Dokumentets metadata

Momsforhold ved salg af værdikuponer over internettet

Skatterådet fandt, at spørger, der sælger værdikuponer over internettet, som giver ret til køb af en vare eller ydelse fra eksterne selvstændige leverandører, handler i leverandørens navn og for leverandørens regning. Sørger modtager betalingen fra kunderne, men videreafregner beløbet med fradrag af 30 % til leverandørerne. Skatterådet fandt, at det er de eksterne leverandører og ikke spørger, der er momspligtig af betalingen fra kunderne, idet betalingen er vederlag for leverandørernes varer eller ydelser til kunderne.Skatterådet bekræftede, at spørger er momspligtig af de 30 % af vederlaget, som leverandører betaler til spørger, idet beløbet må anses for at være vederlag for ydelser i form af reklame mv. som spørger leverer til de eksterne leverandører. Skatterådet kan endvidere bekræfte, at spørger har fradrag for indkøb til den momspligtige virksomhed.

Spørgsmål:

1. Kan det bekræftes, at spørger ved salg af værdikuponer handler i eget navn og for egen regning?
2. Såfremt spørgsmål 1 besvares bekræftende: Kan det bekræftes, at spørgers salg af værdikuponer er fritaget for moms?
3. Såfremt spørgsmål 2 besvares bekræftende: Kan det bekræftes, at spørgers betaling til partneren, hvis en værdikupon indløses hos partneren, ikke udløser momspligt for spørger?
4. Såfremt spørgsmål 3 besvares benægtende: Kan det bekræftes, at spørger alene er momspligtig af 30 % af kundens betaling for værdikuponen, hvis værdikuponen indløses hos partneren, og at momspligten i givet fald indtræder på det tidspunkt, hvor værdikuponen indløses hos partneren af kunden?
5. Såfremt spørgsmål 1 besvares med, at spørger ved salg af værdikuponer handler i partnerens navn og for partnerens regning: Kan det bekræftes, at spørgers levering af værdikuponer er fritaget for moms?
6. Såfremt spørgsmål 5 besvares bekræftende: Kan det bekræftes, at spørgers betaling til partneren, hvis en værdikupon indløses hos partneren, ikke udløser momspligt for spørger?
7. Såfremt Spørgsmål 1 besvares med, at spørger ved salg af værdikuponer handler i partnerens navn og for partnerens regning: Kan det bekræftes, at spørger alene er momspligtig af 30 % af kundens betaling for værdikuponen, hvis værdikuponen indløses hos partneren, og at momspligten indtræder på det tidspunkt, hvor værdikuponen indløses hos partneren af kunden?
8. Såfremt Spørgsmål 1 besvares med, at spørger ved salg af værdikuponer handler i partnerens navn og for partnerens regning: Kan det bekræftes, at spørger ikke er momspligtig af betalingen for værdikuponen, hvis denne ikke indløses hos partneren af kunden?
9. Kan det bekræftes, at spørger har momsfradrag i medfør af momslovens § 37 for sine indkøb af varer og ydelser til brug i spørgers virksomhed?

Svar:

1. Nej
2. Bortfalder
3. Bortfalder
4. Bortfalder
5. Ja - se begrundelsen
6. Ja
7. Ja - se begrundelsen
8. Nej
9. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er et selskab i en koncern, som omfatter en lang række selskaber i forskellige europæiske lande. Koncernens moderselskab ejer 100 % af kapitalen i spørger.

Spørger driver virksomhed indenfor "collective buying". Ved "collective buying" forstås, at en gruppe af aftagere af et produkt eller en ydelse (kunder) går sammen og køber i fællesskab, hvorved de får mulighed for at opnå fordelagtige mængderabatter i forhold til, hvis de havde købt enkeltvis. Spørgers virksomhed består i at tilbyde en platform, hvor forbrugere kan få adgang til sådanne fordelagtige rabatter.

Spørgers virksomhed foregår på den måde, at spørger indgår aftaler med interesserede virksomheder (herefter "partnere"), der er hjemmehørende i Danmark, om salg af værdikuponer, som giver forbrugere mulighed for at købe varer og ydelser hos partnerne med rabat. Værdikuponerne sælges på spørgers hjemmeside, via e-mails til interesserede danske privatpersoner (herefter "kunder"), som gennem hjemmesiden har tilmeldt sig spørgers nyhedsbrev.

Tilbuddene er tidsbegrænsede (typisk til 24 timer eller en lignende kort frist), og endelig købsaftale er altid betinget af, at et forud fastsat antal værdikuponer bestilles inden tilbuddets udløb. Antallet af nødvendige bestillinger afhænger af det enkelte tilbud. Hvis det forud fastsatte antal bestillinger opnås, indgås endelig aftale om kundens køb af værdikuponen. I givet fald trækker spørger købesummen for værdikuponen fra kundens konto eller kreditkort, hvorefter værdikuponen sendes via e-mail til kunden.

I kronologisk rækkefølge kan spørgers virksomhed skitseres således:

1. Spørger og den relevante partner indgår en partneraftale, hvorefter spørger forpligter sig til at sælge værdikuponer.
2. Kunden bestiller en værdikupon på spørgers hjemmeside.
3. Under forudsætning af at det fastsatte minimum antal af kunder bestiller værdikuponen, indgås endelig aftale mellem spørger og kunden, og spørger trækker samtidig købesummen fra kundens konto eller kreditkort.
4. spørger sender værdikuponen til kunden via e-mail.
5. Kunden kan indløse værdikuponen hos den relevante partner indenfor gyldighedsperioden.
6. Partneren sender den indløste værdikuponen til spørger med krav om betaling for den til kunden leverede vare eller ydelse. partneren har ikke krav på betaling fra spørger for ikke-indløste værdikuponen.
7. Hvis værdikuponen indløses, betaler spørger købesummen for værdikuponen med fradrag for 30 % til partneren.

