Skatteforlaget |
|
Dokumentets metadata
| Dokumentets dato: | 06-02-2003 |
| Offentliggjort: | 18-02-2003 |
| SKM-nr: | SKM2003.70.ØLR |
| Journalnr.: | 18. afdeling, B-1934-01 |
| Referencer.: | Ligningsloven |
| Dokumenttype: | Dom |
Selskab - aflønning - hovedanpartshaver - nærtstående
Skattemyndighederne havde skønsmæssigt nedsat et selskabs selvangivne fradrag for vederlag til bestyrelsesmedlemmer og ansatte, der enten var hovedanpartshavere eller nærtstående hertil, med den begrundelse, at vederlagene oversteg det sædvanlige og derfor til dels måtte anses for maskeret udlodning. Under retssagen anerkendte Skatteministeriet under hensyn til en fremkommet syns- og skønserklæring, at fradragene skulle forhøjes, men ikke til det selvangivne. Landsretten fandt ikke, at en tilkendegivelse fra skatteforvaltningen efter udløbet af de pågældende indkomstår kunne skabe ret efter forventningsprincippet. Landsretten fandt heller ikke, at der var grundlag for at tilsidesætte det skøn, der var udøvet i lyset af den under retssagen fremkomne syns- og skønserklæring. Skatteministeriet blev derfor frifundet.
Parter
H1 A/S
(Advokat Christian Petri)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anders Martin Jensen).
Afsagt af landsdommerne
Kallehauge, Ole Dybdahl og Gitte Rubæk Pedersen (kst.)
Ved kendelse af 30. april 2001 stadfæstede Landsskatteretten den stedlige skattemyndigheds afgørelse om, at de fradrag, som sagsøger, H1 A/S (i det følgende kaldet selskabet), havde angivet vedrørende løn og honorarer til direktion og bestyrelse i selskabet i årene 1997 og 1998, ikke kunne godkendes men skulle nedsættes til 55.000 kr. for hvert år som fastsat af den stedlige skattemyndighed.
Under denne sag har selskabet principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende de af selskabet indberettede udgifter til lønninger og honorarer, således som de er indberettet af selskabet vedrørende indkomstårene 1997 og 1998. Selskabet har subsidiært nedlagt påstand om, at sagen hjemvises til den stedlige skattemyndighed med henblik på fornyet skønsmæssig ansættelse af selskabets fradrag for løn og honorarer i indkomstårene 1997 og 1998.
Skatteministeriet har efter sin endelige påstand principalt påstået frifindelse, dog således at Skatteministeriet anerkender, at selskabets fradrag for løn og honorarer for hvert af indkomstårene 1997 og 1998 forhøjes med 95.000 kr., således at det godkendte fradrag i hvert af indkomstårene udgør 150.000 kr. Subsidiært har Skatteministeriet påstået hjemvisning til den stedlige skattemyndighed med henblik på fornyet skønsmæssig ansættelse af selskabets fradrag for løn og honorarer i indkomstårene 1997 og 1998.
Til brug for ligningen af selskabets selvangivelse for indkomståret 1996 anmodede Kommunens skatteafdeling ved skrivelse af 14. maj 1998 selskabets direktion om at modtage oplysninger om forskellige forhold, herunder om omfanget af bestyrelsesmedlemmernes og de ansattes arbejde samt oplysninger om fastsættelsen af honorarer og løn til disse.
Efter at selskabets revisor, registreret revisor GS i en skrivelse af 17. juni 1998 havde givet nærmere oplysninger herom, skrev Kommunens skatteafdeling 1. juli 1999 følgende til selskabet:
"Selvangivelsen for indkomståret 1996
Skatteafdelingen har gennemgået det indsendte materiale og selvangivelsen for ovennævnte indkomstår godkendes vedrørende de rejste spørgsmål.
Man forbeholder sig dog ret til eventuelt på et senere tidspunkt at tage forholdet op til revurdering, såfremt udbetalte og hensatte bestyrelseshonorarer stiger væsentligt.
..."
Af Landsskatterettens kendelse af 30. april 2001 fremgår blandt andet følgende:
"...
Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkter:
Indkomståret 1997
...
Ikke godkendt fradrag for løn og honorar 400.000 kr.
...
Indkomståret 1998
...
Ikke godkendt fradrag for løn og honorar 395.000 kr.
...
Formalitet
...
Landsskatteretten skal udtale
...
