Dokumentets metadata

Salg ejendom - overdragelsessum - ApS til I/S - interesseforbundne parter

Dommen drejer sig om, hvorvidt overdragelse af en fast ejendom skete mellem parter uden konkret modstående interesser og om overdragelsessummen derfor kunne forhøjes. Herudover vedrørte sagen, om der var sket høring af de skatteansættende myndigheder for køberne, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, jf. afskrivningslovens § 45, inden overdragelsessummen blev forhøjet i forhold til sælgeren.Vestre Landsrets fandt efter en konkret bevisvurdering ikke, at der var handlet mellem parter uden konkret modstående interesser og tilsidesatte derfor den foretagne forhøjelse af selskabet. Landsretten tog ikke stilling til, om der var sket fornøden høring af de skatteansættende myndigheder for de tre købere.

Parter

Ejendomsselskabet H1 ApS i likvidation
(advokat Jan Børjesson ved advokat Peter Nordentoft)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Martin Henrichsen)

Afsagt af landsdommerne

Chr. Bache, Würtzen og Lars Christensen (kst.)

Den 26. august 2004 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse om den skattepligtige indkomst i 2001 for sagsøgeren, Ejendomsselskabet H1 ApS, nu i likvidation:

"...

Klagen vedrører selskabsbeskatningen forhøjelse af skattepligtig indkomst.

Selskabsbeskatningen har ansat yderligere ejendomsavance 2.400.000 kr. i forbindelse med selskabets salg af ejendommen ....

Landsskatterettens afgørelse

Ansat yderligere ejendomsavance 2.400.000 kr. nedsættes til 1.400.000 kr.

Sagens oplysninger

Klageren, Ejendomsselskabet H1 ApS, der er ejet af H2 Turistcenter ApS, køber ejendommen ..., af HX Feriecenter K/S den 1/4 1999 for 1.450.000 kr. Ejendommen benyttes dels til hotel- og restaurationsvirksomhed og dels til privat beboelse. Fra 1/4 1999 har den været forpagtet af H2 Turistcenter ApS.

Ved aftale af 22/6 2001 sælger selskabet ejendommen til Ejendomsinteressentskabet H6 for 1,6 mio, betinget skøde underskrevet den 15/8 2001. Straks efter aftalens indgåelse i juni nedbrænder ejendommen delvist. Der er efterfølgende udbetalt en branderstatning på 2,5 mio. med betingelse, at ejendommen genopføres.

Med overtagelse den 15. januar 2002 sælger ejendomsinteressentskabet ejendommen til tredjemand for 4,6 mio. heraf 600.000 kr. for løsøre, og køberen G1 A/S indtræder i retten til branderstatningen. Herefter ophæves den hidtil gældende hoteldriftsforpligtelse, og køberen genopfører ejendommen i en anden form - sommerhusejerlejligheder.

Selskabsbeskatningens afgørelse

Den skattepligtige indkomst for Ejendomsselskabet H1 ApS er i overensstemmelse med skatteforvaltningens afgørelse ændret således:

Det er selskabsbeskatningens opfattelse, at ejendommen er overdraget til en værdi væsentligt lavere end handelsværdien med det hovedformål at udnytte skattemæssige underskud, jf. ejendomsavancebeskatningsloven, hos køberne, som anses at have delvist interessefællesskab med selskabet.

Ejendomsvurderingen for ... har været følgende:

Af sagsfremstillingen, hvor der bl.a. er gjort rede for ejerforholdene i H1 ApS og køber, Ejendomsinteressentskabet H6, fremgår, at skatteforvaltningen ved afgørelsen har henset til,

Klagerens påstand og argumenter

Sagen angår spørgsmålet, om der foreligger maskeret udlodning ved selskabets salg af den omhandlede ejendom til et interessentskab, hvori et til selskabet koncernforbundet selskab ejede en ideel andel på knap 42%. Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte den aftalte overdragelsessum for ejendommen.

Den samlede anpartskapital i Ejendomsselskabet H1 ApS ejes af H2 Turistcenter ApS, hvis samlede anpartskapital ejes af H3 ApS, der tillige er moderselskab for H4 Invest 1993 ApS. Den samlede anpartskapital i H3 ApS ejes af A.

...

Ejendommen ..., er en såkaldt blandet ejendom, hvor stueetagen anvendes til hotelformål, og hvor 1. salen oprindeligt blev anvendt til beboelse.

H1 ApS købte ejendommen pr. 1. april 1999 af HX Feriecenter K/S, hvori nedenfor omtalte B - men ikke A og C - var kommanditist sammen med 32 andre. Det bemærkes herved, at der ikke består familieforbindelser af nogen art mellem disse personer.

Købesummen udgjorde i 1999 kr. 1.450.000. Det er ubestridt, at dette svarede til ejendommens faktiske handelsværdi på købstidspunktet. Det bemærkes herved, at den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. januar 1999 udgjorde kr. 3.750.000, men at den forud for overdragelsen var vurderet af en statsautoriseret ejendomsmægler til kr. 1.500.000. Ejendommen var både før og efter overdragelsen forpagtet af H2 Turistcenter ApS, hvori B var direktør.

Ved aftale af 22. juni 2001 solgte H1 ApS ejendommen for kr. 1.600.000 til et ejendomsinteressentskab med følgende deltagere:

1. H4 Invest 1993 med en ejerandel på 5/12 (41 2/3%)
2. B med en ejerandel på 5/12 (41 2/3%)
3. C med en ejerandel på 2/12 (16 2/3%)

Forvaltningen er af den opfattelse, at overdragelsen ikke er sket mellem uafhængige parter, idet de 3 interessenter gennem flere år har foretaget fælles erhvervsinvesteringer, hvorunder de hver især har realiseret tab på fast ejendom.

