Dokumentets metadata

Overdragelse af anparter til fond - tilladelse - ikke udbyttebeskatning

Sagen omhandlede, om der i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, kunne gives tilladelse til, at et holdingselskabs vederlagsfrie overdragelse af en andel af anparterne i to datterselskaber til en påtænkt fond kunne ske uden, at holdingselskabets hovedaktionær blev udbyttebeskattet. Ansøger var fraflyttet Danmark. Ansøger var dog i henhold til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, begrænset skattepligtig til Danmark af udbytter omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2. Der skulle derfor tages stilling til udbyttebeskatningen, selvom Ansøger hverken var fuld skattepligtig til Danmark eller skattemæssigt hjemmehørende i Danmark. Skatterådet fandt, at den ansøgte tilladelse kunne gives, således at overdragelsen af kapitalandelene i datterselskaberne til den påtænkte fond kunne ske uden, at Ansøger blev udbyttebeskattet som maskeret udlodning.

Tilladelse efter ligningslovens §16 A, stk. 4, nr. 4.

Offentliggøres i redigeret form.

Reference

Ansøgningen er modtaget den 10. januar 2023.

Ansøgning

Ansøger anmoder herved om tilladelse til, at der ikke sker udbyttebeskatning af vedkommende personligt som maskeret udbytte ved vederlagsfri overdragelse fra holdingselskabet H2 ApS af 25 pct. af anpartskapitalen og flertallet af stemmerne i driftsselskaberne, D1 ApS og D2 ApS, til en påtænkt fond, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4.

Afgørelse

Skatterådet giver tilladelse til det ansøgte.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Ansøger er bosiddende i X-land og har ved sin fraflytning fået henstand med betaling af exit-skat på Ansøgers aktier i H1 X-land.

Ansøger ønsker at benytte den såkaldte holdingmodel i ligningslovens § 16 A, stk. 2 og stk. 4, til at stifte en almennyttig fond på samme skattemæssige vilkår, som hvis vedkommende var bosiddende i Danmark.

Ansøger har samtidig hermed indgivet anmodning om bindende svar. I det bindende svar bedes det bekræftet, at Fonden er almennyttig, jf. spørgsmål 1. Såfremt dette spørgsmål besvares bekræftende, kan det således lægges til grund for denne anmodning, at Fonden er almennyttig.

H1 X-land, der er hjemmehørende i X-land, er det øverste selskab i koncernen.

H2 ApS er det øverste danske selskab i koncernen.

H1 X-land er 100 pct. ejet af Ansøger, og H2 ApS er 100 pct. ejet af H1 X-land.

Under H1 ApS er der placeret en række operative selskaber i Danmark og i udlandet, herunder bl.a. D1 ApS og D2 ApS.

Som led i den påtænkte fondsetablering påtænkes der indført kapitalklasser i driftsselskaberne. Selskabskapitalen påtænkes således opdelt i 2 klasser, A og B, der har de samme økonomiske rettigheder, men hvor A anparterne giver 4 stemmer, og B anparterne 1 stemme. A anparterne vil udgøre 25 pct. af anparterne i hvert af driftsselskaberne, og B anparterne vil udgøre 75 pct. af anparterne i hvert driftsselskab.

Intentionen er i første omgang at indskyde alle A anparterne i D1 ApS og D2 ApS, hvilket vil betyde, at Fonden vil komme til at eje 25 pct. af anparterne og flertallet af stemmerettighederne i hvert af de to driftsselskaber.

Kapitalandelene vil blive indskudt af H2 ApS. H2 ApS vil forventeligt være enekapitalejer i de to selskaber på tidspunktet for indskuddet. Som led i Fondens stiftelse vil Fonden også modtage et kontant beløb, således at Fonden kan afholde de nødvendige omkostninger til Fondens løbende administration m.v.

Baggrunden for Ansøgers ønske om at etablere en fond, der fremadrettet kan kontrollere koncernen gennem besiddelse af flertallet af stemmerettighederne i koncernen skal ses i sammenhæng med koncernens aktiviteter. Ansøger er blevet mere og mere sikker på, at det rigtige ejerskab til en koncern med denne type aktiviteter vil være gennem en almennyttig erhvervsdrivende fond.

