Dokumentets metadata

Momsfritagelse - skibe i udenrigsfart - bistand ved køb af brændstof

Et selskab ville udføre en lang række aktiviteter og handlinger i forbindelse med indkøb af brændstof på vegne af sine kunder. Ydelserne ville bl.a. bestå i kontakt med kundernes leverandører, sikring af specifikationer og forsyningskontrol, overvågning af leverandørernes kvalitetskontrol, indgåelse af kontrakter på kundernes vegne, rådgivning om valg af brændstoftyper, tjek af testresultater, markedsovervågning, leverandørstyring og fakturakontrol. Skatterådet bekræftede, at selskabets ydelser til kunderne kunne anses for at blive udført for at dække et umiddelbart behov i forbindelse med kundernes skibe. Ydelser var derfor momsfritagne som ydelser præsteret for skibe i udenrigsfart.

Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at ydelserne i form af operationelle ydelser, der vil blive leveret af selskabet, er omfattet af momslovens § 34, stk. 1 nr. 8?

2. Kan det bekræftes, at ydelserne i form af teknisk rådgivning, der vil blive leveret af selskabet, er omfattet af momslovens § 34, stk. 1 nr. 8?

3. Kan det bekræftes, at ydelserne i form af administrative ydelser, der vil blive leveret af selskabet, er omfattet af momslovens § 34, stk. 1 nr. 8?

Svar

1. Ja

2. Ja

3. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er medstifter af et selskab under etablering (herefter selskabet). Spørgsmålene stilles derfor af spørger på vegne af selskabet.

Det bedes lægges til grund ved besvarelsen, at alle skibe, som ydelserne i spørgsmålene vedrører, er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 8 og nr. 9. idet disse opfylder betingelserne - herunder, at disse sejler i udenrigsfart.

Normalt indkøber rederier bunker til brug for deres sejlads i udenrigsfart direkte fra leverandørerne. Denne bunker er omfattet af momsloven § 34 stk. 1, nr. 9, og leveres derfor momsfrit.

Selskabets koncept er, at rederierne fortsat vil indkøbe direkte fra leverandørerne.

Indkøb af bunker til skibe er komplekst - både med hensyn til kvalitet, pris, levering og efterkontrol. Der medfølger dermed en lang række af aktiviteter og handlinger i forbindelse med bunkerkøb - bl.a. før købet, i forbindelse med levering og efter leveringen af bunkeren til skibene.

Dette er disse medfølgende ydelser, som selskabet fremadrettet skal levere imod vederlag til rederierne. Der vil være en agentaftale mellem selskabet og rederierne. Selve bunkeren faktureres direkte til rederierne fra leverandørerne, mens selskabet vil fakturere rederierne for de ydelser, der leveres herfra.

Selskabet skal sikre, at leverandørerne kan levere til rederierne til en optimal pris i en optimal kvalitet og at bunkeren bliver leveret på det rette sted i den rette mængde på det rette tidspunkt. Disse ydelser, som selskabet skal levere til rederierne, består af tre hovedområder:

Operationelle ydelser

Selskabets opgaver vil omfatte håndtering af operationelle opgaver vedrørende levering af bunkeren og i forbindelse med efterkontrol.

Selskabet forpligter sig til at kontakte relevante leverandører af bunker og sikre deres evne og vilje til at overholde specifikationer og forsyningskrav, der er fastsat af rederierne, etablere relevante kontakter mellem rederierne og leverandører af skibsbrændstof samt overvåge kvalitetskontrol mm.

Ved bestilling af bunker fra skibene, arrangeres leverance på baggrund af allerede indgåede kontrakter med leverandørerne, hvis en sådan eksisterer.

Hvis ikke der er en kontrakt på plads for det givne leveringssted eller for den account, forhandler og aftaler selskabet pris med leverandøren, baseret på det produkt og den mængde, der skal bruges. Der sendes en nomination til leverandøren på det aftalte betingelser og der modtages en bekræftelse fra leverandøren.

Efterfølgende ændringer i leveringstidspunkt og/eller mængder aftales dog direkte mellem det relevante skib og leverandøren af bunker.

