Dokumentets metadata

Genoptagelse - ekstraordinær - særlige omstændigheder - underskudssaldo

Sagen vedrørte dels spørgsmålet om, hvorvidt et selskab var berettiget til ekstraordinært at få genoptaget sin skatteansættelse for indkomstårene 2006 og 2007, dels spørgsmålet om, hvorvidt SKAT var berettiget til at korrigere selskabets underskudssaldo for indkomstårene 2008 og 2009.For så vidt angår spørgsmålet om genoptagelse, gjorde selskabet for indkomståret 2007 gældende, at der forelå særlige omstændigheder, fordi SKATs skønsmæssige ansættelse af selskabets indkomst for det pågældende indkomstår var åbenbart urimelig, og fordi der var begået fejl fra selskabets revisors side. Selskabet gjorde endvidere gældende, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, var iagttaget, idet det fornødne kendskab til omstændighederne, der begrundede genoptagelsesanmodningen, ikke forelå, før selskabets nye revisor fik lejlighed til at gennemgå sagen, subsidiært at der forelå de fornødne særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt.For så vidt angår spørgsmålet om korrektion af selskabets underskudssaldo for indkomstårene 2008 og 2009, gjorde selskabet gældende, at der var tale om en ændring af skatteansættelsen, som SKAT kun kunne foretage under iagttagelse af fristreglerne i skatteforvaltningsloven.Retten fandt, at selskabet ikke var berettiget til at genoptagelse af skatteansættelsen for 2006, idet selskabet ikke havde fremført nogen anbringender til støtte for påstanden om genoptagelse, og idet en opgørelse fra selskabets nye revisor ikke i sig selv dokumenterede, at der var fejl i selskabets oprindelige selvangivelse.Retten fandt videre, at selskabet ikke var berettiget til ekstraordinær genoptagelse, allerede fordi fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke var iagttaget. Retten henviste i den forbindelse til, at det var ubestridt, at selskabet havde modtaget SKATs forslag til afgørelse og den i henhold hertil udarbejdede årsopgørelse, samt at alle faktuelle oplysninger har været til stede hos selskabet eller dets revisor. Det forhold, at selskabet i 2010 eller 2011 blev uenig med den tidligere revisor, kunne ikke føre til et andet resultat.Endelig fandt retten, at en korrektion af en underskudssaldo ikke var en ændring af skatteansættelsen, og at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2, ikke var til hinder for den ændring, der var foretaget af skattemyndighederne.Skatteministeriet blev derfor frifundet.

Parter

H1

(v/ adv. Niels Thestrup)

mod

Skatteministeriet

(v/ Kammeradvokaten v/ adv. Mattias Chor)

Afsagt af byretsdommer

Ulla Ingerslev

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen, der er anlagt den 27. februar 2015, vedrører dels spørgsmålet, om H1 er berettiget til at få genoptaget skatteansættelserne for 2006 og 2007, dels om skattemyndighederne har været berettiget til at foretage ændringer for 2008 og 2009 i selskabernes underskudssaldi.

H1s påstand er at sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgers og sagsøgers sambeskattede datterselskabers skatteansættelser for indkomstårene 2006 og 2007 skal genoptages, og at de af SKAT foretagne genoptagelser/ændringer vedrørende sagsøgers og sagsøgers sambeskattede datterselskabers indkomstopgørelser for indkomstårene 2008 og 2009 er ugyldige.

Skatteministeriets påstand er frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten har den 28. november 2014 truffet afgørelse i sagen og har i den forbindelse afslået H1s anmodning om genoptagelse af indkomstansættelsen for selskabets indkomstår 2006-2006.

Landsskatteretten har endvidere stadfæstet SKATs ændring af selskabets underskudssaldo for indkomstårene 2008-2009 og fordelingen af underskud for indkomståret 2009.

Af afgørelsen fremgår følgende faktiske oplysninger:

"...

Selskabet er holdingselskab for 12 datterselskaber, som det er sambeskattet med og administrationsselskab for. Fire af disse selskaber var tvangslikvideret eller under konkurs i 2009 og dermed ude af sambeskatningen.

Selskabet har indgivet selvangivelser således:

*Underskudssaldoen for 2009 er nedsat med primo underskudssaldiene på de 4 selskaber, der går konkurs i 2009.

Selvangivelserne for 2005, 2006, 2008 og 2009 er modtaget inden for 3 års fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Årsopgørelse er udskrevet på grundlag af de indsendte selvangivelser.

Selvangivelsen for indkomståret 2007 er indkommet efter 1. maj i det fjerde år efter indkomståret dvs. efter 1. maj 2011, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. SKAT har foretaget en skønsmæssig ansættelse. SKAT har til brug herfor den 8. januar 2009 fremsendt forslag til en ansat skattepligtig indkomst på 0 kr. Det fremgår af forslaget til afgørelse, at den ansatte indkomst udgør 0 kr. efter fradrag af selskabets underskud for tidligere år. Da der ikke indkom bemærkninger hertil, er der den 19. februar 2009 udskrevet årsopgørelse på grundlag af forslaget. Af SKATs sagsfremstilling fremgår, at indkomsten for 2007 blev ansat til 4.783.912 kr., der - efter fradrag af selskabets egen underskudssaldo ultimo 2006 på samme beløb - medførte en skattepligtig indkomst på 0.

