Dokumentets metadata

Dokumentets dato:31-05-2022
Offentliggjort:16-06-2022
SKM-nr:SKM2022.313.SR
Journalnr.:22-0034443
Referencer.:Pensionsbeskatningsloven
Dokumenttype:Bindende svar

Beskatning af amerikanske pensionsordninger - tilflytning til Danmark - dobbeltbeskatning - lempelse

Skatterådet bekræftede, at Spørger i udgangspunktet var skattepligtig til Danmark af udbetalinger fra hans amerikanske Traditional IRA og Traditional 403(b) efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6. Hvis Spørger tilflyttede Danmark og blev fuldt skattepligtig her, blev han efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA skattemæssigt hjemmehørende i Danmark. Efter artikel 18, stk. 1, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten blev udbetalinger fra pensionsordninger, der var skattemæssigt godkendt i det land ordningen var oprettet i kun beskattet i kildelandet. Efter punkt 4, litra b i protokollen til dobbeltbeskatningsoverenskomsten var individuelle pensionsordninger, Roth IRA's og 403(b)-pensionsordninger skattemæssigt godkendt i USA. Da både USA og Danmark beskattede pensionsudbetalingerne, skulle Danmark derfor lempe.

Lempelsen skete ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23, stk. 3, litra c efter metoden exemption med progressionsforbehold. Pensionsudbetalingerne indregnedes dermed i beskatningsgrundlaget i Danmark, men der skulle tillades et fradrag der svarer til den del af indkomsten der kunne henføres til indkomsten fra USA. Pensionsudbetalingerne fik dermed progressionsvirkning på den danske skat af spørgers øvrige indkomst.

Skatterådet bekræftede dog ikke Spørgers begrundelse for dette resultat, idet Spørger henviste til artikel 1, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, som statuerede, at USA kunne beskatte globalindkomsten, uanset indholdet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten, men ikke tillagde USA beskatningsretten i dobbeltbeskatningssituationer. Beskatningsretten i dobbeltbeskatningssituationer fastlagdes af de øvrige bestemmelser i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

I forbindelse med ovenstående vurderede Skatterådet, at de to pensionsordninger (Traditional 403(b) og Roth 403(b)) som Spørger havde arvet efter sin ægtefælle, ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark fuldt ud skulle behandles som om de var etableret og indbetalt af Spørger. Herudover vurderede Skatterådet, på baggrund af princippet i SKM2021.668.SR, at Spørgers tilbageværende Traditional IRA, Roth IRA, Traditional 403(b) og Roth 403(b) skulle behandles som selvstændige og adskilte pensionsordninger.

Skatterådet bekræftede videre, at Spørger ikke skulle medregne afkast på Traditional IRA og Traditional 403(b) efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 5.

Henset til, at indbetalinger til Spørgers Roth IRA og Roth 403(b) var sket af beskattede midler anså Skatterådet disse pensionsordninger for omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, og bekræftede, at udbetalingerne herfra var skattefrie efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at afkastet af Spørgers Roth IRA og Roth 403(b) var skattefrit, idet afkast af pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A var skattepligtigt efter lovens § 53 A, stk. 3. Afkast af pensionsordninger var omfattet af artikel 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, og denne bestemmelse tillagde beskatningsretten til det land, hvori modtagen af indkomsten var hjemmehørende. Spørger var hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4. Danmark havde dermed beskatningsretten til afkastet. Det løbende afkast af de nævnte pensionsordninger var dermed skattepligtigt i Danmark efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3. Skatterådet var ikke enig med Spørger i, at afkastet var skattefrit efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, idet denne bestemmelse angik udbetalinger fra pensionen. Skatterådet kunne heller ikke bekræfte, at der skulle ske lempelse efter exemption-metoden for den danske skat af afkastet, idet der ikke skulle ske lempelse i den danske skat når dobbeltbeskatningsoverenskomsten tillagde Danmark beskatningsretten.

Endelig bekræftede Skatterådet, at udbetalinger af sociale pensioner fra de amerikanske myndigheder som skete efter den stedlige sociallovgivning, kun kunne beskattes i USA efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 18, stk. 2. Danmark skulle derfor lempe ved den danske beskatning af disse udbetalinger og lempelsen skete efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23, stk. 3, litra c efter metoden exemption med progressionsforbehold.

Spørgsmål:

  1. Kan det bekræftes, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark, skal medregne sine løbende udbetalinger fra sine private pensioner hidrørende fra USA og placeret i USA og som er under ordningen Traditional IRA til Spørgers skattepligtige indkomst?
  2. Kan det bekræftes, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark ved indregning af løbende udbetalinger fra sine amerikanske pensioner placeret under ordningen Traditional IRA lempes efter metoden eksemption med progression, således at udbetalingerne alene indregnes i Spørgers progression i sin øvrige indkomst fra Danmark, men at der alene betales skat af udbetalingerne fra pensionsordningerne under Traditional-ordningen til USA?
  3. Kan det bekræftes, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark ikke skal medtage afkast fra sine amerikanske pensioner under Traditional IRA i sin skattepligtige indkomst til Danmark?
  4. Kan det bekræftes, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark ikke skal medtage løbende udbetalinger fra sine amerikanske pensioner under Roth IRA (tidligere Roth 401(k)) til sin skattepligtige indkomst til Danmark?
  5. Kan det bekræftes, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark ikke skal beskattes af afkast vedr. sine amerikanske pensionsordninger under Roth IRA-ordningen, eftersom der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret i USA eller i Danmark?
  6. Kan det bekræftes, at Spørger alene skal beskattes til USA af udbetalinger fra sociale pensioner fra de amerikanske myndigheder efter den stedlige sociallovgivning?

Svar:

  1. Ja, se dog indstilling og begrundelse
  2. Ja, se dog indstilling og begrundelse
  3. Ja
  4. Ja
  5. Nej
  6. Ja, se dog indstilling og begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger fraflyttede Danmark i 1976, og har siden været bosiddende i og fuldt skattepligtig til USA, hvor Spørger har haft en lang erhvervskarriere, som siden 1976 udelukkende har været i USA og for amerikanske virksomheder uden nogen tilknytning til Danmark. Spørgers fulde skattepligt til Danmark ophørte i forbindelse med fraflytningen.

Spørger er nu blevet pensionist og overvejer at flytte tilbage til Danmark. Spørger har igennem sin erhvervskarriere, som primært har været i USA, opbygget en pensionsopsparing, som Spørger påtænker at modtage løbende udbetalinger fra efter sin eventuelle tilflytning til Danmark og i en årrække frem.

Spørgers personlige pensionsopsparinger er af typen Traditional IRA, tidligere Traditional 401(k), og Roth IRA.

Spørgers pensioner under Traditional IRA, 401 (k), stammer fra Spørgers beskæftigelse ved to forskellige private amerikanske virksomheder, H1 i delstat Y i perioden 1976-1992 og H2 i delstat Y i perioden 1993-2007. Her er der sket fradrag i Spørgers amerikanske indkomst ved indbetaling, og der sker beskatning ved udbetaling.

Spørger har desuden pensioner under ordningen Roth IRA, hvor midlerne allerede var beskattede ved indbetaling på pensionsordningen.

Spørger råder desuden over pensionsopsparinger fra sin afdøde ægtefælle. Pensionsordningerne er af typen Traditional IRA, 403 (b). Her er der sket fradrag i Spørgers ægtefælles amerikanske indkomst ved indbetaling og der sker beskatning ved udbetaling in casu til Spørger.

Såvel Spørger som Spørgers ægtefælles pensionsopsparinger er godkendte private pensionsopsparinger efter amerikansk ret og sædvanlige private pensionsopsparinger efter sin art.

Spørger får ud over ovenstående privattegnede pensioner endvidere løbende udbetalinger fra offentlige pensioner udbetalt fra den amerikanske forbundsregering efter den stedlige sociale lovgivning.

