Dokumentets metadata

Ekstraordinær genoptagelse - særlige omstændigheder - reaktion på årsopgørelse - reaktionsfrist

Den 26. april 2007, sendte SKAT agterskrivelse vedrørende indkomståret 2003 til sagsøgeren, med kopi til hans revisor. Agterskrivelsen kom imidlertid retur. SKAT havde ellers anvendt samme fremgangsmåde uden problemer, både før og efter fremsendelsen af agterskrivelsen.Efter de afgivne forklaringer lagde retten til grund, at agterskrivelsen ikke var kommet frem til hverken sagsøgeren eller hans revisor, på trods af at brevet til revisor ikke kom retur.Retten fandt videre, at revisoren ikke kunne betragtes som en partsrepræsentant, jf. forvaltningslovens § 9, og på denne baggrund burde SKAT have forsøgt at genfremsende agterskrivelsen.SKAT sendte medio juli 2007 årsopgørelse nr. 3 til sagsøgeren på hans folkeregisteradresse. Årsopgørelsen kom ikke retur. Retten lagde efter de afgivne forklaringer til grund, at årsopgørelsen, som indeholdt klagevejledning, var kommet frem. Fristen for genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skulle derfor regnes fra medio juli 2007, og da anmodningen om genoptagelse først var indgivet i august 2008 var den indgivet for sent.Skatteministeriet blev herefter frifundet.

Parter

A
(Advokat René Bjerre)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Flemming Krog Bjerre)

Afsagt af byretsdommer

Morten Duus

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt ved Byretten den 8. december 2010, handler om, hvorvidt sagsøger, A, har krav på ekstraordinært at få genoptaget sin skatteansættelse for indkomståret 2003.

Sagsøger har nedlagt påstand om, at sagsøgers skatteansættelse for indkomståret 2003 genoptages ekstraordinært.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Den 28. maj 2004 anmodede SKAT sagsøger om at fremsende diverse regnskabsmateriale vedrørende selvangivelserne for 2002 og 2003. Anmodningen blev alene sendt til sagsøgers revisor ansat ved R1.

Der var efterfølgende korrespondance mellem SKAT og henholdsvis sagsøgers revisor og sagsøgers ansatte bogholder.

Den 26. april 2007 fremsendte SKAT en agterskrivelse til sagsøger på hans folkeregisteradresse, ...1, og til R1, ...2, Att.: PO. I agterskrivelsen var det anført, at sagsøger senere ville modtage en årsopgørelse, der indeholdt ændringen, hvis der ikke var modtaget indsigelser inden den 14. maj 2007.

SKAT modtog agterskrivelsen sendt til sagsøger retur fra postvæsenet den 1. maj 2007 med begrundelsen "flytteanmeldelsen er udløbet".

Agterskrivelsen, der ifølge dens indhold tillige var sendt i kopi til sagsøgers revisor, kom ikke retur fra revisoren.

Herefter anmodede SKAT Post Danmark om at fremsende de sidste tre - fire års postregistreringer, herunder almindelige og midlertidige flytteanmeldelser, for sagsøger. Post Danmark oplyste den 10. maj 2007, at sagsøger senest havde anmeldt postadresse den 1. september 2006 til ...3. SKAT foretog sig herefter ikke mere vedrørende den returnerede agterskrivelse.

SKAT modtog ikke indsigelser mod agterskrivelsen og gennemførte ændringen af sagsøger skatteansættelse i årsopgørelse nr. 3, som blev udskrevet den 9. juli 2007. Den ændrede årsopgørelse blev fremsendt til A, ...1, vedlagt giroindbetalingskort til betaling af 317.586 kr. den 1. august, den 1. september og den 1. oktober 2007. I årsopgørelsen var endvidere angivet, at sagsøger inden 3 måneder fra modtagelsen kunne fremsende en skriftlig begrundet klage til Skatteankenævnet for hans kommune eller til Landsskatteretten.

Den 6. juni 2008 anmodede sagsøgers ved sin advokat om fremsendelse af dokumentation for, at agterskrivelsen for 2003 var fremsendt. Brevet blev besvaret af SKAT den 10. juni 2008.

Sagsøgers revisor anmodede den 4. august 2008 om genoptagelse af skatteansættelsen for 2003, ligesom sagsøger påklagede skatteansættelsen i realiteten. Revisoren oplyste i den forbindelse, at han heller ikke havde modtaget agterskrivelsen af 26. april 2007.

SKAT afslog at genoptage sagen den 4. september 2008 under henvisning til, at den ordinære frist for genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, ikke var overholdt, og der ikke var grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter § 27, stk. 1, nr. 1 - 8. Endvidere fastslog SKAT, at fristen for ekstraordinær genoptagelse heller ikke var overholdt, jf. § 27, stk. 2. Afgørelsen blev påklaget til skatteankenævnet, der den 2. april 2009 erklærede SKATs afgørelse af 4. september 2008 for ugyldig på grund af manglende partshøring.

Efter partshøring af sagsøger traf SKAT på ny afgørelse den 5. maj 2009 om afslag på ekstraordinær genoptagelse med samme begrundelse som i afgørelsen af 4. september 2008.

