Skatteforlaget |
|
Dokumentets metadata
| Dokumentets dato: | 24-10-2023 |
| Offentliggjort: | 10-11-2023 |
| SKM-nr: | SKM2023.532.SR |
| Journalnr.: | 23-1198391 |
| Referencer.: | Ligningsloven Fondsbeskatningsloven |
| Dokumenttype: | Bindende svar |
Ikke skattemæssige konsekvenser for hovedaktionær ved holdingselskabs gaver til nystiftet fond - fonds køb af kapitalandele/fast ejendom ikke intern uddeling
Sagen omhandlede i spørgsmål 1, om et holdingselskabs ydelse af en eller flere kontante gaver til en påtænkt fond kunne ske uden skattemæssige konsekvenser for holdingselskabets hovedaktionær. Fondens formål var at fremme og støtte almenvelgørende og almennyttige formål i form af sociale formål, humanitære formål, undervisningsmæssige formål, videnskabelige og sygdomsbekæmpende formål, trivselsmæssige formål, og kulturelle og miljømæssige formål. Da den påtænkte fonds formål kunne anses for at være almennyttig/almenvelgørende, ville det ikke udløse skattemæssige konsekvenser for hovedaktionæren, såfremt holdingselskabet ydede en eller flere kontante gaver til den påtænkte fond.
Sagen omhandlede endvidere i spørgsmål 2, om den påtænkte fonds erhvervelse af kapitalandele/fast ejendom udgjorde en intern uddeling. Eftersom den påtænkte fond investerede i datterselskaber og ejendomme med henblik på at kunne opnå et afkast, der kunne finansiere den påtænkte fonds formål, skete investeringen i datterselskaber og ejendomme ikke for at opfylde, men alene for at finansiere fondens formål. På den baggrund kunne det bekræftes, at den påtænkte fonds erhvervelse af datterselskaber og ejendomme ikke udgjorde en intern uddeling.
Offentliggøres i redigeret form
Spørgsmål:
- Kan Skatterådet bekræfte, at det ikke vil udløse skattemæssige konsekvenser for Spørger, såfremt Selskabet yder en eller flere kontante gaver til Fonden?
- Kan Skatterådet bekræfte, at fondens køb af kapitalandele/fast ejendom ikke udgør en intern uddeling?
Svar:
- Ja
- Ja
Beskrivelse af de faktiske forhold
På vegne af Selskabet og Spørger skal vi herved anmode om et bindende svar.
Spørger ejer den fulde kapital i Selskabet, der har en egenkapital på mere end x mio. kr.
Selskabet påtænker at stifte en fond med et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål, der vil få navnet Fonden. I forbindelse med stiftelsen påtænker Selskabet at yde fonden en kontant gave på x mio. kr. Gaven vil tilgå fondens grundkapital.
Fonden påtænkes stiftet på grundlag af udkast til vedtægter, der er vedlagt nærværende anmodning. I relation til nærværende anmodning om bindende svar skal vi fremhæve følgende bestemmelser i udkast til vedtægter for fonden:
"§ 2
FORMÅL
Stk. 1. Fondens formål er at fremme og støtte almenvelgørende og almennyttige formål i form af:
1) Sociale formål, herunder f.eks. projekter som forbedrer vilkår og livskvalitet for udsatte børn, unge og deres familier, som bidrager til det enkelte barns fremtid eller projekter som forebygger og forbedrer vilkår for børn, unge og deres familier, som lever med vold, misbrug eller fattigdom i hjemmet.
2) Humanitære formål, herunder f.eks. når børn og deres familier bliver ramt af katastrofer, krig og lignende.
3) Undervisningsmæssige formål, herunder f.eks. projekter, hvor børn og unge har behov for hjælp til at komme i gang med en uddannelse.
4) Videnskabelige og sygdomsbekæmpende formål, herunder f.eks. projekter, der fremmer livskvaliteten for syge børn og unge.
5) Trivselsmæssige formål, f.eks. formål der fremmer børn og unges trivsel og mentale sundhed, herunder også idrætsmæssige formål.
6) Kulturelle og miljømæssige formål.
Stk. 2. De under § 2, stk. 1, nr. 1-6 anførte formål er ikke angivet i en prioriteret rækkefølge, og det står bestyrelsen frit for at beslutte om og i givet fald i hvilket omfang, der skal ydes støtte til de anførte formål.
Stk. 3. Med henblik på at realisere og finansiere fondens formål, kan fonden købe, forbedre, sælge og udleje fast ejendom, ligesom fonden kan drive virksomhed gennem datterselskaber med køb, salg og udlejning af fast ejendom. Med henblik på at realisere og finansiere fondens formål, kan fonden desuden købe og sælge kapitalandelene i et datterselskab, herunder det ved stiftelsen af fonden modtagne kapitalselskab.
§ 4
FORHOLDET TIL STIFTER
Stk. 1. Der er ikke tillagt stifteren særlige rettigheder eller fordele i forbindelse med stiftelsen.
Stk. 2. Fondens midler kan ikke på noget tidspunkt gå tilbage til stifteren.
§ 5
BESTYRELSEN
Stk. 1. Fonden ledes af en bestyrelse bestående af 4 medlemmer, der udpeges således:
Udpegning af bestyrelsesmedlemmer sker ved selvsupplering.
Stk. 2. Som medlem af bestyrelsen kan udpeges personer, der har viden og erfaring inden for fondens formål.
Stk. 3. Bestyrelsen skal til enhver tid bestå af et eller flere uafhængige medlemmer, så fonden har en i forhold til stifter selvstændig ledelse.
Stk. 4. Medlemmerne af bestyrelsen er udpeget for en periode af 3 år. Genudpegning kan finde sted, dog for så vidt angår de uafhængige medlemmer maksimalt 4 gange. Udpegningsperioden udløber umiddelbart efter årsregnskabsmødet.
Stk. 5. I tilfælde af, at et medlem udtræder før udløbet af udpegningsperioden, udpeger den, der har udpeget det pågældende medlem, straks et nyt medlem for den resterende periode.
Stk. 6. Bestyrelsen afholder møder efter behov. Et medlem af bestyrelsen eller revisor kan forlange, at bestyrelsen indkaldes.
Stk. 7. Bestyrelsen er beslutningsdygtig, når over halvdelen af medlemmerne er til stede. Bestyrelsen træffer beslutninger med simpelt stemmeflertal.
Stk. 8. Bestyrelsen fører en protokol over sine forhandlinger. Protokollen underskrives af samtlige tilstedeværende medlemmer. Et medlem, som ikke er enig i bestyrelsens beslutning, har ret til at få sin mening indført i protokollen.
Stk. 9. Bestyrelsen skal udarbejde en forretningsorden, som nærmere fastsætter udførelsen af bestyrelsens opgaver.
§ 8
ANVENDELSE AF OVERSKUD M.V.
Stk. 1. Fondens eventuelle årlige overskud opgjort i henhold til årsregnskabsloven med tillæg af frie reserver og efter fradrag af henlæggelser i henhold til årsregnskabsloven og efter rimelig konsolidering af fonden skal anvendes til:
a. at yde økonomisk støtte til almennyttige og almenvelgørende formål, og
b. at sikre videreførelsen af fondens eventuelle erhvervsvirksomhed herunder fondens eventuelle dattervirksomheder.
Stk. 2. Bestyrelsen er frit stillet i sit skøn over anvendelsen af de til uddeling værende disponible beløb, herunder bl.a. prioriteringen og med hensyn til om der et givent år skal ske uddeling af alle fondens frie reserver eller kun en del heraf. I sidstnævnte tilfælde overføres resterende disponible beløb til det efterfølgende regnskabsår.
Stk. 3. Bestyrelsen skal føre en fortegnelse over de personer, organisationer m.v., der modtager uddelinger fra fonden (legatarfortegnelse).
§ 9
VEDERLAG TIL BESTYRELSEN
Stk. 1. Et medlem af bestyrelsen kan modtage et årligt vederlag, der ikke må overstige, hvad der anses for sædvanligt efter hvervets art og arbejdets omfang, og hvad der må anses for forsvarligt i forhold til fondens og koncernens økonomiske stilling. Det årlige vederlag fastsættes af bestyrelsen på årsregnskabsmødet.
§ 14
OPLØSNING AF FONDEN
Stk. 1. Beslutning om opløsning af fonden kræver, at mindst 3/4 af samtlige medlemmer af bestyrelsen stemmer for. Ved beslutning om opløsning skal bestyrelsen til fondsmyndigheden indstille en likvidator til at forestå likvidationen af fonden.
Stk. 2. En opløsning af fonden kræver fondsmyndighedens tilladelse og samtykke fra Civilstyrelsen.
Stk. 3. I tilfælde af opløsning skal fondens midler anvendes i overensstemmelse med bestemmelsen om anvendelse af overskud.
Stk. 4. Ingen del af fondens formue kan nogensinde gå tilbage til stifteren, til en med stifteren samlevende ægtefælle eller til stifterens mindreårige børn.
Stk. 5. Anvendelsen af likvidationsprovenuet skal godkendes af fondsmyndigheden."
Om fonden i øvrigt henvises til vedtægterne i deres helhed.
Konkret vil fonden blive stiftet ved indskud af nominel DKK 50.000 kapitalandele i [H1] ApS.
