Dokumentets metadata

Dokumentets dato:22-03-2022
Offentliggjort:29-03-2022
SKM-nr:SKM2022.149.SR
Journalnr.:21-1109560
Referencer.:Fondsbeskatningsloven
Statsskatteloven
Dokumenttype:Bindende svar


Trustkapital - kapitalejer - ikke ledelsens sæde

Sagen omhandlede den skattemæssige behandling af en trust etableret i England. Skatterådet har ved et tidligere bindende svar truffet afgørelse om, at Spørgeren, der på daværende tidspunkt var bosiddende i England, skulle anses for kapitalejer af trustkapitalen. Spørgeren ønskede nu at flytte til Danmark og ønskede i den anledning en afklaring af hendes skattemæssige situation i relation til den pågældende trust. Skatterådet fandt i denne forbindelse, at eftersom der ikke var sket ændringer af vedtægterne, og da trusten ikke fik ledelsens sæde i Danmark, var Spørgeren fortsat kapitalejer som anført i det tidligere bindende svar. Som følge af tilflytningen til Danmark var Spørgeren derfor skattepligtig af det løbende afkast af aktiverne i trusten efter de regler, der gjaldt for de pågældende aktivtyper.


Offentliggjort i redigeret form

Spørgsmål:

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at hvis Spørgeren bliver fuldt skattepligtig til Danmark, da er trustkapitalens afkast, som udbetales til Spørgeren, skattepligtig til Danmark, men ikke kapitalen i trusten?

Svar:

  1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

[…]

Ved uigenkaldeligt Deed of Settlement af […] blev X Trust uigenkaldeligt etableret med […] som Settlor. Trusten er underlagt engelsk ret.

Som Original Trustee fungerede […] Y Trust Company Limited. Beføjelsen til at afskedige og udnævne en ny Trustee tilkommer Trustens Protectors.

Som Original Protectors fungerede […] repræsentanten, […] og Spørgerens barn. Beføjelsen til at udnævne en ny Protector tilkommer Trustens Protectors.

[…] var den første begunstigede (Principal Beneficiary) og havde som sådan ret til at nyde afkastet af Trustens formue. Ved hans død blev Spørgeren som hans hustru begunstiget (Beneficiary).

Trustens formue blev som protective trust fordelt i tre fortegnelser til hver af den første begunstigedes døtre, herunder […] som begge er fuldt skattepligtige til Danmark. Herudover overførte løsørelegatet kontanter og værdipapirer til en samlet værdi af […] kr.

Trustperioden blev bestemt til den tidligste dag af (a) 80 år fra etableringen af trusten, (b) […] som Principal Beneficiarys død, i fald han var ugift, enke eller skilt (c) […] enkes (Spørgeren) død eller ægteskab.

Ved udløbet af trustperioden skal Trustens formue og afkastet tilfalde de af […]'s tre døtre, som er i live ved Trustperiodens udløb, og det fremgår endvidere af Deed of Settlement, at trustens formue og afkastet heraf skal båndlægges til fordel for døtrene.

Deed of Settlement kan i henhold til artikel 22 (Power of Variation) ændres af Trustee med samtykke fra Trustens Protectors, forudsat at Trustens status som uigenkaldelig ikke bliver ophævet.

Der er i perioden efter trustens etablering ved Deed of Advancement foretaget flere udbetalinger (advancements) til henholdsvis […] i form af overdragelser, lån og eftergivelser af lån. Udbetalingerne er vedtaget af Trustens Trustee, Beneficiary og modtageren af den pågældende udbetaling. Udbetalingerne er sket med hjemmel i England og Wales' Trustee Act 1925.

Ifølge Deed of Settlement kunne der oprindelig kun ske udbetaling af selve Trustens formue til Principal Beneficiary, dvs. […].

Ved Deed of Variation af […] blev dette imidlertid ændret, således at Trustee blev bemyndiget til af formuen at yde lån til og stille garanti for Spørgerens gæld mv. i hendes egenskab af begunstiget, i begge tilfælde med Protectors samtykke. Ændringen blev i overensstemmelse med Deed of Settlements artikel 22 vedtaget med Protectors, dvs. bl.a. med Spørgerens og datterens samtykke.

Trustformuen udgjorde […] kr., og det fremgår af formueopgørelsen, at der i perioden efter […] er udbetalt […] kr. af trustens midler.

Skatterådet har ved bindende svar af 23. oktober 2018 fundet, at frigivelsen af […] X Trusts formue ved […]'s død vil være uden boafgiftsmæssige konsekvenser for de kapitalejere, som er fuldt skattepligtige til Danmark på frigivelsestidspunktet. Til støtte for afgørelsen er det bl.a. udtalt, at:

"Formålet med […] Trust må antages at være at båndlægge trustens formue til fordel for […] døtre med rentenydelsesret for først […] og dernæst og nu spørger.