Udkast til vedtægter for Fonden er forelagt. Særligt følgende bestemmelser har relevans for anmodningen om tilladelse:

§ 1, stk. 2

"Fonden er en erhvervsdrivende fond."

§ 1, stk. 3 Fondens forhold til stifteren

"Der er ikke tillagt stifteren eller andre særlige rettigheder eller fordele i forbindelse med stiftelsen.

Fondens midler - såvel dens formue som udbytte - kan ikke på noget tidspunkt, ej heller ved opløsning af Fonden, udbetales eller tilbagebetales til stifter, ej heller som lån til det stiftende selskab eller til aktionærer i dette selskab og deres descendenter samt aktionærers og descendenters samlevende, efterlevende og tidligere ægtefæller/samlevere."

§ 3 Formål

"Stk. 1. Fondens formål er at […]. Fonden varetager dette formål ved at støtte […].

Fonden skal som led i varetagelsen af formålet være en stabil kontrollerende ejer i koncernen, således at koncernen til stadighed skal holde sig likvid og velkonsolideret, ligesom fonden som ejer skal sikre, at koncernen også på den lange bane kan udvikle sig og være karakteriseret ved ordentlighed, innovation og fremsyn.

Stk. 2. Der kan ikke ydes støtte til enkeltpersoner til betaling af udgifter til […]

"

§ 5 Fondens bestyrelse

"Stk. 1. Fonden ledes af en bestyrelse, som består af [3-5] vedtægtsudpegede medlemmer. Bestyrelsesmedlemmerne udpeges ved selvsupplering, idet fondens stifter dog har ret til at være bestyrelsesmedlem i fonden, så længe den pågældende måtte ønske det.

Fondens første bestyrelse består af følgende [3] personer:

Ansøger

[●] og

[●]

(…)

Stk. 8. Medlemmer af bestyrelsen kan modtage et årligt vederlag. Vederlaget må ikke overstige, hvad der anses for sædvanligt efter hvervets art og arbejdets omfang, og hvad der må anses for forsvarligt i forhold til fondens og koncernens økonomiske stilling. Det årlige vederlag fastsættes af bestyrelsen på årsmødet, jf. § 6, stk. 4."

Det kan lægges til grund, at de to øvrige bestyrelsesmedlemmer vil være eksterne og ikke i familie med stifter.

§ 13 Opløsning

"Stk. 1. Beslutning om opløsning af fonden kræver bestyrelsesmedlemmernes enighed. Beslutning om opløsning kræver derudover i nødvendigt omfang efter den til enhver tid gældende lovgivning fondsmyndighedens og eventuelt Civilstyrelsens samtykke.

Stk. 2. I tilfælde af fondens opløsning kan fondens midler alene anvendes i overensstemmelse med formålsbestemmelsen i vedtægternes § 3, herunder ved overførelse af fondens midler til en eller flere nye eller eksisterende fonde med tilsvarende formål."

Betingelserne for at kunne opnå tilladelse

I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6, skal værdien af en gave ved helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab, beskattes som udbytte, når gaven ydes i aktionærens eller andelshaverens ideelle interesse.

I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, skal værdien af en gave ved en helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab omfattet af stk. 2, nr. 6, dog ikke beskattes, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet. Det er en betingelse for tilladelse, at aktierne påtænkes overdraget til en fond m.v. med et almennyttigt eller almenvelgørende formål.

Ansøgers opfattelse og begrundelse

Ved lov nr. 1836 af 8. december 2020 blev den såkaldte "holdingmodel", hvorefter et selskab kan gaveoverdrage aktier til en almennyttig eller almenvelgørende fond, uden at aktionærerne udlodningsbeskattes af værdien heraf, indsat i ligningsloven, idet der skal søges om tilladelse fra Skatterådet til at benytte modellen. Når betingelserne i ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, er opfyldt, er der et retskrav på at få tilladelsen.

