Dokumentets metadata

Forhøjelse af momstilsvar for hotel- og restaurationsvirksomhed

Landsretten stadfæstede byrettens dom, der gav Skatteministeriet medhold i, at SKAT med rette havde rettet et krav om afregning af ikke-angivet moms af hotel- og restaurationsvirksomhed udøvet fra en række slotshoteller mod appellanten. (Stadfæstelse af SKM2019.194.BR)

Parter

H1

(v/advokat Erik Høimark)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat David Auken)

Retten i Y1-by har den 17. januar 2019 afsagt dom i 1. instans (sag BS-54/2016).

Afgørelsen er afsagt af landsdommerne

Annette Dellgren, Lisbeth Kjærgaard og Anne Hedegaard Toft (kst.)

Påstande

Appellanten, H1, har nedlagt følgende påstande:

Landsskatterettens sagsnr. 11-0300090:

H1' momstilsvar for perioden 1. oktober 2008 - 30. juni 2010 skal nedsættes med 3.480.057 kr., subsidiært skal momstilsvaret hjemvises til SKAT til fornyet behandling, og mere subsidiært er H1 berettiget til at korrigere fakturaer og berigtige den fakturerede moms.

Landsskatterettens sagsnr. 11-0297765:

H1' momstilsvar for perioden 1. april 2007 - 30. september 2008 skal nedsættes med 3.874.396 kr., subsidiært skal momstilsvaret hjemvises til SKAT til fornyet behandling, og mere subsidiært er H1 berettiget til at korrigere fakturaer og berigtige den fakturerede moms.

Landsskatterettens sagsnr. 11-0300089 (tidligere G1 ApS):

H1' momstilsvar for perioden 1. oktober 2008 - 30. juni 2010 skal nedsættes med 1.097.767 kr., subsidiært skal momstilsvaret hjemvises til SKAT til fornyet behandling, og mere subsidiært er H1 berettiget til at korrigere fakturaer og berigtige den fakturerede moms.

Landsskatterettens sagsnr. 11-0297766 (tidligere G1 ApS):

H1' momstilsvar for perioden 1. april 2007 - 30. september 2008 skal nedsættes med 1.537.915 kr., subsidiært skal momstilsvaret hjemvises til SKAT til fornyet behandling, og mere subsidiært er H1 berettiget til at korrigere fakturaer og berigtige den fakturerede moms.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået dommen stadfæstet.

Supplerende sagsfremstilling

For landsretten har der været fremlagt et eksempel på en faktura, der indgik i den momssag, Højesteret afsagde dom i den 11. maj 2010 under sagsnummer 139/2007, G2 ved LK mod Skatteministeriet, eksempler på godkendt lokaleleje i de tidligere momssager og en oversigt over SKATs krav i den sag under fejltype 1.4.

Der har for landsretten tillige været fremlagt uddrag af G3 ApS' debitorjournaler og af materiale, som SKAT har modtaget fra kunderne i forbindelse med gennemførelsen af stikprøvekontrol sammen med en række fakturaer.

Videre har der for landsretten været fremlagt fakturakopi, kreditnota og faktura udstedt til G4 den 5. januar 2009. Disse er udarbejdet på G26s brevpapir. Der er anført G3 ApS' CVR-nr. ud for teksten "CVRnr vedr. lokale" og G5' CVR-nr. ud for teksten "CVRnr vedr. servering".

Der er ifølge en faktura af 20. maj 2010 opkrævet betaling af "Reservations og afbestillingsgebyr" hos Ungdomsakadamiet. Fakturaen er udstedt af G6 og henviser til G3 ApS' CVR-nr.

Der har været fremlagt en oversigt over udgående moms vedrørende G6 i 2. kvartal 2011.

SKAT har den 30. september 2011 godkendt G3 ApS' efterangivelse vedrørende moms for perioden 30. juni 2011. Af godkendelsen fremgår det, at SKAT henstiller, at virksomheden fremover overholder § 52 i bekendtgørelsen til momsloven, således at købsmoms fremgår af kontoen vedrørende købsmoms og ikke af kontoen vedrørende salgsmoms.

