Dokumentets metadata

Dokumentets dato:09-09-2010
Offentliggjort:16-12-2010
SKM-nr:SKM2010.816.LSR
Journalnr.:09-02811
Referencer.:Momsloven
Dokumenttype:Kendelse

Afgiftspligtig person - selvstændig økonomisk virksomhed

Et dansk holdingselskab, som opkøbte produktionsmaskiner her i landet og indskød disse som apportindskud i forbindelse med en kapitalforhøjelse i selskabets udenlandske datterselskab, ansås for at foretage afgiftspligtige transaktioner efter momslovens § 4, stk. 1.

Klagen skyldes, at skattecentret ikke har anset H1 ApS (herefter benævnt selskabet) for en afgiftspligtig person, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3.

Landsskatterettens afgørelse
Skattecentrets afgørelse ændres.

Sagens oplysninger
Selskabet er et holdingselskab og moderselskab for H2 A/S i Danmark og H3 i Ukraine.

Selskabet er registreret under branche: Engroshandel med værktøjsmaskiner. Selskabet er hjemmehørende på direktør og eneanpartshaver KM's hjemadresse.

Det ukrainske datterselskab driver efter det oplyste en fabrik, der blev overtaget i august 2008, og som på daværende tidspunkt var under renovering. Hensigten var på daværende tidspunkt, at datterselskabet skulle tørre træ og producere møbeldele bl.a. til anvendelse i møbelproduktionen i datterselskabet i Danmark.

Selskabet er med virkning fra den 24. september 2008 registreret for moms, import og eksport.

I forbindelse med etableringen af det ukrainske datterselskab indkøbte selskabet i andet halvår af 2008 et antal produktionsmaskiner i Danmark. Maskinerne er den 30. september 2008 og den 1. oktober 2008 udført af Danmark til datterselskabet i Ukraine. Produktionsmaskinerne er i datterselskabets årsregnskab for 2008 registreret som et apportindskud.

Selskabet har foretaget fradrag for den indgående afgift vedrørende købet af produktionsmaskinerne.

Skattecentrets afgørelse
Skattecentret har den 2. juli 2009 truffet afgørelse, hvorefter selskabets foretagne fradrag for købsmoms på 101.000 kr. vedrørende perioden 1. juli 2008 til 31. december 2008 nulstilles, idet selskabets aktivitet falder uden for momslovens anvendelsesområde.

I henhold til momslovens § 3, stk. 1, fordrer begrebet økonomisk virksomhed, at virksomhedsdriften skal være båret af et ønske om at opnå økonomisk gevinst. Økonomisk virksomhed kan bestå i flere på hinanden følgende handlinger. Forberedende handlinger, såsom erhvervelse af driftsmidler og erhvervelse af fast ejendom, er også omfattet af økonomisk virksomhed. Det følger heraf, at også de første investeringsomkostninger, der afholdes til brug for en virksomhed, anses for økonomisk virksomhed, og at SKAT i denne forbindelse skal tage virksomhedens erklærede hensigter i betragtning, jf. sag C-268/83 (Rompelman).

Selskabet har indkøbt en række maskiner til brug i møbelindustrien, som de i perioden har sendt til deres datterselskab i Ukraine. Der er i første omgang udstedt proforma faktura for, at maskinerne kunne indføres i Ukraine. Skattecentret har fået oplyst, at maskinerne skulle udlejes, men der er ikke fremlagt nogen lejekontrakt. Efterfølgende har skattecentret fået oplyst, at maskinerne er indskudt som kapital i datterselskabet i Ukraine.

Skattecentret har ikke modtaget kopi af fakturaer vedrørende salget til datterselskabet i Ukraine. Skattecentret har heller ikke modtaget handleplaner eller budgetter fra selskabet, som underbygger hensigten om at påbegynde virksomhed og den fremtidige drift. Selskabets revisor har oplyst, at selskabets fremtidige aktivitet vil være at handle med maskiner i det omfang, at der kan laves en god handel.