SKAT har bemærket, at SKAT på tidspunktet for den skønsmæssige ansættelse ikke kendte koncernskatten for 2008, da selvangivelsen for dette indkomstår havde afleveringsfrist den 30. juni 2009. SKAT kunne således ikke foretage konsekvensændringer som følge af den skønsmæssige ansættelse på dette tidspunkt. Da selskabet indsendte selvangivelserne for indkomstprene 2008 og 2009 den 8. marts 2012, blev der ved opgørelsen af restunderskud samt for 2009 underskudsfordelingen taget udgangspunkt i den senere udarbejde selvangivelse for 2007 og ikke SKATs skønsmæssige ansættelse for 2007. Det er dette forhold, der giver anledning til ændringerne ved denne afgørelse.

Selskabets revisor har over for SKAT oplyst, at årsagen til, at SKAT ikke har modtaget koncernens selvangivelser for 2007, herunder for sambeskatningsindkomsten, er, at hovedanpartshaveren var af den opfattelse, at den tidligere revisor havde indsendt selvangivelserne i juni 2011. Desuden er oplyst, at der havde været uoverensstemmelser mellem hovedanpartshaveren og den tidligere revisor.

Samtidig med indsendelse af selvangivelserne for 2008 og 2009 (8. marts 2012) anmodede selskabets revisor om genoptagelse af selskabets indkomstår 2007 med anmodning om ændring i overensstemmelse med selvangivelsen af 30. juni 2011. Ved brev af 15. maj 2012 kom selskabets revisor med yderligere bemærkninger om genoptagelse af selskabets indkomstår 2007 samt bemærkning om også at få indkomstårene 2008-2010 på plads. SKAT udsendte høringsbrev den 9. januar 2013 og modtog den 5. april 2013 høringssvar med følgende ændringer til de selvangivne beløb for sambeskatningsindkomsterne for 2006-2010:

*Underskudssaldoen for 2009 er nedsat med primo underskudssaldiene på de 4 selskaber, der går konkurs i 2009, på i alt 21.111.550 kr.

Afvigelserne fra de tidligere indsendte selvangivelsesoplysninger skyldes alene divergenser i underskudsfremførsel og underskudsfordeling. Høringssvaret er af SKAT anset som anmodning om genoptagelse af indkomstårene 2006-2010. Da ansættelsen vedrørende indkomståret 2010 var påklaget til Landsskatteretten, vedrører SKATs afgørelse indkomstårene 2006-2009.

..."

Landsskatterettens afgørelse lyder:

"...

Indkomstårene 2006-2007

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, fremgår, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat senest den 1. maj i det fjerde årefter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen (ordinær ansættelse).

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, fremgår, at en ansættelse uanset fristerne i § 26 kan ændres i nærmere opremsede tilfælde - herunder nr. 8, hvorefter told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige kan give tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder (ekstraordinær ansættelse).

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.

For så vidt angår indkomståret 2006 er den oprindelige ansættelse sket på baggrund af selskabets selvangivelse. Anmodning om genoptagelse anses for sket i forbindelse med selskabets revisors fremsendelse af ny opgørelse ved e-mail af 5. april 2013, og således efter udløbet af fristen for ordinær ansættelse. Der ses ikke at være grundlag for ekstraordinær ansættelse, idet der ikke foreligger særlige omstændigheder eller i øvrigt er grundlag herfor, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1.

For så vidt angår indkomståret 2007 er der fastsat en skønsmæssig ansættelse den 19. februar 2009. Selskabets selvangivelse blev indsendt til SKAT ved brev af 30. juni 2011 og der blev ved indsendelsen af selvangivelserne for 2008 og 2009 den 6. marts 2011 dommerens bemærkning: retteligt 2012 anmodet om genoptagelse af ansættelsen for 2007, således at selvangivelsen blev lagt til grund. Anmodning om genoptagelse er således sket efter udløbet af fristen for ordinær ansættelse. Da det må lægges til grund, at selskabet ved modtagelse af årsopgørelsen af 19. februar 2009 blev bekendt med SKATs ansættelse, og da selskabet herefter eller senest ved indsendelse af selvangivelsen den 30. juni 2011 måtte være klar over, at der kunne være grundlag for en ekstraordinær ansættelse, er anmodningen om genoptagelse den 6. marts 2013 dommerens bemærkning: retteligt 2012 indkommet efter udløbet af 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Det bemærkes herved, at uoverensstemmelser mellem hovedanpartshaveren og hans revisor ikke er en sådan omstændighed, der giver grundlag for at se bort fra fristen.

SKATs afgørelse om nægtelse af genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2006 og 2007 stadfæstes herefter.

