Dokumentets metadata

Lønsumsafgift - Filial - Udenlandsk finansiel virksomhed

Sagen angik, om et selskabs aktiviteter i Danmark var lønsumsafgiftspligtige. Landsskatteretten fandt, at de fra selskabet leverede ydelser til H2 s.a.s. var omfattet af pligten til at betale lønsumsafgift vedrørende lønnen til den ansatte medarbejder i filialen i Danmark, såfremt afgiftsgrundlaget efter lønsumsafgiftslovens § 4 oversteg 80.000 kr. årligt. Landsskatteretten lagde herved vægt på, at selskabet havde etableret en filial i Danmark, hvori selskabet havde ansat en medarbejder, der bidrog til de af selskabet leverede ydelser omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f, herunder momsfritagne ydelser i form af "forvaltning af investeringsforeninger". Det blev ikke tillagt betydning, om det arbejde, som den ansatte medarbejder i filialen udførte, direkte vedrørte selskabets lønsumsafgiftspligtige leverancer til H2 s.a.s., eller om arbejdet alene indirekte understøttede selskabets lønsumsafgiftspligtige leverancer til H2 s.a.s. Landsskatteretten stadfæstede derfor Skatterådets bindende svar.

Klagen skyldes, at Skatterådet har svaret nej til følgende spørgsmål:

"Kan Skatterådet bekræfte, at selskabets aktiviteter i Danmark ikke er lønsumsafgiftspligtige?"

Landsskatteretten stadfæster Skatterådets bindende svar.

Faktiske oplysninger
H1 - som er ophørt den 7. juni 2021 - var en filial af selskabet.

Følgende fremgår af Skatterådets bindende svar omkring de faktiske forhold:

Selskabet er etableret i Storbritannien og er datterselskab til det franske selskab H2 s.a.s., der forvalter alternative investeringsforeninger.

H2 s.a.s. forvalter tre alternative investeringsforeninger - X, Y, Z - i Frankrig og Luxembourg og var på tidspunktet for Skatterådets afgørelse ved at starte en fjerde investeringsforening op. H2 s.a.s. er godkendt hertil af de relevante franske myndigheder og i henhold til Direktiv 2011/61/EU af 8. juni 2011 - AIFM-direktivet.

De alternative investeringsforeninger har investeret i x antal forskellige selskaber på globalt plan, hvor den største volumen er i Frankrig, Italien, Spanien og Storbritannien. Disse fire lande repræsenterer mere end 90 % af den investerede kapital. På tidspunktet for Skatterådets bindende svar var der ikke investeret i danske selskaber.

H2 s.a.s. har uddelegeret opgaven med forvaltning af særlige investeringsforeninger til bl.a. selskabet.

Efter aftale indgået mellem H2 s.a.s. og selskabet skal selskabet assistere H2 s.a.s. med følgende opgaver:

• Assistere H2 s.a.s. i forbindelse med dets forretningsstrategi, levere analyser og rådgive om potentielle investeringsmuligheder
• Assistere med kapitalfordelingsstrategi
• Levere sektor- og industrianalyser
• Redegøre for den finansielle plan for hver investering og fastlægge den selskabsretlige og organisatoriske struktur for de foreslåede investeringer
• Hvis H2 s.a.s. ønsker det, skal selskabet assistere H2 s.a.s. i at forfølge enhver af de foreslåede investeringsobjekter eller investeringsmuligheder ved at udarbejde præliminær due diligence og levere informationer, analyser og rapporter baseret på den udarbejdede due diligence til manageren
• Såfremt H2 s.a.s. ønsker at påbegynde forhandlinger i relation til en investering, skal selskabet assistere H2 s.a.s. med de vigtigste spørgsmål vedrørende investeringen
• Selskabet skal assistere H2 s.a.s. med at monitorere investeringerne i de alternative investeringsforeninger, enten direkte eller indirekte, og skal rapportere til H2 s.a.s. om resultaterne og tendenserne af sådanne investeringsobjekter
• H2 s.a.s. kan anmode om enhver form for rådgivning relateret til markedet og potentielle købere

Selskabet leverer herefter momsfritaget forvaltning af investeringsforeninger til et kapitalinvesteringsselskab, der administrerer alternative investeringsforeninger, som, jf. EU-domstolens Dom C-275/11, GfBk, er omfattet af begrebet "forvaltning af investeringsforeninger".

Selskabet har haft etableret en filial i Danmark, hvori det ansatte en medarbejder med titlen "Operating Partner". Denne skulle have ansvaret for og lede det europæiske operationelle team af medarbejdere. Disse medarbejdere var ikke i Danmark, og en stor del af den operationelle partners arbejde ville derfor blive udført uden for Danmarks grænser. Medarbejderen skulle varetage selskabets opgaver i forholdet til H2 s.a.s. med et særligt fokus på investeringer indenfor forbrugerindustrien i Europa.