Det kan konstateres, at der ingen afgiftspligtig aktivitet har været i selskabet, idet der hverken er købt eller solgt andre varer eller ydelser i perioden. På baggrund af en samlet vurdering af det oplyste og det modtagne materiale har selskabet ikke godtgjort de objektive betingelser, der kan afkræves af en virksomhed med henblik på at fastslå, om der er tale om en afgiftspligtig person, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Klagerens påstand og argumenter
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet er berettiget til det foretagne fradrag på 101.000 kr. i perioden 1. juli 2008 til 31. december 2008.

Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. anført, at selskabet, der indkøber produktionsmaskiner, som efterfølgende eksporteres til et land uden for EU, og som indskyder disse i det ukrainske datterselskab som apportindskud, gennemfører afgiftspligtige transaktioner og dermed udgør en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3.

Selskabet blev registreret for moms, import og eksport i 2008. Registreringen blev gennemført med virkning fra den 24. september 2008 og havde til formål at muliggøre køb af produktionsudstyr med henblik på efterfølgende overdragelse til det ukrainske datterselskab.

Det ukrainske selskab H3 producerer sofaer og betræk mv. til møbelindustrien, herunder til datterselskabet H2 A/S i Danmark. I forbindelse med etablering af produktionen i Ukraine indkøbte selskabet i andet halvår 2008 et antal produktionsmaskiner i Danmark. Efterfølgende blev disse maskiner eksporteret til Ukraine til brug for det ukrainske datterselskabs produktion. Værdien af maskinerne blev korrekt angivet i momsangivelsens rubrik C.

Ved eksporten til Ukraine, som blev gennemført i overensstemmelse med gældende udførselsprocedure, blev maskinerne ledsaget af proformafakturaer udstedt til datterselskabet i Ukraine. Produktionsmaskinerne er registreret som et apportindskud i datterselskabet, jf. datterselskabets årsregnskab for 2008. Ligesom tilgangen i selskabets kapitalandele fremgår af selskabets årsregnskab for 2008.

I 2009 er der ligeledes gennemført køb og efterfølgende eksport af produktionsudstyr til datterselskabet i Ukraine. Skattecentret har truffet særskilt afgørelse herom.

I momslovens § 3, stk. 1, defineres afgiftspligtige personer som personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

I momslovens § 4, stk. 1, defineres en vareleverance som "overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode".

Momslovens § 34, stk. 1, nr. 5, fritager levering af varer, der af virksomheden eller af en køber, som ikke er registreret her i landet eller for disses regning, udføres til steder uden for EU. Af momsvejledningen, afsnit 1.1.2.1, fremgår, at hensigten med bestemmelsen i § 34, stk. 1, nr. 5 er, at alle varer, der udføres fra EU-momsområdet, skal fritages for moms.

Skatterådet har i SKM2007.760.SR slået fast, at indskud af patenter og rettigheder som apportindskud i innovationsselskaber, som blev foretaget af et universitet, og for hvilke universitetet modtog aktier, optioner eller warrants, var momspligtig som salg af rettigheder.

Når et gode sendes ud af EU, overgår momsbeskatningsretten til det land, i hvilket godet indføres. Det er i den sammenhæng principielt uden betydning, om udførslen har karakter af et salg eller en overdragelse. Tilsvarende vil en vare, der indføres fra tredjeland til EU-området, blive omfattet af EU's momsregler, hvilket blandt andet medfører pligt til at beregne importmoms efter gældende regler. Derfor er det essentielt, at udveksling af varer mellem EU og ikke-EU-lande friholdes for moms, hvilket også bekræftes af hensigtserklæringen i momsvejledningen, hvorefter udførsel af varer fra EU's momsområde skal fritages for moms. Det fremgår ikke heraf, at fritagelsen forudsætter, at der gennemføres et salg.

Momsfritagelsen har som grundlæggende forudsætning, at den virksomhed, som foretager udførslen, er momsregistreret for derved at kunne fradrage købsmomsen for de goder, som efterfølgende eksporteres. Dermed udgør eksporten af varer til lande uden for EU i sig selv afgiftspligtige transaktioner.