Vedrørende det af selskabets repræsentant påberåbte forventningsprincip, finder retten ikke at det fremlagte brev af 1. juli 1999 er af en sådan klar og utvetydig karakter, at selskabet kan støtte ret på det vedrørende indkomstårene 1997 og 1998. Retten finder derfor ikke, at selskabet kan anses at have haft en sådan retsbeskyttet forventning til skatteansættelsernes resultat, som kan medføre afgørelsernes ugyldighed.
Realiteten
Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet beskæftiger sig med investering og finansiering ved obligationer, aktier og pantebreve. Selskabets aktiekapital ejes af A, B og H2 ApS, fordelt med 1/3 til hver. H2 ApS ejes af arvinger efter en afdød søskende til A og B. A er direktør og bestyrelsesmedlem i selskabet. Hendes ægtefælle C er bestyrelsesmedlem og ansat i selskabet. A og C er bosat i Spanien. B er bror til A og er bestyrelsesmedlem i selskabet. Hans hustru D er bestyrelsesmedlem og ansat i selskabet. B og D er bosat i Danmark. H2 ApS er ikke repræsenteret i bestyrelsen.
Selskabet har adresse hos E, ...., ..... E er søn af A. Selskabet har regnskabsår fra 1. januar til 31. december. Alle transaktioner i selskabet foregår over en konto i Danske Bank, og der udsendes månedlige bankudtog til A. I 1997 var der 99 transaktioner på kontoen, mens der i 1998 var 109 transaktioner på kontoen.
Selskabet ejer et jordstykke på 125.172 m2 og modtager en årlig forpagtningsafgift herfor på 25.600 kr. Ifølge regnskabet havde selskabet i 1997 finansielle anlægsaktiver på 7.440.864 kr., heraf obligationer 7.407.820 kr. For Indkomståret 1998 havde selskabet finansielle anlægsaktiver på 7.575.263 kr., heraf obligationer 7.296.449 kr.
Den væsentligste del af selskabets indtægter består af renteindtægter fra obligationer. Selskabet har foretaget enkelte aktiehandler i 1997 og 1998. Selskabet har i 1997 foretaget 9 handler med obligationer samt 6 handler i 1998 med obligationer.
Renteindtægter
Selskabet har for indkomståret 1997 medregnet renteindtægter fra obligationer med 601.941 kr. Selskabet har for indkomståret 1998 medregnet renteindtægter fra obligationer med 512.515 kr.
...
Vederlag
Selskabet har for indkomståret 1997 fratrukket 125.000 kr. som løn til direktion samt 330.000 kr. som gager til bestyrelsen. Selskabet har for indkomståret 1998 fratrukket 125.000 kr. som løn til direktion samt 330.000 kr. som gager til bestyrelsen.
Vedrørende lønninger og gager fremgår følgende af de skattemæssige specifikationer til regnskabet for 1997:
A-indkomst | 172.000 kr. |
B-indkomst | 133.000 kr. |
Honorarer | 150.000 kr. |
Lønangivet for 1997 | 455.000 kr. |
Vedrørende lønninger og gager fremgår følgende af de skattemæssige specifikationer til årsregnskabet for 1998:
A-indkomst | 132.000 kr. |
B-indkomst | 168.000 kr. |
Honorarer | 150.000 kr. |
Lønangivet for 1998 | 450.000 kr. |
Skyldige lønninger ultimo | 5.000 kr. |
455.000 kr. |
Vederlagene er fordelt således:
A, 1997 | 175.000 kr. |
A, 1998 | 170.000 kr. |
C, 1997 og 1998 | 115.000 kr. |
B, 1997 og 1998 | 50.000 kr. |
D, 1997 og 1998 | 115.000 kr. |
Der er fremlagt aftale af 5. december 1986 mellem selskabet og A, hvoraf det fremgår, at A ansættes som direktør fra 1. juni 1986, og der er aftalt et vederlag på 15.000 kr. pr. måned, som samtidig inkluderer afholdelse af udgifter til kontorlokaler for selskabets hjemstedsadresse.
Der er endvidere fremlagt ansættelseskontrakter mellem selskabet og C samt D, hvoraf det fremgår, at de er ansat i selskabet, således af de skal varetage investering i selskabet i samarbejde med selskabets direktør. Lønnen er aftalt til 7.500 kr. pr. måned. Der er endvidere fremlagt udtalelse fra D, hvor hun oplyser, at hun blev ansat i selskabet i maj 1996, og at arbejdet består i research og rådgivning vedrørende økonomi og investering. Det er endvidere oplyst, at hun aflønnes med et fast beløb kvartalsvis til et gennemsnitligt timeforbrug på 2,5 time om ugen.