Skattestyrelsen har stillet en række spørgsmål om bl.a. etableringstidspunkter og sammenlægning af de omhandlede amerikanske pensionsordninger. Spørgers repræsentant har svaret følgende:

Ad 1) Skattestyrelsens spørger: Har Spørger pensionsordninger stammende fra begge amerikanske ansættelsesforhold eller er det samme ordning som er videreført?

Dertil kan oplyses, at den ene pensionsordning stammer fra Spørgers ansættelse ved H2, X-by, delstat Y. Den anden har Spørger arvet fra sin afdøde ægtefælle, som havde denne fra sit ansættelsesforhold ved I University, i delstat Y. Begge pensionsordninger - Spørgers og Spørgers ægtefælles - har en Roth og en ikke-Roth-komponent.

Ad 2) Skattestyrelsen spørger: Hvornår Spørgers amerikanske pensionsordninger er oprettet. Her tænkes både på Traditional 401(k), Roth 401(k), Traditional IRA og Roth IRA. Svaret bedes specificeret for hver ordning.

Der kan oplyses følgende etableringstidspunkter:

Der er tale om pensionsopsparinger i en samlet pensionsopsparingsstrategi, som på

indbetalingstidspunkterne alt efter forholdene har bestået af alle fire ovenstående komponenter. Der vælges forskelle ordninger, idet der i det amerikanske pensionssystem er forskellige grænser for, hvad pensionsopsparerne kan indskyde samt for arbejdsgivers deltagelse, løbende skattebegunstigelse m.v. For at simplificere sit pensions set up, har Spørger efter en konsolidering via Roll-over-metoden nu alene ordningerne Traditional IRA og Roth IRA.

Spørger oplyser dertil, at såvel Spørger som Spørgers ægtefælle fik konti (henholdsvis 403(b) i A og 401(k) i B) omkring 1995, men havde allerede hver etableret Traditional IRAs inden da. Roth-ordningerne etableredes i henholdsvis 2004 og 2008 og kørte parallelt med de øvrige ordninger.

Alt blev siden konsolideret ind i Spørgers og Spørgers ægtefælles A og B konti via Roll-Over metoden, og forløbet er derfor ubrudt ifølge IRS. Sagt på anden måde, IRS er ligeglade med om ingredienserne sidder hver for sig i spisekammeret, eller om man har omdannet dem til middagsmad. I begge kontoer, A og B, begyndte Spørger og Spørgers ægtefælle at inkludere Roth underkontoer omkring 2008.

Ad 3) Skattestyrelsen spørger: Hvorvidt indbetalingerne til Spørgers amerikanske pensionsordninger er sket med fradrag eller bortseelse i amerikansk indkomst. Oplysningerne bedes specificeret for hver ordning.

Det kan dertil oplyses:

Som det fremgår af anmodning om bindende svar, er det vores udgangspunkt, at løbende udbetalinger fra Traditional IRA, 401(k), skal medregnes i den skattepligtige indkomst til Danmark jf. Pensionsbeskatningslovens § 53B men dog lempes efter eksemption-princippet jf. Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23 stk. 3 litra c.

Det fremgår også, at det er vores opfattelse, at udbetalinger hidrørende Roth-ordningerne ikke skal medregnes i den skattepligtige indkomst, idet der er tale om opsparing, hvor der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret i den amerikanske indkomst på opsparingstidspunktet, hvorfor der er tale om Spørgers opsparing af allerede beskattede midler, som vedrører indkomst fra USA fra før Spørgers indtræden i fuld skattepligt til Danmark.

Ad 4) Skattestyrelsen spørger: Hvor mange 401(k) ordninger (både Traditional og Roth) har Spørger haft?

Spørger og Spørgers ægtefælle har haft Traditional IRAs i C og i D, foruden 403(b) og Roth 403(b) i A (hustru) og 401(k) og Roth 401(k) i B (Spørger). Spørger var som privatansat omfattet af 401(k)-ordningerne, imens Spørgers ægtefælle som ansat på universitet var omfattet af 403(b). I University er som så mange amerikanske universiteter en selvejende institution, der ikke modtager offentlig støtte, og hvor pensionsordninger fra ansættelsesforhold her omfattes af 403(b).

Ad 5) Skattestyrelsen spørger: Er alle Spørgers 401(k) ordninger overført til én Traditional IRA hhv. én Roth IRA? Eller er de overført til hver deres IRA?

Spørgers B 401(k)s blev ved Spørgers pensionering overført til Spørgers personlige Traditional IRA og Roth IRA i B. Ved Spørgers ægtefælles død i 2019 arvede Spørger alle sin ægtefælles konti, hvoraf hendes A konto forblev i A, men nu under Spørgers navn, og hendes IRA poster blev overført til Spørgers personlige Traditional IRA og Roth IRA i B.

Ad 6) Skattestyrelsen spørger: Er der tilbageværende Traditional 401(k) ordninger og Roth 401(k) eller er alle ordninger omlagt til IRAs?

Alle ordninger under 401(k) er omlagt til IRAs.

Ad 7) Skattestyrelsen spørger: Hvornår er omlægningen til Traditional IRAs/Roth IRAs sket? Svaret bedes specificeret for hver enkelt ordning.

Dertil kan oplyses:

Ad 8) Skattestyrelsen spørger: Er der betalt skat til USA i forbindelse med omlægningen? Svaret bedes specificeret for hver enkelt ordning.

Roll-over udløser ikke beskatning. Roll-over foregår imellem to investeringsselskaber, og pensionshaver får ikke dermed adgang til midlerne.

Ad 9) Skattestyrelsen spørger: Det anføres, at Spørgers Traditional IRA, 401(k) stammer fra hans beskæftigelse ved to forskellige private virksomheder. IRA og Traditionel er to forskellige ordninger. Det bedes derfor oplyst, hvorvidt formuleringen skal forstås som tidligere 401(k)-ordninger, der nu er IRA ordninger, eller om der er tale om ordninger af begge typer.

Ad 10) Vi bekræfter, at der er tale om 403(b)

Ad 11) Skattestyrelsen spørger: IRA og 403(b) er to forskellige typer af ordninger, det bedes derfor oplyst om der er tale om flere forskellige ordninger af typen IRA og 403(b), eller om der er tale om en 403(b) der er overført til en IRA.

Der er tale om en 403(b) der er overført til en IRA.

Ad 12) Skattestyrelsen spørger: Hvornår er afdøde ægtefælles 403(b) ordning oprettet?

Spørgers ægtefælles 403(b) ordning er oprettet i 1995.

Ad 13) Skattestyrelsen spørger: Har spørger arvet selve ordningen? Eller har han retten til udbetalinger fra ordningen?

Spørger har ved sin ægtefælles død overtaget ordningen som var den Spørgers egen ordning.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad. spørgsmål 1)

Det er Spørgers opfattelse at amerikanske pensioner under ordningen Traditional IRA hidrørende fra Spørgers egne pensionsordninger under Traditional 401(k) og efter sin afdøde ægtefælle under Traditional 403 (b) skal medregnes i Spørgers skattepligtige indkomst til Danmark efter Spørgers indtræden i fuld skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, jf. globalindkomstprincippet i Statsskattelovens § 4, og at disse pensionsordninger i øvrigt omfattes af Pensionsbeskatningslovens § 53 B.

Ad spørgsmål 2)

Det er Spørgers opfattelse, at pensionsordninger under Traditional IRA i kraft af, at de består af ikke-beskattede midler, skal beskattes ved udbetaling. Dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Danmark og USA, artikel 1, stk. 4 om pensioner lyder:

4. Uanset bestemmelserne i denne overenskomst bortset fra stykke 5 i denne artikel, kan en kontraherende stat beskatte personer, der er hjemmehørende i denne (som fastsat i artikel 4 (Skattemæssigt hjemsted)) og kan på grundlag af statsborgerskab beskatte sine statsborgere, som om denne overenskomst ikke havde fået virkning…

Af Den juridiske vejledning afsnit C.F.9.2.20.5.2 fremgår det af kommentarerne, at artiklen fraviger fra OECDs modeloverenskomst og, at USA kan beskatte amerikanske statsborgere af deres globalindkomst, uanset hvor de skattemæssigt er hjemmehørende.

