Dokumentets metadata

Driftsomkostninger - fradragstidspunkt hensættelser - flyvedligeholdelse

Højesteret fastslår, at sådanne hensættelser ikke har den karakter af opfyldelse af en endelig retlig forpligtelse, som efter bestemmelsen er nødvendig for at foretage fradrag. Fradraget kan først foretages, når forpligtelsen til at afholde vedligeholdelsesudgifterne aktualiseres, og udgiften kan gøres endeligt op. Det af selskabet anførte om, at periodiseringen ligesom statsskattelovens nettoindkomstprincip bør sikre, at årets skattepligtige bruttoindkomst parres på relevant vis med årets bruttoudgifter, kunne ikke føre til et andet resultat.

Parter

H1 A/S
(advokat Nikolaj Bjørnholm)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat H. C. Vinten)

Afsagt af højesteretsdommerne

Børge Dahl, Poul Søgaard, Jytte Scharling, Henrik Waaben og Kurt Rasmussen

Sagens baggrund og parternes påstande

I tidligere instans er afsagt dom af Østre Landsrets 16. afdeling den 24. juni 2011.

Appellanten, H1 A/S, har gentaget sin påstand.

Skatteministeriet har påstået stadfæstelse.

Anbringender

H1 A/S har navnlig anført, at hensættelserne til større vedligeholdelseseftersyn kan fradrages årligt som driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, selv om der ikke er sket betaling. Der er tale om udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten indtjent ved befordring af passagerer. Dette er i overensstemmelse med nettoindkomstprincippet, hvorefter driftsudgifter kan fradrages i den skattepligtige indkomst. Formålet hermed er at parre indkomstårets indtægter med indkomstårets udgifter. Herved skabes symmetri, og nettoresultatet beskattes. For både indtægter og udgifter skal der foretages en vurdering af, hvornår disse skal medregnes i indkomstopgørelsen (periodisering). Denne periodisering bør ligesom nettoindkomstprincippet sikre, at årets skattepligtige bruttoindkomst parres på relevant vis med årets bruttoudgifter for derved at opretholde symmetrien. Ordet "anvendt" i § 6 er normerende for, hvilke driftsomkostninger der kan fratrækkes, og adskiller sig fra ordet "afholde", som betyder at betale en udgift.

H1 har endvidere anført, at selskabet har en retlig forpligtelse til at vedligeholde de lejede fly, og dette er baseret på dels leasingkontrakterne, dels krav stillet af luftfartsmyndighederne. Udgifterne til vedligeholdelse afhænger bl.a. af, hvor mange timer flyet er i brug og antallet af flyvninger. Der er således en direkte og konkret sammenhæng med årets indtægter, idet indtægterne ligeledes i høj grad afhænger af antallet af flyvninger. Vedligeholdelsesomkostningerne kan dokumenteres med tilstrækkelig nøjagtighed, fordi udgifterne ved flytyperne X1 og X2 fremgår direkte af leasingkontrakterne og ved flytypen X3 og X4 er baseret på et velunderbygget estimat. Beregningerne bygger på tidligere års aktualiserede udgifter til større vedligeholdelser og opgøres for hvert enkelt fly. Da H1 først for indkomståret 2004 overgik til at foretage løbende fradrag for ikke afholdte vedligeholdelsesomkostninger, indgår hele summen frem til og med indkomståret 2004, og i de følgende år er det alene merforpligtelsen. For 2004 bliver beløbet således ca. 159,5 mio. kr. og for 2005 ca. 20,5 mio. kr., og den samlede forpligtelse kan på dette tidspunkt opgøres til ca. 180 mio. kr.

Såfremt vedligeholdelsespligten ikke påhvilede H1 som lejer, men derimod påhvilede udlejer, ville udlejer have indregnet dette i den løbende leasingafgift, og der ville i denne situation utvivlsomt være fradrag for udgiften.

H1 gør ikke gældende, at praksis om garanti- og serviceforpligtelser kan finde direkte anvendelse i denne sag. Den nævnte praksis viser imidlertid rummeligheden ved fortolkningen af statsskattelovens § 6, og det gøres gældende, at de hensyn, der ligger til grund for den nævnte praksis, gælder tilsvarende, nemlig ønsket om at foretage en relevant og adækvat parring af årets indtægter og de omkostninger, som medgår hertil.