Spørger udøver kun virksomhed i Danmark, primært i 21 større danske byer, og udbyder hver dag nye værdikuponer til varer eller ydelser i hver af disse byer. Det kan lægges til grund, at både partneren og kunden har momsmæssigt hjemsted i Danmark, og at leveringsstedet for samtlige beskrevne leverancer er i Danmark.

Kontraktforholdet mellem spørger og partneren

Spørger indgår aftaler med partnere, der er hjemmehørende i Danmark, om salg af værdikuponer, der giver ret til udlevering af en vare eller ydelse fra partneren. Værdikuponerne giver således den enkelte indehaver ret til typisk en specifik vare eller tjenesteydelse eller en vare til en bestemt værdi. Eksempelvis kan en værdikupon give ret til en middag på en restaurant, en måneds træning i et fitnesscenter eller en biografbillet.

Værdikuponerne kan overdrages.

Aftalen med partneren angår et forud fastsat antal værdikuponer. Såfremt spørger ikke kan sælge dette antal værdikuponer, indgås ingen endelige aftaler. Kundens køb af værdikuponer fra spørger er således betinget af, at der opnås et tilstrækkeligt antal bestillinger på værdikuponer fra andre kunder.

partneren bestemmer, hvilken vare eller tjenesteydelse værdikuponen skal give ret til, ligesom det er partneren, der fastsætter prisen for værdikuponen. Hver måned har partneren ret til at ændre varen eller ydelsen. partneren kan endvidere fastsætte en gyldighedsperiode, indenfor hvilken værdikuponen skal være indløst. Gyldighedsperioden vil i givet fald fremgå af værdikuponen.

I overensstemmelse med partneraftalen sælger spørger værdikuponen på sin hjemmeside. Opnås det forud fastsatte antal bestillinger, indgår spørger endelig aftale med kunderne. Spørger trækker i givet fald prisen for værdikuponen fra kundens konto eller kreditkort, hvorefter værdikuponen sendes til kunden via e-mail.

Såfremt kunden indløser værdikuponen hos partneren, er spørger forpligtet til at betale 70 % af den modtagne købesum til partneren. Indløses værdikuponen derimod ikke indenfor gyldighedsperioden, har partneren ikke krav på betaling fra spørger, og hele købesummen tilfalder i givet fald spørger.

Det fremgår af partneraftalen, at partneren er forpligtet til at udlevere den vare eller ydelse, som værdikuponen giver ret til. Spørger er derimod ikke forpligtet til at udlevere den pågældende vare eller ydelse, men indestår alene for, at værdikuponen giver ret til at kræve varen eller ydelsen udleveret fra partneren. Spørger har intet ansvar for varen eller ydelsen, og partneren skal således skadesløsholde spørger for krav, som kunden måtte fremsætte over for spørger med hensyn til de af værdikuponen omfattede varer og ydelser.

Forholdet mellem spørger og kunden

På grundlag af de indgåede partneraftaler sælger spørger værdikuponerne på sin hjemmeside til kunderne. Kunden kan på hjemmesiden tilmelde sig spørgers nyhedsbrev. I givet fald vil kunden hver dag modtage en e-mail med et nyt tilbud på værdikuponer til varer eller ydelser i den by, som kunden bor i. Spørger koncentrerer for tiden sin virksomhed om 21 danske byer og udbyder således hver dag nye værdikuponer til varer eller ydelser i hver af disse byer.

Såfremt kunden er interesseret i en værdikupon, kan kunden - som nævnt ovenfor - bestille værdikuponen via spørgers hjemmeside. Tilbuddene er typisk tidsbegrænsede (oftest til den dag, værdikuponen markedsføres på hjemmesiden eller en anden kort frist) og gælder derfor kun i en begrænset periode. I forbindelse med bestillingen vil kunden blive gjort opmærksom på, at endelig købsaftale er betinget, at et nærmere bestemt antal værdikuponer bliver bestilt. Opnås dette antal bestillinger, er spørger forpligtet til at sælge værdikuponen til kunden til den på hjemmesiden anførte pris. Hvis minimumsantallet af bestillinger derimod ikke opnås, indgås ingen aftale om køb og salg af værdikuponen.

Såfremt det forud fastsatte minimumsantal bestillinger opnås, indgås - som nævnt - endelig aftale om køb af værdikuponen. Spørger trækker i givet fald købesummen fra kundens konto eller kreditkort. Når betalingen er gennemført, sender spørger værdikuponen til kunden via e-mail.

Kunden kan herefter kræve den af værdikuponen omfattede vare eller ydelse udleveret fra den relevante partner mod aflevering af kuponen. Spørger er udelukkende ansvarlig for, at værdikuponen giver ret til at kræve den af værdikuponen omfattede vare eller ydelse udleveret. Spørger er ikke ansvarlig for fejl og mangler ved varen eller ydelsen, jf. ovenfor.

Værdikuponen kan frit overdrages, og gyldighedsperioden for indløsning hos partneren vil fremgå af værdikuponen. Indløses værdikuponen ikke inden gyldighedsperiodens udløb, kan kunden under visse forudsætninger bytte værdikuponen til en anden værdikupon mod betaling af et gebyr på pt. 15 % af værdikuponens købspris, dog højst kr. 100.

Kunden har endvidere en fortrydelsesret på to uger efter købet af værdikuponen, hvor kunden kan fortryde købet af værdikuponen og få sine penge tilbage fra spørger.

Forholdet mellem partneren og kunden

Såfremt endelig aftale om køb af værdikuponer indgås mellem spørger og kunden, kan kunden forlange den af værdikuponen omfattede vare eller ydelse udleveret af partneren mod aflevering af værdikuponen. Partneren er forpligtet til at udlevere varen eller ydelsen ved rettidig indløsning af værdikuponen. Hvis værdikuponen ikke indløses, eller hvis det indløses for sent, kan kunden ikke kræve den pågældende vare eller ydelse udleveret. I så fald har partneren ingen forpligtelser overfor kunden.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørgsmål 1

Det er spørgers opfattelse, at spørger handler i eget navn og for egen regning ved salg af værdikuponer fra hjemmesiden.

