Dokumentets metadata

Virksomhedsskatteordningen - vederlag for konkurrenceklausul

Skatteyderen drev en personlig opfindervirksomhed. Han indskød en del af opfindervirksomheden i et anpartsselskab i 2000.I 2003 indgik skatteyderen og en investor en aftale om, at investor indskød ny kapital i og tegnede aktier i anpartsselskabet. Der var enighed om, at investoren i årene efter skulle erhverve alle ejerandele i anpartsselskabet, som samtidig blev omdannet til et aktieselskab.I sin personlige opfindervirksomhed påtog skatteyderen sig en konkurrenceklausul, som investoren betalte ham.Sagen vedrørte, om dette vederlag kunne beskattes i virksomhedsskatteordningen, eller om vederlaget havde sammenhæng med skatteyderens ejerandel i anpartsselskabet, senere aktieselskabet.Efter bevisførelsen lagde landsretten til grund, at vederlaget for konkurrenceklausulen vedrørte en del af et projekt, som ikke var indskudt i anpartsselskabet ved selskabsstiftelsen i 2000. Derfor var der tale om indkomst fra opfindervirksomheden, som kunne beskattes i virksomhedsskatteordningen.

Parter

A
(advokat Poul Bostrup)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Steffen Sværke)

Afsagt af landsdommerne

Teilmann, B. O. Jespersen og Hans J. Christensen (kst.)

Denne sag, der er anlagt ved byretten den 3. juni 2008 og af denne ret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, ved kendelse den 3. juli 2008 henvist til behandling ved Østre Landsret, drejer sig om, hvorvidt et vederlag fra G1 A/S til H1 Design v/A på 3.500.000 kr. kan beskattes hos A under virksomhedsskatteordningen.

Påstande

Sagsøgeren, A, har principalt nedlagt påstand om at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at vederlaget for påtagelse af konkurrenceklausul 3.500.000 kr. i indkomståret 2003 skal beskattes i den personlige virksomhed H1 Design v/A under anvendelse af den skattemæssige virksomhedsordning. Subsidiært har A nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at vederlaget for påtagelse af konkurrenceklausulen 3.500.000 kr. ikke anses for lønindkomst for sagsøger i indkomståret 2003. Mere subsidiært er der nedlagt påstand om hjemvisning til ligningsmyndighederne.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse, idet ministeriet dog anerkender, at vederlaget for påtagelse af konkurrenceklausul stort 3,5 mio. kr. ikke er lønindkomst for sagsøgeren i indkomståret 2003.

Sagsfremstilling

Den 7. marts 2008 afsagde Landsskatteretten kendelse vedrørende sagsøgeren for indkomståret 2003. I kendelsen hedder det blandt andet:

"...

Klagen skyldes, at skattecenteret ikke har godkendt, at den konkurrenceklausul, som klageren har påtaget sig i forbindelse med et projekt - der 3 år forinden blev udskilt til et selvstændigt selskab - kan beskattes i klagerens personlige virksomhed, der beskæftiger sig med andre projekter.

Landsskatterettens afgørelse

Skattecenteret har foretaget følgende ændringer af klagerens skatteansættelser:

Landsskatteretten stadfæster skattecenterets afgørelse på alle ovenstående punkter.

Møde mv.

Sagen har været telefonisk forhandlet med klagerens repræsentant og Landsskatterettens sagsbehandler. Repræsentanten har endvidere anmodet om at udtale sig overfor rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren har siden 1989 drevet erhvervsmæssig virksomhed som opfinder i personligt regi. I 2000 stiftede klageren H2 ApS ved apportindskud af et af klageren opfundet ... varmesystem ("H2-teknologien"). Parallelt hermed fortsatte klageren sin opfindervirksomhed i personligt regi i virksomheden "H1 Design", hvilket efterfølgende ifølge det af repræsentanten oplyste - bl.a. har resulteret i indlevering af patentansøgning vedrørende ... samt løbende vedligeholdelse af designbeskyttelse i Patent- og Varemærkestyrelsen.

For indkomståret 2003 valgte klageren at lade sin personligt drevne virksomhed beskatte efter virksomhedsskatteloven.

I 2003 blev der foretaget en kapitalforhøjelse i H2 ApS, i hvilken forbindelse bl.a. G1 A/S og Vækstfonden indtrådte som nye aktionærer. Selskabet blev i samme forbindelse omdannet til et aktieselskab.

I februar 2003 blev der samtidig med klagerens ansættelse som udviklingschef i H2 A/S indgået en aftale vedrørende påtagelse af en konkurrenceklausul mellem G1 A/S og "H1 Design v/ A".

Som vederlag for påtagelsen af konkurrenceklausulen modtog klageren 3.500.000 kr., som klageren har selvangivet som omsætning i sin selvstændige virksomhed H1 Design.

Af aftalen fremgår det bl.a., at klageren forpligtede sig til

"...

1.1

1. ikke indtil to år efter ophør med besiddelse af aktier eller andre værdipapirer i H2 A/S hverken direkte eller indirekte, som selvstændig eller ansat eller på anden måde at drive eller deltage (herunder i deltagelse i form af ejerandel og/eller finansiering) i nogen virksomhed uanset dennes form, der udbyder eller udvikler varer eller tjenesteydelser, der konkurrerer med H2 A/S indenfor H2 A/S' (forretningsområde som defineret i § 2 nedenfor).
2. ikke indtil 2 år efter ophør med besiddelse af aktier eller andre værdipapirer i H2 A/S at ansætte eller tilbyde at ansætte nogen af H2 A/S medarbejdere."

H2 A/S' forretningsområde er i aftalens pkt. 2.1 beskrevet således

Udvikling, videreudvikling, fremstilling, markedsføring, salg, licensiering og service af "fanassisted indoor heating and cooling emitters", herunder "H2-panelet" og/eller videreudviklinger deraf.

