Dokumentets metadata

Moms, kryptokunst, valuta, kunstnermoms

Spørger udvikler digital kunst (digitale billeder), hvilke sælges som kryptokunst, også kendt som NFT'er (non-fungible-tokens). Spørger ønsker bekræftet om levering af kryptokunst mod kryptovaluta er momsfritaget som en finansiel aktivitet bestående af transaktioner vedrørende valuta, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d. I benægtende fald ønsker Spørger bekræftet om kryptokunst kan omfattes af momslovens § 30, stk. 4, jf. § 69, stk. 4, der omhandler kunstneres salg af egne kunstgenstande med et reduceret momsgrundlag.

Skatterådet kan ikke bekræfte, at kryptokunst er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d, idet kryptokunst ikke alene forfølger det formål at blive anvendt som betalingsmiddel og derfor ikke er omfattet af momsfritagelsen om valuta. Skatterådet kan ej heller bekræfte, at kryptokunst kan sælges med et reduceret afgiftsgrundlag, jf. momslovens § 30, stk. 4, jf. § 69, stk. 4, idet det alene er kunstgenstande, der udgør varer, der kan sælges med et reduceret grundlag. Henset til, at kryptokunsten leveres elektronisk, er der i momslovens forstand ikke tale om levering af et materielt gode, og derfor er der ikke tale om levering af vare, men en ydelse.

Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at Spørgers salg af kryptokunst via handelsplatform er momsfritaget jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d?
2. For det tilfælde, spørgsmål 1 besvares bekræftende, kan det da bekræftes, at der skal betales lønsumsafgift efter lønsumsafgiftslovens § 5, stk. 2, jf. § 4 stk. 2, nr. 1 (den såkaldte metode 2), hvis spørger sælger kryptokunst?
3. For det tilfælde, at spørgsmål 1 besvares benægtende, kan det da bekræftes, at Spørgers førstegangssalg af kunstgenstande jf. momslovens § 69, stk. 4, som er frembragt af Spørger personlig, kan ske på et reduceret grundlag svarende til 20% af afgiftsgrundlaget, jf. momslovens § 30, stk. 4?

Svar

1. Nej
2. Bortfalder
3. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger driver sin virksomhed under virksomhedsordningen og har i SKM2022.101.SR fået bekræftet, at hans aktiviteter med salg af kryptokunst er omfattet af skattereglerne om næring.

Spørger udvikler digital kunst (digitale billeder), hvilke sælges som kryptokunst, også kendt som NFT'er (non-fungible-tokens). Når der sælges kryptokunst, så foregår det ved, at kunstneren sælger et ejerbevis (NFT'en) til et unikt kunstværk. Salget af kryptokunst foregår via særlige kryptokunst-platforme, hvor kunstnere har mulighed for at afsætte deres kryptokunst. Salg af kryptokunst foregår ud fra en model der på mange måder minder om salg af kunstprint igennem en konventionel salgsplatform, men dog med den forskel, at alt bliver håndteret igennem den tilknyttede krypto blockchain.

Spørger har solgt sin kryptokunst via platforme. Kunstnerne har en konto, der er tilknyttet en kryptowallet. Fra den tilknyttede konto, kan kunstnerne uploade kunstværker der så vil blive unikt skrevet ind i blockchainen (såkaldt "minting"). Under mintingen kan man definere, om kunstværket skal eksistere i flere udgaver (editions) eller være unikt - altså kun et enkelt eksemplar. Spørger har på den baggrund lavet 1 - 1.000 versioner af sine digitale kunstværker. Hver enkelt version er fuldstændig unik, ved at pixeleringen adskiller sig på hver enkelt version. Det er b.la. dette unikke element, som sikrer de høje værdier af visse NFT'er. Når versionerne er genereret, sammen med de underliggende NFT'er, kan kunstværket sættes til salg på den givne markedsplads eller sendes til andre som privat salg.

Ved et salg igennem en markedsplads vil kunstværket blive overført til køberens wallet, samtidig med at salgsbeløbet (i den kryptovaluta der er tilknyttet blockchainen) bliver overført til kunstnerens wallet. Kryptokunst kan udelukkende sælges for kryptovaluta, og udvekslingen af den digitale fil - kryptokunsten - og overførslen af kryptovaluta f.eks. Bitcoin, Etherum m.v. overføres simultant til kunstnerens wallet. Såfremt køberen videresælger kunstværket, kan kunstneren modtage en del af salgsbeløbet automatisk - en mekanisme som kan sammenlignes med royalties. Denne type royalties ryger automatisk ned i kunstnerens wallet og dette fortsætter så længe filen eksisterer og/eller indtil den ikke overdrages længere.