Indkomstårene 2008-2009

Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, fremgår, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om ændring af en indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, omfatter ændring af en indkomst- eller ejendomsværdiskat. Der er ikke ved korrektion af restunderskuddet (som fremgår af felt 85 af selvangivelsen) tale om en ændring af indkomst- eller ejendomsværdiskat. En korrektion heraf anses derfor at kunne foretages uden hensyn til fristen i § 26, stk. 1.

SKATs korrektion af restunderskuddet ved udgangen af 2008 og 2009 anses herefter for berettiget.

SKAT ændring af underskudsfordelingen for 2009 er foretaget inden for fristen i § 26, stk. 1.

SKATs afgørelse stadfæstes også på dette punkt.

..."

Forklaringer

KC har forklaret, at han og hans tidligere ægtefælle, IG, ejer H1 med halvdelen hver. Han har endvidere været direktør for H1 fra stiftelsen i 2001 til for ca. 1 år siden. H1 er moderselskab og administrationsselskab for en række datterselskaber.

G1 er det oprindelige selskab, fra 1990. Det er stadig aktivt, men uden drift. Han er uddannet ejendomsmægler og de købte, renoverede og udlejede ejendomme, hvorefter de solgte den enkelte ejendom og købte en ny. I starten var det en sidevirksomhed mens han havde fuldtidsarbejde som ejendomsmægler. Fra 2003 ansatte han en direktør i mæglervirksomheden og gik fuldtids ind i investeringerne i koncernen. G2 er ikke længere aktivt. Det startede som factoringselskab og lånte i kortere perioder penge ud. Som følge af disse udlån overtog de nogle af de nedenfor anførte selskaber, fordi kunderne ikke kunne overholde deres forpligtelser, blandt andet G3, der ikke længere er aktivt, men er gået konkurs. De øvrige selskaber i koncernen er primært ejendomsrelaterede, fordi det var deres primære branche. Selskabet G4, hvor de havde 10-12 medarbejdere, blev oprettet med henblik på at renovere deres egne ejendomme. G5 kom de til at eje, fordi de ejede ejendommen, det lå i. De har efterfølgende solgt ejendommen og i den forbindelse lukket bageriet. Selskabet blev derefter tomt. Selskabet G6 er tomt i dag, men blev anvendt til udlejning af ejendomme. G7 og G8 blev erhvervet i 2003 som følge af nødlidende fordringer, der blev købt, efter at G2 havde ydet lån til de daværende ejere. De havde ikke tænkt at sælge disse to ejendomsselskaber, men blev nødt til det pga. krisen. G9er en gammel virksomhed, der i dag driver en golfbane. G9 ejes i dag af H1, IG personligt og nogle få andre ejere, der ejer få procent af selskabet. G10 er tomt efter salg af ejendommen i 2007. G11 ejer jorden og den ejendom, hvor G9 driver golfbane. G11 er det aktive selskab i koncernen. De har kun ejet en del af G12, og det selskab blev lukket i 2008 eller 2009.

I dag er der kun drift i G11 og G9. De øvrige selskaber bevares kun for at fremføre underskud.

Han erindrer ikke, hvorfor selvangivelsen for 2006 først blev indsendt i december 2007 og derfor for sent. Han har brugt WC som revisor siden 1990'erne. De havde to bogholdere ansat i nogle af firmaerne - dels i et personligt selskab og dels i G3. I G11 var der også en bogholder. For de øvrige selskaber foretog WC bogføringen af alle bilag med ca. 1-2 ugers mellemrum. Han selv har ikke tænkt meget over selvangivelsen men mest fokuseret på regnskaberne. WC foretog det praktiske vedrørende regnskaber og selvangivelser. Han selv åbnede al post og fordelte den til de relevante.

Han ved ikke, hvorfor 2007-selvangivelsen først blev indgivet i 2011. Han troede, at alt var ok. De var storkunde i F1-Bank, og han koncentrerede sig om selskabernes flytning fra banken. Endvidere flyttede de personligt fra Y1 i 2008.

Han husker ikke at have modtaget agterskrivelsen fra 8. januar 2009, og han har ikke tidligere fået en skønsmæssig ansættelse. Hvis han har fået skrivelsen, ville han have kigget kort på den og set, at der stod 0 kr., og han ville have lagt den over i bakken til revisor. Han ville derimod have reageret, hvis det fremgik, at han skulle betale 2 mio. kr. Han forventede nok, at revisor ville foretaget det, der skulle til. Han har ikke tænkt over, hvad der stod i brevet. Han vidste, at han havde underskud og ikke skulle betale skat. Han husker heller ikke at have modtaget årsopgørelsen, der er udskrevet den 19. februar 2009. Han har nok ringet til WC og bedt ham om at betale skattetillægget på 5.000 kr. Han har ikke tænkt nærmere over det.

