Dokumentets metadata

Selskabs flytning af hjemsted - ikke indeholdelse af kildeskat eller begrænset skattepligt af "likvidationsprovenu"

A A/S er ejet med 59,0625 % af A Ltd., Cypern. Derudover er der en række mindre aktionærer i selskabet. A A/S er under omdannelse til et SE-selskab. A SE påtænker at flytte sin ledelse og sit hjemsted fra Danmark til Cypern. Aktionæroverenskomsten i A A/S fastsætter, at visse beslutninger kræver flertalsafgørelser med mindst 75 % af aktiekapitalen. Skatterådet bekræfter, at A SE's danske skattepligt ophører på tidspunktet for flytningen af ledelsen og selskabets hjemsted fra Danmark til Cypern. Skatterådet bekræfter også, at A SE skattemæssigt vil blive anset for at være likvideret, hvis A SE´s skattepligt til Danmark ophører. Herudover bekræfter Skatterådet, at aktionæroverenskomsten for A A/S ikke anses for at give aktionærerne en samlet bestemmende indflydelse i A A/S. Skatterådet bekræfter endvidere, at A SE ikke skal indeholde skat af likvidationsprovenu ved selskabets likvidation. Endelig bekræfter Skatterådet, at A Limited, Cypern, eller andre af aktionærerne over A Ltd., og de øvrige aktionærer i A SE ikke er begrænset skattepligtige til Danmark af likvidationsprovenuet fra A SE.

Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at A SE's danske skattepligt ophører på tidspunktet for flytningen af ledelsen og af selskabets hjemsted fra Danmark til Cypern?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at A SE skattemæssigt vil blive anset for at være likvideret, såfremt A SE's skattepligt til Danmark ophører?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at aktionæroverenskomsten for A A/S ikke anses for at give aktionærerne en samlet bestemmende indflydelse i A A/S?
4. Kan Skatterådet bekræfte, at A SE ikke skal indeholde skat af likvidationsprovenu i forbindelse med selskabets likvidation, jf. kildeskattelovens § 65, idet likvidationsprovenuet skal behandles efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1?
5. Såfremt svaret på spørgsmål 4 er "Ja", kan Skatterådet så bekræfte, at A Limited, Cypern (eller andre af koncernselskaberne/aktionærerne over A Limited) samt de øvrige aktionærer i A SE ikke er begrænset skattepligtig til Danmark af likvidationsprovenuet fra A SE?

Svar:

1. Ja
2. Ja
3. Ja
4. Ja
5. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

A Ltd. blev etableret i forbindelse med investering i projekt "X". Hovedformålet med projektet var at etablere en marina og tilhørende faciliteter (lejligheder, hotel-og detailhandelsfaciliteter) for lystbåde i verdensklasse. For yderligere information henvises til www.X. Nedenfor findes en beskrivelse af fakta om koncernstrukturen og det danske selskab, herunder aktionærer og regnskaber.

A A/S
Aktiekapitalen i A A/S udgør Euro16.000.000. Selskabet ejes af en række udenlandske aktionærer.

A A/S ejer tre datterselskaber: B (Y-land), C (Y-land) og D Ltd. (Cypern). Formålet med de to førstnævnte datterselskaber er at udvikle X. Sidstnævnte datterselskab indgår i en separat joint venture og involverer et skibsværft.

Som bilag 1 og 2 vedlægges kopier af det seneste årsregnskab og vedtægter for A A/S. Det fremgår af regnskabet, at resultatet før skat (2011) var negativt og udgjorde Euro 4.286.000. Selskabets egenkapital er hovedsageligt investeret i de tre datterselskaber.

Egenkapitalen for A A/S udgør i alt Euro 85.939.000 (2011). Egenkapitalen består udelukkende af indskud fra aktionærernes investeringer i det danske selskab. Selskabet har ikke oparbejdet og dermed ikke akkumuleret nogen positiv indtjening, idet datterselskabernes indtjening udelukkende har været underskudsgivende.

Bemærk, at A A/S på nuværende tidspunkt er ved at blive omdannet til et europæisk selskab ("SE-selskab").

Som bilag 3, 4 og 5 vedlægges kopier af de seneste regnskaber fra C (Y-land), B (Y-land), og D (Cypern). Desuden, vedlægges som bilag 6, 7 og 8 kopier af vedtægter fra C (Y-land), B (Y-land) og D (Cypern).

Aktionærer i A A/S

Virksomhed Hjemsted Aktiekapital (mio. EUR) Ejerskab (%)

(2012)

A Ltd. Cypern EUR 8.950 tusind 59,0625
E Ltd. Cypern, 1 6,25
F Ltd. British Virgin Islands 1 6,25

G Ltd. Cypern 1 6,25

H LLC USA 0,5 3,125

I SA Luxembourg 1 6,25
J Ltd. Cypern 1 6,25
K Inc. Panama 0,05 0,3125

L SA Schweiz 1 6,25

En opdateret aktiebog for A A/S pr 12. juni er vedlagt som bilag 9.

Aktionæroverenskomst
De ovennævnte aktionærer er bundet af en aktionæroverenskomst, "A ApS - SHARE HOLDERS AGREEMENT" af 30. november 2007, som ændret 4. juni 2012.

To af aktionærerne, K Inc. og L SA, var ikke aktionærer i selskabet pr. 30. november 2007, men begge aktionærer har efterfølgende godkendt og tiltrådt aktionæroverenskomsten.

