ikke afgørende for, om momslovens § 13 stk. 1 nr. 9 litra a) finder anvendelse.

Helt overordnet kan en skatteyder ikke selv ændre på anvendelsesområdet for en bestemmelse i Momsloven - uanset hvordan skatteyder i øvrigt måtte agere. Anvendelsesområdet for en lovbestemmelse bestemmes alene af lovgiver og domstolene - ikke af skatteyderen.

Retspraksis giver derfor heller ikke en skatteyder mulighed for selv at bestemme, om man vil være omfattet af en retsregel eller ej. I så fald ville skatteyder jo selv være med til at bestemme, om en given regel skulle gælde for ham eller ej.

Det er derfor også irrelevant for nærværende sags afgørelse, hvorvidt skatteyder i nærværende sag har set sig omfattet eller ikke omfattet af Momslovens regler omkring momspligt på levering af fast ejendom.

Det eneste afgørende er, om det omhandlede byggeri i momslovens forstand må anses for ‘påbegyndt i 2010 eller 2011.

Og som det fremgår af afsnit B, er det omhandlede byggeri påbegyndt" i 2011."

Sagsøgte, Skatteministeriet, har i påstandsdokument af 25. oktober 2016 anført følgende:

"...3. RETSGRUNDLAGET

Ifølge den indtil 1. januar 2011 gældende momslov (lovbekendtgørelse nr. 966 af 14. oktober 2005) var al levering af fast ejendom momsfritaget efter den dagældende lovs § 13, stk. I, nr. 9. Dette betød, at der ikke kunne foretages fradrag for momsen af opførelsesomkostningerne til et nybyggeri efter momslovens § 37, stk. 1, medmindre ejendommen skulle anvendes til en (frivilligt) momsregistreret udlejningsvirksomhed efter momslovens § 51, stk. 1, første punktum, eller til salg til en momsregistreret virksomhed jf. § 51, stk. 1, sidste punktum.

Ved ændringslov nr. 520 af 12. juni 2009, der trådte i kraft den 1. januar 2011, jf. lovens § 3, blev der imidlertid indført momspligt på levering af nye bygninger, nye bygninger med tilhørende jord, og byggegrunde.

Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget (L 203 af 22. april 2009) fremgår:

“...

Der er ikke foreslået en overgangsordning for nye ejendomme, idet loven kun har virkning for nye ejendomme, hvor byggeriet eller til-/ombyggeriet påbegyndes efter lovens ikrafttrædelse. Påbegyndelsestidspunktet for nyt byggeri anses for at være tidspunktet for påbegyndelsen af støbning af fundament." (Mine understregninger).

..."

Af 2, stk. 3, 1. pkt., i bekendtgørelse nr. 1370 af 2. december 2010 (om ændring af den dagældende momsbekendtgørelse), der trådte i kraft 1. januar 2011, fremgår tilsvarende, at tidspunktet for påbegyndelse af byggeriet ved ny opførelse af bygninger og tilbygninger til eksisterende bygninger er tidspunktet for påbegyndelsen af støbning af fundament.

Samtidig med Skatteministeriets udstedelse af bekendtgørelse nr. 1370/20 10 udgav SKAT den 2. december 2010 vejledning E nr. 191 “Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde".

Af vejledningens kapitel 1, afsnit 1.4.1 “Opførelse af bygning" fremgår:

“...

Et byggeri må anses for påbegyndt, når støbningen af fundamentet er påbegyndt, jf. afgrænsningen vedrørende byggeri for egen regning og for fremmed regning. Se Momsvejledningen 2010-2, afsnit Q,1.2.5.

Piloteringsarbejde sidestilles ikke med støbning af fundament, uanset benævnelsen “borede fundamenter" eller “pælefundering"

Som støbning af fundament anses herefter f.eks. støbning af fundament mod jord/forskalling i frostfri dybde til jordoverflade af “stribe/ punktfundamenter" (traditionelt parcelhusbyggeri). Det afhænger af det konkrete byggeri, om kravet om støbning til jordhøjde er relevant. Det samme gælder ved større byggerier (etageejendomme), hvor der stilles anderledes krav til fundering af byggeriet.