Den kommunale skattemyndighed har fundet, at selskabets skattepligtige indkomst for 1997 må forhøjes med 400.000 kr., og at selskabets skattepligtige indkomst for 1998 må forhøjes med 395.000 kr.
Man har herved bl.a. henset, at det efter gennemgang af regnskabsmaterialet samt tidligere års sagsbehandling, må konkluderes, at de af selskabet udbetalte vederlag ikke står i rimeligt forhold til direktørens og bestyrelsens indkomstskabende aktivitet for selskabet. Der anses således ikke at være sammenhæng mellem arbejdsindsats, ansvar og aflønning. Ud fra arbejdsindsats og ansvar kan der i stedet godkendes et skønsmæssigt fastsat vederlag for direktion og bestyrelse med 25.000 kr. til A, 10.000 kr. til C, 10.000 kr. til D og 10.000 kr. til B, i alt 55.000 kr. Det overskydende beløb på 400.000 kr. for indkomståret 1997 og 395.000 kr. for indkomståret 1998 anses for ikke fradragsberettiget udlodning til aktionærerne, jf. ligningslovens §16 A.
Selskabets repræsentant har overfor Landskatteretten nedlagt påstand om, at der godkendes fradrag for de udbetalte lønninger og honorarer på 455.000 kr. for indkomståret 1997 og 455.000 kr. for indkomståret 1998.
Til støtte herfor er det bl.a. anført, at honorar til bestyrelsen andrager for begge år 150.000 kr. Henvisningen til den bestemmende indflydelse må anses for en utilstrækkelig begrundelse, da den ikke har konkret beløbsmæssig baggrund. Bestyrelseshonorarerne kan ikke anses for at være unormalt store i relation til bestyrelsesmedlemmers ansvar samt bestyrelseshonorar i almindelighed i selskaber. Det skal i den relation påpeges, at der også er en 3. aktionær i selskabet.
Vedrørende den udbetalte løn henvises der til de fremlagte ansættelsesaftaler. Det af den kommunale skattemyndighed fastsatte vederlag savner en nærmere begrundelse. Der henvises således ikke til et antal timer, skønnet timepris for arbejdet eller lignende.
Landsskatteretten skal udtale
Efter det foreliggende, herunder at selskabets indtægter i de omhandlede indkomstår overvejende bestod af renteindtægter fra obligationer, og der alene er foretaget et beskedent antal handler, finder retten at der alene kan anses at være aktivitet af begrænset omfang i selskabet, som kræver en begrænset arbejdsindsats fra selskabets ansatte og bestyrelsesmedlemmer. Retten finder herefter, at de af selskabet udbetalte vederlag ikke kan anses at stå i rimeligt forhold til den ydede arbejdsindsats, og retten finder derfor grundlag for at tilsidesætte den foretagne aflønning. Henset til selskabets aktivitetsniveau finder retten ikke grundlag for at tilsidesætte de af den kommunale skattemyndighed skønsmæssigt fastsatte vederlag, således at 55.000 kr. godkendes fradraget i henholdsvis i 1997 og 1998, mens yderligere udbetalte beløb 400.000 kr. for indkomståret 1997 og 395.000 kr. for 1998 anses for maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.
De påklagede ansættelser stadfæstes herved på dette punkt.
..."
Ved kendelsen blev tillige statueret, at kravene til kontradiktion under den kommunale skattemyndighed måtte anses for opfyldt, idet der var givet en indsigelsesfrist på 15 dage.
Det fremgår af selskabets årsregnskaber for 1996, 1997 og 1998, at der ikke i nogen af årene blev foretaget udlodning.
Vedrørende årsregnskabet for 1998 er det under sagen oplyst, at den kommunale skatteforvaltning modtog dette den 18. maj 1999.
For så vidt angår selskabets formueforvaltning er det under sagen ubestridt, at selskabet i 1997 og 1998 i umiddelbar tilknytning til udtrækning af kreditforeningsobligationer med lang løbetid, som selskabet ejede, købte tilsvarende kreditforeningsobligationer.