A Limited øgede sin investering den 12. juni 2012, hvor selskabet overtog aktiekapital for 500.000 EUR fra Z Inc., som er et amerikansk selskab kontrolleret af samme (familie-) interesser, som den ultimative ejer af A Limited. Ændringen af Aktionæroverenskomsten af 4. juni 2012 faciliterede denne erhvervelse.

Så længe A Limited er den retmæssige ejer af ikke mindre end 30 % af de udstedte ordinære aktier, har A Limited ret til at udpege tre direktører. De øvrige aktionærer har ret til i fællesskab at udpege to direktører i selskabet (artikel 4 i aktionæroverenskomsten).

Det skal bemærkes, at aktionæroverenskomstens artikel 4.4. fastsætter, at visse beslutninger kræver flertalsafgørelser bestående af mindst 75 % af aktiekapitalen.

Aktionærerne vil fortsætte med at være bundet af aktionæroverenskomsten for A SE før og efter fraflytning fra Danmark til Cypern.

Vedlagt som bilag 10 er en kopi af aktionæroverenskomsten som ændret 4. juni 2012.

Baggrund
Tæt på færdiggørelsen af første fase af A investeringsprojektet (etablering af en operativ havn for lystbåde og tilhørende beboelsesbyggeri) blev det besluttet at etablere et SE-selskab i løbet af 2012, og som følge heraf blev der foretaget ændringer i koncernstrukturen.

De fleste af aktionærerne (74,8125 %) er hjemmehørende på Cypern, og det er blevet besluttet, at SE-selskabet skal placeres i Cypern på permanent basis. Dette indebærer, at både ledelse og hjemsted flytter fra Danmark til Cypern. Flytning af ledelse og det vedtægtsmæssige hjemsted er planlagt at finde sted i løbet af efteråret 2012.

Bemærk, at der i koncernen ikke er planer om at ændre den nye struktur efter udflytning til Cypern. Dette gælder i en periode på mindst tre år. Dog vil der uden tvivl komme interne omstruktureringer som følge af lovændringer eller ændringer i de forretningsmæssige vilkår. Herunder vil gruppen overveje de købstilbud, der måtte komme fra eksterne parter. Det skal bemærkes, at til og med dato er selskabet ikke involveret i nogen form for forhandlinger om salg, ligesom ingen tilbud er modtaget.

Pr. 12. juni 2012 er A A/S kontrolleret af A Limited, som ejer ca. 59 % af selskabets aktier. Koncernens øverste og kontrollerende part er N.

Struktur - Koncernoversigt efteråret 2012 (før migration af A SE til Cypern):

Oplysninger om virksomheder over Danmark i koncernstrukturen

N Inc.

Som bilag 11 er vedlagt vedtægter for N Inc. N Inc. er skattepligtig i Canada og undergivet almindelig selskabsbeskatning i Canada under Income Tax Act (Canada). Som et selskab i Canada er N Inc. omfattet af Canadas dobbeltbeskatningsaftaler. N Inc. er 100 procent ejet af N, som er skattemæssigt hjemmehørende i Canada.

S Inc.
Eneste aktionær i selskabet er T, som er skattemæssigt hjemmehørende i Canada.

U Limited
U Limited er som led i reorganiseringen af strukturen i 2012 i en igangværende proces med at fortsætte i Cypern. Herefter vil U Limited være et fuldt skattepligtigt cypriotisk selskab, som vil være omfattet af cypriotiske skatteregler og Cyperns dobbeltbeskatningsaftaler og de fordele der følger heraf, ligesom selskabet vil være omfattet af EU's moder-/datterselskabsdirektiv 90/435/EEC.

Som bilag 12 vedlægges selskabets vedtægter.

A Limited
Som bilag 13 og 14 vedlægges seneste årsregnskab for A Limited og vedtægter for selskabet.

Det fremgår af regnskabet, at resultatet før skat beløber sig til Euro -47.678 og at der ikke er udbetalt udbytte.

A Limited er fuldt skattepligtig og hjemmehørende på Cypern og har ret til at påberåbe sig fordelene ved dobbeltbeskatningsaftaler indgået af Cypern og selskabet er omfattet af EU moder-/datterselskabsdirektivet 90/435/EØF.

Oplysninger om A SE

A SE
Selskabet vil være ejet af de samme aktionærer som før migrationen fra Danmark til Cypern. Hovedaktionær i selskabet er A Limited (Cypern).

A SE vil være fuldt skattepligtig og hjemmehørende på Cypern og have ret til at påberåbe sig fordelene ved dobbeltbeskatningsaftaler indgået af Cypern samt være omfattet af EU moder-/datterselskabsdirektivet 90/435/EØF. Selskabet vil være skattemæssigt hjemmehørende på Cypern.

Selskabet vil udpege tre til fem direktører til at lede selskabet. Et flertal af direktørerne vil have bopæl i Cypern.

Det kan antages, at A SE ved flytning af sit hjemsted til Cypern ikke vil beholde nogen aktivitet i Danmark og dermed ikke vil have fast driftssted i Danmark.

I forbindelse med migration fra Danmark til Cypern vil bestyrelsen blive afsat, og selskabet vil blive afregistreret i Erhvervsstyrelsen.