Ved skattemyndighedernes behandling af klagerens omdannelse af den selvstændige virksomhed "H1 Design" til H3 ApS pr. 1. januar 2004 ved anvendelse af reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse, har skattemyndighederne bl.a. anmodet om en redegørelse for, at aktierne i H2 A/S blev anset som et aktiv i virksomheden "H1 Design", og at aktierne i forbindelse med virksomhedsomdannelsen blev overdraget til H3 ApS.

Klagerens revisor har i den forbindelse oplyst, at klagerens første store opfindelse blev et "...". I år 2000 blev ideen til dette koncept indskudt i H2 ApS. Igennem nogle år udvikledes ideen, og i takt med udviklingen gennemføres, har der været foretaget flere kapitaludvidelser i selskabet. Men gennembruddet kom i 2003, hvor selskabet i februar blev omdannet til et aktieselskab, og hvor G1 A/S m.fl. tegnede nye aktier i H2 A/S, og produktet blev gjort salgsklar.

I samme brev oplyses det, at klageren parallelt med projektet i H2 A/S udviklede andre projekter og ydede rådgivning, herunder rådgivning til G1 A/S om, hvordan de kunne optimere udnyttelsen af konceptet. Dette skete i klagerens personlige virksomhed "H1 Design".

A blev med virkning pr. 1. februar 2003 ansat som udviklingschef i H2 A/S.

I selvangivelserne for 2000 til 2003 er værdien af anparterne/aktierne i selskabet H2 ApS selvangivet i klagerens personlige del af opgørelsen af formuen og indgår ikke i kapitalkontoen for virksomheden "H1 Design".

For indkomstårene 2000 - 2003 har klageren som resultat af selvstændig virksomhed, der omfatter virksomhederne "H1 Design" og 4,167% af interessentskabet H4, selvangivet således:

Ved aftale af 2. april 2004 købte G1 A/S klagerens samlede beholdning af aktier i H2 A/S, og handelsprisen blev berigtiget den 1. april 2004. I 2004 forlængede parterne konkurrenceklausulen i 6 måneder.

For indkomståret 2004 er der indberettet løn fra H2 A/S med 203.776 kr.

Skattecenterets afgørelse

Skattecenteret har ikke godkendt, at vederlaget for påtagelsen af den indgåede konkurrenceklausul beskattes i klagerens personlige virksomhed "H1 Design".

Den indgåede konkurrenceklausul mellem klageren og G1 A/S har ikke tilknytning til klagerens virksomhed "H1 Design", når klagerens virksomhed "H1 Design" allerede i år 2000 indskød ideen til konceptet i H2 A/S. Endvidere omhandler konkurrenceklausulen bl.a. besiddelse af aktierne i H2 A/S og drift af virksomhed, der konkurrerer med H2 A/S' forretningsområde.

Aftalen er ikke skattemæssigt anset for at være indgået mellem den selvstændige virksomhed "H1 Design" og G1 A/S, når aktierne i H2 A/S er selvangivet hos klageren og ejet af klageren personligt. Det er således ikke virksomheden "H1 Design", der forpligter sig til det i aftalen anførte om konkurrencebegrænsning under punkt 1 a og b (ikke indtil 2 år efter ophør med besiddelse af aktier eller andre værdipapirer i H2 A/S).

Endvidere er rådgivning til G1 A/S om, hvordan de kan optimere udnyttelsen af konceptet, ikke anset for at være sket i den selvstændige virksomhed "H1 Design", da der ikke er omsætning eller indtægter i virksomhed i øvrigt. Rådgivningen blev givet via selskabet H2 A/S, hvorfor vederlaget for den modtagne konkurrenceklausul på 3.500.000 kr. alene har tilknytning til klagerens tjenesteforhold i selskabet H2 A/S, og således ikke kan indgå i den selvstændige virksomhed.

Det er klageren personligt, der har påtaget sig konkurrenceklausul og de begrænsninger som følger heraf, hvorfor vederlaget skal beskattes hos klageren personligt som A-indkomst, hvoraf der ikke skal betales arbejdsmarkedsbidrag.

Som følge heraf er de selvangivne renteindtægter og -udgifter vedrørende obligationer og indestående i pengeinstitutter, der er selvangivet i virksomheden "H1 Design", anset for at være erhvervet for midlerne fra den modtagne konkurrenceklausul. Renteindtægterne og -udgifterne er som følge heraf anset som kapitalindkomst for klageren jf. personskattelovens § 4.

De afholdte udgifter i forbindelse med erhvervelsen af konkurrenceklausul/begrænsningerne er herefter anset som et ligningsmæssigt fradrag på 86.500 kr. - bundfradraget på 4.700 kr., svarende til 81.800 kr., jf. ligningslovens § 9, stk. 1.

Der henvises til afskrivningslovens § 40, stk. 9, personskattelovens § 3, kildeskattelovens § 43, stk. 1 og stk. 2, litra g.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at den selvangivne indkomst godkendes. De af skattecenterets anførte argumenter kan ikke føre til, at konkurrenceklausulvederlaget ikke kan beskattes under virksomhedsskatteordningen.

I relation til beskatning af konkurrenceklausulvederlaget under virksomhedsordningen er det repræsentantens opfattelse uden betydning, at klageren ikke har selvangivet sin aktiebesiddelse i H2 A/S, som en del af virksomhedsordningen. Repræsentanten har anført, at aktier mv. omfattet af aktieavancebeskatningsloven som udgangspunkt slet ikke kan indgå i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2.

Det er ikke korrekt, at klageren har ydet tjenesteydelser til G1 A/S under sin ansættelse i H2 A/S. Først da klagerens ansættelse i H2 A/S ophørte i 2004, blev der indgået en aftale om selvstændig rådgivning mellem G1 A/S og klageren i regi af virksomheden "H1 Design" (nu H3 ApS).