I nærværende sag sker der en faktisk overdragelse af retten til de pågældende produktionsmaskiner fra selskabet til datterselskabet i Ukraine. Overdragelsen har karakter af et apportindskud i datterselskabet. Selskabet har dermed ageret som afgiftspligtig person, idet de har anskaffet produktionsmaskiner med henblik på overdragelse af ejendomsretten til disse til et selskab i Ukraine, og med samtidig udførsel af de indkøbte maskiner til Ukraine.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Af momslovens § 37 fremgår:

"Registrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 5.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden, (...)".

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 169, hvoraf bl.a. fremgår:

"Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

(...)

Artikel 169

Foruden det i artikel 168 omhandlede fradrag har den afgiftspligtige person ret til at fradrage den i nævnte artikel omhandlede moms, såfremt varerne og ydelserne anvendes til følgende:

(...)

b) hans transaktioner, der er fritaget i henhold til artikel 138 og 142, artikel 144, artikel 146-149, artikel 151, 152, 153, 156, artikel 157, stk. 1, litra b), artikel 158-161 og artikel 164 (...)".

Af momssystemdirektivets artikel 146, stk. 1, litra a fremgår følgende:

"Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

Levering af varer, som af sælgeren eller for hans regning forsendes eller transporteres til steder uden for Fællesskabet (...)".

I henhold til momslovens § 37 er det således bl.a. en forudsætning for fradragsret for varer og ydelser, at den pågældende er en afgiftspligtig person, og at indkøbet er sket til brug for den afgiftspligtige aktivitet.

Af momslovens § 3, stk. 1 fremgår:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed".

Bestemmelsen implementerer 6. momsdirektivs artikel 4, nu momssystemdirektivets artikel 9-13. Af momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1, fremgår:

"Ved "afgiftspligtig person" forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Ved "økonomisk virksomhed" forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter".

Af EU-domstolens praksis fremgår det, at begrebet "økonomisk virksomhed" har et bredt anvendelsesområde og en objektiv karakter i den forstand, at virksomheden betragtes i sig selv, uafhængigt af sit formål eller sine resultater, jf. f.eks. sag C-255/02 (Halifax plc), præmis 55.

Af momslovens § 4, stk. 1 fremgår:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. (...)".

Bestemmelsen implementerer 6. momsdirektivs artikel 2, stk. 1, nu momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a og c. Af momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a fremgår:

"Følgende transaktioner er momspligtige:

a) levering af varer, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab (...)".

Den afgiftspligtige transaktion, levering af varer, har ligeledes en objektiv karakter, idet begrebet finder anvendelse uafhængigt af de pågældende transaktioners formål og resultater, jf. f.eks. sag C-255/02 (Halifax plc), præmis 56.

Således som sagen foreligger oplyst for Landsskatteretten opkøber selskabet produktionsmaskiner i Danmark, hvilke selskabet efterfølgende indskyder som apportindskud i forbindelse med en kapitalforhøjelse i det ukrainske datterselskab. Spørgsmålet er, hvorvidt selskabet har adgang til fradrag for den indgående afgift af selskabets indkøb af produktionsmaskinerne.

Selskabet findes at foretage afgiftspligtige transaktioner, jf. momslovens § 4, stk. 1. Der er herved henset til, at transaktionerne fra selskabet til det ukrainske datterselskab indebærer overdragelse af retten til som ejer at råde over de pågældende produktionsmaskiner, at transaktionerne sker mod vederlag i form af kapitalandele i det ukrainske datterselskab, at transaktionerne er gennemført af en afgiftspligtig person, som handler i denne egenskab, og at transaktionerne har leveringssted her i landet, jf. momslovens § 14, nr. 2, 1. pkt.

Som følge heraf er selskabet berettiget til at fradrage den indgående afgift af selskabets indkøb af produktionsmaskinerne, idet disse er sket til brug for den afgiftspligtige aktivitet, jf. momslovens § 37, stk. 1. Det er således uden betydning, at selskabet udelukkende foretager afgiftspligtige transaktioner, der er fritaget for afgift i henhold til momslovens § 34, stk. 1, nr. 5.

Skattecentrets afgørelse ændres dermed i overensstemmelse med den af repræsentanten nedlagte påstand, hvilket er tiltrådt af Skatteministeriet, Koncerncentret.