D.A.8.1.1.13 Forudbetaling ML § 27, stk. 1, 2. pkt.

Dette afsnit beskriver reglerne for forudbetaling.

Afsnittet indeholder:

Se også

Se også afsnit D.A.7.2.5 om momspligtens indtræden ved forudbetaling ML § 23, stk. 3.

Lovgrundlag

ML § 27, stk. 1, 2. pkt., har følgende ordlyd:

"Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb."

Momssystemdirektivets artikel 63 har følgende ordlyd:

"Afgiftspligten indtræder og afgiften forfalder på det tidspunkt, hvor levering af varer eller ydelser finder sted."

Regel

Hvis der sker hel eller delvis betaling, inden levering finder sted, eller inden der udstedes faktura for leverancen, så skal der afregnes moms af 80 pct. af det modtagne beløb. Se ML § 27, stk. 1, 2. pkt.

Bestemmelsen, der er en konsekvens af, at betalingstidspunktet i de nævnte tilfælde anses for leveringstidspunkt efter ML § 23, stk. 3, sikrer, at der afregnes moms af betalte beløb, uanset om levering har funder sted, eller faktura er udstedt.

Med en momssats på 25 pct. vil nettobeløbet, momsgrundlaget, altså udgøre 80 pct. af det fulde beløb, inkl. moms. Eksempel: 100 kr. udgør 80 pct. af 125 kr. (100 kr. + 25 kr. i moms).

Eksempler

Der er eksempler fra retspraksis på den momsmæssige behandling af forudbetalinger:

  1. Deponering er ikke forudbetaling
  2. Forudbetaling kun hvis specifik ydelse.

Ad a) Deponering er ikke forudbetaling

Vederlag er ikke indgået hos den momspligtige, idet der ikke er opnået råderet over beløbet, når de deponerede beløb er anbragt på spærrede konti og kun frigives efter købsaftalens bestemmelser. Der skal derfor ikke betales moms af de deponerede beløb på tidspunktet for deponeringerne. Se SKM2009.819.LSR. Se afsnit D.A.7.2.5 om ML § 23, stk. 3 og afsnit D.A.8.1.1.7 om momsgrundlaget.

Ad b) Forudbetaling kun hvis specifik ydelse

ML § 23 bestemmer, at hvis der betales afdrag, inden leveringen, forfalder afgiften i forbindelse med det modtagne beløb på det tidspunkt, hvor afdraget indgår.

Bestemmelses anvendelsesområde omfatter ikke forudbetalinger for varer, der er angivet i en liste, som til enhver tid kan ændres på grundlag af en aftale, som til enhver tid ensidigt kan opsiges. Se sag C-419/02, BUPA Hospitals Ltd. Se afsnit D.A.7.2.5 om ML § 23, stk. 3.

Betalinger, som finder sted ved udstedelse af gavekort, der kan indløses til både varer og kontanter, skal ikke anses for betaling for levering af varer og ydelser, da betalingen ikke anses for betaling for varer og tjenesteydelser, der på betalingstidspunktet er klart identificeret, jf. ovennævnte præmisser i sag C-419/02. Momspligten indtræder derfor først, når gavekortet indløses til momspligtige varer og ydelser. Se SKM2006.505.SR. Se afsnit D.A.7.2.5 om ML § 23, stk. 3.

Det er afgørende for, om der skal betales moms efter ML § 23, stk. 3 om forudbetaling, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser afgiftspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering eller den fremtidige ydelse, allerede er kendt, og dermed navnlig at varerne eller ydelserne er specifikt angivet på det tidspunkt, hvor afdraget betales. Se SKM2007.294.SR. Se afsnit D.A.7.2.5 om ML § 23, stk. 3.

Det er nødvendigt, for at moms kan forfalde, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser momspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering af varer eller den fremtidige ydelse, er kendt, og dermed navnlig, at varerne eller ydelserne er specifikt angivet. Det er fx ikke tilstrækkelig specificeret at købe point som kan indløses til ferieanlæg eller andre ydelser, som ikke er præciseret i kontrakterne. Forskudsbetaling for leveringer af varer og ydelser, der endnu ikke er klart identificeret, kan altså ikke være momspligtige. Se sag C-270/09, MacDonald Resorts Ltd. Se afsnit D.A.7.2.5 om ML § 23, stk. 3.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

C-270/09, MacDonald Resorts Ltd.