Inden fonden stiftes, ønsker Spørger sikkerhed for, at gaver fra selskabet til fonden ikke vil udløse beskatning af Spørger.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Vedrørende spørgsmål 1
Omdrejningspunktet for nærværende anmodning om bindende svar er, om gaver ydet af Selskabet til Fonden afstedkommer udlodningsbeskatning af Spørger, der er eneaktionær i Selskabet, eller om gaven ikke kan anses for givet i Spørgers egen interesse.
Reglerne om udbytte er reguleret i ligningslovens § 16 A. I bestemmelsen hedder det bl.a.:
"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.
Stk. 2. Til udbytte henregnes:
Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3, og afståelsessummer omfattet af § 16 B, stk. 1."
Om retspraksis kan der først og fremmest henvises til den ledende dom fra Højesteret af den 17. december 2008, der er offentliggjort i SKM2009.29.HR. Præmisser og dommens konklusion er efterfølgende fulgt op af Skatterådet i flere afgørelser, jf. f.eks. SKM2011.95.SR.
Sagen offentliggjort i SKM2009.29.HR angik en eneanpartshaver, der var blevet beskattet af maskeret udlodning som følge af, at hans selskab havde ydet en gave på 100.000 kr. til foreningen G1 Mission. Af selskabets vedtægter fremgik, at dets formål bl.a. var at drive handel, industri, forlags-, medie- og investeringsvirksomhed samt at fremme en ny global bevidsthed, der ser hele planeten som en levende organisme med menneskeheden som en integreret del af sammenhængen. Landsretten havde tiltrådt, at selskabet var berettiget til et fradrag på 5.500 kr., jf. ligningslovens § 8 A, stk. 1. Det resterende gavebeløb på 94.500 kr. var ved landsrettens dom blevet anset for udbytte omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1, der derfor skulle medregnes til eneanpartshaverens skattepligtige indkomst som maskeret udbytte. Landsretten havde ved den påankede dom lagt vægt på, at udbetalingen til foreningen i det væsentlige var ydet for at tilgodese eneanpartshaverens personlige interesser. Højesteret var ikke enig heri, og i præmisserne anførte Højesteret:
"S ApS uddelte i indkomståret 2000 en gave på 100.000 kr. til M. Denne forening er godkendt efter ligningslovens § 8 A, stk. 2, til at modtage fradragsberettigede gaver, og skattemyndighederne har dermed anerkendt, at foreningens midler anvendes i almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Gaver, som gives til en sådan almennyttig forening, må som udgangspunkt forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål.
Det er ikke godtgjort, at den gave, som A som eneanpartshaver lod sit selskab yde M, blev givet i strid med de selskabsretlige regler, eller at gaven blev ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end hans ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Dette gælder, selv om hans hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt »præceptor« til fremme af foreningens aktiviteter.
Højesteret finder det på denne baggrund ikke godtgjort, at A havde en sådan direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i at begunstige foreningen, at gaven kan anses for ydet af ham personligt med den virkning, at der foreligger en maskeret udlodning, som er skattepligtig efter ligningslovens § 16 A. Højesteret tager derfor hans påstand til følge."
Højesteret lagde således utvetydigt vægt på, at foreningen havde et almennyttigt formål til fordel for en større kreds af personer, og at gaver til sådanne foreninger gives med afsæt i en ideel interesse i at fremme foreningens formål, hvilken hensigt ved den skattemæssige bedømmelse har forrang i forhold til reglerne om maskeret udlodning i ligningslovens § 16 A. Som en afledt effekt sikrede Højesteret, at selskaber også fremadrettet ønsker at bidrage økonomisk til almennyttige formål til gavn for det danske samfund som helhed.
Som anført har Skatterådet fulgt op på denne praksis i flere afgørelser, herunder i f.eks. SKM2011.95.SR. Denne sag angik et selskab, der var ejet af en eneanpartshaver. Aktiverne i selskabet bestod i al væsentlighed af børsnoterede værdipapirer og likvide midler. Selskabet påtænkte at yde en gave til en golfklub og en gave til Foreningen Hospitalsklovne-Kolding. Ingen af foreningerne var godkendt efter ligningslovens § 8 A, men begge foreninger blev anset for at have et almennyttigt formål.
Skatterådet bekræftede, at de påtænkte gaver ydet af selskabet til de to foreninger ikke ville blive anset for maskeret udlodning til hovedaktionæren, uanset foreningerne ikke var godkendt efter ligningslovens § 8 A. Således blev det bl.a. anført:
"Skatteministeriet finder, at uanset foreningen ikke er godkendt efter ligningslovens § 8 A, kan Højesterets vurdering i SKM2009.29.HR finde anvendelse, således at hvis det kan godtgøres at en gave til en almennyttig eller almenvelgørende forening ikke er ydet for at tilgodese hovedaktionærens private interesser, men alene for at tilgodese foreningens almennyttige arbejde, vil gaven ikke blive anset for at være maskeret udbytte for hovedaktionæren."
I forhold til gaven til golfklubben blev der udover det almennyttige formål lagt vægt på, at aktionæren ikke opnåede særlige fordele ved gaveydelsen til golfklubben.
Med afsæt i praksis kan det således konkluderes, at hvis et hovedaktionærselskab yder en gave til en fond eller en forening med et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål, og hovedaktionæren ikke i den forbindelse opnår en eller flere fordele, så vil gaven ikke udløse skattemæssige konsekvenser for hovedaktionæren.
Besvarelsen af nærværende anmodning om bindende svar beror derfor i første række på, om fondens formål er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt. Af punkt 55 i cirkulære nr. 136 af 7. november 1988 fremgår:
"Vurderingen af, om der foreligger almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål skal foretages i overensstemmelse med administrationen af begreberne under det tidligere fritagelsessystem samt ligningslovens § 8 A og arveafgiftslovens § 3, stk. 4.
For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt kræves, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinjer med et objektivt præg. Formålet må således komme en vis videre kreds til gode.
For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes personer inden for en videre kreds, der er i økonomisk trang.
Almennyttige formål foreligger, såfremt støtten kommer en vis videre kreds til gode, og såfremt formålet ud fra en almindelig fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, - herunder forskningsmæssige eller sygdomsbekæmpende - humanitære, undervisningsmæssige, religiøse eller nationale formål. Også idrætsforeninger og dyreværnsorganisationer kan anses for almennyttige.
Derimod kan organisationer, der varetager politiske, økonomiske eller erhvervsmæssige interesser, ikke anses for almennyttige.
Det almenvelgørende eller almennyttige formål skal være angivet i vedtægterne."
Tilsvarende fremgår af cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven (som ændret ved cirkulære nr. 17 af 1. marts 2002).
Erik Werlauff anfører på side 500 i Festskrift til Ole Bjørn følgende vedrørende forståelsen af "en vis videre kreds":
"Dette må forstås som en uvis kreds, hvilket også kan udtrykkes som, at "en ikke på forhånd begrænset kreds kan komme i betragtning" og som et krav om "en ubestemt kreds". I retslitteraturen ses dette beskrevet således, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelinger, skal være begrænset efter retningslinjer af objektivt præg, jf. John Engsig m.fl."
Om praksis kan der f.eks. henvises til TfS 1998, 220, hvor Landsskatteretten fandt, at formålet med en forening, som skulle arrangere en festival, så vidt muligt hvert tredje år, som kunne bidrage til at fremme kendskabet til og interessen for national og international, nutidig og ældre kniplekunst og kniplehåndværk, var almennyttigt.
Der kan endvidere henvises til SKM2010.329.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at en forening i forbindelse med opløsning kunne fradrage udlodning af formuen til andre lokale almennyttige foreninger, jf. selskabsskattelovens, § 3, stk. 2. Det forhold, at der var tale om et sogn med et indbyggertal på ikke over 2.000, udelukkede ikke, at udlodningen kunne anses for almennyttig. Der blev herved henset til, at der var tale om en afgrænsning efter objektive kriterier, og at det måtte anses for at være en uvis kreds, der ville kunne komme i betragtning, da der ville ske udlodning til tre forskellige lokale foreninger.
***
Som det fremgår af udkast til fondens vedtægter, er fondens påtænkte formål affattet som følgende:
"§ 2
FORMÅL
Stk. 1. Fondens formål er at fremme og støtte almenvelgørende og almennyttige formål i form af:
1) Sociale formål, herunder f.eks. projekter som forbedrer vilkår og livskvalitet for udsatte børn, unge og deres familier, som bidrager til det enkelte barns fremtid eller projekter som forebygger og forbedrer vilkår for børn, unge og deres familier, som lever med vold, misbrug eller fattigdom i hjemmet.
2) Humanitære formål, herunder f.eks. når børn og deres familier bliver ramt af katastrofer, krig og lignende.
3) Undervisningsmæssige formål, herunder f.eks. projekter, hvor børn og unge har behov for hjælp til at komme i gang med en uddannelse.
4) Videnskabelige og sygdomsbekæmpende formål, herunder f.eks. projekter, der fremmer livskvaliteten for syge børn og unge.
5) Trivselsmæssige formål, f.eks. formål der fremmer børn og unges trivsel og mentale sundhed, herunder også idrætsmæssige formål.
6) Kulturelle og miljømæssige formål.
