Dokumentets metadata

Ekstraordinær genoptagelse – skat – reaktionsfrist – bevismæssige vanskeligheder – særlige omstændigheder

Sagen omhandlede, hvorvidt der var grundlag for ekstraordinær genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 27, samt hvorvidt der var grundlag for at nedsætte sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2009 med kr. 50.000.Retten fandt, at sagsøgeren senest ved modtagelsen af SKATs afgørelse kom til kundskab om, at hans indkomst ville blive forhøjet, hvis ikke han fremlagde dokumentation for, at de i sagen omhandlede indsætninger på hans konto var skatteansættelsen uvedkommende. Da genoptagelsesanmodningen først blev fremsat knap et år efter, at sagsøgeren kom til kundskab om de forhold, der begrundende anmodningen, var 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke overholdt.Retten fandt endvidere ikke, at der forelå særlige omstændigheder, der kunne begrunde dispensation efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. Retten lagde herved vægt på, at det ikke var sandsynliggjort, at sagsøgeren havde været afskåret fra at fremskaffe dokumentation på et langt tidligere tidspunkt, og at det var sagsøgeren, der måtte bære risikoen for de bevismæssige vanskeligheder ved at fremskaffe den relevante dokumentation. Allerede fordi betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke var opfyldt, var der ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse.Vedrørende spørgsmålet om nedsættelse af ansættelsen for indkomståret 2009, fandt retten ikke, at sagsøgeren havde sandsynliggjort, at de kr. 50.000, der var indsat på sagsøgerens konto, stammede fra beskattede midler.Skatteministeriet blev derfor frifundet.

Parter

A
(advokat Christian Falk Hansen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved adv.fm. Bo Ruby Nilsson)

Afsagt af byretsdommer

Gitte Kuhlwein

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen drejer sig om, hvorvidt der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af sagsøgeren, As, skatteansættelse for indkomståret 2008, samt hvorvidt der er grundlag for at nedsætte As skatteansættelse for indkomståret 2009 med 50.000 kr., som er indsat på hans konto den 4. marts 2009. Skatteankenævnet har truffet afgørelse den 24. juni 2014, og A har den 12. september 2014 indbragt sagen for retten i medfør af skatteforvaltningslovens § 48.

A har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal tilpligtes at anerkende,

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Dommen indeholder en dækkende gengivelse af forklaringerne, der blev afgivet under hovedforhandlingen, samt af parternes anbringender, men indeholder i øvrigt ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Af Skatteankenævnets afgørelse af 24. juni 2014 fremgår:

"...

Sagen drejer sig om, hvorvidt der kan gives tilsagn om ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2008 efter Skatteforvaltningslovens § 27.

Dernæst drejer sagen sig om, hvorvidt skatteansættelsen for 2009 kan nedsættes.

Skatteankenævnet stadfæster SKAT's afslag på genoptagelse for indkomståret 2008.

Skatteankenævnet nedsætter klagers indkomst i 2009 med 34.629 kr.

Møde mv.

Du har sammen med din repræsentant advokatfuldmægtig KH fra advokatfirmaet R1, haft møde med skatteankenævnet den 17.6.2014.

Faktiske oplysninger

Klagers repræsentant har om klager oplyst, at han er bosiddende i ...1 sammen med sin ægtefælle. De har 3 børn, som ikke er hjemmeboende. Klager er oprindelig uddannet ..., men ophørte med denne beskæftigelse i 1967, hvor han påbegyndte sin beskæftigelse som fisker.

I 1973 købte han sig ind i et partsrederi, som blev drevet i fællesskab i tre på hinanden følgende år, hvorefter partsrederiet blev opløst. Herefter købte han sit eget fiskefartøj og fiskede fra dette, indtil han forliste med fiskefartøjet i 1988.

Forliset skete umiddelbart efter en større renovering af fiskefartøjet og resulterede i et stort tab, da der efter de dagældende regler ikke var forsikringsdækning under hensyntagen til, at det var muligt at bjærge det forliste fiskefartøj. De pågældende regler blev ændret fra 1989 som følge af de konsekvenser, reglerne havde for klager.

I de efterfølgende år var han beskæftiget som fisker i bl.a. Afrika og Asien. De penge, som han tjente i forbindelse med sin beskæftigelse som fisker i de efterfølgende år, blev hovedsageligt brugt til afdrag på den gæld, som fulgte med forliset tilbage i 1988.

I 1998 købte han et nyt fiskefartøj, hvorfra han fiskede indtil dette fartøj blev hugget op i 2004.

I 2005 fik klager mulighed for at arbejde på et afrikansk fiskefartøj ejet af nogle svenskere. Han fiskede først i to-tre måneder for svenskerne, og købte kort tid efter i fællesskab med to fiskere fra ...2 et fiskefartøj, som blev sejlet til Afrika. De to fiskere fra ...2 ville imidlertid sælge fiskefartøjet allerede ved nytår 2005, hvorfor partsrederiet blev opgivet.

Herefter har klager hovedsageligt været beskæftiget på et afrikansk fiskefartøj, idet der har været fast arbejde for ham i Afrika. Han fisker således fire uger på et afrikansk skib og tilbringer herefter fire uger hjemme i Danmark.

For sit arbejde på det afrikanske fiskefartøj tjener han 5.000 Euro om måneden. Dette beløb bliver overført til hans konto i Danmark, og beløbet bliver opgivet til SKAT.

Den 15. juni 2008 købte klagers arbejdsgiver et fiskefartøj ved navn "H1x". Dette fiskefartøj blev købt af selskabet A/S G1 beliggende ...3. Fiskefartøjet blev omdøbt til "H1" og blev lagt på land i perioden fra den 19. juni 2008 til den 23. juni 2008, hvor skibet blev gennemgået for mangler i skibets skrog, tjek af ventiler m.v.

Skibet blev gennemgået ligesom der blev udført diverse arbejde på det. Det fremgår således af udlægsregnskabet, at der den 17. juli skulle være en faktura fra G2 på 32.307 kr. vedr. inddokning og afvask af skrog. Fakturaen blev udstedt til G1.

Repræsentanten anførte, at fiskefartøjet blev sejlet til ...1 havn, hvor det skulle istandsættes, før det blev sejlet til Afrika. Fiskefartøjet blev således udstyret med en kran, der blev leveret af G3, ...3, hvilket fremgår af faktura dateret den 20. juni 2008. Denne faktura, som ligeledes er med i det indsendte udlægsregnskab, er udstedt til G4 i Afrika.

Endvidere blev fiskefartøjets køleanlæg renoveret, og delene hertil blev indkøbt hos selskabet G5 ApS, hvilket fremgår af to fakturaer dateret den 18. juli 2008. Disse fakturaer er ligeledes med i det indsendte udlægsregnskab.

At arbejdet er udført på "H1" bekræftes i erklæring fra G5 ApS.

Endvidere blev der erhvervet radioudstyr hos selskabet G6 A/S for 72.171,68 kr., hvilket fremgår af det vedlagte udlægsregnskab for 2008.

At arbejdet er udført på "H1" bekræftes af en medsendt erklæring fra G6 A/S.

G7 foretog den 26-27 juni 2008 et syn af skibet.

Formålet med dette syn var et ønske om at få skibet under andet flag, idet det ikke var muligt for klagers arbejdsgiver at benytte fiskefartøjet under dansk flag i Afrika. Det var derfor nødvendigt, at skibet kom under andet flag, men da G7 AB ikke kunne godkende skibet i juni måned 2008 blandt andet på grund af elektronikken måtte klager på vegne af sin arbejdsgiver få bragt disse forhold i orden.

Dette blandt andet ved køb af dele hos G6 A/S, hvorefter båden blev synet igen den 20.-21. juli 2008.

SKAT har for de to påklagede indkomstår, foretaget følgende reguleringer:

SKAT har kontaktet G8, der har oplyst, at der i 2009 er udbetalt 88.160 kr. til klager. Udbetalingen består af to beløb på 44.080 kr.

For indkomståret 2009 er der sammen med klagen indsendt dokumentation på, at der er tale om betaling til klager på 34.629 kr. som han tidligere har udlagt for sin arbejdsgiver.

Klager har oplyst til SKAT, at indsætningen den 4. marts 2009 på 50.000 kr. stammer fra en opsparing, som klagers ægtefælle har, fordi hun normalt hæver mere end hun handler for. Forskellen sparer hun op i 2 store sparegrise og et langt glasrør og det er disse penge, som er indsat for at dække underskud på klagers konto.

Den 11. oktober 2012 har klagers repræsentant bedt om genoptagelse af klagers skatteansættelse for indkomstårene 2008 og 2009.

SKAT har ved afgørelse af 16. januar 2013 sendt afgørelse, hvor man har nægtet at genoptage skatteansættelsen for 2008. Skatteansættelsen for 2009 er genoptaget, men ikke ændret.