Sagsøger indbragte afgørelsen for skatteankenævnet og anmodede på ny om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2003, ligesom sagsøger påklagede skatteansættelsen i realiteten.

Skatteankenævnet traf afgørelse den 9. december 2009 og stadfæstede SKATs afgørelse om afslag på ekstraordinær genoptagelse, ligesom ankenævnet afviste sagsøgers klage over sagens realitet.

Sagsøger indbragte skatteankenævnets afgørelse for Landskatteretten, der den 7. september 2010 stadfæstede ankenævnets afgørelse med følgende begrundelse:

"...

En klage til skatteankenævnet skal indgives skriftligt og begrundet til skatteankenævnet. Klagen skal være modtaget i skatteankenævnet senest 3 måneder efter modtagelsen af den afgørelse, der klages over. Klagen afvises, hvis den er indgivet efter udløbet af fristen. Skatteankenævnet kan dog se bort fra en fristoverskridelse, hvis særlige omstændigheder taler derfor. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 36, stk. 2.

En skattepligtig, der ønsker at ændre sin skatteansættelse af indkomst - eller ejendomsværdiskat, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige, hvis der foreligger særlige omstændigheder. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

En ansættelse kan kun foretages i de i § 27, stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told - og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det er ikke bestridt, at klageren ikke modtog årsopgørelsen, der blev udskrevet den 9. juli 2007. Da klagen til skatteankenævnet først er modtaget den 11. juli 2009 er den indgået for sent. Det er derfor med rette, at skatteankenævnet har afvist at realitetsbehandle klagen. Der er ikke særlige forhold, der kan begrunde, at der skal ses bort fra den ikke ubetydelige fristoverskridelse.

Skatteankenævnets afvisning af at realitetsbehandle klagen stadfæstes derfor.

På tidspunktet for anmodningen om genoptagelse den 4. august 2008 havde klageren kun mulighed for at få genoptaget sin skatteansættelse for 2003, såfremt der forelå særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Anmodningen om genoptagelse skal efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremsættes senest 6 måneder efter, at klageren blev bekendt med det forhold, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse. Årsopgørelse nr. 3, der udløste en større skattebetaling, er modtaget medio juli 2007. Da anmodningen om ekstraordinær genoptagelse først er fremsat den 4. august 2008, er den fremkommet for sent. Det er i øvrigt ikke godtgjort, at SKAT har begået fejl, der har forårsaget, at klageren ikke fik anmodet om genoptagelse indenfor de ordinære frister. Skatteankenævnets afslag på ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2003 stadfæstes derfor.

..."

Sagsøger indbragte herefter sagen for Byretten.

Parterne er enige om, at sagen har en økonomisk værdi af 511.283 kr.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af sagsøger og vidnet revisor PO.

Sagsøger har forklaret bl.a., at hans virksomhed ikke gik så godt, som sagsøgte troede. Han så gerne, at den gik så godt, som sagsøgte, har lagt til grund. Han havde kontoransatte, der ikke magtede opgaven med at bogføre hans virksomhed. Det var i 2000 - 2001. Fra 2001 tog R1 sig af alt bogføring for virksomheden. Han talte på et tidspunkt med sin revisor PO om, at han ønskede en mere effektiv og billig løsning. Han ville have en ansat i huset, der kunne stå for bogføringen. Han holdt ansættelsessamtaler sammen med PO og ansatte OA som bogholder. Det var revisoren, der skulle sætte hende ind i bogføringen. Sagsøger gik ud fra, at alt gik fint, da han jo løbende betalte revisoren. Der blev bogført efter kontantprincippet. Der skulle rettelig have været bogført indtægter, selv om de ikke var gået i kassen. Det er et helt absurd system, da kontantprincippet giver et mere retvisende billede af virksomheden.

Hver gang han fik breve fra SKAT, gav han dem videre til revisoren, der skulle tage sig af alt det. Sådan gjorde han, uanset om det var årsopgørelser eller andre henvendelser. Han havde løbende drøftelser med revisoren om, hvad der var rigtig og forkert i det, som SKAT skrev til ham. Nogle henvendelser havde de modtaget i kopi fra SKAT. Han talte i gennemsnit med revisoren en gang om måneden. Nogle gange gik der længere tid, andre gange var det oftere. Revisoren orienterede ham, hver gang han sendte noget til SKAT. Han hæftede sig ikke ved, at der ikke skete noget vedrørende skatteansættelsen for 2003.

Han har aldrig modtaget SKATs brev af 26. april 2007 vedrørende forslag til ændring af skatteansættelsen for 2003. Han husker heller ikke at have modtaget et sådant brev vedrørende 2002 og 2004 og have leveret det videre til revisoren. Han husker heller ikke at have modtaget SKATs årsopgørelse nr. 3 for 2003. Hvis det lægges til grund, at han har modtaget den, må han have givet den videre til revisoren. Normaltvist sendte han den slags videre med det samme. Al post til ...1 kunne være et par dage undervejs. Han ved ikke, hvorfor det tog flere dage. Han tømte sin postkasse ved kælderen hver dag. Han sendte relevant materiale direkte videre til revisoren. Det skulle ikke først forbi OA eller hans kontor.