Fondens formål er således almenvelgørende eller på anden måde almennyttig. Dette understreges tillige af vedtægternes bestemmelse om anvendelse af overskud, hvoraf det fremgår, at fondens eventuelle overskud skal anvendes til almenvelgørende eller almennyttige formål og sikre videreførelse af fondens eventuelle erhvervsvirksomhed. Bortset fra økonomisk sikring af fondens eventuelle erhvervsvirksomhed, der i det omfang fonden driver erhvervsvirksomhed udgør grundlaget for realisering og finansiering af fondens formål, kan fondens overskud alene anvendes til almenvelgørende eller almennyttige formål. Dvs. at alt overskud, der ikke går til sikringen af erhvervsaktivitet i fonden eller i et af fonden ejet selskab, udelukkende kan anvendes til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. Den erhvervsmæssige aktivitet etableres alene med henblik på vedvarende at tilvejebringe finansiering til realisering af fondens formål også på den lange bane.
Den kreds af personer mv., der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er ikke afgrænset til en snæver eller nærmere fastsat persongruppe mv. Betingelsen om, at den kreds af personer eller institutioner mv., der kan komme i betragtning ved uddelingerne, skal være afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg, og at uddelingerne skal komme en vis videre kreds til gode, er således opfyldt.
Herudover fremgår det af vedtægternes opløsningsbestemmelse, at en eventuel formue ved opløsning af fonden skal anvendes i overensstemmelse med fondens almenvelgørende/almennyttige formål. Der ses derfor ikke at være tvivl om, at fondens formål er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt.
Spørgsmålet er herefter, om gaver fra selskabet til fonden er ydet for at tilgodese Spørgerens private interesser.
Som det fremgår af vedtægterne, er der ikke tillagt Spørgeren eller for den sags skyld hans familie særlige fordele, hverken i forbindelse med selve gaveydelsen eller ved efterfølgende uddelinger fra fonden. Tillige er Spørgeren ikke tillagt den bestemmende indflydelse i fonden. Betingelsen om, at gaver fra selskabet til fonden ikke må ydes for at tilgodese Spørgerens private interesser, er således opfyldt.
På baggrund af ovenstående gøres det derfor sammenfattende gældende, at gaver fra Selskabet til Fonden ikke er ydet for at tilgodese hovedaktionærens private interesser, men derimod alene for at tilgodese Fondens almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, hvorfor gaven fra selskabet til fonden ikke vil udløse beskatning af Spørger, jf. bl.a. praksis i SKM2009.29.HR.
Spørgsmål 1 bør derfor besvares bekræftende.
Vedrørende spørgsmål 2
Køb af kapitalandele/køb af fast ejendom sker alene med henblik på at finansiere fremtidige uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. På denne baggrund er det vores opfattelse, at køb af kapitalandele/køb af fast ejendom ikke udgør interne uddelinger.
Spørgsmål 2 bør derfor besvares bekræftende.
Skattestyrelsens indstilling og begrundelse
Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at det ikke vil udløse skattemæssige konsekvenser for Spørger, såfremt Selskabet yder en eller flere kontante gaver til Fonden.
Begrundelse
Spørgsmål 1 omhandler, om det vil udløse skattemæssige konsekvenser for Spørger, der er hovedanpartshaver i Selskabet, hvis Selskabet yder gaver til en fond, der er stiftet af Selskabet.
Det fremgår af ligningslovens §16 A, stk. 1, at ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte henregnes i udgangspunktet alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. samme bestemmelses stk. 2.
I nærværende sag er der tale om ydelse af kontante gaver til en nystiftet fond, der er stiftet af Spørgers hovedaktionærselskab.
De skattemæssige konsekvenser for en hovedaktionær ved et hovedaktionærselskabs ydelse af gaver er blandt andet omtalt i lovforarbejderne til ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6, jf. de specielle bemærkninger til § 5, nr. 1, lovforslag L 29, FT 2020/21.
Det fremgår heraf, at efter praksis omfatter ligningslovens § 16 A, stk. 2, både kontante midler og fordele, som bliver stillet til rådighed for en hovedaktionær eller
-andelshaver. Hvis der ikke er tale om en i selskabet vedtaget udbytteudlodning, taler man i praksis om beskatning af maskeret udbytte. Maskeret udbytte omfatter situationer, hvor et selskab afholder en udgift i hovedaktionærens interesse, f.eks. hvis selskabet afholder udgifterne til aktionærens private fødselsdagsfest, eller hvis hovedaktionæren ikke betaler for en fordel, f.eks. hvis hovedaktionæren kan gå på jagt på selskabets ejendom, uden at der betales en jagtleje til selskabet.
Videre omtales i lovforarbejderne den situation, hvor en aktionær lader sit selskab yde gaver til en fond. Har aktionæren en personlig eller økonomisk interesse i ydelsen af gaverne, kan beløbet efter en konkret vurdering anses for at have passeret aktionærens økonomi, og aktionæren vil i så fald blive udlodningsbeskattet af beløbet (maskeret udlodning).
Herudover fremgår det af lovforarbejderne, at såfremt et selskab yder gave, der ikke er aktier, eksempelvis ved at yde et kontant bidrag til en almennyttig forening, som er godkendt til at modtage fradragsberettigede gaver efter ligningslovens § 8 A, kan bidraget således stadig efter vedtagelsen af ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6, - efter en konkret vurdering - anses for at være ydet i aktionærens ideelle interesse og dermed ikke udløse udlodningsbeskatning af aktionæren.
For at der efter gældende praksis ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren, er det en betingelse, at gaverne bliver ydet til en fond, der er almennyttig eller almenvelgørende, således at den interesse, der bliver tilgodeset, er aktionærens ideelle interesse i modsætning til vedkommendes personlige eller økonomiske interesse.
Fonden skal således hovedsageligt have et almennyttigt eller almenvelgørende formål, og der må ikke være tale om, at aktionærens personlige eller økonomiske interesse tilgodeses. Fonden kan godt herudover have erhvervsmæssige aktiviteter. Dvs. at erhvervsmæssige aktiviteter ikke i sig selv udelukker, at der ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren. Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt en fond lever op til de angivne betingelser. Det er således ikke muligt generelt at udtale sig om, hvilke formål der må anses for diskvalificerende. Det vil afhænge af de konkrete forhold i den enkelte sag.
Begrebet "almenvelgørende" omfatter tilfælde, hvor der ydes støtte til en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang, mens begrebet "almennyttig" dækker over, at der tilgodeses en vis videre kreds af personer, hvis virke i samfundet, ud fra en i befolkningen almindelig fremherskende opfattelse, kan karakteriseres som nyttig, jf. UfR1999.213.H. Af praksis som gengivet i Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.D.9.9.1.3, følger, at fx sociale, videnskabelige, kulturelle og undervisningsformål vil kunne anses for almennyttige formål.
Af praksis kan bl.a. nævnes SKM2009.29.H. I denne sag havde hovedanpartsselskabet ydet en gave til G1 Mission, der var godkendt som almennyttig/almenvelgørende efter bestemmelsen i ligningslovens § 8 A. Højesteret udtalte, at gaver, som gives til en sådan almennyttig forening, som udgangspunkt må forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål. Højesteret fandt det derudover ikke godtgjort, at gaven var ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end anpartshaverens ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Dette gjaldt også, selvom anpartshaverens hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt "præceptor" til fremme af foreningens aktiviteter. Højesteret fandt det herefter ikke godtgjort, at hovedanpartshaveren havde en sådan direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i at begunstige foreningen, at gaven kunne anses for ydet af ham personligt med den virkning, at der forelå en maskeret udlodning, som var skattepligtig efter ligningslovens § 16 A.
Derudover kan nævnes TfS 2000,874 VLD. I denne afgørelse fastslog Vestre Landsret, at værdien af et gældsbrev, som et selskab overdrog som gave til en af selskabet stiftet fond, ikke kunne anses som maskeret udlodning til hovedanpartshaveren. Ved vurderingen lagde Landsretten bl.a. vægt på, at fondens formål måtte anses for at være af almennyttig eller almenvelgørende karakter. Ved vurderingen blev der endvidere lagt vægt på, at hovedanpartshaveren ikke havde hverken en direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i ydelsen af gaven.
I SKM2023.228.SR var der tale om en erhvervsdrivende fond, og fondens formål var at yde støtte af almennyttig eller almenvelgørende karakter til individer, personer og foreninger, der havde økonomisk behov, til et eller flere af følgende formål:
"2.2 Fondens midler kan søges af personer eller foreninger, herunder sammenslutninger af sådanne, som opfylder et eller flere formål således som angivet i pkt. 2.1, og som er hjemmehørende i […]
2.3 Fondens bestyrelse afgør endeligt og bindende, hvorledes fondens formål opfyldes. De anførte områder er ikke opstillet i en prioriteret rækkefølge, og det er overladt til bestyrelsens frie skøn at træffe beslutning om og i hvilket omfang, der skal uddeles midler til de respektive formål, herunder om et eller flere af formålene i en af bestyrelsen fastsat periode skal prioriteres frem for andre."
Skatterådet bekræftede, at fondens formålsbestemmelse var almenvelgørende/almennyttig, og at et kapitalindskud i fonden bestående af kontanter, hvorved fondens grundkapital blev tilvejebragt, ikke udløste beskatning af de ultimative ejere af det overdragne selskab.