Imidlertid ville det efter repræsentantens opfattelse være uden betydning i relation til spørgsmålet om beskatning af konkurrenceklausulvederlaget under virksomhedsordningen, såfremt klageren havde ydet rådgivning vedrørende H2-teknologien til G1 A/S i H2-regi og ikke i hans personlige virksomhed. Klageren har efter konkurrenceklausulen slet ikke ret til at beskæftige sig med H2-teknologien i sin personlige virksomhed "H1 Design". Konkurrenceklausulen omhandler ikke spørgsmålet om den allerede ydede rådgivning, men derimod spørgsmålet om indskrænkning af klagerens fremtidige adgang til at beskæftige sig med H2-teknologien i H1 Design-regi.

Konkurrenceklausulvederlaget er ikke vederlag for allerede ydet rådgivning, men derimod vederlag for indskrænkning i den fremtidige, personlige erhvervsaktivitet.

Selv om et vederlag for påtagelse af en konkurrenceklausul efter omstændighederne kan udgøre A-indkomst, uanset hvorvidt der eksisterer et ansættelsesforhold, jf. § 15, nr. 27, i bekendtgørelse nr. 993 af 19. oktober 2005 (in casu eksisterer der intet ansættelsesforhold mellem klageren og G1 A/S), kan et sådant vederlag samtidig udgøre indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, i hvilket tilfælde vederlaget skattemæssigt skal behandles som sådan. Uanset om konkurrenceklausulvederlaget - som anført af Skattecenteret - kan anses som A-indkomst, er det således ikke til hinder for, at indkomsten kan anses for erhvervsmæssig virksomhed ved selvstændig erhvervsvirksomhed i forhold til virksomhedsskatteloven, jf. skattekartoteket 27.2.1.2.

Afgørende for, om klagerens konkurrenceklausulvederlag kan beskattes efter virksomhedsskatteordningen, er alene, om der er tale om en indkomst, der skal henføres til klagerens personlige erhvervsvirksomhed.

Ved anvendelse af virksomhedsskatteordningen skal alle de til virksomheden relaterede indtægter og udgifter medtages i virksomhedsskatteordningen. I tilfælde af flere virksomheder skal samtlige virksomheder behandles som én virksomhed efter virksomhedsskatteordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3.

Det skal således vurderes, om der er en naturlig sammenhæng mellem indkomsten hidrørende fra påtagelsen af konkurrenceklausulen og klagerens erhvervsvirksomhed. I den forbindelse er det afgørende, hvad konkurrenceklausulvederlaget egentlig udgør betaling for.

Det vederlag, som G1 A/S betalte til klageren for hans påtagelse af konkurrenceklausulen, udgør betaling for, at klageren ikke fremover påbegynder virksomhed af nogen art inden for et forretningsområde, der kan konkurrere med H2 A/S' forretningsområde. Der er således tale om betaling for en indskrænkning af klagerens erhvervsvirksomhed, eller alternativ en erstatning for ikke-oppebåret, potentiel, fremtidig indkomst. Der er således direkte sammenhæng mellem klagerens personlige virksomhed, der for indkomståret 2003 beskattes efter virksomhedsskatteordningen, og vederlaget for påtagelse af konkurrenceklausulen.

Vederlaget for påtagelse af konkurrenceklausulen skal derfor også beskattes efter virksomhedsordningen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af kildeskattelovens § 43, stk. 1, at

"Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelser, honorarer, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser.

Stk. 2. Til A-indkomst kan endvidere efter skatteministerens nærmere bestemmelser henregnes nedennævnte indkomstarter:

...

g) Andre arter af skattepligtig indkomst, der i det væsentlige udgør en nettoindkomst for erhververen.

..."

Af Ligningsvejledningen for 2003, afsnit E.I.4.2.4, fremgår det at

"Vederlag for påtagelse af indskrænkninger i adgangen til fri erhvervsudøvelse (konkurrenceklausuler) medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når vederlaget ydes en gang for alle, jf. AL § 40, stk. 9, jf.. stk. 3. Hvis vederlaget udredes som en løbende ydelse, behandles ydelserne efter reglerne i LL § 12B. For personer medregnes vederlaget i den personlige indkomst, jf. PSL § 3. En konkurrenceklausul er en klausul, der afskærer den ene part fra at udøve virksomhed, der på en nærmere bestemt måde konkurrerer med den anden parts virksomhed. En sådan klausul vil eksempelvis forekomme i forbindelse med opløsning af eller ind- og udtræden af interessentskaber, afståelse af erhvervsvirksomhed, hvor sælger påtager sig en konkurrenceklausul"

To retsmedlemmer, herunder retsformanden finder, at det er med rette, at vederlaget fra konkurrenceklausulen er anset for at være skattepligtig indkomst for klageren i henhold til personskattelovens § 3 og kildeskattelovens § 43, stk. 1 og stk. 2, litra g. Konkurrenceklausulen blev indgået mellem G1 A/S og H1 Design v/ A i forbindelse med klagerens ansættelse som udviklingschef i H2 A/S i 2003. Klageren havde 3 år forinden indskudt H2-aktiviteten i selskabet. Disse medlemmer finder, at konkurrenceklausulen blev indgået for at beskytte G1's investering i H2 A/S, hvor G1 A/S bl.a. sammen med Vækstfonden købte aktier i selskabet. Efter kapitaludvidelse var G1 den største aktionær med en ejerandel på 39%. Formålet var således at sikre, at klageren hverken personligt eller i et andet regi udviklede aktiviteter, der kunne konkurrere med H2 A/S's forretningsområde. Der er således henset til, at ordlyden af konkurrenceklausulens pkt. 1.1 vedrører klageren personligt, og at flere af aktiviteter i den personlige virksomhed ikke ses at være omfattet af konkurrenceklausulen, jf. pkt. 1.2. Da der således er tale om et vederlag for indskrænkning af klagerens fremtidige adgang til at beskæftige sig med H2-teknologien, er klausulen anset for at være bestemt for klageren personligt, hvorefter klageren er skattepligtigt af vederlaget.