Spørgers omlægning af afsætningskanal og omlægning af medie, altså fra print til NFT, har ikke ændret processenen vedrørende fremstillingen af det digitale kunstværk. Overgangen til kryptokunst har dog betinget online salgskanaler og benyttelsen af NFT som medie for kunstværkerne. Ifm. med den verserende anmodning om bindende svar (SKM2022.101.SR) på vegne af Spørger i relation til kvalificeringen af dennes skattepligtige indkomst, har Skattestyrelsen tilkendegivet, at det var Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger skal anses som kunstner. Skattestyrelsen har af den årsag lagt til grund, at Spørger besidder den fornødne tekniske kunnen i kraft af hans uddannelsesmæssige baggrund, ansættelsesforhold og selvlæring i øvrigt.

Spørger har noteret sig, at han modtager værdigenstande - kryptovaluta - første gang, når kunstværket sælges og den angivne kryptovaluta registreres i hans wallet. Anden gang når køber af kryptokunsten videresælger kunstværker og Spørger modtager royalty. Tredje gang på det tidspunkt, at kursen på kryptovaluta i hans wallet fluktuerer, hvilket sker dagligt, og Spørger i realiteten har en (u)realiseret gevinst/tab på grund af en kursændring. Endelig i den situation, hvor at kryptovalutaten veksles til stable-coin (kryptovaluta der matcher dollarværdien) eller fiat-valuta.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1

Det er Spørgers opfattelse, at det fremsatte spørgsmål skal besvares med "ja".

Hvis kryptokunst betragtes som handelsaktiver, vil indtægterne fra salget af sådanne NFT'er blive underlagt moms og andre indirekte skatteordninger i nogle lande, medmindre de udtrykkeligt er fritaget. Skattestyrelsen har i SKM2016.83.SR under henvisning til sagen C-264/14, Skatteverket mod David Hedqvist, anerkendt, at erhvervsdrivende som har til hensigt at gennemføre køb og salg af enheder i den virtuelle valuta "bitcoin" mod traditionel valuta eller omvendt, vil være at betragte som momsfrie transaktioner under momsloven § 13, stk. 1, nr. 11, litra d). I dansk ret, er kryptokunst almindeligvis anerkendt som kryptovaluta, derved forstået, at den skatteretlige/momsretlige fortolkning heraf, vil være identisk med den af et alternativt betalingsmiddel (kryptokunst).

Spørgers virksomhed består i at gennemføre salg af kryptokunst mod virtuel valuta (kryptovaluta). Det er således Spørgers opfattelse, at Spørgers salg af kryptokunst, vil være fritaget fra moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, og være lønsumsafgiftspligtig efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Spørgsmål 2

I det omfang Spørgsmål 1 besvares bekræftende, er det Spørgers opfattelse, at det fremsatte spørgsmål skal besvares med "ja".

Virksomheder hvis finansielle aktiviteter er virksomhedernes hovedaktivitet er i udgangspunkt omfattet af lønsumsafgiftsbetaling efter metode 2. Finansielle aktiviteter er aktiviteter omfattet af ML § 13, stk. 1 nr. 10 (forsikringsvirksomhed mv.) eller ML § 13, stk. 1, nr. 11 (finansielle aktiviteter).

I det omfang, at salget kryptokunst mod kryptovaluta, vurderes til at være en udveksling af finansielle aktiver, vil Spørgers virksomhed ud fra en logisk slutning, skulle kategoriseres som værende finansiel virksomhed, uagtet at virksomheden overfor offentligheden ikke fremtræder som finansiel virksomhed.

Det på den baggrund Spørgers opfattelse, at Spørgers salg af kryptokunst mod betaling i kryptovaluta kan sidestille med vekslingsydelse mod vederlag, der er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11. Denne aktivitet vil være lønsumsafgiftspligtig efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1. Henset til, at virksomhed med veksling af traditionel valuta til kryptovaluta via en elektronisk børs, momsretligt har været sidestillet med finansiel virksomhed bestående i handel med valuta, vil det ud fra Spørgers vurdering være naturligt, såfremt Spørger ville skulle betale lønsumsafgift efter lønsumsafgiftslovens § 5, stk. 2, jf. § 4, stk. 2, nr. 1 (den såkaldte metode 2)

Spørgsmål 3

I det omfang Spørgsmål 1 besvares benægtende, er det Spørgers opfattelse, at det fremsatte spørgsmål skal besvares med "ja".

Det følger af momsloven § 30, stk. 4, at kunstnere og kunstneres arvinger ved førstegangssalg af kunstnerens egne værker skal momsberigtige værkerne på et reduceret grundlag, svarende til 20% af momsgrundlaget (svarende til at der beregnes 5% i salgsmoms).

Reglerne om momsberigtigelse på et reduceret grundlag ved førstegangssalg af kunstværker gælder både for fysiske og juridiske personer.

For at anvende reglerne om det reducerede momsgrundlag er der to betingelser, som begge skal være opfyldt:

1. Der skal være tale om førstegangssalg af kunstnerens egne kunstgenstande

2. Kunstneren skal foretage salget af egne værker i eget navn.

Førstegangssalg

Skattestyrelsen har i administrativ praksis, ved tidligere afgørelser, tilkendegivet, at begrebet "førstegangssalg" hverken er defineret nærmere i momsloven eller forarbejderne hertil. Hertil er det præciseret at det afgørende ved vurderingen af, om der foreligger et førstegangssalg, er, om kunstneren fra starten har ejet den pågældende kunstgenstand, jf. SKM2005.158.TSS.

