Dokumentets metadata

Skattefri virksomhedsomdannelse - overdragelse - landbrugsvirksomhed - aftaletidspunkt

Hovedanpartshaveren ønskede sin personligt ejede virksomhed, der bestod i at eje og drive en landbrugsejendom, omdannet skattefrit efter virksomhedsomdannelsesloven. Da hovedanpartshaveren imidlertid havde indgået aftale med tredjemand om afståelse af landbrugsejendommen forud for omdannelsestidspunktet og derfor ikke længere havde adkomst til ejendommen - og dermed virksomheden - på dette tidspunkt, fandt virksomhedsomdannelsesloven allerede af den grund ikke anvendelse. Retten tog herefter ikke stilling til et spørgsmål om, hvorvidt dokumentationskravene i dagældende virksomhedsomdannelseslovs § 2, stk. 1, nr. 6, var opfyldt.

Parter

H1 ApS
(Advokat René Bjerre)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Mette Sheraz Rovsing)

Afsagt af byretsdommer

Merete Strøm

Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt den 12. februar 2010, har sagsøgeren, H1 ApS, påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at den gennemførte virksomhedsomdannelse er skattefri, samt at sagen hjemvises til fornyet behandling hos Skat vedrørende værdiansættelser af de overdragne aktiver.

Påstanden støttes på, at sagsøgeren ved en skattefri virksomhedsomdannelse med tilbagevirkende kraft den 1. januar 2007 blev ejer af ejendommen ...1.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Landsskatteretten har haft følgende bemærkninger:

"...

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det bemærkes indledningsvis, at virksomheden består i at drive landbrug, samt at virksomhedens primære aktiv er en ejendom.

Videre bemærkes, at der ikke foreligger oplysning om, hvornår den faktiske overdragelse af virksomheden er sket. Det fremgår dog af selskabets anpartsbog, at selskabet er overtaget af hovedanpartshaveren pr. 29. marts 2007. Pr. samme dato skiftede selskabet navn, og hovedanpartshaveren indtrådte i selskabets direktion, jf. selskabets vedtægter dateret 29. marts 2007 samt generalforsamlingsprotokollat af samme dato.

Det må herefter lægges til grund, at virksomhedsoverdragelsen tidligst er sket den 29. marts 2007.

Det er oplyst, at der den 26. marts 2007 blev indgået en mundtlig aftale om overdragelse af ejendommen. Aftalen var betinget af, at ejendommen kunne sælges endeligt ved skøde med selskabet som sælger.

Af det endelige skøde underskrevet den 13. og den 20. juni 2007, hvori selskabet står som sælger af ejendommen, fremgår, at overtagelsesdagen er den 1. april 2007, men at køber er berettiget til at foretage faktisk overtagelse af ejendommen pr. 26. marts 2007. Det er dog en forudsætning, at køberen foretager deponering i overensstemmelse med § 4, hvorefter 250.000 kr. senest ved underskrift af skøde skal deponeres hos sælgers advokat, mens restkøbesummen, 14.750.000 kr., senest pr. 26. marts 2007 skal deponeres i sælgers pengeinstitut.

Det fremgår desuden af afregningen vedrørende ejendomshandlen, at der er beregnet renter af den deponerede købesum fra og med den 20. marts 2007 til og med den 29. august 2007.

Ved salg af fast ejendom anses afståelsen for sket på det tidspunkt, hvor der mellem køber og sælger er indgået endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. Overtagelsesdagen, tidspunktet for skøde eller tinglysning af skødet er i den forbindelse uden betydning, jf. Ligningsvejledningen 2007, afsnit E.J.2.1.3.1.

Det bemærkes videre, at betingelsen om, at der opnås endeligt skøde med selskabet som sælger, må anses for en resolutiv betingelse, der ikke udskyder beskatningstidspunktet.

Henset til oplysningerne om, at køberen allerede fra og med den 26. marts 2007 var berettiget til faktisk overtagelse af ejendommen, samt at en del af købesummen blev deponeret allerede den 20. marts 2007, lægges det til grund, at der senest den 26. marts 2007 blev indgået endelig bindende aftale om salg af ejendommen.

Da ejendommen således var solgt til tredjemand på det tidspunkt, hvor hovedanpartshaveren ønskede at foretage virksomhedsomdannelse, havde han ikke adkomst til ejendommen og kunne derfor ikke indskyde denne i selskabet. Virksomhedsomdannelsesloven finder derfor ikke anvendelse.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKAT

..."

Landsskatteretten afsagde den 23. november 2009 sålydende kendelse:

"...

Klagen skyldes, at SKAT ikke har kunnet godkende den skattefri virksomhedsomdannelse af hovedanpartshaverens personlige virksomhed og derfor har overført selskabsindkomst til beskatning hos hovedanpartshaveren.