Generelt bemærkes det, at støbning af fundament ikke kan anses for påbegyndt, medmindre arbejdet udføres på en sådan måde, at fundamentet — uanset byggeriets/støbearbejdets stadie — til enhver tid opfylder kravene til et fundament bestemt til det projekterede byggeri.

På tidspunktet for påbegyndelsen af byggeriet (støbningen) skal der foreligge en reel hensigt om at ville videreføre og færdiggøre byggeriet inden for en sædvanlig normeret tid for byggeri af den pågældende karakter, og som bygherren skal kunne understøtte ved objektive momenter, f.eks. ved fremlæggelse af byggetilladelser, andre offentlige attester til brug ved byggeriet, projektbeskrivelser, approberede tegninger, økonomiske overslag, underentreprisekontrakter m.v.

“Liggeperioder", som er begrundet i udefra kommende omstændigheder, f.eks. “vejrlig", svigtende leveringer fra leverandører, underleverandørers konkurs m.v., kan som udgangspunkt anerkendes, og byggeriet kan dermed anses for påbegyndt med den virkning, at der ikke skal betales moms ved afleveringen efter 1. januar 2011.

..."

Et tilsvarende afsnit fremgår af SKATs vejledning fra maj 2013, der afløste 2010-vejledningen, hvor der nu henvises til Den juridiske vejledning, afsnit D,A.21.3.2, om sondringen mellem byggeri for egen regning og fremmed regning. Skatterådets bindende svar af 16. november 2010 og 16. december 2010 (SKM2010.735.SR og SKM2011.6.SR ) og af 13. december 2011 (SKM2011.838.SR ) henviser til de samme kriterier som i vejledningen fra 2010 for, hvornår en støbning af et fundament anses for påbegyndt.

4. ARGUMENTATION

Det omhandlede byggeri beliggende Y3-adresse og Y4-adresse blev påbegyndt før 1. januar 2011. Byggeriet er derfor omfattet af de indtil denne dato gældende momsregler.

Heraf følger, at sagsøgeren ikke har fradragsret for momsen af opførelsesomkostningerne i medfør af momslovens § 37, stk. 1, eftersom et salg af ejendommen er momsfritaget ifølge den dagældende momslovs § 13, stk. 1, nr. 9. Et salg af ejendommen er således ikke omfattet af den nugældende momslovs § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, om momspligt ved levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

Det må for sagens afgørelse lægges til grund, at byggeriet blev påbegyndt før 1. januar 2011, idet der ifølge sagsøgerens egne oplysninger blev indledt støbning af fundament inden årsskiftet, med det formål for øje og den hensigt, at byggeriet momsmæssigt blev omfattet af de indtil årsskiftet gældende regler, hvad der var helt legitimt.

Sagen er den, 1) at samtlige objektive bevismomenter, herunder de oplysninger, som sagsøgeren selv gav til Y2s Kommune, Erhvervs- og selskabsstyrelsen og SKAT, entydigt peger på, at byggeriet blev påbegyndt af sagsøgeren i december 2010 og ikke først i 2011, 2) at sagsøgeren behandlede byggeriet momsmæssigt svarende til, at byggeriet blev påbegyndt før 2011, og 3) at den ændrede momsangivelse først blev foretaget på et tidspunkt, hvor det havde vist sig, at det momsmæssigt var mere fordelagtigt for sagsøgeren, at byggeriet blev anset for begyndt efter 31. december 2010.

Vedrørende de nævnte momenter bemærkes følgende:

Ad 1

Sagsøgeren anmodede den 22. juli 2010 Y2s Kommune om byggetilladelse til opførelse af det omhandlede erhvervs- og boligbyggeri. Ifølge sagsøgeren havde sagsøgeren foretaget nedrivning af de eksisterende bygninger på grunden, og dette nedrivningsarbejde var ifølge sagsøgeren tilendebragt ved juletid 2010.

Den 16. november 2010 fremsendte sagsøgeren en ansøgning til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen om tilladelse til frivillig momsregistrering for erhvervsmæssig udlejning af ejendommen. I følgeskrivelsen til styrelsen, som blev videregivet til SKAT, der skulle meddele tilladelsen, oplyste sagsøgeren, at ejendommens opførelse ville blive påbegyndt medio november 2010 eller “straks efter modtagelsen af byggetilladelsen".