Den operationelle partner havde dermed ikke særlig fokus på Danmark - men tværtimod mest fokus uden for Danmark på et paneuropæisk plan, hvorfor det meste af arbejdet blev udført uden for Danmark med en væsentlig rejseaktivitet.

Årsagen til, at selskabet etablerede en filial i Danmark, hvori den operationelle partner og leder af et europæisk team blev ansat, var alene, at den operationelle partner var dansker og ønskede at have sin faste bopæl i Danmark. Der var således ikke tale om en forretningsmæssig strategisk beslutning om eksempelvis at have særlig fokus på det danske marked. Den operationelle partner blev ansat i en international rolle og kunne udføre sine opgaver fra et hvilket som helst land i Europa.

Skatterådets bindende svar
Skatterådet har svaret nej til spørgsmålet om, hvorvidt det kan bekræftes, at selskabets aktiviteter i Danmark ikke er lønsumsafgiftspligtige.

Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling og begrundelse for svaret. Af begrundelsen fremgår følgende:

"Spørger har bedt om, at SKAT lægger til grund for besvarelsen, at Spørger leverer momsfritaget forvaltning af investeringsforeninger.

Der er således med besvarelsen ikke taget stilling til, hvorvidt de omhandlede enheder er investeringsforeninger i momslovens forstand, og om de omhandlede ydelser udgør momsfritagne forvaltningsydelser.

Indledningsvis bemærkes, at lønsumsafgift blandt andet er en afgift på den lønsum, som en virksomheds ansatte har erhvervet, når virksomheden leverer varer og ydelser, der er fritaget for moms efter visse bestemmelser i momslovens § 13, stk. 1.

Det bemærkes endvidere, at spørger er et selskab etableret i Storbritannien, der har etableret en filial i Danmark. I spørgers filial er der ansat en person.

Det er SKATs vurdering, at spørger er omfattet af lønsumsafgiftspligten, da spørger er en virksomhed, der leverer ydelser mod vederlag, der efter sin art er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11 og en filial her i landet, hvor spørger har ansat en medarbejder, jf. nedenfor.

Der skal ifølge lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, betales lønsumsafgift af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11.

Lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, indeholder i relation hertil ingen nærmere afgrænsning af de virksomheder, som er omfattet af afgiftspligten.

Højesteret har i SKM2008.30.HR taget stilling til om der skal svares lønsumsafgift for den del af en dansk sparekasses lønudgift, der er medgået til produktion her i landet, af ydelser, der leveres til aftagere uden for Danmark - efter påstanden beløbsmæssigt begrænset til ydelser leveret til aftagere udenfor EU.

Højesteret fastslog, at efter ordlyden af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., sammenholdt med momslovens § 13, stk. 1, er det efter en naturlig sproglig forståelse mest nærliggende at anse det for afgørende for lønsumsafgiftspligten, om virksomheden mod vederlag leverer ydelser, af en art som opregnet i henvisningen til momslovens § 13, stk. 1, uanset hvor ydelsen leveres i momslovens forstand.

Efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, er det således afgørende for afgiftspligten, hvad virksomheden leverer, men ikke hvor det leveres. Dette er også fastslået af Landsskatteretten i SKM2017.67.LSR.

Spørger leverer efter det oplyste ydelser mod vederlag i form af forvaltning af investeringsforeninger. Disse ydelser er efter sin art fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f).

Lønsumsafgiftspligten efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt. omfatter ikke kun danske virksomheder, men omfatter også udenlandske virksomheder.

Det fremgår således af lønsumsafgiftslovens § 3, stk. 3, at såfremt en virksomhed ikke har filial eller lignende her i landet, så skal den registreres ved en person, der er bosiddende her i landet, eller ved en virksomhed, der har forretningssted her i landet.

Det er efter ordlyden af denne bestemmelse derfor uden betydning for lønsumsafgiftspligten, om det udenlandske selskab momsmæssigt anses for at have et fast forretningssted i Danmark, hvorfra de finansielle ydelser præsteres og leveres.

Landsskatteretten har endvidere i SKM2003.238.LSR truffet afgørelse om, at en fransk bank, som havde et repræsentationskontor i Danmark med 3 medarbejdere, var omfattet af lønsumsafgiftspligten. Landsskatteretten lagde vægt på, at bankens repræsentationskontor i Danmark efter det oplyste foretog opsøgende salgsarbejde, identificerede potentielle kunder, informerede om bankens produkter og formidlede kontakt til det udenlandske hovedkontor. Landsskatteretten fandt, at banken leverede momsfritagne ydelser efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11 og at den af repræsentationskontoret udøvede virksomhed var en integreret del af de af banken leverede momsfrie ydelser, som banken modtager vederlag for. Retten fandt på den baggrund, at den af repræsentationskontoret udøvede virksomhed var omfattet af lønsumsafgiftspligten i henhold til lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Det fremgår ikke af afgørelsen om repræsentationskontoret momsmæssigt havde et fast forretningssted her i landet.