Han husker ikke, hvornår der blev klaget over skatteansættelsen for 2002 og 2004.

Vidnet PO har forklaret bl.a., at han har været revisor for sagsøger siden ca. år 2000. Han overtog sagsøger som kunde fra en kollega, der havde været sagsøgers revisor i mange år forinden.

Sagsøgers virksomhed gik godt nok i 2003. Forretningen blev styret af sagsøger selv. Det var før krisen rigtigt satte ind. Sagsøger købte dengang ejendomme som andre købte skjorter. Han har altid ment, at sagsøgers regnskaber var i orden. OA havde godt tjek på det. Sagsøger anvendte Virksomhedsordningen. Sagsøger har en formidabel hukommelse og gav ham alle de nødvendige oplysninger.

SKAT havde før kigget på sagsøgers virksomhed uden at finde noget på ham. Der var dog ikke en decideret løbende dialog med SKAT. Dette er første gang, at han har oplevet, at Virksomhedsordningen er blevet underkendt af SKAT. OA havde ikke styr nok på sine ting. Han har lavet sagsøgers regnskaber ligeså godt som andre firmaers. Det er begrænset, hvor mange aktiver, der ikke ligger i sagsøgers selskab.

Der kom på et tidspunkt to ansatte fra SKAT til ...3. Hans kontor modtog og kommenterede SKATs agterskrivelse. SKAT bad om hele bilagsmappen, og det var altså mange bilag. De blev enige om at sende bilagene i en elektronisk fil. Derefter havde han en dialog med SKAT. Medarbejderne hos SKAT var lidt "spidse", og han blev sur på dem. SKAT ville kategorisere sagsøgers arv som indtægt. Advokaten korrigerede dødsboet, men vidnet kunne ikke få forklaret SKAT, at det var advokaten, der havde lavet en fejl i boopgørelsen. Han var heller ikke helt enig i SKATs syn på Virksomhedsordningen. Hans ansatte mente, at ordningen kunne anvendes i sagsøgers virksomhed.

I hans firma er det udgangspunktet, at alt materiale går forbi revisorens bord, men han kan muligvis have sendt enkelte ting videre til OA eller andre.

Sagsøger var meget selvstændig og kørte f.eks. hele ejendomsdelen af virksomheden uden at spørge revisor. Sagsøger har aldrig sendt alt til revisor. Han ved af gode grunde ikke, om han har modtaget alt materiale vedrørende skattesagerne. Hvis han har modtaget alt materiale, har det været lagt på hans bord. Han er chefen, så det endte hos ham. Ved agterskrivelser ringede han til kunden og drøftede indholdet med kunden. Han kan ikke huske, hvad sagsøger har sagt om agterskrivelserne, men sagsøger er ikke fan af offentlige myndigheder. Sagsøger har vel bedt vidnets kontor gøre noget ved det. De påklagede agterskrivelserne vedrørende 2002 og 2004. De fik en frist til at klage, hvilket de gjorde uden held. Derefter fik de en afgørelse fra SKAT, hvor agterskrivelsen blev fastholdt. Afgørelsen blev påklaget til Skatteankenævnet. Vidnets kontor modtager aldrig årsopgørelsen direkte fra SKAT, men fra den relevante kunde.

Han har aldrig modtaget agterskrivelsen af 26. april 2007 fra SKAT. Han har siden dengang forladt revisionsfirmaet og fandt heller ikke brevet, da han pakkede kontoret ned. Han ville have påklaget den agterskrivelse, hvis han havde modtaget den. Det ville være sindssygt at klage over 2002 og 2004, men ikke 2003. Han hentede posten på kontoret, hvis han var i ...2. Han har ikke fået brevet eller set det. Han ville have klaget over indholdet, da det jo er skåret over samme læst som årene 2002 og 2004.

Han har ikke set årsopgørelse nr. 3 for 2003. Heller ikke i forbindelse med oprydningen. Hvis han havde set den, havde han drøftet indholdet med sagsøger, herunder hvorfor de ikke havde modtaget nogen agterskrivelse forinden. Sagsøger brugte fax til at sende papirer til vidnet. Hvis sagsøger har sendt den til ham, ville den være endt på hans bord. Han har ikke set den årsopgørelse.

Han ansøgte om genoptagelse af selvangivelsen for 2003 ved brev af 4. august 2008, men husker ikke forløbet op til brevets afsendelse. Han havde 250 kunder dengang. Det var nok også på dette tidspunkt, at sagsøger fik sin advokat koblet på sagen. Han og sagsøger kunne ikke få en kendelse fra Skatteankenævnet. Han bad sin skatteafdeling i ... rykke for svar. Der gik mere end et halvt år, før de fik en afgørelse. Han og sagsøger kontaktede advokatfirmaet, da der nu var brug for juridisk assistance.

Parternes synspunkter

Sagsøger har i påstandsdokument af 20. februar 2012 anført følgende:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at A's skatteansættelse for indkomståret 2003 skal genoptages ekstraordinært i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet der foreligger særlige omstændigheder.

Særlige omstændigheder

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan en skatteyders skatteansættelse genoptages efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist, der følger af skatteforvaltningslovens § 26, såfremt der foreligger særlige omstændigheder.