De indkomsttyper, som USA ifølge DBOens artikel 1 stk. 5 har beskatningsretten til omfatter ikke de her omhandlede pensioner.

USA har således ubestridt beskatningsretten til Spørgers pensionsudbetalinger.

Det er Spørgers opfattelse, at pensionsordningerne under Traditional IRA omfattes af Pensionsbeskatningslovens § 53B, at løbende udbetalinger skal beskattes til Danmark, jf. Pensionsbeskatningslovens § 53B, stk. 6,

§ 53 B. ..

Stk. 6. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst…
men at Danmark skal lempe efter metoden eksemption med progression jf. Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23, stk. 3, litra c, som lyder

3. For så vidt angår Danmark skal dobbeltbeskatning ophæves på følgende måde:

a)…

b)…
c) i tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst, kun kan beskattes i De Forenede Stater, kan Danmark medregne denne indkomst i beskatningsgrundlaget, men skal i indkomstskatten tillade et fradrag svarende til den del af indkomstskatten, som kan henføres til den indkomst, der hidrører fra de Forenede Stater.

Der henvises yderligere til Skatterådets bindende svar af 23. november 2021, SKM2021.668.SR.

De løbende udbetalinger fra Traditional IRA-pensioner skal således medregnes i Spørgers progression i forhold til øvrig personlig indkomst fra Danmark, hvormed Spørgers eventuelle progression med topskat m.v. af indkomst fra Danmark og anden indkomst end pensionerne fra USA påvirkes af udbetalingerne fra Traditional IRA-ordningerne, men således, at den indkomst der falder på disse pensionsudbetalinger, lempes i den danske skattepligtige indkomst, således at resultatet bliver, at

Spørger ikke betaler skat til Danmark af sine løbende pensionsudbetalinger fra Traditional IRA (fra 401(k) og 403(b)).

Ad. spørgsmål 3)

Det er Spørgers opfattelse, at Spørger ikke skal beskattes til Danmark af sine afkast på Traditional IRA, jf. Pensionsbeskatningslovens § 53B stk. 5.

§ 53 B. …

Stk. 5. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra afkast af pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1, herunder renter og bonustilskrivninger.

Ad. spørgsmål 4)

Det er Spørgers opfattelse, at løbende udbetalinger fra Spørgers amerikanske pensioner under Roth IRA-ordning ikke skal medregnes i Spørgers skattepligtige indkomst til Danmark, idet der er tale om pensionsordninger, hvor der ikke har været fradrag i Spørgers skattepligtige indkomst ved indbetaling, og at løbende udbetalinger derfor ikke beskattes jf. Pensionsbeskatningslovens § 53A, stk. 5 modsætningsvist og jf. SKM2021.668.SR.

§ 53 A. …
Stk. 5. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til den personkreds, der er nævnt i § 55, 1. pkt., og som svarer til indbetalinger på ordningen, som der ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst har været hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for her i landet eller i udlandet, medregnes til den skattepligtige indkomst…

Pensioner af Roth IRA-typen omfattes af Pensionsbeskatningslovens § 53A.

Ad. spørgsmål 5)

Det er Spørgers opfattelse, at afkast vedr. Spørgers amerikanske pensioner under Roth IRA-ordningen ikke skal medregnes til Spørgers skattepligtige indkomst til Danmark, jf. Pensionsbeskatningslovens § 53A, stk. 5, idet der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret i USA eller i Danmark ved indbetaling på ordningen jf. også SKM2021.668.SR.

Repræsentanten har i forbindelse med høringen bemærket, at det noteres, at Skattestyrelsen har den opfattelse, at afkast fra Roth IRA skal indregnes i den skattepligtige indkomst i Danmark. Der anmodes om, at det præciseres i Skattestyrelsens indstilling, at der skal ske lempelse efter eksemption-metoden.

Ad. spørgsmål 6)

Dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 18, stk. 2 statuerer

2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan betalinger, der udbetales af en kontraherende stat i henhold til bestemmelser i lovgivningen om social sikring eller lignende lovgivning i denne kontraherende stat, til en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, eller til en statsborger i De Forenede Stater, kun beskattes i den førstnævnte stat.

Eftersom Spørger er amerikansk statsborger, eftersom den sociale pension jf. spørgsmål 7 hidrører fra USA, og eftersom denne udbetales efter den stedlige lovgivning som social sikring eller lignende, kan denne offentlige sociale pension kun beskattes til USA.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger, efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark, skal medregne sine løbende udbetalinger fra sine private pensioner, hidrørende fra USA og placeret i USA, og som er under ordningen Traditional IRA, til Spørgers skattepligtige indkomst i Danmark.

Begrundelse

Efter vedtagelsen af lov nr. 429 af 26. juni 1998 er udenlandske pensionsordninger oprettet efter den 18. februar 1992, som udgangspunkt omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A. Ordninger der opfylder betingelserne i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 1, kan dog omfattes af § 53 B i stedet.

Hvis livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5 opfylder betingelserne i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 2 og 3, kan de omfattes af § 53 B.

Efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 2, skal ordningen være oprettet mens forsikringstageren, eller den pensionsberettigede, ikke var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller mens vedkommende var skattepligtig efter bestemmelsen, men skattemæssigt hjemmehørende i en fremmed stat ifølge en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og denne stat.

Herudover følger det af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3, at samtlige indbetalinger, der er sket i den periode, hvor vedkommende ikke var skattepligtig til/hjemmehørende i Danmark, skal være fradraget i positiv indkomst efter skattelovgivningen i den stat, hvor vedkommende var skattepligtig/hjemmehørende. Ligeledes skal indbetalinger foretaget af en arbejdsgiver i denne periode, være sket med bortseeelse i vedkommendes skattepligtige indkomst, efter skattelovgivningen i det pågældende land.

Er de nævnte betingelser opfyldt, kan den udenlandske pensionsordning beskattes efter reglen i pensionsbeskatningslovens § 53 B i stedet for bestemmelsen i § 53 A. Før de nævnte betingelser kan vurderes, er det dog nødvendigt at tage stilling til, hvordan de pensionsordninger der er arvet fra den afdøde ægtefælle, skal indgå i vurderingen. Herudover skal der også tages stilling til, om Traditional- og Roth-delen udgør én eller flere ordninger, samt hvorvidt ordningernes skattemæssige status bevares ved de foretagne "rollovers".

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de ordninger som Spørger har arvet efter sin afdøde ægtefælle, ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark, fuldt ud skal behandles, som om de var etableret og indbetalt af Spørger. Det medfører, at disse ordninger anses for ejet af Spørger, og som etableret på ægtefællens oprindelige etableringstidspunkt. Herudover lægges ægtefællens beskatning ved indbetalinger til ordningen til grund.

Vurderingen er sket på baggrund af repræsentantens oplysninger om, at Spørger ved ægtefællens død har overtaget ordningen som var den hans egen, lige som det fremgår, at ægtefællens IRA-ordninger blev overført til Spørgers IRA-ordninger, mens ægtefællens 403(b)-pensionsordninger forblev i A under Spørgers navn.

Det er derfor lagt til grund, at Spørger efter amerikansk ret har arvet ægtefællens pensionsordninger inkl. hendes retsstilling ifølge disse, og ikke kun retten til udbetalinger herfra (som det er tilfældet i Danmark).

På tidspunktet for anmodningen om bindende svar har Spørger pensionsordninger i form af Traditional IRAs og Roth IRA's samt afdøde ægtefælles Traditional 403(b) og Roth 403(b). Spørgers arbejdsgiverordninger i form af Traditional 401(k) og Roth 401 (k) samt ægtefællens IRA-pensionsordninger er via såkaldte "rollovers" overført til Spørgers IRA-pensionsordninger i B. Den afdøde ægtefælles pensionsordninger under 403(b) og Roth 403 (b) er forblevet i A i Spørgers navn.