Der må sondres mellem leveringen af værdikuponen og leveringen af den vare eller ydelse, som værdikuponen giver ret til.

Spørger sælger værdikuponer som "selvstændig aftalepartner". Det er således spørger, der ved aftalen forpligtes til at levere værdikuponen til kunden, ligesom spørger indestår for, at værdikuponen giver ret til den vare eller ydelse, som fremgår af værdikuponen. Spørger er derimod ikke forpligtet over for kunden til at levere de varer eller ydelser, som værdikuponen giver ret til, idet det er partneren, der indløser værdikuponen.

At spørger handler i eget navn og for egen regning ses ligeledes af retten til betalingerne fra kunderne. Ved salg af en værdikupon er det således spørger, der modtager betalingen fra kunden, og spørger har krav på hele beløbet. Betalingen er således ikke modtaget på vegne af partneren, men på spørgers egne vegne. Spørgers ret og pligt til at betale partneren opstår kun, hvis spørger opnår det forud fastsatte antal bestillinger, og værdikuponen faktisk indløses. I givet fald betaler spørger 70 % af værdikuponens værdi til partneren.

Selv hvis spørger opnår det forud fastsatte antal bestillinger, medfører dette ikke, at der opstår en kontraktlig relation mellem kunden og partneren. Det sker først på det tidspunkt, hvor kunden indløser værdikuponen. Indtil dette tidspunkt, er der intet retsforhold mellem kunden og partneren. Indløses værdikuponen ikke inden gyldighedsperiodens udløb, har partneren således ingen forpligtelse overfor kunden og er følgelig ikke berettiget til betaling. Partneren er derfor ikke part i aftalen om kundens køb af værdikuponen.

Når det forudsatte antal bestillinger opnås, og der indgås endelig aftale med kunden, opstår en forpligtelse for spørger til at levere værdikuponen. Med denne forpligtelse følger en økonomisk risiko, idet spørger indestår for, at værdikuponen giver ret til den pågældende vare eller ydelse. At spørger har den økonomiske risiko frem til værdikuponen indløses, viser sig også ved, at kunden i en to ugers periode kan fortryde sit køb, og at spørger i givet fald må tilbagebetale kundens betaling.

At spørger har den økonomiske risiko frem til indløsningen, afspejles også af partneraftalens bestemmelser om partnerens betalingskrav i tilfælde af indløsning. Hele vederlaget fra kunden tilkommer spørger. Hvis værdikuponen indløses, har partneren dog et betalingskrav mod spørger svarende til prisen på rabatkuponen med fradrag af et gebyr på 30 %.

At spørger alene skal betale 70 % af den modtagne betaling for værdikuponen til partneren i tilfælde af, at kunden indløser værdikuponen, skyldes, at spørger bærer den økonomiske risiko frem til indløsningstidspunktet. Spørger er således ansvarlig for, at værdikuponen giver ret til den vare eller ydelse, der fremgår af værdikuponen. Når værdikuponen indløses, overføres risikoen fra spørger til partneren, således at det alene er partneren, der har ansvaret for varen eller ydelsen over for kunden, og at partneren i enhver henseende skal skadesløsholde spørger for krav, som kunder måtte fremsætte overfor spørger med hensyn til disse varer og ydelser.

At spørger handler i eget navn og for egen regning kan også ses af, at aftalen i modsat fald ville være så ugunstig for partneren, at denne næppe ville indgå partneraftalen med spørger. Forestiller man sig således, at spørger handlede i partnerens navn og for dennes regning, ville partneren være forpligtet til at betale et større vederlag til spørger i tilfælde af, at en værdikupon ikke indløses end i tilfælde af, at værdikuponen indløses. Det følger af, at spørger ville modtage betalingen fra kunden på vegne af partneren, hvorfor de 30 % af betalingen, som spørger ville have ret til at beholde ved overførsel af betalingen til partneren, derfor måtte være vederlag for levering af en formidlingsydelse fra spørger. Indløses værdikuponen derimod ikke, ville spørger ikke være forpligtet til at overføre et beløb til partneren. Vederlaget for den af spørger leverede formidlingsydelse ville i det tilfælde være 100 % af betalingen. At partneren således skulle være villig til at betale mere for en ydelse bestående i at skabe kontakt mellem partneren og kunden, når partneren ikke opnåede en forøget omsætning, forekommer højst usandsynligt.

Samlet er det derfor spørgers opfattelse, at spørger handler i eget navn og for egen regning ved salg af værdikuponer til partnerens varer eller ydelser.

Spørgsmål 1 skal derfor besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det er i første række spørgers opfattelse, at spørgers salg af værdikuponer ikke er en momspligtig leverance omfattet af momslovens § 4.

Efter momslovens § 4, stk. 1 er leveringer af varer og ydelser mod vederlag momspligtige. Momspligten indtræder alene, når der sker en levering. Det er endvidere en betingelse for momspligt efter denne bestemmelse, at der som modydelse for leverancen opnås et vederlag.

De af spørger solgte værdikuponer giver typisk ret til udlevering af specifikke varer eller ydelser.

Det er partneren, der bestemmer, hvilken vare eller tjenesteydelse værdikuponen skal give ret til, ligesom det er partneren, der fastsætter prisen for værdikuponen.

Spørger er ikke forpligtet over for kunden til at levere de varer eller ydelser, som værdikuponen giver ret til, idet det er partneren, der indløser værdikuponen. Spørger er ikke ansvarlig for fejl og mangler ved varen eller ydelsen. Spørger leverer således på intet tidspunkt hverken varer eller ydelser til kunden. Der sker alene ombytning eller ændring af betalingsformer.

Købet af værdikuponen må således anses for en ombytning eller ændring af betalingsformer og ikke en levering af vare mod vederlag.