I henhold til EU-domstolens praksis, vil et repræsentationskontor i Danmark, der ikke selv kan præstere og levere de omhandlede ydelser, men alene foretager opsøgende salgsarbejde, identificerer potentielle kunder, informerer om virksomhedens produkter og formidler kontakt til det udenlandske hovedkontor, ikke blive anset for at være et fast forretningssted i momslovens forstand i forbindelse med leveringen af de omhandlede momsfritagne ydelser. Der henvises til EUdomstolens afgørelse i C-164/84 og C-190/95.

Det er på baggrund af Landsskatterettens afgørelse i SKM2003.238.LSR og EUdomstolens afgørelser i C-164/84 og C-190/95 SKATs opfattelse, at det ikke er en betingelse for at være omfattet af lønsumsafgiftspligten i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., at spørger momsmæssigt har et fast forretningssted her i landet.

Det er endvidere SKAT's vurdering, at den virksomhed, som udøves i filialen er en integreret del af de af spørger leverede momsfritagne ydelser, som spørger modtager vederlag for. Der lægges vægt på, at den ansattes arbejde i filialen, består i at lede det europæiske operationelle team af medarbejdere og dermed understøtter spørgers momsfritagne leverancer. Filialens virksomhed udgør endvidere en integreret del af spørgers erhvervsmæssige virksomhed her i landet, selvom spørgers ydelser leveres udenfor landets grænser.

Spørger, der har en filial i Danmark med en ansat, skal anmeldes til registrering efter samme bestemmelse, som gælder for andre virksomheder etableret her i landet, jf. lønsumsafgiftslovens § 2, stk. 1.

Der fremgår af lønsumsafgiftslovens § 2, stk. 2, at virksomheder, der er omfattet af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., der opgør afgiftsgrundlaget efter § 4, stk. 2, kun skal anmeldes til registrering, hvis de beskæftiger lønnet arbejdskraft.

Spørger skal som en virksomhed indenfor den finansielle sektor opgøre afgiftsgrundlaget efter lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1, dvs. af lønsummen. Eftersom spørger beskæftiger lønnet arbejdskraft her i landet, skal spørger også lade sig lønsumsafgiftsregistrere, hvis afgiftsgrundlaget overstiger 80.000 kr. årligt, jf. lønsumsafgiftslovens § 2, stk. 2 og § 2, stk. 3.

SKAT bemærker, at da der er tale om et udenlandsk selskab, skal der alene betales lønsumsafgift af lønnen til den ansatte i den danske filial, jf. lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1, § 4, stk. 3 og lønsumsafgiftsbekendtgørelsens § 3, stk. 1.

SKAT bemærker endvidere, at Landsskatterettens afgørelse i SKM2010.414.LSR vedrørte en dansk kursusvirksomheds opgørelse af selve afgiftsgrundlaget efter lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 1, hvorfor den allerede af den grund ikke kan tillægges betydning i denne sag.

SKAT bemærker endeligt, at det således er afgørende for om spørger er omfattet af afgiftspligten efter lønsumsafgiftsloven, at der er tale om en virksomhed, der leverer ydelser mod vederlag, der efter sin art er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, og at virksomheden har ansat en medarbejder i sin filial her i landet.

Det kan derimod ikke tillægges betydning for vurderingen af virksomhedens lønsumsafgiftspligtspligt, om den ansatte medarbejder i filialen her i landet, faktisk udfører sit arbejde her i landet eller i udlandet, jf. lønsumsafgiftsbekendtgørelsens § 3, stk. 1. Ligesom det heller ikke kan tillægges betydning for vurderingen af virksomhedens lønsumsafgiftspligt, om det arbejde, den ansatte medarbejder i filialen her i landet udfører, direkte vedrører virksomhedens lønsumsafgiftspligtige leverancer til sin kunde eller om arbejdet alene indirekte understøtter virksomhedens lønsumsafgiftspligtige leverancer til kunden. Der henvises til Landsrettens dom i SKM2009.466.VLR, hvor den andel af selskabets lønomkostninger, der medgik til bankens interne kurser, skulle medregnes til fællesregistreringens lønsumsafgiftsgrundlag, da afholdelse af kurser for egne medarbejdere måtte anses for en integreret del af selskabets lønsumsafgiftspligtige finansielle aktivitet.

[…]"

Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at Skatterådets besvarelse af det bindende svar skal ændres til ja, idet selskabet ikke er lønsumsafgiftspligtig i Danmark, idet aktiviteten i Danmark hverken er udtryk for levering mod vederlag i henhold til momsloven eller udgør et forbrug her i landet.