Til brug for en i år 2000 af aktionæren H2 ApS mod selskabet anlagt retssag, der vedrørte berettigelsen af vederlagene til direktion og bestyrelse, blev der indhentet en skønserklæring. Denne erklæring, der blev afgivet den 29. januar 2002 af advokat Kim Jybæk og statsautoriseret revisor Dorte Haun, indeholder følgende spørgsmål og svar:
"...
Besvarelse af skønstemaets spørgsmål:
- 1. Skønsmanden bedes under hensyntagen til Aktieselskabslovens § 64, stk. 1, der lyder:
" § 64. Bestyrelsesmedlemmer og direktører kan lønnes såvel med fast vederlag som med tantieme. Vederlaget må ikke overstige, hvad der anses for sædvanligt efter hvervets art og arbejdets omfang, samt hvad der må anses forsvarligt i forhold til selskabets og, i moderselskaber, koncernens økonomiske stilling."
oplyse, hvorvidt de udbetalte honorarer til det sagsøgte selskabs ledelse var sædvanlige i forhold til ledelsesarbejdets omfang i de pågældende regnskabsår, 1995/96, 1996, 1997, 1998 og 1999.
Svar på spørgsmål 1:
...
Med udgangspunkt i selskabets regnskaber og bogføring har skønsmændene lagt til grund, at der er foretaget følgende udbetalinger til selskabets ledelse i de berørte regnskabsår:
Direkte omkostninger samt refusion af omkostninger til ledelsen
1995/1996 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | |
kr. | kr. | kr. | kr. | kr. | |
Gager direktionen | 120.768 | 101.200 | 125.000 | 120.000 | 120.000 |
Gager bestyrelsen | 120.000 | 136.200 | 180.000 | 180.000 | 180.000 |
Honorarer bestyrelsen | 150.000 | 150.000 | 150.000 | 150.000 | 150.000 |
Gager og honorarer i alt | 390.768 | 387.400 | 455.000 | 450.000 | 450.000 |
Husleje, el og varme | 18.000 | 15.000 | 18.000 | 18.000 | 18.000 |
Telefon | 6.009 | 13.082 | 15.544 | 14.522 | 19.524 |
Rejseudgifter | 2.172 | 8.670 | 7.987 | 13.819 | 14.348 |
Faglitteratur og kontingenter | - | - | 1.905 | 2.078 | 2.251 |
Bestyrelsesmøder | - | - | 6.761 | 1.550 | 1.567 |
Øvrige omkostninger | 26.181 | 36.752 | 50.197 | 49.969 | 55.690 |
Specifikationen af gager og honorarer til selskabets ledelse er udarbejdet på grundlag af modtagne bilag, selskabets regnskaber samt meddelte oplysninger.
...
Med baggrund i de fremlagte bilag har skønsmændene konstateret, at selskabets aktivitet i disse år alene har bestået i formueadministration. Selskabets aktiver, som pr. 31.12.1999 udgjorde tkr. 8.598, har i denne periode været investeret i primært obligationer og for en dels vedkommende i børsnoterede aktier. Endelig har selskabet ejet en grund i perioden. Denne grund er afhændet i et efterfølgende regnskabsår.
...
Selskabets kontoførende pengeinstitut, Danske Bank, har overfor skønsmændene oplyst, at banken har stillet forslag til investering, men at beslutningerne om de konkrete investeringer fuldt ud er truffet af selskabets ledelse. Skønsmændene har noteret sig, at der i gennemsnit har været ca. 16 køb/salgstransaktioner af obligationer og aktier pr. år.
Selskabets revisor, GS fra R1 I/S, har oplyst at man han foretaget bogføringen på grundlag af modtagne bilag.
Skønsmændene har endvidere noteret sig, at der i selskabet har været afholdt nogle årlige bestyrelsesmøder. I selskabet er udgiftsført omkostninger til disse bestyrelsesmøder til transport m.v., der tyder på, at der har været afholdt ca. to møder pr. år.
Med denne baggrund er det skønsmændenes opfattelse, at det til selskabets ledelse udbetalte vederlag overstiger, hvad der må anses for at være sædvanligt efter hvervets art og arbejdets omfang og at dette ikke kan anses for at være forsvarligt i forhold til selskabets økonomiske stilling.
svar på spørgsmål 2:
Det er skønsmændenes opfattelse, at en direktør i et tilsvarende selskab ville have modtaget et årligt vederlag i niveauet kr. 75.000 til kr. 125.000 incl. vederlag for at stille kontorfaciliteter til rådighed. I dette skøn er der taget hensyn til inflationen. Dette vederlag dækker alle de arbejdsopgaver, der i perioden er udført af selskabets direktør, A samt de ansatte C og D.