Konkret vurdering af om den påtænkte fond i nærværende anmodning er almenvelgørende/almennyttig
Begrebet "almenvelgørende" omfatter tilfælde, hvor der ydes støtte til en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang, mens begrebet "almennyttig" dækker over, at der tilgodeses en vis videre kreds af personer, hvis virke i samfundet, ud fra en i befolkningen almindelig fremherskende opfattelse, kan karakteriseres som nyttig, jf. UfR1999.213.H. Af praksis som gengivet i Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.D.9.9.1.3, følger, at fx sociale, videnskabelige, kulturelle formål og undervisningsformål vil kunne anses for almennyttige formål.
Den påtænkte fond i nærværende sag har følgende formål:
"Fondens formål er at fremme og støtte almenvelgørende og almennyttige formål i form af:
1) Sociale formål, herunder f.eks. projekter som forbedrer vilkår og livskvalitet for udsatte børn, unge og deres familier, som bidrager til det enkelte barns fremtid eller projekter som forebygger og forbedrer vilkår for børn, unge og deres familier, som lever med vold, misbrug eller fattigdom i hjemmet.
2) Humanitære formål, herunder f.eks. når børn og deres familier bliver ramt af katastrofer, krig og lignende.
3) Undervisningsmæssige formål, herunder f.eks. projekter, hvor børn og unge har behov for hjælp til at komme i gang med en uddannelse.
4) Videnskabelige og sygdomsbekæmpende formål, herunder f.eks. projekter, der fremmer livskvaliteten for syge børn og unge.
5) Trivselsmæssige formål, f.eks. formål der fremmer børn og unges trivsel og mentale sundhed, herunder også idrætsmæssige formål.
6) Kulturelle og miljømæssige formål.
Der er i udkast til fondens vedtægt ikke tillagt stifter særlige rettigheder eller fordele. Det fremgår dog af § 14, stk. 4, at hvis fonden opløses kan ingen del af fondens formue nogensinde gå tilbage til stifteren, til en med stifteren samlevende ægtefælle eller til stifterens mindreårige børn. Det kunne læses som om, at ved opløsning kan der tilgå midler til stifterens børn, som ikke er mindreårige.
Ved besvarelsen forudsætter Skattestyrelsen, at der ikke kan tilgå Spørgers børn eller andre descendenter, heller ikke børn eller descendenter, som ikke er mindreårige, midler ved opløsning, idet det forudsættes, at det alene er de i udkastet til vedtægtens § 2 nævne formål, som tilgodeses også ved opløsning.
På baggrund af de foreliggende oplysninger om fonden, er det Skattestyrelsens opfattelse, at fondens formål kan anses for almennyttig/almenvelgørende.
Da den påtænkte fonds formål kan anses for at være almennyttig/almenvelgørende, er det Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke vil udløse skattemæssige konsekvenser for Spørger, såfremt Selskabet yder en eller flere kontante gaver til Fonden.
Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".
Spørgsmål 2
Det ønskes bekræftet, at fondens køb af kapitalandele/fast ejendom ikke udgør en intern uddeling.
Begrundelse
I Spørgsmål 2 ønskes der en afklaring af, hvorvidt Fondens køb af kapitalandele og fast ejendom udgør en intern uddeling.
Det fremgår af udkastet til vedtægter for Fonden § 2, stk. 3, at Fonden med henblik på at realisere og finansiere fondens formål, kan købe, forbedre, sælge og udleje fast ejendom, ligesom fonden kan drive virksomhed gennem datterselskaber med køb, salg og udlejning af fast ejendom. Med henblik på at realisere og finansiere fondens formål, kan fonden desuden købe og sælge kapitalandelene i et datterselskab, herunder det ved stiftelsen af fonden modtagne kapitalselskab.
Den påtænkte fond vil blive stiftet af Selskabet. I henhold til Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, er selskabet registreret med følgende formål: "Selskabets formål er at besidde ejerandele i handelsselskaber samt i den forbindelse at foretage investeringer i øvrigt."
Den påtænkte fond vil blive stiftet ved indskud af nominelt 50.000 kr. kapitalandele i selskabet H1 ApS. I Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, er det registreret, at selskabets formål er handel og industri, samt at branchekoden er gennemførelse af byggeprojekter.
I henhold til fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1, opgøres den skattepligtige indkomst for Fonden efter skattelovgivningens almindelige for indregistrerede aktieselskaber gældende regler, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 2, og de undtagelser der følger af fondsbeskatningslovens §§ 4-6.
Det fremgår af fondsbeskatningslovens § 3, stk. 2, at indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed medregnes i sin helhed ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for Fonden.
Videre fremgår det af fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, at Fonden kan foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.
Det fremgår af Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.D.9.9.1.1, at uddelinger er ydelser, som fonden mv. afholder for at realisere de formål, der fremgår af vedtægterne.
Videre fremgår det af afsnit C.D.9.9.1.1, at eksterne uddelinger er uddelinger, som udgør fondes mv. vedtægtsbestemte anvendelse af nettoindkomsten, der uddeles uden forventning om en modydelse til personer, selskaber mv. uden for fonden. Heroverfor er interne uddelinger derimod karakteriseret ved, at fonden selv får en modydelse for uddelingen.
Endelig fremgår det af afsnit C.D.9.9.1.1, at rene formuedispositioner, der foretages uden tilknytning til fondens formål, men som kun tjener som placering af midler i fx aktier, obligationer mv. eller fast ejendom, hverken er driftsomkostninger eller uddelinger.
Det følger af praksis, at erhvervelse af fast ejendom til opfyldelse af fondens almennyttige formål kan være fradragsberettiget som en intern uddeling.
I TfS1988.554.LR fandt Ligningsrådet, at beløb anvendt til erhvervelse af et slot ville kunne fradrages som en intern uddeling efter reglerne i fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, idet der herved var henset til, at erhvervelse af og bevarelse af slottet som kulturværdi må anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt.
I SKM2016.17.SR fandt Skatterådet, at en erhvervsdrivende fond, der havde til formål at opføre og udleje bygninger til en højskole, kunne anses for almennyttig, samt at omkostninger til opførelse af højskolebygninger kunne fradrages som interne uddelinger.
I SKM2023.434.SR fandt Skatterådet, at en fond, der havde til formål at opføre og udleje en bygning til en anden fond, som skulle anvende bygningen til at yde omsorg for mennesker i form af drift af hospice, palliativ behandling og omsorg, kunne fradrage bl.a. udgifter til at opføre bygningen som interne uddelinger.
I nærværende sag vil den påtænkte Fond investere i datterselskaber og ejendomme med henblik på at kunne opnå et afkast, der kan finansiere Fondens formål. Investeringen i datterselskaber og ejendomme sker således ikke for at opfylde fondens formål, men alene for at finansiere Fondens formål. På den baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse, at den påtænkte fonds køb af kapitalandele/fast ejendom ikke udgør en intern uddeling.
Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.
Lovgrundlag, forarbejder og praksis
Spørgsmål 1
Lovgrundlag
Ligningslovens § 8 A
Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages gaver, som det godtgøres, at giveren har ydet til foreninger, stiftelser, institutioner mv., hvis midler anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Fradraget kan ikke udgøre mere end et grundbeløb på 14.500 kr. (2010-niveau), som reguleres efter personskattelovens § 20. Endelig er fradrag betinget af, at foreningen m.v. har indberettet indbetalingen til told- og skatteforvaltningen efter skatteindberetningslovens § 26.
Stk. 2. Fradragsretten efter stk. 1 er betinget af, at foreningen eller det religiøse samfund m.v. er godkendt her i landet eller i et andet EU/EØS-land, hvor det er hjemmehørende, for det kalenderår, hvori donationen gives, jf. stk. 3. Det skal af vedtægter, fundats el.lign. fremgå, at formålet er almenvelgørende, dvs. at midlerne alene kan anvendes til støtte for en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang eller har vanskelige økonomiske forhold, eller til et formål, som ud fra en i befolkningen almindeligt herskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt, og som kommer en vis større kreds til gode, eller at der er tale om et religiøst samfund. Det skal tilsvarende fremgå, at et likvidationsprovenu eller overskud ved opløsning skal tilfalde en anden velgørende forening m.v. […]
[…]
Ligningslovens § 16 A
Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.
Stk. 2. Til udbytte henregnes:
[…]
6) Værdien af en gave ved helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab, når gaven ydes i aktionærens eller andelshaverens ideelle interesse.
[…]
Stk. 4. Følgende udlodninger medregnes ikke i den skattepligtige indkomst for modtageren:
[…]
4) Værdien af en gave ved en helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab omfattet af stk. 2, nr. 6, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet. Det er en betingelse for tilladelse, at aktierne er overdraget til en fond m.v. med et almennyttigt eller almenvelgørende formål. […]
Selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3
Stk. 2. De i § 1, stk. 1, nr. 6, nævnte foreninger mv. kan ved indkomstopgørelsen fradrage udlodninger til fyldestgørelse af vedtægtsmæssige formål, der kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttige. I tilfælde, hvor foreningen foruden skattepligtig indkomst har anden indkomst, anses den skattefri indkomst for medgået til de almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, forinden nogen del af den skattepligtige indkomst anses for medgået hertil.