Efter afgørelsen i SKM2021.668.SR anses en Traditional 401 (k)-pensionsordning og en Roth 401(k)-pensionsordning, som to separate pensionsordninger der behandles forskelligt ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark. Både i nærværende sag og i SKM2021.668.SR foreligger en Traditional-ordning og en Roth-ordning der i USA behandles forskelligt skattemæssigt både ved ind- og udbetalinger. Dette gælder både for 401(k)-ordningerne, for IRA-pensionsordninger for og 403(b)-pensionsordningerne.

På baggrund af repræsentantens oplysninger om, at de rollovers der er sket fra de oprindelige 401(k)-pensioner og IRA-pensioner, ikke har udløst amerikansk skat og at de amerikanske skattemyndigheder (IRS) anser forløbet for ubrudt, er det Skattestyrelens opfattelse, at den skattemæssige status som indbetalingerne havde ved indbetalingen til den oprindelige ordning (om det er beskattede eller ubeskattede midler) lægges til grund ved vurderingen af de nu tilbageværende IRA-pensionsordninger. De ordninger der, ved "rollovers" er sammenlagt til Traditional IRA hhv. Roth IRA behandles alle i USA skattemæssigt på samme måde inden for de to kategorier (Traditional eller Roth). Derfor behandles Spørgers tilbageværende pensionsordninger ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark som selvstændige og adskilte pensionsordninger, således at Traditional IRA, Roth IRA, Traditional 403(b) og Roth 403(b) vurderes som hver sin ordning jf. princippet i SKM2021.668.SR.

Skattestyrelsens bemærker, at det fremgår af anmodningen om bindende svar, at Spørgers pensionsordninger stammer fra to ansættelsesforhold i amerikanske virksomheder, henholdsvis ansættelsen i H1 fra 1976-1992 og H2 fra 1993-2017. Det er dog efterfølgende oplyst, at de omhandlede ordninger stammer fra ansættelsen i H2, og er etableret i 1995, mens det ikke fremgår, at der er etableret en pensionsordning i forbindelse med det første ansættelsesforhold.

Det indgår derfor som en forudsætning for det bindende svar, at der ikke har været en pensionsordning, der stammer fra det første ansættelsesforhold, og som er etableret før den 18. februar 1992. Ordningens etableringstidspunkt er en grundlæggende præmis for at vurdere den skattemæssige behandling, idet en ordning, som er etableret før 18. februar 1992 som udgangspunkt er omfattet af statsskattelovens regler og ikke af pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B, jf. § 6, stk. 3 i lov nr. 429 af 20. juni 1998. Efter § 5, nr. 2 lov nr. 1388 af 20. december 2004 kan der dog ske et tilvalg heraf i forbindelse med tilflytningen til Danmark. Det bindende svar tager ikke stilling til den eventuelle skattemæssige konsekvens i det tilfælde, at der i de sammenlagte ordninger måtte indgå en ordning etableret før den nævnte dato.

Efter det oplyste lægges det herefter til grund, at alle de omhandlede ordninger er etableret efter den 18. februar 1992, hvorfor de vil kunne omfattes af enten § 53 A, eller § 53 B i pensionsbeskatningsloven. Ordningerne er også etableret, mens Spørger ikke var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, hvorfor betingelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 2, er opfyldt.

Afgørende for, om Spørgers pensioner kan kvalificeres som omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B er herefter, om samtlige indbetalinger til pensionsordningerne er sket med fradrag eller bortseelse i positiv amerikansk indkomst. Er der sket fradrag eller bortseelse som nævnt, vil ordningen kunne omfattes af § 53 B, er det ikke tilfældet vil ordningen være omfattet af § 53 A, jf. ovenfor.

Ifølge det oplyste er indbetalingerne til Spørgers Traditional 401(k) og Traditional IRA sket med fradrag i amerikansk indkomst. Ifølge IRS's hjemmeside sker også indbetalinger til Traditional 403 (b) med fradrag i amerikansk indkomst. Disse ordninger kan dermed omfattes af bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 B, jf. § 53B, stk. 3.

Efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6, skal udbetalinger fra pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B beskattes, dog medregnes kun 75 pct. af udbetalingen, når den sker som en samlet udbetaling efter at pensionsudbetalingsalderen er nået, ved invaliditet, livstruende sygdom eller ved død. Spørgers udbetalinger fra de omhandlede Traditional IRA og Traditional 403(b)-pensionsordninger vil dermed være skattepligtige til Danmark, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 6.

Det fremgår af de faktiske forhold, at Spørger overvejer at flytte tilbage til Danmark, og spørgsmålet angår den situation, hvor Spørger er tilflyttet til Danmark og er fuldt skattepligtig hertil.

I denne situation vil Spørger være skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter artikel 4, stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA, og Danmark beskatter derfor Spørgers indkomst uanset, hvor den stammer fra (efter globalindkomstprincippet). Udbetalingerne fra Spørgers amerikanske pensionsordninger beskattes dermed i Danmark.

Det følger dog af artikel 18, stk. 1, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, at udbetalinger fra pensionsordninger, der er skattemæssigt godkendt i det land ordningen er oprettet i, beskattes i kildelandet, her USA. Beskatningsretten er formuleret sådan, at pensionsudbetalingerne kun kan beskattes i USA.

Efter punkt 4, litra b i protokollen til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA er både individuelle pensionsordninger, Roth IRA's og 403(b)-pensionsordninger skattemæssigt godkendte i USA og dermed omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 18.

Når både Danmark og USA beskatter pensionsudbetalingerne, skal bopælslandet (Danmark), lempe for den opståede dobbeltbeskatning ved opgørelsen af den danske skat.

Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23, stk. 3, litra c, kan Danmark i tilfælde hvor pensionsudbetalingerne kun kan beskattes i USA, medregne pensionsudbetalingerne til beskatningsgrundlaget, men skal tillade et fradrag i den danske indkomstskat, som svarer til den del af den danske indkomstskat, som kan henføres til den indkomst, der hidrører fra USA. Der sker dermed lempelse efter metoden exemption med progressionsforbehold, hvorfor pensionsudbetalingerne alene får progressionsvirkning på den danske skat af Spørgers øvrige indkomst.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ja, se dog indstilling og begrundelse.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark ved indregning af løbende udbetalinger fra sine amerikanske pensioner, placeret under ordningen Traditional IRA, lempes efter metoden eksemption med progression, således at udbetalingerne alene indregnes i Spørgers progression i sin øvrige indkomst fra Danmark men, at der alene betales skat af udbetalingerne fra pensionsordningerne under Traditional-ordningen til USA.

Begrundelse

Der henvises til begrundelsen under spørgsmål 1, hvorefter pensionsudbetalinger fra de omhandlede pensionsordninger efter artikel 18, stk. 1, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA kun kan beskattes i USA, hvilket fører til, at Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23, stk. 3, litra c skal lempe denne indkomst efter metoden exemption med progressionsforbehold. Herved er der lagt vægt på, at Spørger efter tilflytningen til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark vil være skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med USA.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 1, stk. 4 ikke kan anvendes til at besvare spørgsmålet om beskatningsret til Spørgers pensionsordninger.

Artikel 1, stk. 4 betyder, at USA forbeholder sig retten til at beskatte sine statsborgere (eller personer der er hjemmehørende i USA) uden hensyntagen til dobbeltbeskatningsoverenskomsten, dog med de undtagelser der fremgår af stk. 5. Bestemmelsen tillægger dermed ikke USA beskatningsretten i dobbeltbeskatningssituationer, men statuerer i stedet at USA kan beskattes disse personer af deres globalindkomst, uanset indholdet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Artikel 1, stk. 4 fratager således ikke Danmark beskatningsretten i tilfælde, hvor dobbeltbeskatningsoverenskomsten tillægger denne til Danmark. Det betyder blot, at USA forbeholder sig ret til også, at beskatte indkomsten efter amerikansk skattelovgivning gældende for deres statsborgere.