Endvidere skønnes det, at det ville være sædvanligt, om hvert menigt bestyrelsesmedlem modtog et vederlag på kr. 25.000. Dette vederlag ville endvidere skulle indeholde den pågældendes omkostninger til transport m.m. Selskabets bestyrelsesformand ville, såfremt der var pålagt denne pligter, der rakte ud over de pligter, som de menige bestyrelsesmedlemmer havde, være berettiget til et vederlag på kr. 50.000 incl. dækning af transportomkostninger m.m.
Svar på spørgsmål 3:
Til brug for besvarelsen af dette spørgsmål, har skønsmændene indhentet tilbud fra de tre pengeinstitutter om, hvad denne formueadministration ville have kostet hos disse. Skønsmændene kan udfra de indkomne svar konkludere, at denne omkostning maksimalt ville have udgjort ca. kr. 25.000 årligt. Hertil kommer dog sædvanlige gebyrer herunder kurtage og gebyr ved gennemførelse af transaktionerne, men disse omkostninger har selskabet under alle omstændigheder skulle betale.
Med denne baggrund er det skønsmændenes opfattelse, at selskabets ledelse sædvanligvis ville skulle have været vederlagt som anført ovenfor, dog med den modifikation, at selskabets direktør alene ville være berettiget til et vederlag i niveauet kr. 50.000 til kr. 100.000 årligt."
Det er under sagen oplyst, at den anlagte retssag blev hævet, efter at der var indgået aftale om, at H2 ApS aktiepost blev købt af de øvrige aktionærer.
Forklaringer
Der er under sagen afgivet forklaring af direktør A, bestyrelsesformand C og registreret revisor GS.
Direktør A har forklaret, at hun har en handelsuddannelse og endvidere er uddannet som indretningsarkitekt. Siden 1996 har hun og hendes mand boet i Spanien, og hun har ikke anden beskæftigelse end at være direktør for selskabet. Selskabet blev stiftet i 1960 af hendes far, der bestemte, at alle hans børn skulle sidde i bestyrelsen. I 1986 var hendes far 86 år gammel, og han følte ikke, at han magtede mere. Han bad derfor børnene om fremover at varetage opgaverne i relation til selskabet. Da hendes ene bror var præst og ikke kunne påtage sig nogen opgaver, og da hendes anden bror var afgået ved døden, var det hende, der blev direktør. På daværende tidspunkt var selskabets egenkapital negativ med 4 millioner kr., og det eneste aktiv var et jordstykke i..... Det blev værre endnu, da selskabet tabte en retssag om mangler ved nogle huse, som hendes far havde opført, og i 1989 var egenkapitalen negativ med 5,1 millioner kr. I 1990 lykkedes det imidlertid efter forhandlinger at få solgt en del af jordstykket til Kommunen for 15 millioner kr. Selskabets egenkapital var herefter 8,8 millioner kr. Hun og broderen var enige om, at selskabets midler skulle investeres ud fra en forsigtig investeringsstrategi, og da de var utrygge ved at investere i aktier, investerede de i stedet primært i obligationer. De havde kun ca. 10% af kapitalen placeret i aktier.
Hendes arbejdsopgaver som direktør og bestyrelsesmedlem er blandt andet at gennemgå de mangfoldige investeringsforslag, som hun modtager, hvorefter hun telefonisk gennemgår og drøfter disse med de øvrige bestyrelsesmedlemmer. Hun har også tit drøftet spørgsmålet om investeringer med forskellige bankrådgivere. Derudover går hun til foredrag, som forskellige banker i Spanien indbyder til, og hvor der orienteres om forskellige investeringsstrategier. Dertil kommer, at hun læser flere fagblade samt Børsens Nyhedsmagasin, ligesom hun søger oplysninger på Internettet. Indtil salget af jordstykket i 1990 fik hun ingen løn for sit arbejde for selskabet.
