Dokumentets metadata

IT-systemet Én skattekonto - Suspension af rentetilskrivningen på Skattekontoen - Fritagelse for betaling af renter

Sagen angik, hvorvidt SKAT (nu Skattestyrelsen) i september 2016 kunne efteropkræve en virksomhed renter efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015. SKAT havde som følge af fejl i systemet bag skattekontoen ikke kunnet beregne og tilskrive renter af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i den omhandlede periode.

Landsskatteretten udtalte indledningsvis, at rentetilskrivningen efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., ikke var en afgørelse, og at der var tale om faktisk forvaltningsmyndighed, når skatteforvaltningen efter opkrævningslovens bestemmelser beregnede, tilskrev og opkrævede renter af en debetsaldo på en virksomheds skattekonto. Landsskatteretten lagde i forlængelse heraf til grund, at det var de almindelige obligationsretlige regler om efterbetaling, der fandt anvendelse ved vurderingen af, om SKAT kunne efteropkræve de omhandlede renter, eftersom det ikke var nærmere beskrevet i opkrævningslovens bestemmelser, hvorvidt SKAT kunne opkræve renter, når renterne i første omgang ikke var beregnet og tilskrevet. Landsskatteretten fandt i den forbindelse, at SKAT var berettiget til at efteropkræve renter for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015. Landsskatteretten henså her blandt andet til, at virksomheden vidste eller burde have vidst, at renterne ville blive opkrævet på et senere tidspunkt, da det fremgik udtrykkeligt af opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., at der skulle beregnes, tilskrives og opkræves renter af en debetsaldo på en virksomheds skattekonto, da den indgåede betalingsordning mellem SKAT og virksomheden, der ikke kunne anses for at være en aftale om betaling af al gæld eller en forvaltningsretlig afgørelse, ikke kunne ændre herpå, og da virksomheden havde haft et overblik over den rentebærende gæld i hele den omhandlede periode. Da virksomheden imidlertid først var blevet efteropkrævet renter for den omhandlede periode i september 2016 og først fra dette tidspunkt havde mulighed for at betale renterne, fandt Landsskatteretten, at virksomheden alene skulle opkræves simpel rente for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015, og at de simple renter først kunne forrentes fra september 2016. Landsskatteretten hjemviste derfor renteberegningen.

Endelig fandt Landsskatteretten, at virksomheden ikke efter opkrævningslovens § 8 kunne blive fritaget for betaling af de renter, der kunne opkræves, hvorfor denne del blev stadfæstet.

SKAT (nu Skattestyrelsen) har ikke imødekommet H1 I/S' (herefter benævnt virksomheden) anmodning om fritagelse for betaling af renter med tilbagevirkende kraft tilskrevet virksomhedens skattekonto i perioden mellem betalingsordning af 19. januar 2016 og en ny betalingsordning af 27. februar 2017.

Landsskatteretten stadfæster den del af Skattestyrelsens afgørelse, som vedrører, at der ikke kan ske fritagelse for betaling af renter efter fritagelsesbestemmelsen i opkrævningslovens § 8, mens Landsskatteretten hjemviser renteberegningen med henblik på, at Skattestyrelsen foretager en ny renteberegning, når det lægges til grund, at der først tidligst fra september 2016 kan tilskrives renters rente for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015.

Faktiske oplysninger
Skattestyrelsen har oplyst, at SKAT i december 2013 orienterede samtlige virksomheder med gæld over 5.000 kr. om følgende:

"Hvis din virksomhed mangler at betale penge til SKAT, kan du med fordel betale nu. Så undgår du, at vi sender en rykker, og at du skal betale rykkergebyr og yderligere renter.
Du kan se, om der er beløb, du mangler at betale, på virksomhedens skattekonto i TastSelv Erhverv på skat.dk. Under punktet Stamoplysninger finder du den betalingslinje, du skal bruge, når du betaler.

Der løber renter på, hvis du betaler efter betalingsfristen. Du kan endnu ikke se renterne på skattekontoen, da de først bliver lagt til senere.

Hvis din virksomhed har gæld til SKATs inddrivelsesmyndighed, står beløbet på en særskilt saldo på virksomhedens skattekonto (poster overdraget til inddrivelse). Du kan betale beløbet til skattekontoen, men renter og gebyrer vil blive opkrævet særskilt.

Hvis du har betalt inden for den seneste uge, vil vi bede dig om at se bort fra denne mail.

Nye regler for betalinger til SKAT
Den 1. august 2013 kom der nye regler for din virksomheds betalinger til SKAT. Det betyder bl.a. følgende:
· Alle dine betalinger til SKAT bliver sat ind på virksomhedens skattekonto, og det er altid den samme betalingslinje, du skal bruge.
· Hvis du betaler mere end fem dage før en betalingsfrist, og vi ikke har registreret beløb, der er klar til at blive betalt, udbetaler vi normalt pengene igen til din virksomheds NemKonto.
· Din virksomheds betalinger til SKAT vil altid dække de ældste poster først. Det betyder, at du ikke kan øremærke betalinger til bestemte poster.
· Du skal indberette i TastSelv Erhverv - nøjagtigt som du plejer.
· Alle virksomhedens indberetninger og betalinger indgår i en samlet opgørelse.
· Du skal løbende tjekke virksomhedens skattekonto for at se meddelelser om fx modregning og renter."

Skattestyrelsen har oplyst, at SKAT den 20. december 2013 offentliggjorde en orientering til virksomhederne med følgende tekst på skatteforvaltningens hjemmeside:

"Siden 1. august 2013 er der ikke blevet beregnet og tilskrevet renter på virksomhedernes skattekonti.

SKAT har i den forløbne periode rettet op på de forhold, der har påvirket renteberegningen, og der vil i begyndelsen af 2014 blive tilskrevet renter på virksomhedernes skattekonti for perioden tilbage til 1. august 2013. De tilskrevne renter vil herefter kunne ses på Skattekontoen via TastSelv Erhverv.
Den manglende rentetilskrivning kan især have betydning for de virksomheder, som har regnskabsårsafslutning i perioden 1. august til 30. november 2013 og er ved eller har udarbejdet årsregnskab, idet SKAT ikke har kunnet oplyse selskaberne om eventuelle renter."

Skattestyrelsen har oplyst til Folketingets Ombudsmand, at orienteringen på skatteforvaltningens hjemmeside blev fjernet inden marts 2014.

En orientering blev efter det oplyste udsendt til brancheorganisationen FSR - danske revisorer (herefter benævnt som FSR) ultimo 2013, hvori FSR generelt blev orienteret om den manglende rentetilskrivning.

SKAT sendte den 17. december 2015 et brev til virksomheden med følgende indhold:

"SKAT begynder at tilskrive renter, hvis din virksomhed har gæld på Skattekontoen

Hvis du har eller har haft gæld på din virksomheds Skattekonto, er der i en periode ikke tilskrevet renter. Det skyldes en fejl i systemet, som gør, at vi ikke har kunnet beregne og opkræve renterne. Vi har nu rettet op på fejlen, og med virkning fra 1. oktober 2015 beregner og tilskriver vi renter. Hvis du har haft gæld før den 1. oktober 2015, skal du også betale renter, men dem er vi endnu ikke færdige med at beregne. Vi beklager fejlen og de ulemper, det medfører for dig og din virksomhed.

Hvis du ikke har haft en gæld og løbende har betalt til tiden, kan du se bort fra dette brev.

Se dine renter
Du kan se de renter, vi har tilskrevet for oktober og november senest den 18. december, ved at logge på Skattekontoen via skat.dk/tastselverhverv. Her finder du også de betalingsoplysninger, du skal bruge for at betale.

Sådan beregner vi renten
· Vi beregner dagligt renter på gældens saldo og gebyrer fra sidste rettidige betalingsdato og indtil den dag, du betaler. Beløbet bliver tilskrevet kontoen en gang om måneden.
· Fra den 1. januar 2015 er renten 0,8 procent om måneden. Renten ændres en gang om året, næste gang den 1. januar 2016.

Du får besked, når vi beregner renter for perioden før den 1. oktober 2015
Vi har endnu ikke beregnet og opkrævet renter for perioden før den 1. oktober 2015, men det gør vi i den kommende tid. Vi forbeholder os derfor ret til at opkræve renter, der er påløbet i perioden før den 1. oktober 2015. Når vi har beregnet renterne, får du en meddelelse fra os, og du vil kunne se renterne på din Skattekonto.

Selvom du nu betaler eller har betalt din gæld på Skattekontoen, skal du også betale de renter, der er påløbet i perioden før den 1. oktober 2015."

Den 19. januar 2016 indgik virksomheden en betalingsordning med SKAT, hvoraf der blandt andet fremgik følgende:

"Din betalingsordning med SKAT
Du har valgt at indgå eller justere en aftale med os om at betale denne gæld:

Dato for rettidig Skatteart Restbeløb

indbetaling

28.06.2013 AM-bidrag 9.954,59 kr.

01.06.2013-30.06.2013

30.01.2015 A-skat mv. 50.138,00 kr.

01.01.2015-31.01.2015

30.01.2015 A-skat mv. 6.080,00 kr.

01.01.2015-31.01.2015

30.01.2015 AM-bidrag 17 .268,31 kr.

01.01.2015-31.01.2015

30.01.2015 AM-bidrag 1.913,00 kr.

01.01.2015-31.01.2015

27.02.2015 A-skat mv. 6.080,00 kr.

01.02.2015-28.02.2015

27.02.2015 A-skat mv. 82.649,00 kr.

01.02.2015-28.02.2015

27.02.2015 AM-bidrag 1.913,00 kr.

01.02.2015-28.02.2015

27.02.2015 AM-bidrag 25.724,00 kr.

01.02.2015-28.02.2015

02.03.2015 Moms kvartal 425.182,00 kr.

01.10.2014-31.12.2014

24.09.2015 Gebyr 65,00 kr.

31.10.2015 Rente 4.541,40 kr.

30.11.2015 Rente 4.903,80 kr.

17.12.2015 Gebyr 65,00 kr.

31.12.2015 Rente 77,25 kr.

02.01.2017 Rente 35.278,32 kr.

Sum 671.832,67 kr.