Retten i Horsens har den 17. januar 2019 afsagt dom i en sag mellem G7 og Skatteministeriet. Uddrag af dommen, herunder LVs forklaring, har været fremlagt for landsretten.

Forklaringer

LK og OJ har afgivet supplerende forklaring. LH har endvidere afgivet forklaring.

LK har forklaret, at støttebilag A, Overblik G8-koncernen 2007-2010, ikke gengiver virksomhedsstrukturen korrekt. Der er ikke noget, der hedder "G8-koncernen". H1 har datterselskaberne G9 ApS, G3 ApS, G10 ApS, G5,G11 og G12, hvilket udgør en koncern. G10 ApS ejer G13, dvs. en fysisk ejendom. Der er ikke noget, der hedder G26 eller G6. Både G19 og G25 er hovedgårde. G21 er et gods. G3 ApS var ikke under konkurs i 2007-2010, men var derimod et veldrevet selskab.

H1 ejes af ham, hans kone og deres børn. Han var direktør for alle selskaberne i perioden 2007-2010. Der blev drevet landbrug, vinhandel, udlejning af kursus- og forsamlingslokaler, hotelværelser, grusgrav, boliger mv. i H1. Hotel- og restaurantdelen udgør kun en lille del.

G19 er et jordløst gods. Restauranten udgør en mindre del. Virksomheden G5 blev i 2015 fusioneret med H1.

G3 ApS blev stiftet i 2003 og lejede bl.a. kursus- og forsamlingslokalerne på G25. H1 havde lejet restauranten siden 1990'erne. G25 ejes af G15 I/S , som han og ægtefællen har i fællesskab. H1 havde ikke noget at gøre med hoteldriften på G25. G25 er den største af ejendommene. Ca. 30% af H1 ' indtægt kom fra G25.

G5 drev restauranten på G19. Hotelværelserne blev administreret af G3 ApS. Det var G3 ApS' personale, der drev hotellet, og afregnede overskuddet til ejeren, G5. G3 ApS har svaret moms af driften. Kunderne blev faktureret, og G3 ApS afregnede momsen. Fra 2004 til 31. marts 2007 blev der afregnet uden moms til ejeren af lokalerne. På foranledning af revisor blev afregningerne til ejerne fra 1. april 2007 tillagt moms. I alle årene blev differencen mellem salgs- og købsmoms betalt til SKAT. Efter 1. april 2007 tillagde G3 ApS moms på kreditnotaerne til G5 og H1. G5 og H1 afregnede herefter det momstilsvar, der fremgik af deres momsregnskab. Da G3 ApS udstedte kreditnotaer, blev det ført som en negativ post i regnskabet over salgsmoms, hvorfor momsafregningen i perioder "gik i 0".

Som direktør for G3 ApS udleverede han materialet vedrørende 2006-2008 på et møde med SKAT. Senere bad SKAT om yderligere materiale, og det fik de. Han bad LH om at genudskrive alle fakturaer til brug for SKATs kontrol. Da genudskrivningen fandt sted, var der sket opdatering af regnskabsprogrammet, der ændrede fakturaernes design. Det ændrede dog ikke tallene i fakturaerne, da disse var låst.

G3 ApS havde flere underleverandører. For internt at kunne afregne korrekt over for den enkelte underleverandør, blev underleverandørens CVR-nr. anført på fakturaerne. Det fremgik ikke af fakturaerne, at det var et CVR-nr., og det var ikke noget, der havde betydning for G3 ApS' kunder. Kunderne havde derfor kun en forventning om, at de kontraherede med G3 ApS. I øvrigt var det G3 ApS' personale, kunderne rettede henvendelse til.

Der var en stordriftsfordel ved, at G3 ApS stod for markedsføringen og udlejningen af samtlige ejendomme. Ved ordningen kunne G5 koncentrere sig om madlavningen i restauranten. Tjenerne, receptionisterne og rengøringspersonalet var alle ansat i G3 ApS. G5 udstedte ikke fakturaer i relation til hotelvirksomheden efter 2004. Det samme gælder H .

