Dokumentets metadata

Straksafskrivning i aftaleåret - datterselskabs køb af patentrettigheder - ingen aktuel erhvervsmæssig benyttelse

Skatterådet bekræftede, at et datterselskabs køb af patentrettigheder er fradragsberettiget i anskaffelsesåret efter afskrivningslovens § 41, selv om den erhvervsmæssige aktivitet udøves ved assistance fra moderselskabet.

Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at det købende datterselskab kan straksafskrive købesummen for patentrettigheder efter afskrivningslovens § 41 på trods af, at det købende datterselskab indkøber personaleassistance fra det sælgende moderselskab?
2. Hvis svaret på spørgsmål 1 er et nej, kan det da bekræftes, at det købende datterselskab kan straksafskrive købesummen for køb af patentrettigheder efter afskrivningslovens § 41, hvis det købende selskab ansætter selvstændigt personale?

Svar

1. 1. Ja
2. 2. Bortfalder

Faktiske forhold

Moderselskabet er stiftet ved en ophørsspaltning i 2008 og fik ved spaltningen ejerskabet til et immaterielt aktiv, som moderselskabet har videreudviklet med den konsekvens, at moderselskabet nu har registreret en række patenter.

Der indledes nu et strategisk samarbejde med et udenlandsk selskab, der er et af verdens førende virksomheder inden for produktområdet. Dette samarbejde indebærer, at det udenlandske selskab skal købe en del af aktierne i et datterselskab tilhørende moderselskabet. De økonomiske rammer er aftalt, men selve kontrakten kan ikke færdiggøres, førend patenterne er flyttet til datterselskabet.

Da samarbejdet med det udenlandske selskab alene skal omfatte de patenter, der er centreret omkring et specielt produkt, er det nødvendigt at udskille to patenter til datterselskabet.

Det ene patent er i dag udstedt i to udlande, og der er igangsat yderligere patenteringsansøgninger i andre lande.

Det andet patent er p.t. anerkendt i Danmark, og moderselskabet er i gang med at få patentet registreret worldwide og forventer en sådan godkendelse inden for en overskuelig fremtid.

Det udenlandske selskab skal ikke opnå medejerskab til øvrige immaterielle aktiver, og det påtænkes derfor i en skattepligtig transaktion at overdrage disse to patenter fra moderselskabet til et 100 % kontrolleret datterselskab.

Denne overdragelse vil blive berigtiget på markedsvilkår og medfører en betydelig avance hos moderselskabet. Koncernen ønsker derfor sikkerhed for, at det købende datterselskab kan opnå straksfradrag for købesummen, jfr. afskrivningslovens § 41.

Der er tale om en påtænkt transaktion, der vil blive gennemført, umiddelbart før samarbejdet med det udenlandske selskab indledes.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1

I henhold til afskrivningslovens § 41 kan udgifter til erhvervelse af knowhow eller patentrettigheder i tilknytning til den skattepligtiges erhverv i stedet for at afskrives efter afskrivningslovens § 40, stk. 2 (lineært over 7 år) fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori udgifterne er afholdt. Videre nævnes, at en sådan straksafskrivningsmulighed også kan opnås ved en licens til at udnytte et patent eller en knowhow.

Der er efter bestemmelsen i § 41 tre overordnede krav, som skal opfyldes før der kan straksafskrives:

A. Der skal være tale om erhvervelse af knowhow eller patentrettigheder, og

B. Købet skal ske i tilknytning til den skattepligtiges erhverv, og

C. Fradraget skal foretages i det indkomstår, hvor udgifterne er afholdt.

A. Erhvervelse af knowhow eller patentrettigheder

Vurderingen af om et aktiv falder ind under et patent er forholdsvis enkel, da dette formentlig vil kræve en registrering hos Patent- og Varemærkestyrelsen eller lignende udenlandsk myndighed, som kan kontrolleres.

De to omtalte patenter er registreret henholdsvis i to udlande og i Danmark, og det skal derfor lægges til grund, at der er tale om patenter, der opfylder den skatteretlige definition på patenter, der potentielt kan straksafskrives.

B. I tilknytning til den skattepligtiges erhverv

I henhold til afskrivningslovens § 1 kan der afskrives på anskaffelser af aktiver og forbedringer, der benyttes erhvervsmæssigt af den skattepligtige.

Dette princip om erhvervsmæssig benyttelse fraviges dog for så vidt angår afskrivninger på immaterielle aktiver omfattet af afskrivningslovens §§ 40 og 41 (goodwill og andre immaterielle aktiver, herunder patenter), idet der kan afskrives allerede i aftaleåret.