Dette baseret på formuleringen af artikel 1, stk. 4"Uanset bestemmelserne i denne overenskomst bortset fra stykke 5 i denne artikel kan en kontraherende stat beskatte…". Der er dermed tale om, at USA kan beskatte indkomsten, men ikke at kun USA kan beskatte indkomsten. Denne forståelse underbygges af forarbejderne i LF 84/1999 til den lov som indførte dobbeltbeskatningsoverenskomsten i BKI nr. 13 af 14. april 2000 mellem Danmark og USA i dansk ret.

Det fremgår heraf, at USA efter artikel 1, stk. 4 har intern hjemmel til at beskatte amerikanske statsborgere, uanset hvor de er hjemmehørende (globalindkomstbeskatning), herudover fremgår det bl.a., at
"Efter denne bestemmelse kan USA beskatte f.eks. amerikanske statsborgere, der er bosat i Danmark og har lønindkomst her. Danmark, der som bopælsland i tilfælde af dobbeltbeskatning normalt skal lempe for amerikansk beskatning, skal ikke lempe ved denne statsborgerbeskatning".

Beskatningsretten til pensionsudbetalingerne til Spørger skal således afgøres efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens øvrige bestemmelser, dvs. dels baseret på det forhold at Spørger bliver skattemæssigt hjemmehørende i Danmark ifølge overenskomstens artikel 4, dels artikel 18, stk. 1, litra a som vedrører beskatning af pensionsudbetalinger og endelig lempelsesbestemmelsen i artikel 23, stk. 3, litra c, som angiver hvilken type lempelse, der skal gives i Danmark. Se begrundelsen under spørgsmål 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med ja, se dog indstilling og begrundelse.

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark ikke skal medtage afkast fra sine amerikanske pensioner under Traditional IRA i sin skattepligtige indkomst til Danmark.

Begrundelse

Som anført under begrundelsen for spørgsmål 1 anses Spørgers Traditional IRA og Traditional 403(b) for omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B.

Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 5, at afkast på pensionsordninger omfattet af § 53 B ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Afkastet af Spørgers Traditional-ordninger er dermed skattefrit efter § 53 B, stk. 5.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med ja.

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark ikke skal medtage løbende udbetalinger fra sine amerikanske pensioner under Roth IRA (tidligere Roth 401(k)) til sin skattepligtige indkomst til Danmark.

Begrundelse

Der henvises til begrundelsen under spørgsmål 1, hvor der er redegjort for reglerne for den danske skattemæssige kvalifikation af Spørgers amerikanske pensionsordninger.

Det fremgår bl.a. under spørgsmål 1, at det er en betingelse for at blive omfattet af beskatning efter pensionsbeskatningslovens § 53 B, at samtlige indbetalinger til pensionsordningen er sket med fradrag eller bortseelse i positiv indkomst i det land, hvor Spørger er fuldt skattepligtig/skattemæssigt hjemmehørende, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3.

Ifølge det oplyste er indbetalingerne til Spørgers Roth 401(k) og Roth IRA sket uden fradrag i amerikansk indkomst. Det fremgår af IRS's hjemmeside, at også indbetalinger til Roth 403(b) sker af beskattede midler, altså uden fradrag i amerikansk indkomst. Dermed kan disse Roth-pensionsordninger ikke omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B, idet betingelsen i stk. 3 om, at samtlige indbetalinger til ordningen skal være sket med fradrag i positiv amerikansk indkomst, ikke er opfyldt. Ordningerne omfattes derfor i stedet af hovedreglen i pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, at kun indbetalinger der har været fradrags- eller bortseelsesret for i Danmark eller i udlandet beskattes (krone-for-krone) ved udbetalinger fra pensionsordningen. Da der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret for indbetalingerne til Spørgers pensionsordning, er pensionsudbetalingerne dermed skattefri.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med ja.

Spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at Spørger efter sin tilflytning til Danmark og indtræden i fuld skattepligt til Danmark ikke skal beskattes af afkast vedrørende sine amerikanske pensionsordninger under Roth IRA-ordningen, eftersom der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret i USA eller i Danmark.

Begrundelse

Som anført under spørgsmål 4 er Spørgers Roth-pensionsordninger omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A.

Det følger af pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, at afkast af pensionsordninger omfattet af § 53 A er skattepligtigt.

Spørgsmålet omhandler den situation, hvor Spørger er tilflyttet til Danmark og er fuldt skattepligtig og er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, jf. begrundelsen for spørgsmål 1.

Når det gælder afkastet af pensionsordningen, fører dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA til, at beskatningsretten tilkommer det land, hvor modtageren af indkomsten er hjemmehørende, således at kun dette land kan beskatte indkomsten, jf. artikel 21 om andre indkomster. Dette fremgår også af SKM2019.113.SR.

Afkastet på Roth IRA-pensionsordningen er dermed skattepligtigt i Danmark, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3.

Spørgers repræsentant har ved det stillede spørgsmål henvist til, at afkast på Spørgers amerikanske Roth-IRA-pensionsordning ikke er skattepligtigt efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, idet der ikke har været fradrags- eller bortseelsesret i USA eller i Danmark ved indbetaling til ordningen.

Skattestyrelsen bemærker hertil, at bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5, alene knytter sig til pensionsudbetalingerne. Det er dermed korrekt, at når det opsparede afkast udbetales fra ordningen er dette skattefrit, idet der kun sker beskatning (krone-for-krone) af udbetalinger der svarer til indbetalinger med fradrags- eller bortseelsesret. Det løbende afkast af § 53 A-pensionsordninger er derimod skattepligtigt efter pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3, jf. ovenstående begrundelse.

Til repræsentantens bemærkning om at det skal præciseres, at der sker exemption-lempelse bemærkes det, at Skattestyrelsens opfattelse følger af ovenstående. Det fremgår således, at artikel 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA tillægger Danmark beskatningsretten til det løbende afkast af Spørgers Roth IRA pensionsordning, idet spørger er hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4. På baggrund heraf er Skattestyrelsen ikke enig i, at der skal ske exemption-lempelse i den danske skat af afkast på Spørgers Roth IRA-pensionsordning, da der ikke skal ske lempelse i den danske skat i tilfælde, hvor Danmark har beskatningsretten ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21, jf. artikel 4.

Artikel 21 medfører, at det land hvor Spørger er skattemæssigt hjemmehørende dvs. bopælslandet Danmark, har beskatningsretten alene. Det andet land - kildelandet USA - må ikke beskatte indkomsten ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten, og der opstår derfor ikke en dobbeltbeskatning, som Danmark skal give lempelse for.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 5 besvares med nej.

Spørgsmål 6

Det ønskes bekræftet, at Spørger alene skal beskattes til USA af udbetalinger fra sociale pensioner fra de amerikanske myndigheder efter den stedlige sociallovgivning.

Begrundelse

Det bindende svar angår den situation, hvor Spørger tilflytter Danmark, og indtræder i fuld skattepligt til Danmark, samt bliver skattemæssigt hjemmehørende i Danmark ifølge artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA. I denne situation kan Danmark beskatte Spørgers globalindkomst, dvs. at al indkomst fra Danmark såvel som fra udlandet som udgangspunkt kan beskattes i Danmark.

Danmark beskatter dermed som udgangspunkt Spørgers sociale pensioner fra USA. Da disse pensioner også beskattes i USA, opstår der en dobbeltbeskatning, som skal løses efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA.

Udbetalinger der sker ifølge lovgivning om social sikring eller lignende lovgivning i en kontraherende stat til en person der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat eller til en statsborger i USA, kan kun beskattes i kildestaten, jf. artikel 18, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA.

Derfor har USA ret til at beskatte udbetalinger af offentlige pensioner fra den amerikanske forbundsregering iht. den stedlige sociale lovgivning.