Yderligere oplysninger om virksomheder i koncernstrukturen (under Danmark):

C

Det fremgår af de seneste årsregnskaber for C, at selskabet har haft et underskud før skat på Euro 1.298.000 (2011), og at der ikke er udbetalt udbytte.

Koncernens egenkapital af C er i alt euro 59.119.000. Egenkapitalen består af investeringer foretaget af aktionærerne i selskabet. Selskabet har ikke øget sin egenkapital på grund af det realiserede resultat.

Bemærk venligst, at virksomheden har tolv helejede datterselskaber. Datterselskaberne leverer accessoriske tjenesteydelser i forbindelse med den primære drift i C.

B

Det fremgår af seneste årsregnskab for B, at B har haft et overskud før skat på Euro 76.000 (2011) og ikke har udbetalt udbytte.

Egenkapitalen i B andrager i alt Euro 162.000. Egenkapitalen består af investeringer foretaget af aktionæren i selskabet. Selskabet har ikke øget sin egenkapital på grund af det realiserede resultat.

D Limited

Det fremgår af det seneste årsregnskab for D Limited, at D Limited har haft et underskud før skat på Euro 151.639 (2011), og at der ikke er udloddet udbytte.

Egenkapitalen i D Ltd. er på i alt Euro 326.218. Egenkapitalen består af investeringer foretaget af aktionæren i selskabet. Selskabet har ikke øget sin egenkapital på grund af det realiserede resultat.

Efter migration af A SE fra Danmark til Cypern

Efter migration af A SE fra Danmark til Cypern vil datterselskaberne C og B kunne blive overdraget til et nyetableret hollandsk selskab. Det hollandske selskab vil være ejet af A SE (Cypern).

Struktur - koncernoversigt - efterår 2012 (efter migration af A SE til Cypern):

Repræsentanten har den 15. november 2012 afgivet følgende supplerende oplysninger:

Ad vores spørgsmål 1

Der vil ikke være nogen form for udøvelse af ledelse i eller fra Danmark efter det nystiftede SE-selskab er fraflyttet til Cypern.

Med hensyn til den kommende ledelse af selskabet på Cypern kan jeg oplyse, at den vil bestå af op til 3 direktører, der skal varetage den daglige ledelse af selskabet. Direktørerne vil alle være cyprioter og bosat på Cypern. Herudover vil der være en bestyrelse på 3-5 medlemmer. Medlemmerne af bestyrelsen vil være cyprioter, dog vil et bestyrelsesmedlem være canadier (bosat i Canada).

Beskrivelsen af ledelsen i anmodning om bindende svar er således ikke korrekt, hvilket jeg beklager. Der er ikke en endelig version af vedtægterne for SE-selskabet (Cypern), men jeg kan sende en kopi af udkast til vedtægter for SE-selskabet (Danmark).

Ad vores spørgsmål 3

Nærmere specifikation af aktionærer omfattet af spørgsmål 3: F Ltd., H LLC, K Inc. og L SA.

For så vidt angår henvisningen til "samlet bestemmende indflydelse" relaterer denne henvisning sig til ligningslovens § 16A, stk. 3, nr. 1, litra b.

Repræsentanten har den 31. januar 2013 afgivet følgende supplerende oplysninger:

Det kan lægges til grund, at A Limited, der ejer (vil komme til at eje) aktiemajoriteten i A SE ikke agter at foretage udlodninger fra selskabet, herunder udlodning af datterselskaber ejet af A SE.

De øvrige aktionærer kan efter aktionæroverenskomsten (vedlagt som bilag til ansøgning om bindende svar) ikke uden accept fra A Limited foretage nogen form for udlodninger. Dette følger af aktionæroverenskomstens afsnit 4.4 E (ii) og afsnit 4.8. Minoritetsaktionærer er bundet af aktionæroverenskomsten, der ikke kan ændres uden accept fra A Limited.

Jeg vil for en ordens skyld nævne, at der ikke blandt aktionærer er nogen planer om udlodninger fra A SE og henviser i den forbindelse til oplysninger i anmodning om bindende svar. Jeg har derfor ikke taget kontakt til de enkelte minoritetsaktionærer.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1.
Efter omdannelsen til et SE-selskab vil selskabet fortsætte sin skattepligt til Danmark som et dansk-registreret SE.

Det antages i dansk skatteret, at et selskab er fuldt skattepligtigt i Danmark på grund af både registreringen samt ledelsens sæde i Danmark.

Hvis et selskab ophører med at være skattepligtigt efter selskabsskattelovens § 1, eller hvis et selskab efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet, jf. selskabsskattelovens § 5, stk. 7. Det fremgår af selskabsskattelovens § 5, stk. 8, at stk. 7 finder tilsvarende anvendelse, hvis et europæisk selskab (SE-selskab), ophører med at være skattepligtigt efter § 1 som følge af, at selskabet flytter sit vedtægtsmæssige hjemsted til et land, der er medlem af EU.

A SE vil blive afmeldt hos Erhvervsstyrelsen, og i stedet blive registreret på Cypern og samtidig blive fuldt skattepligtig på Cypern. Den danske ledelse af SE-selskabet vil blive afskediget, og i den forbindelse vil en ny ledelse blive udpeget. Den nye ledelse vil bestå af tre direktører, hvoraf et flertal vil blive bosiddende på Cypern.

Efter vores opfattelse bør dette indebære, at fuld skattepligt til Danmark ophører for A SE i medfør af selskabsskattelovens § 5, stk. 8, jf. stk. 7.