Han fik et chok, da han fandt ud af, at selvangivelsen for 2007 ikke var indleveret. Han husker ikke, hvordan han fik oplysningen, om det var via brev fra SKAT, eller fordi KO havde nævnt det. Det var i 2011. Han havde i nogle år brugt KO som personlig rådgiver, og vistnok i 2010 stoppede WC ret hurtigt hos R1 og blev selvstændig. Selskaberne fortsatte med at anvende WC i hans nye firma i ca. 1 år, idet de ikke tidligere havde haft uoverensstemmelser. Han havde gennem alle årene opfattet WC som meget hjælpsom og troværdig. WC lavede også det følgende års regnskabstal, blandt andet fordi han op til tidspunktet i efteråret 2010 var kommet hos dem ca. 1 gang ugentligt. I forbindelse med WCs skift fra R1 modtog de en meget stor regning fra R1, som de ikke ville betale, idet de aldrig tidligere havde betalt så meget. Regningen endte i retten, og det endte med et meget dårligt samarbejde med R1. Blandt andet var hverken de selv, WC eller KO i stand til at få udleveret materiale fra R1. Det er denne uoverensstemmelse, han har henvist til i forbindelse med sagen.

Da han i juni 2011 pludselig forstod, at selvangivelsen for 2007 ikke var indleveret, reagerede han og fik fat på WC, der indleverede selvangivelsen og også lavede regnskabet for de efterfølgende år. Derefter besluttede de i koncernen at skifte revisor. Han mener, at det stod i fakturaen fra R1, at der var indleveret selvangivelse. Han har ikke anlagt sag mod WC, for det kom frem, at WC ikke var forsikret.

Når det, han opfatter som de rigtige regnskabstal, først blev indleveret den 5. april 2013, skyldes det formentlig den nye revisors problemer med at få bilagene udleveret.

KO har forklaret, at han er registreret revisor og har arbejdet som revisor siden 1978. Han har arbejdet i flere revisionsvirksomheder og kom til R2 i 2008. Hele hans afdeling flyttede i 2013 til R3. Han var siden 2007 i bestyrelsen for G11 og G9. R2 blev valgt som revisor for koncernen fra efteråret 2011, fordi der skete ting med den tidligere revisor, WC, der blev frataget bevillingen, fordi han ikke opnåede forsikringsdækning. De blev også klar over, at der var kaos med selvangivelserne. De fandt ud af, at der ikke var indgivet selvangivelser for koncernen for 2007, 2008, 2009 og 2010. Der var dog indleveret for datterselskaberne G11, G9 og G13 for 2010.

Han tror, at SKAT rykkede for selvangivelserne for 2008 og frem, ligesom SKAT begyndte at se på selvangivelsen for 2010 for de tre selskaber, hvis selvangivelser var indleveret. Koncernen modtog skatteopkrævning for disse selskaber, fordi de havde overskud, og fordi der ikke var taget højde for at koncernen samlet havde underskud pga. sambeskatningen.

Han fandt ud af, at WC havde indsendt selvangivelsen for 2007 den 30. juni 2011. WC havde også udarbejdet selvangivelser for 2008- 09, og det var disse selvangivelser, han indsendte i marts 2012. Han sendte måske også selvangivelsen for 2007 for at være på den sikre side. Hvis der på det tidspunkt blev indsendt selvangivelse for 2007, var det den, WC havde udarbejdet. Han skrev i marts 2012, at selvangivelserne tidligere var indsendt i november 2011. SKAT havde modtaget disse men ikke lagt dem ind i systemet. Han fik også at vide, at indsendelsen i november 2011 ikke kunne anses som en anmodning om genoptagelse, og indsendelserne i marts 2012 blev heller ikke opfattet som en anmodning om genoptagelse. Når SKAT i brevet af 9. januar 2013 har henvist til hans brev af 15. maj 2012, kan det skyldes, at han med det pågældende brev har indgivet en formel anmodning om genoptagelse. Normalt plejer man bare at få skatten genoptaget, men her blev det nægtet.

Han er bekendt med de opgørelser, der er sendt til SKAT den 5. april 2013 af LH, der var R2s skattechef. LH havde konstateret, at tallene for sambeskatningsindkomsten for 2006 ikke var korrekt. WC havde ikke brugt de rigtige tal og derfor måtte de udarbejde nye oversigter. De har set på de enkelte selskabers tal og har haft mange drøftelser med skat om opgørelserne. SKAT har endvidere meddelt dem tal for sambeskatningsindkomsten.

For 2006 skal de totale underskudssaldi for selskaberne ved en korrekt opgørelse af tallene være det beløb på 6,9 mio. kr. der fremgår af oversigten for H1 2006. Han ved ikke, hvordan tallet på 4,7 mio., der fremgår af den oprindeligt indsendte selvangivelse for 2006, er fremkommet. Han ved heller ikke nærmere, hvilke mellemregninger, der var forkerte. De har lagt de selvangivne indkomster til grund, og har kun korrigeret sambeskatningsindkomsten. Han kan ikke forklare, hvorfor primosaldoen for det skattemæssige underskud som anført i den oprindelige selvangivelse på side 2 til 5.925.587 kr. ikke svarer til primosaldoen i deres opgørelse anført til 7.049.389 kr.