Som Trustens Protector fungerer bl.a. spørger og hendes ene datter, […], som sammen udgør flertallet blandt Protectors. Spørger og datteren må i denne henseende anses for at være nærtstående, hvorefter spørger har bestemmende indflydelse blandt Protectors.

Trustee udpeges af Trustens Protectors. Spørger har således bestemmende indflydelse på, hvem der skal være Trustee.

Ved ændringen i […] af Deed of Settlement blev det muligt for Trustee med Protectors samtykke at yde lån og stille sikkerhed for spørger. Ændringen blev vedtaget af Trustee med Protectors samtykke, dvs. på baggrund af spørgers bestemmende indflydelse.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at spørger må anses for ejer af Trustens formue i dansk gaveafgiftsmæssig henseende."

Spørgerens advokat har den 26. januar 2022 supplerende oplyst til Skattestyrelsen, at:

"[…] fungerer som en rentenydelse for […]. Efter hendes mands død fik hun en livsvarig rentenydelse. Ved […]'s død tilfalder kapitalen ægteparrets […]børn. Dette kaldes på engelsk "interest in possession trust".

Trustee fungerer som en dansk banks forvaltningsafdeling.

Beneficianten, […], er berettiget til indkomst fra kapitalen for livstid og kaldes "life tenant" eller "having a life interest". Beneficianterne, som er berettiget til kapitalen, kaldes normalt "capital beneficiary".

[…] har ingen rettigheder til kapitalen.

Siden forrige bindende svar er der i dag to Trustees i X Trust, nemlig […], født […] (datter af Spørgeren) og […]. Begge Trustees har bopæl i England og ingen af parterne har bopæl i Danmark eller agter at tage bopæl i Danmark. Spørgerens advokat (undertegnede) er Protector.

Protectors accept af visse fundamentale ændringer i fonden skal indhentes af Trustees for at få virkning. Protecter kan ikke træffe beslutninger i trusten.

Trusten er ikke et selvstændigt skattesubjekt i England. […]

Trustees er eneste ledelse og at kalde den "daglige ledelse" er næppe retvisende. Depotbanken udbetaler rutinemæssigt afkastet af kapitalen til Spørgeren på lignende måde som en dansk banks forvaltningsafdeling foretager betalinger fra en rentenydelseskapital til en rentenyder."

Spørgers opfattelse og begrundelse

Repræsentanten har anmodet om, at det bindende svar besvares bekræftende.

Der er henvist til tidligere bindende svar fra Skatterådet af 23. oktober 2018. Sagsnr. 18-0627307. Skatterådet har ved det pågældende bindende svar fundet, at trustkapitalen i X Trust i dansk skatteretlig forstand skal betragtes som tilhørende Spørgeren, således at kapitalen ved Spørgerens død med værneting i Danmark vil indgå i Spørgerens boopgørelse og blive belagt med dansk boafgift. Formueafkastet i Spørgerens levende live skal i henhold til dansk skatteret beskattes hos Spørgeren, som modtageren af afkastet.

Dette uanset at Spørgeren i England ikke betragtes som ejer af kapitalen, men alene som rentenyder.

Bemærkninger til Skattestyrelsens sagsfremstilling:

Jeg skal indledningsvis bekræfte modtagelsen af Skattestyrelsens mail af 31. januar 2022 indeholdende Skattestyrelsens indstilling til Skatterådet.

Jeg skal i den anledning meddele, at jeg ikke har bemærkninger ud over, at X Trust i dag har to Trustees: Spørgers datter […] og […]. Begge har bopæl i […]. Ingen af parterne har bopæl i Danmark eller agter at tage bopæl i Danmark. […] er uafhængig. Efter praksis er det tilstrækkeligt, hvis der er ét uafhængigt medlem af bestyrelsen i en dansk fond. Det samme må gælde i nærværende tilfælde, uanset det drejer sig om en udenlandsk trust.

Undertegnede og datteren er protektorer (Protectors) og har vetoret i forbindelse med fundamentale beslutninger. Også her gælder det, at undertegnede efter gældende ret betragtes som uvildig i forhold til spørger. Spørger fratrådte som Protector ved Deed of Retirement of Protector af […].

Spørger har den […] etableret bopæl i Danmark. Det har betydning, at spørgers døtre er kapitalejere og ikke spørger.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at hvis Spørgeren bliver fuldt skattepligtig til Danmark, da er trustkapitalens afkast, som udbetales til Spørgeren, skattepligtig til Danmark, men ikke kapitalen i trusten.