En reservationsaftale kan bestå af alene en aftale om leje af lokaler. Ved f.eks. konfirmationsfester bliver lokalerne reserveret flere år i forvejen, mens forplejningen først bliver aftalt umiddelbart før festen. Der sker ikke servering i de udlejede forsamlingslokaler. Lejeren har lov til selv at antage personale til at servere maden, men det er ikke restauratørens personale, der serverer maden i lokalerne. Når maden bliver bragt til kursuslokalet, er maden billigere, end hvis der bliver spist i restauranten. I sidstnævnte situation indgår nemlig en betaling for bespisning i lokalet. Ved leje af kursus- og forsamlingslokalerne er der ikke et krav om, at kunden skal købe mad og drikke i restauranten.

Armslængdeprincippet er overholdt i afregningen mellem G3 ApS og underleverandørerne, hvilket SKAT også har godkendt.

I forhold til kunderne blev lejen for lokalerne fastsat efter det, de kunne få i forhold til lokalernes værdi, sæson, varigheden, omfang, eksklusivitet og antallet af deltagere. Det indgik også i lejefastsættelsen, at der var mulighed for afbestilling og ændring i deltagerantallet.

G3 ApS markedsførte under brandet G20. H1 har ikke selv udbudt nogen ydelser. Der var ikke et krav om, at der blev udstedt en faktura vedrørende den momsfri lokaleleje, og det havde været mere enkelt, hvis den ikke var angivet på fakturaerne.

G5 og H1 har ikke haft indflydelse på G3 ApS' fakturering til kunderne. De har ikke haft noget at gøre med, at deres CVR-nr. er anført på fakturaerne.

Selskaberne har ikke på noget tidspunkt været fællesregistreret for moms. G5 og H1 har afregnet den moms, der fremgår i deres regnskaber. Underleverandørforholdet blev etableret 1. januar 2004. De aftalte afregningspriser fremgår af regnskabet. Der blev udarbejdet kreditnotaer for hvert enkelt arrangement fra underleverandørerne. Der forelå en rammeaftale vedrørende den interne afregningspris mellem selskaberne. Rammeaftalen var ikke skriftlig, men den kan ses i regnskaberne, og den blev suppleret af konkrete aftaler. Det var ham, der bestemte prisen, da han var direktør i alle selskaberne.

OJ har forklaret, at det er muligt at følge transaktionssporet i G5 og H1 ' regnskaber. Kreditnotaen af 31. december 2008 (ekstrakten side 1698) er registreret som et indkøb i G3 ApS, mens den i G5 er registreret som en omsætning. Det er en afregning i momssammenhæng, men i bogholderisystemet kaldes det en kreditnota. Udskrifterne ekstraktens side 1705 og 1706 er udgående moms i G5, som skal afregnes, medmindre der er indgående moms. Det er kost, logi og depositum, der er afregnet fra G3 ApS.

Der findes ganske få bilag i G5 og H1 , da der hovedsageligt blot foreligger afregningsbilag fra G3 ApS. Han har alene set afregningsbilagene, og han har således ikke set en aftale mellem G3 ApS og G5 henholdsvis H1 om afregningen. Det er efter hans opfattelse tilstrækkeligt med afregningsbilagene.

LH har forklaret, at han er partner i G16, der leverer økonomisystemer. I 2007-2010 var han ansat hos LK som it-chef og stod for de it-systemer, der var på slottene. Det var vist 7 steder.

Han har været involveret i genudskrivningen af fakturaerne. Grundet en opdatering har fakturaerne fået et andet design ved genudskrivningen, men dataene heri er uændrede. På grund af "Y99" skete der i fakturaerne en opsplitning af momsfri lokaleleje og momspligtige ydelser. Normalt kan man godt have momsfri linjer og momspligtige linjer på én faktura. Som han husker det, skulle det dog af lovgivningsmæssige årsager opgøres på en særlig måde her.