Den 13. december 2010 anmodede sagsøgerens rådgivende ingeniørfirma kommunen om grave- og støbetilladelse til “bebyggelsen mod Y7". I den forbindelse vedlagde ingeniørfirmaet en detaljeret projekteringsplan.

Kommunen meddelte grave- og støbetilladelse den 21. december 2010 i henhold til planen. Den 21. december 2010 opnåede sagsøgeren altså såvel byggetilladelse som grave- og støbetilladelse, herunder tilladelse til støbning af fundament under bygningen beliggende ud mod Y7.

Den 22. december 2010 fremsendte sagsøgerens arkitektfirma til kommunen en underskrevet blanket om påbegyndelse af byggearbejde, hvori det blev oplyst, at byggearbejdet agtedes påbegyndt den 23. december 2010.

Ifølge sagsøgeren blev der derefter, men inden årsskiftet, foretaget en støbning på den del af grunden, der vender ud mod hjørnet af Y7/Y8. Sagsøgeren disponerede således i overensstemmelse med de oplysninger om tidspunktet for påbegyndelsen af byggeriet, som sagsøgeren forinden havde afgivet til byggemyndighederne, og i overensstemmelse med sagsøgerens oplysning til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen og SKAT om, at sagsøgeren ville påbegynde byggeriet straks efter modtagelsen af byggetilladelse.

Som et væsentligt bevismoment skal fremhæves, at sagsøgeren på ny sendte en ansøgning om tilladelse til momsregistrering til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen den 28. januar 2011, og at sagsøgerens administrationschef SJ samme dag rettede telefonisk henvendelse til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen og oplyste, at byggeperiodens start var den 21. december 2010 og ikke først den 28.januar 2011, som han ellers havde skrevet i ansøgningsblanketten. Denne oplysning blev også lagt til grund af SKAT, da man meddelte tilladelse til momsregistrering af sagsøgeren den 16. februar 2011. Oplysningen er af væsentlig betydning, fordi oplysningen ikke angik en fremtidig disposition, dvs., noget som påtænktes iværksat, men derimod drejede sig om noget, der på det tidspunkt, hvor oplysningen blev afgivet, var sket.

Sagsøgeren har således både over for de kommunale byggemyndigheder i december 2010 og for Erhvervs- og Selskabsstyrelsen og SKAT i januar 2011 konsekvent oplyst, at byggeriet agtedes/blev påbegyndt i december 2010, hvilket også er foreneligt med, at der faktisk blev foretaget en ikke ubetydelig støbning med anvendelse af 10 m3 cement.

Såfremt sagsøgeren under eller umiddelbart efter færdigopførelsen af byggeriet havde afstået ejendommen, ville sagsøgeren derfor kunne undlade at momspålægge salget. Sagsøgeren ville herved kunne pege på alle de nævnte objektive momenter som entydig dokumentation for, at sagsøgeren havde påbegyndt byggeriet inden 1. januar 2011, og at byggeriet derfor var omfattet af de gamle momsregler.

Ad 2 og 3

I overensstemmelse med sagsøgerens egne oplysninger over for bygge-, selskabs- og skattemyndighederne om påbegyndelsestidspunktet for byggeriet samt med den faktisk foretagne støbning af fundament i december 2010 foretog sagsøgeren ikke noget fradrag for momsen af opførelsesomkostningerne ved byggeriet, hverken i 2011, 2012, eller første halvår 2013.

Først i juli 2013 - efter drøftelser i “ledelsen" og med en momsrådgiver - fandt sagsøgeren - pludseligt - ud af, at byggeriet nu alligevel ikke var blevet påbegyndt før 1. januar 2011.

På den baggrund efterangav sagsøgeren den 22. juli 2013 et momsfradrag på ca. kr. 18,5 mio. af opførelsesomkostningerne. Ejendommen var på daværende tidspunkt ikke solgt. Der havde altså ikke været en salgsmoms at spare.

Tingene havde med andre ord udviklet sig på en sådan måde, at det nu var mere fordelagtigt for sagsøgeren at hævde, at byggeriet først blev påbegyndt i 2011, så sagsøgeren kunne opnå det betydelige efterangivne momsfradrag.