Ejendommen blev ved overdragelsen for næsten 60%'s vedkommende (7/12) overdraget til personer, som ikke havde nogen ejerandel i det sælgende selskab, og som ikke er i familie med eller på nogen måde knyttet til den ultimative hovedanpartshaver i det sælgende selskab. Forvaltningens afgørelse er udtryk for, at det sælgende selskab - alternativt A - bevidst skulle have ønsket at yde en gave til B og C på ikke mindre end 1,4 mio (7/12 af kr. 2,4 mio.), men afgørelsen rummer ikke antydningen af noget motiv hertil, bortset fra at det oplyses, at B på overdragelsestidspunktet var ansat i H2 Turistcenter ApS. Dette forhold er imidlertid uden betydning, idet overdragelse til en ansat er udtryk for overdragelse til en uafhængig 3. mand, jf. TfS 1999.905

Det er fra skattemyndighedernes side ubestridt, at overdragelsen af ejendommen såvel i 1999 som i 2002 skete mellem uafhængige parter, og at ejendommens faktiske handelsværdi på disse tidspunkter udgjorde henholdsvis kr. 1.450.000 og kr. 4.000.000. En forskel på ikke mindre end 2.550.000 på mindre end 3 år for den samme ejendom.

Set i bakspejlet kan det måske nok forekomme mindre forståeligt, hvorfor Ejendomsselskabet H1 ApS skulle være interesseret i at sælge ejendommen for kr. 1.600.000, når det købende interessentskab mindre end 7 måneder senere kunne videresælge ejendommen med en avance på kr. 2.400.000, men salget skete rent faktisk med en fortjeneste på kr. 150.000 (10%) i forhold til købesummen ca. 2 år tidligere, hvilket var ganske tilfredsstillende. Hertil kommer altså, at der ikke findes noget motiv til, at selskabet skulle ønske at begunstige B og C.

Det er ubestrideligt, at Ejendomsselskabet H1 ApS gjorde en dårlig forretning ved salget til interessentskabet, men den omstændighed at selskabet traf en forretningsmæssigt set ufornuftig beslutning, kan ikke bruges som grundlag for at hævde, at der forelå et interessentfællesskab mellem køber og sælger ved overdragelsen i 2001. Et sådant forelå ganske enkelt ikke, og derfor er der heller ikke noget retligt grundlag for i skattemæssig henseende at tilsidesætte overdragelsessummen.

Told- og Skattestyrelsens udtalelse

I forbindelse med sagen behandling for Landsskatteretten har Told- og Skattestyrelsen afgivet følgende udtalelse:

"Tilbagesendes med bilag til Landsskatteretten idet man på det foreliggende grundlag skal udtale, at den kontante handelsværdi af ovennævnte ejendom pr. 30. juni 2001 skønnes at være 3.000.000 kr.

Det bemærkes, at der i skønnet er lagt vægt på, at ejendommen er handlet med pligt til fortsat hoteldrift.

Herudover finder man, at ejendomsvurderingen pr. 1. januar 2001, 4.100.000 kr., er vel høj, blandt andet fordi boligens andel heraf er omkring 1.600.000 kr."

Klageren har kommenteret udtalelsen således

"Vi skal hertil bemærke, at udtalelsen i det mindst godtgør, at den af forvaltningen fastsatte værdi er forkert.

Styrelsens udtalelse er imidlertid uden betydning for sagens hovedspørgsmål; nemlig om der overhovedet er grundlag for kritik af overdragelsessummen, når ejendommen for næsten 60%'s vedkommende er solgt til uafhængige personer. Det gøres fortsat gældende, at dette ikke er tilfældet.

Som anført i klageskrivelsen af 18. november 2003 er det ubestrideligt, at ejendomsselskabet gjorde en dårlig forretning ved salget af ejendommen til interessentskabet. Styrelsens udtalelse dokumenterer imidlertid, at værdiansættelse af erhvervsejendomme er ganske svært og behæftet med store usikkerheder. Den omstændighed, at selskabet ved salget traf en - set i bakspejlet - forretningsmæssigt set ufornuftig beslutning er derfor ikke hverken overraskende eller usædvanlig."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter skal ske til handelsprisen i fri handel og vandel, jf. ligningsvejledningen 2001 S.F.2.3.2.

Efter det i sagen oplyste om køber, deltagerne i Ejendomsinteressentskabet H6, finder retten det ikke godtgjort, at der er tale om uafhængige parter, og man kan erklære sig enig med selskabsbeskatningen i, at der foreligger et delvist interessefællesskab mellem selskabet og køber.

Landsskatteretten kan tilslutte sig den af Told- og Skattestyrelsen afgivne udtalelse om ejendommen handelsværdi på overdragelsestidspunktet i juni 2001 3.000.000 kr. Der er ved afgørelsen bl.a. lagt vægt på ejendommens størrelse, beliggenhed og udnyttelsesmulighed samt salgsprisen i januar 2002 til tredjemand.

Den ansatte yderligere avance 2.400.000 kr. nedsættes således til 1.400.000 kr.

..."

Under denne sag, der er anlagt den 25. november 2004, har Ejendomsselskabet,H1 ApS i likvidation principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at den skattepligtige indkomst for H1 ApS for indkomståret 2001 skal nedsættes med 1.400.000 kr.

H1 ApS i likvidation har subsidiært nedlagt påstand om, at sagen hjemvises.

Skatteministeriet har principalt påstået frifindelse, subsidiært at ansættelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2001 hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

Der er for landsretten fremlagt en oversigt over koncern- og ejerforholdene for H1 ApS. Heraf fremgår, at H1 ApS er 100 % ejet af H2 Turistcenter ApS, der fra ultimo 1999 har været 100 % ejet af H3 ApS. H3 ApS er tillige eneanpartshaver i H4 Invest ApS, der ejer en andel på 5/12 i Ejendomsinteressentskabet H6. A er eneanpartsanhaver i H3 ApS.

Ifølge en udskrift af 23. november 2004 fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen er A direktør i H3 A/S, og B har været bestyrelsesmedlem i dette selskab siden 7. marts 1997.