To retsmedlemmer finder, at vederlaget for påtagelse af konkurrenceklausulen kan beskattes under virksomhedsordning, da alle klagerens udviklingsaktiviteter finder sted i den personlige virksomhed. Der er herved lagt vægt på, at klageren og repræsentanterne har betragtet vederlaget som en erhvervsmæssig indtægt, da klageren har betalt moms af vederlaget. Det forhold, at det ikke er muligt at overføre aktierne i H2 A/S til virksomhedsskatteordningen, medfører ikke, at vederlaget ikke kan henføres til beskatning under virksomhedsskatteordningen.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 13, stk. 1, er retsformandens stemme afgørende ved stemmelighed. Den påklagede ansættelse stadfæstes.

..."

Supplerende sagsfremstilling

I år 2000 stiftede blandt andet A selskabet H2 ApS. A tegnede ved stiftelsen A-anparter for 112.000 kr. ved apportindskud. Det fremgår af vurderingsberetningen af 15. maj 2000 blandt andet:

"...

De indskudte aktiver omfatter den know-how, der er opnået i forbindelse med de udviklede og opstillede funktionsprototyper af ... og det dokumentationsmateriale, der er oparbejdet i forbindelse med udviklingsarbejdet. G2 A/S har i denne forbindelse gennemgået produktideen og dennes nyhedsværdi. Der indskydes således alt det af A foretagne produktudviklingsarbejde vedrørende ..., herunder rettighederne til kommercialisering inden for den industrielle sektor.

...

Jeg anser på grundlag heraf, at udviklingsarbejdet og den know-how, der er knyttet til udviklingen af ..., for værende forsvarligt værdiansat.

Det fremgår af stiftelsesdokumentet af 26. maj 2000 blandt andet

"...

De indskudte aktiver omfatter den know-how, der er opnået i forbindelse med de udviklede og opstillede funktionsprototyper af ... og det dokumentationsmateriale, der er oparbejdet i forbindelse med udviklingsarbejdet. G2 A/S har i denne forbindelse gennemgået produktideen og dennes nyhedsværdi. Der indskydes således alt det af A foretagne produktudviklingsarbejde vedrørende ..., herunder rettighederne til kommercialisering inden for den industrielle sektor.

Den indskudte know how er vurderet til kr.112.000,00 og er opgjort af stifteren på grundlag af anvendt tidsforbrug samt en bedømmelse af projektets økonomiske muligheder.

..."

I februar 2003 blev der mellem blandt andre A og G1 A/S indgået en investeringsaftale vedrørende H2 ApS. Formålet med aftalen var at gennemføre en kapitalforhøjelse i H2 ApS med nominel 397.200 kr., idet G1 A/S og Vækstfonden indskød i alt 11.100.000 kr. i selskabet ved nytegning af aktier til kurs 29,25 og konverterede gæld for 518.114 kr., idet H2 samtidig blev omdannet til et aktieselskab. G1 A/S havde efter kapitalforhøjelsen og tegningen af aktier 39,05% af aktiekapitalen i H2 A/S. Før kapitalforhøjelsen og selskabsomdannelsen havde A 67,17% af anpartskapitalen i H2 ApS og efter kapitalforhøjelsen og selskabsomdannelsen 24,84% af aktiekapitalen.

Det fremgår af aktionæroverenskomsten, der samtidig blev indgået mellem de samme parter, herunder A og G1 A/S, at det var parternes målsætning, at G1 inden den 1. juli 2010 skulle erhverve alle de øvrige parters aktier i H2 A/S i overensstemmelse med de i overenskomsten aftalte optioner. Det fremgår af aktionæroverenskomsten, at de øvrige parter, herunder A, i en periode var berettiget til at sælge deres aktier til G1 A/S, der i givet fald skulle købe, og at G1 A/S i en efterfølgende periode var berettiget til at købe de øvrige parters aktier, der i givet fald skulle sælge. Af bestemmelserne herom i overenskomsten fremgår det blandt andet:

"...

..."

I aktionæroverenskomsten var der endvidere en bestemmelse om konkurrencebegrænsning, hvoraf det blandt andet fremgår:

"...

..."

I forbindelse med indgåelsen af investeringsaftalen og aktionæroverenskomsten blev der mellem G1 A/S og H1 Design, v/A indgået en konkurrencebegrænsningsaftale. Bestemmelsen er i det væsentlige identisk med bestemmelsen i aktionæroverenskomsten, der er gengivet ovenfor. G1 A/S betalte i den forbindelse 3.500.000 kr. med tillæg af moms til H1 Design, v/A.

Den 2. april 2004 solgte A og de øvrige aktionærer deres aktier i H2 A/S til G1 A/S til kurs 29.25. A fik udbetalt 4.753.125 kr. Der blev samtidig indgå et en aftale mellem G1 A/S og H1 Design, v/A om at forlænge konkurrenceklausulen med 6 måneder til den 1. oktober 2006. Som vederlag for forlænger sen betalte G1 A/S 1.000.000 kr. med tillæg af moms til H1 Design, v/A.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet partsforklaring af A og vidneforklaringer af statsautoriseret revisor DM og vicepresident SS.

A har forklaret blandt andet, at han har drevet opfindervirksomhed siden 1987, hvor han blev momsregistreret. Han har udviklet blandt andet H2 varmesystemet, ...

I 2000 indskød han en del af projektet i selskabet H2 ApS. Det, der blev indskudt, var den del af projektet, der vedrørte den industrielle sektor, dvs. erhvervsbyggeri, hvor der var et særligt marked for varme- og afkølingssystemer. Der er ikke et tilsvarende marked for privatboliger, da der ikke må anvendes køling. Systemet havde delvis været afprøvet i privatboliger, men denne del af projektet blev ikke skudt ind i H2 ApS, men forblev i hans personlige opfindervirksomhed. Selv om den grundlæggende produktudvikling af projektet havde været den samme for erhvervs- og privatdelen, var det kun erhvervsdelen, der blev indskudt i H2 ApS. Det var også kun den del, der var blevet vurderet i forbindelse med stiftelsen.