Danmark skal som Spørgers hjemstedland ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 give lempelse ved den danske beskatning af disse udbetalinger. Da artikel 18, stk. 2 er formuleret sådan, at udbetalingerne kun kan beskattes i kildestaten, sker lempelsen efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 23, stk. 3, litra c. Der lempes dermed efter metoden exemption med progressionsforbehold, hvorefter Danmark kan medregne indkomsten i beskatningsgrundlaget, men herefter skal give et nedslag i forbindelse med den danske beskatning svarende til den del af den danske indkomstskat, der kan henføres til den indkomst der stammer fra USA. Udbetalingerne af den offentlige pension fra USA får dermed progressionsvirkning på den danske skat af Spørgers øvrige indkomst.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 6 besvares med "ja, se dog indstilling og begrundelse".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 53 A:

"Reglerne i stk. 2-5 gælder for

1) livsforsikring, der ikke omfattes af kapitel 1,

2) livsforsikring, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor forsikringens ejer ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I,

3) pensionskasseordning, der ikke omfattes af kapitel 1,

4) pensionskasseordning, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor den pensionsberettigede ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I,

5) syge- og ulykkesforsikring, der ejes af den forsikrede,

6) livsforsikring, der omfattes af nr. 1, eller pensionskasseordning, der omfattes af nr. 3, men som er stillet til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, samt garantiforsikring el. lign., som er oprettet med en direktør eller dennes efterladte som berettiget til ydelser fra forsikringen som sikkerhed for et tilsvarende løfte om pension,

7) pensionsordning oprettet i pengeinstitutter eller kreditinstitutter, der ikke omfattes af kapitel 1,

8) pensionsordning oprettet i pengeinstitut eller kreditinstitut, der opfylder betingelserne i kapitel 1, men hvor kontohaveren ved ordningens oprettelse har givet afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, og

9) pensionsordning, som har været godkendt af told- og skatteforvaltningen efter § 15 D, i det omfang pensionsordningen ikke omfattes af § 53 B.

Stk. 2. Præmier eller bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Præmier og bidrag m.v. til sikkerhedsstillelse omfattet af stk. 1, nr. 6, er fradragsberettigede for arbejdsgiveren i det indkomstår, hvor sikkerhedsstillelsen er etableret, og efterfølgende år. Ved opgørelsen af en arbejdstagers skattepligtige indkomst medregnes præmier eller bidrag, der er indbetalt af arbejdsgiveren eller en tidligere arbejdsgiver. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for en person medregnes beløb, der af den pågældendes ægtefælles eller samlevers arbejdsgiver indbetales til en pensionsordning m.v. som nævnt i stk. 1 for den pågældende i en periode af mindst en måneds varighed, hvori den pågældendes ægtefælle eller samlever af sin arbejdsgiver er udsendt for at arbejde i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland, og hvori den pågældende har fælles bopæl med den udsendte i den fremmede stat, Færøerne eller Grønland. 3. pkt. finder dog ikke anvendelse, hvis der under udsendelsen indbetales præmier eller bidrag til en pensionsordning i ansættelsesforhold omfattet af denne lovs afsnit I eller II A for den pågældende.

Stk. 3. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes afkastet af pensionsordninger som nævnt i stk. 1. Indkomstskattepligten påhviler ejeren, den pensionsberettigede eller den eller dem, der efter ejerens eller den første pensionsberettigedes død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. I tilfælde omfattet af stk. 1, nr. 6, påhviler indkomstskattepligten den pågældende direktør eller den eller dem, der efter direktørens død er berettiget til udbetalinger af eller fra ordningen. Afkastet opgøres efter §§ 3-5 i pensionsafkastbeskatningsloven, jf. dog 6. pkt. Efter pensionsafkastbeskatningslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., skal dog alene medregnes forskellen mellem værdien af forsikringens depot ved indkomstårets udgang korrigeret efter § 4, stk. 3, og værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse korrigeret efter § 4, stk. 4. Hvis pensionsudbyderen ikke opgør afkastet efter 4. og 5. pkt., kan afkastet i stedet opgøres som forskellen mellem på den ene side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets udgang med tillæg af udbetalinger i årets løb og på den anden side ordningens kapitalværdi ved indkomstårets begyndelse med tillæg af indbetalinger i årets løb. Valget mellem opgørelse af afkastet efter 4. og 5. pkt. eller 6 pkt. er bindende for efterfølgende indkomstår. I indkomstår, hvor skattepligten indtræder eller ophører, er indkomståret den del af kalenderåret, hvori skattepligten har bestået. Ved opgørelsen af afkast på en livsforsikring eller en pensionskasseordning, der i løbet af indkomståret stilles til sikkerhed for et løfte om pension (pensionstilsagn) afgivet over for en direktør eller dennes efterladte i forbindelse med et ansættelsesforhold, jf. stk. 1, nr. 6, eller hvor sikkerhedsstillelsen ophører, træder værdien af forsikringens depot på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen henholdsvis ophøret i stedet for værdien af forsikringens depot ved indkomstårets begyndelse henholdsvis udgang. 6. og 7. pkt. finder tilsvarende anvendelse. Er der efter 2. pkt. flere berettigede, fordeles det opgjorte afkast efter forholdet mellem de pågældendes andele af indeståendet på ordningen ved indkomstårets udgang. Et negativt afkast af en ordning kan kun modregnes i det pågældende indkomstårs og de følgende indkomstårs positive afkast af samme ordning. Et negativt afkast kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i positivt afkast i et tidligere indkomstår. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til dækning af beskatningen af det løbende afkast medregnes ikke til den skattepligtige indkomst. Udbetaling af beløb til dækning af skatten skal foretages senest året efter det år, hvori afkastet er optjent.

Stk. 4. Syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i stk. 1, nr. 5, og garantiforsikringer eller lignende omfattet af stk. 1, nr. 6, er undtaget fra beskatningen efter stk. 3. Det samme gælder livsforsikringer, der alene kan komme til udbetaling i tilfælde af den forsikredes død, invaliditet eller livstruende sygdom inden forsikringens aftalte udløbstidspunkt, såfremt det aftalte udløbstidspunkt ikke ligger senere end første policedag efter den forsikredes fyldte 80. år.

Stk. 5. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 til den personkreds, der er nævnt i § 55, 1. pkt., og som svarer til indbetalinger på ordningen, som der ved opgørelsen af ejerens skattepligtige indkomst har været hel eller delvis fradrags- eller bortseelsesret for her i landet eller i udlandet, medregnes til den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalforsikringer og opsparinger i pensionsøjemed med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet, efter at ejeren har nået pensionsudbetalingsalderen, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Ved beskatning efter 1. pkt. finder § 20, stk. 6, tilsvarende anvendelse. Arbejdsgiverens udbetalinger i henhold til et løfte om pension, jf. stk. 1, nr. 6, medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i den udstrækning de foretagne indbetalinger modsvarer sikkerhedsstillelsen eller den tidligere sikkerhedsstillelse.

Stk. 6. Uanset stk. 1, nr. 2 og 4, kan der ikke ved oprettelsen af en pensionsordning gives afkald på beskatning efter reglerne i afsnit I, hvis pensionsordningen modtager statsstøtte."

Pensionsbeskatningslovens § 53 B:

"Uanset § 53 A gælder reglerne i stk. 4-6 for livsforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 1, pensionskasseordninger som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 3, og syge- og ulykkesforsikringer som nævnt i § 53 A, stk. 1, nr. 5, hvis betingelserne i stk. 2 og 3 er opfyldt. Tilsvarende gælder udenlandske pensionsordninger oprettet i pengeinstitutter.

Stk. 2.Pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1 skal være oprettet, mens forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, eller mens den pågældende var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, men efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst var hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland.

Stk. 3.Samtlige indbetalinger til pensionsordningen m.v. som nævnt i stk. 1, som er foretaget i den periode, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede ikke var skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, skal være fradraget i positiv skattepligtig indkomst i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet eller skal være foretaget af en arbejdsgiver, således at indbetalingerne i overensstemmelse med skattelovgivningen i den stat, hvor forsikringstageren eller den pensionsberettigede var skattepligtig respektive hjemmehørende på indbetalingstidspunktet, ikke er medregnet ved opgørelsen af den pågældendes skattepligtige indkomst.

Stk. 4.For præmier og bidrag til pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 gælder § 53 A, stk. 2.

Stk. 5.Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst bortses fra afkast af pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1, herunder renter og bonustilskrivninger.