De betingelser, der skal opfyldes, når der er tale om overdragelse til en dansk fond, er følgende:

1. Der skal være tale om hel eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier (kapitalandele) i et selskab til fonden.
2. Fonden skal have et almennyttigt eller almenvelgørende formål.
3. Gaven fra selskabet skal ydes i aktionærens ideelle interesse, ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6.

Ad 1. Der er tale om en gaveoverdragelse af aktier (kapitalandele)

Ifølge ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, skal der være tale om "helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v."

Den påtænkte disposition er en ren gaveoverdragelse af anparter.

Betingelse nr. 1 er således opfyldt.

Ad 2. Fonden har et 100 pct. almennyttigt formål

Det forudsættes, at svaret på spørgsmål 1 i anmodningen om bindende svar, der er indgivet samtidig med denne anmodning, er positivt.

I så fald er betingelse nr. 2 også opfyldt.

Ad 3. Gaven vil blive ydet i aktionærens ideelle interesse

I forhold til betingelse nr. 3 er det afgørende, at den interesse, der tilgodeses ved selskabets donation, er aktionærens ideelle interesse i modsætning til aktionærens personlige eller økonomiske interesse.

Hvis det er aktionærens ideelle interesse, der tilgodeses, skal der gives tilladelse til, at der ikke skal ske udlodningsbeskatning ved en gennemførelse af den påtænkte fondsstiftelse, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4.

Hvis det derimod er aktionærens personlige eller økonomiske interesse, der varetages, vil en gennemførelse af den påtænkte fondsstiftelse udløse en udbyttebeskatning af Ansøger som maskeret udbytte.

Som det vil fremgå af det følgende, vil den påtænkte fondsstiftelse klart ske i aktionærens ideelle interesse.

Forinden vi gennemgår de konkrete forhold i sagen, vil Ansøgers repræsentanter gerne henlede opmærksomheden på Højesterets dom i SKM2009.29.HR, som er den ledende dom på området. I sagen gav et selskab en kontant gave til en almennyttig forening, der var godkendt efter ligningslovens § 8 A. Højesteret fandt ikke, at der forelå en maskeret udlodning, selv om anpartshaverens hustru var medlem af foreningen og indtog en særlig rolle i foreningens arbejde. Højesteret ændrede derfor landsrettens dom.

Det hedder i Højesterets præmisser bl.a.:

"… Denne forening er godkendt efter ligningslovens § 8 A, stk. 2, til at modtage fradragsberettigede gaver, og skattemyndighederne har dermed anerkendt, at foreningens midler anvendes i almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Gaver, som ydes til en sådan almennyttig forening, må som udgangspunkt forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål.

Det er ikke godtgjort, at den gave, som A som eneanpartshaver lod sit selskab yde M, blev givet i strid med de selskabsretlige regler, eller at gaven blev ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end hans ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Dette gælder, selv om hans hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt "præceptor" til fremme af foreningens aktiviteter.

Højesteret finder det på denne baggrund ikke godtgjort, at A havde en sådan direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i at begunstige foreningen, at gaven kan anses for ydet af ham personligt med den virkning, at der foreligger en maskeret udlodning, som er skattepligtig efter ligningslovens § 16 A. Højesteret tager derfor hans påstand til følge." (Repræsentanternes understregninger).

Som det fremgår, tager Højesteret udgangspunkt i, at foreningen er almennyttig, og at gaven ikke er givet i strid med de selskabsretlige regler. Under disse omstændigheder synes Højesteret at stille høje krav til skattemyndighedernes dokumentation for, at gaven er ydet til varetagelse af økonomiske eller personlige interesser, og at der derfor er grundlag for at gennemføre udlodningsbeskatning.

Skatterådet kan lægge til grund, at donationen ikke vil være i strid med de selskabsretlige regler (selskabslovens § 195).