Selskabets repræsentant har bl.a. anført følgende i klagen:

"[…]

2 Sagens problemstilling

H3 Ltd leverer ydelser vedrørende forvaltning af investeringsforeninger til et koncernforbundet selskabet etableret i Frankrig. H3 Ltd har ansat Operating Partner, som har ansvaret for det europæiske team af operationelle medarbejdere. Operating partner er bosiddende i Danmark, og har ønsket at beholde sin bopæl her, hvorfor H3 Ltd har stiftet en filial i Danmark, hvori Operating Partner er ansat.

Lønsumsafgiften er knyttet op på merværdiafgiftsloven. Det er således en nødvendig betingelse for lønsumsafgiftspligt, at aktiviteten er omfattet af merværdiafgiftsloven.

Vi er i den henseende enige med Skatterådet i, at det momsmæssige leveringssted ikke er afgørende for lønsumsafgiftspligtens indtræden.

Afgørende er derimod, at en momspligtig ydelse præsteres fra Danmark og at aktiviteten udgør et forbrug i Danmark. Det er vores opfattelse, at aktiviteten i filialen ikke er omfattet af merværdiafgiftsloven. I tillæg hertil kommer, at aktiviteterne ikke udgør et forbrug i Danmark.

Skatterådet har ved sin afgørelse tillagt det afgørende betydning, at aktiviteten efter sin art er omfattet af merværdiafgiftlovens § 13, stk. 1, nr. 11. Skatterådet har herved ikke forholdt sig til, om aktiviteten i denne sag faktisk er omfattet af merværdiafgiftsloven eller om aktiviteten udgør et forbrug i Danmark.

5 Anbringender

Det følger af lønsumsafgiftslovens § 1, at der betales afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter merværdiafgiftlovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5, nr. 6, nr. 8, nr. 10-12, nr. 15-17 og nr. 20, jf. dog stk. 2 og 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter merværdiafgiftsloven.

Lønsumsafgiften benyttes hermed til at hjemle en afgift for virksomheder, som er fritaget for at betale moms efter momsloven. Hjemlen til at opkræve lønsumsafgift findes med henvisning til momsloven, hvilket vil sige, at det er en forudsætning for at være omfattet af lønsumsafgiftsloven, at virksomheden er omfattet af momsloven.

Lønsumsafgiftspligten for finansiel virksomhed er knyttet op på de aktiviteter, der er momsfritaget er momslovens § 13, stk. 1, nr. 10 og 11.

For at H3 Ltds aktivitet i Danmark kan udløse lønsumsafgiftspligt, må to betingelser være opfyldt:

1) For det første skal H3 Ltd gennemføre transaktioner, der er omfattet af merværdiafgiftsloven. Såfremt dette er tilfældet, skal transaktionerne være omfattet af en momsfritagelse nævnt i LAL § 1, stk. 1.
2) Transaktionerne skal præsteres fra Danmark og aktiviteten skal udgøre et forbrug her i landet.

Efter vores opfattelse, er disse betingelser ikke opfyldt. Denne opfattelse uddybes nærmere i det følgende.

5.1 Aktiviteten skal være omfattet af merværdiafgiftsloven

H3 Ltds aktivitet i Danmark udøves gennem en filial etableret her i landet. Filialen har en ansat, hvis opgave er at lede det europæiske operationelle team af medarbejdere.

For at vurdere om H3 Ltd er omfattet af den danske merværdiafgiftslov skal det undersøges, om selskabet i momsmæssig henseende kan betragtes som havende etableret et fast forretningssted i Danmark. Udgangspunktet er, at et selskab har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed hvor hovedkontoret er beliggende. Derudover skal der ved vurderingen af, hvor et selskab kan anses for at have etableret stedet for sin økonomiske virksomhed tages hensyn til, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift træffes, hvor virksomheden har sit vedtægtsmæssige hjemsted og hvor virksomhedens ledelse mødes.

H3 Ltd har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed i Storbritannien, hvor hovedkontoret er beliggende, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift træffes, hvor virksomheden har sit vedtægtsmæssige hjemsted og hvor virksomhedens daglige ledelse mødes. Aftalen om levering af forvaltningsydelser er indgået mellem H3 Ltd og det franske selskab H2 s.a.s.

Det følger af EU-Domstolen praksis i C-168/84, Berkholz, præmis 17 at

"det sted, hvor tjenesteyderen har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, har forrang som tilknytningsmoment, således at et andet etableringssted, hvorfra tjenesteydelsen præsteres, kun kan komme i betragtning, såfremt tilknytningen til hjemstedet ikke er nogen rationel løsning ud fra et skatte- og afgiftsmæssigt synspunkt, eller såfremt den skaber en konflikt med en anden medlemsstat".

Det følger videre af præmis 18 i C-168/87 Berkholz, at

"det kun kan komme i betragtning at henføre en tjenesteydelse til et andet etableringssted end hjemstedet, såfremt dette etableringssted i kraft af en varig samvirken af menneskelige og tekniske ressourcer, som er nødvendige for at præstere bestemte tjenesteydelser, opfylder visse mindstekrav med hensyn til stabilitet".