Ad spørgsmål 2.
Efter vores opfattelse vil A SE ophøre med at være skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, jf. besvarelsens af spørgsmål 1.

Dette medfører efter vores opfattelse, at selskabet skattemæssigt anses for at være likvideret på fraflytningstidspunktet, jf. selskabsskattelovens § 5, og at der hermed skal opgøres avance/tab på skatterelevante aktiver og passiver, ligesom afsluttende ansættelse indsendes til SKAT senest 1 måned efter fraflytningstidspunktet.

Ad spørgsmål 3.
Det er vores opfattelse, at aktionæroverenskomsten ikke giver nogen af aktionærerne en samlet bestemmende indflydelse i A A/S. Det er alene A Ltd., der har enebestemmelsesret over A A/S.

Ad spørgsmål 4.
Ifølge aktieavancebeskatningslovens § 2, stk. 1, behandles gevinst og tab ved udlodning af likvidationsprovenu fra aktieselskaber m.v. i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven. Dette gælder dog ikke tilfælde omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, dvs.:

a) Det modtagende selskab ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det selskab, der likvideres, og udlodningen omfattes af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.

b) Det modtagende selskab, der ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen i det selskab, der likvideres, er skattepligtigt af udbytter, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, og har bestemmende indflydelse i det selskab, der likvideres, jf. § 2. Dette gælder dog ikke, hvis det modtagende selskab er hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, og udbyttebeskatningen skulle være frafaldet eller nedsat efter bestemmelserne i direktiv 90/435/EØF eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den pågældende stat, hvis der havde været tale om datterselskabsaktier.

c) Den modtagende fysiske person er hjemmehørende uden for EU/EØS og har bestemmende indflydelse i det selskab, der likvideres, jf. § 2.

A Limited ejer ca. 59 % af aktiekapitalen i A SE. Kravet om undtagelse ved mindst 10 % ejerskab er derfor opfyldt.

De aktier, som A Limited, Cypern, ejer i A SE, betragtes som koncernselskabsaktier og en udbytteskat ville dermed blive frafaldet eller nedsat i overensstemmelse med direktiv 90/435/EØF samt dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern.

Det er derfor vores opfattelse, at reglerne i aktieavancebeskatningsloven finder anvendelse for de aktier, A Limited, Cypern ejer i A SE.

De øvrige aktionærer i A SE ejer hver mindre end 10 % af aktiekapitalen.

Øvrige aktionærer i A A/S:

Virksomhed Hjemsted Aktiekapital (mio. EUR) Ejerskab (%)

(2012)

- F Ltd. Britiske Jomfruøer 1 6,25

- E Ltd. Cypern 1 6,25
- G Ltd Cypern 1 6,25
- H LLC USA 0,5 3,125
- I SA Luxemborg 1 6,25
- J Ltd. Cypern 1 6,25
- K Inc. Panama 0,05 0,3125
- L SA Schweiz 1 6,25

Det er alene F Ltd. (Britiske Jomfruøer), H LLC (USA) og K Inc. (Panama), som ikke er omfattet af traktatbeskyttelse og er hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU. Disse virksomheder kan derfor være genstand for begrænset skattepligt efter selskabsskatteloven § 2, hvis de kan anses for at have en kontrollerende aktiepost i selskabet.

Det er vores opfattelse, at aktionæroverenskomsten ikke giver nogen af aktionærerne en kontrollerende interesse. Det er derfor vores opfattelse, at reglerne i aktieavancebeskatningsloven gælder alle mindretalsaktionærer.

"Likvidationsudlodningen" bør derfor ikke kunne beskattes som udbytte efter bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, men derimod behandles som aktieavance/tab.

Ad spørgsmål 5.

Det er vores opfattelse, at A Limited, Cypern samt de øvrige aktionærer i A SE bør anses for at være den retmæssige ejer af "likvidationsprovenuet" fra A SE. Dette skyldes blandt andet, at der ikke foreligger planer om, at A SE skal videreudlodde "likvidationsprovenuet" eller aktierne i datterselskaberne, udover den samtidige koncerninterne overdragelse til det hollandske selskab.

Et udkast til sagsfremstilling med SKATs indstilling og begrundelse har været sendt i høring hos spørgerens repræsentant. Repræsentanten har oplyst, at der ikke er bemærkninger til udkastet.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at A SE's danske skattepligt ophører på tidspunktet for flytningen af ledelsen og af selskabets hjemsted fra Danmark til Cypern.

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 1 (uddrag):

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger m.v., der er hjemmehørende her i landet:

1) indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber

Selskabsskattelovens § 5 (uddrag):

Stk. 7. Hvis et selskab eller en forening m.v. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening m.v. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet.

Stk. 8. Stk. 7 finder tilsvarende anvendelse, hvis et europæisk selskab (SE-selskab) eller et europæisk andelsselskab (SCE-selskab), der ikke beskattes efter § 1, stk. 1, nr. 3, ophører med at være skattepligtigt efter § 1 som følge af, at selskabet flytter sit vedtægtsmæssige hjemsted til et land, der er medlem af EU.