Du skal betale 12 rater. Det betyder, at du i alt kommer til at betale 671.832,67 kr. Renterne for perioden er med i dette beløb.
[…]"

Det fremgik endvidere af betalingsordningen, at den første rate havde sidste rettidige betalingsdato den 1. februar 2016, mens den sidste rate havde sidste rettidige betalingsdato den 2. januar 2017. Hver af de første 11 rater var på 53.046,19 kr., mens den sidste rate var på 88.324,58 kr.

Virksomheden betalte i overensstemmelse med betalingsordningen otte rater for perioden februar til september 2016.

SKAT sendte den 5. september 2016 et brev til virksomheden, hvoraf der blandt andet fremgik følgende:

" Vi har nu opkrævet renter for perioden før den 1. oktober 2015

Vi lovede i december 2015 i brevet SKAT begynder at tilskrive renter, hvis din virksomhed har gæld på Skattekontoen at give dig besked, når fejlen i vores system med at beregne og opkræve renter i perioden var rettet op.
Vi har nu gennemgået din Skattekonto og beregnet renter af din gæld til og med den 30. september 2015. Renterne bar vi tilskrevet din Skattekonto.
Vi beklager den lange ventetid."

Virksomhedens repræsentant har indsendt et udateret udskrift af virksomhedens skattekonto, der viser virksomhedens skattekonto i perioden fra den 16. januar 2014 til den 30. september 2016 efter tilskrivningen af renterne. Virksomheden har på udskriften påført, at det er trukket efter den 6. oktober 2016. Det fremgår heraf, at renterne for perioden fra den 16. januar 2014 til den 30. september 2015 udgjorde i alt 184.491,36 kr.

Endvidere fremgår det af udskriften, at renterne for perioden fra den 1. oktober 2015 til den 30. september 2016 udgjorde 33.307 kr.

Virksomhedens repræsentant har herudover indsendt en udateret udskrift af virksomhedens skattekonto, der viser virksomhedens skattekonto i perioden fra den 16. januar 2014 til 31. august 2016 før tilskrivningen af renterne. Virksomheden har på udskriften påført, at den er trukket før den 6. oktober 2016. Det fremgår heraf, at virksomheden tidligere var blevet opkrævet renter i perioden den 1. oktober 2015 til den 31. august 2016 med i alt 16.227,39 kr.

Virksomheden betalte i overensstemmelse med betalingsordningen fire rater for perioden oktober 2016 til januar 2017.

Den 27. februar 2017 sendte SKAT et brev til virksomheden vedrørende en ny betalingsordning, hvoraf der blandt andet fremgik følgende:

"Du har valgt at indgå eller justere en aftale med os om at betale denne gæld:

Dato for rettidig Skatteart Restbeløb

indbetaling

02.03.2015 Moms kvartal 82.763,90 kr.

01.10.2014-31.12.2014

31.03.2015 Rente 9.811,34 kr.

30.04.2015 Rente 10.412,29 kr.

31.05.2015 Rente 10.483,60 kr.

30.06.2015 Rente 10.180,17 kr.

31.07.2015 Rente 9.655,66 kr.

31.08.2015 Rente 7.419,87 kr.

24.09.2015 Gebyr 65,00 kr.

30.09.2015 Rente 7.239,18 kr.

31.10.2015 Rente 4.541,40 kr.

31.10.2015 Rente 1.572,23 kr.

30.11.2015 Rente 4.903,80 kr.

30.11.2015 Rente 1.533,93 kr.

31.12.2015 Rente 77,25 kr.

31.12.2015 Rente 1.597,58 kr.

31.01.2016 Rente 5.253,35 kr.

31.01.2016 Rente 1.451,33 kr.

29.02.2016 Rente 4.564,80 kr.

29.02.2016 Rente 1.282,22 kr.

31.03.2016 Rente 4.484,45 kr.

31.03.2016 Rente 1.526,50 kr.

30.04.2016 Rente 3.958,10 kr.

30.04.2016 Rente 1.464,03 kr.

31.05.2016 Rente 3.704,35 kr.

31.05.2016 Rente 1.538,62 kr.

30.06.2016 Rente 3.183,58 kr.

30.06.2016 Rente 1.426,39 kr.

31.07.2016 Rente 2.883,78 kr.

31.07.2016 Rente 1.538,19 kr.

31.08.2016 Rente 2.475,92 kr.

31.08.2016 Rente 1.538,44 kr.

30.09.2016 Rente 2.685,93 kr.

30.09.2016 Rente 760,62 kr.

31.10.2016 Rente 3.230, 19 kr.

30.11.2016 Rente 2.676,99 kr.

31.12.2016 Rente 2.457,31 kr.

24.01.2017 Gebyr 65,00 kr.

31.01.2017 Rente 1.810,51 kr.

26.02.2018 Rente 13.510 12 kr.

Sum 231.727,92 kr.

Du skal betale 12 rater. Det betyder, at du i alt kommer til at betale 231.727,92 kr. Renterne for perioden er med i dette beløb."

Det fremgik endvidere, at den første rate i henhold til betalingsaftalen havde sidste rettidige betalingsdato den 24. marts 2017, mens den sidste rate havde sidste rettidige betalingsdato den 26. februar 2018. Hver af de første 11 rater var på 18.184,81 kr., mens den sidste rate var på 31.695,01 kr.

Virksomhedens repræsentant påklagede på vegne af virksomheden den 4. april 2017 betalingsordningen af 27. februar 2017 til Skatteankestyrelsen.

Ved telefonsamtale af 22. juni 2017 forespurgte Skatteankestyrelsen virksomhedens repræsentant, om SKAT havde taget stilling til rentespørgsmålet i en afgørelse. Virksomhedens repræsentant oplyste hertil, at det var virksomhedens repræsentants opfattelse, at betalingsordningen af 27. februar 2017 måtte anses som en afgørelse vedrørende renter, og at virksomhedens repræsentant ville indsende bemærkninger herom. Virksomhedens repræsentant indsendte i den forbindelse den 23. juni 2017 følgende bemærkninger:

"I fortsættelse af mail nedenfor bemærkes supplerende, at det for så vidt er vores opfattelse, at den med klagen indsendte meddelelse fra SKAT af 27. februar 2017 "Din betalingsordning med SKAT" udgør en afgørelse truffet af SKAT i den forstand, at de pålagte renter sagen handler om, er ensidigt pålagt af SKAT, og i øvrigt er i strid med SKATs tidligere opgørelser og tilkendegivelser.

En afgørelse er i retlig forstand en reelt ensidig beslutning truffet af en offentlig myndighed, der på offentligretligt grundlag, fastlægger, hvad der er eller skal være ret i forhold til en borger.

Den renteberegning, der fremgår af SKATs meddelelse af 27. februar 2017 har utvivlsomt retlig karakter, beregningen bestrides, og har ikke hjemmel i nogen aftale med vores klient. Pålægget af dette beløb må herefter anses for en afgørelse truffet af SKAT, og bør kunne påklages til Skatteankestyrelsen uanset, under hvilken overskrift SKAT har pålagt vores klient en retlig pligt til at betale beløbet.
[…]"

På vegne af virksomheden anmodede virksomhedens repræsentant den 26. juni 2017 SKAT om fritagelse for betaling af renter, der var tilskrevet på virksomhedens skattekonto med tilbagevirkende kraft i tidsrummet fra betalingsordningen den 19. januar 2016 til betalingsordningen den 27. februar 2017.

Den 17. august 2017 traf SKAT afgørelse om, at virksomheden ikke kunne blive fritaget for betaling af renter (den påklagede afgørelse).

SKAT har til Skatteankestyrelsen indsendt en udskrift af virksomhedens skattekonto dateret den 3. oktober 2017, hvoraf det fremgår, at renterne for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015 udgjorde i alt 184.552,35 kr.

Endvidere fremgår det af udskriften, at renterne for perioden fra den 1. oktober 2015 til den 30. september 2016 udgjorde 66.651,73 kr.

Folketingets Ombudsmand offentliggjorde den 16. maj 2019 redegørelsen: "SKATs digitale løsning til virksomheder - Én Skattekonto". Redegørelsen omhandlede Folketingets Ombudsmands undersøgelse af følgende temaer:

"
- Spørgsmålet om, hvorvidt SKAT - inden IT-systemet Én Skattekonto blev sat i drift den 1. august 2013 - var bekendt med, at IT-systemet bag Skattekontoen ikke var i stand til at tilskrive renter som foreskrevet efter opkrævningsloven.

- SKATs vejledning af de berørte virksomheder

- SKATs efteropkrævning af renter og renters rente hos de berørte virksomheder."

Folketingets Ombudsmands redegørelse indeholdt følgende konklusioner:

"
- Idriftsættelsen af IT-systemet Én Skattekonto: Jeg har ikke grundlag for at antage, at SKAT - inden IT-systemet Én Skattekonto blev sat i drift den 1. august 2013 - var bekendt med, at IT-systemet bag Skattekontoen ikke var i stand til at tilskrive renter som foreskrevet i op-krævningsloven.

Jeg har ikke mulighed for nærmere at afdække de processer mv., der førte til idriftsættelsen af IT-systemet.

Jeg har derfor bl.a. ikke mulighed for at afdække, hvorvidt IT-systemet blev testet i tilstrækkeligt omfang inden idriftsættelsen, herunder i forhold til systemets forskellige funktionaliteter. Jeg har heller ikke mulighed for at afdække, hvorvidt SKAT inden idriftsættelsen havde taget højde for, hvordan eventuelle fejl skulle håndteres.

Det er imidlertid min opfattelse, at det må anses for overordentlig uheldigt, at et IT-system med sådanne mangler overhovedet blev sat i drift.