Fra 2000 arbejdede han i H2 ApS med at videreudvikle projektet vedrørende erhvervsbyggeri. I hans personlige virksomhed arbejdede han videre med den del af projektet, der rettede sig mod privatboliger. I 2001 fik H2 ApS kontakt til G1 A/S, der var på udkig efter et nyt forretningsområde, og Vækstfonden, der også var interesseret.

I 2003 blev der opnået enighed om, at G1 A/S og Vækstfonden skulle købe sig ind i projektet, og der blev lavet en kapitaludvidelse, hvor G1 A/S og Vækstfonden nytegnede aktier. Selskabet blev samtidig omdannet til et aktieselskab. Det var en forudsætning for G1 A/S, at forretningsområdet blev udvidet til også at omfatte det private boligmarked og ikke kun erhvervsbyggeri. Denne udvidelse accepterede han, ligesom han var indforstået med, at G1 A/S i 2009/2010 skulle ende med at være eneejer af selskabet.

For at afveje parternes modstridende interesser blev det bestemt, at der skulle være enighed om alle væsentlige beslutninger i selskabet, hvilket i det efterfølgende samarbejde viste sig at være uhensigtsmæssigt, da der hurtigt opstod uenigheder.

Grunden til, at der blev indgået en separat konkurrencebegrænsningsaftale med ham, og som han blev betalt for at påtage sig, var, at han i forhandlingerne med G1 A/S måtte acceptere, at han i sin personlige virksomhed ikke måtte fortsætte den del af projektet, der vedrørte privatboliger. Det var et punkt, som de under forhandlingerne havde været meget uenige om, og som havde været genstand for langvarige drøftelser. Drøftelserne endte med, at han accepterede begrænsningen i sin personlige virksomhedsudøvelse, og at G1 på den anden side indvilge i at betale 3.500.000 kr. for denne begrænsning. Til gengæld måtte han acceptere G1 A/S's krav om, at de 3.500.000 kr. senere skulle modregnes, når de købte hans aktier som nærmere bestemt i put- og call optionerne. Han indvilgede i dette vilkår, da det i givet fald først var i 2009/2010, og da han forventede, at aktiernes værdi ville stige væsentligt. Han blev samtidig tildelt warrants, som han kunne udnytte i forbindelse med put- og call optionerne.

Det var G1 A/S, der skulle betale for konkurrencebegrænsningen, da det var G1 A/S, der opnåede en beskyttelse af deres investering, da målet var, at de skulle være eneejere. I 2003, da han påtog sig konkurrencebegrænsningen, var hans ekspertise et væsentligt aktiv for projektet, da det var ham, der havde udviklet det.

Samarbejdet endte med, at han og de øvrige aktionærer alle blev købt ud i 2004 til kurs 29.25, dvs. samme kurs, som G1 A/S havde købt sig ind til. Det var resultatet af en ny forhandling, da samarbejdet viste sig ikke at kunne fungere. G1 A/S nævnte i den forbindelse intet om, at der i prisen for hans aktier skulle modregnes 3.500.000 kr., og dette skete heller ikke. Han gav samtidig afkald på sine warrants, da de, sådan som situationen havde udviklet sig, var værdiløse.

Da han solgte sine aktier til G1 A/S, ville de gerne fortsætte samarbejdet med ham. Der var en komponent til en motor, der ikke var færdigudviklet. Han indledte derfor et samarbejde med G1 A/S på konsulentbasis. I den forbindelse blev konkurrencebegrænsningen forlænget med 6 måneder, og G1 A/S betalte 1.000.000 kr. for forlængelsen.

I 2004 fakturerede hans bogholder G1 A/S for konkurrencebegrænsningsvederlagene og tillagde beløbene moms. Beløbene blev indtægtsført i hans personlige virksomhed under virksomhedsskatteordningen. Indtægterne fra den konsulentaftale, som han i 2004 indgik med G1 A/S, indgik også i hans personlige virksomhed og blev beskattet i virksomhedsskatteordningen. I 2004 havde han også andre aktiviteter end konsulentaftalen i sin personlige opfindervirksomhed blandt andet ... nogle patenter.

Den 1. april 2004, før han havde solgt sine aktier i H2 A/S, omdannede han sin personlige virksomhed til et anpartsselskab. Aktierne i H2 A/S indgik i omdannelsen, da de var et aktiv i og hidrørte fra hans opfindervirksomhed.

Statsautoriseret revisor DM har forklaret blandt andet, at han har været revisor for A siden 2000. Det var ham, der lavede vurderingsberetningen, da A ved apportindskud indskød en del af sin personlige virksomhed i selskabet H2 ApS. Det var alene den del af forretningskonceptet, der rettede sig mod erhvervsbyggeri og den industrielle sektor, der blev indskudt i selskabet. Den del af projektet, der rettede sig mod privatbyggeri, forblev hos A personligt.

Regnskabet for H1 Design for 2002 angav af praktiske årsager ikke anparterne i H2 ApS, men de var med i As personlige indkomst og formueopgørelse, da regnskabet for H1 Design var udarbejdet med mulighed for at vælge beskatning efter virksomhedsordningen, hvor aktierne ikke kan indgå.

Da der blev forhandlet med G1 A/S og Vækstfonden om kapitalindskud, var det en betingelse for, at G1 A/S ville være med, at forretningskonceptet blev udvidet til også at omfatte privatbyggeri. Han deltog i disse forhandlinger, der endte med, at G1 A/S og Vækstfonden i 2003 indskød midler i selskabet ved tegning af aktier i forbindelse med en kapitalforhøjelse.

