Dokumentets metadata

Fradrag - hensættelser til serviceforpligtelser

Sagen drejede sig om, hvorvidt der i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, var fradragsret for hensættelser til serviceforpligtelser. Landsretten udtalte, at statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, fortolkes således, at fradrag forudsætter, at der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale det pågældende beløb, og at beløbet kan opgøres endeligt. Landsretten fandt ikke, at hensættelser til imødegåelse af fremtidige udgifter til opfyldelse af serviceforpligtelser er omfattet af ordlyden af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Landsretten fandt heller ikke, at hensættelserne i den konkrete sag var omfattet af administrativ praksis, ifølge hvilken hensættelser til serviceforpligtelser på samme måde som hensættelser til garantiforpligtelser kan fradrages i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvis serviceforpligtelsen har nær sammenhæng med selskabets garantiforpligtelser. Skatteministeriet blev herefter frifundet.

Parter

H1 Finance A/S
(advokat Poul Bostrup)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Steffen Sværke)

Afsagt af landsdommerne

Lars E. Andersen, Annette Dellgren og Marianne Haugaard Thomsen (kst.)

Den 6. marts 2009 afsagde Landsskatteretten kendelse, hvorved sagsøgeren, H1 Finance A/S, blev nægtet fradrag for hensættelse til vedligeholdelse af trailere og hensættelse til periodisering af leasningydelser. Afgørelsen om hensættelse til vedligeholdelse af trailere har H1 Finance A/S ved stævning modtaget den 20. maj 2009 indbragt for byretten, som ved kendelse af 10. august 2009 har henvist sagen til Vestre Landsret i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1.

Den indbragte del af Landsskatterettens kendelse har følgende indhold

"...

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2003

SKAT har nægtet fradrag for hensættelse til vedligeholdelse af trailere med 3.472.010 kr., selvangivet med 3.472.010 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

...

Indkomståret 2004

SKAT har nægtet fradrag for hensættelse til vedligeholdelse af trailere med 2.820.000 kr., selvangivet med 2.820.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

...

Generelle oplysninger

H1 Finance A/S (herefter Selskabet) blev etableret i 1999. Indtil den 6. juni 2006 hed Selskabet H1 Services A/S. Selskabet er 100 % ejet af det tyske moderselskab, H1 AG i Tyskland, der desuden ejer datterselskabet H1 Danmark A/S.

Selskabet tilbyder leasing af trailere produceret af H1-koncernen via forskellige leasingtilbud, ligesom Selskabet kan forestå den løbende service og vedligeholdelse af trailerne.

Selskabet har forskudt indkomstår. Indkomståret 2003 udgjorde således perioden 1. april 2003 - 31. marts 2004, mens indkomståret 2004 udgjorde perioden 1. april 2004 - 31. marts 2005.

Hensættelse til vedligeholdelse af trailere

Sagens oplysninger

Selskabet tilbyder blandt andet en fuld-serviceleasing, dvs. en leasingkontrakt inklusiv et fuldt service program, hvor Selskabet tager hånd om al vedligeholdelse af traileren. Denne type kontrakt har en løbetid på op til 60 måneder.

Af årsrapporten 2003/2004 fremgår følgende

"Selskabet har i regnskabsåret 2003/04 ændret regnskabspraksis, idet selskabet fra og med dette regnskabsår hensætter til vedligeholdelsesforpligtelser på langtidsudlejede trailere."

Selskabet fratrak ved indkomstopgørelsen for indkomståret 2003 hensættelser til vedligeholdelsesudgifter på trailere vedrørende fuld-serviceleasing med 3.472.010 kr. For indkomståret 2004 var beløbet 2.820.000 kr.

Selskabet udarbejdede en specificeret opgørelse over de hensatte forpligtelser således

Det hensatte beløb fremkommer ved, at der udarbejdes et budget over de samlede vedligeholdelsesudgifter for de udlejede trailere. Udgifterne omfatter køb af dæk, reparation af undervogn, reparation af el-anlæg, reparation af køleanlæg samt andre driftsudgifter.