Landsskatterettens afgørelse

Skattepligtig indkomst

Selvangiven selskabsindkomst overført til

hovedanpartshaveren. Nedsættelse 62.700 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

..."

Sagens oplysninger

Sagen er ikke behandlet efter reglerne om småsager. Parterne er enige om, at sagsgenstanden kan ansættes til 15.675 kr.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jfr. retsplejelovens § 218 a stk. 2.

Parterne er enige om, at det er en betingelse for at den gennemførte virksomhedsomdannelse er skattefri, at sagsøgers direktør A havde rådighed over ejendommen ...1 på det tidspunkt, virksomhedsomdannelsen fandt sted. Parterne er endvidere enige om, at det yderligere er en betingelse, at de dokumenter, sagsøger har indsendt til Skat, skal opfylde betingelserne i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 7.

Landsskatteretten har ikke taget stilling til spørgsmålet om anvendelse af virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 7.

Forklaringer

A har forklaret, at han købte ejendommen ...1 i 2004. Han tænkte på at sælge den igen i 2006. Det skyldtes, at han var udsat for overfald på ejendommen, og derfor ikke turde bo der længere. Han har kendt IT i en del år, idet de gik på landbrugsskole sammen i 1987. De havde dog ikke set hinanden i mange år, før de igen i begyndelsen af 2007 kom i kontakt med hinanden. På dette tidspunkt boede han ikke længere på ...1, men i en lejlighed. De kom til at tale om IT ville købe ejendommen. Den havde ikke været udbudt til salg gennem en ejendomsmægler. IT havde netop solgt en stor gård og skulle have et sted at bo med sin kone og børn. De talte om det i telefonen. IT kom så ud at kigge på ejendommen, og de blev enige om, at han skulle købe ejendommen. Så rettede han henvendelse til sin revisor og advokat. De var enige om prisen. Dog havde de ikke nogle dage før den 12. marts 2007 aftalt fordelingen af købesummen på de enkelte aktiver. Det lå først fast i april, efter IT var flyttet ind. Det er svært at huske, for der var flere møder med den ene og den anden. Det var lige fra starten på tale overfor IT, at det var et selskab, der skulle stå som sælger. Han har i hvert fald sagt det til IT, inden de blev enige om prisen. Det sagde han allerede i den første samtale. IT flyttede ind den 26. marts 2007. Han havde da solgt sin egen gård med overtagelsesdag den 1. april 2007. Han havde ikke selv en masse, der skulle flyttes, idet han allerede boede i lejligheden i ...2. Han tror, at det var omkring den 8. eller 10. april, at der var enighed om fordelingen af købesummen på de enkelte aktiver. Han fulgte med i papirarbejdet ved telefonsamtaler med sin revisor og advokat. Det blev ikke drøftet, om der skulle laves en vurderingsberetning. Selvom de ikke havde papirerne på plads den 26. marts 2007 synes han, at det var i orden, at IT flyttede ind, idet han manglede et sted at bo med konen og de fire børn. NJ er hans revisor. Han har ikke været i kontakt med den revisor, der hedder IJ. Han ved ikke, hvorfor IT skulle deponere restkøbesummen den 26. marts 2007. Han og IT snakkede ikke om fordelingen af købesummen på aktiverne. Det var revisor og advokaten, der tog sig af spørgsmålet om fordeling af købesummen. Han anså det ikke for sikkert, at handlen gik på plads, da IT flyttede ind den 26. marts 2007.

IT har forklaret, at han kender A, fordi de har gået på landbrugsskole sammen for mange år siden. Omkring februar 2007 blev det offentliggjort i avisen, at han havde solgt en gård med grisebesætning. A ringede ham da op og spurgte, om han nu også var kommet til fornuft. På den måde kom de til at tale om, at A ville sælge ...1. Han havde solgt sin gård med overtagelsesdag den 1. april 2007, og han ville gerne have ...1. Han ville drive en entreprenørforretning og bo der med sin familie. Han havde lejet et hus, hvor han kunne flytte ind med sin familie, men han ville gerne have ...1. A ringede som en kammerat, og det var på den måde samtalen om købet begyndte. Det var først i marts 2007, de fandt en pris på ejendommen. For ham var det vigtigt at finde et egnet sted til en rigtig pris. På det tidspunkt havde han penge nok, og for ham var det ikke vigtigt, om han skulle give en halv million mere eller mindre for ejendommen. De var således enige om prisen i marts 2007. For ham var ...1 det rigtige sted. Han mener, at han deponerede de 250.000 kr. før de blev enige om prisen. Han husker ikke forløbet sådan, at der var store uenigheder imellem dem. Han ville gerne have den ejendom. Han kan ikke huske, om fordelingen af købesummen var aftalt før den 1. april 2007. Det var ikke vigtigt for ham. Det er noget revisor tager sig af. A snakkede noget om, at det var et selskab, der skulle stå som sælger. Det havde ingen betydning for ham. Han kan ikke huske, om han deltog i et møde den 20. marts 2007. Han deltog i et møde med A og dennes advokat, men han husker ikke hvornår. Han har kigget i sine gemmer, og han har ikke fundet andre skriftlige aftaler end selve skødet. Nu tænker han, at det er mærkeligt, at han har deponeret så mange penge uden en skriftlig købsaftale. Han fik et skødeudkast den 12. marts 2007. Han mener ikke, at der var væsentlige afvigelser imellem skødeudkastet og det endelige skøde. Han flyttede ind den 26. marts 2007. På dette tidspunkt var der ikke noget, der skulle gøres i marken, og derfor påbegyndte han ikke driften af ejendommen før en eller to måneder senere. Han har på intet tidspunkt selv forestået driften, idet han aftalte med køberen af sin ejendom, at køberen skulle drive ...1. Han mener at have købt ejendommen, da han deponerede købesummen. Ellers ville han ikke have betalt for ellers skulle man være "tossedum". Han har således ikke været i tvivl om, at handlen var gået igennem, da han betalte. Det med papirerne har han ikke haft noget med at gøre. Købesummens fordeling er noget, man diskuterer med sin revisor. Sådan var det også, da han solgte sin gård.