SKAT's afgørelse

SKAT's forslag til afgørelse blev sendt til klager den 17. december 2012. Klagers repræsentant har ved mail af 14. januar 2013 skrevet, at de ikke er enige i SKAT's forslag til afgørelse, men at de ikke ønsker at komme med indsigelser på nuværende tidspunkt. De anmoder i stedet for om, at der træffes afgørelse. SKAT har herefter sendt endelig afgørelse den 16. januar 2013.

SKAT's afgørelse samt begrundelse er følgende:

Indkomståret 2008

Indkomståret 2008 genoptages ikke, da fristen for at få ændret skatteansættelsen for 2008 er udløbet, jvf. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Klager ses ikke at opfylde nogen af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1. Derudover er det SKAT's opfattelse, at klager ikke har overholdt reaktionsfristen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, som er 6 måneder fra han blev bekendt med det, der kan begrunde genoptagelsen.

SKAT skriver i sin begrundelse følgende:

"...

Fristen for at få ændret skatteansættelsen for 2008 udløb den 1. maj 2012. Det står i Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Vi modtog din anmodning den 11. oktober 2012 og kan derfor som udgangspunkt ikke genoptage indkomståret 2008.

Hvis skatteansættelsen for 2008 alligevel skal ændres, skal betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i Skatteforvaltningslovens § 27 være opfyldt. I denne sag er det spørgsmålet, om du kan opfylde betingelsen i stk. 1, nr. 8, om der skal foreligge særlige omstændigheder.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 er ifølge forarbejderne tiltænkt et snævert anvendelsesområde. Særlige omstændigheder kan foreligge, hvis SKAT har begået fejl eller har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse. Der er derimod ikke mulighed for ekstraordinær genoptagelse som følge af et glemt fradrag.

I dit tilfælde er der ikke tale om særlige omstændigheder, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse. SKAT har behandlet din sag, og der er ikke begået myndighedsfejl.

Vi mener desuden, at du ikke har overholdt reaktionsfristen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Denne betingelse skal også være opfyldt, for at man kan få en ekstraordinær genoptagelse. SKAT har mulighed for at dispensere fra fristen, men i dit tilfælde ses der ikke at være nogen begrundelse for sådan en dispensation.

Vi henviser i den forbindelse til SKM2011.140.VLR , hvor Vestre Landsret finder, at skatteyderens anmodning om ekstraordinær genoptagelse i medfør af Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, punkt 8, blev støttet på forhold, som han var bekendt med ved skattemyndighedernes agterskrivelse den 15. marts 2002. Han kunne således på samme grundlag have gjort indsigelse mod agterskrivelsen eller have påklaget den efterfølgende årsopgørelse men undlod dette. Herefter, og da det var skatteyderens egen risiko, at dokumentation for udgifterne til renoveringsarbejder ikke havde kunne fremskaffes, fandt retten, allerede da fristen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke var overholdt, ikke grundlag for at tillade ekstraordinær genoptagelse.

Samme princip følger af byrettens dom SKM2010.108.BR , hvor byretten finder, at skatteyderen i forbindelse med SKAT's forslag var kommet til kundskab om det forhold, der begrunder anmodningen om genoptagelse. Reaktionsfristen var derfor ikke overholdt, og der kunne ikke ske ekstraordinær genoptagelse.

Senest har byretten i SKM2012.648.BR også fundet, at en skatteyder skal reagere indenfor 6 måneder efter, han har modtaget en årsopgørelse med ændring af hans skatteansættelse.

..."

Indkomståret 2009

SKAT genoptager indkomståret 2009, da fristen herfor ikke er udløbet, jf. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. SKAT ændrer imidlertid ikke ansættelsen, da de ikke finder det tilstrækkeligt dokumenteret, at de 34.649,20 kr. ikke skal medregnes til klagers indkomst.

SKAT skriver i sin begrundelse følgende:

"...

Din anmodning om genoptagelse af indkomståret 2009 er modtaget indenfor fristen i Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og vi kan derfor genoptage din skatteansættelse.

Det er imidlertid vores opfattelse, at der ikke er grundlag for at ændre din skatteansættelse, da du ikke har dokumenteret, at der er tale om udlæg for din arbejdsgiver. Bemærkningen på kontoudtoget om, at beløbet er til dækning af xxx giver ikke grundlag for at foretage en ændring af din skatteansættelse.

Din revisor har sandsynliggjort, at der ikke er tale om lønindtægt, men ikke, at der er tale om udlæg for din arbejdsgiver, som ikke skal beskattes.

Vi har i den forbindelse henset til, at vi har gennemgået de kontoudtog, du har indsendt for 2008 og 2009, hvor der ikke ses at være en udgiftspost, der kan modsvare indbetalingen og dermed dokumentere, at der er tale om udlæg for din arbejdsgiver. Vi fastholder derfor beskatningen.

..."

Din opfattelse

Der er modtaget klage over SKAT's afgørelse fra advokatfirmaet R1 den 10. april 2013.

Det er repræsentantens opfattelse, at klage over afslag på genoptagelsesanmodningen overordnet vedrører spørgsmålet om, hvorvidt det har været korrekt at forhøje klagers skatteansættelser for indkomstårene 2008 og 2009 med henvisning til Statsskattelovens § 4.

Endvidere drejer sagen sig om, hvorvidt betingelserne for genoptagelse af indkomståret 2008 i henhold til Skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.

Repræsentanten nedlægger for det første påstand om, at SKAT er pligtig til helt eller delvist at genoptage klagers skatteansættelse for indkomståret 2008.

Repræsentanten nedlægger for det andet påstand om, at klagers skatteansættelse for indkomståret 2009 skal nedsættes med 172.789 kr.

Det oplyses i klagen, at revisor NM fra R2 i ...1 har udarbejdet et udlægsregnskab. Dette vedrører klagers udlæg i forbindelse med sit arbejde på det afrikanske fiskefartøj. Udlægsregnskabet for indkomståret 2008 er vedlagt klagen.

Desuden er der vedlagt erklæringer vedrørende flere af fakturaerne fra udlægsregnskabet 2008. Disse erklæringer er bekræftelser på, at omkostningerne vedrører arbejde og materialer er brugt på renoveringen af fiskefartøjet "H1".

Der vedlægges

Endvidere er der vedlagt dokumentation for, at Danske Bank har garanteret for betalingerne af fakturaer udstedt af G11,

Vedrørende indkomståret 2009 har registreret revisor NM endvidere i en redegørelse til advokatfirmaet oplyst følgende:

"...

SKAT har foretaget ansættelsesændring vedr. løn med 34.629 kr., idet klager jf. sagsfremstillingen under møde hos SKAT har oplyst, at indsætningen den 5.2.2009 på 34.629,20 kr. er løn. Den selvangivne udenlandske lønindtægt for indkomståret 2009 var på baggrund af de afleverede overførselsbilag opgjort til 480.800,09 kr.

Efter gennemgang af det af klager hertil afleverede materiale har jeg umiddelbart svært ved at tro at der er overført månedsløn med 2 dages mellemrum og det kan nok ikke udelukkes, at klager under et møde med SKAT måske har forvekslet de 2 beløb. Det fremgår således af det afleverede overførselsbilag for overførslen den 5.2.2009 at der er tale om overførsel til dækning af xxx på 36.649.20 kr.

..."

Der vedlægges klagen opgørelsen vedrørende de 480.800,09 kr. sammen med de underliggende bilag samt overførselsbilag med reference.

Repræsentanten gør til støtte for den nedlagte påstand for indkomståret 2008 gældende, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af klagers skatteansættelse for indkomståret 2008 i henhold til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 er opfyldte, idet der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse.

Af SKAT's egen Juridiske vejledning 2013-1, afsnit A,A.8.2.3.10, fremgår følgende.

"...

Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er en opsamlingsregel, der eventuelt kan finde anvendelse, når ingen af de øvrige genoptagelsesgrunde i SFL § 27, stk. 1, kan medføre ekstraordinær genoptagelse.

Indholdet af SFL § 27, stk. 1, nr. 8, svarer til indholdet af den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 4, stk. 2, hvorfor afgørelser i henhold til denne bestemmelse kan have betydning for fastlæggelse af anvendelsesområdet for SFL § 27, stk. 1, nr. 8.

Tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomst- og ejendomsværdiansættelser efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8 er betinget af at der foreligger særlige omstændigheder, der kan medføre ændring af en ansættelse. Det kan eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom. Nedenfor findes en nærmere beskrivelse af de tilfælde, hvor reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, typisk kan være relevant.

..."

Repræsentanten fremhæver, at det er en forudsætning for genoptagelse efter Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at der er en sandsynlig udsigt til, at genoptagelse af ansættelsen vil resultere i en indholdsmæssig ændring af den hidtidige ansættelse. Det gøres i den sammenhæng gældende, at denne forudsætning er opfyldt for så vidt angår klagers skatteansættelse for indkomståret 2008.