Ud over de budgetterede vedligeholdelsesomkostninger oplistes de faktiske bogførte omkostninger. Forskellen på de budgetterede og de faktiske omkostninger kalder selskabet trailernes "status". Herefter fordeles statusbeløbet over den resterende udlejningsperiode i forhold til den samlede udlejningsperiode. Det er kun trailere, der har været udlejet i over 24 måneder, der fordeles over den resterende udlejningsperiode. Hvis halvdelen af løbetiden er gået reduceres hensættelsen forholdsmæssigt.

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet fradrag for hensættelse til vedligeholdelse af trailere med 3.472.010 kr. i indkomståret 2003 og med 2.820.000 kr. i indkomståret 2004.

SKAT har anført, at der ikke kan godkendes fradrag for hensættelse til vedligeholdelse af trailere, da fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a forudsætter, at der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale det pågældende beløb, og at beløbet kan opgøres endeligt. SKAT har henvist til, at udgifter til opfyldelse af servicekontrakter som udgangspunkt først kan fradrages, når de er afholdt.

Efter SKATs opfattelse, eksisterer der i sammenhængen mellem statsskattelovens §§ 4 og 6 ikke et sådan samtidighedskrav mellem tidspunktet for indtægtsførelse og tidspunktet for de dertil knyttede udgifter, at der kan foretages hensættelse vedrørende serviceforpligtelser, når modydelsen betales løbende.

SKAT har under henvisning til SKM2005.256.LSR anført, at det ikke er tilstrækkelig begrundelse for at foretage hensættelse, at der er en tidsmæssig forskydning mellem indtægter og udgifter. Skattecentret har henvist til, at Landsskatteretten i SKM2005.256.LSR har anført, at der ved afgørelsen gengivet i SKM2001.372.LSR blev lagt til grund, at forpligtelsen skulle ligestilles med selskabets garantiforpligtelser, da der var en nær sammenhæng hertil, og da servicedelen ikke kunne fravælges. Skattecentret har anført, at SKM2001.372.LSR kun vedrørte spørgsmålet om serviceforpligtelserne i vindmøllernes første to år.

SKAT har desuden henvist til Ligningsvejledning 2007, afsnit E.B.2.6.7.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om fradrag for hensættelser til vedligeholdelse af trailere med 3.472.010 kr. i indkomståret 2003 og med 2.820.000 kr. i indkomståret 2004.

Selskabets repræsentant har anført, at konceptet indebærer en skæv fordeling af indtægter og udgifter over den aftalte lejeperiode, fordi kundens leasingydelse er konstant over hele lejeperioden, mens vedligeholdelsesudgifterne, der afholdes af Selskabet, stiger over perioden i takt med trailerens alder og antal kørte kilometer. Kundens betaling til servicedelen med vedligeholdelsen af traileren er således den samme hvert år, mens Selskabets faktiske udgifter varierer år efter år. Som følge af denne skævvridning af indtægter og udgifter har Selskabet foretaget hensættelser til vedligeholdelse af trailere ved indkomstopgørelsen. Hensættelsen er baseret på Selskabets egne erfaringer fra en ganske betydelig flåde på omkring 3.500 trailere og moderselskabets erfaring med udlejning af trailere i Tyskland.

Repræsentanten har anført, at Selskabet har fradragsret for hensættelserne til vedligeholdelse, idet der er tale om betydelige udgifter, der med sikkerhed bliver aktualiserede, idet udgifternes størrelse er dokumenteret, og idet der ikke er mulighed for at fravælge servicedelen.

Efter repræsentantens opfattelse er der efter praksis fradrag for hensættelser til serviceforpligtelser, når der kan fremlægges fyldestgørende dokumentation for historiske data vedrørende tidligere leverede serviceydelser. Repræsentanten har henvist til SKM2001.372.LSR .