I Berkholz sagen anså EU-Domstolen ikke installering af spilleautomater om bord på et søgående fartøj, som underkastes periodiske eftersyn, som udgørende et etableringssted. EU-Domstolen anså dermed ikke installeringsprocessen samt de periodiske eftersyn som havende en tilstrækkelig stabilitet.

I ARO-Lease BV C-190/95 præmis 19, slog EU-Domstolen fast, at
"et leasingselskab ikke kan antages, at råde over et fast forretningssted i en medlemsstat, når selskabet i denne stat, hverken har sit personale eller en struktur, der har en tilstrækkelig permanent karakter, og inden for hvilken der kan indgås kontrakter eller træffes administrative beslutninger til gennemførelse heraf, dvs. en struktur, der kan gøre det muligt selvstændigt at levere de omtalte tjenesteydelser''.

For at H3 Ltd kan anses for at have etableret et fast forretningssted i Danmark, kræves det, at aktiviteten i Danmark har:

- en tilstrækkelig permanent karakter, og
- en passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske ressourcer til at kunne præstere de pågældende ydelser.

Som det fremgår ovenfor har H3 Ltd indgået en kontrakt med det franske selskab H2 s.a.s. om, at levere en lang række ydelser, der er momsfritaget som forvaltning af investeringsforeninger. Ydelserne faktureres fra det engelske selskab til det franske selskab iht. den kontrakt, der er indgået selskaberne imellem.

Den danske filial af H3 Ltd udgør ikke en særskilt og selvstændig aktivitet/forretning i forhold til hovedkontoret i Storbritannien. Der er hverken tale om tilstrækkelige tekniske eller personelle ressourcer til stede i filialen. Medarbejderens løn i den danske filial dækkes af hovedkontoret og der er ikke tale om nogen selvstændig leverance fra filialen til hverken hovedkontoret i Storbritannien eller anden ekstern kunde. Medarbejderen er ansat i en dansk filial alene af hensyn til personlige hensyn, og udover at medarbejderen vil have fokus på det paneuropæiske marked og lede et europæisk team af medarbejdere udenfor Danmark, vil medarbejderen have en væsentlig rejseaktivitet, hvorfor størstedelen af arbejdet vil blive udført udenfor Danmarks grænser. H3 Ltd endelige kunde er H2 s.a.s., der varetager forvaltningen af alternative investeringsforeninger i Frankrig og Luxembourg.

På denne baggrund, er det vores opfattelse, at H3 Ltd ikke har etableret et fast forretningssted i Danmark og hverken leverer varer eller ydelser, som er omfattet er den danske merværdiafgiftslov. Filialens aktivitet er ikke omfattet af den danske merværdiafgiftslovs hovedregel og vil dermed ikke kunne blive omfattet af lovens undtagelsesbestemmelser, hvortil lønsumsafgiftsloven finder sin hjemmel. Derfor er der ikke hjemmel til at opkræve lønsumsafgift af lønsum oppebåret af filialens ansatte.

I tillæg her til kommer, at selv hvis filialen momsmæssigt betragtes som et fast forretningssted, der er i stand til at præstere en ydelse fra Danmark, er aftageren af denne ydelse hovedetableringen i Storbritannien.

I sag C-210/04, FCE Bank, fastslog EU-domstolen, at der mellem en filial i et EU-land og dets hovedetablering i et andet EU-land ikke består et retsforhold og at filialen og hovedetableringen følgelig skal betragtes som en afgiftspligtig person.

Sagen omhandlede en italiensk filial af FCE Bank, hvis hovedetablering lå i Storbritannien. Filialen havde modtaget en række ydelser fra hovedetableringen, herunder eksempelvis konsulentbistand. EUdomstolen skulle følgelig tage stilling til, om en sådan leverance mellem hovedetablering og filialen udgør en leverance i det dagældende sjette momsdirektivs forstand. Domstolen konkluderede, at filialen og hovedetableringen udgjorde en afgiftspligtig person. Denne konklusion ændredes ikke af, at der var indgået en aftale om fordeling af omkostninger.

Det følger altså af EU-domstolens praksis, at ydelser leveret mellem en filial og hovedetablering falder uden for momssystemdirektivet anvendelsesområde.

Som tidligere beskrevet har H3 Ltd indgået aftale med det koncernforbundne selskab H2 s.a.s. H2 s.a.s. fungerer som forvalter af en række alternative investeringsfonde i Luxembourg og Frankrig og har outsourcet en del af forvaltningen til H3. Ydelserne leveres altså fra H3 Ltd til H2 s.a.s. Filialen i Danmark leverer ikke selvstændigt en ydelse til H2 s.a.s.

Heraf følger, at en ydelse leveret fra den danske filial til H3 Ltd falder uden for momslovens anvendelsesområde. Dermed kan filialens leverance af ydelser til hovedetablering ikke udløse lønsumsafgiftspligt i Danmark, idet den helt grundlæggende betingelse om, at transaktionen skal være omfattet af momsloven ikke er opfyldt.