Stk. 3. Henlæggelser, som foreninger mv. foretager til sikring af eller til senere anvendelse til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, sidestilles i henlæggelsesåret med udlodninger som nævnt i stk. 2. Skatteministeren fastsætter nærmere regler om regnskabsmæssige krav til hensættelsen, herunder at denne er effektivt udskilt fra foreningens øvrige midler, samt at ledelsen er forpligtet til ikke at stille de henlagte beløb til disposition for foreningens øvrige virksomhed. Anvendes beløbene til andre end de almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, skal beløbene med tillæg på 25 pct. medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori de anvendes. Har foreningens øvrige indkomst været negativ, beskattes beløbene med tillæg med den for det pågældende indkomstår gældende skatteprocent.
Aktieavancebeskatningslovens § 35 B, stk. 1, nr. 8
Ved overdragelse af aktier til en fond omfattet af lov om erhvervsdrivende fonde kan parterne i overdragelsen anvende reglerne i §§ 35 C-35 F, når følgende betingelser er opfyldt:
[…]
8) Medlemmer af en bestemt familie eller visse familier må ikke være tillagt fortrinsret til uddelinger fra fonden. Medlemmer af en bestemt familie eller visse familier må heller ikke være tillagt fortrinsret til at indtage en bestemt stilling eller til på anden måde, herunder i form af arbejdsvederlag, at oppebære økonomiske ydelser fra fonden eller fra en virksomhed, hvorover fonden har en bestemmende indflydelse. Dette gælder dog ikke hverv som medlem af bestyrelsen.
Cirkulære 1988-11-07 nr. 136 om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. punkt 55
[…]
For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt kræves, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinjer med et objektivt præg. Formålet må således komme en vis videre kreds til gode.
For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes personer inden for en videre kreds, der er i økonomisk trang.
Almennyttige formål foreligger, såfremt støtten kommer en vis videre kreds til gode, og såfremt formålet ud fra en almindeligt fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne formål kan nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, - herunder forskningsmæssige eller sygdomsbekæmpende - humanitære, undervisningsmæssige, religiøse eller nationale formål. Også idrætsforeninger og dyreværnsorganisationer vil kunne anses for almennyttige. […]
Forarbejder
Af bemærkningerne til lov nr. 1836 af 8. december 2020 (LF 29 2020/21) fremgik bl.a. følgende:
Fra de almindelige bemærkninger:
"2.2.14. Overdragelse af erhvervsvirksomhed ejet via et holdingselskab
Det foreslås, at værdien af en gave, der ydes i aktionærens ideelle interesse ved et selskabs helt eller delvist vederlagsfrie overdragelse af aktier m.v. i et datterselskab, fremover skal beskattes som (maskeret) udbytte, medmindre der på forhånd er opnået en tilladelse fra Skatterådet til, at overdragelsen kan ske uden beskatning.
Efter de gældende regler er det ikke en betingelse for skattefrihed for hovedaktionæren, at der inden overdragelse af aktier til en fond m.v. med almennyttigt eller almenvelgørende formål er opnået en tilladelse fra Skatterådet. I praksis er de fleste overdragelser af aktier i selskaber, der driver erhvervsvirksomhed, dog formentlig alligevel først blevet gennemført efter opnåelse af et bindende svar, således at hovedaktionæren har haft sikkerhed for, at overdragelsen ikke ville udløse beskatning af maskeret udbytte."
Fra de specielle bemærkninger:
"Efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, skal udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Efter bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, henregnes til udbytte alt, hvad der udloddes til en aktuel aktionær eller andelshaver. Efter praksis omfatter denne bestemmelse både kontante midler og fordele, som bliver stillet til rådighed for en hovedaktionær eller -andelshaver. Hvis der ikke er tale om en i selskabet vedtaget udbyttelodning, taler man i praksis om beskatning af maskeret udbytte. Maskeret udbytte omfatter situationer, hvor et selskab afholder en udgift i hovedaktionærens interesse, f.eks. hvis selskabet afholder udgifterne til aktionærens private fødselsdagsfest, eller hvis hovedaktionæren ikke betaler for en fordel, f.eks. hvis hovedaktionæren kan gå på jagt på selskabets ejendom, uden at der betales en jagtleje til selskabet.
En aktionær kan lade sit selskab give gaver til en fond, herunder vederlagsfrit overdrage aktier i et datterselskab. Har aktionæren en personlig eller økonomisk interesse i overdragelsen, kan beløbet efter en konkret vurdering anses for at have passeret aktionærens økonomi, og aktionæren vil i så fald blive udlodningsbeskattet af beløbet (maskeret udlodning).
I praksis har det imidlertid i visse situationer været anerkendt, at aktionæren kan lade sit holdingselskab give aktier i et underliggende selskab, hvori den erhvervsmæssige virksomhed drives, til en fond, uden at dette medfører udlodningsbeskatning af aktionæren. For at der i en sådan situation ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren, er det en betingelse, at aktierne gives til en fond, der er almennyttig eller almenvelgørende, således at den interesse, der tilgodeses, er aktionærens ideelle interesse i modsætning til vedkommendes personlige eller økonomiske interesse. Afgørelsen af, om gaven udløser beskatning som maskeret udbytte hos aktionæren, beror på en konkret vurdering.
(…)
Den foreslåede bestemmelse vedrører kun overdragelse af aktier m.v., dvs. aktier, anparter og andelsbeviser. Såfremt et selskab giver en gave, der ikke er aktier, eksempelvis ved at yde et kontant bidrag til en almennyttig forening, som er godkendt til at modtage fradragsberettigede gaver efter ligningslovens § 8 A, kan bidraget således stadig - efter en konkret vurdering - anses for at være ydet i aktionærens ideelle interesse og dermed ikke udløse udlodningsbeskatning af aktionæren, jf. f.eks. SKM2009.29.HR. I denne sag lod en eneanpartshaver sit selskab yde en gave i form af et kontant bidrag til en forening, og Højesteret fandt det ikke godtgjort, at gaven blev ydet for at tilgodese andre interesser end hovedanpartshaverens ideelle interesse."
Praksis
SKM2009.29.H
Et selskab gav en gave på 100.000 kr. til G1 Mission. Foreningen er godkendt efter ligningslovens § 8 A, stk. 2, til at modtage fradragsberettigede gaver, og Højesteret udtalte, at skattemyndighederne dermed har anerkendt, at foreningens midler anvendes i almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer, hvorfor gaver, som gives til en sådan almennyttig forening, som udgangspunkt må forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål.
Højesteret fandt det ikke godtgjort, at den gave, skatteyderen som eneanpartshaver lod sit selskab yde G1 Mission, blev givet i strid med de selskabsretlige regler, eller at gaven blev ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end hans ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Det gjaldt, selv om hans hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt "præceptor" til fremme af foreningens aktiviteter.
Højesteret fandt det på denne baggrund ikke godtgjort, at der forelå skattepligtig maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.
UfR1999.213.HR
A, der afgik ved døden i 1993, havde i sit testamente som universalarving indsat en fond, der bar hendes og hendes tidligere afdøde ægtefælles navn, og hvis formål ifølge fundatsens § 2 var »at virke for almen velgørende og humane, kunstneriske, videnskabelige eller deslige formål, herunder uddannelse af unge«. Skatteministeriet afslog en ansøgning fra fonden om fritagelse for arveafgift i medfør af arveafgiftslovens § 3, stk. 4, nr. 3 (nu boafgiftslovens § 3, stk. 2) med henvisning til et i administrativ praksis opstillet krav om, at formålsbestemmelsen i fundatsen skulle være fyldestgørende konkretiseret, således at bestyrelsen var bundet til at uddele fondsmidlerne til formål, som var godkendt på forhånd. Højesteret fandt det efter fundatsens § 2 utvivlsomt, at fondens midler skulle benyttes til »almenvelgørende eller andet almennyttigt formål«, jf. den nævnte bestemmelse. Den fondsretlige lovgivning skal bl.a. sikre, at fondes midler bliver anvendt til formålet. Der fandtes herefter ikke at være grundlag for det af skattemyndighederne stillede konkretiseringskrav. Skatteministeriet skulle derfor anerkende, at fonden var fritaget for betaling af arveafgift af arven efter A.
Højesterets bemærkninger:
"Efter § 2 i fondens fundats skal fondens midler tjene almenvelgørende formål, dvs. afhjælpe trang blandt en videre kreds. Herudover skal fondens midler på en række angivne områder (»humane, kunstneriske, videnskabelige«) eller områder, der kan ligestilles hermed, herunder »uddannelse af unge«, tjene almennyttige formål, dvs. virke i samfundet på en måde, som ud fra en i befolkningen almindeligt fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttig, og som kommer en vis videre kreds til gode.
På denne baggrund finder Højesteret det utvivlsomt, at de midler, som fonden er tillagt som arv, skal benyttes til »almenvelgørende eller andet almennyttigt formål«, jf. arveafgiftslovens § 3, stk. 4, nr. 3. Den fondsretlige lovgivning skal bl.a. sikre, at fondes midler bliver anvendt til formålet. Herefter finder Højesteret ikke grundlag for det konkretiseringskrav, som skattemyndighederne har stillet som betingelse for arveafgiftsfritagelsen."
TfS 2000,874 VLD
Værdien af et gældsbrev, som et selskab overdrog som gave til en af selskabet stiftet fond, kunne ikke anses som maskeret udlodning til hovedanpartshaveren.