I den konkrete situation har Spørger ved egen kraft frembragt alle kunstværker og dannet unikke NFT-versioner af kunstværket til efterfølgende salg af kunstgenstandene. Derved er det Spørgers opfattelse, at salget af kunstværket som NFT, kan anses for et førstegangssalg i momsloven § 30, stk. 4's forstand.

Det er på denne baggrund Spørgers opfattelse, at den første betingelse om førstegangssalg er opfyldt.

Eget navn

Spørger sælger ganske vidst NFT'erne via en handelsplatform, men når Spørger sælger de pågældende NFT'er (kunstværker) sælges de i eget navn. Derved opfyldes betingelsen om, at kunstværkerne sælges i eget navn, jf. momslovens § 30, stk. 4.

Det følger af administrativ praksis, at kunstnere også kan foretage førstegangssalg af egne kunstgenstande, når et galleri medvirker ved salget. Salget skal ske i kunstnerens navn, og kunstneren skal have ejendomsret til kunstgenstanden, indtil salget sker. Galleriet skal udstede fakturaen i kunstnerens navn. Se SKM2002.167.TSS, som er yderligere præciseret i SKM2008.144.SKAT. I nærværende tilfælde faciliterer handelsplatformen salget af NFT'erne og faciliterer transaktioner af kryptovaluta til Spørgers wallet, når salget gennemføres. Der forekommer ikke forvirring blandt køberne om, at Spørger sælger i eget navn, allerede fordi, at Spørger via sin egen profil på platformen, sælger et kunstværk som også bærer Spørgers eget navn.

Kunstnerens faktureringspligt kan anses for opfyldt, hvis galleriet i kunstnerens navn og for dennes regning udsteder en faktura til køberen af kunstværket. Det er altså ikke længere et krav, at galleriet skal anvende kunstnerens fakturapapir. Se SKM2008.144.SKAT, som præciserer SKM2002.167.TSS.

Det er på denne baggrund Spørgers opfattelse, at den anden betingelse er opfyldt.

Begrebet "kunstgenstande"

Bestemmelsen i momslovens § 69 har hjemmel i momssystemdirektivets artikel 311, hvor de forskellige definitioner i forbindelse med særordningen for brugte genstande m.m. findes. Artikel 311 henviser til bilag IX, del A, B og C fsva. de nærmere definitioner.

I de danske bestemmelser i stk. 4-6 er det fastsat, hvad der forstås ved »kunstgenstande«, »samlerobjekter« og »antikviteter«. Definitionerne svarer til de definitioner, der findes på toldområdet, idet definitionerne i vidt omfang er identisk med en KN-kode - dvs. den kombinerede nomenklatur i EU's brugstarif.

Under KN-kode 97 01 - 97 03 hører malerier, tegninger og pasteller alene fremstillet som håndarbejde, originale stik, tryk og litografier, samt originale skulpturer uanset materialets art. Spørger udarbejder digitale kunstværker af høj kvalitet, som kræver høje tekniske kvalifikationer at frembringe. Samtlige NFT'er er pr. definition unika. Det er herefter Spørger opfattelse, at hensigten med momslovens § 69, stk. 4, utvivlsomt har været at omfatte NFT'er, uagtet at bestemmelsen blev vedtaget på et tidspunkt, hvor kryptokunst ikke var udbredt. Det må da også være den opfattelse, der ligger bag Skattestyrelsens vurdering, når Skattestyrelsen i anmodning om bindende svar SKM 2022.101.SRvurderer, at Spørger driver kunstnerisk virksomhed. Spørger vurderer således, at NFT'erne skal betragtes som kunstgenstande i momslovens perspektiv.

Det er herefter Spørgers samlede vurdering, at betingelserne for anvendelse af et reduceret momsgrundlag ved salg af egne kunstgenstande i det pågældende tilfælde, jf. momsloven § 30, stk. 4, jf. § 69 stk. 4, vil være opfyldt.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgers salg af kryptokunst via handelsplatform er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d.

Begrundelse

Spørger leverer kryptokunst i form af ejerbeviser og dertilhørende digitale værker, der sælges via digitale handelsplatforme. Ved et salg vil værket blive overført til køberen, der samtidig overfører betalingen til sælger i den kryptovaluta, der er tilknyttet handelsplatformen. Det er lagt til grund, at de af sælger leverede digitale værker til køber kan betragtes via monitors m.v.

Det er Skattestyrelsens opfattelse af Spørger leverer kryptokunst med henblik på indtægter af en vis varig karakter og derfor er en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3. Udgangspunktet er derfor, at leveringen er momspligtige, jf. momslovens § 4.