I henhold til bestemmelsens forarbejder finder skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, blandt andet anvendelse i tilfælde, hvor skattemyndighederne har begået fejl, uden at fejlen kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materiel urigtig skatteansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde skatteansættelsen.

Det gøres gældende, at SKAT har begået en fejl, der - om end den ikke er ansvarspådragende - medfører, at der foreligger særlige omstændigheder, der medfører, at A's skatteansættelse for indkomståret 2003 skal genoptages ekstraordinært.

SKAT modtog i forbindelse med fremsendelse af forslag til afgørelse i nærværende sag til sagsøger skrivelsen retur. Til trods for, at SKAT var vidende om, at A ikke havde modtaget agterskrivelsen, ligesom SKAT var i besiddelse af A's adresse og virksomhedsadresse, foretog SKAT sig ikke yderligere med henblik på at sikre, at A var orienteret om forslaget til afgørelse.

Det gøres gældende, at den manglende reaktion fra SKATs side var i strid med god forvaltningsskik, og at SKAT dermed har begået en fejl der medfører, at der foreligger særlige omstændigheder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8's forstand.

Det gøres gældende, at SKAT var forpligtet til at foretage sig yderligere med henblik på at sikre, at sagsøger eller hans revisor havde modtaget agterskrivelsen, og dermed havde mulighed for at reagere inden for de gældende frister herfor.

Den manglende reaktion på det returnerede forslag til afgørelse udgør endvidere et brud på skatteforvaltningslovens § 20 hvoraf det fremgår, at SKAT er forpligtet til at underrette en skatteyder samt eventuelle andre parter i sagen i det omfang, man agter at ansætte vedkommendes skat på et andet grundlag, end det, der er selvangivet.

Genoptagelse fører til en ændret skatteansættelse

I praksis er det en betingelse for at gennemføre en ekstraordinær genoptagelse af en skatteyders skatteansættelse, at den enkelte skatteyder sandsynliggør, at genoptagelsen medfører et ændret beskatningsgrundlag.

Det gøres gældende, at genoptagelse af A's skatteansættelse for indkomståret 2003 vil medføre en materiel ændring af denne.

A's skatteansættelser for indkomstårene 2002 og 2004 er blevet ændret på samme baggrund, som skatteansættelsen for indkomståret 2003. Gennemførelse af klagesagerne har i det administrative system medført nedsættelser af de fastsatte skatteansættelser med en række konkrete beløb. Det gøres gældende, at der eksisterer en formodning for, at en genoptagelse og behandling af A's skatteansættelse for indkomståret 2003 vil medføre en tilsvarende nedsættelse af den af SKAT foretagne skatteansættelse for indkomståret 2003.

En række af de af SKAT gennemførte forhøjelser af A's skatteansættelse for indkomståret 2003 kan henføres til lejeindtægterne vedrørende A's udlejningsejendomme i det omhandlede indkomstår.

SKATs opgørelse (bilag Z) gennemgår minutiøst hver enkelt ejendom, og angiver SKATs opfattelse af hvilke lejeindtægter, der har været vedrørende hvert enkelt lejemål.

Sagsøger har dokumenteret en række konkrete uoverensstemmelser mellem de af SKAT foretagne opgørelser af lejeindtægterne, og de reelt opnåede indtægter. Herunder er det konkret dokumenteret (bilag 4), at en række lejligheder har været under forvaltning af Kammeradvokaten, hvorfor det uden for en hver tvivl er dokumenteret, at indtægterne vedrørende de omhandlede ejendomme ikke svarer til de af SKAT benyttede lejeindtægter.

Sagsøger har endvidere godtgjort en række yderligere uoverensstemmelser mellem SKATs opgørelse af lejeindtægterne, og de reelle lejeindtægter, opnået i 2003.

Det gøres gældende, at det alene med henvisning til de af SKAT opgjorte lejeindtægter, og fejlene i denne forbindelse, er godtgjort, at en ekstraordinær genoptagelse af A's skatteansættelse for indkomståret 2003 vil medføre en nedsættelse af den foretagne skatteansættelse.

Det gøres videre gældende, at en ekstraordinær genoptagelse af A's skatteansættelse for indkomståret 2003 vil medføre, at den opgjorte værdi af egen bolig, som SKAT har ansat til kr. 42.000, således som det var tilfældet i indkomståret 2002, vil blive nedsat i forbindelse med sagens genoptagelse, eller alternativt i forbindelse med en påklage til skatteankenævnet eller Landsskatteretten. Landsskatteretten har i sine kendelser vedrørende indkomstårene 2002 (bilag 3) og 2004 (bilag 5) nedsat de foretagne forhøjelser af værdi af egen bolig, der var fastsat i overensstemmelse med SKATs fremgangsmåde vedrørende indkomståret 2003.

Det gøres gældende, at det på det foreliggende grundlag er godtgjort, at skatteansættelsen for indkomståret 2003 vil blive ændret vedrørende værdi af egen bolig, såfremt skatteansættelsen genoptages ekstraordinært.