Jeg bemærker i den forbindelse, at det allerede kort efter idriftsættelsen viste sig, at systemet ikke fungerede, som det skulle. Endvidere bemærker jeg, at fejlen - i forhold til de virksomheder, som skal anvende Skattekontoen - kan have haft væsentlige konsekvenser for bl.a. virksomhedernes aflæggelse af årsregnskab for 2013, 2014 og 2015.

[…]

- Vejledning: Samlet set finder jeg ikke, at den vejledning, som SKAT gav både generelt og direkte til de berørte virksomheder i perioden før december 2015, var tilstrækkelig eller egnet til at vejlede virksomhederne retvisende om problemerne med den manglende rentetil-skrivning på Skattekontoen.

Det er derfor min opfattelse, at SKAT ikke har levet op til sin vejledningspligt.

[…]

- Efteropkrævning af renter og renters rente: Efter min opfattelse giver visse af de synspunkter, som skattemyndighederne har anført om det hjemmelsmæssige grundlag for efteropkrævning af ikke-tilskrevne renter på Skattekontoen, anledning til tvivl.

Gældende ret giver imidlertid ikke efter min opfattelse entydige svar på, hvordan spørgsmålet om efteropkrævning skal bedømmes. På den baggrund har jeg samlet set ikke tilstrækkeligt grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes vurdering af spørgsmålet om efter-opkrævning.

Jeg finder imidlertid, at der er tale om spørgsmål, som er egnede til endelig afklaring ved domstolene.

Jeg er bekendt med, at der verserer konkrete klagesager vedrørende spørgsmålet i Skatteankestyrelsen. Hvis jeg - når disse sager er færdigbehandlet - modtager klager over afgørelserne, vil jeg være opmærksom på, om der er grundlag for at henstille fri proces med henblik på afklaring ved domstolene.

[…]"

SKATs afgørelse
SKAT har ikke imødekommet virksomhedens anmodning om fritagelse for betaling af renter tilskrevet virksomhedens skattekonto med tilbagevirkende kraft i perioden mellem betalingsordning af 19. januar 2016 og betalingsordning af 27. februar 2017.

Som begrundelse herfor har SKAT anført:

"SKATs afgørelse og begrundelse
Dit selskab kan ikke blive fri for at betale renter. Det er der flere grunde til:

1. Det siger reglerne: Dit selskab kan få fritagelse, hvis overskridelse af angivelses-, indberetnings- og/eller betalingsfristen skyldes pludseligt opståede hændelser, som selskabet ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse, og selskabet straks efter hindringens ophør indgiver angivelse, foretager indberetning og/eller indbetaler tilsvaret.

Din situation: Du opfylder ikke betingelserne, fordi du ikke har betalt for sent på grund af en pludseligt opstået hændelse.

2. Det siger reglerne: Din virksomhed kan få fritagelse, hvis overskridelse af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfristen er på få dage, og der er tale om et førstegangstilfælde eller der foreligger undskyldelige forhold.

Din situation: Du opfylder ikke betingelserne.

I december 2015 har SKAT sendt brevet "SKAT begynder at tilskrive renter, hvis din virksomhed har gæld på Skattekontoen". Her bliver selskabet gjort opmærksom på, at såfremt selskabet har eller har haft gæld på Skattekontoen, er der i en periode ikke tilskrevet renter. Renterne vil blive beregnet og tilskrevet med virkning fra 1. oktober 2015. Det fremgår også af brevet, at såfremt selskabet har haft gæld før den 1. oktober 2015, skal selskabet også betale renter, og at SKAT ikke er færdige med at beregne disse. Desuden bliver selskabet gjort opmærksom på, at selvom selskabet betaler nu, skal det også betale de renter, som senere vil blive tilskrevet for perioden før den 1. oktober 2015.

I august 2016 sendte SKAT brev om, at renterne for perioden før 1. oktober 2015 nu er tilskrevet.

Det fremgår ikke af opkrævningsloven hvornår en eventuel rentetilskrivning skal forekomme. På grund af problemer med implementering af Skattekontoen, har SKAT valgt at udskyde rentetilskrivningen. Dette var for, at undgå en forkert renteberegning.
Der er efter vores opfattelse ikke tale om, at du har overtrådt fristen på grund af et undskyldeligt forhold.

Pr. 31.01.2017 udgør renter i alt 279.470,36 kr.
Gælden på Skattekontoen pr. 26.02.2018 svarer til det beløb der resterer på den igangværende betalingsordning, i alt 140.803,87 kr."

SKAT har ved udtalelse af 3. oktober 2017 til Skatteankestyrelsen anført:

"Selskabet er tilskrevet renter med tilbagevirkende kraft. Disse renter fastholder SKAT i afgørelsen af 17. august 2017.

Selskabet har været udeholdt af rentetilskrivningen på Skattekontoen.

I januar 2016 har selskabet indgået en betalingsaftale på Skattekontoen. På dette tidspunkt er der ikke tilskrevet renter på Skattekontoen for perioden 01.08.2013 til den 01.10.2015. Denne rentetilskrivningen sker først i løbet af september 2016. Selskabet har i december 2015 modtaget et brev fra SKAT. Af dette brev fremgår det, at selskabet har været udeholdt af rentetilskrivningen på Skattekontoen. Det fremgår også af brevet, at der nu er tilskrevet renter for perioden 01.10.2015 og frem. Desuden fremgår det, at renterne fra 01.08.2013 til 01.10.2015 først bliver tilskrevet senere, samt at selskabet vil modtage et brev så snart rentetilskrivningen går i gang. Dette brev modtager selskabet den 5. september 2016.

SKAT mener således ikke, at selskabet kan være uvidende om, at der mangler en rentetilskrivning på Skattekontoen, da de i januar 2016 indgår en betalingsaftale.

Der er vedlagt denne udtalelse et kontoudtog fra Skattekontoen. Der gøres opmærksom på, at et kontoudtog fra Skattekontoen altid er et udtryk for, hvordan Skattekontoen ser ud pr. en given dato. Det er derfor ikke sikkert, at posteringerne på det nu fremsendte kontoudtog stemmer overens med posteringer, der eventuelt tidligere er henvist til.

SKATs stillingtagen til, om der kan eftergives renter efter § 13 stk. 6 i Lov om inddrivelse af gæld til det offentlige:

Selskabet er flere gange blevet orienteret om den manglende rentetilskrivning på Skattekontoen samt, at den vil komme efterfølgende. Desuden har saldoen på Selskabets Skattekonto været negativ. SKAT lægger derfor til grund, at selskabet er vidende om, at der er fordringer, som ikke er betalt rettidigt.

SKATs igangsættelse af den manglende renteberegning på Skattekontoen skete på baggrund af en ensartet, på forhånd fastlagt, procedure, således at alle virksomheder/selskaber blev behandlet ens i ensartede situationer.

Det er SKATs opfattelse, at denne fastlagte procedure også danner grundlag for at SKAT fastholder vores krav om betaling af renterne og ikke giver eftergivelse i denne situation.

Det er derfor SKATs holdning, at renter tilskrevet med tilbagevirkende kraft efter den fastlagte procedure på Skattekontoen ikke kan eftergives jf. § 13 stk. 6 i Lov om inddrivelse af gæld til det offentlige.

Generelt kan der omkring renter, der er tilskrevet med tilbagevirkende kraft oplyses følgende vedrørende SKATs procedure:

Der blev for en gruppe virksomheder ikke løbende beregnet og tilskrevet renter af gæld, da det ikke var muligt at lave en korrekt renteberegning pga. fejl i data på Skattekontoen. De berørte virksomheder blev udeholdt af renteberegningen indtil 30.09.2015.

Den 01.10.2015 påbegyndte SKAT at beregne og tilskrive renter med tilbagevirkende kraft.

SKAT har taget stilling til hvorvidt de renter, der var påløbet i perioden, men ikke tilskrevet Skattekontoen, kunne opkræves helt tilbage fra det tidspunkt, hvor renteberegningen ikke er iværksat eller det tidspunkt, hvor den blev stoppet på grund af fejl.

Det er SKATs holdning, at spørgsmålet skal besvares ud fra et almindeligt formueretligt princip om passivitet, og at det alene er relevant i forhold til de situationer, hvor virksomheden er i god tro - enten oprindelig god tro eller efterfølgende god tro.

Efter SKATs opfattelse er en virksomhed som udgangspunkt ikke i god tro, hvis den igennem længere tid har haft en negativ saldo på Skattekontoen.

I de tilfælde hvor en virksomhed imidlertid har indfriet sin gæld på skattekontoen, burde SKAT have reageret inden rimelig tid ved at opkræve det manglende rentebeløb af virksomheden. Det vurderes, at SKATs manglende reaktion er egnet til at bringe virksomheden i efterfølgende god tro, og SKAT derved fortaber sin ret til at efteropkræve renter på grund af passivitet.

I den sammenhæng henledes opmærksomheden på FOU 1999.509, hvorefter borgerne sædvanligvis må kunne fæste lid til en opgørelse foretaget af en offentlig myndighed.

Det er SKATs vurdering, at passivitetsvirkningen indtræder i alle de tilfælde, hvor virksomheden indfrier saldoen på skattekontoen. Selvom der sker efterfølgende tilskrivninger på skattekontoen, kan der ikke opkræves renter for perioden forud for de enkelte indfrielser.

Passivitet kan derimod ikke foreligge, hvis virksomhederne aldrig har bragt deres skattekonto i 0,00 kr., da virksomheden i så fald ikke har handlet på en sådan måde, at det kræver en reaktion fra SKAT for at undgå passivitet. I denne situation kan renter opkræves.

SKAT fastholder på baggrund af ovenstående afgørelsen af 17. august 2017."