Begrundelse

Det bemærkes, at Skatterådet ved bindende svar af 23. oktober 2018 har fundet, at Spørgeren, der er bosiddende i England, skulle anses for ejer af trustkapitalen i X Trust, og at fremtidig udbetaling af trustkapitalen til Spørgerens herboende døtre ved arv fra Spørgeren ikke ville udløse boafgift for døtrene, såfremt boet blev skiftet i England.

Der blev ved afgørelsen bl.a. henset til, at Spørgeren havde bestemmende indflydelse på, hvem der skulle være Trustee, og at Spørgeren på baggrund af den bestemmende indflydelse havde fået ændret vedtægterne således, at trusten havde mulighed for at yde lån og stille sikkerhed for Spørgeren selv.

Der er efter det oplyste ikke ændret på vedtægterne siden 2018, og det lægges derfor til grund for besvarelsen af nærværende anmodning om bindende svar, at Spørgeren inter vivos er kapitalejer af trustkapitalen i X Trust.

Spørgeren påtænker nu at flytte til Danmark. Spørgeren er kapitalejer, og der sker ikke nogen beskatning af trustkapitalen i forbindelse med tilflytningen til Danmark i øvrigt. Ved tilflytning til Danmark bliver Spørgerens aktiver i trusten omfattet af skattepligten her til landet og anses for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunket, se herunder kildeskattelovens § 9. Det bemærkes i denne forbindelse, at trusten ikke herved får ledelsens sæde i Danmark, jf. fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4, modsætningsvist. Der er herved bl.a. henset til, at trusten ikke er et selvstændigt skattesubjekt i England.

Når Spørgeren bliver fuldt skattepligtigt til Danmark, vil Spørgeren være skattepligtig her til landet af afkast, udbytte og indtægter af de underliggende aktiver efter de for det relevante aktiv gældende regler. Beskatningen afhænger således af, hvilken type af aktiver trustkapitalen består af.

Det indstilles derfor, at anmodningen besvares bekræftende.

Skattestyrelsens kommentarer til repræsentantens bemærkninger til sagsfremstillingen.

Repræsentanten har anført, at i forhold til det tidligere bindende svar har trusten i dag to Trustees, der begge er bosiddende i England - Spørgerens datter og en uafhængig 3. mand. Til dette har repræsentanten anført, at det efter praksis er tilstrækkeligt, hvis der er et uafhængigt medlem af bestyrelsen i en dansk fond. Det samme må ifølge repræsentanten være gældende i nærværende tilfælde, uanset at det drejer sig om en udenlandsk trust.

Derudover har repræsentanten bemærket, at han og den førnævnte datter er protektorer i trusten og har vetoret i forbindelse med fundamentale beslutninger. Repræsentanten har hertil anført, at han i denne henseende må betragtes som uvildig i forhold til Spørgeren. Spørgerens døtre må anses for kapitalejere og ikke Spørgeren.

Skattestyrelsen bemærker hertil indledningsvist, at der ikke kan gives et nyt bindende svar på et forhold, hvor skatteyderen allerede har fået en afklaring af sine skattemæssige forhold. Skattestyrelsen er af den opfattelse, at allerede fordi der ikke er sket en vedtægtsændring for trusten, skal Spørgeren fortsat anses for ejer af trustkapitalen. Der er ved det tidligere bindende svar lagt vægt på, at Spørgeren har bestemmende indflydelse på, hvem der skal være Trustee, og at hun har indflydelse på vedtægtsændringer. Disse forhold er uændrede. Det har ikke betydning for besvarelsen, at der er sket ændringer i forhold til, hvem der de facto er Trustee og Protektor for trusten.

Da Spørgeren således skal anses for kapitalejer, og da trusten ikke anses at få ledelsens sæde i Danmark ved Spørgerens flytning til Danmark, er Skattestyrelsen fortsat af den opfattelse, at det stillede spørgsmål skal besvares bekræftende, således at Spørgeren ved indtræden af fuld skattepligt her til landet skal anses for skattepligtig af det løbende afkast af trustkapitalen.

Skattestyrelsen fastholder således, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmålet besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens begrundelse og indstilling.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4

Skattepligt i henhold til denne lov omfatter:

Fonde, truster og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Dette gælder, uanset hvor fonden, trusten eller den selvejende institution eventuelt er indregistreret. En trust, der efter udenlandske regler må anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, men som efter danske regler ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, omfattes endvidere af bestemmelsen, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark, jf. 1. pkt. 1. og 3. pkt. gælder dog ikke, hvis trustens indkomst beskattes efter ligningslovens § 16 K, hvis der er betalt indskudsafgift af kapitalen efter § 3 A, eller hvis der er betalt båndlæggelsesafgift efter § 3 C.

Kildeskatteloven § 9, stk. 1

Hvis en person bliver fuldt skattepligtig efter § 1, eller hvis en person efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende her i landet, anses aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet, jf. dog stk. 2.