Såfremt spørger ikke kan få medhold heri, er det i anden række spørgers opfattelse, at salget af værdikuponerne er en momsfri transaktion i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.

Af denne bestemmelse fremgår, at transaktioner, herunder forhandlinger, vedrørende anbringelse af midler, kontokurantkonti, betalinger, overførsler, fordringer, checks og andre handelsdokumenter, dog ikke inddrivelse af fordringer, er fritaget for moms. Det er spørgers opfattelse, at spørgers salg af værdikuponer er momsfri som en transaktion vedrørende "checks og andre handelsdokumenter" eller som en "betaling".

Ifølge indledningen til momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, angår bestemmelsen "finansielle aktiviteter", og bestemmelsen kan derfor læses således, at denne alene retter sig mod pengeinstitutter og andre, der driver finansiel virksomhed. EF-Domstolen har imidlertid i sag C-2/95, SDC, fastslået, at momsfritagelsen for finansielle ydelser ikke er betinget af, at transaktionerne udføres af en bestemt form for virksomhed eller en bestemt type juridisk person. I dommen udtales endvidere, at det heller ikke er afgørende, at transaktionerne udføres på en bestemt måde (manuelt eller elektronisk). Det afgørende kriterium for fritagelse er således alene den form for transaktion, der udføres. Afgørende for, om spørgers salg af værdikuponer kan anses for omfattet af undtagelsen, er således alene, om værdikuponerne kan anses som "checks og andre værdikuponer" eller som "betalinger".

(a) "Checks og andre handelsdokumenter"

Momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112) anvender ligesom momsloven formuleringen "checks og andre handelsdokumenter".

Ordet "handelsdokumenter" giver ikke i sig selv megen vejledning om, hvilke dokumenter, der er omfattet af fritagelsen, udover at der skal være tale om dokumenter, som anvendes i handelsforhold.

Af Momsvejledningen 2010, afsnit D.11.11.6.5 fremgår, at bestemmelsen udover checks bl.a. omfatter veksler.

Veksler og checks er anvisninger, dvs. dokumenter hvorved dokumentets udsteder anmoder en anden om at betale et beløb til en tredjemand. En veksel er således et dokument, hvor vekslens udsteder (trassenten) anmoder en anden (trassaten) om at betale vekslens pålydende til tredjemand (remittenten), jf. Lars S. Andersen m.fl., Formueretlige Emner (2007), side 262ff.

Værdikuponerne, som spørger sælger, er ikke checks og veksler, da de ikke opfylder checklovens og veksellovens formelle betingelser, men værdikuponerne må fuldstændig sidestilles med checks og veksler.

Da momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c) beror på EU-regler, er det selvsagt ikke afgørende for, om et dokument er omfattet af bestemmelsen, om dokumentet opfylder de formelle betingelser for at blive anset som en check eller veksel i den danske check- og veksellovs forstand. Afgørende er derimod, om dokumentet minder om eller kan sidestilles med en check eller veksel.

De værdikuponer, spørger udsteder, har mange lighedspunkter med en check eller veksel. Essensen i retsforholdet mellem spørger og kunden er således, at spørger er forpligtet til at betale det beløb værdikuponen lyder på til partneren, hvis kunden opfylder de aftalte betingelser, herunder at værdikuponen indløses indenfor den aftalte frist. Værdikuponen er således en betalingsanvisning på samme måde som en check eller en veksel. Det fratager ikke værdikuponen dens karakter af betalingsanvisning, at spørger i det indbyrdes forhold mellem spørger og partneren alene kan beholde et fee på 30 % af kuponens pålydende, hvis værdikuponen indløses. Dette beror på en aftale mellem spørger og partneren. I forhold til kunden er spørger forpligtet til at betale hele værdikuponens værdi. Heller ikke det forhold, at spørger beholder det indbetalte beløb, hvis værdikuponen ikke indløses indenfor den aftalte frist, og ombytning ikke kan ske, fratager værdikuponen dens karakter af anvisning, da dette alene beror på kundens forhold (den manglende indløsning). Indløses værdikuponen, er spørger i forhold til kunden forpligtet til at betale hele kuponens værdi.

At værdikuponen skal sidestilles med en anvisning ses også ved sammenligning med rejsechecks. Rejsecheck er checks i forud fastsat beløbsstørrelse i fremmed valuta, der kan indløses/anvendes som betaling i butikker m.m. i udlandet, der i henhold til aftale accepterer sådanne checks. De værdikuponer, spørger sælger, minder således ganske meget om rejsechecks. Salg af rejsechecks er fritaget for moms, jf. Momsvejledningen 2010, afsnit D.11.11.6.6.

Samlet er det derfor spørgers opfattelse, at værdikuponerne falder indenfor udtrykket "checks og andre handelsdokumenter" i momslovens § 11, stk. 1, nr. 11, litra c), og at salget af værdikuponerne derfor er momsfrit.

(b) "Betalinger"

Såfremt spørger ikke kan få medhold i, at værdikuponen falder ind under udtrykket "checks og andre handelsdokumenter", gøres det gældende, at salget af værdikuponer er et led i en momsfri betaling.

Spørgers opgave i forhold til kunden må således fuldstændig sidestilles med en rembursforretning. Rembursforretninger er omfattet af fritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, jf. Momsvejledningen 2010, afsnit D.11.11.6.4, og således fritaget for moms.

En rembursforretning er en særlig betalingsmåde, hvor køberens bank eller anden financier forpligter sig til at betale sælger, når visse betingelser er opfyldt, f.eks. at de varer som sælger skal levere til køber er leveret, jf. f.eks. Momsvejledningen 2010, afsnit D.11.11.6.4.