Repræsentanten har desuden anført, at den øvrige praksis skattecentret har henvist til, ikke kan sammenlignes med den konkrete situation.

Repræsentanten har forklaret, at hensættelserne til vedligeholdelse blandt andet omfatter udgifter til køb af dæk samt reparation af bremser, undervogn, el-anlæg, køleanlæg og lift.

Repræsentanten har anført, at hensættelserne beregnes ud fra realiserede vedligeholdelsesudgifter sammenholdt med de forventede udgifter til vedligeholdelse.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, fradrages.

Fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, forudsætter efter praksis, at der er opstået en endelig, retlig forpligtelse til at betale det pågældende beløb, og at beløbet kan gøres endeligt op. Dette gør sig ligeledes gældende ved udgifter som følge af serviceforpligtelser, jf. Østre Landsrets dom af 11. december 1972 gengivet i UfR 1973.377.

Efter praksis kan der imidlertid indrømmes fradrag for hensættelser til serviceforpligtelser i visse tilfælde, jf. herved Landsskatterettens kendelse af 19. juni 2001 gengivet i SKM2001.372.LSR .

Landsskatteretten bemærker, at pligten til at vedligeholde trailerne er en del af hovedydelsen i de kontrakter, der vedrører fuld service-leasing. Landsskatteretten bemærker dog samtidig, at kunderne har mulighed for at vælge en anden leasingform, hvor servicedelen ikke er inkluderet.

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder, at der ikke en sådan grad af sikkerhed for, at udgifterne bliver aktualiseret, at der kan indrømmes fradrag for hensættelser hertil i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Efter disse retsmedlemmers opfattelse kan Selskabets serviceforpligtelser ikke sidestilles med serviceforpligtelserne i Landsskatterettens kendelse af 19. juni 2001 gengivet i SKM2001.372.LSR , hvor selskabet solgte vindmøller og i den forbindelse indgik service- og garantiaftaler, og hvor der således var en sammenhæng mellem service- og garantiforpligtelserne. I den foreliggende sag er der alene tale om, at det er udlejer, der skal sørge for vedligeholdelsen af de udlejede trailere. Praksis vedrørende hensættelser til service- og garantiforpligtelser kan ikke udstrækkes til denne situation.

Disse retsmedlemmer finder, at udgifterne vedrørende serviceforpligtelserne først kan fratrækkes, når der påhviler Selskabet en endelig retlig forpligtelse til afholde udgifterne, og de kan gøres op, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Et retsmedlem finder under henvisning til Landsskatterettens kendelse af 19. juni 2001 gengivet i SKM2001.372.LSR , at der kan indrømmes fradrag for hensættelser til vedligeholdelse af trailerne.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

..."

Påstande

H1 Finance A/S har principalt påstået sagsøgte, Skatteministeriet, dømt til at anerkende, at H1 Finance A/S' ansatte indkomst for indkomstårene 2003 og 2004 nedsættes med 3.472.010 kr. og 2.820.000 kr. H1 Finance A/S har subsidiært påstået sagen hjemvist til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

Skatteministeriet har principalt påstået frifindelse og har subsidiært tilsluttet sig påstanden om hjemvisning.

Supplerende sagsfremstilling

H1 Finance A/S har oplyst, at selskabet har haft følgende antal trailere, idet trailerne i de to sidste år dog har været i service hos H1 Danmark:

"...

..."

Til brug for retssagen har H1 Finance A/S udarbejdet følgende produktbeskrivelse

"...

Fuld-serviceleasing - (her fortages der hensættelse til reparation og vedligeholdelse)

Løbetid 0-60 mdr. med fast ydelse i kontrakts perioden
Denne leasingform inkluderer vort fuld-service program, hvor vi tager vare på alle service- og synsintervaller m.v.
Ved leasingaftalens udløb tager vi traileren retur, uden at kunden har nogen anvisningspligt eller option på køb. Hvis aftalen løber over mere end 24 måneder, kan trailerne leveres i kundens firmafarver.