Praksis

Begrundelse

Det er oplyst, at A SE vil blive afmeldt hos Erhvervsstyrelsen, og i stedet blive registreret på Cypern og samtidig blive fuldt skattepligtig på Cypern. Den danske ledelse af SE-selskabet vil blive afskediget, og i den forbindelse vil en ny ledelse blive udpeget. Den nye ledelse vil bestå af tre direktører, hvoraf et flertal vil blive bosiddende på Cypern. Selskabet vil således ikke have ledelsens sæde i Danmark længere.

Da selskabet ikke længere vil være registreret i Danmark og heller ikke have ledelsens sæde her i landet, vil den fulde skattepligt til Danmark efter selskabsskattelovens § 1 ophøre.

SKAT kan således bekræfte, at A SE's danske skattepligt vil ophøre på det tidspunkt, hvor såvel selskabets ledelse som selskabets hjemsted er flyttet fra Danmark til Cypern.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at A SE skattemæssigt vil blive anset for at være likvideret, såfremt A SE's skattepligt til Danmark ophører.

Lovgrundlag

Praksis

Begrundelse

SKAT finder, at A SE vil ophøre med at være skattepligtig efter selskabsskattelovens § 1, jf. besvarelsen af spørgsmål 1.

Hvis et selskab ophører med at være skattepligtigt efter selskabsskattelovens § 1, eller hvis et selskab efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet, jf. selskabsskattelovens § 5, stk. 7. Det fremgår af selskabsskattelovens § 5, stk. 8, at stk. 7 finder tilsvarende anvendelse, hvis et europæisk selskab (SE-selskab), ophører med at være skattepligtigt efter § 1 som følge af, at selskabet flytter sit vedtægtsmæssige hjemsted til et land, der er medlem af EU.

SKAT finder, at dette indebærer, at selskabet skattemæssigt anses for at være likvideret på fraflytningstidspunktet, jf. selskabsskattelovens § 5. Der skal således opgøres avance/tab på skatterelevante aktiver og passiver. Formelt likvideres selskabet dog ikke. Der er derfor ikke tale om egentlig likvidationsbeskatning, men om fraflytningsbeskatning.

SKAT kan således bekræfte, at A SE skattemæssigt vil blive anset for at være likvideret, såfremt A SE's skattepligt til Danmark ophører.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Ja".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at aktionæroverenskomsten for A A/S ikke anses for at give aktionærerne F Ltd., H LLC, K Inc. og L SA en samlet bestemmende indflydelse i A A/S, jf. ligningslovens § 16A, stk. 3, nr. 1, litra b.

Lovgrundlag

Ligningslovens § 16A, stk. 3, nr. 1, litra b):

Følgende udlodninger behandles efter reglerne om beskatning af gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v.:

1) Udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, medmindre udlodningen er omfattet af stk. 2, nr. 2, eller en af følgende betingelser er opfyldt:

b) Det modtagende selskab ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen, er skattepligtigt af udbytter, jf. selskabsskattelovens § 2 , stk. 1, litra c, og har bestemmende indflydelse i det selskab, der likvideres, jf. § 2. Dette gælder dog ikke, hvis det modtagende selskab er hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, og udbyttebeskatningen skulle være frafaldet eller nedsat efter bestemmelserne i direktiv 90/435/EØF eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den pågældende stat, hvis der havde været tale om datterselskabsaktier.

Praksis

Begrundelse

Det er alene A Ltd., der har enebestemmelsesret over A A/S.

De øvrige aktionærer har ret til i fællesskab at udpege to direktører i selskabet (artikel 4 i aktionæroverenskomsten).

Aktionæroverenskomstens artikel 4.4. fastsætter, at visse beslutninger kræver flertalsafgørelser bestående af mindst 75 % af aktiekapitalen. De øvrige aktionærer i A SE ejer hver mindre end 10 % af aktiekapitalen.

SKAT finder på baggrund af repræsentantens oplysninger ikke, at aktionæroverenskomsten giver nogen af aktionærerne F Ltd., H LLC, K Inc. og L SA en "bestemmende indflydelse", jf. ligningslovens § 16A, stk. 3, nr. 1, litra b). SKAT finder derfor, at også aktionærerne F Ltd., H LLC, K Inc. og L SA er omfattet af reglerne i aktieavancebeskatningsloven.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 bevares med "Ja".

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at A SE ikke skal indeholde skat af likvidationsprovenu i forbindelse med selskabets likvidation, jf. kildeskattelovens § 65, idet likvidationsprovenuet skal behandles efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1.

Lovgrundlag

Ligningslovens § 16 A. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk. 2. Til udbytte henregnes:

1) Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3.

2) Udlodning af likvidationsprovenu for tiden fra begyndelsen af det indkomstår, i hvilket ophør sker, til ophørstidspunktet fra en investeringsforening, der er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 21 , i det omfang udlodningen ikke overstiger minimumsudlodningen, jf. § 16 C, stk. 2 og 13.

3) Den del af minimumsudlodningen efter § 16 C, stk. 2 eller 13, der ikke udloddes.

4) Udbytteskat, der tilbagebetales fra en fremmed stat, Færøerne eller Grønland vedrørende aktier, der tilhører et selskab eller en investeringsforening bortset fra en kontoførende investeringsforening, og som ikke tilfalder selskabet eller investeringsforeningen.