Til dokumentation herfor henviser repræsentanten til udlægsregnskab for indkomståret 2008 vedrørende klagers udlæg i forbindelse med sit arbejde på det afrikanske fiskefartøj.

På side 3 i udlægsregnskabet kan det ses, at der i perioden den 16. april 2008 - 29. december 2008 på klagers private konto er indsætninger på i alt 916.040.01 kr. Det fremgår endvidere, at klager i perioden 6. juni 2008 - 27. februar 2009 har haft udgifter i forbindelse med sit arbejde på det afrikanske fiskefartøj for 929.788,98 kr.

Det kan herefter konstateres, at indsætningerne i indkomståret 2008 på klagers private konto på i alt 916.040,01 alle modsvares af udgifter, som klager positivt har afholdt på vegne af sin arbejdsgiver, det afrikanske fiskefartøj.

Repræsentanten skriver, at det derfor ikke er korrekt, når SKAT ved afgørelsen for 2008 forhøjer klagers skattepligtige indkomst med 575.030 kr. med henvisning til, at indsætningerne i indkomståret 2008 på klagers private konto er skattepligtige.

Det gøres af repræsentanten gældende, at samtlige indsætninger på klagers private konto i indkomståret 2008 på i alt 916.040,01 udgør refusion for afholdte udgifter på vegne af klagers arbejdsgiver - det afrikanske fiskefartøj - idet der henvises til udlægsregnskabet for indkomståret 2008.

Det er på den baggrund repræsentantens opfattelse, at der er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse efter Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, da det for klager har været overordentligt vanskeligt at fremskaffe dokumentation for de afholdte udgifter, da flere af disse vedrører køb hos udenlandske virksomheder, herunder afrikanske virksomheder.

Repræsentanten mener, at de særlige personlige forhold hos klager, kombineret med bevisvanskeligheder i kraft af samhandel med afrikanske virksomheder fører til, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af klagers skatteansættelse for indkomståret 2008 i henhold til Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Til støtte herfor henvises der til Landsskatterettens kendelse offentliggjort i SKM2006.412.LSR , hvor Landsskatteretten efter en konkret vurdering, navnlig på grundlag af vanskelige personlige forhold, tillod en genoptagelse af SKAT's skønsmæssige ansættelse i anledning af skatteyders manglende selvangivelse. Som begrundelse anførte Landsskatteretten følgende:

"...

Iflg. bemærkningerne til loven er bestemmelsens anvendelsesområde tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder, der fører til, at det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Det anses for sandsynliggjort, at den foretagne taksation af klagers indkomst har medført en åbenbart urimelig ansættelse, når der henses til de forudgående og det efterfølgende års selvangivne overskud af virksomhed. Når der yderligere lægges vægt på klagerens personlige forhold, er der grundlag for at imødekomme klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse.

..."

Repræsentanten finder ligeledes, at det tillige for klager gør sig gældende, at det er åbenbart urimeligt at opretholde SKAT's forhøjelse for indkomståret 2008, når der henses til de forudgående og det efterfølgende års selvangivne indtægter.

Til støtte for den nedlagte påstand gør repræsentanten det for så vidt angår indkomståret 2009 gældende, at der ikke er grundlag for en forhøjelse af klagers skatteansættelse for indkomståret 2009 med 172.789 kr.

Det følger af Statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst skal henregnes, med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger, alt hvad den skattepligtige har af samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

I forhold til klager gøres det gældende, at der ikke for indkomståret 2009 er oppebåret en indtægt på 34.629 kr., som anført af SKAT ved henholdsvis afgørelse den 16. januar 2013, og afgørelse af 27. april 2012.

Beløbet på 34.629 kr. vedrører derimod betaling for udlæg, idet klager på vegne af sin afrikanske arbejdsgiver, har afholdt omkostninger på dennes vegne. Der er vedlagt bilag fra Danske Bank, der bekræfter dette.

Der er således ikke tale om skattepligtig indtægt efter statsskattelovens § 4, men derimod overførsel til udlæg efter regning, der ikke medfører, at klager bliver skattepligtig af beløbet, jf. Statsskattelovens § 4.

Klager har tidligere oplyst til SKAT, at indsætningen den 4. marts 2009 på 50.000 kr. stammer fra en opsparing, som klagers ægtefælle har, fordi hun normalt hæver mere end hun handler for. Forskellen sparer hun op i 2 store sparegrise og et langt glasrør og det er disse penge, som er indsat for at dække underskud på klagers konto.

Sammenfattende gøres det af klagers repræsentant gældende, at der ikke er grundlag for en forhøjelse af klagers skatteansættelse, for så vidt angår indkomståret 2009.

Klagers repræsentant har efterfølgende indsendt kommentarer til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. Repræsentanten anfører heri, at forholdet omkring klagers bevisvanskeligheder kombineret med den uomtvistelige omstændighed, at det vil være urimeligt at opretholde SKAT's ansættelse for indkomståret 2008, samt at det har økonomisk betydning for klager, fører efter praksis utvivlsomt til, at der i overensstemmelse med ordlyden i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 foreligger særlige omstændigheder, som kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af klagers skatteansættelse for indkomståret 2008.

Foruden igen at henvise til Landsskatterettens kendelse af 25. maj 2006, som er offentliggjort i SKM2006.412.LSR henvises der til yderligere 4 landsskatteretskendelser samt en byretsdom.

Ved møde med nævnet den 17.6.2014 blev der nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for 2008 blev ekstraordinær genoptaget. Det blev fremført, at den foretagne ansættelse var åbenbar urimelig. Der blev, jf. udleveret materiale samling, henvist til landsskatterettens kendelse af 22. december, journalnummer 09-00437 og byrettens dom af 14. november, SKM2013.846.BR .

Der blev ligeledes nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for 2009 blev nedsat med ægtefælles opsparing på 50.000 kr. foretaget i 2 sparegrise og et plastrør.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet finder, at der ikke skal gives tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008 efter Skatteforvaltningslovens § 27.

For indkomståret 2009 vil Skatteankenævnet give klager medhold i, at skatteansættelsen skal nedsættes med 34.629 kr.

Reglerne om ekstraordinær genoptagelse fremgår af Skatteforvaltningslovens § 27.

Reglen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er en opsamlingsregel, der eventuelt kan finde anvendelse, når ingen af de øvrige genoptagelsesgrunde i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, kan medføre ekstraordinær genoptagelse.

Indholdet af Skatteforvaltningslovens § 27, 1, nr. 8, svarer til indholdet af den tidligere gældende bestemmelse i Skattestyrelseslovens § 4, hvorfor afgørelser i henhold til denne bestemmelse kan have betydning for fastlæggelse af anvendelsesområdet for Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomst- og ejendomsværdiansættelser efter Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er betinget af, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan medføre ændring af en ansættelse. Det kan eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom.

Det påhviler den skattepligtige at dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldte.

Ud fra de i sagen foreliggende oplysninger, finder Skatteankenævnet, at der ikke kan gives tilladelse til ekstraordinær genoptagelse.

Repræsentanten henviser til Landsskatterettens kendelse offentliggjort i SKM2006.412.LSR .

Skatteankestyrelsen finder ikke denne sag sammenlignelig med nærværende sag. I denne landsskatteretskendelse har klageren ikke været i stand til at indlevere regnskab og selvangivelse på grund af sin søns svære sygdom og personlige forhold i øvrigt.

Du har tidligere haft mulighed for at gøre indsigelse, hvorfor det er din egen risiko, at dokumentation for udgifterne ikke er fremlagt tidligere, ligesom du i forbindelse med SKAT's forslag har fået kendskab til de forhold, der begrunder anmodningen om genoptagelse.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 er ifølge forarbejderne tiltænkt et snævert anvendelsesområde. Særlige omstændigheder kan foreligge, hvis SKAT har begået fejl eller hvis der har været tale om svig fra tredjemand eller i helt særlige tilfælde. Der er derimod ikke mulighed for ekstraordinær genoptagelse som følge af et glemt fradrag.

Du ses ikke at opfylde nogen af de betingelser der er for ekstraordinær genoptagelse i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Der ses ikke at være tale om myndighedsfejl eller svig fra tredjemand, ligesom der ikke har været tale om alvorlig sygdom, ligesom du tidligere har haft mulighed for at gøre indsigelse.

Af Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 fremgår det, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Told- og skatteforvaltningen kan dog undtagelsesvist behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen på 6 måneder, hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Du opfylder ikke betingelsen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, da genoptagelsesanmodningen ikke er fremsat af dig senest 6 måneder efter, at du er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder en genoptagelse.