Operationel leasing og finansiel leasing

Løbetid 24-60 mdr.
Begge typer af aftalen er en rene finansieringsaftaler. Eneste forskel er at kunden enten har en købsoption eller en købsforpligtelse, når aftalen udløber.
Trailerne kan leveres i kundens firmafarver.

Servicekontrakter

Løbetid 36-60 mdr. med fast services ydelse i kontrakts perioden
Servicekontrakter kan tilbydes hovedsagligt som komplette løsninger med følgende del elementer

• trailer og undervogn
• køleanlæg
• dæk

Servicekontrakten indbefatter også, at vi automatisk sørger for indkaldelse og afvikling af alle service-intervaller og lovpligtige syns-terminer. Med et omfattende net af depoter og samarbejdspartnere står vort team parat til at yde 100% service 24 timer i døgnet.

Omkostnings flow ved Fuld-serviceleasing og Servicekontrakter, da en trailer som en bil er født med nye bremser og nye dæk vil der være meget få omkostninger de første 18-24 måneder, her efter sker der en stigning i udgifter til dæk, bremser og andre belastede dele. Det betyder at man har få omkostninger i starten af en fx 48 månedskontrakt og meget høje omkostning i sidste del af kontrakter, men den samme indtægt i ydelse for kunden er fast i hele perioden."

KPMG Statsautoriseret Revisionspartnerselskab har i et brev af 19. december 2008 til Landsskatteretten anført:

"...

Hensættelse til vedligehold af trailere

• Det er korrekt, at der ud over fuld service-leasing kan vælges en anden leasingform. Fuld service leasing udgør ca. 80 % af de samlede leasing kontrakter, og det er alene denne afgrænsede gruppe, som hensættelse til vedligehold vedrører. For de leasingtagere, som har valgt fuld service løsningen, er der absolut ingen mulighed for efterfølgende at foretage et omvalg. Der er således ikke et supplerende selvstændigt tilbud om en servicekontrakt, men en samlet del af en leasingpakke, såfremt fuld service modellen vælges.
• For fuld service leasinggruppen er der en særdeles høj grad af sikkerhed for, at udgifterne bliver aktualiseret, idet hensættelserne bygger på mange års erfaringer med europæiske servicekontrakter, ligesom der er et meget stort erfaringsgrundlag fra det tyske moderselskab for de samme produkter.
• H1 Finans A/S er ikke ejer af de omtalte trailere. Samtlige trailere for den omhandlede periode er i forbindelse med refinansiering overdraget til leasingselskaber, som herefter har ejerskabet til trailerne (sale and lease back aftale). H1 Finance A/S modtager således en del af leasingbetalingen som betaling for den løbende servicering af trailerne Vi må derfor fastholde, at situationen er helt svarende til Landsskatterettens afgørelse af 19. juni 2001, hvor selskabet solgte vindmøller, hvori der indgik service- og garantiaftaler.

..."

For landsretten har KPMG udarbejdet to oversigtsplancher - ekstrakten side 74 og 75 - til uddybning af H1 Finance A/S' synspunkter. I et tilhørende notat af 18. september 2009 er anført, at bilagene dokumenterer, at de af virksomheden på baggrund af erfaringsmateriale foretagne skattemæssige hensættelser har været meget forsigtige og reelt skulle have været større.