Revisor NJ har forklaret, at han har været revisor i fem år for A. I starten af 2007 blev det besluttet at sælge ...1. De havde talt om det længe i løbet af 2006. A kunne ikke bo på ejendommen, fordi han havde været ude for overfald og forfølgelser. Ejendommen har ikke været udbudt til salg hos en ejendomsmægler. Han kan ikke huske, at der har været andre købeemner end IT. IT kom ind i billedet i februar 2007. IJ er ansat revisor i hans firma. IJ har en baggrund som skattechef i 15 år. Han kan huske, at A spurgte ham til råds omkring fordelingen af købesummen. Efter at IT var kommet ind i billedet, skulle der træffes aftale om fordelingen af købesummen på de enkelte aktiver. Man kan sige, at det var en mærkelig handel, fordi IT bare betalte uden at handlen var på plads. IT betalte inden spørgsmålet om fordelingen af købesummen var på plads, og forinden der var udarbejdet et skøde fra A til selskabet. Der skulle, inden handlen med IT var på plads, først tinglyses et skøde fra A til selskabet, således at der blev en sammenhængende række adkomster. Handlen kom først på plads flere måneder efter, at IT havde deponeret købesummen. Han mener, at IT har betalt bare for at vise, at han havde pengene, og så kunne de jo se, om han skulle købe ejendommen. IT og A havde en aftale om, at IT skulle flytte ind på ejendommen. A var interesseret i at have nogen i huset, fordi han ikke turde bo der selv. Han havde talt med A om virksomhedsomdannelsen, og der blev købt et skuffeselskab hos en advokat, som derefter udtrådte af bestyrelsen. Selve virksomhedsomdannelsen skete i umiddelbar forlængelse af, at de havde købt skuffeselskabet. Der var et skøde fra A til selskabet klar til at sende, før de fik selskabet. Med hensyn til spørgsmålet om en mundtlig aftale, var det ham, der havde kontakten til A. Han mener, at IJ må have misforstået noget i den anledning. Der var drøftelser om køb med IT omkring den 26. marts 2007, men der var ikke lavet en skriftlig købsaftale. Der er ikke lavet andre skriftlige aftaler end skødet. De vidste den 26. marts 2007, at selskabet skulle stå som sælger af ejendommen. Det har der ikke været tvivl om. Vedrørende side 73 i ekstrakten (bilag E) har revisor NJ forklaret, at IJ i kraft af sin tidligere stilling som skattechef havde mest erfaring, og det var derfor IJ, der kørte sagen. IJ har ikke ment, at det var en usædvanlig disposition. De havde drøftet det, men ikke ment, at der skulle laves en vurdering. Bilag F (ekstraktens side 137) er indsendt til SKAT. Det var selskabet, der skulle betale til A. De seks millioner kroner er vist den offentlige ejendomsvurdering for ejendommen uden stuehuset. Vedrørende ekstraktens side 56 (bilag 2D) er der tale om, at der var enkelte ting, som der ikke var enighed om vedrørende udarbejdelse af skøderne. Det drejede sig om, hvem der skulle lave henholdsvis skødet fra A til selskabet og fra selskabet til IT. A ville gerne have, at revisionsfirmaet lavede skødet for A til selskabet. Advokaten lavede så skødet fra selskabet til IT. Han tror, at A selv stod for forhandlingerne med IT. Han mener, at den samlede pris er aftalt imellem A og IT. Han mener, at A og IT var til et møde vedrørende købesummens fordeling hos advokat NL. Han har ikke lavet en vurdering til brug for fordeling af købesummen på de enkelte aktiver. Han blev forespurgt om købesummens fordeling. Det var efter den 26. marts 2007. Det var også efter, at de havde givet SKAT besked om, at der var sket en virksomhedsomdannelse. Vedrørende et skødeudkast den 12. marts 2007 kan han kun huske, at der var uenighed om, hvem der skulle lave det. I relation til ekstraktens side 77 (bilag 2G) har NJ forklaret, at det må dreje sig om skødet fra A til selskabet. Det blev fremsendt til tinglysning den 11. juni 2007, men det havde forinden været fremsendt til kommunen med henblik på at få en ejendomsværdipåtegning. Han ved ikke, hvornår ejendomsværdipåtegningen er lavet. Han mener fortsat ikke, at der er lavet andre skriftlige aftaler end skøderne.