Af en udskrift af samme dato for selskabet H2 Turistcenter ApS fremgår bl.a., at B var direktør for dette selskab fra den 19. januar 1988 og frem til den 18. oktober 2002, hvor selskabet trådte i likvidation. A og C var den 7. september 1992 indtrådt i bestyrelsen for H2 Turistcenter ApS.

Ifølge den fremlagte koncernoversigt var anparterne i H2 Turistcenter ApS frem til ultimo 1999 ejet af B med en andel på 5/12, C med en andel på 2/12 og H4 Invest ApS med en andel på 5/12. I samme forhold og gennem H2 Turistcenter I/S ejede de pågældende tillige 211 kommanditandele i HX Feriecenter K/S, hvilket udgjorde en ejerandel på ca. 61 %. Komplementar i HX Feriecenter K/S var HX Feriecenter ApS, som var ejet forholdsmæssigt af kommanditisterne.

Ifølge en udskrift af 15. februar 2005 fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen var B direktør for HX Feriecenter ApS fra 1986 og frem til 18. oktober 2002, hvor selskabet trådte i likvidation. Den 20. juli 1993 var blandt andre B og A indtrådt i dette selskabs bestyrelse.

Af en forpagtningskontrakt af 26. april 1997 mellem HX Feriecenter K/S som ejer og HX Feriecenter ApS som forpagter fremgår bl.a. følgende:

"...

Kontrakten omfatter den ejeren tilhørende restaurationsvirksomhed, kaldet "H5", beliggende ... samt den ejeren tilhørende hotelvirksomhed, kaldet "H1", beliggende ..., med det til denne virksomhed hørende driftsinvetar og driftsmateriel af enhver art og i det følgende sammenfattende kaldet driftsaktiverne.

..."

Forpagtningskontrakten er underskrevet af B og C på vegne af H2 Turistcenter ApS og blandt andet af A, LA og B på vegne af HX Feriecenter K/S.

Der er for landsretten fremlagt en vurderingsrapport af 13. december 1995 vedrørende ejendommen ..., tilhørende HX Feriecenter K/S. Af vurderingsrapporten, der er udarbejdet af statsaut. ejendomsmægler RS, Nybolig, fremgår blandt andet følgende:

"...

Tema for vurderingen

Temaet for vurderingen er i henhold til rekvirentens anmodning, at vurdere ejendommens kontante værdi i fri handel og vandel under hensyntagen til de på tiden herskende forhold, herunder indgåede forpagtningsforhold.

...

Rekvirent

Nærværende vurdering er rekvireret af HX Feriecenter K/S samt H2 Turistcenter ApS v/ A.

...

Anvendelse

Ejendommens aktuelle anvendelse

Hotel m/ bolig.

Som alternative anvendelsesmuligheder kan nævnes

Hotel / udlejningsvirksomhed

...

Offentlig vurdering

Ejendommen blev ved årsreguleringen pr 010195 ansat således

..."

Den 20. april 1999 har samme ejendomsmægler afgivet en supplerende erklæring til HX Feriecenter K/S, hvoraf blandt andet fremgår:

"Vedr. Ejendommen ... og ...

I forlængelse af den tidligere udarbejdede vurderingsrapport - ultimo 1995 - har bestyrelsen for H2 Turistcenter ApS rettet henvendelse vedrørende revideret beregning på de 2 omtalte ejendomme.

(H1) ...

Ved en uændret lejekontrakt, som alene reguleres med det normale nettoprisindeks, er det vores opfattelse - sammenholdt med et lavere renteniveau i forhold til renteniveauet ultimo 1995 - at ejendommen i dag vil kunne sælges kontant for ca. 1,5 millioner kr.

...

Det skal her præciseres, at det alene er ejendommen, herunder de tilhørende særlige installationer som er vurderet, idet det tidligere og nuværende er vores opfattelse, at goodwill tilhører forpagteren.

..."

De 3 interessenter i Ejendomsinteressentskabet H6, C, B og H4 Invest ApS har ifølge deres regnskaber realiseret negative ejendomsavancer i 1999 på henholdsvis 521.162 kr., 1.151.578 kr. og 1.015.123 kr. Disse negative ejendomsavancer er ifølge interessenternes regnskaber for 2002 anvendt til modregning i den opnåede ejendomsavance ved Ejendomsinteressentskabet H6's videresalg af ejendommen H1 til G1 A/S.

I et brev af 30. juni 2001 fra A til advokat TP har A oplyst, at der er opnået enighed om at sælge de to ejendomme H5 og H1 til et nyt interessentskab ved interessenterne B med andel på 5/12, C med en andel på 2/12 og H4 Invest ApS med en andel på 5/12. Det fremgår videre, at ejendommen H1 skal overdrages for 1.600.000 kr., og A anmodede i brevet advokat TP om at udforme en kortfattet interessentskabskontrakt samt forestå ejendomshandlernes berigtigelse.

Interessentskabskontrakt for Ejendomsinteressentskabet H6 blev herefter udfærdiget og underskrevet af de 3 interessenter den 15. august 2001. Samme dag blev underskrevet betinget skøde vedrørende ejendommen H1, og det fremgår af skødet, at ejendommen efter aftalens indgåelse er delvist nedbrændt, hvorefter køberen, Ejendomsinteressentskabet H6, indtræder i sælgerens rettigheder og genopbygningsforpligtelser overfor brandforsikringsselskabet.

Ifølge en police udstedt den i. januar 2001 af Codan Forsikring A/S var ejendommen forsikret af sagsøgeren ved en nyværdiforsikring.

I et brev af 5. oktober 2001 fra B til Codan Forsikring er bl.a. anført følgende:

"I forlængelse af branden på ... 15. juli 2001, har lejeren af ejendommen meddelt, at man ikke ønsker at fortsætte lejemålet, da det ikke er muligt at opnå rentabilitet ved hoteldrift i ejendomme af denne størrelse på længere sigt.

Det er derfor besluttet at 1. salen bliver genopført til brug for boligformål som anført i BBR meddelelsen at denne skal anvendes til. Der vil formodentlig blive bygget 4 lejligheder til boligformål.

..."