Spørgers opgave i forhold til kunden svarer til en rembursforretning. Spørger modtager betaling fra kunden og forpligter sig samtidig til at betale det modtagne beløb til partneren, når visse nærmere anførte betingelser er opfyldt, herunder at værdikuponen indløses inden for den aftalte frist. Værdikuponen er blot det fysiske bevis for spørgers forpligtelse. Det forhold, at spørger og kunden indbyrdes har aftalt, at spørger alene er forpligtet til at sende 70 procent af betaling videre til partneren, ændrer ikke herved. Dette er blot en modregning af et fee til dækning af risiko, jf. herved bemærkningerne til spørgsmål 3 nedenfor. Det fratager heller ikke transaktionen karakteren af en rembursforretning, at spørger beholder det af kunden indbetalte beløb i tilfælde af, at værdikuponen ikke indløses inden den aftalte frist, og ombytning ikke kan ske, da dette alene beror på kundens forhold (den manglende indløsning). Indløses kuponen er spørger i forhold til kunden ubetinget forpligtet til at viderebetale beløbet til partneren.

Salget af værdikuponen må således anses som et led i en transaktion, der fuldstændig kan sidestilles med en rembursforretning, og salget er derfor fritaget for moms i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c.

Alternativt må værdikuponen i sig selv anses som et betalingsmiddel. Salget af værdikuponen er således blot en betaling, som er momsfritaget i medfør af den nævnte bestemmelse i momsloven. At værdikuponen skal anses som et betalingsmiddel har god støtte i EF-Domstolens praksis vedrørende opgørelsen af afgiftsgrundlaget ved brug af rabatkuponer o.l. Domstolen anser i disse sager således rabatkuponen som et betalingsmiddel, jf. bl.a. præmis 58 i sag C-427/98, Kommissionen mod Tyskland, hvor Domstolen udtaler:

"For detailhandleren indebærer kuponen en ret til betaling fra producenten svarende til den rabat, der bliver ydet den endelige forbruger. Det følger heraf, at det beløb, der svarer til kuponernes pålydende værdi, for detailhandleren udgør et aktiv, der realiseres ved indløsning af kuponerne, og at kuponerne skal anses for et betalingsmiddel til denne værdi."

Domstolen anser således rabatkuponen for et betalingsmiddel.

Også i dansk praksis anses dokumenter o.l., der er forudbestemt til at blive brugt som betaling for varer og ydelser. I afgørelsen refereret i TfS 1995.389 SKM har Told- og Skattestyrelsen således fastslået, at magnetkort, der anvendes til telefonsamtaler i dertil indrettede automater, er et betalingsmiddel og derfor fritaget for moms i medfør af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11.

Det er ikke afgørende for at anse værdikuponen for et betalingsmiddel, at de kun kan anvendes i bestemte forretninger. Dette gælder tilsvarende for f.eks. rejsechecks og visse kreditkort, der utvivlsomt er betalingsmidler.

Det bemærkes, at købet af værdikuponen ikke kan anses som en forudbetaling af den vare eller ydelse, værdikuponen giver ret til.

Ved afgørelsen af hvorvidt en betaling er en forudbetaling, der er omfattet af momslovens § 23, stk. 3, lægges der i såvel dansk som EU-retlig praksis vægt på, om betalingen angår specifikt identificerede varer eller ydelser. I sagen C-419/02, BUPA Hospitals, udtalte EF-domstolen sig om fortolkningen af artikel 10, stk. 2 i sjette momsdirektiv (Rådets Direktiv 77/388), hvorefter momsen forfalder på betalingstidspunktet ved betalinger før leveringstidspunktet. EF-domstolen bemærkede, at en forudsætning for, at afgiften forfalder, er, at alle relevante enkeltheder vedrørende den fremtidige levering allerede er kendt, og - navnlig - at goderne eller ydelserne er specifikt angivet på det tidspunkt, hvor betalingen sker. Endvidere bemærkedes, at det er leveringen, der er momspligtig, ikke de betalinger, der foretages som vederlag herfor.

De af spørger solgte værdikuponer giver typisk ret til udlevering af specifikke varer eller ydelser.

En grundlæggende forudsætning for, at der er tale om en forudbetaling efter momslovens § 23, stk. 3, er, at betalingen sker direkte til leverandøren eller til en person, der er beføjet til at modtage betalingen på vegne af leverandøren. Sker betalingen til en person, der ikke handler på vegne af leverandøren kan der derimod ikke være tale om en forudbetaling. Det følger af, at det er leveringen (ikke betalingen herfor), der er momspligtig, jf. ovennævnte afgørelse fra EF-domstolen, C-419/02.

Spørger leverer værdikuponen i eget navn og for egen regning og modtager således ikke betalingen på vegne af partneren, jf. bemærkningerne til spørgsmål 1. At der ikke er tale om en forudbetaling stemmer også med, at spørger alene er forpligtet til at levere værdikuponen, men ikke den vare eller ydelse, som værdikuponen giver ret til. Sidstnævnte pligt påhviler partneren, som først modtager betaling, når partnerens egen leverance til kunden er gennemført. Idet spørger således modtager betalingen på egne vegne, jf. herved svaret på spørgsmål 1, uden at være forpligtet til at udlevere den af værdikuponen omfattede vare eller ydelse til kunden, er betalingen fra kunden til spørger ikke forudbetaling for en momsafgiftspligtig leverance.

Da spørgers levering af værdikuponen mod betaling fra kunden således er en momsfritaget transaktion, er spørger ikke pligtig at opkræve moms i forbindelse med levering af værdikuponer til kunder.

Spørgsmål 2 skal derfor besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Efter momslovens § 4, stk. 1 skal der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag. Det er leveringen af varer og ydelser, der er momspligtig, ikke de betalinger, der foretages som vederlag herfor, jf. herved den i afsnit 4.2 omtalte sag, C-419/02. Betalinger, der ikke har tilknytning til en levering af varer og ydelser, skal således ikke pålægges moms.