Du er således allerede den 15. september 2010 kommet til kundskab om, hvilke dokumentation der kræves, ligesom du den 19. januar 2011 har accepteret SKAT's forslag til afgørelse for 2008 efter drøftelse med din revisor. Du oplyste, at du ikke havde mulighed for at dokumentere yderligere. Du må derfor allerede på det tidspunkt have været klar over, at ansættelsen for 2008 ville kunne reguleres ved yderligere dokumentation.

Anmodning om genoptagelse er først fremsat af din repræsentant den 11. oktober 2012.

For indkomståret 2009 nedsættes du med tidligere tillagte yderligere løn på 34.629 kr. Du har med klagen indsendt dokumentation på, at der er tale om betaling til dig på beløb som du tidligere har udlagt for din arbejdsgiver.

Skatteankenævnet finder det derimod ikke med den indsendte klage og bilag til klagen dokumenteret eller sandsynliggjort, at du ikke skal beskattes af efterbetaling fra G8 på 88.160 kr. samt indsætning på din konto med 50.000 kr.

SKAT har kontaktet G8, der har oplyst, at der i 2009 er udbetalt 88.160 kr. til dig. Udbetalinger består af to beløb på 44.080 kr. Det er ikke dokumenteret af dig og medsendt bilag at dette ikke skulle være rigtigt.

Du har til SKAT oplyst, at indsætningen den 4. marts 2009 på 50.000 kr. stammer fra en opsparing, som din ægtefælle har, fordi hun normalt hæver mere end hun handler for. Forskellen sparer hun op i 2 store sparegrise og et langt glasrør og det er disse penge, som er indsat for at dække underskud på din konto. Skatteankenævnet finder det i lighed med SKAT ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at pengene stammer fra allerede beskattede midler.

..."

Forklaringer

A har forklaret, at han er uddannet .... I 1967 begyndte han at fiske, og han har fisket indtil for to måneder siden. Han var ansat fisker fra 1967 og frem til 1973, hvor han købte part i sit første skib. I 1976 blev han selvstændig med eget skib, og han havde 4-5 mand ansat. I 1988 forliste det skib, som han havde ombygget for en stor sum året forinden. Han endte i den forbindelse med en gæld på 4,5 millioner kr. Han fiskede derefter i Afrika efterfulgt af et år i Asien. Han arbejdede i udlandet, fordi han ikke kunne tjene penge nok i Danmark til at betale afdragene til banken.

I 2005 fik han tilbudt arbejde i Afrika. I begyndelsen var han ansat af et svensk firma. I 2007 købte fire afrikanere og en person fra Island et skib. Han blev ansat som skipper og var ikke medejer. Den islandske makker solgte efterfølgende sin andel. I 2008 ville afrikanerne have et skib mere, og de købte H1x i ...3 i april 2008. Skibet blev købt af afrikanerne, og han var skipper. Han var ansvarlig for driften men ikke for økonomien. Han fik en månedsløn på omkring 5.000 Euro, som han opgav til de danske skattemyndigheder. Det var hans navn, der blev anvendt i Danmark, fordi handelspartnerne ikke stolede på afrikanerne. Efter skibet var taget på land i ...3, blev det blev konstateret, at der skulle ske udskiftning af søristene, hvilket afrikanerne skulle betale. Fakturaen af 7. juni 2008 fra G3 vedrører udgifterne til en kran og transportbånd til skibet. Det var afrikanerne, der skulle betale udgiften, men da de ikke havde penge med, betalte han i første omgang og tog regningen med til Afrika. Kranen blev efterfølgende leveret tilbage, og han modtog en kreditnota og indsatte pengene på sin konto. Der blev i stedet købt en anden kran, som han også betalte fra sin konto. Kontoudtog og faktura af 18. juli 2008 fra G5, vedrører noget arbejde, der blev udført på skibets køleanlæg, som blev totalt renoveret, da det er meget vigtigt, at køleanlægget virker, når man fisker i Afrika. Det er ham, som har skrevet "betalt via A" på kontoudtoget og fakturaen. Indbetalingskortet på fakturaen er udstedt til en adresse på Island, fordi det ikke var blevet ændret til hans navn. I 2007 var rederkontoret på Island. Han præsenterede sig altid som "A" og med navnet "H1", for sådan kendte alle ham. Fakturaerne af 14. juli 2008 fra G9 A/S vedrører mad, de købte, da skibet skulle sejle til Afrika efter istandsættelsen. Det er G9 A/S, der har skrevet "betalt af A" på fakturaerne. Fakturaen af 30. juni 2008 fra G10 A/S vedrører søristene. Fakturaen af 17. juli 2008 fra G2 vedrører udskiftning af søristene samt rengøring og istandsættelse i den forbindelse. Noget af fakturaen blev betalt af G1, som var det rederi, der ejede H1x, inden afrikanerne købte det, og noget af fakturabeløbet blev betalt via hans konto med henblik på refusion i Afrika.

Kontoudtog af 2. oktober 2012 fra G6 A/S vedrører skibets konto hos G6 A/S. Arbejdet er lavet i forbindelse med, at skibet blev omflaget til Cook Island. Fakturaen af 25. juli 2008 fra G11 A/S vedrører trawl og wirer. Aftalen blev indgået mellem hans chef fra Afrika og NH og dennes chef. Afrikaneren kunne ikke betale på en gang, og det endte med, at de kørte til Danske Bank. Afrikaneren ville ikke oprette en konto i Danmark og skulle stille en garanti overfor G11 A/S. Det endte med, at det i stedet var ham, der stillede garantien, og så skulle afrikanerne overføre betalingerne løbende. Mange gange blev betalingerne til G11 A/S betalt fra hans konto, inden han havde modtaget beløbet fra Afrika. Pengene var altid forsinket, når afrikanere skulle betale ham. Når han fik refunderet penge fra afrikanerne, fik han i de fleste tilfælde kontanter. Fakturaen af 30. juni 2008 fra G7 AB vedrører omflagningen. Cook Island har et kontor i Sverige, som synede skibet i forbindelse med indflagningen til Cook Island. Der blev foretaget en gennemgang af radiogrejet, som viste sig ikke at være i orden. De fik derfor G6 A/S til at reparere radiogrejet, og G7 AB gensynede derefter skibet. Det var ham, som betalte fakturaerne fra G7 AB. Han tog alle fakturaer/kvitteringer vedrørende sine udlæg med til Afrika i august 2008, hvor han afleverede dem til afrikanerne i håb om at få alle sine udlæg refunderet. Han har ikke taget kopi af fakturaerne/kvitteringerne. Det ligger ikke i afrikanernes mentalitet at betale en gæld med det samme. De venter hellere til i morgen. Det er også derfor, at indbetalingerne på hans konto ikke tilsvarer udlæggene. Fakturaen fra G7 på 17.800 Euro vedrører en pose til trawl. Han lagde også i dette tilfælde pengene ud for afrikanerne.

Da SKAT første gang rettede henvendelse til ham, var han ikke i besiddelse af en eneste faktura eller kvittering vedrørende sine udlæg for afrikanerne. Han troede ikke, at han ville få brug for disse. Han var nødt til at lægge pengene ud for afrikanerne for at få tingene til at køre, så han havde et arbejde. Afrikanerne var meget mistænksomme, og han havde ikke adgang til skibets konto. Efter henvendelsen fra SKAT spurgte han afrikanerne efter kvitteringerne, og de fandt lidt men ikke meget. De gemmer generelt ikke papirer i Afrika, og de laver ikke regnskab. Det var i afmagt, at han den 19. januar 2011 sagde til NE, at han accepterede SKAT's forslag. Han vidste ikke, hvad han ellers skulle gøre, - og det var ikke udtryk for, at han mente, at SKAT's opgørelse var korrekt. Han talte efterfølgende igen med sin chef i Afrika, som gik tilbage og tjekkede mails. Han tog nogenlunde samtidig kontakt til Advokatfirmaet R1.

Når han lagde penge ud for afrikanerne, betalte han nogle gange via sin bankkonto og andre gange med kontanter, som han havde modtaget til dækning af tidligere udlæg. Han husker ikke, hvor meget han betalte kontant, og hvor meget han betalte via sin bankkonto. Han havde en yderligere bankkonto, udover den der figurerer i sagen. Denne anden bankkonto udgik før 2011, og det er ikke længere muligt at indhente oplysninger vedrørende kontoen.

Han var klar over, at det var nødvendigt at fremskaffe dokumentation til SKAT, men det var ikke muligt, da afrikanerne ikke gemmer noget. Han har fået noget dokumentation fra afrikanerne, og han har fået noget dokumentation, efter han har rettet henvendelse til de danske firmaer. Det har ikke været nemt. Da SKAT kontaktede ham, fortalte NE, at han skulle fremskaffe dokumentation, og at de havde fået en anmeldelse om, at han havde modtaget sorte penge. Han har aldrig modtaget sorte penge. Hele hans indtægt er opgivet til de danske skattemyndigheder. Det var hans kone, som indsatte 50.000 kr. på hans bankkonto den 4. marts 2009. Pengene hidrørte fra en opsparing, som hun havde foretaget blandt andet i forbindelse med, at børnene havde tilbagebetalt penge, som hun havde udlånt til dem. Hans konto så ikke for godt ud på daværende tidspunkt, og de blev derfor enige om, at de hellere måtte indsætte det opsparede beløb.