Ifølge udskrifter af tingbogen er ejendommen ..., den 23. april 2002 opdelt i 10 ejerlejligheder, og disse 10 ejerlejligheder er i perioden fra juni til oktober 2002 videresolgt af G1 A/S for en samlet overdragelsessum på 5.590.000 kr.

I en e-mail af 9. august 2005 til sagsøgtes advokat har skatterevisor ST, Skatteforvaltningen i ...1 Kommune, som varetog ligningen af sagsøgeren, oplyst følgende:

"Jeg har drøftet sagens forløb med VR og CL - de er enige i efterfølgende beskrivelse.

Sagen har løbende været drøftet telefonisk med CL, ...3 kommune og VR, ToldSkat.

På baggrund af telefoniske drøftelser med CL, ...3 Kommune om ejendomsoverdragelsen, herunder prisfastsættelsen, blev der efterfølgende d. 18/9-03 fremsendt regnskabsmateriale m.v. fra ...3 kommune.

Der er ikke lavet notat for alle tlf.-samtaler.

Det har været mundtligt aftalt, at Selskabsbeskatningen i ...1 skulle laven sagen og give underretning, når der var truffet en afgørelse i sagen."

Der er fremlagt et arbejdsnotat af 16. december 2003 fra ToldSkat vedrørende indkomståret 2001 for H3 A/S. Dette notat, der efter det for landsretten oplyste er udarbejdet af VR, ToldSkat, indeholder bl.a. følgende angivelser om tidsforløbet:

"...

..."

Forklaringer

A har forklaret, at han er uddannet statsautoriseret revisor. Siden 1999 har han været ejer af det H1 ApS gennem sine andre selskaber, H3 ApS og H2 Turistcenter ApS. Ejendommen ... kaldes også for H1. H1 blev købt af HX Feriecenter K/S i 1979. Ejendommen var bortforpagtet. Oprindeligt var der cirka 130 kommanditister i kommanditselskabet. Han har aldrig personligt været kommanditist i HX Feriecenter K/S. I midten af 1990'erne var driften i kommanditselskabet ikke rentabel, og han påpegede overfor kommanditselskabets bestyrelse, at konstruktionen med et kommanditselskab som ejer af ejendommen ikke var hensigtsmæssig, hvis der skulle laves en rekonstruktion. Drøftelserne om en sådan rekonstruktion startede allerede i 1995. På dette tidspunkt havde H2 Turistcenter I/S, hvori han ejede en andel på 5/12, erhvervet en række anparter i HX Feriecenter K/S. Dette var sket i forbindelse med, at de oprindelige kommanditister var døde eller ønskede at afhænde deres anparter. H2 Turistcenter I/S' køb af anparter i kommanditselskabet skete successivt og begyndte nok i 1980'erne. I 1999 ejede H2 Turistcenter 211 anparter i kommanditselskabet. Der var i alt 424 anparter. De øvrige kommanditister har altid været i flertal i kommanditselskabets bestyrelse set i forhold til H2 Turistcenter I/S' repræsentation i bestyrelsen. Komplementaren, HX Feriecenter ApS, ejede 77 anparter i kommanditselskabet, men det var besluttet, at disse anparter ikke var tillagt stemmeret. H2 Turistcenter ApS havde forpagtet hotelvirksomheden i ejendommen H1 og restaurationsvirksomheden H5 i en anden ejendom. Han har ikke på noget tidspunkt selv deltaget i driften. Det var B, der stod for driften af både H1 og H5. H1 bestod af 9-10 hotelværelser i stueetagen og en lejlighed på 1. sal, som var lejet ud til B. I 1999 var den økonomiske situation for både H2 Turistcenter I/S og HX Feriecenter K/S alvorlig på grund af stadig stigende konkurrence i hotel- og restaurationsbranchen. H2 Turistcenter I/S ejede også en anden ejendom i ..., H7, og denne gav et driftsmæssigt underskud på 1-2 mio. kr. i 1998/99. Interessentskabets bankforbindelse stillede krav om, at han personligt skulle indestå for engagementerne. Det var han indstillet på, men så ønskede han samtidig at sikre sig formel driftsmæssig indflydelse. Som et led heri blev han i 1999 enig med bestyrelsen i kommanditselskabet om, at der på kommanditselskabets generalforsamling skulle fremsættes forslag om salg af ejendommen H1. Det var bestyrelsen i kommanditselskabet, der i den forbindelse tog kontakt til en ejendomsmægler for at få foretaget en uvildig vurdering af ejendommens værdi. Han købte samtidig H2 Turistcenter ApS gennem sit holdingselskab H3 ApS, og som datterselskab til H2 Turistcenter ApS blev H1 ApS etableret, og ejendommen H1 blev overdraget fra kommanditselskabet til H1 ApS. Han etablerede et yderligere datterselskab, der købte ejendommen med H5, og der blev udarbejdet en forpagtningskontrakt med H2 Turistcenter ApS, der forpagtede H1 og H5. Driften blev dog ikke væsentligt forbedret i 1999 og 2000, og derfor ønskede han helt at afhænde ejendommene i .... I efteråret 2000 annoncerede han ejendommen H1 til salg i 1 eller 2 annoncer i Børsen. Ejendommen var annonceret til en pris, der er nogenlunde svarende til prisen ved det senere salg til Ejendomsinteressentskabet H6. Der kom enkelte henvendelser på annoncerne, men det førte ikke til noget. Det var heller ikke lykkedes at sælge ejendommen med H5 og i løbet af foråret 2001 meddelte han B og C, at der skulle findes en løsning, inden driften i den nye sæson gik i gang i sommeren 2001. De holdt et møde hos advokat TP i foråret 2001, og de blev enige om, at de ville oprette et nyt interessentskab, der skulle købe de to ejendomme. Advokat TP bad dem tage stilling til overdragelsessummerne på ejendommene. Driften af disse ejendomme var Bs eksistensgrundlag, og han gik med til denne løsning som en slags finansiel støtte til B. Han ønskede for sit vedkommende et fortsat medejerskab, da han ikke var ude af kautionsforpligtelserne over for banken. Endvidere havde han brug for B for at opretholde driften i en overgangsperiode. Det var således fortsat meningen, at der efterfølgende skulle findes en mere permanent løsning, hvor ejendommene blev fuldt afviklet. Salget af ejendommene til det nye interessentskab var derfor kun et led i den samlede afviklingsproces. Han ville gerne have solgt ejendommene til en tredjemand, men det var ikke muligt. Det nye interessentskab, Ejendomsinteressentskabet H6, blev stiftet med samme ejerandele, som de altid havde brugt, således også i H2 Turistcenter I/S. Ejerforholdet blev ikke drøftet nærmere. Han blev enig med B og C om overdragelsessummen for H1 ud fra en skelen til den vurdering, der var indhentet på ejendommen i 1999. Der var betydelige vedligeholdelsesudgifter på ejendommen, og det havde i de seneste år ikke været muligt at drive et rentabelt hotel på ejendommen. Han havde ikke troet, at der var muligt at få tilladelse til at udstykke ejendommen i lejligheder, da der var hotelpligt på ejendommen. På ejendommen H7 havde han forsøgt at få en tilladelse til udstykning til lejligheder, men det var ikke muligt. Overdragelsessummen for H1 blev aftalt endeligt på et møde den 22. juni 2001 mellem de 3 interessenter, og denne aftale er nærmere beskrevet i hans brev af 30. juni 2001 til advokat TP. Han fandt, at salgssummen på 1,6 mio. kr. gav ham en rimelig forrentning i forhold til hans køb af ejendommen i 1999. Efter indgåelse af aftalen om overdragelse af ejendommene til det nye interessentskab rejste han på ferie, og i juli 2001 blev han ringet op af B, der fortalte ham, at ejendommen H1 var brændt. Ejendommen brændte umiddelbart inden højsæsonen, så der var slet ingen hoteldrift på ejendommen i 2001, og forpagtningsaftalen blev derfor opsagt. Han deltog ikke selv i drøftelserne med Codan om erstatningsudbetaling, men han har forstået, at Codan stillede krav om, at ejendommen skulle genopføres. Det var derfor deres plan at genopføre ejendommen til samme anvendelse som hidtil. Nogle måneder efter branden - vistnok i oktober 2001 - blev han imidlertid kontaktet af NB, der var interesseret i at købe ejendommen. Han vidste, at NB havde byggeselskabet G1 A/S, der var involveret i en række projekter i ...-området. NB havde åbenbart en idé om, at man kunne udnytte lokalplanen til nye muligheder for ejendommen. Branden på ejendommen har nok aktualiseret vurderingen af mulighederne for at lave et nyt projekt på ejendommen, men han har ikke selv haft disse overvejelser eller set disse perspektiver, inden NB kom på banen. Han husker ikke, hvordan overdragelsessummen ved salg af H1 til G1 A/S blev fastsat. Hvis han havde kendt denne værdi inden salget i juni 2001 til Ejendomsinteressentskabet H6, ville han ikke have overdraget ejendommen for 1,6 mio. kr. Han havde intet motiv til at forære en del af fortjenesten til B og C. Han har ingen familiære relationer til B eller C. Han har kendt B igennem en årrække og har lært C at kende gennem B. Hans forhold til B og C var fint frem til 1999, men blev mere anspændt, især efter han i efteråret 2000 havde meddelt, at han ønskede at afhænde ejendommene i ....