Stk. 3. Følgende udlodninger behandles efter reglerne om beskatning af gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v.:

1) Udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, medmindre udlodningen er omfattet af stk. 2, nr. 2, eller en af følgende betingelser er opfyldt:

a) Det modtagende selskab ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det selskab, der likvideres, og udlodningen omfattes af selskabsskattelovens § 2 , stk. 1, litra c.

b) Det modtagende selskab ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen, er skattepligtigt af udbytter, jf. selskabsskattelovens § 2 , stk. 1, litra c, og har bestemmende indflydelse i det selskab, der likvideres, jf. § 2. Dette gælder dog ikke, hvis det modtagende selskab er hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, og udbyttebeskatningen skulle være frafaldet eller nedsat efter bestemmelserne i direktiv 90/435/EØF eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den pågældende stat, hvis der havde været tale om datterselskabsaktier.

c) Den modtagende fysiske person er hjemmehørende uden for EU/EØS og har bestemmende indflydelse i det selskab, der likvideres, jf. § 2.

2) Udlodning efter tilladelse fra told- og skatteforvaltningen, for så vidt angår:

a) De beløb eller en del af disse, der udbetales ved udlodning af likvidationsprovenu fra aktieselskaber og andelsselskaber forud for det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, når særlige omstændigheder taler derfor. Der kan ikke gives tilladelse til modtagere som nævnt i nr. 1.

b) Beløb, der udloddes i forbindelse med en nedsættelse af aktiekapitalen eller andelskapitalen i et selskab, der ikke er under likvidation.

3) Udlodning som nævnt i nr. 2, hvor aktierne i det udbyttegivende selskab er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 17 og det modtagende selskab opfylder betingelserne for at modtage skattefrit udbytte efter selskabsskattelovens § 2 , stk. 1, litra c, eller § 13, stk. 1, nr. 2.

Praksis

SKM2012.320.SR : Skatterådet kunne bekræfte, at A DK A/S ikke skal indeholde skat i forbindelse med udlodning af en aktiepost i datterselskabet B AB til sit moderselskab C AB, jf. kildeskattelovens § 65, da C AB ikke er begrænset skattepligtig til Danmark af den modtagne udlodning, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.

Skatterådet kunne bekræfte, at A A/S ikke skal indeholde skat af likvidationsprovenu udloddet i forbindelse med selskabets likvidation, jf. kildeskattelovens § 65, idet likvidationsprovenuet skal behandles efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1.

Skatterådet kunne bekræfte, at C AB (eller andre af koncernselskaberne/aktionærerne over C AB) ikke er begrænset skattepligtig til Danmark af de udloddede aktieposter fra A A/S og/eller likvidationsprovenu fra A A/S.

Begrundelse

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, at udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, som hovedregel skal behandles efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven. Udlodning af likvidationsprovenu skal imidlertid ikke behandles efter aktieavancebeskatningslovens regler, såfremt følgende to betingelser opfyldes:

1) Det modtagende selskab ejer mindst 10 % af aktiekapitalen i det selskab, der skal likvideres, og

2) udlodningen omfattes af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.

Betingelse nr. 1 er opfyldt, da A Limited ejer 59,0625 % af aktierne i A SE.

Der skal herefter tages stilling til, hvorvidt betingelse nr. 2 ligeledes er opfyldt, dvs. om udlodningen omfattes af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, om begrænset skattepligt af udbytter. Hvis udlodningen ikke er omfattet af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, om begrænset skattepligt af udbytter, vil udlodning af "likvidationsprovenu" foretaget i det kalenderår, hvori A SE endeligt opløses, skulle behandles efter aktieavancebeskatningslovens regler (og ikke som udbytte).

For at kunne tage stilling til, om udlodningen af "likvidationsprovenu" skal behandles efter aktieavancebeskatningslovens regler, bliver det således afgørende, om beskatningen skal frafaldes eller nedsættes efter moder/datterselskabsdirektivet eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Da modtageren af "likvidationsudlodningen" - A Limited - er beliggende i et EU-land (Cypern), og da beskatning som udgangspunkt skal frafaldes eller nedsættes efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Cypern og Danmark (BKI nr.23 af 16/8 2011) og moder/datterselskabsdirektivet, må det som udgangspunkt lægges til grund, at A Limited ikke er begrænset skattepligtig til Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.

Men hvis modtageren af udbyttet ikke er retmæssig ejer (beneficial owner), vil den begrænsede skattepligt til Danmark ikke bortfalde. Hvis dette er tilfældet, vil det samtidig betyde, at det udbyttebetalende selskab vil være indeholdelsespligtigt, jf. kildeskattelovens § 65.

Som det fremgår nedenfor under besvarelsen af spørgsmål 5, finder SKAT, at A Limited skal anses for retmæssig ejer/beneficial owner af "likvidationsprovenu" modtaget fra A SE. A Limited er således ikke begrænset skattepligtig til Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, hvilket indebærer, at betingelse 2) i ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, ikke er opfyldt. Derfor skal udlodningen af "likvidationsprovenuet" behandles efter aktieavancebeskatningslovens regler.

SKAT finder således, at "likvidationsprovenu" udloddet til A Limited i det år, hvor A SE endeligt opløses, skal behandles efter aktieavancebeskatningslovens regler, jf. ligningslovens § 16A, stk. 3, nr. 1. A SE er derfor ikke forpligtet til at indeholde kildeskat, jf. kildeskattelovens § 65.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 4 bevares med "Ja".

Spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at såfremt svaret på spørgsmål 4 er "Ja", så er A Limited, Cypern (eller andre af koncernselskaberne/aktionærerne over A Limited) samt de øvrige aktionærer i A SE ikke begrænset skattepligtige til Danmark af likvidationsprovenuet fra A SE.