Anmodningen om ekstraordinær genoptagelse er rettidig

I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, skal anmodning om ekstraordinær genoptagelse fremsættes af den skattepligtige senest seks måneder efter, at denne er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne for ordinær ansættelse. Det fremgår videre af bestemmelsen, at SKAT kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen, hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Det gøres gældende, at sagsøger først ved modtagelsen af aktindsigten ved SKATs skrivelse af den 10. juni 2008 fik kundskab om de faktiske forhold, der er lagt til grund af SKAT i forbindelse med forhøjelsen af A's skatteansættelse for indkomståret 2003. Det gøres gældende, at kundskabstidspunktet i nærværende sag først skal regnes fra modtagelsen af aktindsigten i sagen.

Hverken A eller revisor var orienteret om baggrunden for den gennemførte ændring af skatteansættelsen forud for den 10. juni 2008, idet de ikke havde modtaget SKATs forslag til afgørelse i sagen forud for dette tidspunkt.

Såfremt Retten måtte finde, at sagsøger ikke har reageret inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, gøres det gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, der medfører, at skatteansættelsen bør genoptages i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt.

Det gøres gældende, at SKATs fejl i nærværende sag har en sådan karakter, at fristen for at indgive anmodning om ekstraordinær genoptagelse bør suspenderes i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt.

..."

Sagsøgte har i påstandsdokument af 7. juni 2012 anført følgende:

"...

Særlige omstændigheder efter skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8

Det gøres overordnet gældende, at A ikke opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Efter denne bestemmelse kan skatteansættelsen genoptages ekstraordinært, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Af bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8, fremgår det, at bestemmelsen er tiltænkt at finde anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens nr. 1 - 7, jf. Folketingstidende 2002 - 03, Tillæg A, s. 4597.

Det anføres endvidere i bemærkningerne, jf. Folketingstidende 2002 - 2003, Tillæg A, s. 4609, at bestemmelsen eksempelvis vil kunne finde anvendelse i tilfælde,

• hvor den urigtige ansættelse skyldes svig fra tredjemands side eller andre omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige,
• • hvor skattemyndighederne har begået ansvarspådragende fejl, eller hvor skattemyndighederne har begået fejl, der ikke er at anse for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen, eller
  • hvor myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse.

Det fremgår også af bemærkningerne, at bestemmelsen ikke er tiltænkt at give grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, medmindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende, jf. Folketingstidende 2002 - 03, Tillæg A, s. 4609. Heraf kan udledes, at bestemmelsen er tiltænkt et ganske snævert anvendelsesområde og alene situationer, der ikke kan bebrejdes skatteyderen.

Anvendelsesområdet for skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er altså dels tilfælde, hvor skattemyndigheden har begået fejl, der har medført en urigtig skatteansættelse, dels hvor det må anses for urimeligt at opretholde skatteansættelsen.

I skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 er opstillet 7 konkrete tilfælde, hvor der kan ske ekstraordinær genoptagelse, og de vedrører alle situationer, hvor der efter den oprindelige ansættelse er sket noget nyt, som kan begrunde ekstraordinær genoptagelse. Det samme gælder for skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, jf. bl.a. SKM2003.288.HR . I dommen fastslår Højesteret, at der ikke foreligger "særlige omstændigheder", når genoptagelsesanmodningen støttes på forhold, som skatteyderen hele tiden har været bekendt med.

A bærer bevisbyrden for, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, jf. SKM2005.400.HR , SKM2003.288.HR og SKM2010.551.HR . Denne bevisbyrde har A ikke løftet.

Realiteten i denne sag er, at det forhold, som A påberåber sig til støtte for sit synspunkt om ekstraordinær genoptagelse, slet ikke kan være en relevant genoptagelsesgrund, fordi A blot kunne have påklaget den skatteansættelse, som han ubestridt modtog i juli 2007 (bilag 1, side 3).

Når A nu forsøger at opnå genoptagelse, skyldes det udelukkende, at han undlod at påklage skatteansættelsen rettidigt. Det er altså udelukkende A's egen undladelse, der har bragt ham i en situation, hvor en stillingtagen til hans materielle indsigelse forudsætter, at der sker en genoptagelse af skatteansættelsen. Reglerne om ekstraordinær genoptagelse har ikke til formål at give skatteyderne en adgang til at opnå en prøvelse af spørgsmål, som de kunne have opnået ved en sædvanlig påklage, når alle relevante faktiske og retlige forhold var fuldt belyst, inden klagefristens udløb, og der ikke efterfølgende er fremkommet nye retlige eller faktiske forhold af betydning for sagen.

A's anmodning om genoptagelse er alene støttet på forhold som han hele tiden har været bekendt med. A har således alene fremlagt Kammeradvokatens regnskabsaflæggelse (bilag 4), Landsskatterettens kendelser vedrørende indkomstårene 2002 og 2004 (bilag 3 og 5) samt Skatteankenævnets kendelse vedrørende indkomståret 2002 (bilag 2). Der er ikke i nogen af disse bilag oplysninger, som ikke var tilgængelige for A, da han modtog årsopgørelsen i juli 2007.