Stk. 6. Udbetalinger fra pensionsordninger m.v. som nævnt i stk. 1 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dog medregnes udbetalinger fra ordninger svarende til danske kapitalpensionsordninger med 75 pct., når udbetalingen efter betingelserne i ordningen sker samlet efter, at pensionsudbetalingsalderen er nået, ved ejerens invaliditet, ved indtrådt livstruende sygdom hos ejeren eller ved ejerens død. Udbetalingerne medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, i det omfang de modsvares af indbetalinger, som forsikringstageren eller den pensionsberettigede har foretaget i perioden efter, at vedkommende blev skattepligtig til respektive hjemmehørende i Danmark, og som ikke har kunnet fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst her i landet eller i udlandet, jf. stk. 4 og § 53 A, stk. 2"

Lov nr. 429 af 26. juni 1998, § 6, stk. 3:

" Stk. 3. § 1, nr. 4, 5, 6 og 7, har for forsikring og pensionsordning, der er oprettet eller erhvervet den 18. februar 1992 eller senere, virkning fra og med den 2. juni 1998. Forsikringstagere og pensionsopsparere, der bliver omfattet af § 53 A eller § 53 B i pensionsbeskatningsloven som affattet ved denne lovs § 1, nr. 5, kan vælge at anvende bestemmelserne allerede fra og med 1. januar 1995."

Lov nr. 1388 af 20. december 2004, § 5, nr. 2:

"I lov nr. 429 af 26. juni 1998 om ændring af pensionsbeskatningsloven, realrenteafgiftsloven, fondsbeskatningsloven, kildeskatteloven og skattekontrolloven. (Filialer af EU-forsikringsselskaber og -pengeinstitutter, symmetri i pensionsbeskatningen, afgift af aktieafkast og afskaffelse af kvoteordningen) foretages følgende ændringer:

…

2. I § 6 indsættes som stk. 12:

»Stk. 12. En forsikringstager eller pensionsopsparer, der har en forsikring eller pensionsordning, der er oprettet eller erhvervet før den 18. februar 1992, kan med virkning fra og med indkomståret 2004 vælge, at § 1, nr. 4, 5, 6 og 7, finder anvendelse på forsikringen eller pensionsordningen, såfremt pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B i øvrigt er anvendelig på forsikringen eller pensionsordningen. Valget er bindende og skal træffes inden den 1. januar 2006 eller i forbindelse med indtræden af fuld skattepligt her til landet. Valget skal inden for fristen i 2. pkt. enten meddeles Told- og Skattestyrelsen eller forsikringsselskabet m.v., såfremt dette indgiver oplysninger til de statslige told- og skattemyndigheder efter skattekontrollovens § 8 B. Valget får i så fald virkning fra og med det tidspunkt, hvor Told- og Skattestyrelsen eller forsikringsselskabet m.v. får oplysningen. De personer, som inden den 1. april 2005 træffer beslutning om, at pensionsbeskatningslovens § 53 A eller § 53 B skal finde anvendelse på forsikringen eller pensionsordningen, kan vælge, at beslutningen får virkning fra og med den 1. januar 2004. I så fald gives Told- og Skattestyrelsen eller forsikringsselskabet m.v. oplysning herom."

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, jf. BKI nr. 13 af 14. april 2000:

Artikel 4:

" 1. Medmindre andet fremgår af dette stykke, betyder i denne overenskomst udtrykket »en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat« enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig dér på grund af hjemsted, bopæl, statsborgerskab, ledelsens sæde, registrering eller ethvert andet lignende kriterium…"

Artikel 18, stk. 1, litra a:

"1. Såfremt bestemmelserne i artikel 19, stykke 2 (Offentligt hverv) ikke medfører andet, gælder følgende:

a) medmindre andet fremgår af litra b), kan pensioner, der hidrører fra en kontraherende stat og som retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den stat, hvorfra de hidrører;…"

Artikel 23, stk. 3, litra c

" 3. For så vidt angår Danmark skal dobbeltbeskatning ophæves på følgende måde:

…

c) i tilfælde, hvor en person, der er hjemmehørende i Danmark, oppebærer indkomst, som ifølge bestemmelserne i denne overenskomst, kun kan beskattes i De Forenede Stater, kan Danmark medregne denne indkomst i beskatningsgrundlaget, men skal i indkomstskatten tillade et fradrag svarende til den del af indkomstskatten, som kan henføres til den indkomst, der hidrører fra De Forenede stater."

Pkt. 4.b. i protokollen:

" 4. a) En betaling skal anses som en pension i henhold til artikel 18, stykke 1 (Pensioner, social sikring, livrenter, underholdsbidrag og børnebidrag), i tilfælde, hvor den udbetales i henhold til en pensionsordning, der er skattemæssigt godkendt i den kontraherende stat, i hvilken pensionsordningen er oprettet.

b) Med henblik herpå skal pensionsordninger, der er skattemæssigt godkendt, omfatte følgende ordninger og enhver ordning af samme eller væsentlig samme art, der er indført efter datoen for undertegnelse af overenskomsten:

a) I henhold til De Forenede Staters lovgivning, ordninger, der er skattemæssigt godkendt i henhold til sektion 401(a) i forbundsskatteloven, individuelle pensionsordninger (herunder individuelle pensionsordninger, der er en del af en forenklet lønmodtagerpensionsordning, der er i overensstemmelse med sektion 408(k), individuelle pensionskonti, individuelle pensionslivrenter, sektion 408(p) konti, og Roth IRAs i henhold til sektion 408A), sektion 403(a) godkendte livrenteplaner, og sektion 403(b) ordninger.

b) I henhold til Danmarks lovgivning, pensionsordninger i henhold til pensionsbeskatningslovens afsnit I."

Forarbejder

Praksis

SKM2021.668.SR:

" Spørger havde en amerikansk pensionsordning, som bestod af en Traditional 401(k), hvor der havde været bortseelse i amerikansk indkomst for arbejdsgivers indbetalinger og fradrag for spørgers egne indbetalinger, og en Roth 401(k), der udelukkende bestod af spørgers egne indbetalinger, og hvor der ikke havde været fradrag for indbetalingerne. Roth 401(k) var i juli 2021 omlagt til en Roth IRA.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgers ordning i sin helhed kunne omfattes af pensionsbeskatningslovens § 53 B, da samtlige indbetalinger til ordningen ikke var sket med fradrag eller bortseelse i positiv amerikansk indkomst, jf. § 53 B, stk. 3.

Skatterådet bekræftede, at spørgers ordning ved den skattemæssige kvalifikation i Danmark, kunne anses for to separate ordninger, bestående af en Traditional 401(k) og en Roth IRA (tidl. Roth 401(k)). Traditional 401(k)-ordningen var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B. Derfor blev spørger beskattet af udbetalinger fra ordningen, jf. § 53 B, stk. 6, men ikke af det løbende afkast, jf. § 53 B, stk. 5. Da Skatterådet anså en Traditional 401(k) for omfattet af artikel 18 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, havde USA dog beskatningsretten til udbetalingerne. Danmark skulle derfor lempe i den danske skat efter metoden exemption med progression, jf. overenskomstens art. 23, stk. 3, litra c. Det betød, pensionsudbetalingerne alene påvirkede den danske skat ved progressionsvirkningen af udbetalingerne.

Roth IRA (tidligere Roth 401(k)) var omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, og blev derfor beskattet af det løbende afkast på ordningen, jf. § 53 A, stk. 3. Der skete ikke beskatning af udbetalinger fra ordningen, idet der ikke havde været fradrags- eller bortseelsesret i USA eller i Danmark, jf. pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 5.

Skatterådet kunne dog ikke bekræfte, at spørger skulle have lempelse i dansk skat for den skat, der blev betalt til USA i forbindelse med omlægningen af Roth 401(k) til en Roth IRA, idet den udløste amerikanske skat var en skat af afkastet. Efter SKM 2019.113.SR var afkast af pensionsordninger omfattet af artikel 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, hvorefter det kun var det land, hvor modtageren af indkomsten var hjemmehørende, der kunne beskatte indkomsten. Efter art. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten var spørger hjemmehørende i Danmark."