Momsfritaget er imidlertid finansielle aktiviteter bestående af transaktioner, herunder forhandlinger, vedrørende valuta, pengesedler og mønter, der anvendes som lovligt betalingsmiddel, bortset fra samlerobjekter, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d. Momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d implementerer momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra e.

Det fremgår af praksis, at de udtryk, der anvendes til at betegne de fritagelser, som er fastsat i momssystemsdirektivets artikel 135, stk. 1, skal fortolkes strengt, da de udgør undtagelser fra det almindelige princip om, at moms opkræves af enhver tjenesteydelse, der udføres mod vederlag af en afgiftspligtig person. Fortolkningen af disse udtryk skal imidlertid være forenelig med de formål, der forfølges med fritagelserne, og overholde de krav, der følger af princippet om afgiftsneutralitet, der er uadskilleligt forbundet med det fælles momssystem. Reglen om en streng fortolkning betyder således ikke, at de udtryk, der anvendes til at definere de fritagelser, som er fastsat i nævnte artikel 135, stk. 1, skal fortolkes således, at de fratages deres virkning, jf. EU-Domstolens dom i sag C-264/14, David Hedqvist præmis 34 og 35.

I denne henseende fremgår det af EU-Domstolens praksis, at formålet med de i artikel 135, stk. 1, litra d)-f), indeholdte fritagelser bl.a. er at afhjælpe de vanskeligheder, der er forbundet med fastsættelsen af afgiftsgrundlaget samt størrelsen af momsfradraget, jf. C-264/14, David Hedqvist, præmis 36.

Desuden er de transaktioner, der er fritaget for moms i medfør af disse bestemmelser, efter deres art finansielle transaktioner, selv om de ikke nødvendigvis skal foretages af banker eller finansinstitutter, jf. C-264/14, David Hedqvist præmis 37.

EU-Domstolen har i sag C-264/14, David Hedqvist slået fast, at momsfritagelsen i momsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra e) (der er implementeret i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d) omfatter veksling af traditionelle valutaer til enheder i den virtuelle valuta "bitcoin" og omvendt. Det fremgår af præmis 49 af EU-Domstolens dom, at transaktioner vedrørende ikke-traditionelle valutaer, dvs. andre valutaer end den møntfod, som er et lovligt betalingsmiddel i en eller flere medlemsstater, udgør finansielle transaktioner, såfremt disse valutaer er blevet accepteret af parterne i en transaktion som et alternativt betalingsmiddel til et lovligt betalingsmiddel og ikke har noget andet formål end at blive anvendt som betalingsmiddel. Det var i hovedsagen ubestridt, at den virtuelle valuta "bitcoin" ikke har noget andet formål end at blive anvendt som betalingsmiddel, og at visse erhvervsdrivende accepterer den i dette øjemed.

Det er med baggrund heri Skattestyrelsens samlede og konkrete vurdering, at Spørgers levering af kryptokunst ikke er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d, Skattestyrelsen har i den forbindelse bl.a. lagt vægt på, at den kryptokunst, som Spørger leverer, ikke alene kan anses for at have til formål at blive anvendt som betalingsmiddel. Kryptokunsten kan derimod havde andre formål som eksempelvis fremvisning af værket ved hjælp af digitale hjælpemidler.

At Spørger modtager betaling for kryptokunsten i form af kryptovaluta kan ikke medføre et andet resultat, idet relevant for den momsmæssige vurdering er det, som Spørger leverer, og ikke arten af den betaling, som Spørger modtager herfor.

Denne konklusion ses endvidere at være i overensstemmelse med formålet med momsfritagelsen af transaktioner vedrørende valuta, idet der ved Spørgers levering af kryptokunst ikke opstår vanskeligheder ved at fastsætte afgiftsgrundlaget eller størrelsen af momsfradraget. Dette henset til, at afgiftsgrundlaget ved leveringen af kryptokunsten svarer til kryptovalutaen modtaget som betaling.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at for det tilfælde, spørgsmål 1 besvares bekræftende, at der skal betales lønsumsafgift efter lønsumsafgiftslovens § 5, stk. 2, jf. § 4, stk. 2, nr. 1 (den såkaldte metode 2), hvis spørger sælger kryptokunst.

Begrundelse
Det er en forudsætning for besvarelsen af spørgsmål 2, at spørgsmål 1 besvares bekræftende.

Indstilling
Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "bortfalder".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at for det tilfælde, at spørgsmål 1 besvares benægtende, at Spørgers førstegangssalg af kunstgenstande jf. momslovens § 69, stk. 4, som er frembragt af Spørger personligt, kan ske på et reduceret grundlag svarende til 20% af afgiftsgrundlaget, jf. momslovens § 30, stk. 4.

Begrundelse

Spørger leverer kryptokunst i form af ejerbeviser og dertilhørende digitale værker, der sælges via digitale handelsplatforme. Ved et salg vil værket blive overført til køberen, der samtidig overfører betalingen til sælger i den kryptovaluta, der er tilknyttet handelsplatformen.