Selv hvis A ikke var afskåret fra at få genoptaget skatteansættelsen på baggrund af ovennævnte forhold, gøres det gældende, at A ikke har godtgjort, at der foreligger særlige omstændigheder i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. A har ikke godtgjort, at skattemyndighederne har begået en fejl ved fremsendelsen af agterskrivelsen.

Det bestrides, at SKAT ikke har gjort tilstrækkeligt for at sikre, at agterskrivelsen af 26. april 2007 er kommet frem. SKAT fremsendte agterskrivelsen til A's folkeregisteradresse, som SKAT ligeledes tidligere havde været i kontakt med A på (bilag C, H og J). Herudover fremsendte SKAT også agterskrivelsen i kopi til A's daværende repræsentant, som SKAT både før og efter fremsendelsen af agterskrivelsen, har været i kontakt med (bilag B, C, J og O).

Det beror altså udelukkende på A's egne forhold, at agterskrivelsen ikke er kommet frem til hans personlige adresse, og at han ikke blev orienteret om agterskrivelsen fra hans revisor.

Selv hvis retten måtte lægge til grund, at SKAT havde begået en fejl, har A ikke godtgjort, at det har forårsaget, at A ikke fik anmodet om genoptagelse indenfor de ordinære frister, herunder at det har medført en urigtig skatteansættelse, som må anses for urimelig at opretholde. Der kan bl.a. også henvises til SKM2004.470.HR , hvor det faktum, at skatteyderen ikke modtog agterskrivelsen, ikke kunne føre til, at skatteansættelsen efter en konkret væsentlighedsvurdering, måtte anses for ugyldig.

Det bestrides endvidere, at A har godtgjort, at skatteansættelsen er, åbenbart urimelig, jf. FT 2002 - 03, Tillæg A, s. 4609.

Det skal særligt bemærkes, at SKAT først fik adgang til A's regnskabsmateriale ved et udgående besøg i virksomheden den 5. juli 2006, og kunne i den forbindelse konstatere, at materialet ikke levede op til regnskabskravene i bogføringsloven, (lov nr. 1006 af 23. december 1998), og mindstekravsbekendtgørelsen (bekendtgørelse nr. 1068 af 17. december 1999), og derfor ikke kunne anvendes til at kontrollere om skatteansættelsen var opgjort korrekt.

Der var eksempelvis ikke udarbejdet selvstændigt regnskab for A's tre virksomheder, og vedrørende udlejningsvirksomheden kunne det konstateres, at regnskabsmaterialet var yderst mangelfuldt med manglende efterposteringer, den selvangivne husleje kunne ikke afstemmes med bogføringsmaterialet, mange lejekontrakter fremgik ikke af regnskabsmaterialet, og der forelå heller ikke dokumentation vedrørende hævdede ophørte lejemål. Endelig fremgik det, at bogføringen var sket efter kontantprincippet, således at alene faktiske indbetalte lejebeløb blev medregnet, og dermed ikke skyldige lejebeløb.

SKAT har derfor været berettiget til at tilsidesætte regnskabet og ansætte A's indkomst skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens §§ 3, stk. 4, og 5, stk. 3.

Lejeindtægten i A's virksomhed er skønsmæssigt forhøjet med kr. 379.281,-. Ved udøvelsen af skønnet har SKAT bl.a. lagt vægt på, at de af A selvangivne lejeindtægter var faldet med 15 pct. fra kr. 2.607.612 i 2002 til kr. 2.227.489 i 2003, samt at det kunne konstateres, at mange lejligheder ifølge A's oplysninger har stået tomme i højsæsoner i særligt attraktive turistområder, og endelig har SKAT også sammenholdt bogføringen med de modtagne lejekontrakter og forhøjet lejebeløb, som fremgik heraf, men som ikke indgik i de selvangivne lejebeløb, jf. nærmere bilag E, side 4ff og bilag Z. A har ikke godtgjort at dette skøn over yderligere lejeindtægter er åbenbart urimeligt, eller at der i øvrigt skulle være tale om et forkert skønsgrundlag.

A anmodede i sin klageskrivelse til Landsskatteretten (bilag X, side 2) om, at forhøjelsen vedrørende lejeindtægten nedsættes med kr. 136.383,- dvs. en delvis nedsættelse i forhold til SKATs forhøjelse af lejeindtægter på kr. 379.281,- (bilag E, side 1), hvorfor A således anerkender, at der i 2003 blev udeholdt omsætning. I forlængelse heraf bemærkes det, at A i processkrift af 15. februar 2012 har opgivet at dokumentere, at lejeindtægten vedrørende ejendommen ...4 er medtaget to gange, hvorfor den af A hævdede lejenedsættelse højest kan være kr. 60.183,-.

A har i processkrift af 15. februar 2012 henvist til en række forhold vedrørende 3 konkrete ejendomme, som efter A's opfattelse dokumenterer, at SKATs skøn er udøvet på et forkert grundlag.