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, jf. BKI nr. 13 af 14. april 2000:

Artikel 1, stk. 4

" 4. Uanset bestemmelserne i denne overenskomst bortset fra stykke 5 i denne artikel, kan en kontraherende stat beskatte personer, der er hjemmehørende i denne (som fastsat i artikel 4 (Skattemæssigt hjemsted)) og kan på grundlag af statsborgerskab beskatte sine statsborgere, som om denne overenskomst ikke havde fået virkning. Udtrykket »statsborger« skal her omfatte en tidligere statsborger eller en person, der har været hjemmehørende i en længere periode (long-term resident), og hvis opgivelse af sådan status som et hovedformål havde skatteundragelse (som defineret i lovgivningen i den kontraherende stat, i hvilken personen var statsborger eller var hjemmehørende i en længere periode), men kun for en periode på 10 år efter en sådan opgivelse."

Artikel 1, stk. 5

" 5. Bestemmelserne i stykke 4 skal ikke berøre:

a) de fordele, der er indrømmet af en kontraherende stat i henhold til artikel 9, stykke 2, (Indbyrdes forbundne foretagender), artikel 13, stykke 7 og 8 (Kapitalgevinster), artikel 18, stykke 1, litra c), stykke 2 og 5 (Pensioner, social sikring, livrenter, underholdsbidrag og bidrag til børn), artikel 23 (Lempelse for dobbeltbeskatning), artikel 24 (Ikke-diskriminering) og artikel 25 (Fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler); og

b) de fordele, der er indrømmet af en kontraherende stat i henhold til artikel 19 (Offentligt hverv), artikel 20 (Studerende og praktikanter), og artikel 28 (Medlemmer af diplomatiske og konsulære repræsentationer) til fysiske personer, som hverken er statsborgere eller har fået tilladelse til fast bopæl i denne stat."

Artikel 4:

Se under lovgrundlaget vedrørende spørgsmål 1

Artikel 18, stk. 1, litra a:

Se under lovgrundlaget vedrørende spørgsmål 1.

Artikel 23, stk. 3, litra c

Se under lovgrundlaget vedrørende spørgsmål 1.

Forarbejder

LF 84/1999,vedtaget som lov nr. 167 af 15. marts 2000 om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmrk og Amerikas Forenede Stater:

Bemærkningerne til artikel 1, stk. 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten:

" Stykke 4 indeholder en bestemmelse, der alene har praktisk relevans for amerikanske forhold (saving clause). USA har efter intern ret hjemmel til at beskatte amerikanske statsborgere, uanset hvor de er hjemmehørende (globalbeskatning). Som statsborger anses her også personer, der har været amerikanske statsborgere inden for de seneste 10 år, og personer, der har været bosat i USA gennem længere tid (long-term resident); dette gælder dog kun, såfremt opgivelsen af statsborgerskab eller bopæl i væsentlig grad er begrundet i skatteunddragelse. Efter denne bestemmelse kan USA beskatte f.eks. amerikanske statsborgere, der er bosat i Danmark og har lønindkomst her. Danmark, der som bopælsland i tilfælde af dobbeltbeskatning normalt skal lempe for amerikansk beskatning, skal ikke lempe ved denne statsborgerbeskatning. Der henvises til bemærkningerne til artikel 23, stykke 2.

Der gives dog afkald på denne mulighed for beskatning af egne statsborgere i en række tilfælde, der fremgår af stykke 5. Det gælder f.eks. beskatning af danske private pensioner, sociale pensioner og bidrag til børn som nævnt i artikel 18, stykke 1, litra c), samt stykke 2 og 5. Undtagelserne gælder eksempelvis også i forhold til bestemmelserne i artikel 14 (Offentligt hverv) og artikel 20 (Studerende og praktikanter)."

Praksis

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 5:

Se under lovgrundlaget vedrørende spørgsmål 1

Forarbejder

Praksis

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 53 B, stk. 3 og stk. 5:

Se under lovgrundlaget vedrørende spørgsmål 1.

Forarbejder

Praksis

Spørgsmål 5

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 53 A, stk. 3 og stk. 5:

Se under lovgrundlag vedrørende spørgsmål 1.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, jf BKI nr. 13 af 14. april 2000:

Artikel 21:

" Andre indkomster

1. Indkomster, der retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, og som ikke er omhandlet i de foranstående artikler i denne overenskomst, kan, uanset hvorfra de hidrører, kun beskattes i denne stat.

2. Bestemmelserne i stykke 1 skal ikke finde anvendelse på indkomst, bortset fra indkomst af fast ejendom som defineret i artikel 6, stykke 2 (Indkomst af fast ejendom), såfremt den i en kontraherende stat hjemmehørende retmæssige ejer af sådan indkomst driver erhvervsvirksomhed i den anden kontraherende stat gennem et dér beliggende fast driftssted, eller udøver frit erhverv i denne anden stat fra et dér beliggende fast sted, og indkomsten kan henføres til et sådant fast driftssted eller fast sted. I så fald finder bestemmelserne i henholdsvis artikel 7 (Fortjeneste ved erhvervsvirksomhed) og artikel 14 (Frit erhverv) anvendelse."

Forarbejder

Praksis

SKM2019.113.SR:

" Spørgsmål 2

Der ønskes svar på om afkastet af amerikanske individuelle pensionskonti ("individual retirement accounts", eller "IRAs") beskattes i Danmark, når Spørger er skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.

Begrundelse

Spørgeren har efter det oplyste oprettet private individuelle pensionsordninger i overensstemmelse med amerikansk skattelovgivning, som alle vil være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 A, bortset fra den ordning som betegnes roll-over IRA. Denne ordning vil være omfattet af pensionsbeskatningslovens § 53 B.

Det fremgår af pensionsbeskatningslovens § 53 A, at afkastet af ordningen beskattes. Ifølge personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 13 beskattes afkastet som kapitalindkomst.

Danmarks beskatningsret beror på dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA. Afkastet af pensionsordninger er ikke særskilt behandlet i en artikel i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 21 fremgår, at indkomster, der retmæssigt oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en stat, og som ikke er omhandlet i de foranstående artikler i overenskomsten, uanset hvorfra de hidrører, kun kan beskattes i denne stat.

Artikel 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA svarer til OECD modellens artikel 21, hvorfor praksis i denne forbindelse kan anvendes ved fortolkningen.

Det betyder, at et afkast i pensionsordningerne er skattepligtigt i Danmark ifølge Artikel 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA og pensionsbeskatningslovens § 53 A, selvom der ikke sker dansk beskatning af udbetalingerne.

Spørger har i sit høringssvar gjort opmærksom på, at kombinationen af dansk beskatning af afkastet og amerikansk beskatning af udbetalingen kan føre til dobbeltbeskatning. Der er tale om en økonomisk dobbeltbeskatning, som opstår baseret på de to landes forskellige regler for beskatning. Der er imidlertid ikke tale om beskatning i begge lande af afkastet eller beskatning i begge lande af udbetalingen. Dermed er der ikke tale om en dobbeltbeskatning, som er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Dertil kommer, at dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 18 alene omhandler indkomst, som kan anses for at udgøre en pension dvs. pensionsudbetalinger og ikke de afkast i pensionsordningen, der går forud for udbetalingen af en pension.

Høringssvaret fra spørgeren giver derfor ikke anledning til en ændring i svaret på spørgsmål 2.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja"."

Spørgsmål 6

Lovgrundlag

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, jf. BKI nr. 13 af 14. april 2000:

Artikel 18, stk. 2:

"2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan betalinger, der udbetales af en kontraherende stat i henhold til bestemmelser i lovgivningen om social sikring eller lignende lovgivning i denne kontraherende stat, til en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, eller til en statsborger i De Forenede Stater, kun beskattes i den førstnævnte stat."

Artikel 23, stk. 3, litra c:

Se under lovgrundlag vedrørende spørgsmål 1.

Forarbejder

Praksis