Der har ikke været faste rammer for fordelingen af arbejdet mellem bestyrelsesmedlemmerne. Der har været afholdt 4 bestyrelsesmøder om året, og derudover har bestyrelsesmedlemmerne talt i telefon sammen. Der har ikke før nærværende sag været lavet referater fra de afholdte bestyrelsesmøder, der er blevet afholdt, når hun og hendes mand har været i Danmark. Det er de cirka 4 gange om året. De talte om selskabets forhold, når de alligevel var sammen, og der var ikke tale om "sådan egentlige møder". Bestyrelsen har stedse valgt en forsigtig investeringspolitik, og man har valgt at investere i obligationer med lang løbetid for at få så høj forrentning som mulig. Der har aldrig været nogen forvaltningsaftale med Danske Bank, som er selskabets bankforbindelse. Banken har således altid handlet efter instruks fra bestyrelsen. Hendes svigerinde, D, er uddannet lærer, men hun har lært en masse om værdipapirer af sin søn, hvilket hun har draget nytte af i sit arbejde for selskabet.
Omkring 1997 - 1998 afholdt bestyrelsen møder med landinspektørfirmaet R2, med hvem man drøftede muligheden for at byggemodne det jordstykke, som selskabet fortsat ejede. Landinspektørfirmaet frarådede bestyrelsen at indgå i et sådant projekt, og bestyrelsen besluttede også at afstå herfra, da det ville være en for omfattende opgave. På et tidspunkt derefter forhandlede selskabet med Kommunen om salg af jordstykket, men det blev ikke til noget, da kommunen efter selskabets opfattelse ikke ville betale nok for jordstykket. Efter cirka halvandet år var der imidlertid nye forhandlinger med Kommunen, og disse endte i 2001 med, at kommunen købte jordstykket for cirka 6 millioner kr.
Bestyrelsesformand C har forklaret, at han og A, der er hans hustru, tidligere drev en virksomhed i Danmark. Efter at de havde lukket virksomheden, flyttede de i 1995 til Spanien. Ved overvejelser om, hvad selskabet bør investere i, drøfter han først spørgsmålet herom med sin kone. Derefter taler han med D og C og meget ofte også med en bankrådgiver og revisor herom. Han har i perioden fra 1. august 2001 til 31. juli 2002 registreret, at han og hans kone i relation til deres opgavevaretagelse for selskabet hver har brugt 538 timer på møder, telefonsamtaler, forberedelse til møder, gennemlæsning af prospekter, aviser og fagblade m.v., og det er hans vurdering, at arbejdet ikke har ændret sig væsentligt fra, hvad der gjorde sig gældende i årene 1997 og 1998. Skrivelsen af 1. juli 1999 fra den kommunale skatteforvaltning havde ikke nogen konsekvenser for deres måde at arbejde på. Drøftelserne med landinspektørfirmaet R2 om, hvorledes jordstykket kunne udnyttes, startede i 1997 og fortsatte i 1998.
Registreret revisor GS har forklaret, at han har været revisor for selskabet i 10-15 år. Som følge af selskabets økonomiske forhold har det ind imellem været nødvendigt for de ansatte at yde en betragtelig arbejdsindsats. Da han besvarede Kommunens henvendelse af 14. maj 1998 vurderede han, at hver af de tre ansatte i selskabet havde 150 - 200 timers arbejde om året, og han beregnede deres løn ud fra en timepris på 400 kr. Der forelå ingen arbejdssedler vedrørende omfanget af de ansattes arbejde. Det er hans vurdering, at arbejdets omfang i 1997 og 1998 ikke afveg fra, hvad der gjorde sig gældende for 1996.
Procedure
Selskabet har til støtte for de nedlagte påstande navnlig gjort gældende, at den skete skattemæssige forhøjelse strider imod forventningsprincippet, og at de undtagelser, der følger af revisionsprincippet, ikke kan føre til noget andet resultat.
Kommunens oprindelige skatteskøn var ikke forkert og slet ikke åbenbart urigtigt eller urimeligt. Det kan derfor ikke uden videre omgøres, og den senere forhøjelse, som selskabet anfægter under denne sag, er ikke en ny afgørelse truffet af en højere myndighed, men kommunens egen omgørelse af en tidligere udsendt begunstigende forvaltningsakt. Selskabet har med føje indrettet sig i tillid til denne og bør ikke tåle en senere vilkårlig omgørelse. Den forvaltningsprocedure, som blev fulgt, da omgørelsen blev besluttet, var i øvrigt dybt kritisabel, fordi kommunen uden saglig grund nægtede at give revisor udsættelse, således at sagen kunne blive behørigt oplyst. Afgørelsen blev derfor truffet på det foreliggende skriftlige grundlag uden fyldestgørende partshøring, hvilket i sig selv er en væsentlig mangel.