NH har forklaret, at han er ansat ved G11 A/S, som laver fiskeredskaber. I 2008 var han direktør i selskabet. Han har kendt A siden 1965. Det er korrekt, at A har været kunde i G11 A/S via sit job i Afrika. Det var vidnet, der forestod det salg, som er faktureret ved fakturaen af 25. juli 2008 vedrørende fiskeredskaber, flydetrawl og diverse reservedele til flydetrawl. Flydetrawlet var lavet til at fiske hestemakreller og sardiner i Afrika. Han mener, at det var til en trawler, som var købt i ...3, og som blev sejlet til ...1 og rigget til. Da handlen blev indgået, var både rederen fra Afrika og A til stede. Han mener, at der var flere ejere af skibet. Han talte med rederen fra Afrika og med A, som var kaptajn. Han bad om bankgaranti for beløbet, hvilket rederen fra Afrika havde problemer med at acceptere. Det endte med, at det blev A, som via sin bank garanterede for beløbet. De har tidligere haft problemer i forhold til Afrika, og de leverede derfor ikke noget, uden der var garanti for pengene. Han kan bekræfte, at fakturabeløbet blev betalt fuldt ud via Danske Bank.

BA har forklaret, at hun er gift med A. Hun er efterlønsmodtager og har tidligere arbejdet som .... Det er hende, der har indsat 50.000 kr. på As konto den 4. marts 2009. Hun husker, at hun var i banken og indsætte pengene, som stammede fra hendes opsparing. Hun har altid sparet op alle mulige steder i glas, skrin og konvolutter. I begyndelsen var der tale om småpenge. Senere, da hun begyndte at betale med kreditkort, hævede hun altid ekstra penge og sparede disse op. Hun har også udlånt penge til deres børn. Hun har altid sparet kontanter op. Hun betalte beløbet på 50.000 kr. med pengesedler. Hun mener, at pengesedlerne blandt andet stammede fra tilbagebetalinger af lån, som hun havde ydet børnene.

Parternes synspunkter

A har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit sammenfattende proceskrift, hvoraf fremgår:

"...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det for så vidt angår indkomståret 2008 helt overordnet gældende, at der ikke i henhold til statsskattelovens § 4 er grundlag for en forhøjelse af As skatteansættelse for indkomståret 2008, og at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af As skatteansættelse for indkomståret 2008 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 og skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er opfyldte, idet der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det for så vidt angår indkomståret 2009 helt overordnet gældende, at der ikke i henhold til statsskattelovens § 4 er grundlag for en forhøjelse af As skatteansættelse for indkomståret 2009 med kr. 50.000.

Indtægter i indkomståret 2008

Det følger af statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst skal henregnes med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger, alt hvad den skattepligtige har af samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. Videre følger det af statsskattelovens § 6, litra a, at der er fradrag for udgifter, som er medgået til at sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst i henhold til statsskattelovens § 4.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at A ikke - udover det selvangivne - har modtaget skattepligtige indtægter i indkomståret 2008, idet indsætningerne på hans konto i perioden 16. april - 29. december 2008 alene er udtryk for refusion af udgifter afholdt af A på vegne af hans afrikanske arbejdsgiver.

Til dokumentation herfor skal der henvises til udlægsregnskab for indkomståret 2008 vedrørende As udlæg i forbindelse med sit arbejde på det afrikanske fiskefartøj, jf. bilag 5.

Det fremgår af oversigten side 3 i udlægsregnskabet for indkomståret 2008, jf. bilag 5, at der i perioden 16. april - 29. december 2008 på As private konto er indsætninger på i alt kr. 916.040.01. Endvidere fremgår det, at A i perioden 6. juni 2008 - 27. februar 2009 har haft udgifter i forbindelse med sit arbejde på det afrikanske fiskefartøj for i alt kr. 929.788,98.

Det kan herefter konstateres, at indsætningerne i indkomståret 2008 på As private konto på i alt kr. 916.040,01 alle modsvares af udgifter, som A positivt har afholdt på vegne af sin arbejdsgiver, det afrikanske fiskefartøj.

Til støtte herfor skal der videre henvises til erklæringer udstedt af

1) G3, ...3,

2) G5 ApS og

3) G6 A/S.

De 3 erklæringer bekræfter, at udgifterne er afholdt for henholdsvis arbejde og materialer brugt på renovering af fiskefartøjet "H1", jf. bilag 7, 8 og 9.

Endvidere skal der henvises til dokumentation for, at Danske Bank har garanteret for betaling af fakturaen udstedt af G11, jf. bilag 10, hvilket støtter den omstændighed, at det er A, som har afholdt udgifterne til fakturaen udstedt af G11 A/S den 25. juli 2008, jf. bilag 5.

Det er derfor ikke korrekt, når SKAT ved afgørelse dateret den 21. oktober 2010 har forhøjet As skatteansættelse med kr. 575.030 med henvisning til, at indsætningerne i indkomståret 2008 på As private konto er skattepligtige. Dette bekræftes også af SKATs senere forslag til afgørelse af den 6. december 2010, jf. bilag 3, hvor SKAT godkendte fradrag for betaling af Ice-boxes til det afrikanske fiskefartøj til værdi kr. 240.000 samt fradrag for betaling af proviant til det afrikanske fiskefartøj til værdi kr. 17.832.

Det gøres gældende, at samtlige indsætninger på As private konto i indkomståret 2008 på i alt kr. 916.040,01 udgør refusion for afholdte udgifter på vegne af As arbejdsgiver - det afrikanske fiskefartøj - idet der henvises til udlægsregnskab for indkomståret 2008, jf. bilag 5, hvorfor disse ikke er skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4.

Endvidere gøres det gældende, at såfremt det lægges til grund, at indsætningerne er skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4, er SKAT pligtig til at foretage et skøn over de udgifter, som A har haft i indkomståret 2008, og at han har ret til fradrag for disse i henhold til statsskattelovens § 6, litra a.

Til støtte herfor henvises der for det første til lovforarbejderne til lov nr. 1104 af den 20. december 1995, der fremgår af Folketingstidende 1995-96, Tillæg A, spalte 2577, samt for det andet Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM2013.493.VLR .

Ekstraordinær genoptagelse - skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8

Reglerne omkring henholdsvis ordinær og ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse er indeholdt i bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 26 og § 27. Bestemmelserne er en videreførelse af reglerne i tidligere gældende skattestyrelseslovs § 34 og § 35.

Den skattepligtiges adgang til at anmode om ordinær genoptagelse af en skatteansættelse er reguleret i bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Ifølge bestemmelsen skal en anmodning om en ordinær ændring af en skatteansættelse fremsættes som udgangspunkt senest 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Det fremgår videre af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at SKAT uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26 - efter anmodning fra den skattepligtige - kan gennemføre en ændring af en skatteansættelse, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Adgangen til ekstraordinær genoptagelse er desuden reguleret af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, hvoraf det fremgår, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Endvidere fremgår det, at SKAT kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen på 6 måneder, hvis særlige omstændigheder taler for dette.

Om adgangen til ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 fremgår der af Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit A,A.8.2.3.10. Ændringer som følge af særlige omstændigheder, følgende:

"...

Reglen i SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er en opsamlingsregel, der eventuelt kan finde anvendelse, når ingen af de øvrige genoptagelsesgrunde i SFL § 27, stk. 1, kan medføre ekstraordinær genoptagelse.

...

Tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomst- og ejendomsværdiansættelser efter SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er betinget af at der foreligger særlige omstændigheder, der kan medføre ændring af en ansættelse. Det kan eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom.

..."

Som det fremgår af SKATs egen vejledning, er bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 en opsamlingsregel, der ifølge praksis hjemler adgang til genoptagelse i lang række forskellige tilfælde, hvor der konkret vurderes at foreligge særlige omstændigheder, jf. eksempelvis LSR2006.2-3-1926-1795, SKM2014.637.LSR , LSR2009.09-00437, LSR2013.12-0189340, LSR2011.11-02151, LSR2013.12-0248081 og LSR2013.13-0157513.

I forlængelse heraf skal der endvidere henvises til en byretsdom afsagt den 14. november 2013, som er offentliggjort i SKM2013.846.BR . Sagen vedrørte helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt sagsøger i sagen var berettiget til ekstraordinær genoptagelse af sin ansættelse af momstilsvar for perioderne 2007 og 2008 i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, der tilsvarer bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, hvorefter det er et krav, at der foreligger særlige omstændigheder.