Hvis kunden indløser værdikuponen, skal kundens betaling selvsagt sendes videre til partneren. At spørger alene skal betale 70 % af den modtagne betaling for værdikuponen til partneren i tilfælde af, at kunden indløser værdikuponen, skyldes, at spørger bærer den økonomiske risiko frem til indløsningstidspunktet, jf. nærmere om risikofordelingen mellem spørger og partneren i afsnit 4.1 ovenfor. Denne betaling fra spørger til partneren er ikke vederlag for levering af en vare eller ydelse til spørger, men beror på, at partneren på dette tidspunkt afholder omkostninger ved at udlevere en vare eller ydelse til kunden, og at partneren herved overtager den økonomiske risiko.

For spørger er betalingen af 70 % en viderebetaling til partneren for de varer eller ydelser, som kunden har fået udleveret mod indløsning af værdikuponen. At partneren leverer en vare eller ydelse mod vederlag til kunden, medfører ikke momspligt for spørger.

Idet spørger alene er momspligtig af varer og ydelser, som spørger leverer, jf. momslovens § 4, stk. 1, og idet spørger ikke leverer nogen ydelse og ikke modtager nogen betaling i forbindelse med overførslen af de 70 % til partneren, er der ikke tale om en momspligtig transaktion for spørger.

Overførslen af 70 % af betalingen for værdikuponen fra spørger til partneren udløser således ikke momspligt for spørger.

Spørgsmål 3 skal derfor besvares med "Ja".

Spørgsmål 4

Spørgsmål 4 angår den situation, at spørgsmål 3 besvares benægtende, og Skatterådet således mener, at der er leveret ydelser fra spørger til partneren i forbindelse med, at værdikuponen indløses (f.eks. i form af en reklameydelse eller lignende). I givet fald gøres det gældende, at vederlaget (og dermed momsgrundlaget) for disse ydelser alene udgør de 30 % af betalingen af værdikuponen, som partneren ikke har krav på.

De 30 % svarer til det beløb, spørger beholder.

Da det først ved indløsningen af værdikuponen ligger fast, at spørger ikke kan beholde hele vederlaget, indtræder momspligten først på dette tidspunkt.

Spørgsmål 4 skal derfor besvares med "Ja".

Spørgsmål 5

Hvis det antages, at spørger handler i partnerens navn og for partnerens regning, er spørger reelt blot fuldmægtig for partneren.

Dette indebære, at den momsmæssigt relevante levering af varer og ydelser må anses for at ske mellem partneren og kunden, og at spørger derfor ikke skal betale moms af leveringen af værdikuponen til kunden.

Spørgsmål 5 skal derfor besvares med "Ja".

Spørgsmål 6

Indløser kunden værdikuponen hos partneren, skal spørger betale 70 % af kundens betaling for værdikuponen til partneren.

Da betalinger er momsfri, jf. fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra c, er spørgers betaling til partneren, når en værdikupon indløses hos partneren, ikke momspligt for spørger.

Spørgsmål 6 skal derfor besvares med "Ja".

Spørgsmål 7

Da spørger i denne situation alene beholder 30 % af kundens betaling for værdikuponen, er spørger alene momspligtig af disse 30 %, der må anses for vederlag for spørgers formidlingsydelse (etablering af kontakt mellem kunden og partneren via hjemmesiden, reklamering for partnerens produkter/ydelser og lignende) overfor partneren.

Da det først ved indløsningen af værdikuponen ligger fast, at spørger skal afregne de 70 %, indtræder momspligten først på dette tidspunkt.

Spørgsmål 7 skal derfor besvares med "Ja".

Spørgsmål 8

Spørgsmålet angår den situation, hvor værdikuponen ikke bliver indløst af kunden hos partneren i tilfælde, hvor kunden ikke gør brug af sin fortrydelsesret overfor spørger. Der er med andre ord tale om situationer, hvor kunden ikke fortryder sit køb af værdikuponen, men alligevel ikke indløser værdikuponen. Det kan f.eks. tænkes, at kunden glemmer at bruge værdikuponen, eller at kunden på grund af sygdom eller lignende ikke har mulighed for at udnytte værdikuponen. Det er klart, at det - henset til at kunden har betalt for værdikuponen - absolut vil være undtagelsen, at værdikuponen ikke indløses. Langt de fleste kunder vil naturligvis indløse deres kuponer.

Hvis værdikuponen ikke bliver indløst, er spørger ifølge kontraktsgrundlaget ikke forpligtet til at betale det beløb, kunden betalte til spørger for værdikuponen, til partneren. Spørgeren beholder beløbet. Spørgsmålet er, om dette beløb er momspligtigt for spørgeren?

Hvis det forudsættes, at spørgeren handler i partnerens navn og for partnerens regning, sker den levering af varer eller ydelser, der finder sted mellem parterne, mellem partneren og kunden. Når spørgeren handler i partnerens navn og for partnerens regning, sker der derimod pr. definition ingen levering af varer og ydelser fra spørgeren til kunden. Spørgeren er blot mellemmand ("fuldmægtig") og optræder på partnerens vegne.

Det følger allerede heraf, at der ikke kan være tale om at anse spørger for at have leveret varer eller ydelser til kunden.

Det gælder også, selvom det leverede anses som en forudbetaling for en på forhånd identificerbar ydelse. Leveringen finder sted mellem partneren og kunden. Spørger er alene mellemmand og har ikke leveret nogen ydelser til kunden, jf. det umiddelbart ovenfor anførte.

Det beløb, kunden betalte for værdikuponen, og som spørger ikke er forpligtet til at betale videre til partneren, kan derfor ikke anses som vederlag for en momspligtig leverance af varer eller ydelser fra spørger til kunden.

Det pågældende beløb kan heller ikke anses som vederlag for ydelser leveret fra spørger til partneren. Vederlaget for disse ydelser er de 30 % af kundens betaling for værdikuponen, som spørgeren skal sende videre til partneren i de situationer, hvor værdikuponen bliver indløst. Forestiller man sig, at også det beløb, som spørger beholder, når værdikuponen ikke indløses, er vederlag for ydelser leveret af spørger til partneren, ville det betyde, at partneren var forpligtet til at betale et større vederlag til spørger i tilfælde af, at en værdikupon ikke indløses end i tilfælde af, at værdikuponen indløses. At partneren skulle være villig til at betale mere for en ydelse bestående i at skabe kontakt med kunden m.m., når partneren ikke opnår forøget omsætning, forekommer højst usandsynligt.