B har forklaret, at han i dag driver restauranten H5 i .... Han overtog ejendommen med H5 i 2002 sammen med 2 medinvestorer. Frem til 1999 var han medejer og direktør i H2 Turistcenter ApS, der forpagtede H5 og H1. Han har også været direktør i det H1 ApS. Han havde nogle enkelte anparter i HX Feriecenter K/S, der tidligere ejede ejendommene. Oprindeligt havde der været omkring 100 kommanditister i HX Feriecenter K/S, men i 1999 var der ikke mange tilbage, da en del var døde, og en del havde ønsket at sælge deres anparter. Det gik ikke godt med hverken H5 eller H1. Der var ikke en rentabel drift, og derfor valgte kommanditselskabet at sælge ejendommene. Værdien ved salg af H1 fra kommanditselskabet til det sagsøgende selskab blev fastsat ud fra en vurdering fra Nybolig samt en kreditforeningsvurdering. Senere meddelte A, at han ønskede at træde helt ud af sine investeringer i ... og herunder sælge ejendommene. Hvis dette skete, ville hans egne jobmuligheder være meget begrænsede, og han kunne se, at der stadig var mulighed for at drive H5 rentabelt, hvis der kom en yngre kompagnon med. Derfor meddelte han A, at han var interesseret i at overtage H5. H1 var han derimod ikke særlig interesseret i at overtage. Han havde ikke råd til at købe ejendommen med H5 uden medinvestorer. De stiftede Ejendomsinteressentskabet H6, og ejendommene blev solgt til dette selskab. Det gav ham mulighed for at forsøge at finde en medinvestor til køb af H5, for det var stadig meningen, at Ejendomsinteressentskabet H6 skulle overdrage ejendommene, så A kom helt ud af det. Det lykkedes ham også i 2002 at finde medinvestorer til købet af H5. Han ved ikke, hvordan fordelingen af ejerandelene i Ejendomsinteressentskabet H6 blev fastlagt. Dette blev nok ikke overvejet nærmere, for det var jo meningen, at ejendommene skulle sælges igen. Det var nok i foråret 2001, de besluttede at oprette dette interessentskab, men han husker ikke de nærmere detaljer. Ved interessentskabets køb af H1 blev værdien fastsat ud fra vurderingen fra 1999. Der var ikke sket noget særligt siden da. Kort tid efter interessentskabets køb af H1 brændte ejendommen. Der gik lang tid med at opnå enighed med forsikringsselskabet om erstatningsudbetalingen. I september eller oktober 2001 blev han kontaktet af NB, der var interesseret i at købe ejendommen og havde nogle nye idéer om anvendelsen. Ejendommen blev solgt til G1 ApS for 4 mio. kr. Det var NB, der fremkom med et bud på dette beløb. Han kan godt forstå, at der ser usædvanligt ud, at ejendommen nu kunne sælges til denne høje pris, men det skyldes, at der åbnede sig nogle nye muligheder for at bygge hotellejligheder, hvilket NB åbenbart havde øje for. Når han skrev til Codan den 5. oktober 2001 om planer om at opføre lejligheder på ejendommens 1. sal, har det været på baggrund af NBs idéer.