Som ovenfor nævnt, er Fondens formål almennyttigt, og formålet er meget bredt formuleret. Der er således ikke tale om, at Ansøger eller vedkommendes familie har en særlig personlig eller økonomisk interesse, som de ønsker at promovere via uddelingerne. Tværtimod er det åbenbart, at den påtænkte donation til Fonden udspringer af vedkommendes ideelle interesse i at bruge midler fra formuen til fremme […] til gavn for almenvellet.

Ifølge § 1, stk. 3, i udkastet til vedtægt for Fonden er der ikke tillagt det stiftende selskab eller andre særlige rettigheder, og Fondens midler kan ikke på noget tidspunkt, ej heller ved opløsning af Fonden, udbetales eller tilbagebetales til det stiftende selskab eller til aktionærer og deres descendenter samt aktionærers og descendenters samlevende, efterlevende og tidligere ægtefæller/samlevere.

Det kan lægges til grund, at de to øvrige bestyrelsesmedlemmer vil være eksterne og ikke i familie med stifter.

Ansøger og vedkommendes familie har således ikke mulighed for ensidigt at bestemme Fondens konkrete udlodninger.

Som det fremgår, er det således udelukket, at Ansøger skulle kunne få nogen økonomisk eller anden personlig fordel som resultat af den påtænkte fondsstiftelse.

På denne baggrund er repræsentanterne af den opfattelse, at Skatterådet skal tillade, at H2 ApS kan gennemføre den påtænkte donation til Fonden, uden at Ansøger skal beskattes af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Begrundelse

Ansøgningen omhandler, at Ansøger anmoder om tilladelse til, at der ikke sker udbyttebeskatning af vedkommende personligt, jf. reglerne i ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6, og stk. 4, nr. 4, hvis H2 ApS vederlagsfrit overdrager anparter i datterselskaber til en påtænkt fond.

I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6, skal værdien af en gave ved overdragelse af aktier i et selskab beskattes som udbytte, når gaven ydes i aktionærens ideelle interesse.

I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, skal en vederlagsfri overdragelse af gaver, der som udgangspunkt skal beskattes som udbytte i henhold til ligningslovens §16 A, stk. 2, nr. 6, dog ikke beskattes, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet.

Det er oplyst, at Ansøger er bosiddende i X-land og at Ansøger ved sin fraflytning fra Danmark har fået henstand med betaling af fraflytterskat på sine aktier i H1 X-land. Ansøger er således efter det oplyste hverken fuld skattepligtig til Danmark eller skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.

I henhold til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 6, er Ansøger begrænset skattepligtig til Danmark af udbytter omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.

Den nuværende formulering i ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6, og stk. 4, nr. 4, er vedtaget den 8. december 2020 ved lov nr. 1836. Det fremgår af forarbejderne, jf. L29 fremsat 7. oktober 2020, at vurderingen af om der skal meddeles tilladelse, skal foretages i overensstemmelse med Skatterådets praksis efter den tidligere gældende praksis ved anmodninger om bindende svar om de skattemæssige konsekvenser for hovedaktionæren af en overdragelse af et holdingselskabs aktier til en almennyttig fond.

For at der i disse situationer ikke skete udlodningsbeskatning af aktionæren, var det en betingelse, at aktierne blev givet til en fond, der var almennyttig eller almenvelgørende, således at den interesse, der blev tilgodeset, var aktionærens ideelle interesse i modsætning til vedkommendes personlige eller økonomiske interesse.

Fonden skal således hovedsageligt have et almennyttigt eller almenvelgørende formål, og der må ikke være tale om, at aktionærens personlige eller økonomiske interesse tilgodeses. Fonden kan godt herudover have erhvervsmæssige aktiviteter. Dvs. at erhvervsmæssige aktiviteter ikke i sig selv udelukker, at der kan opnås en godkendelse fra Skatterådet. Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt en fond lever op til de angivne betingelser. Det er således ikke muligt generelt at udtale sig om, hvilke formål der må anses for diskvalificerende. Det vil afhænge af de konkrete forhold i den enkelte sag.