Forklaringer

LK har forklaret, at han er uddannet HD og cand. merc. aud. Han har været revisor i 11 år, men blev i 2003 ansat som økonomichef for H1 Services A/S. Han er nu direktør i H1 Danmark. Det danske selskab har hele tiden haft forbindelse til sit moderselskab først i Tyskland og efterfølgende i Holland. Moderselskabet er producent af de trailere, som det danske selskab lejer ud. Det tyske moderselskab er den førende producent i verden. Det tyske selskab laver ikke leasingkontrakter, men servicekontrakter. Det har det i gjort i over 10 år. Det tyske moderselskab har en flåde på omkring 2.000 trailere. H1 Finance A/S' primære forretningsområde er leasing af trailere med samtidig indgåelse af fuld servicekontrakt. Produktbeskrivelsen ligger også på deres hjemmeside, dog ikke det nederste afsnit. Fuld service inkluderer al vedligeholdelse. En trailer vejer ca. 7 tons. De udlejer både trailere til paller og køletrailere. De indgår også kontrakter om operationel leasing eller finansiel leasing, hvor lejerne i sidstnævnte tilfælde har forpligtet sig til at købe traileren. Der er ikke service knyttet til kontrakter med operationel eller finansiel leasing. Der kan dog tilkøbes en serviceaftale, men det sker kun sjældent, men i givet fald foretages der også hensættelser vedrørende disse servicekontrakter.

Omkostningsflowet er navnlig baseret på de erfaringer, det tyske moderselskab har, men også på egne erfaringer og sund fornuft. Der er stor sikkerhed for, at udgifterne skal afholdes, herunder udskiftning af dæk og årlige lovpligtige syn af trailerne. Der afholdes endvidere halvårlige serviceeftersyn.

Køleanlægget skal have et større serviceeftersyn, når det har kørt 5.000-6.000 timer. En uforudset udgift kan være til en køleanlægskompressor, der koster ca. 35.000 kr. Den største risikofaktor er vedrørende bremser, hvor der kan opstå store uforudsete udgifter. Efter 1½-2 år skal der typisk afholdes udgifter til udskiftning af bremser og dæk. Normalt udskiftes der kun bremseklodser, men der er også risiko for, at bremseskiverne skal udskiftes, og det er en bekostelig affære.

Baggrunden for at de ændrede regnskabsprincipper, således at der foretages hensættelser, skete efter aftale med selskabets revisor, fordi der ellers var en skævvridning af firmaets udgifter og indtægter. De køber trailerne hos moderselskabet, og de sælger dem herefter til deres leasingselskab og leaser dem tilbage. De år, de har fået mange nye trailere i deres flåde, er der en stor indtægt og få udgifter, fordi der ikke er nogen særlige udgifter til vedligeholdelse i starten. Tidligere foretog de ikke hensættelser, men tog fradraget, når udgiften til vedligeholdelse faktisk var afholdt.

Leasingperioden varierer fra 36-60 måneder. I de første 24 måneder er der typisk kun udgifter til lovpligtige syn og serviceeftersyn.

Princippet for hensættelserne er de forventninger, der er til udgifter pr. måned i gennemsnit over hele leasingperioden, f.eks. omkring 1.600 kr. pr. måned. Der hensættes herefter 1.600 kr. pr. måned, og hvis der har været afholdt et serviceeftersyn eller syn, fradrages dette beløb i hensættelserne. Oversigtsplanchen på ekstraktens side 75 viser udviklingen i hensættelser på 1.022 trailere. Det er nettobeløb, der er anført, idet de faktiske udgifter er fradraget i hensættelserne. De årstal, der er anført, er registreringsåret for trailerne. Når tallet er negativt, er det et udtryk for, at de faktiske udgifter har været større end hensættelserne. Ved slutningen af perioden var der kun 298 trailere tilbage, og det er disse trailere, der er analyseret i oversigtsplanchen på ekstraktens side 74. Optimalt skulle hensættelserne svare nøjagtigt til de faktisk afholdte udgifter, men det er svært at ramme. Opgørelsen viser, at deres hensættelser har været for beskedne i årene 2002 og 2003, og derfor er tallene blevet negative. Alle hensættelser og faktiske udgifter anføres i et regneark for hver enkelt trailer. H1 Finance A/S ejer ingen trailere, men de står bogført som sådan i en periode fra indkøbet, og indtil refinansieringen er afsluttet. Mangelsindsigelser skal rettes til det tyske selskab, men håndteres af H1 Finance A/S' danske søsterselskab, H1 Danmark, der er det tyske moderselskabs salgsselskab i Danmark.