Skattestyrelsen har den 5. juli 2019 supplerende oplyst:

"1. Generelt om suspension af rentetilskrivningen på Skattekontoen
Skattekontoen (En skattekonto) blev indført ved lov nr. 513 af 7. juni 2006, § 1, nr. 9, idet der ved loven blev indsat et kap. 5 i opkrævningsloven med en række regler om skattekontoen. Efter lovens § 18, stk. 1, 1. pkt., skulle skatteministeren fastsætte tidspunktet for ikrafttrædelsen af reglerne om skattekontoen.

Ved bekendtgørelse nr. 57 af 30. maj 2013 med ikrafttræden den 1. august 2013 bestemte skatteministeren, at reglerne om skattekontoen skulle sættes i. kraft, dog med undtagelse af nogle enkelte typer af fordringer, herunder særligt afgifter.

Der var imidlertid ingen virksomheder der fik tilskrevet renter fra idriftsættelsen den 1. august 2013 og frem til januar 2014. Dette skyldtes der i løbet af august i forbindelse med forberedelserne til den første rentetilskrivning opstod tvivl om, hvorvidt data fra SKATs fagsystemer var af tilstrækkelig kvalitet. Datakvaliteten var af afgørende betydning for, at renten kunne beregnes korrekt. I løbet af efteråret 2013 blev der endvidere, udover fejl med datakvaliteten, også konstateret mindre funktionelle fejl i renteberegningen.

I december 2013 klarmeldtes datakvaliteten. Men umiddelbart inden første rentetilskrivning i januar 2014 viste det sig, at der fortsat kunne konstateres fejl i data fra fagsystemerne, som leverer data til Skattekontoen, hvilket medførte usikkerhed om grundlaget for rentetilskrivningen. Derfor blev der fortsat ikke foretaget rentetilskrivning for et antal virksomheder.

Det viste sig i det efterfølgende forløb vanskeligt at rette alle fejl, og det lykkedes først at foretage rentetilskrivning fra 1. oktober 2015 for den gruppe virksomheder, hvor rentetilskrivningen havde været suspenderet.

Klager har været omfattet af den gruppe af virksomheder, hvor rentetilskrivningen har været suspenderet fra januar 2014 til 1. oktober 2015.

2. Generelt om orientering af de berørte virksomheder
SKAT har på eget initiativ løbende orienteret de berørte virksomheder om den manglende rentetilskrivning. Orienteringen er sket via forskellige informationskanaler til virksomhederne samt til FSR danske revisorer.

[…]

· Breve til virksomheder med gæld fra før 1. oktober 2015
På baggrund af resultatet af en manuel gennemgang af virksomhedernes rentesituation fra før 1. oktober 2015 og som opfølgning på brevet fra 17. december 2015 blev der i perioden fra maj til december 2016 sendt breve til virksomhederne. Der blev benyttet tre varianter:

1) Vi har nu opkrævet renter for perioden før den 1. oktober 2015.
a. Her fik virksomhederne tilskrevet renter.

2) Vi har rettet renter på din Skattekonto.
a. Her havde virksomheden et tilgodehavende grundet betaling af for mange renter.

3) Vi opkræver ikke flere renter på din Skattekonto for perioden før den 1. oktober 2015.
a. Virksomheden blev ikke tilskrevet renter."

3. Det retlige grundlag for efteropkrævning af renter
Det fremgår af opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. pkt., at:

"En debetsaldo forrentes med den rente, der er fastsat i § 7, stk. 1, jf. stk. 2. Renten beregnes dagligt og tilskrives månedligt"

Det er på dette regelgrundlag Skattestyrelsens opfattelse, at Skatteforvaltningen er forpligtet til at opkræve renter i overensstemmelse med opkrævningslovens bestemmelser. Denne forpligtelse til at opkræve renter er ikke betinget af, at renterne er tilskrevet og/eller udstillet på Skattekontoen. Det fremgår således ikke af opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, at det er en betingelse for opkrævning af renterne, at de er udstillet på Skattekontoen.

Det er endvidere vurderingen, at Skatteforvaltningen ikke uden udtrykkelig hjemmel kan undlade at opkræve eller efteropkræve renter. Der findes ikke i opkrævningsloven en hjemmel til at undlade opkrævning af renter i en situation som den foreliggende.

Det fremgår af opkrævningslovens § 8, at Skatteforvaltningen kan, "når det på grund af særlige omstændigheder findes rimeligt", meddele fritagelse for betaling af renter i henhold til § 16 c, stk. 1.

Det fremgår af § 4 i opkrævningsbekendtgørelsen, at:

SKAT kan fritage en virksomhed for betaling af afgift for foreløbige fastsættelser, gebyrer og renter som nævnt i, såfremt:

1. overskridelse af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfristen skyldes pludseligt opståede hændelser, som virksomheden ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse, og virksomheden straks efter hindringens ophør indgiver angivelse, foretager indberetning eller indbetaling, eller
2. overskridelser af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfristen er på få dage, og der er tale om et førstegangstilfælde eller der foreligger undskyldelige forhold.

Denne hjemmel til fritagelse for betaling af renter kan, jf. bestemmelsens indhold og ordlyd, ikke finde anvendelse på den omhandlede situation.

Det skal endelig bemærkes, at opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, fastsætter det hjemmelmæssige grundlag for Skatteforvaltningens forpligtelse til at opkræve renter.

I UfR 1984.142 nåede retten frem til, at myndighederne ikke var afskåret fra at kræve efterbetaling af en udligningsafgift efter vægtafgiftslovens § 2, stk. 1. retten lagde herved vægt på, at det klart fremgår af loven, at der ikke kan opnås fritagelse for betaling af udligningsafgift. Uanset den manglende opkrævning skyldtes, at motorkontoret havde anført en fejlagtig beregningskode, fandtes den bidragspligtige ikke at have været i en sådan god tro, at myndighederne var afskåret fra at opkræve det manglende beløb. Sagen forhold var det, at ved registreringen i 1975 af en dieseldrevet lastvogn, som tilhørte A, der efter § 16 i lov om vægtafgift for motorkøretøjer m.v. var fritaget for at betale vægtafgift, anførte motorkontoret fejlagtigt en beregningskode, der medførte, at udligningsafgift efter lovens § 2, stk. 1, ikke blev opkrævet. Fejlen blev opdaget i 1980, og Centralregisteret for Motorkøretøjer C afkrævede her efter A den ikke betalte udligningsafgift. Da det af lov om vægtafgift af motorkøretøjer m.v. klart fremgår, at der ikke kan opnås fritagelse for betaling af udligningsafgift, fandtes A, selv om den manglende opkrævning udelukkende skyldtes ovennævnte fejl, ikke at have været i en sådan god tro, at C var afskåret fra at kræve efterbetaling.

Der skal endvidere henvises til SKM2001.31.LSR, hvor en importør af kaffe skulle svare afgift af kaffen efter satsen for brændt kaffe, som var det produkt, der videresolgtes. Myndighedens passivitet i en periode, hvor der var angivet urigtigt afgiftstilsvar, kunne ikke tillægges betydning for afgørelsen. Landsskatteretten finder ikke, at told- og skatteregionen er afskåret fra at kræve efterbetaling af for lidt betalt afgift af kaffe for perioden 1. december 1994 til 31. oktober 1999. Retten har herved lagt vægt på, at der er tale om af A angivne afgiftsopgørelser, og at der ikke er dokumentation for, at told- og skatteregionen overfor A er fremkommet med nogen positiv tilkendegivelse om, at virksomheden kunne afgiftsberigtige brændt kaffe efter satsen for rå kaffe. Det forhold, at told- og skatteregionen efter det foreliggende har forholdt sig passiv overfor virksomhedens afgiftsangivelser findes ikke at have bibragt virksomheden en retsbeskyttet forventning om, at afgiften var opgjort korrekt for den omhandlede periode.

4. Generelt om passivitet og god og ond tro
Efteropkrævning af renter blev gennemført i perioden juni 2016 - december 2016 på baggrund af en manuel beregning for perioden 1. august 2013 - 30. september 2015

Det var SKATs opfattelse at en virksomhed som udgangspunkt ikke var i god tro om den manglende rentetilskrivning, hvis den igennem længere tid havde haft en negativ saldo på Skattekontoen. I de tilfælde hvor en virksomhed imidlertid havde indfriet sin gæld på skattekontoen, burde SKAT have reageret inden rimelig tid ved at opkræve det manglende rentebeløb af virksomheden. Det vurderedes, at SKATs manglende reaktion var egnet til at bringe virksomheden i efterfølgende god tro, og SKAT derved havde fortabt sin ret til at efteropkræve renter på grund af passivitet.

På baggrund af passivitetsbetragtninger, samt oplysningerne om SKATs orienteringer og information af virksomhederne foretog SKAT efteropkrævning af renter således:

· SKAT har efterkrævet renter hos virksomheder, hvor saldoen på Skattekontoen har været negativ og ikke på noget tidspunkt, trods løbende betalinger, har været nedbragt til 0 kr. Det er SKATs opfattelse, at virksomheden henset til opkrævningslovens § 16 c, ikke kan være i god tro om, at der ikke tilskrives renter på debetsaldoen i en sådan situation.*
· SKAT har ikke foretaget efteropkrævning af renter hos virksomheder, der har indfriet deres gæld på Skattekontoen, og hvor SKAT ikke inden for rimelig tid derefter har efteropkrævet de manglende renter. Det er SKATs opfattelse, at det forhold, at virksomheden én eller flere gange har nedbragt en debetsaldo til 0 kr. er et reaktionsbegrundende forhold, der medfører at virksomheden kommer i god tro og at SKAT har fortabt sin ret til at opkræve renterne på grund af passivitet.

I forbindelse med selve den faktiske gennemførelse af den manuelle beregning af renter for perioden 1. august 2013 til 30. september 2015 definerede SKAT ond tro således:

· Virksomheden var i ond tro, hvis den havde gæld den 30. september 2015. En sådan virksomhed blev opkrævet renter fra gældens opståen. Tidligere perioders gæld blev ikke indregnet. Virksomheden blev således rentetilskrevet fra den sidste gældsperiode.