Der forelå ifølge sagsøger særlige omstændigheder i sagen, da sagsøgers virksomhed blev afviklet over perioden ultimo 2006 til primo 2008, og at de skønsmæssigt ansatte momstilsvar for perioderne 2007 og 2008 derfor var urealistisk høje.

SKAT burde derfor ved den skønsmæssige ansættelse af momstilsvaret for de pågældende perioder have taget højde for, at virksomheden var under afvikling med deraf følgende lavere momstilsvar, end da virksomheden var i normal drift.

Byretten udtalte i sine præmisser, at der vedrørende bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4 i bemærkninger til lovforslag nr. 75 af den 12. marts 2003 er henvist til, at skatteministeren bemyndiges til at tillade en ansættelse ændret efter anmodning fra den skattepligtige, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor. Byretten nåede herefter til følgende resultat:

"...

Under disse omstændigheder må SKATs skøn over momstilsvaret anses for udøvet på et forkert grundlag. Efter størrelsen af de skønnede momstilsvar sammenholdt med oplysningerne om, at driften var indstillet, findes det endvidere sandsynliggjort, at skønnet har ført til et åbenbart urimeligt resultat.

..."

Byretten fandt således, at det af SKAT udøvede skøn medførte en materiel urigtig ansættelse af sagsøgerens momstilsvar, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, der tilsvarer skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, var opfyldte, idet det måtte anses for urimeligt at opretholde den skønsmæssige ansættelse af momstilsvaret.

Det er således også en klar fejl, når Skatteankenævnet som begrundelse for afslaget på genoptagelse helt overordnet har anført, at A ikke opfylder nogle af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. med henvisning til, at

"...

der ikke ses at være tale om myndighedsfejl eller svig fra tredjemand, ligesom der ikke har været tale om alvorlig sygdom.

..."

Som det klar fremgår af praksis, hjemler bestemmelsen adgang til genoptagelse i lang række forskellige tilfælde, og i forlængelse heraf gøres det gældende, at der også er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af As skatteansættelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Til støtte herfor henvises der for det første til det forhold, at det utvivlsomt vil være åbenbart urimeligt at opretholde SKATs ansættelse for indkomståret 2008, der utvivlsomt er forkert, hvilket er bekræftet ved den efterfølgende afgørelse truffet af SKAT på baggrund af det fremsendte forslag til afgørelse af den 6. december 2010, jf. bilag 3.

I forlængelse heraf skal der endvidere henvises til, at SKAT ubestridt ikke har foretaget et skøn over As udgiftsside og givet fradrag herfor i henhold til statsskattelovens § 6, litra a. Dette uanset SKAT ubestridt er forpligtet til dette i forbindelse med udøvelsen af skønnet over indtægtssiden.

For det andet skal der videre henvises til, at forhøjelsen har en væsentligt økonomisk betydning for A, idet forhøjelsen er større end en årsløn for A, hvortil der henvises til hans årsopgørelse nr. 3 for indkomståret 2008, jf. bilag C.

For det tredje henvises der endelig til, at det har været overordentligt vanskeligt at fremskaffe dokumentation for de afholdte udgifter. I forlængelse heraf skal der videre henvises til, at As arbejde på det afrikanske fiskefartøj tillige har besværliggjort denne proces med at fremskaffe fornøden dokumentation, idet han tilbringer megen tid på det i sagen omhandlede fiskefartøj og derfor har været afskåret fra at kunne kommunikere med omverdenen.

Reaktionsfristen - skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. fremgår, at den skattepligtige kan anmode om ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, hvis anmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at denne er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Som begrundelse for afslaget på genoptagelse af As skatteansættelse for indkomståret 2008, har Skatteankenævnet i afgørelsen af den 24. juni 2014, jf. bilag 1, anført, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 ikke er overholdt, da A ikke har fremsat genoptagelsesanmodningen senest 6 måneder efter, at han er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder genoptagelsen.

Videre har Skatteankenævnet anført, at A allerede den 15. september 2010 kom til kundskab om, hvilken dokumentation der krævedes, ligesom han den 19. januar 2011 accepterede SKATs forslag til afgørelse for indkomståret 2008, samt at han i den forbindelse oplyste, at han ikke have mulighed for at dokumentere yderligere.

På baggrund af ovenstående er det således skatteankenævnets opfattelse, at A den 19. januar 2011 måtte have været klar over, at ansættelsen af 2008 ville kunne reguleres ved yderligere dokumentation.

Det skal herover anføres, at A hverken den 15. september 2010 eller den 19. januar 2011 var kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

A havde - grundet de ovenfor omtalte bevismæssige vanskeligheder med at fremskaffe den fornødne dokumentation - ikke på disse tidspunkter kundskab om, at han senere kunne fremskaffe yderligere dokumentation, der kunne begrunde fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Først efter udarbejdelsen af udlægsregnskabet for 2008, jf. bilag 5, fik A kundskab om de forhold, der kunne begrunde fravigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det fremgår side 2 af udlægsregnskab for 2008, jf. bilag 5, at udlægsregnskabet først blev udarbejdet af As revisor, NM fra R2, den 2. oktober 2012. Det fremgår endvidere side 2 i udlægsregnskab for 2008, at dette netop blev udarbejdet med henblik på at vurdere, hvorvidt der overfor SKAT skulle anmodes om genoptagelse af As skatteansættelse for indkomståret 2008, jf. bilag 5.

A er således først den 2. oktober 2012 kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det således for så vidt angår indkomståret 2008 i første række nærmere gældende, at reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, 1. pkt. er overholdt, idet A først den 2. oktober 2012 kom til kundskab om de forhold, der begrunder en fravigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, og at han allerede den 11. oktober 2012 anmodede SKAT om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008.

Han anmodede således om genoptagelse alene 9 dage efter, at han var kommet til kundskab om de forhold, der faktisk begrundede en ekstraordinær genoptagelse af hans skatteansættelse for indkomståret 2008.

I anden række gøres det nærmere gældende, at reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. er overholdt, idet der som anført ovenfor foreligger særlige omstændigheder, der begrunder en dispensation for reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, 1. pkt.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt., at skattemyndighederne efter anmodning fra den skattepligtige kan dispensere fra reaktionsfristen, hvis "særlige omstændigheder" taler herfor.

Det gøres gældende, at bestemmelsens sidste pkt. er særlig aktuel for de tilfælde, hvor der statueres at foreligge "særlige omstændigheder" i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet vurderingen i sagens natur må være den samme, jf. eksempelvis utrykt afgørelse af den 23. december 2014 fra Skatteankenævn Fredensborg (sagsnr. 12-027892).

Henset til at der foreligger særlige omstændigheder, der begrunder en genoptagelse af skatteansættelsen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, gøres det gældende, at der tillige er grundlag for at dispensere for reaktionsfristen under hensyntagen til, at der netop konkret i sagen foreligger særlige omstændigheder.

Indtægter i indkomståret 2009 - statsskattelovens § 4

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det for så vidt angår indkomståret 2009 nærmere gældende, at der ikke er grundlag for en forhøjelse af As skatteansættelse for indkomståret 2009 med kr. 50.000, idet indsætningen ikke er skattepligtigt i henhold til statsskattelovens § 4.

Beløbet på kr. 50.000, som blev indsat på As bankkonto den 3. marts 2009, jf. bilag 11, er en formuedisposition, der udspringer fra en opsparing, som As ægtefælle, BA, har sparet op over tid, hvortil der henvises til det i sagsfremstillingen anførte.

Der er således ikke i henhold til statsskattelovens § 4 grundlag for en forhøjelse af As skatteansættelse for indkomståret 2009 med kr. 50.000, hvorfor denne skal nedsættes med et tilsvarende beløb.

..."

Skatteministeriet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvoraf fremgår:

"...

Vedrørende sagsøgerens påstand 1 (ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008)

Det gøres overordnet gældende, at sagsøgeren ikke er berettiget til ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008.

Dels opfylder sagsøgeren ikke betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og dels er genoptagelsesanmodningen under alle omstændigheder fremsat for sent, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Det er en forudsætning for både ordinær og ekstraordinær genoptagelse, at sagsøgeren kan dokumentere eller sandsynliggøre, at skatteansættelsen er materielt forkert.

Sagsøgeren har hverken godtgjort eller sandsynliggjort, at hans skatteansættelse for indkomståret 2008 er materielt forkert. Det udlægsregnskab (bilag 5), som sagsøgeren har fremlagt i sagen, er således udarbejdet uden at sagsøgerens revisor har villet udtrykke nogen grad af sikkerhed herom, jf. bilag 5, side 3, og udlægsregnskabet dokumenterer således ikke, at skatteansættelsen er materielt forkert. Hertil kommer, at udlægsregnskabet ikke kan tillægges nogen bevismæssig betydning, da det er udarbejdet efterfølgende og uden sammenhæng med udgifternes afholdelse, jf. bl.a. SKM2004.6.ØLR og SKM2005.138.HR .