For ham er der ingen tvivl om, at udgifterne på et tidspunkt skal afholdes, for der er lovpligtige syn, og trailerne bliver brugt meget og slides dermed. Der har løbende været garantireparationer, men han kender ikke det præcise omfang. Der er langt større sandsynlighed for, at der opstår en serviceudgift end en garantireparation. Service udføres af værksteder, som de har samarbejde med. Garantireparationer håndteres af H1 Danmark udenom H1 Finance A/S. Der er 3 ansatte i virksomheden til at sørge for, at serviceaftalerne bliver overholdt.

H1 Finance A/S får en fast månedlig leje for de trailere, der er omfattet af denne sag. Deres konkurrenter kører også med fast leje. Kontrakten kan ikke opsiges i den periode, der er aftalt, f.eks. 51 måneder. Det er ikke en betingelse for at opnå garanti, at der er indgået en servicekontrakt.

Det tyske selskab har lavet serviceaftaler i over 10 år, men han ved ikke præcis, hvornår de startede. Det er meget svært at sige, hvor mange kilometer man kan køre, før dækkene skal skiftes. De bagerste dæk skal typisk skiftes i år 2. De får skåret nyt mønster og sættes ind i midten. De midterste dæk sættes herefter foran og de bagerste udskiftes. I år 3-4 er der typisk store udgifter til dæk. Man kan typisk køre ca. 250.000 km med opskæringen. Hvis kunden kører meget bykørsel, skal de udskiftes oftere, end hvis kunden kører meget lange stræk. Det afhænger også af, om chaufførerne er mere eller mindre gode. Deres kunders chauffører er fra mange lande. De danske chauffører har ry for at være dygtige chauffører, og det minimerer udgifterne til nye dæk. Kunderne er frit stillet med hensyn til, hvor de kører hen med trailerne. Belastningen på trailerne er også af betydning for, hvornår dækkene skal skiftes ud. Han tror ikke, at H1 Finance A/S' kunder kører med andre ting end det tyske selskabs kunder, men han ved det ikke.

Efter H1 Finance A/S har solgt trailerne til leasingselskabet, G1, leaser selskabet trailerne ved en operationel leasingkontrakt. Selskabet har en købepligt, hvis G1 forlanger, at de skal købe traileren, men selskabet har ingen køberet. Selskabets kunder, der indgår en finansiel leasingkontrakt, har pligt til at købe traileren eller anvise en køber, når leasingperioden udløber. Han forstår det sådan, at selskabets kunder både har ret og pligt til at købe traileren efter udløbet af leasingperioden. H1 Finance A/S sikrer sig ikke over for G1, at selskabet har en ret til at købe traileren efter leasingperiodens udløb, selv om selskabets kunder har en sådan køberet.

Hensættelserne bliver kun foretaget, hvis leasingkontrakten indgås for 24 måneder eller længere. Hvis en kontrakt indgås for en periode på 24 måneder i stedet for 48 måneder, vil prisen for service typisk blive 30-40 % lavere.

De har en restværditabel, der går fra 2-5 år, men han kan ikke huske tallene. En 5-årig trailer er typisk kun 30 % værd af nyprisen. I deres korttidsflåde tages den samme pris, uanset hvilken alder traileren har. Når en trailer kommer tilbage efter udløb af en langtidskontrakt, bliver den solgt, for det er et princip for selskabet, at de ikke vil have gamle trailere i flåden.

Hensættelserne er baseret på de kalkulationer, der blev lavet første gang i 1999, hvor selskabet startede virksomheden, og de er herefter blevet lavet løbende. Kalkulationen i 1999 må være baseret på den tyske model sammenholdt med de erfaringer, de pågældende medarbejdere i det danske selskab havde inden for branchen. I 2003 blev der lavet en rekalkulation, og da inddrog man tillige de erfaringer, man havde fra de indgåede kontrakter. Efter 2003 er hensættelsernes størrelse baseret på kalkulationerne fra 2003, som er baseret på en opgørelse af udgifter for hver enkelt trailer.