Når der fremgår to CVR-nr. af fakturaerne, så er det vist nok fordi, der var to selskaber, der leverede ydelser, men han erindrer det ikke helt. Sammenholdes fakturaen af 30. november 2009 til G17 (ekstrakten side 1099) med genudskriften (ekstrakten side 1094) kan man se, at teksten er ændret fra "Vort CVRnr" til "CVRnr vedr. lokale" og "CVRnr vedr. servering". Det skyldes en opdatering af labelsystemerne, der er sket forinden genudskrivningen. Der var en kendt fejl i C5-systemet forårsaget af et skifte fra engelsk til dansk som kodesprog. Det er muligt manuelt at ændre i teksterne i fakturaen ved genudskrivning, men selve transaktionen kan ikke ændres. Når han sammenholder fakturaen med genudskriften, vil han tro, at der er en faktura mere. Fakturakopi er en tekst, der automatisk bliver påført ved genudskrift. Han kan ikke svare på, hvorfor der ved genudskrift er forskel på f.eks. "lokaleleje" og "servering forsamlingslokale". På genudskriften er momsen for værelserne angivet til 0 kr., da der ikke er lagt en pris ind på værelserne. Systemet blev også anvendt som bookingsystem, hvorfor værelserne skulle fremgå af fakturaen.

Fakturaernes design er opbygget af LK. Det er LK, der har bestemt, at systemet skulle være opsat således, at der ikke var angivet en værelsespris på fakturaerne. Det var også LK, der havde bestemt, at der skulle angives to CVR-nr. på fakturaen.

Anbringender

Parterne har i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten.

Landsrettens begrundelse og resultat

Hovedspørgsmålet er, om appellanten kan anses for afgiftspligtig i henhold til momslovens § 46, stk. 1, 1. pkt., og dagældende § 46, stk. 5, af arrangementer afholdt på G21, G22 og G14i de omhandlede afgiftsperioder, og i bekræftende fald om dele af transaktionerne er momsfri lokaleleje efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt., og momsfri afbestillingsgebyr.

G21 ejes af H1 , der ejes af ægtefællerne LV og LK samt deres børn. G14var ejet af G5, der var H1 ' datterselskab, og som senere er fusioneret. G22 ejes efter det oplyste af G15 I/S , der ejes af ægtefællerne LV og LK, hvilket også var tilfældet i den afgiftsperiode, der er omfattet af denne sag. G3 ApS var frem til konkursen i 2013 ejet af H1 .

Ved tidsbegrænsede lejekontrakter lejede G3 ApS forsamlings- og selskabslokaler på G21, G14og G22. Den gennemsnitlige månedlige momsfri husleje ifølge lejekontrakterne varierede i ikke uvæsentlig grad. Huslejen varierede således mellem ca. 333.000 kr. og 800.000 kr. pr. måned vedrørende G21, mens den varierede mellem ca. 116.000 kr. og ca. 350.000 kr. pr. måned for G14 og mellem ca. 111.000 kr. og ca. 341.000 kr. pr. måned for G22, G24 og G3. Lejekontrakterne er underskrevet på vegne af udlejer og lejer af LK.

Appellanten var indehaver af alkoholbevilling og frem til 1. juli 2009 tillige næringsbrev til at drive restaurations- og hotelvirksomhed fra ejendommene, hvilket G3 ApS derimod ikke havde. Der var efter 1. juli 2009 ikke længere krav om næringsbrev.

G3 ApS har på én faktura opkrævet betaling hos kunderne for det samlede arrangement, herunder lokaleleje samt restaurations- og hotelydelser inklusive moms. Efterfølgende har G3 ApS overført pengene for dele af arrangementet til appellanten, som har angivet og afregnet moms af disse ydelser. Efter bevisførelsen kan det ikke lægges til grund, at der ved de omhandlede arrangementer er udstedt særskilte fakturaer for lokaleleje til kunderne. I flere tilfælde indeholder fakturaen til kunden ikke en særskilt angivelse af de enkelte ydelsers pris pr. enhed uden afgift. Det fremgår heller ikke, hvilke leverancer der er pålagt moms, ligesom de ikke er opført for sig med særskilt sammentælling og med opgørelse af moms heraf.

G3 ApS' afregning af ydelserne, der er momspligtige, til appellanten er sket i henhold til kreditnotaer (afregningsbilag). Efter bevisførelsen lægges det til grund, at der hverken foreligger en skriftlig aftale, vedtægtsmæssige eller lignende ensartede regler for levering og prisfastsættelse af ydelserne.