De har ikke udarbejdet opgørelsen af den skattepligtige indkomst for 2007 men taget udgangspunkt i WCs tal. De har for 2007, 2008 og 2009 foretaget konsekvensberegninger under forudsætning af, at underskuddene bestod.

Han kender ikke nærmere til H1s årsrapport for 2007 men mener, at det store overskud, der fremgår af side 9 i årsrapporten og er anført som indtægter af andre kapitalandele med stor sandsynlighed hidrører fra, at G9 blev stiftet og udbudt på aktier, og man derfor havde solgt aktier i et datterselskab, hvilket medfører en ikke skattepligtig avance. Han har først set årsrapporten lige inden retsmødet men mener, at der er taget højde for dette ved den opgørelse, de har udarbejdet i 2013. Foreholdt, at der i deres oversigt for 2007 er anført et beløb på 12.127.264 kr. som positiv skattepligtig indkomst før underskud, er det nok ikke en sådan avance, der er tale om.

Han kender ikke nærmere til det store underskud i den skattepligtige indkomst for 2008.

Den økonomiske betydning for koncernen, hvis sagsøgeren ikke får medhold i sagen, vil være, at koncernen mister det underskud på 9,2 mio. kr. der var ultimo 2007. Den skattemæssige værdi af dette er 23,5% og falder til 22% i år. Værdien vil være i alt ca. 1,5 mio. kr.

Parternes synspunkter

H1 har i påstandsdokument af 11. januar 2016 gjort gældende:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende,

..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument af 8. januar 2016 gjort gældende:

"...

1. ANBRINGENDER

1.1 Genoptagelse

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at H1 ikke er berettiget til at få genoptaget sin skatteansættelse for indkomstårene 2006 og 2007.

H1 har ikke for nogen af indkomstårene overholdt fristen for ordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og betingelserne for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2, er heller ikke opfyldt for nogen af indkomstårene.

1.1.1 Genoptagelse af skatteansættelsen for 2006

Det er H1, der skal godtgøre, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt, jf. nærmere herom i afsnit 3.1.2 nedenfor.

Fra H1s side er der imidlertid slet ikke fremført nogen anbringer til støtte for påstanden om, at selskabets skatteansættelse for 2006 skal genoptages.

Skatteministeriet opfordrede i sit svarskrift (s. 4, 5. afsnit) H1 til at redegøre for, på hvilket grundlag selskabet anser genoptagelsesbetingelserne for opfyldt.

På det forberedende retsmøde den 27. maj 2015 tilkendegav H1, at opfordringerne ville blive besvaret i replikken.

På trods heraf har H1 hverken i sin replik eller i øvrigt forholdt sig til, hvorfor der skulle være grundlag for at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2006.

Idet H1 således - trods udtrykkelig opfordring hertil - ikke har anført nogen anbringender til støtte for påstanden om, at selskabets skatteansættelse for 2006 skal genoptages, skal Skatteministeriet allerede af denne grund frifindes.

Det bemærkes i øvrigt, at H1s skatteansættelse for 2006 er foretaget i overensstemmelse med selskabets egne oplysninger i selvangivelsen for 2006 (bilag A), og det er end ikke forsøgt godtgjort, hvorfor opgørelsen fremsendt ved mail af 5. april 2013 (bilag J) skal lægges til grund i stedet for selvangivelsen.

1.1.2 Genoptagelse af skatteansættelsen for 2007

Som grundlag for at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2007 har H1 (alene) henvist til, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. l, nr. 8.

Det er således ubestridt, at den ordinære frist for genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, ikke er iagttaget.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan der - uanset fristerne i § 26 - ske genoptagelse, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003, de specielle bemærkninger til § 1, nr. 2), at afgørelsen af, om der skal ske genoptagelse, beror på en konkret vurdering af, om der foreligger særlige omstændigheder, og om det må anses for urimeligt at opretholde ansættelse.

Det fremgår ligeledes af forarbejderne, at bevisbyrden for, at betingelserne for ekstraordinær gentoptagelse er opfyldt, påhviler den skattepligtige, jf. f.eks. også SKM2012.170.ØLR .

Bestemmelsen fortolkes ganske restriktivt, og det forhold, at en ansættelse efterfølgende måtte vise sig at være forkert, opfylder ikke i sig selv betingelsen.

Både efter forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og praksis, jf. f.eks. SKM2013.739.ØLR og SKM2008.990.ØLR , er det en betingelse, at der - ud over at skatteansættelsen er forkert - foreligger særlige omstændigheder.

H1 har ikke dokumenteret, at der foreligger de påkrævede særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Det er ikke korrekt, at der foreligger særlige omstændigheder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8's forstand, hvis en skønsmæssig afgørelse er åbenbart forkert eller åbenbart urimelig.