Denne opfattelse støttes desuden af Højesterets afgørelse i SKM2008.542.HR. Sagen omhandlede et alment boligselskabs levering af administrationsydelser til dets afdelinger. Skattemyndighederne havde truffet afgørelse om, at selskabet var lønsumsafgiftspligtig og skulle opgøre afgiften efter LAL § 4, stk. 2, nr. 4, der i den dagældende version omfattede "foreninger, herunder almennyttige boligselskaber".

Da afdelingerne og boligselskabet var en og samme juridiske enhed, fastslog Højesteret, at boligselskabet ikke var lønsumsafgiftspligtigt ved levering af administrationsydelser til dets afdelinger. Højesteret udtalte i den forbindelse:

"Efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, skal der - med forbehold for undtagelserne i stk. 2 - betales afgift af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, 3, 5, 6, 8, 10-12, 15-17 eller 20, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter momsloven.

Dette må forstås således, at der - ligesom efter momsloven - skal være tale om levering af varer eller ydelser til en trediemand, dvs. til en fra leverandøren adskilt selvstændig juridisk enhed" (fremhævet her)

På denne baggrund er det vores opfattelse, at H3 Ltd ikke er lønsumsafgiftspligtig, idet den danske filial ikke har leverancer til tredjemand, men blot præsterer en integreret del af den ydelser, der leveres fra H3 Ltd til H2 s.a.s.

5.2 Aktiviteten skal udgøre et forbrug i Danmark

I modsætning til indkomstskat, der principielt tager udgangspunkt i et globalt beskatningsprincip, er moms, lønsumsafgift og punktafgifter som beskatningsredskaber iboende knyttet på aktiviteter/forbrug, der foregår inden for et nationalt territorialt afgrænset område.

Dette princip er også fulgt i en lønsumsafgiftsloven og den praksis, der er udviklet i medfør heraf.

Det er vores opfattelse, at den lønsum, der er tale om i nærværende sag, ikke udløser et forbrug (præstation) i Danmark. Lønsummen er derfor ikke afgiftspligtig efter lønsumsafgiftsloven.

Forarbejderne til den nuværende lønsumsafgiftslov er ikke omfattende, hvilket hovedsageligt må tilskrives de omstændigheder, hvorunder loven blev til (afløsning af AMBl-loven samt principskifte for afgiftsgrundlag under lovbehandlingen).

Der findes imidlertid et vigtigt holdepunkt for fortolkningen af loven i Bilag 7 til L 124 91/92 (lovforslaget til den nugældende lønsumsafgiftslov). Der er tale om en besvarelse til uddannelsesvirksomenden G1 på baggrund af G1' fremsatte ønske om at få afgiftsfritaget uddannelse, der foregik i Danmark, af udlændinge.

Skatteministeren svarer følgende i bilag 7:

"Jeg har, som det fremgår af henvendelsen fra G1, tidligere givet udtryk for forståelse for virksomhedens synspunkter. Når der alligevel ikke har været grundlag for at undtage virksomhedens aktiviteter fra arbejdsmarkedsbidraget skyldes det, at undervisningen foregår her i landet og derfor ikke i afgiftsmæssig henseende kan betragtes som eksport, selvom der er tale om undervisning af udlændige. Det vil få vidtrækkende konsekvenser, hvis salg af varer og ydelser til udlændige her i landet kunne ske afgiftsfrit."

Denne udtalelse kan alene tolkes som værende i overensstemmelse med det generelle princip om, at afgiftslovgivningen kun gælder for de transaktioner, der rent faktisk gennemføres her i landet.

Det er ud fra samme princip, at Højesteret i SKM2008.30.HR når frem til, at finansielle transaktioner, der leveres til udenlandske kunder, er afgiftspligtige i Danmark, for de transaktioner, der faktisk gennemføres her i landet.

Både i Skatteministerens svar, jf. ovenfor, og i Højesterets dom, jf. ligeledes ovenfor, er det afgørende moment, hvor ydelsen præsteres. Dette underbygges yderligere at Skats afgiftsvejledning fra 1991, hvoraf følgende fremgår af side 16:

"Til salget medregnes: - salg af ydelser her i landet"
"Ydelser udført i udlandet skal ikke regnes med til salget, fx en lægeydelse, der udføres i Tyskland. Ydelser, der faktisk udføres her i landet fx en tandlægeydelse til en udenlandsk turist, skal medregnes til salget."

Endelig underbygges princippet om præstationsstedet for vurderingen af, om der foreligger afgiftspligt i Danmark af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 6, hvoraf fremgår, at afgiftspligten ikke omfatter persontransport, når transporten sker direkte til eller fra udlandet.