Straksafskrivning efter afskrivningslovens § 41 kræver dog som nævnt, at erhvervelsen af knowhow eller patentrettighederne er sket i tilknytning til den skattepligtiges erhverv.

Der er os bekendt ikke i relation til afskrivningslovens regler fastsat en nærmere definition på, hvad der forstås ved "i tilknytning til den skattepligtiges erhverv".

Ligningslovens § 8 B, stk. 1, indeholder også en passus "i tilknytning til den skattepligtiges erhverv" omkring fradrag for forsknings- og udviklingsomkostninger mv. I henhold til denne lov er der dog udtrykkeligt anført en bestemmelse, der periodiserer udgiften således, at fradrag først kan indrømmes, hvor selve erhvervet er påbegyndt.

Med denne undtagelse forstås formentligt, at der ikke kan indrømmes fradrag, før de konkrete forskningsudgifter anvendes til en aktivitet, der også konkret giver eller har udsigt til at give en fortjeneste.

Ligningslovens § 8 B indeholder således en særskilt undtagelse, der ikke tilsvarende findes i af-skrivningsloven. Det må derfor formodes, at lovgiver ikke på tilsvarende vis har haft til hensigt at indskrænke fradragsretten efter afskrivningsloven.

Vi skal herudover nævne en afgørelse offentliggjort i TfS 2002, 468 LR, hvor Ligningsrådet kunne bekræfte, at en virksomhed inden for medicinalindustrien kunne anses for at være en bestående virksomhed i relation til lov om skattefri virksomhedsomdannelse.

Sagens faktiske forhold er i udpræget grad sammenlignelige med de faktiske forhold i nærværende sag.

Der var således tale om en nystiftet virksomhed, hvor etableringen og igangsætningen var sket sideløbende med, at ejeren var ansat hos Dansk Teknologisk Universitet/Danmarks Farmaceutiske Højskole. Aktiviteten bestod i forskning og udvikling inden for lægemiddelindustrien, og hensigten var at udvikle lægemidlerne frem til en klinisk fase for derefter at sælge rettighederne eller indgå licensaftaler med øvrige medicinalvirksomheder.

Det første produkt var under udvikling, og der var indhentet tilbud på de første forsøgsserier hos eksterne parter. Det nye produkt var på patentsøgningsstadiet. Der var rekrutteret kandidater til erhvervsforskningsstipendier og opbygget netværk til andre kemikere.

Sideløbende med udviklingen havde ejeren benyttet sig af professionel rådgivning og udvikling af virksomheden, der var således udarbejdet en detaljeret forretningsplan.

Samtidig ønskede to nye investorer at indskyde 10 mio. kr. ind i virksomheden, og det var derfor nødvendigt at omdanne virksomheden til et selskab.

Til anmodningen om tilladelse til skattefri virksomhedsomdannelse indstillede Skattestyrelsen, at der ikke var tale om en bestående virksomhed - en virksomhed der er kommet i gang. Det blev herved tillagt afgørende vægt, at virksomheden på omdannelsestidspunktet endnu ikke havde afstedkommet noget afkast, ligesom det på dette tidspunkt ikke var muligt med fornøden sikkerhed at anslå det fremtidige afkast. Altså i tråd med hovedreglen i ligningslovens § 8 B, som er nævnt ovenfor.

Ligningsrådet følger dog ikke Skattestyrelsens indstilling, idet det må tillægges afgørende betydning, at der er tale om en forskningsvirksomhed, der er kendetegnet ved, at der er en væsentlig tidsforskel mellem det tidspunkt, hvor omkostningerne disponeres, og det senere tidspunkt, hvor det egentlige indtægtsgivende salg opstår.

Det tillægges vægt, at virksomheden har et udpræget professionelt tilsnit, hvilket dels understøttes af etableringsforløbet, dels af det forhold at eksterne investorer har vist betydelig interesse for virksomheden, og at der på omdannelsestidspunktet må anses at være en temmelig stor sandsynlighed for, at forsøgene eller forskningen inden for en overskuelig periode vil føre til indtægter. Virksomheden anses derfor for at være en bestående virksomhed uagtet, at der endnu ikke er genereret nogen indtægt.

Afgørelsen taler således for, at en forsknings- og udviklingsvirksomhed i opstartsfasen godt kan betragtes som en bestående virksomhed, uagtet at der endnu ikke er genereret nogen indtægter, hvis virksomheden i øvrigt er professionelt drevet.

Det er vores opfattelse, at en tilsvarende fortolkning kan tillægges afskrivningslovens definition af "i tilknytning til den skattepligtiges erhverv".

Herudover er det væsentligt, at den omtalte afgørelse når til konklusionen, at skatteyderen har løftet bevisbyrden for, at der er tale om en decideret virksomhed og ikke "kun", hvorvidt der var igangsat et erhverv.