Det kriterium, som H1 forfægter, svarer til kriteriet for at tilsidesætte en skønsmæssig ansættelse ved prøvelsen som led i behandlingen af en klage over den skønsmæssige ansættelse, jf. f.eks. UfR 2009.476/2 H (SKM2009.37.HR ). Der er forskel på, hvornår en skønsmæssig ansættelse kan tilsidesættes som led i almindelig klagebehandling, og hvornår der kan ske ekstraordinær genoptagelse som følge af særlige omstændigheder.

H1 klagede ikke over den skønsmæssige ansættelse, men forholdt sig passiv i tre år og anmodede derefter om (ekstraordinær) genoptagelse.

Det taler i sig selv imod genoptagelse, at H1 både undlod at klage, og at selskabets anmodning om (ekstraordinær) genoptagelse udelukkende blev støttet på forhold, som selskabet hele tiden havde været bekendt med, samt at anmodningen ikke blev indgivet uden unødigt ophold, jf. UfR 2003.1986 H.

Det afgørende for, at en skønsmæssig ansættelse kan genoptages i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er, at den skønsmæssige ansættelse er åbenbart forkert i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet.

Den 8. januar 2009, hvor SKAT udsendte sit forslag til en skønsmæssig ansættelse af H1s skattepligtige indkomst for 2007, forelå - ud over selskabets selvangivelser for tidligere år - tillige selskabets årsrapport for 2007 (bilag K).

Af resultatopgørelsen i årsrapporten (bilag K, s. 9) fremgår, at H1 realiserede et resultat før skat på kr. 15.316.403, og at selskabet betalte kr. 3.889.969 i skat for 2007. Ifølge årsrapportens note 4 (bilag K, s. 12) er beløbet sammensat af H1s egen skat af årets resultat på kr. 3.031.816,- og indkomstskat vedrørende tilknyttede virksomheder på kr. 858.153,-.

Af fortegnelsen over selskabets aktiver i balancen i årsrapporten (bilag K, s. 10) fremgår endvidere, at værdien af udskudte skatteaktiver (der ifølge anvendt regnskabspraksis bl.a. dækker over skatteværdien af fremførselsberettigede skattemæssige underskud, jf. bilag K, s. 7, sidste afsnit) er ansat til kr. 0,-.

Når henses hertil og til, at selskabet i 2005 og 2006 selvangav positive indkomster på henholdsvis kr. 1.270.440,- og kr. 1.141.675,-, kan det udøvede skøn ikke anses for forkert - endsige åbenbart forkert - ud fra de oplysninger, der forelå på afgørelsestidspunktet.

På baggrund af de både daværende og nuværende oplysninger er SKATs skøn derimod et sagligt og tilmed lempeligt skøn over selskabets skattepligtige indkomst. Som følge af oplysningerne i H1s årsrapport for 2007 om, at der ikke var noget fremførselsberettiget underskud, måtte SKAT således gå ud fra, at den skattepligtige indkomst mindst svarede til det fremførte underskud fra tidligere år, således at underskudssaldoen var udlignet.

At SKAT nøjedes med at ansætte H1s skattepligtige indkomst til et beløb svarende til underskudssaldoen på kr. 4.763.912,- forekommer imidlertid at være et lempeligt skøn, når det tages i betragtning, at selskabet havde afsat knap kr. 3,9 mio. til betaling af skatter for indkomståret 2007, og at selskabsskatten udgjorde 25 %.

H1 har ikke heroverfor fremlagt nogen beviser for, at SKATs skønsmæssige ansættelse af indkomsten for 2007 er forkert, hvorved bemærkes, at ekstraordinær genoptagelse som følge af særlige omstændigheder forudsætter, at selskabet fører et sikkert bevis herfor, jf. UfR 2010.2996 H (SKM2010.551.HR ).

Der er derfor ikke grundlag for at genoptage H1s skatteansættelse for 2007 i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

1.1.3 Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 - den lille fristregel

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., skal genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

H1 har for 2006 ikke godtgjort, at fristen er iagttaget.

H1s genoptagelsesanmodning vedrørende 2007 er støttet på, at SKATs skønsmæssige ansættelse af selskabets indkomst er forkert, og det er følgelig dette forhold, der efter H1s opfattelse begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Fra modtagelsen af årsopgørelsen udskrevet den 19. februar 2009 (bilag D) var H1 bekendt med det forhold, der efter selskabets opfattelse begrunder en fravigelse af seksmåneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. Det bemærkes herved, at H1 ubestridt har modtaget årsopgørelsen, og at selskabet ikke har henvist til omstændigheder efter den 19. februar 2009, som var af relevans for genoptagelsesanmodningen.

Seksmåneders fristen løber derfor fra den 19. februar 2009, jf. også SKM2013.343.ØLR og SKM2011.140.ØLR.