Der foreligger ikke dokumentation for, at der ved arrangementerne er udarbejdet en særskilt kontrakt vedrørende leje af lokaler med hver enkelt kunde. For kunderne har arrangementet således fremstået som én samlet ydelse.

Der er ved EAN-faktureringen til offentlige kunder anvendt G3 ApS' CVR-nr. Fakturaerne til øvrige kunder er under "Vort CVRnr" som udgangspunkt påført G3 ApS' CVR-nr. og yderligere 8 cifre, der er identisk med appellantens CVR-nr.

I en række tilfælde er der udstedt en oprindelig faktura til kunden, hvorefter der ifølge bogføringsbilagene er udstedt en kreditnota og en ny faktura til kunden lydende på samme totale beløb, men hvor det momspligtige beløb og momsen er ændret, idet en del af betalingen er anført som momsfri lokaleleje eller servering i forsamlingslokale. Det er karakteristisk herfor, at der ved opsplitningen af ydelser er henført en urealistisk stor del af det samlede fakturerede beløb til momsfri lokaleleje. Det er ikke dokumenteret, at kunderne i disse tilfælde har modtaget kreditnotaen og den nye faktura. Appellantens momsafregning til SKAT er sket i henhold til den nye faktura.

Under disse omstændigheder tiltræder landsretten, at appellanten er anset for afgiftspligtig i henhold til momslovens § 46, og at SKAT således med rette har kunnet rejse sit krav over for appellanten.

Arrangementerne på de omhandlede ejendomme har bestået i konferencer, "slotsophold", "gourmetophold", fester mv. Efter bevisførelsen lægger landsretten til grund, at der til arrangementerne har været servering, og i en række tilfælde tillige har været overnatning. Ved arrangementerne må benyttelsen af lokalerne ud fra en samlet vurdering anses for en sekundær, accessorisk del af én samlet momspligtig ydelse. På denne baggrund finder landsretten, at der er tale om fuldt momspligtige hotel- og restaurationsydelser efter momslovens § 4, stk. 1, og ikke delvis momsfritaget udlejning af fast ejendom efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt. SKAT har således været berettiget til at forhøje appellantens salgsmoms som sket, jf. momslovens § 56 og § 57, jf. opkrævningslovens§ 5, stk. 1.

Der er ikke opkrævet og afregnet moms i forbindelse med modtagelsen af beløb fra kunderne, der på fakturaerne er betegnet "forudfaktureret", "depositum" eller lignende. Det følger af momslovens § 27, stk. 1, 2. pkt., at finder hel eller delvis betaling sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80%. Efter momslovens § 23, stk. 1, indtræder afgiftspligten på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet). Det følger af momslovens § 23, stk. 3, at såfremt betaling helt eller delvis finder sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, anses betalingstidspunktet som leveringstidspunktet. Det er ikke påvist eller sandsynliggjort, at der ved SKATs periodisering af moms for depositum er beregnet moms to gange af samme leverance. Videre er det ikke bevist, at der er medregnet moms af afbestillingsgebyrer i SKATs opgørelse.

Heller ikke efter bevisførelsen for landsretten har appellanten påvist eller sandsynliggjort, at der er fejl ved den momsmæssige behandling, der giver grundlag for yderligere rettelser af enkelte poster end sket under sagens behandling i Landsskatteretten. Landsretten tiltræder således, at der ikke er grundlag for yderligere nedsættelse af momstilsvaret eller for at hjemvise sagen til fortsat behandling ved skattemyndighederne.

En berigtigelse af en urigtig faktureret moms forudsætter, at vedkommende har været i god tro med hensyn til den skete fakturering. Landsretten finder det ikke godtgjort, at appellanten har været i god tro, hvorfor appellanten allerede derfor ikke har krav på at kunne berigtige de omhandlede faktureringer.

Landsretten stadfæster derfor byrettens dom.

Efter sagens udfald skal appellanten i sagsomkostninger for landsretten betale 350.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet er til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ud over sagens værdi er der ved fastsættelsen af beløbet taget hensyn til sagens omfang og forløb.

THI KENDES FOR RET:

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal H1 inden 14 dage betale 350.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.