Parternes synspunkter

Til støtte for den nedlagte påstand har sagsøgeren helt overordnet gjort gældende, at sagsøger ved en skattefri virksomhedsomdannelse med tilbagevirkende kraft fra 1. januar 2007 blev ejer af ejendommen ...1.

Sagsøger afhændede i indkomståret 2007 ejendommen ...1 og selvangav avancen i forbindelse med afhændelsen af ejendommen. Sagsøger betragtede ejendommen som anskaffet ved en skattefri virksomhedsomdannelse, foretaget af hovedanpartshaveren A i indkomståret 2007.

SKAT nedsatte sagsøgers skatteansættelse for indkomståret 2007 med den selvangivne avance med henvisning til, at sagsøger ikke blev ejer af ejendommen ved en skattefri virksomhedsomdannelse. SKAT anførte to begrundelse for sin afgørelse:

Det gøres gældende, at sagsøger blev ejer af ...1 ved virksomhedsomdannelsen i indkomståret 2007, idet ejendommen ikke forud for virksomhedsomdannelsen var overdraget til den efterfølgende køber.

Det gøres videre gældende, at sagsøger opfyldte betingelserne for, at den gennemførte virksomhedsomdannelse er skattefri i henhold til virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 7.

Overdragelsen af ejendommen ...1

Det bestrides, at hovedanpartshaver A indgik en endelig, bindende aftale med IT om køb af ejendommen forud for gennemførelsen af virksomhedsomdannelsen den 29. marts 2007.

Sagsøger gør gældende, at der først ved underskriften af skødet vedrørende overdragelse af ejendommen den 20. juni 2007 foreligger en endelig, bindende aftale mellem sagsøger og køber, IT, om overdragelse af ejendommen ...1.

Det bestrides, at ejendommen er overdraget med bindende virkning forud for underskriften på skødet. I den forbindelse skal det fremhæves, at der i praksis stilles ganske betydelige krav til aftalegrundlaget i forbindelse med overdragelse af fast ejendom. Der skal foreligge en betydelig grad af sikkerhed og dokumentation for aftalen, for at man betragter en mundtlig aftale om overdragelse af en ejendom som bindende, jf. eksempelvis Højesterets domme optrykt som TfS 1998.395 og UfR 2001.1/2.

Det gøres gældende, at der ikke i nærværende sag foreligger sådanne helt særlige oplysninger eller dokumenter, at det kan anses som sandsynligt, at der forud for skødets underskrivelse er indgået en bindende aftale om overdragelse af ejendommen. Dette uanset, at den efterfølgende købesum for ejendommen var deponeret forud for hovedanpartshaver As anskaffelse af det skuffeselskab, der efterfølgende fik overdraget ejendommen ...1 ved en virksomhedsomdannelse den 29. marts 2007.

Det gøres gældende, at det påhviler sagsøgte at dokumentere, at der er indgået en mundtlig aftale om overdragelse af ejendommen ...1 forud for virksomhedsomdannelsen, der blev gennemført den 29. marts 2007. Sagsøgte baserer beskatningen af sagsøger på en bestridt mundtlig aftale, der er i strid med de foreliggende dokumenter og aftaler, hvorefter ejendommen er overdraget fra sagsøger til IT ved skøde af den 20. juni 2007.

Såfremt Retten måtte finde, at der forud for gennemførelsen af virksomhedsomdannelsen er indgået en mundtlig aftale om overdragelse af ejendommen ...1 med bindende virkning for aftalens parter, gøres det gældende, at aftalen er indgået mellem sagsøger og køber af ejendommen, IT. Hovedanpartshaver A kunne derfor frit disponere over ejendommen i forbindelse med den skattefrie virksomhedsomdannelse af 29. marts 2007.