For så vidt angår ejendommen beliggende ...1 har A henvist til Kammeradvokatens regnskabsaflæggelse (bilag 4), og anført, at de af Kammeradvokaten oplyste lejeindtægter må lægges til grund. Hertil bemærkes for det første, at A allerede på tidspunktet for agterskrivelsen og årsopgørelse nr. 3 var i besiddelse af Kammeradvokatens regnskabsaflæggelse. Derudover fremgår det direkte af regnskabsaflæggelsen, at A har udlejet og modtaget leje udenom administrator (bilag 4, side 4), hvorfor regnskabsaflæggelsen ikke kan lægges til grund ved vurderingen af, hvor store lejeindtægter A havde ved udlejningen af ejendommen i 2003.

Vedrørende ejendommen beliggende ...5 hævder A, at den oprindelige lejer opsagde lejemålet, og at NL, der af SKAT er anset for at have beboet kælderen på ...1, fra juli 2003 overtog lejemålet til en væsentlig lavere leje. Dette bestrides som udokumenteret. Der er således ikke fremlagt nogen dokumentation for flytteopgøret med den oprindelige lejer og risikoen for, at dokumentationen ikke kan fremskaffes grundet A's konkurs påhviler ikke sagsøgte.

Endelig bestrides det ligeledes som udokumenteret, at lejeren af ejendommen beliggende ...6 har betalt en højere leje som følge af, at han skyldte A et beløb efter flytteopgørelsen på et andet lejemål.

SKAT forhøjede endvidere A's beskatning af værdi af fri bolig med kr. 28.640,-. Det gøres i forlængelse heraf gældende, at A har bevisbyrden for, at SKATs forhøjelse på dette grundlag er forkert. Denne bevisbyrde har A ikke løftet ved fremlæggelse af Landsskatterettens kendelse vedrørende indkomståret 2002 (bilag 2) og 2004 (bilag 5). Det fremgår således af Landsskatterettens kendelse for indkomståret 2002 (bilag 2, side 14), at Landsskatteretten tilsidesætter Skatteankenævnets vurdering ud fra en ren bevismæssig betragtning, idet Landsskatteretten lægger vægt på, at der på A's daværende folkeregisteradresse var yderligere en person tilmeldt. Der er altså ikke tale om, at Landsskatteretten udstikker særlige principper hvorefter beskatningen af fri bolig skal opgøres. Yderligere skal der henvises til, at det af Landsskatterettens kendelse vedrørende indkomståret 2002 fremgår, at A i en periode havde folkeregisteradresse på ...1 (bilag 2 side 13), hvilket bekræftes af Kammeradvokatens regnskabsaflæggelse (bilag 4, side 4).

Endelig godkendte SKAT ikke beskatning efter virksomhedsordningen, da A's regnskabsmateriale ikke levede op til kravene for at være omfattet heraf. A hævder, at den eneste fejl i bogføringen var, at hans bogholder bogførte lejeindbetalinger efter et kontantprincip, hvilket i sig selv er en betydelig fejl når der er tale om udlejningsvirksomhed. Dette bestrides. A har ikke forholdt sig til en række yderligere uregelmæssigheder og fejl som skattemyndighederne konstaterede i hans bogføring og regnskabsgrundlag (bilag E, side 2), hvorfor det fastholdes, at A ikke opfyldte betingelserne for at anvende virksomhedsordningen. A har i øvrigt bevisbyrden for, at skatteansættelsen også på dette punkt vil blive ændret ved en genoptagelse, og da der ikke er fremlagt nogen objektiv dokumentation der bestyrker A's forklaring, gøres det gældende, at A ikke har bevist, at en genoptagelse vil føre til en ændret skatteansættelse på dette punkt.

Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det yderligere gældende, at A ikke har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., hvorfor A også af den grund, er afskåret fra at få genoptaget skatteansættelsen ekstraordinært. Efter denne bestemmelse kan ekstraordinær genoptagelse kun finde sted, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Eftersom det ikke er bestridt (bilag 1, side 3), at A har modtaget den ændrede årsopgørelse af 9. juli 2007, gøres det gældende, at reaktionsfristen i hvert fald senest skal regnes fra den 12. juli 2007, idet A senest på dette tidspunkt, må antages at være blevet bekendt med den ændrede skatteansættelse (bilag L). Såfremt A ikke var enig i den foretagne forhøjelse af hans skatteansættelse for 2003, skulle A have påklaget forhøjelsen til Skatteankenævnet eller Landsskatteretten inden 3 måneder fra modtagelsen af årsopgørelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 36, stk. 2, og § 42, stk. 1. A påklagede ikke afgørelsen inden for fristen, og rettede heller ikke henvendelse til SKAT på noget tidspunkt, som følge af den ændrede skatteansættelse. Herefter havde A yderligere 3 måneder til at anmode om ekstraordinær genoptagelse, dvs. til den 12. januar 2008, men anmodningen blev først fremsat næsten 7 måneder efter, den 4. august 2008.

Det bestrides, at reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., skal regnes fra den 10. juni 2008. Det relevante tidspunkt for reaktionsfristens begyndelse er kendskabet til den ændrede skatteansættelse. Genoptagelsesbegæringen støttes ikke på efterfølgende indtrådte forhold vedrørende skatteansættelsen. I øvrigt blev sagsøgerens daværende revisor allerede gjort bekendt med, at SKAT agtede at forhøje sagsøgerens indkomst den 27. april 2007 (agterskrivelse blev sendt til revisoren den 26. april 2007).