C har forklaret, at han arbejder indenfor byggebranchen. Han har hjulpet til på restauranten H5 i 20 år som fritidsbeskæftigelse. Det var på den måde, han fik kontakt til B. I 1999 måtte A overtage blandt andet H1 og H5, da der var økonomiske problemer, og A måtte i den forbindelse kautionere overfor banken. Han husker, at han var til stede ved generalforsamlingen i HX Feriecenter K/S, hvor det blev besluttet at sælge ejendommene til A. I 2001 meddelte A, at han ønskede at sælge ejendommene omgående. Det ville betyde, at B ville miste sit job. B ville gerne overtage H5, men var afhængig af, at der kunne findes en medinvestor. Han ville gerne hjælpe B med at finde en ny investor, og det blev aftalt, at de stiftede Ejendomsinteressentskabet H6, der skulle købe H1 og H5. Meningen var stadig, at ejendommene skulle sælges videre, men dette ville give B tid til at finde en medinvestor til køb af H5. Fordelingen af ejerandelene i det nye interessentskab blev ikke drøftet nærmere, men blev nok fordelt på denne måde, fordi det svarede til fordelingen i H2 Turistcenter I/S. Han havde ikke selv nogen interesse i at få en større andel. Inden interessentskabet købte ejendommene, havde der også været drøftelser med andre købere, men han husker ikke, om ejendommene på noget tidspunkt blev annonceret til salg. Prisen på 1,6 mio. kr. for H1 virkede meget rimelig og blev fastsat på baggrund af den tidligere ejendomsmæglervurdering. B har på et tidspunkt fortalt, at ejendomsmægleren mente, at hvis der ikke var hotelpligt på ejendommen, så havde ejendommen en helt anden værdi. Efter branden i juli 2001 havde B en lang kamp med forsikringsselskabets taksator om erstatningsudbetalingen. De vidste ikke helt, hvad de skulle gøre, for selv om de genopførte ejendommen, ville de ikke kunne få nogen bedre hotelforretning ud af det. NB var også med i nogle af drøftelserne med forsikringsselskabet. NB er god til at finde nye muligheder i boligprojekter. Han ved ikke, hvornår salgssummen på 4 mio. kr. ved salget til G1 A/S blev fastsat. NB satsede på, at han kunne få tilladelse til at lave et godt projekt på ejendommen, og han fik senere tilladelse til at udstykke ejendommen i hotellejligheder.

Advokat TP har forklaret, at han har udført nogle få opgaver som advokat for A. Han bistod med etableringen af Ejendomsinteressentskabet H6. Han blev ringet op af A, der ønskede et møde. Han husker ikke, om B og C deltog i mødet, der fandt sted i juni 2001. Der skulle etableres et interessentskab, som skulle erhverve ejendommene H1 og H5. Han stod for at berigtige disse ejendomshandler. Han havde ikke noget at gøre med værdiansættelserne. Han fik et brev af A i juni 2001, hvor overdragelsessummerne var angivet, og det var det, han rettede sig efter. Skødet på ejendommen H1 blev først udfærdiget i august 2001, hvor ejendommen var brændt, men han erindrer ikke, at branden ændrede på aftalen. Han havde ikke noget at gøre med videresalget.

ST har forklaret, at han er ansat ved Skat. I 2003 var han ansat i ...1 Kommunes skatteforvaltning. I forbindelse med at H1 ApS bad om udstedelse af skattekvittance, lavede han en koncernoversigt for at få overblik over selskabssammenhængene. Han kunne se, at ejendommen ... var videresolgt til et interessentskab, og han undersøgte derfor, hvem der stod bag dette interessentskab, hvilket førte ham til B, der var hjemmehørende i ...3 Kommune. Derfor tog han kontakt til CL, ...3 Kommune, idet B blev lignet personligt i denne kommune. På koncernoversigten, som han sendte til VR, ToldSkat den 28. marts 2003, har han noteret fremførte ejendomsavance-underskud for C og B. Disse tal har han fået fra ...3 Kommune, og det viser, at han har haft kontakt med CL inden den 28. marts 2003. Han har løbende drøftet sagen med CL, men han har ikke noteret, på hvilke tidspunkter det er sket. Han har sendt en skriftlig høring til ...2 Kommune, der stod for ligning af en anden interessent. Han har ikke løbende haft kontakt med ...2 Kommune. Det ville virke underligt at sende en høringsskrivelse til ...3 Kommune, eftersom CL løbende var orienteret om sagen. Han har løbende brugt de oplysninger, han har modtaget fra CL i sin afgørelse. Det fremgår ikke af hans notat om hændelsesforløbet, at han har sendt en kopi af sagsfremstillingen til CL, men han er sikker på, at dette er sket, selv om han ikke konkret kan huske det. CL ville også have interesse i at modtage sagsfremstillingen, og hun ville have rykket for den, hvis hun ikke modtog den. Han husker ikke konkret, at han har talt med VR, ToldSkat, den 13. november 2003 om høringsreglerne, men det handlede åbenbart om, at der ikke var foretaget partshøring af H4 Invest ApS.