Hvis der ikke tages udgangspunkt i det faktiske præstationssted for ydelsen, ville dette iboende inde bære, at loven skulle tolkes derhen, at persontransportydelser, der udføres af en dansk vognmand udelukkende i udlandet (f.eks. mellem to tyske destinationer), ville være afgiftspligtig her i landet. Det må imidlertid stå klart, at lovgiver har valgt ikke at udtrykke særskilt fritagelse for transport i udlandet af den simple grund, at sådanne ydelser ikke præsteres her i landet og følgelig ikke er omfattet af lovens § 1, stk. 1. En anderledes fortolkning end denne vil simpelthen være uden mening i forhold til lovens formål og opbygning, da der i givet fald vil ske afgiftsfritagelse for ydelser, der delvist præsteres her i landet (til/fra), mens der vil være afgiftspligt for de ydelser, der udelukkende præsteres i udlandet.

Af den Juridiske Vejledning afsnit D.A.6.2.3.3 fremgår følgende om sondringen mellem at præstere og levere:

"Med hensyn til sondringen mellem det at levere en ydelse og det at præstere en ydelse, så må det at præstere en ydelse efter en almindelig sproglig forståelse betyde, at producere eller udføre en ydelse eller yde en arbejdsindsats. Det at levere en ydelse må i en momsmæssig sammenhæng indebære, at man indgår en aftale om at levere en ydelse. se evt. afsnit D.A.4.1.2 om levering mod vederlag. og så opfylder aftalen enten ved (helt eller delvist) selv at præstere (udføre) ydelsen og/eller ved (helt eller delvist) at benytte underleverandører (trediemand) eller ved (helt eller delvist) trække på andre enheder (hiemsted eller forretningssteder) inden for den samme afgiftspligtige person." (Fremhævet her)

Som beskrevet, er aftalen om levering af forvaltningsydelser indgået mellem fra hovedetableringen i Storbritannien, H3 Ltd, og det franske selskab H2 s.a.s. Det er altså hovedetableringen i Storbritannien, der præsterer ydelsen, ved delvist at "trække på" en anden enhed inden for samme afgiftspligtige person, nemlig den danske filial.

-0-

Som beskrevet ovenfor har H3 ikke etableret et momsmæssigt fast forretningssted i Danmark, hvorfra momspligtige leverancer kan præsteres. Hertil kommer, at den aktivitet, der udføres i filialen "leveres" til hovedetableringen i Storbritannien og dermed uden for momslovens anvendelsesområde. Ydermere udgør aktiviteten ikke et forbrug her i landet, da der ikke præsteres en ydelser her fra.
På denne baggrund er det vores opfattelse, at aktiviteten i filialen ikke udløser lønsumsafgiftspligt.

[…]"

I forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen er uddybende oplyst og anført, at det var af hensyn til opfyldelsen af de danske skattemæssige forhold, herunder indkomstskatten, for den danske operating partner, at filialen blev etableret.

Medarbejderens normale arbejdssted, i henhold til ansættelsesaftalen, var endvidere i London. Der blev dog stillet kontorfaciliteter til rådighed i Danmark, og frem til august 2020 arbejdede medarbejderen således 25 % i Danmark og fra september 2020 og frem til ophør af filialen 90 % i Danmark.

Retsmøde
Selskabets repræsentant gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med det tidligere i sagen anførte, herunder vedrørende den nedlagte påstand.

Skattestyrelsen gennemgik ligeledes sin indstilling og anbringender i overensstemmelse med det tidligere i sagen anførte.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skatterådet har svaret nej til følgende spørgsmål:

"Kan Skatterådet bekræfte, at selskabets aktiviteter i Danmark ikke er lønsumsafgiftspligtige?"

Af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, fremgår bl.a. følgende:

"Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 10-12, nr. 15 og 16 og nr. 19, jf. dog nedenfor stk. 2 og 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter momsloven. […]"

Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f, fremgår følgende:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:
[…]
f) Forvaltning af investeringsforeninger."

Det følger af lønsumsafgiftslovens § 2, stk. 1 og 2:

"Virksomheder, der er afgiftspligtige, skal anmeldes til registrering hos told- og skatteforvaltningen, jf. dog stk. 2.
Stk. 2. Virksomheden skal kun registreres, såfremt afgiftsgrundlaget efter § 4 overstiger 80.000 kr. årligt.
[…]"

Af lønsumsafgiftslovens § 3, stk. 3, fremgår følgende:

"Såfremt en virksomhed ikke har filial eller lignende her i landet, skal den registreres ved en person, der er bosiddende her i landet, eller ved en virksomhed, der har forretningssted her i landet."

Af lønsumsafgiftsbekendtgørelsens § 3, stk. 1, fremgår følgende:

"Til virksomhedens lønsum medregnes enhver form for løn, som virksomhedens ansatte har erhvervet inkl. alle tillæg, uanset om de indgår i lønnen eller ydes særskilt, jf. dog lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 3. Løn til ansatte, der er beskæftiget i filialer m.v. i udlandet, og for hvilke virksomheden betaler ATP-bidrag, skal medregnes i lønsummen."