Henset til, at samtlige objektive bevismomenter i sagen, herunder de oplysninger, som sagsøgeren selv gav til Y2s Kommune, Erhvervs- og selskabsstyrelsen og SKAT, entydigt peger på, at byggeriet blev påbegyndt af sagsøgeren i december 2010 og ikke først i 2011, at sagsøgeren (oprindeligt) behandlede byggeriet momsmæssigt svarende til, at byggeriet blev påbegyndt før 2011, og at den ændrede momsangivelse først blev foretaget på et tidspunkt, hvor det havde vist sig, at det momsmæssigt var mere fordelagtigt for sagsøgeren, at byggeriet blev anset for begyndt efter 31. december 2010, må der stilles strenge krav til sagsøgerens bevis for, at byggeriet - alligevel - ikke var blevet påbegyndt i december 2010.

Et sådant bevis har sagsøgeren ikke ført Der er ingen objektive og verificerbare holdepunkter for, at byggeriet først blev påbegyndt i 2011.

Sagsøgeren benævner nu støbningen foretaget i december 2010 som en “punktstøbning", men hvad dette nærmere betyder, er ikke forklaret af sagsøgeren. Der er ikke fremlagt nogen fotodokumentation eller anden objektiv dokumentation for, hvordan støbningen tog sig ud. Og da byggeriet (for længst) er afsluttet, er det i dag umuligt at foretage en byggeteknisk vurdering af støbningens karakter, herunder dens anvendelighed i forhold det projekterede og gennemførte byggeri.

Sagsøgeren har i stævningen oplyst, at støbningen blev fjernet og erstattet af et fundament, hvis støbning først blev påbegyndt i februar 2011, men den påståede fjernelse af støbningen og tidspunktet herfor er heller ikke dokumenteret af sagsøgeren ved fotos eller på anden objektiv måde, som gør det muligt at efterprøve påstanden.

Det må falde bevismæssigt tilbage på sagsøgeren - og ikke på Skatteministeriet - at der dels ikke er fremlagt nogen objektiv dokumentation for den støbning, der blev foretaget i december 2010, dels ikke er fremlagt objektiv dokumentation for, at det i december 2010 støbte fundament blev fjernet igen og angiveligt ikke indgik i det endelige fundament for byggeriet. Det kan ikke komme Skatteministeriet bevismæssigt til skade, at sagsøgerens nye oplysninger ikke lader sig verificere på nuværende tidspunkt, hvor byggeriet for længst er færdigopført.

Sagsøgeren oplyste i januar 2014 for Landsskatteretten, at formålet med støbningen i december 2010 var “at etablere en spuns for at holde på jorden i et hjørne", men denne oplysning er heller aldrig blevet dokumenteret, og sagsøgeren opfyldte ikke Landsskatterettens anmodning om at dokumentere, om den nævnte spuns indgik i det færdige fundament.

Sagsøgeren har fremført, at støbningen af fundamentet krævede, at der skulle udføres omfattende gravearbejde på matriklerne, hvortil sagsøgeren først fik tilladelse fra Y2s Kommune den 21. december 2010, og at gravearbejdet først blev udført fra januar 2011. Den af sagsøgeren fremlagte faktura af 4. januar 2011 fra G6 ApS (bilag 18), der henviser til opstart af “det afgravningsmæssige arbejde" den 5. januar 2011, udelukker - i sagens natur - ikke, at sagsøgeren allerede inden årsskiftet havde påbegyndt støbningen af fundamentet til bygningen beliggende på hjørnet af Y7/Y8.

Sagsøgeren har videre anført, at fundamentet skulle indeholde armeringsjern, hvilket støbningen fra december 2010 angiveligt ikke gjorde. Sagsøgeren har fremlagt fakturaer vedrørende indkøb af armeringsstål fra februar/marts 2011. Men dels er det ikke dokumenteret, at den i december 2010 foretagne støbning ikke indeholdt armeringsjern, eller at den overhovedet skulle indeholde armeringsjern, dels udelukker de fremlagte fakturaer - i sagens natur - ikke, at sagsøgeren (også) kan have indkøbt armeringsstål i 2010.