I henhold til momslovens § 30, stk. 4, kan kunstnere eller disses arvinger ved førstegangssalg af kunstnerens egne kunstgenstande, jf. § 69, stk. 4, afgiftsberigtige de pågældende genstande på et reduceret grundlag svarende til 20 pct. af afgiftsgrundlaget som fastsat efter §§ 27-29.

Momslovens § 69 definerer, hvilke varer der kan sælges under brugtmomsordningen, herunder hvilke kunstgenstande, jf. momslovens § 69, stk. 4, der kan sælges under brugtmomsordningen. Ved kunstgenstande i momslovens § 69, stk. 4, forstås varer henhørende under KN-kode 97 01, varer under KN-kode 97 02 og skulpterer henhørende under KN-kode 97 03 udført af kunstneren m.v. Momslovens § 69, stk. 4 har hjemmel i momssystemdirektivets artikel 311, stk. 1, nr. 2, jf. bilag IX, del A.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at momslovens § 69 alene omfatter varer, jf. SKM2021.694.SR, hvor Skatterådet fandt af levering af en elektronisk ydelse såsom skins ikke blev anset som omfattet af brugtmomsordningen.

Denne forståelse af definitionerne i momslovens § 69, stk. 4 støttes også af ordlyden i det bagvedliggende momssystemdirektivs artikel 311, stk. 1, nr. 2, der definerer kunstgenstande som de varer, der er nævnt i momssystemdirektivets bilag IX, del A.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Spørgers levering af kryptokunst ikke kan anses for levering af en vare i momslovens forstand.

I henhold til momslovens § 4, stk. 1, 2. og 3. pkt. defineres levering af en vare som overdragelsen af retten til som ejer at råde over et materielt gode, jf. 2. pkt. Levering af en ydelse defineres som alt andet end levering af en vare, jf. 3. pkt.

Henset til, at kryptokunsten leveres elektronisk er der i momslovens forstand ikke tale om levering af et materielt gode, og der er derfor tale om levering af en ydelse, jf. momslovens § 4. Da kryptokunsten ikke i momsmæssig henseende kan anses som en vare, er kryptokunsten ikke omfattet af § 69.

Det er herefter Skattestyrelsens samlede og konkrete vurdering, at Spørgers salg af kryptokunst ikke kan afgiftsberigtiges efter momslovens § 30, stk. 4.

Det forhold, at der ved sondringen mellem kunstgenstande og kunstneriske ydelser bl.a. kan lægges vægt på, at en vare kan sælges flere gange, kan ikke medføre et andet resultat, da der i sagen ikke foreligger noget materielt gode.

Der er hermed ikke taget stilling til om der er tale om en momsfritaget kunstnerisk ydelse i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 7.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra d

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[…]

11) Følgende finansielle aktiviteter:

[…]

d) Transaktioner, herunder forhandlinger, vedrørende valuta, pengesedler og mønter, der anvendes som lovligt betalingsmiddel, bortset fra samlerobjekter.

Momslovens 3, stk. 1

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momslovens 4, stk. 1

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1

1. Følgende transaktioner er momspligtige:

a) levering af varer, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab

b) […]

c) levering af ydelser, som mod vederlag foretages på en medlemsstats område af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab

d) […]

Momssystemdirektivets artikel 9

1. Ved »afgiftspligtig person« forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Ved »økonomisk virksomhed« forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

[…]

Momssystemdirektivets artikel 14

1.Ved »levering af varer« forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode.

2.Ud over den i stk. 1 omhandlede transaktion anses følgende transaktioner for at være levering af varer:

a) overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge loven

b) faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg af en vare på afbetaling, med den klausul, at ejendomsretten under normale forhold erhverves senest ved betaling af det sidste afdrag

c) overdragelse af en vare i henhold til en kommissionsaftale med henblik på køb eller salg.

[…]

Momssystemdirektivets artikel 24

1.Ved »levering af ydelser« forstås enhver transaktion, der ikke er en levering af varer.

2.Ved »teleydelser« forstås ydelser, hvis formål er transmission, udsendelse eller modtagelse af signaler, skrift, billeder og lyd eller informationer af enhver art ved hjælp af tråd, radio, optiske midler eller andre elektromagnetiske midler, herunder også den hermed forbundne overdragelse af retten til at benytte adgangen til transmission, udsendelse eller modtagelse, herunder formidling af adgang til globale informationsnet.

Momssystemdirektivets artikel 135

1. Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

[…]

e) transaktioner, herunder formidling, vedrørende valuta, pengesedler og mønter, der anvendes som lovligt betalingsmiddel, dog ikke mønter og sedler, som er samlerobjekter, dvs. mønter af guld, sølv eller andet metal, samt sedler, der ikke i almindelighed anvendes som lovligt betalingsmiddel, eller som er af numismatisk interesse

[…]"

Praksis

C-264/14, David Hedqvist

David Hedqvist havde til hensigt gennem et selskab at tilbyde tjenesteydelser i form af veksling af traditionelle valutaer til den virtuelle valuta "bitcoin" og omvendt.