Når henses hertil er det vores opfattelse uomtvisteligt, at koncernen, herunder de respektive datterselskaber, som minimum har igangsat et erhverv, og at der derfor bør kunne foretages straksfradrag, hvis de to nævnte patenter overdrages fra moderselskabet til et kontrolleret datterselskab.

C. Fradrag i det indkomstår hvor udgifterne er afholdt

Det er en betingelse for at opnå straksfradrag, at straksfradraget sker i det indkomstår, hvori udgiften til erhvervelsen af rettighederne er afholdt.

Dette er et objektivt forhold, som ved udarbejdelse af selskabets indkomstopgørelse vil blive sikret ved en kontrol til den indgåede kontrakt vedr. overdragelse af patenterne.

Beskrivelse af aktiviteten i den danske koncern

En række aftaler med specialister, forskere, institutter, mv. er allerede indgået med moderselskabet, og det er ikke intentionen, at aftaleparten skal ændres til at være det købende datterselskab.

Dette skyldes, at de respektive eksterne aftalepartnere udover at beskæftige sig med de to konkrete patenter tillige er tilknyttet de aktiviteter, som fortsat forankres i moderselskabet.

Koncernens personale vil af samme årsag også fortsat være ansatte i moderselskabet, og det er ikke umiddelbart intentionen, at medarbejderne skal ansættes delvist i det købende datterselskab, medmindre dette er af betydning for muligheden for straksfradrag for købet af patenterne.

Det købende datterselskab vil derfor på markedsvilkår købe både assistance af de eksterne aftalepartnere via moderselskabet og den koncerninterne assistance fra moderselskabet (primært løn til medarbejdere).

Koncernens samlede aktiviteter har hidtil foregået i moderselskabet, og det er derfor dette selskab, der har ansatte og dette selskab, der har indgået de forskellige aftaler med eksterne aftalepartnere.

Moderselskabet ejer efter salget af de to patenter andre immaterielle aktiver, der fortsat kræver særlig fokus, og det er derfor ikke intentionen, at medarbejdere, aftaler m.m. skal flyttes til datterselskabet.

I stedet er det datterselskabets intention at købe assistance til videreforskning, kommercialisering mv. fra eller via moderselskabet, der dels har ansat personale og allerede har indgået de forretningsmæssigt relevante aftaler med specialister o.l.

Med mindre Skatterådet mener, at det har afgørende betydning for forståelsen af begrebet "i tilknytning til den skattepligtiges erhverv", er det ikke intentionen at ansatte, aftaler m.m. helt eller delvist flyttes til datterselskabet.

Spørgsmål 2

Som det fremgår, har koncernen et særdeles professionelt præg og med det forestående forventede samarbejde med det udenlandske selskab, har også en ekstern professionel spiller på markedet indenfor samme produktområde, vist en betydelig interesse og tro på, at koncernens immaterielle aktiver har en betydelig værdi og stor chance på det globale marked.

Da det udenlandske selskab ikke skal opnå medejerskab til andre immaterielle aktiver, er det nødvendigt at udskille de to patenter til et særskilt selskab, og der er således udelukkende forretningsmæssige motiver til udskillelsen af patenterne.

Det forhold, at medarbejdere, aftaler med samarbejdspartnere m.m. forbliver i moderselskabet, bør efter vores opfattelse ikke have betydning for, om datterselskabet kan anses for at have tilkøbt de to patenter i tilknytning til selskabets erhverv.

Som nævnt er det intentionen, at datterselskabet skal indkøbe assistance fra og via moderselskabet, og at datterselskabet honorerer moderselskabet for denne assistance.

Datterselskabet er som selskab pr. definition erhvervsdrivende og

• der er udsigt til at datterselskabet inden for en overskuelig årrække bliver overskudsgivende
• virksomhedens fortsatte underskud skyldes den fortsatte forskning i patenterne
• virksomheden indleder samarbejder med et af verdens førende selskaber inden for produktområdet
• det udenlandske selskab mener, at patenterne har en betydelig værdi og at produkterne kan kommercialiseres
• virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet og de relevante faglige kompetencer findes indenfor koncernen
• det er sædvanligt for denne type virksomheder, at der ikke er tidsmæssig sammenhæng mellem udgifternes afholdelse og indkomsten erhvervelse

Sammenfattende mener vi, at det ikke har betydning om datterselskabet selv afholder lønomkostninger mv., eller om datterselskabet indkøber assistance fra dets moderselskab.