Beløbet, som spørger beholder i situationer, hvor værdikuponen ikke indløses, må derfor anses som en momsfri betaling fra kunden til spørger.

Spørgsmål 8 skal derfor besvares med "Ja".

Spørgsmål 9

spørger driver økonomisk virksomhed og er således berettiget til momsfradrag i medfør af momslovens § 37 for sine indkøb af varer og ydelser til brug i virksomheden.

Spørgsmål 9 skal derfor besvares med "Ja".

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1:

Det ønskes bekræftet, at spørger ved salg af værdikuponer handler i eget navn og for egen regning.

Lovgrundlag:

Momslovens § 4:

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Stk.2. Gas, vand, elektricitet, varme, kulde og lign. anses som varer.

Stk.3. Som levering af en vare anses endvidere:

1) Overdragelse af en vare i henhold til en kommissionsaftale med henblik på køb eller salg.

2) Faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg på kredit, med en klausul om, at ejendomsretten under normale forhold overgår til lejeren eller køberen senest ved betaling af det sidste lejebeløb eller afdrag.

Stk.4. Når en formidler af en ydelse handler i eget navn, men for en andens regning, anses formidleren for selv at have modtaget og leveret den pågældende ydelse.

Begrundelse:

Det fremgår af momslovens § 4, at en formidler anses for leverandør af den formidlede ydelse i tilfælde, hvor formidlingen sker enten i eget navn for egen regning eller i eget navn for andres regning.

Det der er afgørende for, om formidleren kan anses for at være selvstændig leverandør af ydelsen er således alene, om han kan anses for at have handlet i eget navn.

Det fremgår af de faktiske omstændigheder, at spørger sælger værdikuponer til helt specifikke varer/ydelser fra helt specifikke sælgere (partnere). kunderne betaler til spørger, der har risikoen for kundernes manglende betalingsevne. Varen eller ydelsen leveres derimod direkte fra sælgeren/partneren, hvortil også reklamationer vedrørende det leverede skal rettes.

Skatteministeriet finder ikke, at spørger kan siges at handle i eget navn, ved salg af værdikuponer til kunderne. Skatteministeriet har herved lagt vægt på, at kunden køber en forud bestemt vare eller ydelse fra en forudbestemt sælger (partner).

Skatteministeriet har endvidere lagt vægt på, at det er partneren der bærer den økonomiske risiko for, at der ikke er et økonomisk tilfredsstillende antal kunder, der ønsker at aftage varen eller ydelsen, samt at det i øvrigt er et velkendt fænomen, at virksomheder forsikrer deres krav på vederlag fra kunder hos fx kreditforsikringsselskaber. Dette medfører ikke at kreditforsikringsselskaberne anses for leverandører af de transaktioner, for hvilke de garanterer betalingen. Det forhold, at spørger både er formidler og leverer kreditforsikring (bærer risikoen for kundernes manglende betalingsevne) ændrer ikke ved, at formidlingen må anses for at ske i andens navn og for andens regning.

Skatteministeriet finder endelig ikke, at det forhold, at det er spørger, der modtager betaling fra kunderne kan medføre, at spørger skal anses for leverandør, af de varer og ydelser, som partnerne udbyder til salg.

Det indstilles derfor, at spørgsmål 1 besvares med "nej".

Ad spørgsmål 2-4:

Idet spørgsmål 1 er besvaret benægtende, bortfalder spørgsmål 2-4.

Ad spørgsmål 5:

Såfremt spørgsmål 1 besvares med, at spørger ved salg af værdikuponer handler i partnerens navn og for partnerens regning ønskes det bekræftet, at spørgers levering af værdikuponer er fritaget for moms.

Praksis:

C-18/92, Chassures Bally SA

EF-domstolen fastslog, at der skal opkræves moms af den egentlige forbrugers købspris i de tilfælde, hvor forbrugeren betaler med et kreditkort, og kreditkortudstederen betaler leverandøren med fradrag af en vis procentdel i provision, som kreditkortudstederen beregner sig for sin tjenesteydelse til leverandøren af varen.

Begrundelse:

Det er Skatteministeriets opfattelse, at den levering af varer eller ydelser, der finder sted, må anses for at finde sted imellem kunden og partneren.

Skatteministeriet finder således ikke, at spørger skal afregne moms af salget af værdikuponer, og det indstilles derfor, at spørgsmål 5 besvares med "ja - se begrundelsen".

Det bemærkes i den forbindelse, at Skatteministeriet finder, at partneren skal afregne moms af det vederlag, som varen er udbudt til, som kunden betaler for varen eller ydelsen til spørger og som videreafregnes fra spørger til partneren. Skatteministeriet finder ikke, at det forhold, at partneren har forpligtet sig til at betale et vederlag til spørger på 30 % af varen eller ydelsens pris, og at spørger og partneren af praktiske årsager har valgt at gennemføre afregningen således, at vederlaget til spørger modregnes inden videreafregningen til partneren foretages, kan ændre herpå, jf. EF-domstolens afgørelse i sag C-18-92.

Ad spørgsmål 6:

Såfremt spørgsmål 5 besvares bekræftende, ønskes det bekræftet, at spørgers betaling til partneren, hvis en værdikupon indløses hos partneren, ikke udløser momspligt for spørger.

Begrundelse:

Det er Skatteministeriets opfattelse, at spørger modtager vederlaget fra kunden på vegne af partneren. Det fremgår af aftalen mellem spørger og partneren, at det vederlag kunden betaler til spørger skal videreafregne vederlaget til partneren, med fradrag af et gebyr til spørger på 30 %.