EU-domstolen fandt, at momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra e), skal fortolkes således, at levering af ydelser, der består i veksling af traditionelle valutaer til enheder i den virtuelle valuta "bitcoin" og omvendt, og som foretages mod betaling af et beløb svarende til en margen, der udgøres af forskellen mellem på den ene side den pris, som den pågældende erhvervsdrivende køber valutaerne til, og på den anden side den pris, til hvilken vedkommende sælger dem til sine kunder, udgør momsfritagne transaktioner i bestemmelsens forstand. EU-Domstolen udtalte i den forbindelse af det fremgår af praksis, at fritagelserne i momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1 skal fortolkes strengt, da de udgør undtagelser fra det almindelige princip om, at moms opkræves af enhver tjenesteydelse, der udføres mod vederlag af en afgiftspligtig person. Dog skal fortolkningen af disse udtryk imidlertid være forenelig med de formål, der forfølges med fritagelserne i momsdirektivets artikel 135, stk. 1. I denne henseende fremgår det af EU-Domstolens praksis, at formålet med de i artikel 135, stk. 1, litra d)-f), indeholdte fritagelser bl.a. er at afhjælpe de vanskeligheder, der er forbundet med fastsættelsen af afgiftsgrundlaget samt størrelsen af momsfradraget.

SKM2022.101.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at Spørger kunne anses for næringsdrivende med køb og salg af kryptokunst. Vederlaget for kryptokunsten, som blev betalt i kryptovaluta, skulle beskattes og værdiansættes på det tidspunkt hvor vederlaget blev modtaget. Herefter skete der ikke yderligere beskatning før det tidspunkt hvor vederlaget blev afstået, enten ved veksling til fiat-valuta eller ved veksling til anden kryptovaluta. I sagen blev spørger anset som kunstner.

SKM2016.83.SR

Skatterådet bekræfter, at der vil være momsfritagelse ved gennemførelse af køb og salg af enheder i bitcoins mod traditionel valuta. Skatterådet bekræfter ligeledes, at der skal betales lønsumsafgift af kommissionen, hvis spørger sælger Bitcoins til markedspris med tillæg af kommission. Derimod kan Skatterådet ikke bekræfte, at lønsumsafgiften skal betales efter lønsumsafgiftens hovedregel (metode 4). Der skal i stedet betales efter metode 2 (finansielle virksomheder).

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Momslovens 4, stk. 1

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Momslovens § 13, stk. 1

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[…]

7) Forfatter- og komponistvirksomhed samt anden kunstnerisk virksomhed.

[…]

Momslovens § 30, stk. 4

Kunstnere eller disses arvinger kan ved førstegangssalg af kunstnerens egne kunstgenstande, jf. § 69, stk. 4, afgiftsberigtige de pågældende genstande på et reduceret grundlag svarende til 20 pct. af afgiftsgrundlaget som fastsat efter §§ 27-29.

Momslovens § 69

Virksomheder, der med henblik på videresalg indkøber m.v. brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter eller antikviteter, kan ved videresalget afgiftsberigtige de pågældende brugte varer m.v. efter reglerne i dette kapitel […].

Stk. 2. […]

Stk. 3. […]

Stk. 4. Ved kunstgenstande forstås:

1) Varer henhørende under KN-kode 97 01-97 02.

2) Skulpturer henhørende under KN-kode 97 03 udført af kunstneren, herunder afstøbninger af skulpturer i et antal på højst otte eksemplarer kontrolleret af kunstneren eller dennes arvinger. Antallet på otte afstøbninger kan dog overskrides, såfremt afstøbningen er foretaget før den 1. januar 1989 og skulpturen ikke har karakter af en handelsvare.

3) Tapisserier og vægtekstiler henhørende under KN-kode 58 05 og 63 04 udført i hånden på grundlag af kunstnerens originale tegninger, såfremt der ikke findes mere end otte eksemplarer af hver.

4) Keramiske unika udført af kunstneren og signeret af denne.

5) Emaljearbejder på kobber udelukkende udført i hånden i et antal på højst otte eksemplarer, som nummereres og signeres af kunstneren eller af kunstnerens atelier, bortset fra bijouterivarer og guld- og sølvsmedearbejder.

6) Fotografier taget af kunstneren, aftrykt af denne eller under dennes tilsyn, signeret og nummereret i et antal på op til 30 eksemplarer, uanset formater og underlag.