På tilsvarende måde dokumenterer de erklæringer, som sagsøgeren har fremlagt som bilag 7 - 10, ikke, at skatteansættelsen er materielt forkert, idet det ikke med de fremlagte bilag er dokumenteret, at de indsætninger, der har været på sagsøgerens konto i 2008, udgør refusion for udgifter, som sagsøgeren har afholdt på vegne af sin arbejdsgiver.

Som begrundelse for, at sagsøgerens skatteansættelse for 2008 er materielt forkert, anfører sagsøgeren (replikken s. 3), at SKAT i forbindelse med skatteansættelsen ikke har foretaget et skøn i henhold til skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Dette er ikke korrekt.

SKATs ansættelse beror netop på et skøn i henhold til skattekontrollovens § 5, stk. 3, der er baseret på objektivt konstaterbare forhold, herunder indsætningerne på sagsøgerens konto.

Det følger af fast retspraksis, at den af skattemyndighederne foretagne skønsmæssige ansættelse alene kan tilsidesættes, hvis sagsøgeren kan godtgøre, at ansættelsen hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimeligt, jf. f.eks. UfR 2009.276/2H [UfR 2009.476/2H = SKM2009.37.HR .red.SKAT] og SKM2011.209.HR . Det er altså sagsøgeren, der har bevisbyrden for, at der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige opgørelse over hans skattepligtige indkomst. Den bevisbyrde har sagsøgeren ikke løftet.

Det forhold, at SKAT den 19. januar 2011 korrigerede sin afgørelse af 21. oktober 2010 efter at sagsøgeren - på SKATs opfordring - havde fremlagt yderligere dokumentation, medfører naturligvis ikke, at SKATs nye ansættelse for skatteåret 2008, er ukorrekt, som hævdet af sagsøgeren (stævningen, side 21). Tværtimod har SKAT jo taget hensyn til sagsøgerens dokumentation og rettet sin afgørelse i overensstemmelse hermed. Den korrigerede skatteansættelse blev således udarbejdet efter at sagsøgeren havde haft mulighed for at fremsende al relevant dokumentation og efter at sagsøgeren havde oplyst, at der ikke kunne fremskaffes yderligere dokumentation, jf. bilag B.

...

Selv hvis retten finder det godtgjort, at sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2008 er materielt forkert, er sagsøgeren ikke berettiget til ekstraordinær genoptagelse.

Ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan således kun ske, hvis der foreligger "særlige omstændigheder", og en forkert skatteansættelse er ikke i sig selv en "særlig omstændighed", jf. f.eks. SKM2013.739.ØLR .

Bestemmelsen har et snævert anvendelsesområde, idet ekstraordinær genoptagelse er betinget af, at en urigtig ansættelse skyldes f.eks. myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom. Det er den skattepligtige, der har bevisbyrden for at betingelserne i § 27, stk. 1, nr. 8 er opfyldt, jf. Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit A,A.8.2.3.10.

Det gøres gældende, at sagsøgeren ikke har påvist sådanne særlige omstændigheder, at han er berettiget til ekstraordinær genoptagelse.

Det er sagsøgerens egen risiko, at han ikke har fremskaffet den fornødne dokumentation inden for den ordinære genoptagelsesfrist efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, idet sagsøgeren har haft alle muligheder for at gøre dette. Det bemærkes i den forbindelse, at sagsøgeren den 19. januar 2011 oplyste SKAT, at han ikke kunne fremskaffe yderligere dokumentation, og at han derfor accepterede SKATs forslag til afgørelse af 6. december 2010, jf. bilag B.

Bevisvaskeligheder udgør ikke i sig selv udgør "særlige omstændigheder", der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Det er sagsøgerens egen risiko, at han ikke har været i stand til at fremskaffe den fornødne dokumentation. I øvrigt fremgår det af bilag 5, at de udgifter, som sagsøgeren påstår at have afholdt på sin afrikanske arbejdsgivers vegne, knytter sig til køb hos danske og svenske virksomheder. Sagsøgeren har ikke givet nogen forklaring på, hvorfor han ikke har kunnet fremskaffe dokumentation for disse køb.

Det bestrides, at sagsøgeren - som følge af sit arbejde på det afrikanske fiskefartøj - har været afskåret fra at kommunikere med omverdenen. Sagsøgeren har ifølge egne oplysninger haft en arbejdsrytme, der medførte, at han var skiftevis fire uger i Afrika og fire uger i Danmark. Sagsøgeren har i de perioder, hvor han har været i Danmark, haft fuld adgang til at fremskaffe den fornødne dokumentation.

...

Der foreligger således ikke undskyldende omstændigheder, der kan berettige sagsøgeren til ekstraordinær genoptagelse. Der foreligger heller ikke andre særlige omstændigheder, der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, kan medføre ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008.

Derudover skal følgende bemærkes:

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, udspringer af den tidligere gældende skattestyrelseslovs § 4, stk. 2. Efter bestemmelsen kunne skatteministeren tillade anmodning om ekstraordinær genoptagelse, "når forholdende i særlig grad taler herfor".

I bemærkningerne til lovforslaget (FT 1995/96, Tillæg A, side 2585) hedder det:

"...

Den foreslåede regel vil kunne anvendes til genoptagelse på den skattepligtiges anmodning, når forholdene i særlig grad taler derfor. Herved opnås en mere individuel bedømt adgang til genoptagelse end en fast ansættelsesfrist giver mulighed for. Det tillægges betydning, at der er ikke er tale om en bevilling til genoptagelse, således at domstolene i givet fald kan bedømme, om forholdene i særlig grad taler for genoptagelse, f.eks. med henblik på at undgå materielt helt utilfredsstillende ansættelser.

Denne bemyndigelse omfatter som udgangspunkt tilfælde, hvor den skattepligtige er blevet beskattet af en indtægt, der efterfølgende reguleres, således at den skattepligtige indkomst bliver mindre end forudsat ved skatteansættelsen. Tilsvarende hvis er udgift er fratrukket ved skatteansættelsen, og det efterfølgende viser sig, at den fradragsberettigede udgift bliver større.

...

Bemyndigelsen omfatter endvidere tilfælde, hvor der er begået fejl ved ligningen, der må anses for ansvarspådragende for myndighederne, eller hvor den urigtige ansættelse skyldes svig fra tredjemand. (mine fremhævninger)

..."

Bortset fra de nævnte tilfælde af ansvarspådragende fejl fra myndighederne fremgår det af det citerede og bemærkningerne til lovforslaget i øvrigt, at det, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse, er forhold, skatteyderen ikke tidligere har været opmærksom på, jf. herved også FT 1995/96, Tillæg A, side 2585, højre spalte:

"...

I alle tilfælde er det en forudsætning for ekstraordinær genoptagelse, at den skattepligtige uden unødigt ophold overfor skattemyndighederne fremsætter anmodning om genoptagelse, når den skattepligtige er blevet opmærksom på det forhold, der kan begrunde genoptagelsen. (min fremhævning)

..."

Dette fremgår også af SKM2003.288.HR og SKM2011.140.VLR , hvor Højesteret henholdsvis Vestre Landsret afviste ekstraordinær genoptagelse, bl.a. med henvisning til, at skatteyderen hele tiden havde været bekendt med de forhold, hvorpå genoptagelsesanmodningen var støttet.

Efter anbefaling fra Fristudvalget (Betænkning nr. 1426/2003) blev en tilsvarende bestemmelse om ekstraordinær genoptagelse ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 genindført som en "sikkerhedsventil" i den dagældende skattestyrelseslov § 35, stk. 1, nr. 8:

"...

Skatteministeren giver efter anmodning fra den skattepligtige tilladelse til ændring af skatteansættelsen som følge af at der foreligger særlige omstændigheder. (min fremhævning)

..."

Bemærkningerne til lovforslaget minder meget om bemærkningerne til den tidligere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 4, stk. 2.

Den tidligere skattestyrelseslovs § 35, stk. 1, nr. 8, er videreført i den nugældende skatteforvaltningslovs § 27, stk. 1, nr. 8.

Sagsøgeren støtter sin påstand om ret til ekstraordinær genoptagelse på, at afgørelsen ifølge sagsøgeren ikke er korrekt, da de indsætninger, der i 2008 har været på sagsøgerens konto udgør refusion af udlæg, som sagsøgeren har haft på vegne af arbejdsgiveren. Sagsøgeren støtter herudover sin påstand på det forhold, at sagsøgeren har haft vanskeligt ved at fremskaffe dokumentation i sagen og har haft "særlige arbejdsforhold".