Selskabet har endvidere gjort gældende principalt,
at skattemyndigheden i Kommunen ved skrivelsen af 1. juli 1999 har givet selskabet en retsbeskyttet forventning om, at de selvangivne udgifter vedrørende lønninger og vederlag til ledelsen var fradragsberettigede,
at denne forventning er særlig konkret, idet ligningsmyndigheden netop havde været inde konkret at forespørge til lønninger og vederlag til ledelsen ved skrivelsen af 14. maj 1998,
at revisor har besvaret og redegjort nærmere for indholdet af bestyrelseshonorar og løn til de ansatte,
at skattemyndigheden ved skrivelsen af 1. juli 1999 har godkendt den redegørelse, som revisor har udfærdiget,
at skattemyndigheden har godkendt de pågældende udgifter til løn og vederlag til bestyrelse, ledelse og ansatte som fradragsberettigede alene med et forbehold om ret til eventuelt på et senere tidspunkt at tage forholdet op til revurdering, såfremt udbetalte og hensatte bestyrelseshonorarer måtte stige væsentligt,
at selskabets udgift til løn og honorarer reelt er reduceret en smule i 1997 og 1998 i forhold til 1996, hvor selskabets forventning til en godkendelse af udbetalt løn og honorarer så meget desto mere måtte forventes,
at ligningsmyndighedernes skriftlige meddelelse til selskabet har haft en indflydelse på selskabets dispositioner,
at ligningsmyndigheden har lavet en klar, direkte og positiv tilkendegivelse med et forbehold, der ikke er tilsidesat af selskabet,
at der ikke foreligger bristede eller urigtige forudsætninger,
at der er tale om en forvaltningsakt, der er konkret og velbegrundet,
at ligningsmyndighedens meddelte godkendelse vedrører et fordelingsskøn,
at ligningsmyndigheden hermed har handlet på en sådan måde, at selskabet ikke har haft mulighed for eller anledning til at sikre sig beviser og derfor har indrettet sig direkte i tillid til ligningsmyndighedens tilkendegivelse.
Det er subsidiært gjort gældende, at ledelsen og bestyrelsen rent faktisk har udført arbejde, som berettiger til et vederlag og løn i en sådan størrelse, som ligningsmyndigheden i øvrigt er gjort bekendt med ved skrivelsen af 17. juni 1998, og at dette understøttes af, at selskabets resultat i alle år har været positivt.
Kommunens afgørelse vedrørende bedømmelse af arbejdets omfang hviler på et ufuldstændigt grundlag, idet man ikke kendte bestyrelsens redegørelse herfor. Det seneste syn og skøn viser, at værdien af arbejdet, når det vurderes til brug for en granskning i henhold til aktieselskabslovens § 64, vurderes væsentligt højere.
I skattemæssig sammenhæng skal der anlægges en helhedsvurdering, der bygger på de konkrete omstændigheder, herunder også selskabets konsolidering. Kommunen har, for at overholde en selvvalgt frist, afskåret sig fra at foretage den konkrete helhedsvurdering, som den burde have foretaget, og på et ufuldstændigt grundlag omgjort det oprindelige skøn, som kom til det rigtige resultat, fordi arbejdsindsatsen har været den samme i 1996, 1997 og 1998.
Selskabets påstand bør derfor tages til følge, og hvis retten ikke mener, at dette bør ske, bør sagen hjemvises til fornyet ligning på det nu foreliggende grundlag.
Skatteministeriet har til støtte for den nedlagte påstand om frifindelse mod anerkendelse af en forhøjelse af fradraget med 95.000 kr. til i alt 150.000 kr. i henholdsvis 1997 og 1998 gjort gældende, at den principale påstand for det første støttes på, at selskabet ikke ved Kommunens skatteforvaltnings skrivelse af 1. juli 1999, der vedrørte indkomståret 1996, har fået en retsbeskyttet forventning om at fradragene for bestyrelseshonorarerne og løn til direktøren og de ansatte også ville blive godkendt med tilsvarende beløb for de senere indkomstår 1997 og 1998, som denne retssag drejer sig om.
Det fremhæves i den forbindelse særligt, at selskabet ikke kan støtte ret på en tilkendegivelse fra en underordnet kommunal skattemyndighed, og at skrivelsen af 1. juli 1999 ikke kan have haft nogen betydning for selskabets dispositioner i 1997 og 1998, da skrivelsen er afgivet efter udløbet af disse indkomstår. Der er ikke årsagssammenhæng mellem kommunens tilkendegivelse den 1. juli 1999 og selskabets dispositioner. Selskabet er ikke blevet stillet ringere, end man ville have været uden denne tilkendegivelse, og har derfor ikke lidt noget retstab.