CL har forklaret, at hun er ansat ved Skat. I 2003 var hun ansat ved ...3 Kommune. Hun har løbende stået for ligning af B personligt, og i den forbindelse havde hun udarbejdet et notat om Bs deltagelse i forskellige selskaber. Hun sendte notatet til ST, fordi de havde drøftet denne sag om regulering af købesummen. Hun har talt med ST løbende om sagen, men hun husker nærmere på hvilke tidspunkter. Hun husker ikke, om hun modtog kopi af sagsfremstilling og afgørelse fra ST, men hun mener, at de første gang drøftede sagen, inden der blev udsendt agterskrivelse. De har også talt om, hvorvidt der var grundlag for at regulere købesummen, og de var enige om, at der var grundlag herfor.

Lovmotiver og ligningsvejledning

I bemærkningerne til forslaget til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6, (Folketingstidende 1999-2000, tillæg A, side 2281, jf. side 2274) står der blandt andet:

"Hvor parterne har konkret modstående interesser, kan parterne forvente, at den skatteansættende myndighed lægger den af parterne aftalte overdragelsessum samt fordeling af de overdragne skatterelevante aktiver til grund."

I Ligningsvejledning 2001 for erhverdrivende er side 645 i kapitlet om opgørelse af afståelsessummer under pkt. E. I. 4. 1. 3. 2 anført blandt andet:

"Når der foreligger økonomiske eller skattemæssige modstående interesser, skal en indgået aftale mellem ikke-interesseforbundne parter som hovedregel respekteres af ligningsmyndighederne, idet det må antages, at den pris (størrelsen af det samlede vederlag) parterne har aftalt, er udtryk for handelsværdien."

Procedure

H1 ApS i likvidation har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at der ikke består et sådant interessefællesskab mellem H1 ApS og Ejendomsinteressentskabet H6, at der er hjemmel til at korrigere den aftalte salgspris for ejendommen. Der foreligger ikke en sådan koncernforbundethed som beskrevet i ligningslovens § 2, og derfor skal skattemyndighederne respektere den aftalte pris, medmindre der foreligger et særligt grundlag for korrektion. Ligningslovens § 2 gør udtømmende op med de situationer, hvor korrektion kan foretages på baggrunde af parternes koncernforbundethed. Det forhold, at A, der er den indirekte ejer af sagsøgeren, ejer 41,6 % af Ejendomsinteressentskabet H6 kan dermed ikke begrunde en korrektion af den aftalte salgspris. Adgangen til at foretage korrektion som følge af koncernforbundethed uden for de i ligningslovens § 2 anførte tilfælde er indskrænket til egentlige omgåelsestilfælde, hvilket ikke kan påvises her. En korrektion efter ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 6, kan kun ske, såfremt den aftalte pris er åbenbart forkert. Der skal kunne påvises andet og mere end sammenfald i ejerkredsen, når der ikke foreligger en koncernforbundethed som beskrevet i ligningslovens § 2. Skattemyndighederne har ikke påvist andre forhold, der kan give grundlag for at foretage en korrektion af den aftalte salgspris. Parterne har haft modstående interesser ved fastsættelsen af salgspris. Sagsøgeren har ikke haft interesse i at overdrage ejendommen til en lavere pris end den reelle handelsværdi og dermed reelt yde en gave til B og C. Det forhold, at de 3 interessenter i Ejendomsinteressentskabet H6 havde fremførbare underskud, som den opnåede ejendomsavance kunne modregnes i, ændrer ikke på dette, idet det ikke giver noget grundlag for, at sagsøgeren skulle være interesseret i at overdrage ejendommen til en for lav pris. Overdragelsen var desuden begrundet i forretningsmæssige hensyn, idet A med salget ønskede at nedbringe sin risiko og få frigjort kapital. Han havde forgæves søgt at sælge den, og overdragelsen til interessentskabet var et naturligt led i en glidende afvikling af aktiviteterne i .... Det må endvidere tillægges vægt, at ejendommen i 1999 er erhvervet af sagsøgeren for 1.450.000 kr., hvilket ubestridt svarede til handelsværdien i 1999. Dette underbygger, at den aftalte salgspris på 1.600.000 kr. i 2001 svarer til handelsværdien på dette tidspunkt. Der kan ikke lægges afgørende vægt på, at ejendommen efterfølgende blev solgt for 4 mio.kr. Sagsøgeren havde ingen mulighed for at forudse, at en sådan overdragelse ville være mulig. Når ejendommen kunne videresælges for 4 mio.kr. skyldes det helt ændrede forhold, idet ejendommen i mellemtiden var delvist nedbrændt, hvilket gav mulighed for, at den nye ejer uden væsentlige udgifter kunne genopføre ejendommen til et nyt formål. Endvidere må det lægges til grund, at H1 ApS ikke havde forudset muligheden for at realisere et projekt som det, der senere blev realiseret af G1 A/S.

H1 ApS i likvidation har til støtte for sin subsidiære påstand gjort gældende, at der ikke er sket høring af ...3 Kommune i overensstemmelse med ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 7-8. Det er efter bestemmelsen et ubetinget krav, at der skal ske høring af de skatteansættende myndigheder for køber af ejendommen, og der er ikke sket forskriftsmæssig høring af ...3 Kommune, hvilket fører til, at afgørelsen er ugyldig. Det er ikke tilstrækkeligt, at ...3 Kommune har været kontaktet telefonisk af skatteforvaltningen i ...1 Kommune med det formål at afklare sagens faktum. En egentlig høring må forudsætte, at ...3 Kommune blev gjort bekendt med indholdet af den påtænkte afgørelse og baggrunden herfor, hvilket ikke er sket. En obligatorisk lovbestemt høring er en væsentlig ekspedition, der skal kunne dokumenteres af myndigheden, og såfremt der var foretaget en telefonisk høring, skulle skattemyndigheden have udarbejdet et notat herom, jf. offentlighedslovens § 6. Det må derfor lægges til grund, at der ikke er foretaget høring, og afgørelsen er således ugyldig.