Skatteministeriet har navnlig anført, at hensættelser til fremtidig flyvedligeholdelse ikke kan fradrages i indkomstårene 2004 og 2005, da der ikke er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale de pågældende beløb, der heller ikke kan gøres endeligt op, jf. SKM2011.669.HR . Efter de indgåede kontrakter er det først på tidspunktet for tilbagelevering eller for de større vedligeholdelseseftersyn, at forpligtelsen til at afholde/betale udgifterne aktualiseres og fikseres. Disse tidspunkter kan ikke fastslås på forhånd, og leasingkontrakterne har løbetider på mellem 6-10 år og kan forlænges. Hertil kommer, at den faktiske udskiftning af H1s flyflåde er betydelig, ligesom fly midlertidigt kan overføres til et andet koncernselskab. De samlede vedligeholdelsesbeløb kan derfor ikke opgøres endeligt. Den omstændighed, at vedligeholdelsesbeløbene i et væsentligt omfang kan opgøres på grundlag af et beløb pr. flytime, dag eller måned og derfor kan beregnes løbende, er ikke tilstrækkeligt til, at beløbet kan fradrages. Statsskattelovens § 4 er en bruttoindkomstbestemmelse. Indkomsten - salg af flysæder mv. - beskattes i det indkomstår, hvor retserhvervelsen har fundet sted, selv om erhvervelsen af indkomsten er forbundet med den kendsgerning, at indkomsterhvervelsen på et senere tidspunkt medfører udgifter. Fradragsretten for vedligeholdelsesudgifterne til leasede fly skal efter statsskattelovens § 6 være endelig og beløbsmæssigt fikseret.

Højesterets begrundelse og resultat

Sagen angår den skattemæssige periodisering af udgifter til vedligeholdelse af fly, hvor flyet er lejet, og vedligeholdelsespligten påhviler lejer. Spørgsmålet er, om der i den indkomstmæssige skatteopgørelse for et givet år kan foretages fradrag for hensættelser til vedligeholdelsesarbejder, som skal udføres senere.

Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, fradrages i den skattepligtige indkomst. I SKATs Juridisk Vejledning 2013-2 hedder det i afsnit C.C.2.5.3 om periodisering, at det er et grundlæggende princip, at indkomst og tab skal være realiseret, før de påvirker indkomsten. Det hedder videre, at den almindelige hovedregel vedrørende fradrag er et såkaldt pligtpådragelsesprincip, hvorefter en udgift skal påvirke indkomstopgørelsen, "når der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale beløbet, og når det kan opgøres endeligt". Dette er i overensstemmelse med, hvad der i Højesterets dom af 10. oktober 2011 (SKM2011.669.HR ) er anført om forståelsen af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den foreliggende sag angår fradrag af beløb, som H1 A/S har opgjort i henholdsvis 2004 og 2005 til udførelse af flyvedligeholdelse, som hverken skulle udføres eller blev udført i henholdsvis 2004 og 2005. Efter det anførte om forståelsen af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, finder Højesteret, at sådanne hensættelser ikke har den karakter af opfyldelse af en endelig retlig forpligtelse, som efter bestemmelsen er nødvendig for at foretage fradrag. Fradraget kan først foretages, når forpligtelsen til at afholde vedligeholdelsesudgifterne aktualiseres, og udgiften kan gøres endeligt op.

H1 har ikke påberåbt sig den i skattemyndighedernes praksis anerkendte ret til, når visse betingelser er opfyldt, at foretage skattemæssige fradrag for hensættelser til serviceforpligtelser. Denne ret har da også som anført i Højesterets dom af 10. oktober 2011 et meget snævert anvendelsesområde.

Det, som selskabet har anført om sammenhængen mellem årets indtægter og omkostninger, kan ikke føre til et andet resultat.

Højesteret stadfæster herefter dommen.

T h i k e n d e s f o r r e t

Landsrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for Højesteret skal H1 A/S betale 450.000 kr. til Skatteministeriet.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse og forrentes efter rentelovens § 8 a.