Det tyske moderselskab afsætter, så vidt han ved, 1½ - 2 % af købesummen til eventuelle garantiforpligtelser.

Procedure

H1 Finance A/S har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at hensættelserne i denne sag til imødegåelse af fremtidige udgifter til opfyldelse af serviceforpligtelser vedrørende fuldserviceleasing og servicekontrakter nøje svarer til de hensættelser, der er anerkendt fradrag for i Landsskatteretspraksis, hvorfor H1 Finance A/S tilsvarende er berettiget til fradrag, jf. kendelsen SKM2001.372.LSR og Steen Askholt i SPO 2001.308 og Ole Bjørn i SR-SKAT 2002.0004. Konklusionen i begge artikler er, at der herefter må antages at blive indrømmet fradrag for hensættelser til opfyldelse af servicekontrakter i tilnærmelsesvis samme omfang som vedrørende garantiforpligtelser, dvs. der skal fra kontraktforholdets start foreligge en indbygget og til vished grænsende sandsynlighed for, at der i efterfølgende år vil skulle afholdes ikke ubetydelige udgifter. Det gøres gældende, at disse betingelser er opfyldt i denne sag. Sagen adskiller sig fra kendelsen i SKM2005.256.LSR , hvor serviceaftalen var et selvstændigt tilbud, og servicedelen kunne fravælges. I anden række gøres det gældende, at afgørelsen er forkert.

Der er for produkterne fuld-serviceleasing og servicekontrakter ikke mulighed for at fravælge servicedelen. Hensættelserne vedrører langtidsudlejede trailere, hvor lejerne har valgt et tilknyttet fuldt serviceprogram. Desuden kan der i denne sag ikke ske opsigelse, og hensættelsesperiodens længde kan angives. Det må være uden betydning for fradragsretten for hensættelserne, at kunden har mulighed for at vælge et helt andet produkt som operationel eller finansiel leasing.

Den praksisskabte adgang til fradrag for udgifter til garantiforpligtelser må også ud fra lighedsgrundsætninger omfatte fradrag til hensættelser som i denne sag. Det gøres i den forbindelse gældende, at der nominelt og i forhold til indtægterne er tale om betydelige beløb. Endvidere må der generelt være en langt højere grad af sandsynlighed for, at der vil blive afholdt udgifter i henhold til en serviceaftale end ved en garantiforpligtelse. Dette hensyn fører også til, at man må acceptere fradrag for hensættelser til service. Der er ingen reelle grunde til at favorisere garantiforpligtelser frem for serviceforpligtelser.

H1 Finance A/S har fastholdt, at lejebeløbet er det samme i alle de måneder, som kontrakten løber, og at hensættelserne er fastsat ud fra selskabets egne og moderselskabets erfaringer.

Til støtte for den subsidiære påstand om hjemvisning har H1 Finance A/S anført, at påstanden er nedlagt for det tilfælde, at landsretten kan tiltræde selskabets retlige opfattelser, men ikke den beløbsmæssige opgørelse.

Skatteministeriet har til støtte for sin principale påstand om frifindelse gjort gældende, at det klare udgangspunkt for periodisering af indtægter og udgifter er henholdsvis retserhvervelsesprincippet og pligtpådragelsesprincippet, jf. U 1981.968 H. Fradrag gives først efter statsskattelovens § 6 a, når der er opstået en endelig og retlig forpligtelse til at betale det pågældende beløb, og beløbet kan gøres endeligt op.

Der er ikke praksis for at give fradrag for hensættelser til imødegåelse af fremtidige udgifter til opfyldelse af serviceforpligtelser. Forholdene i sagen er ikke identiske med forholdene i SKM2001.372.LSR , hvor der var en sammenhæng mellem service- og garantiforpligtelserne, jf. også kendelsen i SKM2005.256.LSR .