Skatteministeriet finder ikke, at denne videreafregning af vederlaget udgør en momspligtig transaktion.

Det indstilles på den baggrund, at spørgsmål 6 besvares med "ja".

Ad spørgsmål 7:

Såfremt spørgsmål 1 besvares med, at spørger ved salg af værdikuponer handler i partnerens navn og for partnerens regning ønskes det bekræftet, at spørger alene er momspligtig af 30 % af kundens betaling for værdikuponen, hvis værdikuponen indløses hos partneren, og at momspligten i givet fald indtræder på det tidspunkt, hvor værdikuponen indløses hos partneren af kunden.

Lovgrundlag:

Momslovens § 23:

Afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet).

Stk. 2. Udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunkt, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning.

Stk. 3. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, anses betalingstidspunktet som leveringstidspunkt.

Stk. 4. For varer, der leveres i kommission eller i konsignation, anses leveringstidspunktet for at være enten det tidspunkt, hvor leveringen finder sted, eller det tidspunkt, hvor afregningen med kommissionæren eller konsignataren finder sted. I sidstnævnte tilfælde må faktura først udstedes ved afregningen.

Momslovens § 27:

Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb. (...)

Begrundelse:

Skatteministeriet finder, at den ydelse som spørger leverer, udgøres af, at spørger faciliterer en mængderabat ordning og i den forbindelse reklamerer for partnerens varer og ydelser og skaffer kunder til de enkelte partnere, bl.a. ved at annoncere for og udbyde partnerens produkt til salg på spørgers hjemmeside.

For den ydelse betaler partnerne et gebyr på 30 % af det vederlag, de modtager for den vare eller ydelse de enkelte partnere sælger under ordningen.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at den ydelse spørger leverer, er momspligtig, og at spørger derfor skal afregne moms af vederlaget for ydelsen, dvs. af det gebyr på 30 %, som partneren betaler.

Det fremgår af momslovens § 23, stk. 1, at momspligten indtræder på det tidspunkt leveringen af ydelsen finder sted.

Spørgers salg af værdikuponer sker løbende og kuponerne er udbudt til salg på spørgers hjemmeside som udgangspunkt over en længere periode. Leveringen er således først endeligt afsluttet, på det tidspunkt, hvor partneren tilbagekalder tilbuddet, og det således ikke længere udbydes til salg på spørgers hjemmeside.

Det fremgår af aftalen mellem spørger og partnerne, at spørger forpligter sig til at videreafregne betalingen inden for 3 arbejdsdage efter kundens indløsning af værdikuponen. Afregningen af gebyret på de 30 % sker ved samme lejlighed.

Spørgers betalingsforpligtelse overfor partneren indtræder således på det tidspunkt, hvor kunden benytter værdikuponen hos partneren, og betalingen forfalder 3 arbejdsdage herefter.

Det fremgår af momslovens § 23, stk. 3, at når betalingen finder sted inden leveringen er afsluttet, anses betalingstidspunktet for at være leveringstidspunktet.

Skatteministeriet finder derfor, at det tidspunkt, hvor kunden indløser værdikuponen hos partneren, og spørgers betalingspligt dermed indtræder, skal anses for leveringstidspunktet for spørgers ydelse til partneren.

Det indstilles på den baggrund, at spørgsmål 7 besvares med "ja - se begrundelsen".

Ad spørgsmål 8:

Såfremt spørgsmål 1 besvares med, at spørger ved salg af værdikuponer handler i partnerens navn og for partnerens regning ønskes det bekræftet, at spørger ikke er momspligtig af betalingen for værdikuponen, hvis denne ikke indløses hos partneren af kunden

Lovgrundlag:

Momslovens § 23, stk. 3:

Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, anses betalingstidspunktet som leveringstidspunkt.

Begrundelse:

I de tilfælde, hvor en kunde har købt en værdikupon og foretaget betaling til spørger, men ikke efterfølgende indløser værdikuponen hos partneren, er konsekvensen ifølge aftalen mellem spørger og partneren, at spørger kan beholde hele det indbetalte beløb.

Skatteministeriet finder, at aftalen om at spørger kan beholde hele betalingen fra kunden, hvis værdikuponen ikke indløses, må anses for at være en del af partnerens betaling for den ydelse spørger leverer til partneren.

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at en værdikupon har en bestemt tidsbegrænset gyldighedsperiode. Når det kan konstateres, at gyldighedsperioden er udløbet, uden at kuponen er indløst, udløses spørgers krav på pengene, og idet spørger allerede besidder beløbet på partnerens vegne, sker betalingen med det samme.

Idet der henvises til bevarelsen af spørgsmål 7 anses betalingstidspunktet for at være leveringstidspunktet i forbindelse med spørgers løbende levering af ydelser til partneren.

Momspligten indtræder således for spørger på det tidspunkt, hvor det kan konstateres, at spørger har et endeligt krav på at beholde beløbet - dvs. når værdikuponens gyldighedsperiode er udløbet.

Det indstilles derfor, at spørgsmål 8 besvares med "nej".

Ad spørgsmål 9:

Det ønskes bekræftet, at spørger har momsfradrag i medfør af momslovens § 37 for sine indkøb af varer og ydelser til brug i spørgers virksomhed.

Lovgrundlag:

Momslovens § 37:

Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 4. (...)

Begrundelse:

Skatteministeriet finder, jf. besvarelsen af spørgsmål 7, at spørgers virksomhed består i at levere momspligtige ydelser i form af reklame mv. til de forskellige partnere.

Det fremgår af momslovens § 37, stk. 1, at registrerede virksomheder kan fradrage moms på indkøb, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens momspligtige leverancer.

Idet spørger efter det oplyste udelukkende har momspligtig virksomhed, er det Skatteministeriets opfattelse, at spørger kan fradrage moms på indkøb, der anvendes til spørgers virksomhed.

Skatteministeriet indstiller derfor, at spørgsmål 9 besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.