Det fremgår af SKATs afgørelse af 21. oktober 2010 (bilag 2, s. 5), at sagsøgeren allerede i forbindelse med SKATs oprindelige behandling af sagsøgerens skatteansættelse for 2008 gjorde indsigelse imod SKATs forslag til afgørelse med henvisning til, at mange indbetalinger - efter sagsøgerens opfattelse - var skattefrie refusioner.

Efter at sagsøgeren den 19. januar 2011 oplyste SKAT om, at han ikke var i stand til at fremskaffe yderligere dokumentation, ændrede SKAT sagsøgerens årsopgørelse for 2008 i overensstemmelse med indholdet af SKATs forslag til afgørelse af 6. december 2010 (bilag 3).

Sagsøgeren var allerede forud for modtagelsen af SKATs afgørelse af 21. oktober 2010 og SKATs forslag til afgørelse af 6. december 2010 bekendt med, at SKAT anså de påståede "refusioner" som skattepligtige indtægter, og at sagsøgeren måtte fremskaffe dokumentation for de udgifter, som sagsøgeren angiveligt havde afholdt for sin arbejdsgiver. Dette fremgår også klart af sagsøgerens e-mail af 1. december 2010 (Bilag A), og af de oplysninger, som sagsøgeren telefonisk gav SKAT den 19. januar 2011.

Sagsøgeren har hele tiden været bekendt med de forhold, hvorpå han støtter sin genoptagelsesanmodning (nemlig at en del af indsætningerne - efter hans egen opfattelse - udgjorde skattefrie refusioner, at relevant dokumentation angiveligt var vaskelig at fremskaffe og at sagsøgeren havde arbejdsforhold, der medførte, at han i perioder var i udlandet), og sagsøgeren er derfor også af denne grund ikke berettiget til ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, jf. SKM2003.288.HR og SKM2011.140.VLR .

Det bestrides derfor, at sagsøgeren, som anført stævningen side 22, først den 2. oktober 2012 - ved revisorens udarbejdelse af et udlægsregnskab (bilag 5) - fik kundskab om, de forhold, der begrunder fravigelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

...

Selv hvis retten finder, at sagsøgeren har godtgjort, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt, er sagsøgeren alligevel ikke berettiget til ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008.

Det følger af § 27, stk. 2, 1. pkt., at en genoptagelsesanmodning skal fremsættes senest 6 måneder efter, at sagsøgeren får kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af genoptagelsesfristen i § 26, stk. 2.

Som anført kom sagsøgeren senest til kundskab om, at SKAT anså de påståede refusioner som skattepligtig indkomst ved SKATs afgørelse af 21. oktober 2010 (bilag 2) og SKATs forslag til afgørelse af 6. december 2010 (bilag 3). Sagsøgerens genoptagelsesanmodning af 11. oktober 2012 er derfor fremsat efter udløbet af 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., og dermed for sent. Også af den grund er sagsøgeren ikke berettiget til ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008.

...

Sagsøgeren gør endvidere (stævningen side 24-25) gældende, at der foreligger "særlige omstændigheder" i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. Sagsøgeren begrunder dette med, at betingelsen for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, ifølge sagsøgeren er opfyldt, hvorfor betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt., derfor også er opfyldt.

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt., blev, i en lidt anden udformning, indsat i den dagældende skattestyrelseslovs § 35, stk. 2, 2. pkt. ved lov nr. 410 af 2. juni 2003. På daværende tidspunkt havde bestemmelsen følgende ordlyd:

"...

En ansættelse kan kun foretages i de stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af myndighederne eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige inden 6 måneder efter, at den skatteansættende myndighed, henholdsvis den skattepligtige, er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 34. Skatteministeren kan efter anmodning fra den skattepligtige dispensere fra fristen, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

..."

Af bemærkningerne til bestemmelsens 2. pkt. fremgår følgende:

"...

Det foreslås, jf. forslaget til § 35, stk. 2, at det direkte i loven angives, at anmodningen eller varslingen af den ekstraordinære ansættelse skal ske inden 6 måneder. Det foreslås endvidere, at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til i særlige tilfælde at dispensere fra fristen.

Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære genoptagelse. (min fremhævning)

..."

Der foreligger ingen sådanne særlige omstændigheder i sagen, der tilsiger, at der skal dispenseres fra 6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. Sagsøgeren har da også undladt at henvise til, hvilke forhold der skulle kunne tilsige dette.

Det gøres i den forbindelse gældende, at de "særlige omstændigheder", der skal foreligge for at bringe skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2, sidste pkt. i anvendelse, ikke er sammenfaldende med de "særlige omstændigheder", der skal være opfyldt for at bringe skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, i anvendelse. Dette følger dels af forarbejderne til de to bestemmelser og dels af at 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. i så fald ville være indholdsløs.

Vedrørende sagsøgerens påstand 2 (sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2009)

Til støtte for Skatteministeriets påstand om frifindelse over for sagsøgerens påstand 2 gøres det overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har dokumenteret eller sandsynliggjort, at de kr. 50.000,-, der blev indsat på sagsøgerens konto den 4. marts 2009, stammer fra beskattede midler.

Sagsøgeren har ikke fremlagt nogen form for objektiv dokumentation for, at indsætning på kr. 50.000,- på sagsøgerens konto stammer fra en opsparing foretaget af sagsøgerens ægtefælle, jf. f.eks. SKM2009.37.HR . Det fremlagte kontoudtog (bilag 11) viser ikke andet end, at der den 4. marts 2009 blev indsat kr. 50.000,- på sagsøgerens konto. Bilag 11 dokumenterer ikke, hvorfra indsætningen stammer, ligesom der ikke er fremlagt nogen objektiv dokumentation, der støtter sagsøgerens forklaring om, at opsparingen er blevet skabt ved, at sagsøgerens ægtefælle har hævet for meget, når hun har handlet ind.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Fristen for ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, var ubestridt udløbet, da A fremsatte anmodning om genoptagelse af sin skatteansættelse for indkomståret 2008, og spørgsmålet er således, om betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt.

Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er det en forudsætning for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2008, at genoptagelsesanmodningen er fremsat senest 6 måneder efter, at A er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26. Det lægges til grund, at A senest ved modtagelsen af SKATs afgørelse af 21. oktober 2010 er kommet til kundskab om, at hans indkomst vil blev forhøjet med indsætningerne på hans konto, i det omfang SKAT ikke modtager dokumentation for, at indsætningerne stammer fra beskattede midler. Det lægges efter As forklaring sammenholdt med sagsbehandler NEs sagsnotat ligeledes til grund, at A den 19. januar 2011 har meddelt til SKAT, at han ikke har mulighed for at dokumentere yderligere og derfor accepterer SKATs forslag til afgørelse af 6. december 2010. Retten finder herefter, at fristen for indgivelse af anmodning om ekstraordinær genoptagelse er begyndt at løbe den 21. oktober 2010 og i hvert fald senest den 19. januar 2011. Det kan ikke føre til et andet resultat, at udlægsregnskabet først er udarbejdet den 2. oktober 2012. Da anmodningen om genoptagelse først er fremsat den 11. oktober 2012 er fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. ikke overholdt.

Spørgsmålet er herefter, om der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at genoptagelsesanmodningen skal behandles, selvom den er modtaget efter 6 måneders fristens udløb. Retten finder efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og As personlige forhold, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde en dispensation efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. Retten har herved lagt vægt på, at der hverken ved As forklaring eller i øvrigt er fremkommet oplysninger, der kan berettige, at anmodningen om genoptagelse først er indgivet den 11. oktober 2012. Retten finder således ikke, at det er tilstrækkelig sandsynliggjort, at A har været afskåret fra at fremskaffe dokumentation og udlægsregnskabet på et langt tidligere tidspunkt. Retten bemærker i øvrigt, at A selv må bære risikoen for de bevismæssige vanskeligheder, der måtte følge af, at han har afleveret alle fakturaer/kvitteringer til sine arbejdsgivere i Afrika uden at sikre sig kopier eller anden dokumentation. Allerede fordi betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, dermed ikke er opfyldt, kan der ikke ske ekstraordinær genoptagelse af As skatteansættelse for indkomståret 2008.

Det er efter en konkret vurdering og navnlig under hensyn til beløbets størrelse ikke alene ved A og hustruen BAs forklaringer tilstrækkelig sandsynliggjort, at de 50.000 kr., som er indsat på As konto den 4. marts 2009, hidrører fra beskattede midler. Der er derfor ikke grundlag for at give A medhold i, at skatteansættelsen for indkomståret 2009 skal nedsættes med dette beløb.

Retten tager herefter Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 40.000 kr. til dækning af udgifter til advokatbistand. Beløbet er inklusive moms, idet Skatteministeriet ikke er momsregistreret. Retten har lagt vægt på sagens værdi, omfang og resultat.

T h i k e n d e s f o r r e t

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 40.000 kr.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.