Stk. 5. […]

Stk. 6. […]

Momssystemdirektivets artikel 14

1. Ved »levering af varer« forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode.

2. Ud over den i stk. 1 omhandlede transaktion anses følgende transaktioner for at være levering af varer:

a) overdragelse af ejendomsretten til en vare mod betaling af en erstatningsydelse i henhold til pålæg fra det offentlige eller på dettes vegne eller ifølge loven

b) faktisk overdragelse af en vare i henhold til en kontrakt, som vedrører udlejning af en vare for et bestemt tidsrum eller salg af en vare på afbetaling, med den klausul, at ejendomsretten under normale forhold erhverves senest ved betaling af det sidste afdrag

c) overdragelse af en vare i henhold til en kommissionsaftale med henblik på køb eller salg.

[…]

Momssystemdirektivets artikel 24

1.Ved »levering af ydelser« forstås enhver transaktion, der ikke er en levering af varer.

2.Ved »teleydelser« forstås ydelser, hvis formål er transmission, udsendelse eller modtagelse af signaler, skrift, billeder og lyd eller informationer af enhver art ved hjælp af tråd, radio, optiske midler eller andre elektromagnetiske midler, herunder også den hermed forbundne overdragelse af retten til at benytte adgangen til transmission, udsendelse eller modtagelse, herunder formidling af adgang til globale informationsnet.

Momssystemdirektivets artikel 81

De medlemsstater, der pr. 1. januar 1993 ikke gjorde brug af muligheden for at anvende en nedsat sats i henhold til artikel 98, kan, når de gør brug af muligheden i artikel 89, fastsætte, at afgiftsgrundlaget for de i bilag III, nr. 26), omhandlede leveringer af kunstgenstande er lig med en brøkdel af det beløb, der er fastlagt efter artikel 73, 74, 76, 78 og 79.

Den i stk. 1 omhandlede brøkdel fastlægges på en sådan måde, at den moms, der skal betales, udgør mindst 5 % af det beløb, der er fastlagt efter artikel 73, 74, 76, 78 og 79.

Momssystemdirektivets artikel 311

I dette kapitel og med forbehold af andre fællesskabsbestemmelser forstås ved:

1) »brugte genstande«: løsøregenstande, der kan genanvendes i den foreliggende stand eller efter reparation, undtagen kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter og undtagen ædle metaller og ædle stene defineret som sådanne af medlemsstaterne

2) »kunstgenstande«: de varer, der er nævnt i bilag IX, del A

3) »samlerobjekter«: de varer, der er nævnt i bilag IX, del B

4) »antikviteter«: de varer, der er nævnt i bilag IX, del C

5) […]

6) […]

7) […]

2. […]

Momssystemdirektivets bilag III, nr. 26

26) Leveringer af kunstgenstande, samlerobjekter og antikviteter anført i bilag IX, del A, B og C

Momssystemdirektivets bilag IX

KUNSTGENSTANDE, SAMLEROBJEKTER OG ANTIKVITETER OMHANDLET I ARTIKEL 311, STK. 1, NR. 2), 3) OG 4)

DEL A. Kunstgenstande

1) Malerier, kollager o. lign., tegninger og pasteller, der af kunstneren udelukkende er udført i hånden, undtagen bygnings- og maskintegninger samt andre tegninger til industrielle, kommercielle, topografiske eller lignende formål, hånddekorerede industriprodukter, malede teaterkulisser, atelierbagtæpper o. lign. (KN-kode 9701)

2) Originale stik, tryk og litografier, hvorved forstås et begrænset antal direkte aftryk i sort og hvidt eller i farve af én eller flere plader, der af kunstneren udelukkende er udført i hånden, uanset hvilken teknik og hvilket materiale han har anvendt, dog således at der ikke må være benyttet nogen mekanisk eller fotomekanisk proces (KN-kode 9702 00 00)

3) Originale skulpturer, uanset materialets art, når skulpturerne udelukkende er udført af kunstneren; afstøbninger af skulpturer, hvoraf antallet, der ikke må overstige otte eksemplarer, kontrolleres af kunstneren eller dennes retssuccessorer (KN-kode 9703 00 00); undtagelsesvis og i tilfælde, som medlemsstaterne fastlægger, kan grænsen på otte eksemplarer overskrides for afstøbninger af skulpturer fra før den 1. januar 1989

4) Tapisserier (KN-kode 5805 00 00) og vægtekstiler (KN-kode 6304 00 00) udført i hånden på grundlag af kunstneres originale tegninger, såfremt der ikke findes mere end otte eksemplarer af hver

5) Keramiske unika, der udelukkende er udført af kunstneren, og som er signeret af denne

6) Emaljearbejder på kobber, der udelukkende er udført i hånden i et antal, der ikke må overstige otte eksemplarer, og som nummereres og får påført kunstnerens eller kunstatelierets signatur, undtagen bijouterivarer og guld- og sølvsmedearbejder

7) Fotografier taget af kunstneren, aftrykt af denne eller under dennes tilsyn, signeret og nummereret i et antal på op til 30 eksemplarer, uanset formater og underlag

[…]

PraksisSKM2021.694.SR
Sagen omhandler den momsmæssige behandling af salg af skins. Skatterådet fandt at salg af skins ikke er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e, idet skins ikke kan anses som et adkomstbevis jf. EU-domstolen praksis, samt fordi salg af skins ud fra en naturlig sproglig forståelse ikke kan anses som en finansiel transaktion. Skatterådet fandt samtidig, at Spørger ikke vil være berettiget til at anvende brugtmomsordningen, idet skins er en elektronisk leveret ydelse.