Sagsøgte bestrider, at den mundtlige aftale om overdragelse af ejendommen ...1 er indgået mellem sagsøger og IT. Sagsøgtes opfattelse af, at der er indgået en mundtlig aftale forud for virksomhedsomdannelsen den 29. marts 2007, er baseret på en skrivelse fra sagsøger og hovedanpartshaver As revisor (bilag M - ekstrakten side 118), hvoraf det fremgår, at

"...

der foreligger en mundtlig betinget aftale den 26. marts 2007 omkring salget af ejendommen ...1 på de vilkår, at ejendommen sælges endeligt ved skøde med selskabet H1x ApS som sælgere, som på det tidspunkt var under stiftelse.

..."

Sagsøgte baserer opfattelsen af, at der eksisterer en mundtlig aftale forud for den foretagne virksomhedsomdannelse, på de oplysninger, der er afgivet af sagsøgers revisor. Af de samme oplysninger fremgår imidlertid, at aftalen er indgået mellem sagsøger og IT, og ikke mellem hovedanpartshaver A og IT.

Revisors beskrivelse af aftalen stemmer overens med det efterfølgende udarbejdede skøde samt det øvrige skriftlige materiale i sagen. At aftalen vedrører en overdragelse fra selskabet til IT fremgår endvidere af korrespondance (bilag 2a, 2c og 2d - ekstrakten side 52, 55 og 56) mellem sagens parter forud for deponering af salgssummer m.v.

Endelig fremgår det, at deponering af købesummerne for ejendommen blev foretaget til fordel for hovedanpartshaver As virksomhed (bilag 3 - ekstrakten side 130), drevet i virksomhedsskatteordningen og efterfølgende overført til sagsøger (bilag 4 - ekstrakten side 133), og ikke til hovedanpartshaver A personligt.

Sagens faktiske forhold samt den skriftlige dokumentation, der foreligger for disse, dokumenterer, at såfremt det antages, at der blev indgået en bindende, mundtlig aftale forud for virksomhedsomdannelsens gennemførelse den 29. marts 2007, så er denne mundtlige aftale indgået mellem sagsøger og IT, og ikke mellem hovedanpartshaver A personligt og IT.

Det gøres gældende, at det faktum, at hovedanpartshaver A indgik en eventuel mundtlig aftale på vegne af sagsøger, ikke medfører, at A personligt er bundet af den omhandlede aftale eller dermed havde frasagt sig retten til at disponere over ejendommen ...1 således, at denne kunne indgå i en virksomhedsomdannelse, der netop var forudsat for at gennemføre den indgåede mundtlige aftale. Hovedanpartshaver A rådede forud for virksomhedsomdannelsen over ejendommen ...1. Efter virksomhedsomdannelsen rådede A via sin status som hovedanpartshaver over ejendommen ...1 via sin ejerandel i selskabet H1 ApS (sagsøger). Der er imidlertid tale om individuelle juridiske enheder, hvilket skal respekteres i nærværende sag.

Sagsøgte anfører i sin duplik af den 6. august 2010 (side 2, 4. afsnit - ekstrakten side 39), at det eneste vilkår i den mundtlige aftale, der ikke var opfyldt den 26. marts 2007, var, at sagsøger skulle stå som sælger af ejendommen. Sagsøgte gør gældende, at dette ikke udskyder aftaletidspunktet, hvorfor det må lægges til grund, at der var indgået en juridisk bindende aftale senest den 26. marts 2007.

Det bestrides, at den omhandlede aftale skal betragtes som en aftale mellem A personligt og IT. Såfremt Retten måtte finde, at dette er tilfældet, gøres det gældende, at betingelsen om, at sagsøger skulle være sælger af ejendommen, medfører, at der først er indgået en bindende aftale mellem A personligt og IT på det tidspunkt, hvor A gennemfører virksomhedsomdannelsen, og sagsøger råder over ejendommen.

Indsendelse af vurderingsberetning

Det gøres gældende, at de dokumenter, sagsøger har indsendt til SKAT, opfylder betingelserne i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 7. Den gennemførte virksomhedsomdannelse er dermed skattefri.

Sagsøgte gør gældende, at sagsøger skulle have indsendt en vurderingsberetning indeholdende en åbningsbalance forsynet med en revisorpåtegning uden forbehold i henhold til anpartsselskabslovens § 7, stk. 1 og stk. 2, jf virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 7.

Det gøres gældende, at bestemmelsen i anpartsselskabslovens § 7 ikke finder anvendelse i nærværende sag. I henhold til anpartsselskabslovens § 9, stk. 1, finder bestemmelsen udelukkende anvendelse i tilfælde, hvor overdragelsen ikke er udtryk for en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Det gøres gældende, at sagsøgers anskaffelse af ejendommen ...1 var en normal forretningsmæssig disposition henset til selskabets formål og hensigt. Dispositionen falder inden for selskabets formål om at drive investeringsvirksomhed, og der er dermed tale om en normal forretningsmæssig disposition, der ikke indebærer et krav om udarbejdelse af vurderingsberetning og åbningsbalance med en revisionspåtegning uden forbehold.