Det var magtpåliggende for G1 A/S, at A ikke konkurrerede med H2 A/S i hans personligt drevne virksomhed. Derfor blev der efter en lang og kompliceret forhandling opnået enighed om, at A skulle påtage sig en konkurrenceklausul. Der blev endvidere opnået enighed om, at A skulle have et vederlag for at påtage sig denne begrænsning. Der var ingen sammenhæng mellem vederlaget og As aktiepost. I forbindelse med at G1 A/S accepterede at betale A et vederlag på 3.500.000 kr. for konkurrencebegrænsningen, forlangte G1 A/S, at beløbet på et senere tidspunkt skulle fradrages i købesummen, når G1 A/S købte As aktier. As vederlag for konkurrenceklausulen blev tillagt moms, da det var erhvervet i opfindervirksomheden.

For 2003 valgte A beskatning efter virksomhedsskatteordningen. Fordelen ved dette var, at A for første gang i mange år havde opnået et stort overskud, som i virksomhedsskatteordningen kunne konjunkturudlignes. Den sædvanlige aconto skat i virksomhedsskatteordningen blev betalt.

I 2004 omdannedes As personligt ejede virksomhed til et selskab. Aktierne i H2 blev medtaget i omdannelsen, da de var relateret til hans virksomhed. Han deltog ikke i forhandlingerne med G1 A/S om salget af As aktier i H2 A/S til G1 A/S.

Vicepresident SS har forklaret blandt andet, at han er leder af G1 A/S's juridiske afdeling. I 2003 var han advokat i G1 A/S og deltog i den forbindelse i forhandlingerne om at investere i H2 ApS.

G1 A/S så muligheder i H2 systemet. Der blev efter en lang forhandling indgået en investeringsaftale, hvor G1 A/S indskød kapital i H2 A/S og til gengæld blev den største aktionær. Han huskede ikke, om forretningskonceptet i H2 A/S i den forbindelse blev udvidet, men da de indvilgede i at investere i selskabet, var der ikke begrænsninger i konceptet, der skulle udvikles med sigte på både privat- og erhvervsbyggeri.

Det var målet for G1 A/S at ende med et markedsføringsklart produkt og at blive eneejere af selskabet. Derfor var der i aktionæroverenskomsten bestemmelser om, at G1 A/S kunne købe de øvrige aktionærer ud af selskabet. Disse bestemmelser, put- og call optionerne, blev imidlertid ikke aktualiseret.

Da G1 A/S investerede i selskabet, påtog A sig en konkurrencebegrænsningsklausul, da det var fra ham, at de så en trussel mod projektet. As vederlag for at påtage sig begrænsningen blev indgående forhandlet. De var meget uenige om dette punkt. G1 A/S ville ikke betale det, som A forlangte. Som et led i en samlet "hestehandel" om problemstillingerne, gik G1 A/S med til at betale 3.500.000 kr. til A som vederlag for konkurrencebegrænsningen. Til gengæld gik A med til, at dette beløb senere skulle fradrages i den betaling, han skulle have, når G1 A/S senere skulle købe hans aktier. Det var et led i en samlet løsning, hvor begge parter gav sig på væsentlige punkter. Der var i øvrigt ikke forbindelse mellem As aktiepost og konkurrencebegrænsningen. Konkurrencebegrænsningsaftalen blev indgået mellem A og G1 A/S, da det var A, der skulle begrænses, og det var G1 A/S, der skulle beskyttes. Grunden til, at der udover aktionæroverenskomstens konkurrencebestemmelse blev indgået en separat aftale med A, var, at det var ham, der var den største risiko. Det beløb på 3.500.000 kr., der i henhold til put- og call optionerne skulle fradrages i betalingen til A for hans aktier, modsvarer formentlig betalingen for konkurrencebegrænsningen, da G1 A/S ikke ville betale to gange, men det var grundlæggende to forskellige aftaler og skal ses som resultatet af et langstrakt og kompliceret forhandlingsforløb, hvor begge parter måtte give sig. A var i 2003 en meget vigtig person for projektet.

Samarbejdet i H2 A/S gik ikke som forventet, hvorfor G1 A/S i 2004 købte de øvrige aktionærer ud af selskabet. A fik samme kurs for sine aktier som de øvrige aktionærer. Der skete ikke fradrag for de 3.500.000 kr. i købesummen til A, og det blev vist ikke drøftet. Under forhandlingerne om at købe de øvrige aktionærer ud af selskabet, blev put- og call optionerne heller ikke nævnt. Det var en ny forhandling. A afstod samtidig de værdiløse warrants.

Da G1 A/S havde købt blandt andet As aktier, blev der indgået en aftale om, at han skulle forblive tilknyttet selskabet på konsulentbasis, da de ikke turde undvære hans ekspertise. G1 A/S ville samtidig igen sikre sig mod fremtidig konkurrence fra A, og der blev indgået en aftale om forlængelse af konkurrencebegrænsningen, som G1 A/S også denne gang betalte for.

Procedure

A har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokumentet, hvoraf det blandt andet fremgår, at vederlaget for påtagelse af konkurrenceklausulen er indkomst, som et led i den udøvede erhvervsvirksomhed, og derfor kan indgå i virksomhedsordningen. Skatteministeriets anbringende om, at vederlaget ikke kan indgå i virksomhedsordningen, da det efter ministeriets opfattelse har sammenhæng med As aktiepost i H2 A/S, er nyt i forhold til Landsskatterettens behandling af sagen. Skatteministeriet har den 22. september 2009 frafaldet anbringendet om, at vederlaget er knyttet til As lønmodtagervirksomhed. Der er således nu enighed om, at den af A udøvede virksomhed skatteretligt skal anses for at være erhvervsmæssig, der kan udøves i den skattemæssige virksomhedsordning. Den indgåede konkurrenceklausul gik ud på, at H1 Design v/ A forpligtede sig til ikke at konkurrere med H2 A/S, som beskrevet i bestemmelsen. På tidspunktet for indgåelsen af klausulen drev A dels selvstændig virksomhed, A Design, med anvendelse af den skattemæssige virksomhedsordning. Der er i virksomheden skabt indtægter for ca. 18 mio. kr. eller 20.5 mio. kr. inkl. moms. As opfindervirksomhed er rettet mod at opnå licenser, ejerandele i selskaber og/eller indtægter fra samarbejder med investorer i øvrigt. Virksomheden blev i indkomståret 2003 udøvet i den skattemæssige virksomhedsordning. Pr. 1. januar 2004 omdannedes virksomheden til et anpartsselskab, H3 ApS.