Eksempel:

Virksomheden har haft en varierende gæld fra den 17. december 2014 frem til 30. september 2015.

Virksomheden er i ond tro, da virksomheden havde gæld den 30. september 2015, og virksomheden opkræves renter fra den 17. december 2014 frem til 30. september 2015.

Eksempel:

Virksomheden har haft en varierende gæld mellem 10.000 - 15.000 kr. i perioden 1. februar 2014 til 30. april 2015. Virksomheden betaler al gæld den 1. maj 2015, og Skattekontoen går i 0. Virksomheden oparbejder ny gæld for perioden 1. juni - 30. september 2015.

Virksomheden er i ond tro for perioden 1. juni - 30. september 2015, men ikke for den gamle gæld. Virksomheden opkræves renter for den sidste periode.

Eksempel:

Virksomheden har haft en varierende gæld mellem 10.000 - 15.000 kr. i perioden 27. november 2013 - 1. maj 2016.

Virksomheden er i ond tro, da virksomheden den 30. september 2015 havde gæld og opkræves renter for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2015. Renter for perioden 27. november 2013 - til 31. december 2013 er opkrævet på Skattekontoen den 11. januar 2014 og korrigeres ikke. Renter for perioden 1. oktober 2015 og frem opkræves via almindelig renteberegning på Skattekontoen og korrigeres ikke.

5. Den konkrete klagesag
5.1 Sagsfremstilling

[…]

Klager ansøgte den 26. juni 2017 om at blive fritaget for betaling af 24.854,48 kr. i renter for 2014 og 14.375,01 i renter for 2015.

Ansøgningen om fritagelse var begrundet i, at klager den 27. februar 2017 modtog en betalingsordning fra SKAT som er søgt indbragt for Skatteankestyrelsen (vedlagt). Klager anfører, at "Den tidligere den 19. januar 2016 af SKAT fremsendte betalingsordning indeholdt renter af restancer tilbage til 2013 og 2014. Det gøres i forlængelse heraf gældende, at renter der fremgår af betalingsordningen af 27. februar 2017, og som ikke fremgår af tidligere korrespondance med SKAT, ikke kan opkræves. I særdeleshed gøres det gældende, at SKAT ikke kan medtage renter i ordningen af 27. februar 2017, der vedrører perioden forud for 6. oktober 2016, hvor SKAT har trukket et udtog vedrørende vores klient, og som ikke fremgår af dette udtog."

Ved afgørelse af 17. august 2017 afslog SKAT anmodningen om fritagelse under henvisning til at betingelserne for fritagelse i opkrævningslovens § 8, stk. 2 og § 4 i bekendtgørelse nr. 731 af 21. juni 2013 om opkrævning af skatter og afgifter ikke var opfyldt. Klager havde ikke betalt for sent på grund af pludseligt opståede hændelser.

Af klagers kontoudtog fra Skattekontoen for perioden 16. januar 2014 til 30. september 2015 fremgår, at

· Den 15. januar 2014 var der en debetsaldo på Skattekontoen på 857.555,45 kr.
· Den 30. september 2015 var der en debetsaldo på 924.755,63 kr.

Kontoudtoget er tidligere fremsendt til Skatteankestyrelsen i forbindelse med Skattestyrelsens udtalelse af 3. oktober 2017.

5.2 Skattestyrelsens vurdering af efteropkrævning
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klager med rette er efteropkræve renter. Dette er begrundet i følgende:

Som det fremgår ovenfor af den generelle afsnit 3 om efteropkrævning af renter, blev der foretaget efteropkrævning af renter hos virksomheder hvis den

· havde gæld på Skattekontoen den 30. september 2015 og
· hvis virksomheden havde haft - varierende - gæld i hele perioden fra januar 2014 og til 1. oktober 2015

Som det fremgår af sagsfremstilling i afsnit 4.1 havde klager pr. 30. september 2015 en gæld på 924.755,63 kr. på Skattekontoen. I henhold til kontoudtoget har klager i perioden 15. januar 2014 til 30. september 2015 vedvarende haft en debetsaldo på Skattekontoen, og ingen af klagers indbetalinger har bragt Skattekontoen i nul.

Det kan således lægges til grund, at klager i henhold til de af SKAT fastlagte kriterier må anses for at være i ond tro om den manglende rentetilskrivning. Klager er således i forhold til spørgsmålet om ond tro blevet vurderet på samme måde som andre virksomheder med tilsvarende forhold.

Det er endvidere Skattestyrelsen opfattelse, at Skattestyrelsen ikke har udvist passivitet. Klager har vedvarende haft en debetsaldo på Skattekontoen og har ikke på noget tidspunkt indfriet sin gæld på skattekontoen. Der er således ikke fra klagers side foretaget en betalingshandling der skulle give SKAT anledning til at reagere overfor klager. SKAT har derfor ikke fortabt sin ret til at efteropkræve renter på grund af passivitet.

Hertil kommer, at SKAT den 17. december 2015 sendte brevet "SKAT begynder at tilskrive renter, hvis din virksomhed har gæld på Skattekontoen". I brevet blev virksomhederne orienteret om, at SKAT nu ville begyndte at tilskrive renter med virkning fra 1. oktober 2015, samt at SKAT forbeholdt sig retten til at opkræve renter, der var påløbet i perioden før den 1. oktober 2015. Se nærmere afsnit 2. Dette brev er sendt til klager forud for indgåelse af betalingsordningen den 19. januar 2016. Af den gældsopgørelse, der fremgår af aftalen om betalingsordningen af 19. januar 2016 fremgår endvidere alene rente for oktober 2015 til januar 2016 og altså ikke for den forudgående periode, hvilket stemmer med at SKAT den 17. december 2015 havde oplyst klager om der ikke var tilskrevet renter for perioden før 1. oktober 2015.

Skattestyrelsen skal endeligt henvise til, at det fremgår af opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. pkt., at: "En debetsaldo forrentes med den rente, der er fastsat i § 7, stk. 1, jf. stk. 2. Renten beregnes dagligt og tilskrives månedligt". Skatteforvaltningen kan ikke uden udtrykkelig hjemmel undlade at opkræve eller efteropkræve renter. Der findes ikke i opkrævningsloven en hjemmel til at undlade opkrævning af renter i en situation som den foreliggende. Det fremgår af opkrævningslovens § 8, at Skatteforvaltningen kan, "når det på grund af særlige omstændigheder findes rimeligt", meddele fritagelse for betaling af renter i henhold til § 16 c, stk. 1. Denne hjemmel

til fritagelse for betaling af renter kan, jf. bestemmelsens indhold og ordlyd, ikke finde anvendelse på den omhandlede situation.

5.3 Sammenfatning
Som det fremgår af sagsfremstilling i afsnit 4.1 havde klager pr. 30. september 2015 en gæld på 924.755,63 kr. på Skattekontoen.

I henhold til kontoudtoget har klager i perioden 15. januar 2014 til 30. september 2015 vedvarende haft en debetsaldo på Skattekontoen, og ingen af klagers indbetalinger har bragt Skattekontoen i nul.

På baggrund af oplysningerne om SKATs orienteringer og information af virksomhederne, jf. afsnit 2, er det Skattestyrelsens opfattelse, at klager henset til opkrævningslovens § 16 c, ikke kan være i god tro om, at der ikke tilskrives renter på debetsaldoen i en sådan situation.

Af den gældsopgørelse, der fremgår af aftalen om betalingsordningen af 19. januar 2016 fremgår endvidere alene rente for oktober 2015 til januar 2016 og altså ikke for den forudgående periode, hvilket stemmer med at SKAT den 17. december 2015 havde oplyst klager om der ikke var tilskrevet renter for perioden før 1. oktober 2015."

Skattestyrelsen er den 13. december 2021 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

"Skattestyrelsens udtalelse
Skattestyrelsen har den 5. juli 2019 afgivet en supplerende udtalelse i alle de ovennævnte sager. Den supplerende udtalelse blev afgivet som følge af, at Folketingets Ombudsmand med redegørelsen af 16. maj 2019 afsluttede en egen drifts-undersøgelse vedrørende de problemer med tilskrivning af renter på skattekontoen, som opstod i forlængelse af, at SKAT den 1. august 2013 satte IT-systemet Én skattekonto i drift. Folketingets Ombudsmand har i undersøgelsen blandt andet behandlet problemstillingen vedrørende SKATs efteropkrævning af renter på skattekontoen.

Skattestyrelsens supplerende udtalelse indeholdt udover en generel redegørelse for suspension af rentetilskrivningen på Skattekontoen, en generel beskrivelse af orientering af de berørte virksomheder, og det retlige grundlag for efteropkrævning af renter, også en konkret sagsfremstilling af renteopkrævningen i hver af sagerne, og Skattestyrelsens konkrete vurdering af efteropkrævningen af renter i den enkelte sager.

Skattestyrelsen skal derfor indledningsvis i det hele henvise til den supplerende udtalelse, herunder den konkrete sagsfremstilling i hver enkelte sag.

Herudover skal Skattestyrelsen afgive følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens kontorindstillinger i de ovennævnte sager:

1)
Skatteankestyrelsen har i alle 8 sager og med ligelydende indhold konkluderet følgende i kontorindstillingen:

"Skatteankestyrelsen indstiller derfor til stadfæstelse til den del af Skattestyrelsens afgørelse, som vedrører, at der ikke kan ske fritagelse for betaling af renter efter fritagelsesbestemmelsen i opkrævningslovens § 8, mens der indstilles til, at renteberegningen hjemvises med henblik på, at Skattestyrelsen foretager en ny renteberegning, når det lægges til grund, at der først tidligst fra november 2016 kan tilskrives renters rente for perioden fra xx 2014 til den 30. september 2015."

Det bemærkes, at den periode, hvor der i henhold til kontorindstillingen skal foretages en ny renteberegning, er forskellig i de 8 sager. Perioden ligger dog i alle sager efter den 1. januar 2014.