Endelig har sagsøgeren anført, at det endelige fundament var placeret et helt andet sted end støbningen foretaget i december 2010. Denne oplysning stemmer ikke med sagsøgerens tidligere oplysninger om, at støbningen fra december 2010 skete på matr. nr. ...22 på hjørnet af Y7 og Y8, hvor der rent faktisk blev opført en hjørnebygning. Postulatet kan i øvrigt ikke efterprøves af myndighederne på nuværende tidspunkt, hvor byggeriet for længst er færdigopført.

Der er ingen oplysninger om, at der skulle være sket ændringer af den fundamentsplan, som sagsøgerens rådgivende ingeniørfirma fremsendte til Y2s Kommune den 13. december 2010, og som indebar, at der skulle påbegyndes støbning af fundament under bygningen beliggende ud mod Y7, hvor støbningen i december 2010 netop fandt sted. Af fotodokumentation fremlagt i sagen og af billeder på Google Maps kan i øvrigt konstateres, at den bygning, der ligger på hjørnet af Y7 og Y8, er opført helt ud til hjørnet og således også på det areal på grunden, hvor den omhandlede støbning fandt sted i december 2010.

På baggrund af samtlige foreliggende objektive omstændigheder må det lægges til grund, at det omhandlede byggeri blev påbegyndt før 1. januar 2011. Heraf følger, at byggeriet er omfattet af de dagældende momsregler, og at sagsøgeren derfor ikke har fradragsret for momsen af opførelsesomkostningerne ved byggeriet. Der er derfor ikke noget grundlag for en hjemvisning af sagen til SKAT. "

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed.

Rettens begrundelse og afgørelse

Det lægges indledningsvis til grund, at kravene til, hvornår opførelsen af en bygning anses for påbegyndt, ikke blev ændret ved ændringen af den omhandlede bestemmelse i momsloven.

Sagsøger har i sit påstandsdokument anført, at sagsøger i december 2010 var klar over, at det støbte fundament ikke opfyldte de krav, som blev stillet til det fundament, som bygningen skulle stå på.

Heroverfor står, at sagsøger ved JK under hovedforhandlingen har forklaret, at det var reelle og korrekte oplysninger man i december 2010 og januar 2011 gav til offentlige myndigheder om, at byggeriet var påbegyndt ultimo december 2010.

Retten lægger vægt på JKs forklaring i retten, og det forhold, at sagsøger indtil juli 2013 har handlet ud fra, at sagsøger anså byggeriet for påbegyndt i december 2010 og dermed var undtaget for moms, hvilket kun kan begrundes med, at man anså det støbte fundamentet for egnet til at indgå som en blivende del af fundamentet til den opførte ejendom.

Der er af sagsøger ikke fremlagt fotodokumentation eller anden objektiv dokumentation for, hvordan den foretagne støbning tog sig ud. Det er derfor ikke muligt at foretage en byggeteknisk vurdering af støbningen og dens karakter. Retten har således kun sagsøgers vidners forklaringer om kvaliteten af det støbte fundament.

Retten finder, at sagsøger ikke på denne baggrund har løftet bevisbyrden for, at fundamentet var af en så ringe kvalitet, at det ikke kunne indgå i byggeriet, hvorfor byggeriet i overensstemmelse med de af sagsøger oprindeligt afgivende oplysninger til og ageren overfor SKAT anses for påbegyndt før den 1. januar 2011.

De af sagsøger fremlagte beviser for, at afsætning af bygningen og udgravning af grunden først skete i januar 2011 samt at indkøb af beton og armeringsjern til støbning af fundamenter skete i perioden februar til april 2011, kan ikke føre til et andet resultat,

Vedrørende sagens omkostninger skal sagsøger inden 14 dage til sagsøgte betale sagens omkostninger med 300.000 kr. til dækning af advokatbistand samt materialesamling. Der er herved lagt vægt på sagens værdi for sagsøger er på ca. 18,5 mio. kr., samt sagens begrænsede omfang og forberedelse.

T h i k e n d e s f o r r e t:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøger skal inden 14 dage betale til sagsøgte sagens omkostninger med 300.000 kr.

13-6721054