H1 anmodede først om genoptagelse den 6. marts 2012, jf. bilag F og bilag G, og dermed mere end 3 år efter, selskabet fik kendskab til det forhold, som efter selskabets opfattelse begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

De bemærkninger, som H1 selv har fremsat om fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, understøtter i øvrigt, at fristen ikke er iagttaget. I replikken, s. 2, 2. afsnit, henviser H1 til, at

"...

det fornødne kendskab til omstændighederne, der begrunder anmodningen ikke forelå, før den ny revisor fik lejlighed til at gennemgå sagen.

..."

Det anførte viser, at H1 allerede var kommet til kundskab om de omstændigheder, der var relevante for genoptagelsesanmodningen. Det var således på baggrund af revisors gennemgang oplysningerne i sagen - som følgelig allerede forelå - at H1 anmodede om genoptagelse.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er ikke iagttaget for 2006 eller 2007, og genoptagelse af også af denne grund udelukket.

1.2 Korrektion af underskudssaldi

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at SKAT var berettiget til at korrigere H1s underskudssaldi for 2008 og 2009.

Korrektion af underskudssaldoen er ikke udtryk for nogen ændring af skatteansættelsen og kan derfor foretages uden hensyntagen til fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, og betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2.

1.2.1 Ændring af underskudssaldo for 2008

Ligningslovens dagældende § 15, stk. 1, har følgende ordlyd:

"...

Såfremt den for et indkomstår opgjorte skattepligtige indkomst udviser underskud, kan dette underskud fradrages i den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår. Fradraget kan kun overføres til et senere indkomstår, i det omfang det ikke kan rummes i tidligere års indkomst.

..."

Det afgørende for, om et skattemæssigt underskud kan anvendes til modregning i positiv skattepligtig indkomst er dermed, om selskabets skattepligtige indkomst for de tidligere år udviser et underskud og ikke størrelsen på en eventuel underskudssaldo.

Efter skattekontrollovens § 1, stk. 1, 1. pkt., skal enhver, der er skattepligtig her til landet, årligt selvangive sin indkomst over for told- og skatteforvaltningen, hvad enten indkomsten er positiv eller negativ.

Hvert år opgøres dermed en positiv eller en negativ skattepligtig indkomst.

Efter skattekontrolloven gælder derimod ingen pligt til at angive en underskudssaldo for skattemæssige underskud, der kan anvendes til modregning i fremtidig skattepligtig indkomst (felt 085 på blanket 05.007 - selvangivelse for aktieselskaber m.fl., jf. herved bilag A).

Af vejledningen til den selvangivelsesblanket 05.007 (vil blive medtaget i Skatteministeriets materialesamling), som H1 har anvendt (bilag A), fremgår det også udtrykkeligt, at:

"ultimosaldoen kan angives i felterne på forsiden" (min understregning)"

Tilsvarende er det anført i forarbejderne til reglerne om registrering af fremførselsberettigede underskud, jf. lovforslag nr. 144 af 26. februar 2014 (de almindelige bemærkninger, afsnit 2.1.1), at:

"...

Selskaber m.v. kan på selvangivelsen angive akkumulerede, uudnyttede, fremførselsberettigede underskud. (min understregning)

..."

Størrelsen på en eventuelt angivet underskudssaldo på selvangivelsen er således uden betydning for retten til at modregne underskud i positiv skattepligtig indkomst.

Dette understøttes tillige af de ovennævnte forarbejder til reglerne om registrering af fremførselsberettigede underskud, jf. lovforslag nr. 144 af 26. februar 2014 (de specielle bemærkninger til § 2, stk. 2)

"...

Hvis fremførselsberettigede underskud er indberettet til underskudsregisteret med forkerte beløb, og dermed ikke svarer til de oprindelige skatteansættelser, kan SKAT korrigere beløbene i underskudsregisteret. Denne afgørelse vil kunne påklages til Landskatteretten efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1, nr. 1.

Har et selskab således i den indberettede saldo inkluderet et tidligere underskud med et forkert beløb i forhold til årets resultat, vil SKAT kunne korrigere det forkerte beløb i saldoen. Hvis det derimod er det tidligere års resultat, der ønskes rettet, kræver det en særskilt ændring af ansættelsen for det pågældende år, inden den indberettede saldo kan konsekvensrettes. En særskilt ændring af et tidligere indkomstår kan kun ske i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

..."

SKAT var følgelig berettiget til at korrigere H1s underskudssaldo uden hensyntagen til genoptagelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, og uden hensyntagen til, om betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, var opfyldt.

Skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 angår foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, og SKATs korrektion af H1s underskudssaldo har ikke karakter af nogen foretagelse eller ændring af selskabets skatteansættelse, jf. også SKATs styresignal i SKM2013.425.SKAT , pkt. 2, og Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit C,D.3.1.4.3.

Den omstændighed, at H1 måtte få medhold i, at der skal ske genoptagelse af selskabs skatteansættelse for indkomstårene 2006 og/eller 2007, fører i øvrigt ikke til, at grundlaget for korrektionen for underskudssaldoen falder bort (stævningen, s. 2, tredjesidste afsnit). Genoptagelse fører således ikke i sig selv til nogen ændring af skatteansættelsen, og det afgørende for, om der er grundlag for at ændre underskudssaldoen for 2008 (og 2009), er, om skatteansættelsen for 2006 og/eller 2007 ændres på en måde, der har betydning for H1s underskudssaldo.