TfS 1998,220 LSR
En forening, hvis formål var at fremme kendskabet til kniplekunst og kniplehåndværk, klagede over, at skattemyndighederne havde ansat foreningens indkomst skønsmæssigt. Skattemyndighederne havde henvist til, at foreningens overskud fra arrangementet af en festival og udstillinger mv., måtte hidrøre fra erhvervsmæssig virksomhed og at dette overskud var tillagt foreningens egenkapital, uden at der var truffet formel beslutning om henlæggelse til vedtægtsmæssige formål. LSR fandt, at den omhandlede forening var en almennyttig forening, og at foreningens indtægter var oppebåret ved erhvervsmæssig virksomhed. Fradragsretten for henlæggelser medførte, at sådanne foreninger ikke havde indkomst til beskatning, idet indtægterne forudsætningsvis måtte anses for medgået til opfyldelsen af foreningens formål. En forening kunne derfor ikke anses som selvangivelsespligtig alene fordi formkravene til henlæggelser ikke var opfyldt. Foreningen havde derfor ikke haft pligt til at indgive selvangivelse og skattemyndighederne havde ikke haft hjemmel til at ansætte indkomsten skønsmæssigt.
TfS 1988,472 LSR
En hovedaktionær klagede over en bindende forhåndsbesked, ifølge hvilken der statueredes maskeret udbytte for ham, såfremt to af ham beherskede selskaber, som gave, overdrog aktier til en af hovedaktionæren stiftet fond. Da fondens formål var af almennyttig og almenvelgørende karakter, fandt LSR, at overdragelsen af aktierne kunne ske uden udlodningsmæssig virkning.
Sagen vedrørte bl.a. spørgsmålet om hvorvidt en dansk fond med en nærmere beskrevet formålsbestemmelse var almenvelgørende/almennyttig. Skatterådet kunne bekræfte dette, og at et kapitalindskud i fonden bestående af kontanter, hvorved fondens grundkapital blev tilvejebragt, ikke udløste beskatning af de ultimative ejere af det overdragne selskab.
Fonden var en erhvervsdrivende fond, og fondens formål var at yde støtte af almennyttig eller almenvelgørende karakter til individer, personer og foreninger, der havde økonomisk behov, til et eller flere af følgende formål:
"2.2 Fondens midler kan søges af personer eller foreninger, herunder sammenslutninger af sådanne, som opfylder et eller flere formål således som angivet i pkt. 2.1, og som er hjemmehørende i […]
2.3 Fondens bestyrelse afgør endeligt og bindende, hvorledes fondens formål opfyldes. De anførte områder er ikke opstillet i en prioriteret rækkefølge, og det er overladt til bestyrelsens frie skøn at træffe beslutning om og i hvilket omfang, der skal uddeles midler til de respektive formål, herunder om et eller flere af formålene i en af bestyrelsen fastsat periode skal prioriteres frem for andre."
Spørger var et holdingselskab, der anmodede Skatterådet om tilladelse til, at overdragelse af aktier fra holdingselskabets daværende beholdning af aktier til stiftelse af en almennyttig fond ikke skulle anses for en skattepligtig udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 til kapitalejeren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4. Det var Skatterådets vurdering, at fonden måtte anses for almennyttig, idet fonden i følge udkastet til fondens vedtægter skulle yde støtte til projekter inden for kultur og sport eller øvrige aktivitetsskabende projekter i Y Kommune, yde rejselegater til personer med tilknytning til Y Kommune, som ønsker at uddanne sig i udlandet, yde støtte til ældreområdet i Y Kommune samt i øvrigt yde støtte til projekter/personer, der var foreneligt med ovenstående. Det fremgik endvidere af vedtægterne, at slægtninge til kapitalejeren ingen fortrinsret havde frem for andre til at modtage støtte fra fonden og at ved opløsning af fonden skulle de eventuelle resterende aktiver videreføres i en fond, som havde samme eller lignende formål som nærværende fond. Skatterådet gav tilladelse til, at overdragelse af aktier fra holdingselskabets daværende beholdning af aktier i forbindelse med stiftelse af den almennyttige fond ikke skulle anses for en skattepligtig udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 til kapitalejeren, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4.
Boet efter A anmodede Skatterådet om tilladelse til, at en overdragelse af aktier i selskabet H2 A/S fra H1 ApS til "A Fonden under stiftelse" kunne ske uden udlodningsbeskatning af boet, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4. Det fremgår af bemærkningerne til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, at "Der må derfor heller ikke være tale om en fond, der tilgodeser en bestemt familie." Stifterens efterkommere havde ved fremtidige besættelser af bestyrelsesposter mulighed for at besætte 1 plads i bestyrelsen, såfremt de ønskede det. Henset til § 28, stk. 2 i lov om erhvervsdrivende fonde om, at en ret til hverv som medlem af fondens bestyrelse ikke medførte, at der vil være tillagt fondens stifter eller nærtstående særlige rettigheder samt under hensyn til bemærkningerne til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4 og ordlyden af aktieavancebeskatningslovens § 35 B, stk. 1, nr. 8, gav Skatterådet boet efter A tilladelse til, at overdragelsen kunne ske, uden at der ville blive pålagt udbyttebeskatning.
A anmodede om tilladelse til, at der ikke skulle ske udbyttebeskatning af kapitalejeren (A) i H1 Holding ApS, ved overdragelse af H1 Holding ApS' aktier i et værdipapirdepot i y-bank til en i 2020 stiftet fond, H2 Fonden, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4.
Det var Skatterådets opfattelse, at overdragelsen skete i den ideelle interesse for kapitalejeren i H1 Holding ApS og ikke i kapitalejernes personlige eller økonomiske interesse.
Der var herved henset til, at den påtænkte fond måtte anses for almennyttig, idet det fremgik af fondens vedtægter, at fondens overskud skulle sikre videreudviklingen af fondens datterselskaber samt uddeles som støtte til almennyttige sociale eller humanitære formål samt at det fremgik af vedtægterne, at der ikke var tillagt stifter+ eller andre fordele i forbindelse med stiftelsen, at fondens midler ikke på noget tidspunkt kunne gå tilbage til stifter eller gavegivere samt at provenuet i tilfælde af opløsning skulle fordeles til to specifikke almennyttige foreninger og at ingen del af fondens formue nogensinde kunne gå tilbage til stifteren eller andre personer.
Skattestyrelsen indstillede derfor, at der ikke skete udbyttebeskatning af kapitalejeren i H1 Holding ApS, A, ved overdragelse af H1 Holding ApS' aktier i et værdipapirdepot i y-bank til en i 2020 stiftet fond ved navn H2 Fonden, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4.
Spørger ejede et holdingselskab, som ejede kapitalandele i et selskab. Skatterådet gav tilladelse til at alle kapitalandelene i holdingselskabet skattefrit kunne overdrages til en fond, der er under stiftelse.
Spørger ejede et holdingselskab, som donerede et kontant beløb til Fonden, hvilket Skatterådet bekræftede kunne ske uden skattemæssige konsekvenser for både Fonden og Spørger.
M ejede 100 pct. af aktierne i S Holding ApS, og S Holding ApS ejede 100 pct. af aktierne i det nystiftede selskab N Holding A/S, som ejede 100 pct. af aktierne i selskaberne X ApS og Y A/S. M overvejede at stifte den erhvervsdrivende fond "Fonden", ved at S Holding ApS indskød aktierne i datterselskabet N Holding A/S som grundkapital i en fond.
For det første ønskedes det bekræftet, at "Fonden" kunne anses for udelukkende at have almennyttigt/almenvelgørende formål. Dette kunne bekræftes, da fondens overskud skulle uddeles til at yde økonomisk bistand til kræftramte personer i A-kommune og B-kommune; at yde økonomisk bistand til julearrangementer afholdt i A-kommune eller B-kommune af offentlige eller private foretagender målrettet mod hjemløse og ensomme personer samt at yde støtte til gennemførelse af kulturelle arrangementer afholdt i A-kommune eller B-kommune.
For det andet ønskedes det bekræftet, at stiftelsen af "Fonden" ikke udløste skattemæssige konsekvenser for hverken S Holding ApS eller M. Det havde ikke skattemæssige konsekvenser for S Holding ApS, da afståelsen af de 100 pct. ejede aktier var skattefri. Det var selskabet N Holding A/S som påtænktes overdraget til en nystiftet fond. Det havde ikke skattemæssig betydning for selskabet N Holding A/S, at selskabet blev overdraget fra S Holding ApS til den påtænkte nystiftede fond. I forhold til vurderingen af de skattemæssige konsekvenser for M, skulle værdien af en gave, ved helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier mv. i et selskab, beskattes som udbytte, når gaven ydes i aktionærens eller andelshaverens ideelle interesse, se ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6. I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, skal værdien af en gave, ved en helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier mv. i et selskab omfattet af ligningslovens § 16, stk. 2, nr. 6, dog ikke beskattes, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet. En sådan tilladelse behandles særskilt.
For det tredje ønskedes det bekræftet, at "Fonden" hverken var skattepligtig eller afgiftspligtig af de værdier, som fonden blev tildelt ved stiftelsen. Da fondens grundkapital udgjorde 100 pct. af aktierne i N Holding A/S, som blev ydet til "Fonden" i forbindelse med stiftelsen, var værdierne ikke skattepligtige. Da den påtænkte erhvervsdrivende fond ikke kunne anses for en såkaldt familiefond, ville fonden ikke skulle betale afgift af de værdier, som fonden blev tildelt ved stiftelsen. Spørgsmålet blev derfor bekræftet.