SKM2022.101.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at Spørger kunne anses for næringsdrivende med køb og salg af kryptokunst. Vederlaget for kryptokunsten, som blev betalt i kryptovaluta, skulle beskattes og værdiansættes på det tidspunkt hvor vederlaget blev modtaget. Herefter skete der ikke yderligere beskatning før det tidspunkt hvor vederlaget blev afstået, enten ved veksling til fiat-valuta eller ved veksling til anden kryptovaluta. I sagen blev spørger anset som kunstner.

Den juridiske vejledning

"D.A.8.1.1.9 Reduceret momsgrundlag ved salg af egne kunstgenstande ML § 30, stk. 4

[…]

Definition: Kunstgenstande

Den toldmæssige tarifering af varerne bestemmer, om der er tale om en kunstgenstand. Se ML § 69, stk. 4 og afsnit D.A.18.3.3 om kunstgenstande.

[…]

Betingelser for at anvende et reduceret momsgrundlag

Der er to betingelser, som begge skal være opfyldte, for at det er muligt at anvende et reduceret momsgrundlag efter ML § 30, stk. 4:

a. Førstegangssalg: Der skal være tale om et førstegangssalg af kunstnerens egen kunstgenstand.

b. Salg i eget navn: Kunstneren skal foretage salget af egne værker i eget navn.

Ad a) Førstegangssalg

Betingelsen for at anvende det reducerede momsgrundlag er, at der foreligger et førstegangssalg af kunstnerens egen kunstgenstand.

Ved vurderingen af, om der foreligger et førstegangssalg er det afgørende, om kunstneren fra starten har ejet den pågældende kunstgenstand. Se SKM2005.158.TSS.

I de tilfælde hvor en kunstner er ansat i et selskab og som lønmodtager fremstiller en kunstgenstand, jf. ML § 69, stk. 4, vil selskabet som udgangspunkt være ejer af kunstgenstanden fra starten. Det er derfor selskabet, der ved salg af kunstgenstanden, kan anvende det reducerede momsgrundlag, jf. ML § 30, stk. 4. Se SKM2005.158.TSS.

I de tilfælde, hvor kunstnervirksomheden er en juridisk person uden ansatte i selskabet, kan der ikke være fremstillet en kunstgenstand, som fra starten ejes af selskabet. Selskabet kan dog fra 3. part købe kunstnerydelser omfattet af ML § 13, stk. 1, nr. 7, eller andre ydelser, til brug for fremstillingen af kunstgenstanden således, at selskabet på denne vis har ejet kunstgenstanden fra starten. Se SKM2005.158.TSS.

Når der ikke er tale om førstegangssalg, kan momsen for visse kunstgenstandes vedkommende beregnes efter reglerne for brugte varer. Se afsnit D.A.18.3.2 om brugte varer.

ML § 30, stk. 4, omfatter salg af gengivelsesrettighederne til kunstnerens egne arbejder. Se MNA1980, 674.

ML § 30, stk. 4, omfatter kunstnerens salg af egne kunstværker, uanset om kunstværket betales som engangsydelse eller årlige licensydelser. Se AFG1982, 813DEP.

Ad b) Salg i eget navn

Kunstnere kan anvende det reducerede grundlag, når de sælger egne værker på kunstudstillinger, hvis salget foregår i kunstnerens eget navn.

Når et galleri eller en kunsthandler sælger en kunstgenstand ved et kommissionssalg, skal der derimod beregnes moms af den fulde salgspris. Se SKM2002.167.TSS.

Kunstnere kan også foretage førstegangssalg af egne kunstgenstande, når et galleri medvirker ved salget. Salget skal ske i kunstnerens navn, og kunstneren skal have ejendomsret til kunstgenstanden, indtil salget sker. Galleriet skal udstede fakturaen i kunstnerens navn. Se SKM2002.167.TSS, som er yderligere præciseret i SKM2008.144.SKAT.

Kunstnerens faktureringspligt kan anses for opfyldt, hvis galleriet i kunstnerens navn og for dennes regning udsteder en faktura til køberen af kunstværket. Det er altså ikke længere et krav, at galleriet skal anvende kunstnerens fakturapapir. Se SKM2008.144.SKAT, som præciserer SKM2002.167.TSS.

Sondringen mellem kunstgenstande og kunstneriske ydelser

ML § 30, stk. 4, omfatter kun varer. Ydelser er altså ikke omfattet af bestemmelsen.

Ved sondringen mellem kunstgenstande og kunstneriske ydelser lægges bl.a. der vægt på, at en vare kan sælges flere gange.

[…]"