Sagsøgeren har vedrørende spørgsmålet om sagsomkostninger gjort gældende, at omkostningerne skal fastsættes udfra sagsgenstanden, som parterne er enige om udgør 15.675 kr. Der kan ikke ved omkostningsfastsættelsen i nærværende sag tages hensyn til den afledede skat, som A personligt skal betale, såfremt sagsøgeren ikke får medhold i denne sag, idet der er tale om to selvstændige sager.

Til støtte for frifindelsespåstanden har sagsøgte overordnet gjort gældende, at overdragelsen af As personligt ejede virksomhed til sagsøgeren ikke er omfattet af virksomhedsomdannelsesloven, og at overdragelsen derfor skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om afståelse af virksomhed.

To forhold fører hver for sig og tilsammen til, at overdragelsen af virksomheden ikke er omfattet af virksomhedsomdannelsesloven:

For det første havde A ikke adkomst til at overdrage ejendommen - og dermed virksomheden - på tidspunktet for omdannelsen (tidligst) den 29. marts 2007.

Derudover er de ufravigelige krav i dagældende virksomhedsomdannelseslovs § 2, stk. 1, nr. 6, ikke opfyldt, da der i forbindelse med omdannelsen ikke som påkrævet blev indsendt vurderingsberetning og revideret åbningsbalance.

Adkomsten til ejendommen ...1

Sagsøgte har gjort gældende, at A overdrog ejendommen til køberen, IT, forud for virksomhedsomdannelsen, og at A derfor ikke havde adkomst til at overdrage ejendommen/virksomheden til sagsøgeren, jf. SKM2003.517.LSR (materialesamlingen, side 30) og ligningsvejledningen, afsnit E.H.2.1.6 (materialesamlingen, side 31).

Sagsøgeren bærer bevisbyrden for, at betingelserne for en skattefri virksomhedsomdannelse er opfyldt, jf. SKM2007.664.HR (materialesamlingen, side 26), og sagsøgeren bærer derfor også bevisbyrden for, at A havde adkomst til virksomheden på tidspunktet for omdannelsen.

Omdannelsesdatoen er ved indskud i et skuffeselskab - som i nærværende sag - tidspunktet for overdragelsen af virksomheden til selskabet, hvilket tidspunkt ikke er dokumenteret i sagen. Overdragelsen kan dog tidligst have fundet sted ved As erhvervelse af anparterne i sagsøgeren den 29. marts 2007, og det påhviler derfor sagsøgeren at dokumentere, at A stadig havde adkomst til ejendommen den 29. marts 2007 (eller på et senere, faktisk overdragelsestidspunkt).

Der er enighed mellem parterne om, at der var indgået en mundtlig - angiveligt betinget - aftale om overdragelsen den 26. marts 2007, og at de centrale vilkår var aftalt og opfyldt senest denne dato. Således var hele købesummen deponeret og køberen flyttet ind på ejendommen den 26. marts 2007, ligesom datoen omtales som den "faktiske overtagelsesdag" i det endelige skøde.

Det eneste vilkår, der eventuelt ikke var opfyldt senest den 26. marts 2007, var, at sagsøgeren skulle stå som sælger. Vilkåret bestrides som udokumenteret, men selv hvis vilkåret lægges til grund, indebærer det ikke, at aftaletidspunktet udskydes.

Spørgsmålet om, hvem der skulle stå som sælger af ejendommen, beroede således udelukkende på A, der var eneanpartshaver og direktør i selskabet, og var i realiteten en ren formsag. Et sådant vilkår, som aftaleparten selv har fuld indflydelse på, udskyder ikke aftaletidspunktet, jf. ligningsvejledningen, afsnit E.A.3.1.2 (materialesamlingen, side 10), og der foreligger derfor en endelig og bindende aftale senest den 26. marts 2007.

Der er ingen oplysninger i sagen om, at det for køberen skulle have haft nogen betydning, om det var A eller sagsøgeren, der stod som sælger af ejendommen. A var derfor på aftaletidspunktet forpligtet til at afhænde ejendommen til køberen - enten med sagsøgeren eller med A selv som sælger. Situationen er i den henseende sammenlignelig med et selskab under stiftelse, hvor stifteren hæfter for forpligtelser indgået på selskabets vegne, jf. selskabslovens § 41, stk. 3.

Da ejendommen således var afstået forud for As erhvervelse af anparterne i sagsøgeren, havde A ikke adkomst til ejendommen på tidspunktet for omdannelsen, og betingelserne for at kunne omdanne den personligt ejede virksomhed skattefrit efter virksomhedsomdannelsesloven er dermed ikke opfyldt.

Virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 6

Efter dagældende virksomhedsomdannelseslovs § 2, stk. 1, (materialesamlingen, side 21) kan loven alene finde anvendelse, såfremt samtlige de i lovens § 2 oplistede betingelser er opfyldt, jf. ordet "alle" i bestemmelsens indledning. Sagsøgeren bærer bevisbyrden for, at alle betingelserne er opfyldt.

Efter § 2, stk. 1, nr. 6, skal ejeren senest en måned efter omdannelsen indsende bl.a. de dokumenter, der i henhold til selskabslovgivningen er foreskrevet udarbejdet i forbindelse med omdannelsen.

Det fremgår af anpartsselskabslovens § 9 (materialesamlingen, side 25), at et selskab i en efterstiftelsessituation som den foreliggende skal iagttage en række nærmere krav, når selskabet erhverver aktiver fra en anpartshaver.

Når der er tale om en erhvervelse, hvor vederlaget svarer til mindst 10 % af anpartskapitalen og udgør mindst kr. 50.000,-, samt hvor der ikke er tale om en sædvanlig forretningsmæssig situation, skal erhvervelsen godkendes af anpartshaverne, jf. § 9, stk. 1.

Efter § 9, stk. 2, jf. § 7, skal der udarbejdes en vurderingsberetning i forbindelse med erhvervelsen.

I nærværende sag overdrog A som anpartshaver i sagsøgeren sin virksomhed til en ansat værdi af kr. 6.154.177 til sagsøgeren. Overdragelsen fandt sted mindre end 24 måneder fra registreringen af sagsøgerens stiftelse og var ikke led i selskabets almindelige forretningsmæssige virksomhed.

Hele formålet med As køb af selskabet var, at den personligt ejede virksomhed skulle overdrages til selskabet. Dermed falder overdragelsen af virksomheden (og ejendommen) inden for kerneområdet af anpartsselskabslovens § 9. Således beskrives formålet med bestemmelsen i Werlauffs kommenterede anpartsselskabslov (materialesamlingen, side 39):

"...

Reglen skal sikre mod omgåelse af apportindskudsreglerne. En sådan omgåelse kunne finde sted, hvis man kunne stifte sit selskab alene gennem kontantindskud - for derefter at lade selskabet købe de formuegoder, som man reelt fra begyndelsen ønskede at lade selskabet overtage.

..."

Som nævnt er det sagsøgeren, der har bevisbyrden for, at betingelserne i virksomhedsomdannelsesloven er opfyldt. Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at købet af ejendommen var led i sagsøgerens almindelige forretningsmæssige virksomhed. Tværtimod må det antages, at bestemmelsen i anpartsselskabslovens § 9 netop har til formål at regulere en situation som den foreliggende, hvor A har købt selskabet ved kontantindskud og herefter har ladet selskabet overtage den virksomhed, som det fra begyndelsen har været hensigten, at selskabet skulle overtage. Indskud af en virksomhed kan da heller ikke anses for at være en almindelig forretningsmæssig disposition for selskabet.

I en efterstiftelsessituation som den foreliggende påhviler det A som ansvarlig ledelse i sagsøgeren i henhold til anpartsselskabslovens § 9, jf. § 7, stk. 2, og stk. 3, at lade udarbejde en vurderingsberetning og en revideret åbningsbalance.

Det følger da også af virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 2, og nr. 7, at der skal udarbejdes en åbningsbalance i forbindelse med omdannelsen af virksomheden - hvad enten der er tale om omdannelse til et nystiftet selskab eller et skuffeselskab.

Såfremt sagsøgerens synspunkt om, at overdragelsen af ejendommen til selskabet var en sædvanlig forretningsmæssig disposition, følges, betyder dette derimod, at der aldrig skal udarbejdes en vurderingsberetning samt åbningsbalance ved omdannelse til et færdigregistreret selskab. Ejerens indskud af virksomheden i selskabet vil altid falde inden for selskabets formål og have til hensigt at opfylde dette.

Kravet om udarbejdelse af en vurderingsberetning og revideret åbningsbalance er ufravigeligt. Dette understreges af, at der i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 5, består en særlig dispensationsbestemmelse, der giver skattemyndighederne mulighed for at dispensere fra fristen for indsendelse af dokumenterne, men ikke fra selve kravet om, at dokumenterne skal indsendes.

Sammenfattende er de ufravigelige dokumentationskrav i virksomhedsomdannelseslovens § 2, stk. 1, nr. 6, ikke opfyldt, og betingelserne for at gennemføre en skattefri virksomhedsomdannelse er derfor heller ikke af den grund til stede.

Sagsøgte har vedrørende spørgsmålet om fastsættelse af sagsomkostninger gjort gældende, at der skal tages hensyn til den afledede skattemæssige betydning for A personligt, såfremt sagsøgte får medhold i sagen.