Den principale påstand støttes for det andet på, at det ved den fremlagte syns- og skønserklæring, herunder særligt besvarelsen af spørgsmål 2, må anses for godtgjort, at et rimeligt og sædvanligt vederlag til selskabets bestyrelse i hvert af indkomstårene 1997 og 1998 ville have udgjort i alt 150.000 kr. Udover beløbet på 150.000 kr. kan selskabets selvangivne fradrag ikke godkendes skattemæssigt, og det fremhæves i den forbindelse særligt, at honorarerne og lønningerne er udbetalt til selskabets aktionærer og nærtstående til disse, at de udbetalte lønninger og honorarer væsentligt overstiger det vederlag, der kan anses for rimeligt og sædvanligt henset til oplysningerne om direktørens, bestyrelsens og de ansattes arbejde og ansvar og oplysningerne om selskabets virksomhed i øvrigt. Det er ikke godtgjort, at et større samlet vederlag end 150.000 kr. for hvert af indkomstårene var sædvanligt eller rimeligt, eller at grundlaget for skattemyndighedernes skøn i øvrigt er urigtigt, eller at skønnet har ført til et åbenbart urimeligt resultat.
Såfremt landsretten måtte give selskabet medhold i, at det skal lægges til grund,at direktøren, bestyrelsen og de ansatte har udført et arbejde, der berettiger til højere honorarer og lønninger end i alt 150.000 kr. for hvert af indkomstårene, gøres det gældende, at sagen skal hjemvises til den stedlige skattemyndighed med henblik på en fornyet skønsmæssig ansættelse af fradragene for de honorarer og vederlag, der kan godkendes skattemæssigt. Selskabets selvangivne fradrag er under alle omstændigheder højere end det, der kan godkendes skattemæssigt, og den skønsmæssige ansættelse heraf må i givet fald foretages af skattemyndighederne i overensstemmelse med de retningslinier, der måtte følge af rettens afgørelse.
Landsrettens begrundelse og resultat
Uformaliserede forhåndstilkendegivelser vedrørende skatteansættelser er som udgangspunkt ikke bindende ved en senere ligning, med mindre tilkendegivelsen er egnet til at få indflydelse på de skattepligtiges efterfølgende dispositioner, således at de skattepligtige vil lide tab, hvis tilkendegivelsen ikke lægges til grund.
I det foreliggende tilfælde er den sidstnævnte betingelse ikke opfyldt. Kommunens tilkendegivelse blev afgivet den 1. juli 1999, og dermed efter at skatteårene 1997 og 1998 og sidste frist for indgivelse af årsregnskab var udløbet den 1. juli. Regnskabet for 1998 blev indsendt, således at det blev modtaget i kommunen den 18. maj 1999. Forventningsprincippet ses dermed ikke at være blevet tilsidesat.
De vederlag, som der er indgået aftale om imellem selskabet, bestyrelsen og aktionærerne, er aftalt af parter, der er interesseforbundne, og aftalerne kan derfor ikke uden videre lægges til grund som udtryk for en rigtig og rimelig honorering.
På grundlag af den sagkyndige bedømmelse, som de to syns- og skønsmænd har foretaget vedrørende omfanget af det arbejde, som er forbundet med selskabets administration, drift, formuepleje og det bestyrelseshonorar m.v., som man normalt ville kunne forvente i et selskab, som det denne sag vedrører, finder landsretten ikke grundlag for at tilsidesætte det udøvede skøn, således som dette nu er revideret som følge af Skatteministeriets endelige påstand.
Den tid, som A som direktør og hendes mand C som bestyrelsesformand rent faktisk måtte anvende i selskabets tjeneste, kan ikke være afgørende. Herefter og da det, der i øvrigt er anført, heller ikke kan føre til et andet resultat tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.
Under hensyn til det sene tidspunkt, hvorpå Skatteministeriet tog delvis bekræftende til genmæle, tilkendes Skatteministeriet alene 20.000 kr. i delvise sagsomkostninger.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes for den af sagsøger, H1 A/S, under denne sag nedlagte påstand.
Inden 14 dage fra dato betaler H1 A/S delvise sagsomkostninger med 20.000 kr. til Skatteministeriet.