Efter formuleringen af H1s anbringender er det imidlertid en forudsætning for, at SKAT ikke er berettiget til at korrigere underskudssaldoen i 2008 og 2009, at selskabet er berettiget til genoptagelse, og idet bevisbyrden herfor ikke er løftet, jf. afsnit 3.1.1 og 3.1.2 ovenfor, skal Skatteministeriet principielt allerede af denne grund frifindes for den del af H1s påstand, der vedrører korrektion af underskudssaldi for 2008 og 2009.

1.2.2 Ændring af underskudssaldo for 2009

Af grundene anført i afsnit 3.2.1 ovenfor vedrørende underskudssaldoen for 2008 er SKAT også berettiget til at ændre underskudssaldoen for indkomståret 2009.

Ændringerne for indkomståret 2009 er i øvrigt foretaget inden for den ordinære genoptagelsesfrist, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

SKAT var derfor også berettiget til at korrigere H1s underskudssaldo for 2009.

..."

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed.

Parterne har den 18. februar 2016 - efter at sagen var optaget til dom - i enighed fremlagt Højesterets dom af 17. februar 2016 i sag 133/2015 og har hver fremsat bemærkninger hertil.

Rettens begrundelse og afgørelse

Genoptagelse af skatteansættelser for indkomståret 2006

H1 har - som anført af Skatteministeriet - ikke fremført nogen anbringender til støtte for påstanden om, at selskabets skatteansættelse for 2006 skal genoptages. Henvisningen til opgørelser foretaget af selskabernes nye revisor, R2, der er sendt til SKAT den 5. april 2013, jf. bilag J, dokumenterer ikke i sig selv, at H1 har indgivet en forkert selvangivelse for 2006.

Der er derfor ikke godtgjort noget grundlag for, at selvangivelsen for H1 og selskabets sambeskattede datterselskaber for 2006 skulle genoptages. Selskabets påstand vedrørende dette år tages derfor ikke til følge.

Genoptagelse for 2007

Ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, fordrer, at der foreligger særlige omstændigheder, og at anmodningen er fremsat senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder afvigelsen af fristerne i § 26.

Retten lægger til grund som ubestridt, at selskabet modtog det forslag til skønsmæssig ansættelse for indkomståret 2007, der blev udsendt den 8. januar 2009, og den efterfølgende udarbejdede årsopgørelse den 19. februar 2009. Det er endvidere ubestridt, at selskabet først indgav selvangivelse for 2007 den 30. juni 2011, og at anmodning om genoptagelse først blev indgivet den 15. marts 2012.

Allerede på baggrund af dette tidsmæssige forløb finder retten det bevist, at selskabet ikke har overholdt fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvorfor selskabet ikke er berettiget til genoptagelse af skatteansættelsen.

Retten har i den forbindelse tillige lagt vægt på, at alle faktuelle oplysninger har været til stede hos selskabet eller dets revisor, og det forhold, at selskabet i 2010 eller 2011 blev uenig med revisionsfirmaet som følge af en strid om regningsbetaling, kan ikke føre til et andet resultat.

Højesterets dom af 17. februar 2016 i sag 133/2015 kan heller ikke føre til et andet resultat, idet den pågældende sag vedrørte ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og ikke - som i denne sag - ekstraordinær genoptagelse efter § 27.

Selskabets påstand om genoptagelse for dette år tages derfor heller ikke til følge.

SKATs ændringer for 2008 og 2009

Efter ligningslovens § 15, stk. 1, kan et underskud i den skattepligtige indkomst fradrages i den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår. Angivelsen af størrelsen af et sådant underskud udgør ikke en skatteansættelse, og en ændring af underskudssaldoen er derved ikke en ændring af ansættelse af indkomst- eller formueskat som anført i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Der er derfor ikke tale om en ændring af selskabets og dets datterselskabers indkomst for 2008 og 2009.

Som følge heraf er betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2 ikke til hinder for den ændring, der er foretaget af skattemyndighederne.

Retten tager herefter i det hele Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Sagsomkostninger

Efter udfaldet af sagen sammenholdt med selskabets nuværende revisors oplysninger om, at den skattemæssige værdi af sagen udgør ca. 1,5 mio. kr., antager retten, at dette ligeledes skal anses som sagsværdien.

Under henvisning hertil, og da hovedforhandlingen har været gennemført på 1 dag, samt da Skatteministeriet har oplyst ikke at være momsregistreret, fastsættes sagens omkostninger alene som passende udgift til advokatbistand, herunder udarbejdelse af materialesamling, til 70.000 kr. inklusiv moms.

T h i k e n d e s f o r r e t

Skatteministeriet frifindes.

Inden 14 dage skal H1 betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 70.000 kr.

Sagsomkostningsbeløbet forrentes efter rentelovens § 8a.