Skatterådet gav M tilladelse til, at han ikke skulle udbyttebeskattes, hvis S Holding ApS overdrog alle aktierne i N Holding A/S til den nystiftede fond "Fonden", jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4.
Skatterådet gav tilladelse til, at en række selskaber kunne overdrage deres anparter til en påtænkt nystiftet fond, uden at der skete udbyttebeskatning af selskabernes kapitalejere.
Anpartshaverne i Spørger ønskede at gaveoverdrage deres anparter i selskabet til en nystiftet fond (H1), som skulle have et udelukkende almennyttigt formål (understøttelse af B Idrætscenter).
Spørger ønskede for det andet en bekræftelse på, at vedtægterne i den nye fond kunne anses for udelukkende almennyttig.
Støtte fra fonden kunne alene søges fra Den selvejende institution B Idrætscenter eller foreninger fra B Idrætscenters repræsentantskab. Det var Skatterådets opfattelse, at fondens midler ville komme en vis videre kreds til gode, selvom det kun var B Idrætscenter og de tilknyttede idrætsforeninger, der kunne søge støtte fra Fonden. En uddeling til fordel for B Idrætscenter kunne således anses for at komme alle brugere af idrætscenteret til gode. Spørgsmålet kunne derfor bekræftes.
Spørger ønskede for det tredje en bekræftelse på, at der ikke ville ske udbyttebeskatning af de kapitalejere, der ejer deres anparter i Spørger via egne selskaber. Da aktierne i Spørger blev overdraget vederlagsfrit til fonden, kunne dette anses for at være et udslag af kapitalejernes ideelle interesse, og at kapitalejerne derfor havde modtaget et udbytte fra anpartshaverselskaberne, som var skattepligtigt efter ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6.
I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4 skal værdien af en gave, ved en helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab omfattet af ligningslovens § 16, stk. 2, nr. 6, dog ikke beskattes, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet. En sådan tilladelse behandles særskilt. Spørgsmålet blev derfor besvaret "Se indstilling og begrundelse".
Skatterådet bekræftede, at et holdingselskab kunne overdrage 70 pct. af sine aktier til en fond med et almennyttigt formål uden beskatning af maskeret udlodning for hovedanpartshaverne, avanceskat for holdingselskabet eller beskatning efter fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, i fonden.
Skatterådet bekræftede, at anparterne i A ApS kunne indskydes som apportindskud i en nystiftet fond, uden at dette udløste beskatning hos anpartshaverne eller disses ultimative ejere.
Skatterådet svarede bekræftende på, at gaver fra A A/S til Fonden B ikke ville kunne blive betragtet som maskeret udlodning og dermed skattepligtigt for Person x som aktionær i A A/S. Ligeledes svarede Skatterådet, at gaver fra A A/S til Fonden B ikke ville kunne blive betragtet som maskeret udlodning og dermed skattepligtigt for Boet efter Person x som aktionær i A A/S.
Skatterådet kunne bekræfte, at gave ydet til foreningen Hospitalsklovne Kolding af det selskab, som spørger var hovedaktionær i, ikke ville blive anset for maskeret udlodning til hovedaktionæren. Skatterådet kunne også bekræfte, at gave ydet til foreningen X Golfklub af det selskab, som spørger var hovedaktionær i, ikke ville blive anset for maskeret udlodning til hovedaktionæren. Ingen af de modtagne foreninger var godkendt efter ligningslovens § 8 A. Skatterådet kunne også bekræfte, at da selskabet ikke fratrak gaverne i sin skattepligtige indkomst, ville det ikke have skattemæssige konsekvenser for selskabet.
Skatterådet svarer benægtende til, at gaver fra Selskab C A/S og Selskab D til Fonden vil udløse personlig beskatning hos Person A i form af maskeret udlodning / udbytte.
Skatterådet bekræftede, at Foreningen i forbindelse med opløsning, kunne fradrage udlodning af formuen til andre lokale almennyttige foreninger jfr. selskabsskattelovens § 3 stk. 2. Det forhold, at der var tale om et sogn med et indbyggertal på ikke over 2.000, udelukkede ikke, at udlodningen kunne anses for almennyttig. Der var herved henset til, at der var tale om en afgrænsning efter objektive kriterier og at det måtte anses for at være en uvis kreds, der ville kunne komme i betragtning. Det blev endvidere bekræftet, at udlodningen ville være skattefri for de foreninger, der modtog den, forudsat foreningerne alene var skattepligtige af erhvervsmæssig indkomst jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.
Skatterådet bekræftede, at selskabet X kunne yde en gave, som tillægges grundkapitalen i Fonden, uden at dette fik skattemæssige konsekvenser for hverken Fonden eller selskabet X's aktionærer.
En hovedaktionær ønskede at overdrage sit selskabs datterselskab til en af ham stiftet fond. Ligningsrådet fandt, at hovedaktionæren ikke ville blive beskattet i medfør af overdragelsen, idet fondens formål var af almenvelgørende karakter, og idet hovedaktionæren ikke antoges at have økonomiske og/eller personlige interesser i overdragelsen. Da holdingselskabet havde ejet aktierne i datterselskabet i mere end tre år, ville overdragelsen heller ikke føre til beskatning af holdingselskabet.
Den juridiske vejledning 2023-2 C.D.9.9.1.3 Uddelinger til almenvelgørende eller almennyttige formål
[…]
Regel
Fonde mv. og foreninger, herunder arbejdsmarkedssammenslutninger, kan fradrage uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. Se FBL § 4, stk. 1 og FBL § 9, stk. 1. Prioriteringsreglen i FBL § 6 har betydning for størrelsen af fradraget. Se afsnit C.D.9.9.4 om prioriteringsreglen.
Fradrag finder sted i den indkomst, der er opgjort efter FBL §§ 3 og 8, dvs. efter bundfradrag, fradrag for driftsomkostninger og for fremført underskud fra tidligere år, fremført efter SEL § 12.
Almenvelgørende eller almennyttige formål
Begrænsningen til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål administreres i overensstemmelse med de retningslinjer, der er lagt til grund ved administrationen af bestemmelserne i LL § 8 A, LL § 12, BAL § 3, stk. 2 og SEL § 3, stk. 2. Det forhold, at en forening mv. ikke kan godkendes som almenvelgørende eller på anden måde almennyttig efter LL § 8 A, idet foreningen fx ikke kan opfylde kravet til antal gavegivere, er ikke nødvendigvis ensbetydende med, at foreningen ikke kan betragtes som almenvelgørende eller på anden måde almennyttig i relation til boafgiftsloven.
Efter FBL § 4, stk. 1, er det ingen betingelse, at modtageren af en uddeling har et almennyttigt formål. Det afgørende er, om den konkrete uddeling kan siges at være anvendt til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål. Se mere nedenfor under "Konkret vurdering".
Videre kreds
For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt kræves det, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg. Formålet skal desuden komme en vis videre kreds til gode.
I betænkning om fonde afgivet af et udvalg under Justitsministeriet den 14. juli 1978 fremgår følgende vedrørende praksis omkring LL § 8 A, i relation til begrebet "en vis videre kreds": "Det må kræves, at den virksomhed vedkommende forening mv. udøver, ikke blot omfatter personer inden for et lokalt eller på anden måde stærkt begrænset område, men er til fordel for en videre kreds af personer fx i hele landet eller større dele af dette. I praksis lægges der vægt på befolkningstallet i vedkommende område."
En fond mv., som efter vedtægterne kun kan uddele til personer med tilknytning til fx en bestemt virksomhed/aktieselskab, uddeler ikke til en ubestemt videre kreds. Af Landsskatterettens praksis fremgår det, at der er nægtet fradrag efter FBL § 4, stk. 1, i sager, hvor modtagerne i henhold til fundatsen skulle være ansat i en bestemt virksomhed eller et bestemt selskab, ligesom Landsskatteretten i en ikke offentliggjort afgørelse har fastslået, at en fonds udsmykning af lokaliteter, bygninger, anlæg mv., der tilhørte en virksomhed, tilgodeså virksomhedens erhvervsmæssige interesser, idet virksomheden, som alle andre virksomheder, havde en erhvervsmæssig og økonomisk interesse i, at bygninger mv. udsmykkes. Da udsmykningerne herudover kun kom en begrænset snæver personkreds til gode (medarbejderne på virksomheden), kunne udgifterne til udsmykningen ikke anses for almennyttige. Landskatteretskendelsen, som ikke er offentliggjort, er refereret i SKM2006.533.SR.
Økonomisk trang
For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes til personer indenfor en videre kreds, der er i økonomisk trang.
Fremherskende opfattelse
Almennyttige formål foreligger, når formålet ud fra en almindeligt fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, herunder forskningsmæssige eller sygdomsbekæmpende, humanitære, undervisningsmæssige, religiøse eller nationale øjemed. Også idrætsforeninger og dyreværnsorganisationer vil kunne anses for almennyttige.
Derimod vil organisationer, der varetager politiske, økonomiske eller erhvervsmæssige interesser, ikke kunne anses for almennyttige. Se fx TfS 1989, 657 LSR, hvor en fond ikke kunne fradrage en hensættelse til studierejser, da der ikke med hensættelsen var tale om støtte til personer i økonomisk trang (almenvelgørende formål) eller støtte, der kom en videre kreds til gode (almennyttigt formål). Bidrag til sådanne organisationer kan derfor kun fradrages, hvis fradragsretten kan støttes på LL § 13, eller der er tale om en driftsudgift.