Statsskattelovens § 4

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f.eks.:

[…]

c) […] gaver (jf. dog herved bestemmelsen i § 5 b), […]

[…]

Praksis

Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.B.2.15.2 Beskatning af udenlandske trusts (fonde)

[…]

Den skattemæssige vurdering af udenlandske trusts og de spørgsmål, som opstår i forbindelse med den skattemæssige behandling af personer og selskaber, der er involveret i udenlandske trusts, fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis.

Praksis viser, at udenlandske trusts efter dansk ret enten kan sammenlignes med danske fonde eller båndlagte kapitaler. Det vil sige, at en udenlandsk trust efter dansk skatteret enten vil kunne anses for et selvstændigt rets- og skattesubjekt eller en transparent enhed.

[…]

Ved bedømmelsen af om der er tale om en fondslignende trust eller en rentenydelsesret, kan der lægges vægt på, om der er tale om en fixed trust eller en discretionary trust. Det vil sige, hvor mange beføjelser trustee har for så vidt angår hvem der skal modtage kapital/indtægter af kapitalen i trusten og hvor meget i en gruppe af flere mulige begunstigede, der skal modtage kapital/indtægter af kapitalen og hvor meget.

Det er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke mulig at give en udtømmende facitliste på, hvilke forhold der skal bedømmes, men som overordnet retningslinje kan angives, at jo større mulighed trustee har for at påvirke udbetalingerne, herunder tidspunktet for udbetalinger, hvem som skal modtage beløb og beløbene størrelse, jo mere taler det for, at trusten skal sidestilles med en fond.

Hvis alle de nævnte forhold på forhånd er bestemt, og trustee kun virker som administrator, skal trusten derimod behandles som en rentenydelsesret.

[…]

Er der en udlagt kapitalejer, som er skattepligtig til Danmark, skal kapitalejeren beskattes af de indtægter, som tilfalder den båndlagte kapital. Det gælder både renter, udbytter og gevinster omfattet af aktieavancebeskatningsloven eller kursgevinstloven. Indtægterne beskattes på samme måde, som hvis indtægterne tilfaldt den aktuelle kapitalejer personligt. Det vil sige, at gevinster og udbytter mv. vedrørende aktier beskattes som aktieindkomst, og renter, kursgevinst og afkast på ABL § 19-aktier beskattes som kapitalindkomst.

[…]

SKM2012.138.ØLR

En person, som nu var skattepligtig til Danmark, havde været medstifter af en trust på Isle of Man, og blev senere indsat som "Protector".

Under Landsskatterettens bemærkninger fremgår bl.a. følgende: "Vedrørende sagens realitet bemærkes, at det er en forudsætning for at anse en udenlandsk trust for et selvstændigt skattesubjekt i forhold til danske regler, at der er sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af trustformuen fra den person, der indskyder midler i trusten. ... Klageren anses for at have haft den fulde råden over trustens formue, som dermed ikke var adskilt fra klagerens formue. På baggrund heraf er det ikke dokumenteret, at der er sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af trustens midler fra klagerens formue, hvorfor beskatning af trustens indtægter skal ske hos ham."

SKM2020.427.LSR

Det fremgik, at stifteren og protektoren kendte hinanden professionelt, og at protektoren ved sin tiltrædelse havde underskrevet et resignation letter og udpeget sin efterfølger, som var klagerens repræsentant i denne sag. Af vedtægternes punkt 5.1 fremgik, at trustee ikke uden protektors godkendelse kunne udskifte de begunstigede, og af punkt 7.1 og 9.2 fremgik, at protektor havde enekompetence til at udskifte trustee og til at udpege en ny protektor.

Henset til, at protektor var tildelt en række vidtrækkende beføjelser i forhold til trustens ledelse, herunder at kunne udpege og afsætte begunstigede, og at protektor havde underskrevet sin egen opsigelse, fandt Landsskatteretten det ikke godtgjort, at trusten havde en uafhængig ledelse set i forhold til klageren som stifter. Landsskatteretten fandt efter en samlet konkret vurdering ikke, at der var sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af kapitalen i trusten fra klagerens formue, hvorfor det var med rette, at trusten ikke var tillagt skattesubjektivitet i forhold til dansk skatteret.

Den juridiske vejledning 2022-1, afsnit C.B.1.9.1 Beskatning ved tilflytning

Indhold

Når personer og selskaber flytter til Danmark bliver deres fordringer, gæld og finansielle kontrakter omfattet af skattepligt her i landet, hvis de ikke i forvejen er omfattet af skattepligt her i landet. Fordringer, gæld og kontrakter anses for anskaffet eller stiftet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet efter SEL § 4 A og KSL § 9. Se KGL § 36, stk. 1, 1. pkt.

[…]