2)
Skatteankestyrelsen har i alle 8 sager og med ligelydende indhold anført følgende:

"Det skal dog i den forbindelse bemærkes, at selvom opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 2. pkt., indeholder en udtrykkelig hjemmel til at opkræve renters rente, kan virksomheden i relation til vurderingen af, hvorvidt der kan ske efteropkrævning af renterne, have haft en berettiget forventning om, at der ikke skulle betales renters rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i perioden forud for den 1. oktober 2015, hvor systemet bag skattekontoen begyndte at virke igen. Der herved henset til, at virksomheden ikke er blevet tilskrevet simpel rente i perioden, og at virksomheden ikke har haft mulighed for undgå renters rente som følge af, at virksomheden ikke har kunnet indfri de simple renter. Virksomheden kan således først tidligst fra september 2016, hvor efteropkrævningen blev foretaget, opkræves renters rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i perioden fra den xx 2014 til den 30. september 2015.

Skatteankestyrelsen finder således, at det er med rette, at virksomheden er blevet efteropkrævet simpel rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i perioden fra xx 2014 til 30. september 2015, mens det ikke er med rette, at der frem til september 2016 er sket efteropkrævning af de renter, der er en følge af de simple renter, hvorfor renters rente frem til mindst september 2016 skal annulleres og eventuelt tilbagebetales.

Da renters rente har påvirket virksomhedens skattekontos debetsaldo og dermed renteberegningen af de efteropkrævede renter, skal der foretages en ny renteberegning."

Det bemærkes, at den periode, hvor der i henhold til kontorindstillingen skal foretages en ny renteberegning, er forskellig i de 8 sager. Perioden ligger dog i alle sager efter den 1. januar 2014.

Det fremgår af pkt. 6.3.1 under "Skattemyndighedernes vurdering af det retlige grundlag for efteropkrævningen" i Ombudsmandens redegørelse fra 16. maj 2019, at

"Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der kunne ske efteropkrævning af renters rente for de virksomheder, der var undtaget fra renteberegning fra august 2013 til december 2013, og hvor renteberegningen blev igangsat i januar 2014. Skattestyrelsen har med henvisning til orienteringen af 20. december 2013 på skat.dk oplyst, at det er styrelsens opfattelse, at det har stået klart for virksomhederne, at der ville ske beregning af opkrævningslovens renter, dvs. renters rente.

Skattestyrelsen har dog ikke fundet, at der er klar lovhjemmel til at opkræve renters rente for de ca. 40.000 virksomheder, hvor rentetilskrivningen blev aktiveret den 1. oktober 2015, og hvor efteropkrævning blev gennemført i perioden fra juni 2016 til december 2016, da virksomhederne ikke var orienteret om den manglende renteberegning."

Det fremgår af pkt. 6.3.2 vedrørende Skatteministeriets udtalelse, at

"Skatteministeriet har endvidere anført, at opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 2. pkt., indeholder en klar hjemmel til at opkræve renters rente. Ministeriet har dog ligesom Skattestyrelsen fundet, at hjemlen ikke udgør et tilstrækkeligt grundlag for opkrævning af renters rente foretaget efter januar 2014, når der henses til, at der rent faktisk i en periode på 1 ½ - 2 år ikke blev opkrævet simpel rente, ligesom der ikke er givet information til de berørte virksomheder herom."

I lighed med tilkendegivelsen overfor Folketingets Ombudsmand, kan Skattestyrelsen tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling om, at der i perioden efter 1. januar 2014 til 30. september 2015 kan opkræves simpel rente af debetsaldoen på de pågældende virksomheders skattekonti, men at der ikke kan opkræves rentes rente.

Det kan oplyses, at der i Skattestyrelsen fortsat udestår en opgave med at tilbagebetale rentes rente til de ca. 40.000 virksomheder, der er blevet opkrævet rentes rente for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2015. Dette betyder, at der desværre heller ikke på nuværende tidspunkt er sket tilbagebetaling til de 8 virksomheder, der har påklaget renteberegningen til Skatteankestyrelsen. Skattestyrelsen skal samtidig oplyse, at der arbejdes på at få renters rente fjernet fra virksomhedernes debetsaldi, for den pågældende periode, således at der herefter udelukkende sker forrentning med en simpel rente. Skattestyrelsen har orienteret de berørte virksomheder herom.

[…]

3)
Skatteankestyrelsen har i alle 8 sager og med ligelydende indhold anført følgende:

"Det er derfor med rette, at skatteforvaltningen ikke har fundet betingelserne for fritagelse for betaling af renter for opfyldt."

Skattestyrelsen kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling på dette punkt."

Klagerens opfattelse
Virksomhedens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at det ikke er med rette, at virksomheden er blevet efteropkrævet simpel rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015.

Endvidere har virksomhedens repræsentant nedlagt subsidiær påstand om, at det ikke er med rette, at der frem til mindst september 2016 er sket efteropkrævning af de renter, der er en følge af de simple renter, hvorfor renters rente frem til september 2016 skal annulleres og tilbagebetales.

Som begrundelse herfor har virksomhedens repræsentant anført:

"Begrundelse
SKAT er uberettiget til at bogføre renter efter den 6. oktober 2016 som ikke er medtaget tidligere.

Det følger af almindelige forvaltningsretlige grundprincipper, at borgerne bør kunne fæste lid til afgørelser og opgørelser fra offentlige forvaltningsmyndigheder, og at det således har formodningen for sig, at sådanne opgørelser er rigtige.

Forvaltningsmyndigheder er ikke berettiget til at ændre afgørelser og opgørelser bagud i tid uden at iagttage principperne for tilbagekaldelse af forvaltningsakter.

Afgørelser kan i almindelighed kun tilbagekaldes eller ændres til ugunst for borgerne, hvis de pågældende borgere må anses for uberettiget til at modtage heraf følgende ydelser eller andre retsfølger, fordi modtagelsen ville være mod bedre vidende.

Se f.eks. i overensstemmelse hermed Højesterets dom i U 1988.1017 H med kommentar af højesteretsdommer Erik Riis i U 1988 B 225.

I denne sag har vores klient tværtimod indrettet sig i tillid til SKATs tidligere opgørelser i god tro, og har ikke haft end anden og bedre viden, end hvad der fremgår af disse opgørelser.

Der er med andre ord i denne sag ikke noget at bebrejde vores klient, hvilket skulle være tilfældet, hvis SKAT skulle have mulighed for at ændre eller tilbagekalde, hvad der tidligere er opgjort.

Overfor dette hensyn til borgerens retsbeskyttelse kan hensynet til de offentlige kasser i almindelighed ikke udgøre noget afgørende hensyn, der kan berettige tilbagekaldelse, se bl.a. Hans Gammeltoft-Hansen m.fl., Forvaltningsret, p. 943 f.

Det bemærkes, at der i dette tilfælde ikke er tale om en skatteansættelse som SKAT ville kunne ændre blot under overholdelse af fristreglerne i skatteforvaltningsloven. Der er derimod tale om en sædvanlig forvaltningsretlig afgørelse uden for dette system, som er omfattet af ovennævnte regler og principper om ændring og tilbagekaldelse til ugunst."

Virksomhedens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og Skattestyrelsens udtalelse hertil:

"Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse tiltrædes for så vidt angår, at det ikke findes at være med rette, at der frem til mindst september 2016 er sket efteropkrævning af de renter, der er en følge af de simple renter, hvorfor renters rente frem til september 2016 er indstillet annulleret og evt. tilbagebetalt.

Forslaget bestrides i øvrigt.

Herunder bestrides det, at den omhandlede rentetilskrivning ikke anses for at udgøre en afgørelse i forvaltningsretlig forstand.

Rentetilskrivningen hviler klart på et offentligretligt grundlag - opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, - og er ensidigt fastsat af skatteforvaltningen med konkret retsnormerende virkning. Retsvirkningerne er væsentlige og bebyrdende. Der er derfor tale om en afgørelse.

En endnu mere vidtgående opfattelse af afgørelsesbegrebet i samme retning er kommet til udtryk i SKM2017.298.SKAT, der fastslår, at der er tale om en forvaltningsafgørelse, når skatteforvaltningen beslutter, om der skal tilskrives renter i den situation, hvor SKAT efter 3 ugers fristen, jf. opkrævningslovens § 12, stk. 3, udbetaler et negativt momstilsvar. Dette er en afgørelse uanset, om en afbrydelse af 3 ugers fristen har været berettiget eller uberettiget.
Så meget desto mere udgør rentetilskrivningen i denne sag en forvaltningsretlig afgørelse.

Til yderligere sammenligning udgør skatteforvaltningens foretagelse af modregning utvivlsomt en forvaltningsretlig afgørelse.

Landsskatterettens kendelse i 2014.867 LSR, hvorefter et rykkergebyr ikke udgør en forvaltningsretlig afgørelse, hviler udtrykkeligt på den forudsætning, at et rykkergebyr ikke har væsentlig - og i tid vidtrækkende - retlig betydning for klageren.

Denne forudsætning gør sig imidlertid klart ikke gældende her, hvor der foreligger en løbende byrdefuld rentetilskrivning, og de konsekvenser rentetilskrivningen har for vor klient, er væsentlige.

Det bemærkes i øvrigt, at Skatteankestyrelsen finder, at der ikke ved betalingsordningen af 19. januar 2016 er bibragt vor klient en forventning om, at skatteforvaltningen ikke ville opkræve renter for perioden fra 1. januar 2014 til den 30. september 2015. Der henvises til, at skatteforvaltningen ved brev af 17. december 2015 havde gjort vor klient opmærksom på, at skatteforvaltningen ville foretage opkrævning.