MRL havde etableret en klub. Det var en almennyttig forening. Et nyt ordinært medlem skulle ved ansøgningen om optagelse erhverve "pointrettigheder" ved enten at købe eller optjene yderligere point som vederlag for deponering af timesharerettigheder, som vedkommende tidligere havde erhvervet fra MRL. Ydelsen var tildeling af kontraktuelle rettigheder, der kaldtes "pointrettigheder", og som gav medkontrahenterne mulighed for at modtage point, som hvert år kunne indløses til en ret til midlertidigt at benytte boliger i tjenesteyderens ferieanlæg eller til indkvartering på et hotel eller til andre tjenesteydelser, som ikke var præciseret i kontrakterne. Som det fremgår af BUPA Hospitals og Goldsborough Developments (sag C-419/02), er det nødvendigt, for at momsen kan forfalde, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser momspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering af varer eller den fremtidige ydelse, er kendt, og dermed navnlig, at varerne eller ydelserne er specifikt angivet. Forskudsbetaling for leveringer af goder og tjenesteydelser, der endnu ikke er klart identificeret, kan derfor ikke være momspligtige. Den egentlige ydelse blev altså først leveret, når kunden indløste de point, som han havde i henhold til sine tidligere erhvervede "pointrettigheder".

C-419/02, BUPA Hospitals Ltd.

Art. 10, stk. 2, andet afsnit, i sjette direktiv 77/388 (nu momssystemdirektivet artikel 65), bestemmer, at såfremt der betales afdrag, inden leveringen eller tjenesteydelsen finder sted, forfalder momsen i forbindelse med det modtagne beløb på det tidspunkt, hvor afdraget indgår. Den nævnte bestemmelses anvendelsesområde omfatter ikke forudbetalinger, hvorved et samlet beløb betales for varer, der er angivet efter art i en liste, som til enhver tid kan ændres ved gensidig aftale mellem køber og sælger, og fra hvilken køber eventuelt kan udvælge varer på grundlag af en aftale, som han til enhver tid ensidigt kan opsige, hvorefter han får tilbagebetalt hele den del af forudbetalingen, som ikke er udnyttet.

For at momsen kan forfalde i tilfælde af, at der betales afdrag, uden at leveringen eller ydelsen endnu har fundet sted, er det nemlig nødvendigt, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser momspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering eller den fremtidige ydelse, allerede er kendt, og dermed navnlig, at varerne eller ydelserne er specifikt angivet på det tidspunkt, hvor afdraget betales.

Landsskatteretskendelser

SKM2009.819.LSR

Det fremgår af ML § 23, stk. 3, at momspligten indtræder på betalingstidspunktet, hvis betaling helt eller delvist finder sted inden levering eller inden fakturaudstedelse. Deponerede beløb kan ikke anses for at udgøre betaling for leverancer, således at der er sket betaling inden levering og inden fakturering med den konsekvens, at der skal betales moms af deponeringsbeløbet på tidspunktet for deponeringen, jf. ML § 23, stk. 3.

Vederlaget var ikke indgået hos den momspligtige, hvilket måtte forstås sådan, at den momspligtige skal opnå råderet over beløbet, idet de deponerede beløb var anbragt på spærrede konti og kun frigives efter købsaftalens bestemmelser. Der skulle altså ikke betales moms af de deponerede beløb på tidspunktet for deponeringerne.

SKAT

SKM2007.294.SR

Det er afgørende for, om der skal betales moms efter ML § 23, stk. 3, om forudbetaling, at alle relevante enkeltheder vedrørende den omstændighed, der udløser momspligtens indtræden, dvs. den fremtidige levering eller den fremtidige ydelse, allerede er kendt, og dermed navnlig at varerne eller ydelserne er specifikt angivet på det tidspunkt, hvor afdraget betales. At det forudbetalte beløb kun kan anvendes til betaling for momspligtige ydelser, medfører derfor ikke, at teleselskabet skal betale moms ved modtagelsen af forudbetalingen. Hvis forudbetalingen derimod kun kan anvendes til betaling for en specifik angivet ydelse fra teleselskabet, vil betingelsen for, at momspligten indtræder allerede ved modtagelsen af forudbetalingen derimod være opfyldt. Det vil fx være tilfældet, hvis der er tale om forudbetalte telekort som omhandlet i Told- og Skattestyrelsens meddelelse i TfS1998, 287TSS.

SKM2006.505.SR

De betalinger, som fandt sted ved udstedelse af gavekort, der kunne indløses til både varer og kontanter, skulle ikke anses for betaling for levering af varer og ydelser, og momspligten indtrådte derfor først, når gavekortet blev indløst til momspligtige varer og ydelser. Gavekortet blev udstedt af en række selvstændige butikker i kæden og kunne indløses i alle kædens butikker i både Danmark og Sverige til både varer og kontanter. Den betaling, der fandt sted ved udstedelsen af gavekortet, kunne ikke anses for betaling for levering af momspligtige varer og ydelser, der på betalingstidspunktet var klart identificeret, jf. ovennævnte præmisser i sag C-419/02.