[…]
Uddelinger med hjemmel i vedtægterne
Der stilles krav om, at det almenvelgørende eller almennyttige formål skal fremgå af den uddelende fonds vedtægter for at kunne opfylde fondslovens krav til overholdelse af formålet. Det følger af FL § 6, stk. 1, nr. 3 og 8, at der i fondens vedtægt skal optages bestemmelse om fondens formål og overskudsanvendelse, ligesom det efter FL § 29, stk. 1, påhviler fondsbestyrelsen at anvende overskuddet til de formål, der er fastsat i vedtægten. Der er således et fondsretligt forbud imod at foretage uddelinger til ikke-vedtægtsmæssige formål.
[…]
Uddelinger til udenlandske organisationer
Det er i almindelighed uden betydning for spørgsmålet om, hvorvidt et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, om det udøves her i landet eller i udlandet. Det er dog som hovedregel en betingelse, at administrationen af de midler, der kommer formålet til gode, finder sted her i landet. Hvis beslutningen om, hvilke formål midler fra en fond mv. eller forening omfattet af fondsbeskatningsloven skal tjene, ligger i en udenlandsk organisation, kan støtten i almindelighed ikke anses for ydet til et almenvelgørende eller almennyttigt formål. Er der tale om midler til en udenlandsk organisation, og hvor myndighederne i det pågældende land skønner, at organisationens midler forvaltes forsvarligt, kan det være uden betydning, at administrationen ligger i udlandet.
[…]
Spørgsmål 2
Fondsbeskatningslovens § 3
Den skattepligtige indkomst for de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde m.v. og foreninger opgøres efter skattelovgivningens almindelige for indregistrerede aktieselskaber gældende regler 13 med de undtagelser, der følger af stk. 2-6 samt §§ 4-6.
Stk. 2. Indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed medregnes i sin helhed ved opgørelsen efter stk. 1.
[…]
Fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1 og 2
I den efter § 3 opgjorte indkomst kan de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde m.v. […] foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. […]
Stk. 2. Uddelinger efter stk. 1 fradrages i den efter § 3 opgjorte indkomst på det tidspunkt, hvor fonden m.v. eller foreningen er retligt forpligtet til at foretage uddelingen. Uddelinger efter stk. 1, der strækker sig over flere indkomstår, kan fonden m.v. eller foreningen dog fratrække på det tidspunkt, hvor fonden m.v. eller foreningen er retligt forpligtet til at foretage uddelingen, eller på de tidspunkter, hvor de enkelte rater forfalder. Det én gang valgte fradragstidspunkt efter 2. pkt. kan ikke ændres for den konkrete uddeling.
[…]
Fondsbeskatningslovens § 5
I den efter § 3 opgjorte indkomst kan de i § 1, stk. 1, nr. 1 og 4, nævnte fonde m.v. desuden foretage fradrag for hensættelser til konsolidering af fondskapital eller anden tilsvarende kapital. Fradraget kan ikke overstige 4 pct. af de i indkomståret foretagne uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, jf. § 4, stk. 1.
[…]
Fondsbeskatningslovens§ 6
Indtægter, som i henhold til § 3, stk. 2, og § 10 ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst, anses i størst muligt omfang for medgået til de i §§ 4 og 5 nævnte uddelinger og hensættelser, forinden nogen del af den efter § 3 opgjorte indkomst anses for medgået hertil.
[…]
Praksis
Det kunne bekræftes, at den påtænkte Ejendomsfond A skulle anses som almennyttig i skattemæssig henseende, hvis den af fonden planlagte anlagte og opførte bygning med grund m.v. blev udlejet til en anden fond, som skulle yde omsorg for mennesker i form af drift af hospice, palliativ behandling og omsorg.
Det kunne desuden bekræftes, at den påtænkte Ejendomsfond A kunne anvende tidligere foretagne hensættelser til omkostninger til at erhverve, anlægge og opføre en bygning til udleje til ovennævnte formål forudsat, at omkostningerne ikke kunne fradrages på anden måde. Omkostninger i forbindelse med vedligeholdelse og udlejning mv. af en ejendom til udleje til ovennævnte formål kunne ikke fradrages som en almennyttig intern uddeling.
Såfremt en udgift opfyldte ovennævnte betingelser for at kunne fradrages som en intern uddeling, kunne fonden optage lån til at afholde udgiften, og fradrage de enkelte afdrag som en intern uddeling. Det blev forudsat, at udgiften ikke kunne fradrages på anden måde.
Skatterådet bekræftede, at en erhvervsdrivende fond, der havde til formål at opføre og udleje bygninger til en højskole, kunne anses for almennyttig, samt at omkostninger til opførelse af højskolebygninger kunne fradrages som interne uddelinger.
TfS1988.554.LR
En fond, der var omfattet FSL § 1, nr. 1, og som havde til formål at erhverve et nærmere bestemt slot samt nogle yderligere faste ejendomme, samt at sikre og underbygge det økonomiske grundlag for slottets beståen og bevarelse i velholdt stand, anmodede om bindende forhåndsbesked om, i hvilket omfang udgifter til erhvervelse af de omhandlede faste ejendomme kunne anses for en fradragsberettiget uddeling. Ligningsrådet svarede, at beløb anvendt til erhvervelse af slottet ville kunne fradrages som en intern uddeling efter reglerne i FSL § 4, stk. 1, idet der herved var henset til, at erhvervelse af og bevarelse af slottet som kulturværdi må anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt. Erhvervelsen af de øvrige ejendomme måtte ligeledes anses for uddelinger i relation til fondsbeskatningslovens § 4, men da erhvervelsen heraf ikke kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttig, kan der ikke indrømmes fradrag herfor, idet fradragsret forudsætter, at modtageren er skattepligtig heraf. Med hensyn til fradragstidspunktet udtalte rådet, at den del af købesummen, der berigtiges kontant, vil kunne fradrages i købsåret, medens afdrag på prioritetsgæld kan fradrages i det år, hvori afdraget forfalder til betaling. Beløb hensat til erhvervelse af slottet i overensstemmelse med det foranstående kunne fradrages ved opgørelsen af fondens skattepligtige indkomst, idet der hensættes til en almenvelgørende eller på anden måde almennyttig uddeling.
Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.D.9.9.1.1
"Generelt om uddelinger
Indhold
Dette afsnit handler om uddelinger, definitioner herpå og de grundlæggende regler om fradragsret for uddelinger.
[…]
Uddelinger er ydelser, som fonden mv. afholder for at realisere de formål, der fremgår af vedtægterne.
[…]
Fradragsretten for uddelinger til almenvelgørende eller almennyttige formål omfatter både eksterne og interne uddelinger.
Eksterne uddelinger
Eksterne uddelinger er uddelinger, som udgør fondes mv. vedtægtsbestemte anvendelse af nettoindkomsten, og de uddeles uden forventning om en modydelse.
Eksterne uddelinger kan konkret bestå i
- ydelser af legater eller gaver
- afkald på indtægter, fx renteindtægter af et lån eller lejeindtægter ved ydelse af fri bolig, eller
- afholdelse af udgifter, der ikke kan henføres til driftsomkostningerne.
Eksterne uddelinger er uddelinger til personer, selskaber mv. uden for fonden.
Interne uddelinger
Interne uddelinger er derimod karakteriseret ved, at fonden selv får en modydelse for uddelingen. En intern uddeling er fx
- udgifter til at forbedre eller udvide en stiftelses bygninger
- en forskningsfonds udgifter til forskning i eget regi eller
- et museums indkøb til egne udstillinger.
En intern uddeling kan også bestå i, at fonden mv., i overensstemmelse med sit vedtægtsmæssige formål, afholder udgifter til at erhverve et materielt eller immaterielt aktiv.
Desuden vil en fond mv.s afholdelse af udgifter fx lønudgifter, forskningsudgifter mv., efter omstændighederne kunne anses for en intern uddeling.
Det kan fx vedrørende en ejendom, der anvendes til almennyttige formål, være vanskeligt at sondre mellem vedligeholdelse og forbedringer. Se TfS 1988, 437 DEP, hvor udgifter til forbedringer ansås at være fradragsberettigede uddelinger, mens udgifter til vedligeholdelse skulle fradrages som driftsomkostninger.
Der er kun fradragsret for interne uddelinger, hvis formålet med uddelingerne anses at være almenvelgørende eller almennyttige. Se SKM2005.188.LSR.
[…]
Ikke-fradragsberettigede dispositioner
Udlån, kaution eller anden sikkerhedsstillelse anses ikke for en uddeling.
Rene formuedispositioner, der foretages uden tilknytning til fondens eller foreningens formål, men som kun tjener som placering af midler i fx aktier, obligationer mv. eller fast ejendom, er hverken driftsomkostninger eller uddelinger.
Investering i form af egenkapitalinvesteringer, der er foretaget i overensstemmelse med en fonds almennyttige formål, kan ikke betragtes som uddelinger. Se SKM2012.192.SR, hvor Skatterådet tog stilling om skattepligt på investeringstidspunktet.
Almindelige forbedringer af en bygning, som tilhører en fond mv. eller en forening, kan således heller ikke anses for en uddeling, medmindre fonden mv.s formål ifølge vedtægterne netop er at drive og vedligeholde bygningen, og dette formål anses som almennyttigt.
[…]