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet er etableret i Storbritannien og er datterselskab til det franske selskab H2 s.a.s., der forvalter alternative investeringsforeninger.

H2 s.a.s. har uddelegeret opgaven med forvaltning af særlige investeringsforeninger til bl.a. selskabet. Efter aftale indgået mellem H2 s.a.s. og selskabet skal selskabet assistere H2 s.a.s. med nærmere opregnede opgaver.

Selskabet leverer herunder momsfritaget forvaltning af investeringsforeninger til et kapitalinvesteringsselskab, der administrerer alternative investeringsforeninger, som er omfattet af begrebet "forvaltning af investeringsforeninger", jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f.

Selskabet har haft etableret en filial i Danmark, hvori selskabet har haft ansat en medarbejder med titlen "Operating Partner". Denne havde ansvaret for og ledede et europæisk operationelt team af medarbejdere. Disse medarbejdere var ikke i Danmark, og en stor del af den operationelle partners arbejde blev derfor udført uden for Danmarks grænser. Medarbejderen varetog selskabets opgaver i forhold til H2 s.a.s. med et særligt fokus på investeringer inden for forbrugerindustrien i Europa og havde mest fokus uden for Danmark på et paneuropæisk plan, hvorfor det meste af arbejdet blev udført uden for Danmark med en væsentlig rejseaktivitet.

Landsskatteretten lægger ovenstående oplysninger til grund for afgørelsen.

Lønsumsafgiften er en afgift på den lønsum, som en virksomheds ansatte har erhvervet, når virksomheden leverer varer og ydelser, der er fritaget for moms efter bl.a. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f, herunder forvaltning af investeringsforeninger, og ikke en afgift på varer og ydelser, som det gør sig gældende for momslovens anvendelsesområde.

Det følger også af Højesterets dom, refereret i SKM2008.30.HR, at det er ydelsens art, der er afgørende for pålæg af lønsumsafgiften, uden hensyn til om lønudgiften angår ydelser leveret til aftagere i Danmark eller i udlandet.

Idet selskabet har etableret en filial i Danmark, hvori selskabet har ansat en medarbejder, der bidrager til de af selskabet leverede ydelser omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra f, herunder momsfritagne ydelser i form af "forvaltning af investeringsforeninger", finder Landsskatteretten, at det følger af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, og § 2, stk. 1 og 2, at de fra selskabet leverede ydelser til H2 s.a.s. er omfattet af pligten til at betale lønsumsafgift vedrørende lønnen til den ansatte medarbejder i filialen i Danmark, såfremt afgiftsgrundlaget efter lønsumsafgiftslovens § 4 overstiger 80.000 kr. årligt.

Landsskatteretten har herunder henset til, at det ikke kan tillægges betydning, om det arbejde, den ansatte medarbejder i filialen udfører, direkte vedrører selskabets lønsumsafgiftspligtige leverancer til H2 s.a.s., eller om arbejdet alene indirekte understøtter selskabets lønsumsafgiftspligtige leverancer til H2 s.a.s. Der henvises til Vestre Landsrets dom, refereret i SKM2009.466.VLR, hvor leverede ydelser fra hotel- og kursusejendom til en pengeinstitutvirksomhed i fællesregistreringen var afgiftspligtige efter lønsumsafgiftsloven.

Det af repræsentanten anførte, herunder at selskabet ikke er lønsumsafgiftspligtig i Danmark, idet aktiviteten i Danmark hverken er udtryk for levering mod vederlag i henhold til momsloven eller udgør et forbrug her i landet, kan ikke føre til et andet resultat. Det forhold, at filialen i Danmark umiddelbart ikke udgør et fast forretningssted, og at der alene er tale om én afgiftspligtig person, er uden betydning for lønsumsafgiftspligten. Det følger således også direkte af lønsumsafgiftslovens § 3, stk. 3, at såfremt en virksomhed ikke har en filial eller lignende her i landet, skal den registreres ved en person, der er bosiddende her i landet, eller ved en virksomhed, der har forretningssted her i landet. Hvorvidt medarbejderen faktisk udfører sit arbejde her i landet eller i udlandet, anses ikke at have betydning, så længe denne er ansat i filialen i Danmark.

Landsskatteretten henviser endelig til Landsskatterettens kendelse, refereret i SKM2003.238.LSR, hvor et repræsentationskontor for en fransk bank var lønsumsafgiftspligtig, idet dets virksomhed ansås for en integreret del af de af banken leverede momsfri finansielle ydelser. Det var ikke for afgiftspligten eller opgørelsen afgørende, om leveringsstedet efter momsloven var i Danmark.

Det er således med rette, at Skatterådet har svaret nej til spørgsmålet om, hvorvidt det kan bekræftes, at selskabets aktiviteter i Danmark ikke er lønsumsafgiftspligtige.

Landsskatteretten stadfæster således Skatterådets bindende svar.