Det forhold, at H1 Finance A/S mener, at forholdene i denne sag taler mere for at indrømme fradrag for hensættelser end praksis omkring garantiforpligtelser, er uden betydning. Selskabet kan alene påberåbe sig administrativ praksis, så lang som praksis rækker, og lighedsgrundsætningen går ikke længere.

Hertil kommer, at den serviceleasingydelse, som H1 Finance A/S modtager, er konstant, hvilket må indebære, at lejeindtægter er højere ved starten af leasingperioden end ved afslutningen, da selskabet har flere udgifter jo ældre traileren bliver. Samlet set er der ikke tale om, at selskabets udgifter ved fuld-serviceleasing i de enkelte år i leasingperioden skulle være skævvredet i forhold til indtægterne - i hvert fald ikke noget som skattemæssigt skulle have været til skade for selskabet.

H1 Finance A/S har endvidere ikke godtgjort ud fra egne erfaringer, at hensættelserne skulle være af et betragteligt omfang, eller at disse skulle have en bestemt størrelse.

Landsrettens begrundelse og resultat

Efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan der ved beregning af den skattepligtige indkomst fradrages driftsomkostninger, der nærmere er beskrevet som de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Som anført af Landsskatteretten fortolkes bestemmelsen således, at fradrag forudsætter, at der er opstået en endelig, retlig forpligtelse til at betale det pågældende beløb, og at beløbet kan gøres endeligt op.

Uanset ordlyden af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og nævnte fortolkning er det antaget i administrativ praksis, at der ved indkomstopgørelsen kan foretages hensættelser til imødegåelse af udgifter ved opfyldelse af garantiforpligtelser. Det forudsættes herved, at garantien gælder mangler, der er ved genstanden på leveringstidspunktet, men som først kommer frem senere, at der i praksis har vist sig at være nogen risiko herfor, og at de beløb, der skal udredes som følge af garantien, ikke er uvæsentlige.

Denne praksis er ved Landsskatterettens kendelse af 19. juli 2001, gengivet i SKM2001.372.LSR , udvidet til også at finde anvendelse på hensættelser til serviceforpligtelserne i den pågældende sag. Landsskatteretten henviser herved til, at der er tale om betydelige udgifter, som med sikkerhed vil blive aktualiseret, ligesom der er fremført tilstrækkelig dokumentation for udgifternes størrelse på grundlag af tidligere års aktualiserede udgifter. Det fremgår af sagsfremstillingen, at selskabet solgte vindmøller, at serviceaftalen var kombineret med en garantiaftale, og at serviceaftalen indeholdt en række forebyggende eftersyn, som ikke kunne fravælges af kunden. Årsagen til den tvungne aftale om serviceeftersyn var, at selskabet dermed minimerede risikoen for skader, der kunne udløse en større betaling i henhold til garantien.

Ved Landsskatterettens kendelse gengivet i SKM2005.256.LSR , har Landsskatteretten præciseret, at der ved vurderingen af, om selskabets serviceforpligtelser kan sidestilles med garantiforpligtelser, må lægges vægt på, om selskabets forpligtelser har en nær sammenhæng med selskabets garantiforpligtelser, som det var tilfældet i ovennævnte kendelse.

Hensættelser til imødegåelse af fremtidige udgifter til opfyldelse af serviceforpligtelser er således ikke omfattet af ordlyden af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og hensættelserne i denne sag er heller ikke omfattet af den nævnte administrative praksis, da hensættelserne ikke har sammenhæng med nogen garantiforpligtelse. Landsretten tager derfor Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge, idet bemærkes, at lighedsbetragtninger under de nævnte omstændigheder ikke kan føre til et andet resultat.

Efter sagens udfald skal H1 Finance A/S betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 60.000 kr. til dækning af udgifter til advokatbistand.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 Finance A/S, skal betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med 60.000 kr.