Skatteankestyrelsens synspunkt i den henseende må dog bestrides såvel ud fra obligations- som forvaltningsretlige betragtninger. Betalingsordningen er indgået i 2016 - og således efter brevet fra skatteforvaltningen af 17. december 2015. Den senere betalingsordning, der ikke gentager eller indeholder et lignende forbehold for yderligere renteopkrævning, må således anses for definitivt at have gjort op med brevet af 17. december 2015. Muligheden for yderligere rentetilskrivning er herefter bortfaldet.
[…]"

Retsmøde
Virksomhedens repræsentant nedlagde principal påstand om, at det ikke var med rette, at virksomheden var blevet efteropkrævet simpel rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015.

Endvidere nedlagde virksomhedens repræsentant subsidiær påstand om, at det ikke var med rette, at der frem til mindst september 2016 var sket efteropkrævning af de renter, der var en følge af de simple renter, hvorfor renters rente frem til september 2016 skulle annulleres og tilbagebetales.

Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det på retsmødet udleverede materiale, hvor sidstnævnte i det væsentligste var i overensstemmelse med de øvrige skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen fastholdt indstillingen om, at der i perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015 kunne efteropkræves simpel rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto, men at der ikke kunne efteropkræves renters rente. Endvidere fastholdt Skattestyrelsen, at der ikke kunne ske fritagelse for betaling af de efteropkrævede renter.

Landsskatterettens afgørelse
Det fremgår af opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., at en debetsaldo på en virksomheds skattekonto forrentes med den rente, der er fastsat i opkrævningslovens § 7, stk. 1, jf. stk. 2, og at renten beregnes dagligt og tilskrives månedligt.
Bestemmelsen blev indført ved lov nr. 513 af 7. juni 2006 (herefter benævnt som ændringsloven) som et led i indførslen af skattekontoen. Det fremgår af de almindelige bemærkninger til lovforslaget til ændringsloven (lovforslag nr. 205 som fremsat den 29. marts 2006), at hensigten med gennemførelsen af skattekontoen var at rationalisere og lette administrationen samt overskueligheden af ind- og udbetalinger til/fra skatteforvaltningen for både virksomhederne og skatteforvaltningen.

Det fremgår hverken af opkrævningslovens bestemmelser om skattekontoen eller lovforslaget hertil, hvorvidt tilskrivning af renter efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., udgør en forvaltningsretlig afgørelse. Der må derfor ved fortolkningen heraf tages udgangspunkt i afgørelsesbegrebet i skatteforvaltningsloven og forvaltningsloven.

Af skatteforvaltningslovens forarbejder (lovforslag nr. 110 som fremsat den 24. februar 2005) fremgår der af de almindelige bemærkninger følgende:

"Begrebet afgørelse anvendes om en retsakt; det vil sige en udtalelse, der går ud på at fastsætte, hvad der er eller skal være ret i et foreliggende tilfælde."

Af forarbejderne til forvaltningsloven (bemærkningerne til forvaltningslovens § 2 i lovforslag nr. 4 som fremsat den 2. oktober 1985) fremgår følgende:

"Med udtrykket »truffet afgørelse« sigtes til udfærdigelse af retsakter, dvs. udtalelser, der går ud på at fastsætte, hvad der er eller skal være ret i et foreliggende tilfælde. Uden for lovens anvendelsesområde falder således navnlig den administrative sagsbehandling, der har karakter af faktisk forvaltningsvirksomhed, så som patient- og anden klientbehandling, undervisning og rådgivning. Denne virksomhed tager netop ikke sigte på at træffe retligt bindende afgørelser i forhold til de implicerede enkeltpersoner. Det følger endvidere af bestemmelsens formulering »truffet afgørelse«, at loven kun omfatter sagsbehandlingen i forbindelse med udfærdigelsen af offentligretlige retsakter i modsætning til indgåelse af kontraktsforhold eller andre privatretlige dispositioner, jfr. dog udvidelsen i stk. 2.

[…]

Det centrale anvendelsesområde for forvaltningsloven er herefter den administrative sagsbehandling i forbindelse med udfærdigelsen af konkrete forvaltningsakter."

Afgørelsesbegrebet i skatteforvaltningsloven svarer således til forvaltningslovens afgørelsesbegreb, hvilket vil sige det traditionelle afgørelsesbegreb.

Spørgsmålet om, hvorvidt rentetilskrivning efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., er en forvaltningsretlig afgørelse, må derfor bedømmes ud fra det traditionelle afgørelsesbegreb, som skal fortolkes snævert.

I Landsskatterettens afgørelse af 30. oktober 2014, der er offentliggjort som SKM2014.867.LSR, afviste Landsskatteretten en klage over et rykkergebyr, der var pålagt efter § 6 i lov om inddrivelse af gæld til det offentlige (gældsinddrivelsesloven) i forbindelse med udsendelsen af en rykker vedrørende tilbagebetaling af for meget udbetalt boligsikring, idet Landsskatteretten ikke anså det pålagte rykkergebyr for at udgøre en afgørelse, der kunne påklages til Landsskatteretten. Landsskatteretten anførte her blandt andet følgende:

"[…]
I Niels Fenger, Forvaltningsloven med kommentarer, 1. udg., 2013, er der på side 83-88 anført:

"Det var endvidere ved lovens vedtagelse traditionelt antaget, at der ved begrebet forvaltningsakt måtte forstås en udtalelse fra en forvaltningsmyndighed, som havde et konkret indhold, idet den var rettet til en enkelt person eller til en bestemt flerhed af personer, og som gik ud på ensidigt at bestemme, hvad der er eller skal være gældende ret, jf. Poul Andersen, Dansk Forvaltningsret, 4.udg., s. 247 ff.

[…]

Den ovennævnte traditionelle definition af afgørelsesbegrebet lider af den svaghed, at en række beslutninger, som en forvaltningsmyndighed træffer, efter praksis ikke anses som en forvaltningsakt, uanset at de er udtryk for en ensidig beslutning om, hvilke rettigheder og pligter, der tilkommer en bestemt eller afgrænset gruppe af personer. I praksis giver den nærmere afgrænsning af begrebet "afgørelse" i lovens § 2 da også undertiden anledning til tvivl.

[…]

Formodentlig må retspraksis herefter udlægges således, at væsentligheds- og behovsbetragtninger indgår i bedømmelsen af, om der foreligger en afgørelse i forvaltningslovens forstand, men at kriteriet på ingen måde står alene eller dog kan ophøjes som det vigtigste i en samlet afvejning. Udgangspunktet er fortsat det traditionelle retsaktsbegreb og de præciserende bemærkninger om forvaltningslovens afgørelsesbegreb, som er indeholdt i den tilgrundliggende lovforslags specielle bemærkninger til § 2, herunder den udtrykkelige markering af, at visse former for beslutninger og handlinger ikke har karakter af afgørelser i lovens forstand. Afgrænsningen må således i det væsentligste ske ud fra en vurdering af, om der er tale om en udtalelse fra en forvaltningsmyndighed, som udstedes på offentligretlig grundlag, som rettes til en eller flere personer m.v., og som går ud på ensidigt at bestemme, hvad der er eller skal være gældende ret. Endvidere har bl.a. tradition og lovgivningsforudsætninger i særlovgivningen betydning. Endelig indgår der - i forhold til afgrænsningen over for procesledende beslutninger - i vurderingen, om det pågældende skridt afslutter sagen eller blot er skridt henimod sagens endelige afslutning."

[…]

Det er Landsskatterettens opfattelse, at et rykkergebyr, pålagt en rykkerskrivelse i henhold til inddrivelseslovens § 6, ikke kan anses for at have karakter af en udtalelse, der går ud på at fastsætte, hvad der er eller skal være ret.

Det bemærkes i den forbindelse, at der i den forvaltningsretlige teori synes at være enighed om, at afgørelsesbegrebet skal fortolkes snævert.

Rykkergebyret er således ikke slutprodukt af en langvarig proces. Gebyret er ikke pålagt på grundlag af et omfattende faktisk og retligt materiale og har ikke væsentlig og i tid vidtrækkende retlig betydning for klageren. Gebyret er pålagt i forbindelse med udsendelse af en rykker og anses dermed for at være en integreret del af sagsforberedelsen.

Beslutningen om at pålægge et gebyr anses, efter sin karakter og placering i sagsforløbet, ikke for at udløse behov for anvendelse af forvaltningslovens rettigheder og garantier, og pålæg af rykkergebyr er i hidtidig praksis ikke anset for at være en afgørelse.
[…]"

Folketingets Ombudsmand udtalte i udtalelse af 1. februar 2016, der er offentliggjort som FOB 2016-3, og som var en følge af Landsskatterettens afgørelse i SKM2014.867.LSR, at der var tale om faktisk forvaltningsvirksomhed, når skatteforvaltningen pålagde rykkergebyrer i forbindelse med udsendelse af rykkerskrivelser, mens der ville være tale om en forvaltningsretlig afgørelse i de tilfælde, hvor skatteforvaltningen tog stilling til en borgers indsigelse mod det pålagte rykkergebyr, idet skatteforvaltningen herved ville fastsætte, hvad der var ret i det foreliggende tilfælde. Folketingets Ombudsmand lagde udover det, som Landsskatteretten havde anført, vægt på, at rykkerskrivelsen var et led i den almindelige inddrivelsesproces, at der ifølge forarbejderne til inddrivelsesloven ønskedes en forenkling, effektivisering og automatisering af administrationen af reglerne om inddrivelse af gæld til det offentlige, og at rykkergebyrets art, størrelse og tidspunktet for pålæggelse heraf nøje var angivet i loven.

Endvidere henså Folketingets Ombudsmand til, at rykkergebyret ikke i sig selv var så indgribende, at det kunne føre til, at der var tale om en afgørelse i forvaltningslovens forstand, ligesom rykkergebyret måtte betragtes som et accessorium til en ubetalt fordring på samme måde som den rente, der løbende blev tilskrevet den ubetalte fordring, som var overdraget til inddrivelse hos restanceinddrivelsesmyndigheden.