Vederlaget for konkurrenceklausulen var erstatning for den begrænsning i erhvervsudøvelsen, han påtog sig. Aftalen var udtryk for, at G1 A/S ville overtage H2 A/S på et senere tidspunkt og derfor ønskede at skærme sin erhvervelse mod konkurrence. Den virksomhed, som A ved aftalen afskar sig fra at udøve, ville have været et led i hans personlige opfindervirksomhed, der var omfattet af virksomhedsordningen. Efter virksomhedsskattelovens § 1 kan skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, anvende virksomhedsordningen. Sagsøgers hovedstandpunkt er således, at vederlaget for konkurrenceklausulen følgelig også må henføres til den erhvervsmæssige virksomhed i virksomhedsordningen. Virksomhedsordningen anvendes efter virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, på "indkomst fra virksomheden". Der foreligger ikke nogen begrundelse for, at vederlaget ikke skulle være "indkomst fra virksomheden". I tilknytning hertil kan nævnes, at tilskud, som den erhvervsdrivende modtager, skal indgå i virksomheden. Det omhandlede vederlag for påtagelse af konkurrenceklausulen, skal hverken som lønindtægt, honorarindtægt eller personlig, ikke-erhvervsmæssig indkomst holdes uden for den af A anvendte virksomhedsordning.

Skatteministeriet har - som et nyt anbringende i forhold til Landsskatteretssagen - gjort gældende, at vederlaget har sammenhæng med As aktiepost i H2 A/S. Det gøres heroverfor gældende, at det ikke har nogen betydning, hvilken tilknytning der er mellem vederlaget og H2-aktierne, idet dette ikke ændrer vederlagets karakter, der er det afgørende. Vederlaget for konkurrenceklausulen er ydet for en ikke-aktivitet. Det centrale er, hvilken aktivitet der er tale om, og hvem der skal afstå fra at udføre den. I dette tilfælde var det As virksomhed, H1 Design ved A, der afstod fra at drive eller deltage i nogen virksomhed, der konkurrerede med H2 A/S. Denne aktivitet ville have været udøvet i As virksomhed, og vederlaget må derfor repræsentere en indtægt i As virksomhed og følgelig være omfattet af "indkomst fra virksomheden", jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, 1. pkt. Den konkurrerende aktivitet, som han skulle afholde sig fra, har entydigt tilknytning til den virksomhed, der drives i virksomhedsordningen. Skatteministeriet har henvist til, at der ved fastsættelse af købsprisen i to tilfælde skal ske et fradrag i købesummen på 3.500.000 kr. Hertil skal bemærkes, at der i de andre situationer, der nævnes i aktionæroverenskomsten ikke er tale om et sådan fradrag. Da handlen faktisk skete i 2004, skete der ikke noget fradrag i købesummen for aktierne. Alle aktionærerne modtog samme købesum for aktierne. Der skete endvidere forlængelse af konkurrenceklausulen, efter at A havde solgt sine aktier i H2 ApS.

A har videre gjort gældende, at hans aktiepost i H2 A/S også er en del af eller en følge af - erhvervsvirksomheden, idet opfIndervirksomheden modtog aktierne som vederlag for det foretagne apportindskud. Da den personlige erhvervsvirksomhed omdannes til et selskab pr. 1. januar 2004, indgik aktierne således også i den skattefrie virksomhedsomdannelse netop på grund af tilknytningen til erhvervsvirksomheden.

Det er As opfattelse, at hvis man finder, at vederlaget ikke havde tilknytning til erhvervsvirksomheden, men til aktierne i H2 A/S, måtte konsekvensen være, at vederlaget skulle beskattes som en aktieafståelse. Vederlaget skulle i givet fald beskattes som aktieindkomst eller kapitalindkomst. Det er ikke muligt nu, hvor alle ansættelsesfrister er sprunget at forhøje skatteyders aktieindkomst eller kapitalindkomst for 2003 (eller 2004). Skatteministeriets synspunkt herom hænger ikke sammen med, at ministeriet i svarskriftet henviste til, at forholdet var omfattet af aktieavancebeskatningsloven.

Hvis landsretten måtte finde, at Skatteministeriet har ret i standpunktet om, at vederlaget er knyttet til aktierne, og at det ikke kan indgå i virksomhedsordningen, må følgen heraf være, at Landsskatterettens kendelse, der fastslår, at der er tale om lønindkomst, skal tilsidesættes. A skal i givet fald have medhold i den subsidiære påstand.

Den mere subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at landsretten måtte finde, at en del af vederlaget kan henføres til virksomhedsordningen, og en del skal beskattes som personlig indkomst. I så fald skal sagen hjemvises til ligningsmyndighederne til foretagelse af den beløbsmæssige opgørelse i denne forbindelse.

Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokumentet, hvoraf det blandt andet fremgår, at Skatteministeriet har anerkendt, at As vederlag for påtagelse af konkurrenceklausul stort 3.500.000 kr. ikke er lønindkomst for ham i indkomståret 2003. Det betyder, at ministeriet ikke gør gældende, at A ikke driver selvstændig erhvervsvirksomhed, allerede fordi der er tale om lønmodtagervirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1. Loven finder alene anvendelse for skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Som det fremgår nedenfor, gør ministeriet fortsat gældende, at vederlaget ikke udspringer af selvstændig erhvervsvirksomhed, men er knyttet til As aktiepost i H2 A/S.