Det bestrides endvidere, at A har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn om, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for at dispensere for fristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 4. pkt. De forhold A har påberåbt sig til støtte for, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan ikke begrunde en dispensation fra fristoverskridelsen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 4. pkt. Anvendelsesområdet er særdeles snævert og møntet på tilfælde, hvor det efter en konkret vurdering i henhold til sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, såsom sygdom, må anses for undskyldeligt, at A ikke har overholdt fristen.

A har ikke redegjort for og fremlagt dokumentation for, at der efter en konkret vurdering i henhold til sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, bør gives dispensation for overskridelse af fristen.

..."

Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med påstandsdokumenterne.

Rettens begrundelse og afgørelse

Det fremstår noget uklart for retten, hvorvidt revisor PO under sagsøgers skattesag er indtrådt som egentlig partsrepræsentant, jf. forvaltningslovens § 9. Retten finder dog at måtte afvise dette, idet SKAT tillige har korresponderet direkte med sagsøger ved hans ansatte bogholder. SKAT har derfor været forpligtet til at fremsende agterskrivelser og afgørelser direkte til sagsøger.

SKAT fremsendte den 26. april 2007 agterskrivelse til sagsøger på adressen ...1, men modtog denne retur. SKAT fik kort tid efter kendskab til sagsøgers postadresse, men fremsendte ikke agterskrivelsen på ny. Dette burde SKAT have gjort. Sagsøger og vidnet PO har begge sikkert forklaret ikke at have modtaget agterskrivelsen. Retten finder det herefter godtgjort, at agterskrivelsen ikke direkte eller ad omveje via revisoren - kom frem til sagsøger.

Fra den 1. juni 2009 har sagsøger ifølge det Centrale Person Register haft adresse på ...1. SKAT fremsendte årsopgørelse nr. 3 af 9. juli 2007 til denne dato uden at modtage den retur. I årsopgørelsen var anført klagevejledning, såfremt sagsøger ønskede at påklage skatteansættelsen. Sagsøger har i henhold til Landsskatterettens kendelse ikke under den administrative behandling af sagen bestridt at have modtaget årsopgørelsen. Han har dog under denne sag forklaret, at han ikke husker at have modtaget den, men at han - hvis han har modtaget den - har sendt den videre til sin revisor. Henset til sagsøgers noget usikre forklaring og det faktum, at han ikke tidligere har bestridt modtagelsen af årsopgørelsen, lægger retten til grund, at årsopgørelsen kom frem til ham. Dette understøttes tillige af, at årsopgørelsen blev fremsendt til sagsøgers officielt registrerede adresse uden at komme retur til SKAT.

Sagsøger påklagede ikke afgørelsen inden 3 måneder og anmodede heller ikke om genoptagelse af skatteansættelsen inden 6 måneder efter modtagelsen af årsopgørelsen. Sagsøger har gjort gældende, at fristen for anmodning om genoptagelse bør regnes fra den 10. juni 2008, hvor han fik aktindsigt i sagen og dermed indså, at han ikke havde modtaget agterskrivelsen af 26. april 2007. Sagsøgte har heroverfor gjort gældende, at fristen bør regnes fra modtagelsen af årsopgørelsen, idet sagsøger på dette tidspunkt fik kundskab om det forhold, der kunne begrunde en fravigelse af fristen for genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 26, jf. § 27, stk. 2, 1. pkt.

Frister for ændring af skatteansættelser er, ligesom andre frister for forældelse, nødvendige bl.a. af hensyn til at skabe retsafklaring, af bevismæssige årsager og af hensyn til hensigtsmæssig tilrettelæggelse af skatteadministrationen og optimal ressourceanvendelse. Såfremt en skatteyder i en sag som denne - ved at undlade at søge indsigt i sagens akter, indtil det forekommer ham mest belejligt eller af andre grunde - selv kunne afgøre, hvornår en frist for ekstraordinær genoptagelse skulle løbe fra, ville disse hensyn blive tilsidesat og gjort illusoriske. Herefter, og på baggrund af det af sagsøgte anførte, finder retten, at fristen for indgivelse af anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal regnes fra medio juli 2007, hvor sagsøger modtog årsopgørelse nr. 3. På denne baggrund har sagsøger ikke rettidigt ansøgt om ekstraordinær genoptagelse.

Retten finder i øvrigt ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn over, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde en dispensation fra overskridelse af 6 måneders fristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. Retten har herved lagt vægt på reglens snævre anvendelsesområde.

Allerede fordi sagsøger ikke inden for 6 måneder har anmodet om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2003, og der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde en dispensation herfra, frifindes sagsøgte.

Efter sagens udfald skal sagsøger betale sagsomkostninger til sagsøgte til dækning af passende udgift til advokatbistand. Disse kan passende fastsættes til 65.000 kr. inkl. moms. Retten har ved fastsættelsen heraf taget udgangspunkt i de gældende takster, som retten ikke har fundet grundlag for at fravige, og har lagt vægt på sagens genstand, karakter og omfang.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøger, A, skal inden 14 dage betale sagens omkostninger med 65.000 kr. inkl. moms, til sagsøgte.