Af praksis kan bl.a. nævnes SKM2009.29.HR. I denne sag havde hovedanpartsselskabet ydet en gave til G1 Mission, der var godkendt som almennyttig/almenvelgørende efter bestemmelsen i ligningslovens § 8 A. Højesteret udtalte, at gaver, som gives til en sådan almennyttig forening, som udgangspunkt må forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål. Højesteret fandt det derudover ikke godtgjort, at gaven var ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end anpartshaverens ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Dette gjaldt også, selvom anpartshaverens hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt "præceptor" til fremme af foreningens aktiviteter. Højesteret fandt det herefter ikke godtgjort, at hovedanpartshaveren havde en sådan direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i at begunstige foreningen, at gaven kunne anses for ydet af ham personligt med den virkning, at der forelå en maskeret udlodning, som er skattepligtig efter ligningslovens § 16 A.

Derudover kan nævnes TfS 2000,874 VLD. I denne afgørelse fastslog Vestre Landsret, at værdien af et gældsbrev, som et selskab overdrog som gave til en af selskabet stiftet fond, ikke kunne anses som maskeret udlodning til hovedanpartshaveren. Ved vurderingen lagde Landsretten bl.a. vægt på, at fondens formål måtte anses for at være af almennyttig eller almenvelgørende karakter. Ved vurderingen blev der endvidere lagt vægt på, at hovedanpartshaveren ikke havde hverken en direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i ydelsen af gaven.

Derudover har Skatterådet i SKM2022.77.SR fundet, at spørgeren ikke skulle udbyttebeskattes, hvis S Holding ApS overdrog alle aktierne i N Holding A/S til en nystiftet fond, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4. Det var Skattestyrelsens opfattelse, at overdragelsen i sagen skete i spørgerens ideelle interesse, og ikke i hans personlige eller økonomiske interesse. Der var henset til, at den påtænkte fond var almenvelgørende/almennyttig, og at der efter fondens vedtægter hverken var tillagt M, som var hovedaktionær i S Holding ApS, eller hans nærtstående særlige rettigheder i fonden, idet de hverken var tillagt ret til uddelinger ved fondens løbende drift eller ved fondens likvidation, ligesom de, såfremt de deltog i fondens bestyrelsen, kun kunne modtage et årligt vederlag, der ikke oversteg, hvad der måtte anses for sædvanligt efter hvervets art og arbejdets omfang.

Ydermere har Skatterådet bl.a. i SKM2018.79.SR bekræftet, at et holdingselskab kunne overdrage 70 pct. af sine aktier til en fond med et almennyttigt formål uden beskatning af maskeret udlodning for hovedanpartshaverne.

Som det fremgår af spørgsmål 1 i det bindende svar, hvor Ansøger er Spørger, kan den påtænkte fond efter Skattestyrelsens opfattelse anses for almennyttig.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at overdragelsen i den konkrete sag sker i Ansøgers ideelle interesse, og ikke i vedkommendes personlige eller økonomiske interesse. Der er herved henset til, at den påtænkte fond er almennyttig, og at der efter fondens udkast til vedtægter hverken er tillagt Ansøger, som er hovedaktionær i H1 X-land, eller andre, særlige rettigheder i Fonden. Det bemærkes i denne forbindelse, at hovedaktionæren skal sidde i Fondens bestyrelse, men at bestyrelsen ikke kan modtage et vederlag, der overstiger, hvad der må anses for sædvanligt efter hvervets art og arbejdets omfang, og hvad der må anses for at være forsvarligt i forhold til Fondens og koncernens økonomiske stilling. Derudover er der ikke øvrige omstændigheder i sagen, der taler for, at den pågældende overdragelse af anparter til den påtænkte fond foretages i hovedaktionærens personlige eller økonomiske interesse.

Derfor indstiller Skattestyrelsen, at tilladelsen gives, således at overdragelsen af kapitalandelene i datterselskaberne D1 ApS og D2 ApS til den påtænkte fond kan ske uden, at Ansøger bliver udbyttebeskattet som maskeret udlodning.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller til Skatterådet, at den ansøgte tilladelse gives.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.