Frifindelsespåstanden støttes overordnet på, at vederlaget på 3.500.000 kr. har sammenhæng med As aktiepost i H2 A/S. Det betyder, at vederlaget ikke hidrører fra selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1. Som det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2, kan aktier omfattet af aktieavancebeskatningsloven ikke indgå i virksomhedsskatteloven, med mindre skatteyderen driver næring med sådanne aktier, hvilket A ikke gør. Også denne bestemmelse indebærer, at det omstridte vederlag ikke kan være omfattet af virksomhedsskatteordningen.

A bærer bevisbyrden for, at honoraret er omfattet af virksomhedsskatteordningen, hvilken bevisbyrde han ikke har løftet.

Den klare sammenhæng med As aktiepost i H2 A/S og dermed den virksomhed, som han indskød som apportindskud fremgår af aktionæroverenskomstens pkt. 8.8.2 og pkt. 8.9.2 om købsprisen for As aktier for det tilfælde, at G1 A/S i henhold til put-optionen eller call-optionen erhvervede aktierne. Hvis det var tilfældet, skulle det omstridte beløb fratrækkes i G1' købesum. Ved det faktiske salg er der formentlig også taget hensyn hertil, jf. aktie overdragelsesaftalen, hvorefter A afstår fra at udnytte de til ham udstedte warrants. Men det afgørende er ikke denne aftale, men det oprindelige aftalesæt, hvorefter der i nævnte tilfælde sker regulering i prisen for det omstridte beløb på 3,5 mio. kr.

Det bemærkes, at såvel aktionæroverenskomsten som aftalen om konkurrenceklausulen er indgået som led i investeringsaftalen.

Den klare sammenhæng fremgår også af, at det var G1 A/S, der betalte beløbet. Hvorfor skulle G1 A/S - ene af alle - betale beløbet i henhold til konkurrenceklausulsaftalen med mindre, der var en sådan sammenhæng. Det havde været mere naturligt, at det var H2 A/S, der - som den der udøvede virksomheden, der ikke måtte konkurreres med betalte vederlaget. I så fald havde vederlaget været lønindkomst.

A har da også selv betragtet aktieposten som udenfor virksomheden H1 Design, jf. årsrapporterne for H1 Design for indkomstårene 2002 og 2003. De er medtaget i hans almindelige indkomst- og formueopgørelser for indkomstårene 2002 og 2003.

A anfører i replikken, at ministeriets anbringende indebærer, at vederlaget skal beskattes som aktieindkomst eller kapitalindkomst. Det får A til at drage den konsekvens, at der ikke nu kan foretages en skatteansættelse jf. skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27. A har ikke ret af to grunde. For det første er vederlaget fortsat personlig indkomst og ikke aktieindkomst eller kapitalindkomst. For det andet vedrører nærværende sag, om sagsøgeren kan anvende virksomhedsskatteordningen på det omtvistede beløb eller ej. Landsretten skal således fortsat afgøre samme spørgsmål.

Landsrettens begrundelse og resultat

Efter bevisførelsen lægger landsretten til grund, at der i 2003 efter et langt og kompliceret forhandlingsforløb, blev opnået enighed mellem G1 A/S, A og øvrige anpartshavere og investorer om en investeringsaftale, hvorefter blandt andet G1 A/S skulle indskyde ny kapital i og tegne aktier i H2 ApS, der samtidig blev omdannet til et aktieselskab. Der blev endvidere opnået enighed om, at G1 A/S i årene efter skulle erhverve alle aktier i H2 A/S, og at forretningskonceptet i H2 A/S samtidig blev udvidet til også at omfatte boligbyggeri. Endelig blev der samtidig opnået enighed om, at A i sin personlige opfindervirksomhed påtog sig en konkurrenceklausul, og at G1 A/S betalte vederlaget herfor, da det var vigtigt for G1 A/S at sikre sig mod fremtidig konkurrence fra A, der besad en afgørende viden inden for det område, som G1 A/S med kapitalindskuddet i H2 A/S investerede et væsentligt beløb i.

Vederlaget i 2003 fra G1 A/S til A på 3.500.000 kr. var derfor betaling for at han i en nærmere angiven periode i sin personlige opfindervirksomhed ikke måtte beskæftige sig med den del af H2 projektet, der vedrørte boligbyggeri, og som ifølge A og statsautoriseret revisor DMs samstemmende forklaringer, der lægges til grund af landsretten, ikke var blevet indskudt i H2 ApS ved selskabsstiftelsen i 2000. At vederlaget var betaling for konkurrencebegrænsningen bestyrkes endvidere af SSs forklaring, herunder det forhold, at G1 A/S i 2004, efter at de havde købt As aktier i H2 A/S, forlængede konkurrencebegrænsningsaftalen med A og betalte yderligere 1.000.000 kr. herfor.

Vederlaget på 3.500.000 kr. er derfor indkomst fra As opfindervirksomhed og kan beskattes i den skattemæssige virksomhedsordning.

Det forhold, at det i put og call optionerne i aktionæroverenskomsten var bestemt, at veder laget på 3.500.000 kr. skulle fradrages i en senere købesum for As aktier, kan under disse omstændigheder ikke ændre ved, at vederlaget reelt var betaling for konkurrencebegrænsningsaftalen.

Landsretten tager herefter As principale påstand til følge.

Skatteministeriet skal betale sagens omkostninger til A med 65.000 kr. herunder til dækning af advokatudgifter, retsafgift og ekstrakt.

T h i k e n d e s f o r r e t

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at As vederlag på 3.500.000 kr. for påtagelse af en konkurrenceklausul i indkomståret 2003 skal beskattes i den personlige virksomhed A Design, v/ A under anvendelse af den skattemæssige virksomhedsordning.

I sagsomkostninger skal skatteministeriet inden 14 dage betale 65.000 kr. til A.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8a.