Skulle Skatterådet være af den opfattelse, at det har betydning for forståelsen af begrebet "i tilknytning til selskabets erhverv", er det intentionen helt eller delvist at flytte de relevante aftaler, der er knyttet til de to nævnte patenter.

Forudsætninger

Det er i anmodningen endvidere oplyst, at det til brug for besvarelsen kan lægges til grund, at

• der er tale om aktiver, der opfylder den skatteretlige definition på at være patenter
• straksafskrivningen sker i anskaffelsesåret
• overdragelsen berigtiges på markedsvilkår.

Det er supplerende oplyst, at det erhvervende datterselskab er erhvervet til formålet, og at datterselskabet er uden aktivitet, men at det indenfor en overskuelig fremtid vil realisere løbende licensindtægter.

Der henvises i denne forbindelse til ovenfor refererede TfS 2002, 468 LR, hvor Ligningsrådet tillægger det vægt, at det for en forskningsvirksomhed er helt normalt, at der ikke er en tidsmæssig sammenhæng mellem, hvornår man afholder omkostningerne, og hvornår man opnår indtægterne.

Yderligere er det oplyst, at der ved den påtænkte overdragelse er udsigt til en løbende indtægtsstrøm forholdsvist hurtigt, og at der derfor ikke kan være tvivl om, at der er tale om en virksomhed.

Endvidere er fremlagt kopi af udkast til licensaftale mellem det udenlandske selskab og datterselskabet. Af dette udkast til aftale fremgår det bl.a., at der samtidigt skal indgås en separat aftale om salg af 25 pct. af kapitalen i datterselskabet til det udenlandske selskab og en købsoption for det udenlandske selskab til at erhverve de resterende 75 pct. inden for 24 måneder.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, om datterselskabet kan straksafskrive købesummen for køb af patentrettigheder efter afskrivningslovens § 41 på trods af, at det købende selskab indkøber assistance via moderselskabet?

Lovgrundlag

Afskrivningslovens § 41 om straksafskrivning af patentrettigheder mv. blev indføjet i afskrivningsloven ved lov nr. 433 af 26. juni 1998 og fik virkning fra og med indkomståret 1999, og har følgende ordlyd:

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan udgifter til erhvervelse af knowhow eller patentrettigheder i tilknytning til den skattepligtiges erhverv i stedet for at afskrives efter § 40, stk. 2, fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori udgifterne er afholdt. Det samme gælder for udgifter til erhvervelse af licens- eller brugsrettigheder til knowhow eller patentrettigheder."

Bestemmelsen er, bortset fra en redaktionel ændring og sidste punktum, en videreførelse af den tidligere bestemmelse i ligningslovens § 8 L, som havde virkning fra og med indkomståret 1992, jf. lov nr. 887 af 21. december 1991.

Begrundelse

Både daværende ligningslovs § 8 L og afskrivningslovens § 41 anvender udtrykket "i tilknytning til den skattepligtiges erhverv", og det fremgår ikke af bemærkningerne til ligningslovens § 8 L eller til afskrivningslovens § 41, hvad udtrykket nærmere indebærer.

Imidlertid fremgår det af bemærkningerne fra 1998 til § 1 i forslaget til den nugældende afskrivningslov om betingelsen til erhvervsmæssig benyttelse af aktiver omfattet af afskrivningsloven:

"Med den foreslåede bestemmelse lovfæstes samtidig en fortsat grundlæggende betingelse for adgangen til at foretage skattemæssig afskrivning, nemlig kravet om erhvervsmæssig benyttelse. Der kan således alene afskrives på et aktiv, når dette benyttes erhvervsmæssigt... Med den foreslåede bestemmelse understreges det, at den erhvervsmæssige benyttelse er et krav, der stilles til alle typer aktiver... Betingelsen om erhvervsmæssig benyttelse gælder, medmindre andet særskilt er fastsat. For så vidt angår afskrivning på immaterielle aktiver omfattet af lovforslagets § 40 og § 41, fraviges betingelsen om aktuel erhvervsmæssig benyttelse, idet bestemmelserne i lighed med de gældende regler i ligningslovens §§ 8 L, 16 E og 16 F, giver adgang til afskrivning allerede i aftaleåret."

Det fremgår således, at det ikke er en betingelse for straksafskrivning, at de erhvervede patentrettigheder bliver benyttet erhvervsmæssigt i anskaffelsesåret, jf. afskrivningslovens § 40 og 41.

SKAT finder derfor, at det ikke er afgørende for straksafskrivningen efter afskrivningslovens § 41, om det købende selskab indkøber assistance via moderselskabet, eller om der sker ansættelse af medarbejdere mv. i det købende selskab.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja", og at spørgsmål 2 som følge heraf bortfalder.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling og begrundelse.