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c:

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger m.v. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de

c) oppebærer udbytte omfattet af ligningslovens § 16 A , stk. 1 og 2, bortset fra udlodninger fra udloddende investeringsforeninger, jf. ligningslovens § 16 C , stk. 1, der udelukkende investerer i fordringer omfattet af kursgevinstloven, aktier i det administrationsselskab, der forestår investeringsforeningens administration, og afledte finansielle instrumenter efter Finanstilsynets regler herom, eller oppebærer afståelsessummer omfattet af ligningslovens § 16 B , stk. 1. Som udbytte behandles tillige tilskud til koncernforbundne selskaber, jf. § 31 D, hvis tilskudsmodtageren, såfremt denne var moderselskab til tilskudsyderen, ville være skattepligtig af udbytte efter denne bestemmelse. Skattepligten omfatter ikke udbytte af datterselskabsaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4 A , når beskatningen af udbytter fra datterselskabet skal frafaldes eller nedsættes efter bestemmelserne i direktiv 90/435/EØF om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor moderselskabet er hjemmehørende. Skattepligten omfatter endvidere ikke udbytte af koncernselskabsaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4 B , der ikke er datterselskabsaktier, når det udbyttemodtagende koncernselskab er hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU/EØS, og udbyttebeskatningen skulle være frafaldet eller nedsat efter bestemmelserne i direktiv 90/435/EØF eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten med den pågældende stat, hvis der havde været tale om datterselskabsaktier. Skattepligten omfatter endvidere ikke udbytte, som oppebæres af deltagere i moderselskaber, der er optaget på listen over de selskaber, der er omhandlet i artikel 2, stk. 1, litra a, i direktiv 90/435/EØF om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater, men som ved beskatningen her i landet anses for at være transparente enheder. Det er en betingelse, at selskabsdeltageren ikke er hjemmehørende her i landet.

Praksis

Begrundelse

Besvarelsen af spørgsmålet vil udelukkende vedrøre transaktionerne med udlodning af det nævnte likvidationsprovenu/datterselskabsaktier, hvor det på forhånd kan konstateres, hvem der har dispositionsretten til udlodningerne/datterselskabsaktierne. Besvarelsen vedrører ikke udlodninger til A Limited i øvrigt. En sådan besvarelse kræver, at der er tale om en konkret transaktion, hvor alle relevante fakta er belyst.

Beneficial ownership er således en transaktionsbestemt vurdering, der skal foretages for hver enkelt udbytteudlodning. Dette sker særlig med henblik på en fastlæggelse af, hvem der har dispositionsretten over udlodningen/datterselskabsaktierne.

Der er her tale om en specifik transaktion. A SE vil blive likvideret og udlodde likvidationsprovenuet samt aktierne i datterselskaberne til A Limited og de øvrige aktionærer.

Repræsentanten har oplyst, at "der ikke foreligger planer om, at A SE skal videreudlodde "likvidationsprovenuet" eller aktierne i datterselskaberne, udover den samtidige koncerninterne overdragelse til det hollandske selskab." Repræsentanten har videre oplyst, at "De øvrige aktionærer kan efter aktionæroverenskomsten (vedlagt som bilag til ansøgning om bindende svar) ikke uden accept fra A Limited foretage nogen form for udlodninger. Dette følger af aktionæroverenskomstens afsnit 4.4 ? (ii) og afsnit 4.8. Minoritetsaktionærer er bundet af aktionæroverenskomsten, der ikke kan ændres uden accept fra A Limited." Repræsentanten oplyser videre, at der ikke blandt aktionærerne er planer om at udlodde fra A SE.

Det er på forhånd fastlagt, hvem der kan disponere, og hvem slutmodtageren af aktieposten og likvidationsudlodningen er. Dette indebærer, at det på baggrund af en konkret vurdering er muligt at afgive et bindende svar på spørgsmålet.

I henhold til selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, er selskaber efter samme lovs § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, som udgangspunkt begrænset skattepligtige af udbytte omfattet af ligningslovens § 16A. Skattepligten omfatter dog ikke udbytte af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, hvis beskatningen skal frafaldes eller nedsættes efter moder- datterdirektivet eller efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

A Limited ejer 59,0625 % af aktierne i A SE, hvorfor betingelsen om datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier er opfyldt i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.

Det er dog SKATs opfattelse, at hverken moder-datterselskabsdirektivet eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Cypern og Danmark (BKI nr.23 af 16/8 2011) afskærer Danmark fra at indeholde kildeskat af udbyttebeløbet, såfremt A Limited eller de øvrige aktionærer ikke kan anses for "beneficial owner" af den udloddede aktiepost eller det udloddede likvidationsprovenu.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten må fortolkes i lyset af kommentarerne til OECDs modeloverenskomst. I kommentarerne til Modelkonventionen er spørgsmålet om forståelsen af udtrykket "beneficial owner" oversat til: "retmæssig ejer" nu navnlig behandlet i punkt 12, 12.1 og 12.2, til artikel 10, hvori det er anført:

"12. Kravet om retmæssigt ejerskab blev indsat i art. 10, stk. 2, for at tydeliggøre betydningen af ordene "betalt.....til en person, der er hjemmehørende", således som de anvendes i artiklens stk. 1. Det gøres herved klart, at kildestaten ikke er forpligtet til at give afkald på sin beskatningsret til udbytteindkomst, blot fordi indkomsten umiddelbart blev betalt til en person, der er hjemmehørende i en stat, med hvilken kildestaten har indgået en overenskomst. Udtrykket retmæssig ejer er ikke anvendt i en snæver teknisk betydning, men skal ses i sammenhængen og i lyset af overenskomstens hensigt og formål, herunder at undgå dobbeltbeskatning og forhindre skatteunddragelse og skatteundgåelse.