Rettens begrundelse og afgørelse

Ved sagens afgørelse lægges det til grund, at virksomheden består i at drive landbrug samt at virksomhedens primære aktiv var ejendommen ...1. Der er ikke fremkommet præcise oplysninger hverken skriftlige eller i form af de afgivne forklaringer om, hvornår den faktiske overdragelse af virksomheden er sket. Af de af Landsskatteretten anførte grunde lægges det til grund, at virksomhedsoverdragelsen tidligst er sket den 29. marts 2007.

Sagsøgeren har gjort gældende, at ejendommen ...1 først er overdraget fra A til selskabet og senere af selskabet til IT. Sagsøgeren har gjort gældende, at der ikke er indgået en bindende aftale om overdragelse af ejendommen på et tidligere tidspunkt end ved underskrift af skødet. Det skøde, der er udfærdiget imellem A og selskabet, er ikke fremlagt. Af sagens akter fremgår, at sagsøgerens revisor overfor skatteforvaltningen har oplyst, at der den 26. marts 2007 blev indgået en mundtlig aftale om overdragelse af ejendommen til IT. Aftalen var betinget af, at ejendommen kunne sælges endeligt ved skøde med selskabet som sælger. Under hovedforhandlingen har As revisor NJ forklaret, at denne oplysning må bero på en misforståelse fra revisor IJs side. Det endelige skøde imellem IT og sagsøgeren er underskrevet henholdsvis den 13. og 20. juni 2007. Det fremgår, at overtagelsen er sket den 1. april 2007, og at IT er berettiget til at foretage faktisk overtagelse af ejendommen den 26. marts 2007. Skødets § 4 omhandler deponering af købesummen.

250.000 kr. skulle deponeres senest ved underskrift af skødet hos sælgers advokat, mens restkøbesummen på 14.750.000 kr. senest pr. 26. marts 2007 skulle deponeres i sælgers pengeinstitut. Der er beregnet renter af den deponerede købesum, som anført i Landsskatterettens afgørelse.

Der er under hovedforhandlingen afgivet forklaring af A, IT og revisor NJ. Det lægges herefter til grund, at IT i overensstemmelse med de udfærdigede dokumenter flyttet ind på ejendommen den 26. marts 2007, og at IT anså sig som ejer i overensstemmelse med parternes mundtlige aftale, der støttes af deponeringen af købesummen og skødets indhold. Det var uden betydning for IT, om det var A eller selskabet, der stod som sælger. Det må anses for en resolutiv betingelse, at A ønskede, at selskabet skulle stå som sælger. Denne betingelse kan derfor ikke udskyde beskatningstidspunktet.

For så vidt angår spørgsmålet om købesummens fordeling på de enkelte aktiver har A og revisoren forklaret, at der ikke forinden den 26. marts 2007 var truffet en aftale om fordelingen af købesummen. IT har forklaret, at han ikke kan huske det. Skødet indeholder en fordeling af købesummen, og hele købesummen var deponeret den 26. marts 2007. Der er i korrespondancen henvist til et skødeudkast af 12. marts 2007, som ikke er fremlagt. IT har forklaret, at der ikke var væsentlig forskel på indholdet af skødeudkastet og det endelige skøde. Efter samtlige de afgivne forklaringer lægges til grund, at der ikke har været væsentlige uenigheder imellem A og IT om vilkårene for handlens opfyldelse. A har forklaret, at han ikke drøftede købesummens fordeling på de enkelte aktiver med IT. IT har forklaret, at det ikke var vigtigt for ham. Det var noget, man drøftede med sin revisor. Efter en samlet bedømmelse af indholdet af sagens dokumenter, de afgivne forklaringer, og således som parterne i praksis har disponeret over ejendommen ...1, lægges det til grund, at der mellem A og IT var indgået en endelig og bindende aftale om ejendommens overtagelse senest den 26. marts 2007.

Da ejendommen således af A var solgt til IT på det tidspunkt, hvor hovedanpartshaven hos sagsøger A ønskede at foretage virksomhedsomdannelsen, havde han ikke adkomst til ejendommen og kunne derfor ikke indskyde den i selskabet. Allerede som følge heraf finder virksomhedsomdannelsesloven ikke anvendelse.

Under hensyn til sagens udfald, de nedlagte påstande og sagens beskaffenhed, skal sagsøgeren til sagsøgte betale sagens omkostninger med 18.000 kr. Omkostningerne udgør sagsøgtes rimelige udgift til advokatbistand. Ved omkostningsfastsættelsen finder retten ikke, at der kan lægges vægt på den afledede skattebetaling, der vil være en konsekvens af sagens udfald for As personlige skat, idet nærværende sag ikke har omhandlet dette spørgsmål.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøgeren, H1 ApS, til sagsøgte, Skatteministenet, betale sagens omkostninger med 18.000 kr.