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand gjort gældende, at den foretagne korrektion af salgsprisen var berettiget, idet det må lægges til grund, at den aftalte pris ikke svarede til ejendommens værdi i handel og vandel. Skattemyndigheden er berettiget til at foretage korrektion efter ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6, når der foreligger usædvanlige omstændigheder ved handlen, medmindre skatteyderen godtgør, at der er handlet til markedsværdien. Ved vurderingen af, om der foreligger så usædvanlige omstændigheder, må der lægges vægt på, at den aftalte salgspris afviger væsentligt fra den offentlige ejendomsvurdering, ligesom alene erstatningen efter branden kort efter aftalens indgåelse blev opgjort til 2,5 mio.kr. samt 600.000 kr. for inventar, selv om ejendommen kun var delvist nedbrændt. Det forhold, at der var tale om en nyværdierstatning kan ikke i sig selv begrunde en sådan markant forskel i forhold til det gennemførte salg af ejendommen for 1.600.000 kr. Der må også lægges vægt på, at ejendommen kort tid efter aftaleindgåelsen blev videreoverdraget til G1 A/S for en pris, der afviger markant fra den pris, som sagsøgeren solgte ejendommen for. Der må videre lægges vægt på, at der mellem køber og sælger bestod et delvist ejersammenfald, ligesom der mellem A, B og C bestod et mangeårigt tæt forretningsmæssigt samarbejde. Det må endelig tillægges vægt, at interessenterne i det købende selskab havde fremførbare ejendomsavanceunderskud, således at disse i vidt omfang undgik beskatning af fortjenesten ved videresalg. Samtidig har H1 ApS i likvidation ikke kunnet dokumentere, at der var en reel forretningsmæssig begrundelse for at overdrage ejendommen til Ejendomsinteressentskabet H6. Samlet foreligger der således sådanne usædvanlige omstændigheder i forbindelse med handlen, at det må påhvile H1 ApS i likvidation at dokumentere, at overdragelsessummen på 1.600.000 kr. svarede til ejendommens reelle handelsværdi. H1 ApS i likvidation har trods opfordring hertil ikke dokumenteret dette, og skattemyndighederne har derfor været berettiget til at foretage en skønsmæssig korrektion af salgsprisen. Der er ikke grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssige fastsættelse af salgssummen til 3 mio. kr., idet det ikke er godtgjort, at skønnet er åbenbart urimeligt, eller at skønnet hviler på et klart forkert grundlag.

Skatteministeriet har videre gjort gældende, at der er foretaget den i ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 7-8, foreskrevne høring af ...3 Kommune. Der er ikke krav om, at denne høring skal foregå skriftligt, og det må efter CLs forklaring lægges til grund, at hun løbende har drøftet sagen med ST, og at hun også har haft lejlighed til at ytre sig om den påtænkte afgørelse. Der er ikke krav om notatpligt ved gennemførelse af en høring som i denne sag. Selv om der måtte være en sådan notatpligt, så kan tilsidesættelse af notatpligten ikke i sig selv føre til, at afgørelsen må anses for ugyldig, idet dette ikke kan anses for at have haft nogen betydning for afgørelsen.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det må lægges til grund som ubestridt, at der ved aftalen om sagsøgerens salg af ejendommen til Ejendomsinteressentskabet H6 ikke var en sådan koncernforbundethed mellem parterne, at transaktionen var omfattet af reglerne i ligningslovens § 2.

Det lægges efter det oplyste til grund, at der var pligt til at drive hotelvirksomhed på ejendommen, og at denne i længere tid havde givet utilfredsstillende resultater. H1 ApS havde ved sit køb pr. 1. april 1999 af ejendommen betalt 1.450.000 kr. for den. Denne pris var fastsat efter, at en ejendomsmægler havde fastsat kontantprisen til 1,5 mio. kr. Salgsprisen på 1,6 mio. kr. ved videreoverdragelsen i 2001 var fastsat med udgangspunkt i samme vurdering. Ved salget fremkom således en fortjeneste på 150.000 kr. Det må efter bevisførelsen lægges til grund, at det i betragtning af pligten til hoteldrift ikke på tidspunktet for salget for A har fremstået som en påregnelig mulighed, at ejendommen som genopført med betydelig større fordel ville kunne udstykkes og sælges som hotellejligheder, således som G1 ApS gjorde det efter den 10. januar 2001 med henblik herpå at have købt ejendommen af ejendomsinteressentskabet for i alt 4,6 mio. kr. Det må lægges til grund, at A havde en forretningsmæssig interesse i samarbejdet med de øvrige deltagere i interessentskabet, herunder i forbindelse med driften af ejendommen. Endelig er der efter bevisførelsen ikke grundlag for at antage, at A har haft nogen interesse i, at ejendommen blev solgt til en for lav pris.

Over for de anførte omstændigheder findes det efter en samlet vurdering ikke ved det forhold, at A gennem sine selskaber deltog med 5/12 i det købende interessentskab, ved det oplyste om det forretningsmæssige samarbejde mellem A, B og C og om disses muligheder for skattemæssigt at kunne anvende fremførbare underskud ved en senere realiseret ejendomsavance eller på anden måde tilstrækkeligt godtgjort, at der - selv med den betydelige forskel mellem den offentlige vurdering pr. 1. januar 2001 på 4,1 mio. kr. og det aftalte vederlag - er handlet mellem parter uden konkret modstående interesser, eller at der i øvrigt er grundlag for at tilsidesætte det aftalte vederlag i medfør af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6, jf. herved motivudtalelserne til denne bestemmelse.

Landsretten tager derfor den af H1 ApS i likvidation nedlagte principale påstand til følge.

Skatteministeriet skal betale sagsomkostninger til H1 ApS i likvidation med i alt 74.540 kr. Beløbet, som ikke indeholder moms, dækker 10.540 kr. til retsafgift, 50.000 kr. til passende udgifter til advokatbistand, 6.000 kr. til udgifter til vidnegodtgørelse og 8.000 kr. til udgifter til ekstrakt og materialesamling.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at den skattepligtige indkomst for sagsøgeren, Ejendomsselskabet H1 ApS i likvidation, for indkomståret 2001 skal nedsættes med 1.400.000 kr.

Skatteministeriet skal betale sagens omkostninger til Ejendomsselskabet H1 ApS i likvidation med 74.540 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.