12.1 Når en indkomst betales til en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat og som handler i sin egenskab af agent eller mellemmand, vil det ikke være i overensstemmelse med hensigten og formålet med overenskomsten, at kildestaten indrømmer lempelse eller skattefritagelse alene på grundlag af den umiddelbare indkomstmodtagers status som en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat. Den umiddelbare indkomstmodtager er i denne situation en person, der er hjemmehørende i den anden stat, men ingen dobbeltbeskatning opstår som følge heraf, da indkomstmodtageren ikke anses for ejer af indkomsten i skattemæssig henseende i den stat, hvori han er hjemmehørende. Det ville ligeledes ikke være i overensstemmelse med hensigten og formålet med overenskomsten, hvis kildestaten skulle indrømme lempelse af eller fritagelse for skat i tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, på anden måde end som agent eller mellemmand, blot fungerer som "gennemstrømningsenhed" (conduit) for en anden person, der rent faktisk modtager den pågældende indkomst. Af disse grunde konkluderer den af Committee on Fiscal Affairs udarbejdede rapport "Double Taxation Conventions and the Use of Conduit Companies", at et "gennemstrømningsselskab" normalt ikke kan anses for den retmæssige ejer, hvis det, skønt det er den formelle ejer, reelt har meget snævre beføjelser, som, i relation til den pågældende indkomst, gør det til en "nullitet" eller administrator, der handler på vegne af andre parter.

12.2 Med forbehold af artiklens andre betingelser vedbliver begrænsningen i kildestatens beskatningsret at eksistere, når en agent eller en mellemmand, hjemmehørende i en kontraherende stat eller i en tredjestat, er indskudt mellem den berettigede og betaleren, medmindre den retmæssige ejer er hjemmehørende i den anden kontraherende stat. (Modelteksten blev ændret i 1995 for at tydeliggøre dette punkt, som er i overensstemmelse med alle medlemsstaternes opfattelse). Stater, der ønsker at udtrykke dette tydeligere, kan frit gøre det under bilaterale forhandlinger."

Af kommentarerne fremgår, at dobbeltbeskatningsoverenskomsten ikke i sig selv afskærer/begrænser kildestatsbeskatning af udbytter, medmindre den retmæssige ejer af udbyttet er hjemmehørende i den anden kontraherende stat. Afgørende for fastlæggelsen af beneficial owner er efter kommentarerne, om den formelle udbyttemodtager blot "fungerer som "gennemstrømningsenhed" (conduit) for en anden person, der rent faktisk modtager den pågældende indkomst".

SKAT finder efter en samlet konkret vurdering, at A Limited kan anses for at være beneficial owner af den nævnte likvidationsudlodning.

SKAT har herved lagt vægt på, at repræsentanten har oplyst,

• at der ikke foreligger planer om, at A SE skal videreudlodde "likvidationsprovenuet" eller aktierne i datterselskaberne, udover den samtidige koncerninterne overdragelse til det hollandske selskab."

SKAT forudsætter endvidere, at det samlede likvidationsprovenu ikke stilles til rådighed for selskaber, som er hjemmehørende i lande med hvilke, Danmark ikke har indgået dobbeltbeskatningsoverenskomster eller i lande uden for EU/EØS.

Da A Limited og de øvrige aktionærer er beneficial owner af likvidationsprovenuet samt aktierne i datterselskaberne, kan udlodningerne ske uden indeholdelse af kildeskat, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, da beskatningen skal frafaldes eller nedsættes efter moder- datterdirektivet samt dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

For så vidt angår udlodningen af det nævnte likvidationsprovenu skal dette behandles efter aktieavancebeskatningslovens regler, jf. ligningslovens § 16A, stk. 3, nr. 1, jf. svaret på spørgsmål 2. Ifølge selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfatter den begrænsede skattepligt kun gevinst på selskabets aktier, når afkastet vedrører et fast driftssted, herunder gevinst, tab og udbytte af aktier, der indgår i det faste driftssteds anlægskapital. Det er ikke oplyst, at A Limited skulle have et fast driftssted i Danmark. SKAT har derfor lagt til grund, at selskabet ikke har et fast driftssted i Danmark. SKAT finder på denne baggrund, at likvidationsprovenuet ikke er begrænset skattepligtigt i Danmark.

• SKAT finder således, at A Limited (og de øvrige af koncernselskaberne/aktionærerne over A Limited) ikke er begrænset skattepligtig til Danmark af likvidationsprovenuet fra A SE eller af aktierne i datterselskaberne, idet det forudsættes, jf. det af repræsentanten oplyste, at der ikke foreligger planer om, at A Limited eller de øvrige aktionærer skal videreudlodde "likvidationsprovenuet" eller aktierne i datterselskaberne, udover den samtidige koncerninterne overdragelse til det hollandske selskab.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 5 bevares med Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.