Af samme grunde som Landsskatteretten og Folketingets Ombudsmand har anført i henholdsvis afgørelsen i SKM2014.867.LSR og udtalelsen i FOB 2016-3, finder Landsskatteretten, at renter tilskrevet i henhold til opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., ikke udgør en forvaltningsretlig afgørelse, medmindre skatteforvaltningen ved en særskilt udtalelse har taget stilling til en virksomheds indsigelser mod rentetilskrivningen.

Rentetilskrivningen efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., som blev indført som en del af skattekontoen, der skulle forenkle og lette administrationen af ind- og udbetalinger til/fra skatteforvaltningen for både virksomheder og skatteforvaltningen, er et led i den almindelige opkrævningsproces ved en ubetalt gæld og er i lovgivningen nøje fastsat til at skulle beregnes dagligt og tilskrives månedligt som en mindre procentdel af den samlede ubetalte gæld.

Da Landsskatteretten finder, at tilskrivningen af renter efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., ikke er en afgørelse i forvaltningslovens forstand, er der tale om faktisk forvaltningsmyndighed, når skatteforvaltningen efter opkrævningslovens bestemmelser beregner, tilskriver og opkræver renter af en debetsaldo på en virksomheds skattekonto. Skatteforvaltningen er i den forbindelse derfor ikke undergivet de krav, der gælder, når skatteforvaltningen agerer som afgørelsesmyndighed.

Skatteforvaltningen ses i den forbindelse i perioden fra august 2013 til 30. september 2015 ikke at have haft mulighed for at beregne, tilskrive og opkræve renter på skattekontoen i overensstemmelse med opkrævningslovens bestemmelser som følge af fejl i systemet bag skattekontoen.

Der ses ikke i opkrævningslovens bestemmelser at være mulighed for at undlade at opkræve renter, når der er tale om en situation som i denne sag, hvor renterne i første omgang ikke er tilskrevet skattekontoen som følge af fejl i systemet bag skattekontoen.

Endvidere fremgår det ikke af opkrævningslovens bestemmelser, hvorvidt skatteforvaltningen i et sådant tilfælde har mulighed for at efteropkræve renterne.

Det følger imidlertid af retspraksis, at en myndighed som kreditor som udgangspunkt kan kræve efterbetaling, og at et krav om efterbetaling kun under særlige omstændigheder kan nægtes. Der kan her henvises til Vestre Landsrets dom af 1. november 1983 og Højesterets domme af 9. oktober 1980 og 10. april 1984, der er offentliggjort som henholdsvis U.1984.142V, U.1980.994H og U.1984.476H.

Af dommene kan det udledes, at der ved vurderingen af, hvorvidt der kan ske efteropkrævning, blandt andet henses til, hvorvidt lovhjemlen til opkrævningen har været tilstrækkelig klar, og hvorvidt skyldneren burde have vidst, at det indbetalte beløb ikke var korrekt (ond tro).

Landsskatteretten finder i den forbindelse, at virksomheden burde have vidst, at der efter betalingsordningen af 19. januar 2016, der i sig selv hverken kan anses som en aftale om betaling af al gæld eller en forvaltningsretlig afgørelse, fortsat bestod et krav vedrørende renter af den debetsaldo, som virksomheden havde haft i perioden fra den 1. januar 2014 til og den 30. september 2015, selvom det ikke fremgik af betalingsordningen. Der er herved lagt vægt på, at det fremgår udtrykkeligt af opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., at der beregnes renter af en skattekontos debetsaldo, at saldoen på virksomhedens skattekonto har været i debet i perioden fra den 1. januar 2014 frem mindst til indgåelsen af betalingsordningen af 27. februar 2017, og at virksomheden i hele perioden på skattekontoen har haft et overblik over den rentebærende gæld og haft mulighed for at imødekomme rentetilskrivningen ved at udligne virksomhedens skattekontos debetsaldo med en indbetaling.

Endvidere er der lagt vægt på, at betalingsordningen af 19. januar 2016 vedrørte en udspecificeret gæld bestående af AM-bidrag for juni 2013, A-skat og AM-bidrag for januar og februar 2015, moms for 4. kvartal, rykkergebyrer og renter for perioden oktober til december 2015. Den udspecificerede gæld var opgjort i henhold til kravene opkrævet på virksomhedens skattekonto, hvoraf det fremgik, at der ikke var opkrævet renter i perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015, selvom virksomheden havde haft en debetsaldo på virksomhedens skattekonto i den omhandlede periode. Skatteforvaltningen ses ikke ved betalingsordningen af 19. januar 2016 at have givet virksomheden en forventning om, at skatteforvaltningen ikke ville opkræve renter for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015, som skatteforvaltningen i øvrigt havde gjort virksomheden opmærksom på ved brev af 17. december 2015, at skatteforvaltningen ville.

Virksomhedens repræsentants henvisning til de forvaltningsretlige regler om tilbagekaldelse og Højesterets dom af 19. oktober 1988, der er offentliggjort som U.1988.1017H, med dertilhørende kommentar af Erik Riis, der er offentliggjort som U.1989B.225, kan ikke føre til andet resultat. Renterne efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 1. og 2. pkt., er tilskrevet af skatteforvaltningen som led i udøvelsen af faktisk forvaltningsvirksomhed og udgør ikke en afgørelse, og virksomheden ses ikke af de allerede anførte grunde at have været i god tro om, at kravet vedrørende renter af den debetsaldo, som virksomheden har haft i perioden forud for den 1. oktober 2015, ikke eksisterede.

Der ses i den forbindelse ikke at være holdepunkter for, at skatteforvaltningen i forbindelse med efteropkrævningen af renterne har udvist retsfortabende passivitet, eftersom skatteforvaltningen ved brev af 17. december 2015 gjorde virksomheden opmærksom på, at der ville blive opkrævet renter for perioden forud for den 1. oktober 2015, og at skatteforvaltningen efterfølgende i september 2016 efteropkrævede renterne.

Selvom opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, 2. pkt., indeholder en udtrykkelig hjemmel til at opkræve renters rente, kan virksomheden i relation til vurderingen af, hvorvidt der kan ske efteropkrævning af renterne, have haft en berettiget forventning om, at der ikke skulle betales renters rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i perioden forud for den 1. oktober 2015, hvor systemet bag skattekontoen begyndte at virke igen. Der er herved henset til, at virksomheden ikke er blevet tilskrevet simpel rente i perioden, og at virksomheden ikke har haft mulighed for undgå renters rente som følge af, at virksomheden ikke har kunnet indfri de simple renter. Virksomheden kan således først tidligst fra september 2016, hvor efteropkrævningen blev foretaget, opkræves renters rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015.

Landsskatteretten finder således, at det er med rette, at virksomheden er blevet efteropkrævet simpel rente af debetsaldoen på virksomhedens skattekonto i perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015, mens det ikke er med rette, at der frem til mindst september 2016 er sket efteropkrævning af de renter, der er en følge af de simple renter, hvorfor renters rente frem til september 2016 skal annulleres og eventuelt tilbagebetales.

Da renters rente har påvirket virksomhedens skattekontos debetsaldo og dermed renteberegningen af de efteropkrævede renter, skal der foretages en ny renteberegning.

Efter opkrævningslovens § 8, stk. 1, nr. 2 og 4, kan told- og skatteforvaltningen meddele fritagelse for betaling af gebyrer og renter pålagt efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, når det på grund af særlige omstændigheder findes rimeligt.

I § 4 i bekendtgørelse nr. 731 af 21. juni 2013 om opkrævning af skatter og afgifter m.v. er der fastsat nærmere regler om anvendelsen af opkrævningslovens § 8. Bestemmelsen lyder således:

"SKAT kan fritage en virksomhed for betaling af afgift for foreløbige fastsættelser, gebyrer og renter som nævnt i opkrævningslovens § 8, stk. 1, såfremt

1) overskridelse af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfristen skyldes pludseligt opståede hændelser, som virksomheden ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse, og virksomheden straks efter hindringens ophør indgiver angivelse, foretager indberetning eller indbetaling, eller

2) overskridelser af angivelses-, indberetnings- og/ eller betalingsfristen er på få dage, og der er tale om et førstegangstilfælde eller der foreligger undskyldelige forhold."

Virksomheden har ikke godtgjort, at virksomheden ikke har indbetalt rettidigt på grund af en pludseligt opstået hændelse, som virksomheden ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse. Det er virksomhedens ansvar, at der sker rettidig indbetaling. Betingelsen for fritagelse for betaling af renter og gebyrer i bekendtgørelsens § 4, nr. 1, er således ikke opfyldt.

Der er heller ikke tale om en overskridelse af indbetalingsfristen på få dage.

På baggrund af formuleringen af forarbejderne til opkrævningslovens § 8, stk. 1, hvoraf det fremgår, at der kan ske fritagelse, når det på grund af særlige omstændigheder findes rimeligt, og at det herud over er en betingelse, at fristoverskridelsen er kortvarig, må bekendtgørelsens § 4, nr. 2, forstås således, at der alene kan gives fritagelse i førstegangstilfælde, eller hvis der foreligger undskyldelige forhold, når betingelsen om kortvarig overskridelse er opfyldt.

Betingelserne for fritagelse efter bekendtgørelsens § 4, nr. 2, er således heller ikke opfyldt, eftersom renterne ikke er en følge af en manglende indberetning- og betaling, der kan anses for at være af en kortvarig karakter.

Det er derfor med rette, at skatteforvaltningen ikke har fundet betingelserne for fritagelse for betaling af renter for opfyldt

Landsskatteretten stadfæster derfor den del af Skattestyrelsens afgørelse, som vedrører, at der ikke kan ske fritagelse for betaling af renter efter fritagelsesbestemmelsen i opkrævningslovens § 8, mens Landsskatteretten hjemviser renteberegningen med henblik på, at Skattestyrelsen foretager en ny renteberegning, når det lægges til grund, at der først tidligst fra september 2016 kan tilskrives renters rente for perioden fra den 1. januar 2014 til den 30. september 2015.