Derudover står selskabet til rådighed med rådgivning og assistance for skibene 24/7, hvis der skulle være problemer under leverancerne af bunker til skibene.

Det givne skib, der skal aftage bunkeren, befinder sig kun i en bestemt havn i et ganske kort tidsrum og der er dermed et væsentlig koordinerende og logistisk arbejde forbundet med at sikre, at bunkeren er til stede i det begrænset tidsrum og i at sikre, at de tekniske forudsætninger for leveringen af bunkeren er til stede.

Da bunkeren er nødvendig for, at skibet kan sejle, skal der være en uomtvistelig leveringstabilitet og forsyningssikkerhed. Ellers vil skibet ikke kunne sejle.

Det vil være selskabets opgave at koordinere leverancen med leverandørerne og sikre denne leveringsstabilitet og forsyningssikkerhed.

Hvis bunkeren ikke kan leveres eller er forsinket, kan skibet ikke blot sejle til den næste leverandør og få den nødvendige bunker der. Konsekvensen vil i stedet være, at skibet må ligge stille og dermed blive forsinket, hvilke vil være til gene for passagerer, forsinke varetransporter og vil have væsentlige økonomiske konsekvenser for rederierne.

Samtidig er de mængder, der vil skulle leveres til hvert skib være af en sådan størrelse, at dette kræver detaljeret planlægning af hver leverance for at sikre ovennævnte leveringsstabilitet og forsyningssikkerhed.

Bunkeren leveres af en pram og der er kun et vist antal af disse pramme som nødvendigvis skal være til stede det korrekte sted på det tidspunkt, hvor skibet er i havn. Det vil være selskabets opgave at tilsikre dette.

Samtidig vil bunkeren skulle være i den rigtige kvalitet til hvert enkelt skib.

Der laves derfor løbende efterkontrol af den leverede bunker, hvor der udtages prøver fra skibenes tanke. Dette sker bl.a. som led i sikring af, at den kvalitet, som er aftalt med leverandørerne, nu også er til stede. Disse prøver sendes til et testlaboratorium, som tester olien op imod en række af fastsatte parametre for at se om de opfylder den gældende ISO standard/kravspecifikation. Resultat af test vil blive sendt til skibene med kopi til selskabet. Selskabet vil skulle tjekke resultaterne igennem for at kontrollere om bunkeren, der bliver leveret, nu også møder de specifikationer, der er aftalt med leverandøren. Er dette ikke tilfældet vil selskabet sende en ansvarligholdelse til leverandøren. Og alt efter grundlaget for den manglende opfyldelse af det kontraktuelle specifikationer, vil selskabet skulle forestå udarbejdelse af kompensationsaftale eller lignende med leverandøren.

Teknisk rådgivning

Selskabet vil endvidere yde teknisk rådgivning i forbindelse med bunkervalg (teknisk rådgivning). Når der indgås kontrakter med leverandørerne eller der købes enkelt leverancer 'på spot' foretager selskabet en vurdering af de specifikationer på bunkeren, som leverandøren vil levere.

Derudover rådgiver selskabet kunderne om de forskellige brændstoftyper, der er på markedet, samt når nye kommer til.

Selskabet vil komme til at tjekke testresultater, der modtages efter leverancerne og skal sikre, at de er i henhold til de specifikationer, der er aftalt med leverandøren. Er dette ikke tilfældet vil selskabet rette krav imod leverandøren for at holde denne ansvarlig for manglende opfyldelse af de aftalte kravspecifikationer, og der vil blive forhandlet en løsning.

Selskabet skal - ud over at evaluere om den leverede bunker nu faktisk opfylder det kontraktuelle krav i forbindelse med efterkontrol, jf. ovenfor, rådgive rederierne samt leverandørerne om de tekniske forhold og krav til bunkeren. Denne rådgivning vil som nævnt komme til at ske i forbindelse med kontraktindgåelse om levering af bunker og i forbindelse med selve leveringen - herunder vil der være tale om rådgivning om, hvilken kvalitet en given bunker, der leveres til det eksakte skib, skal have - samt om øvrige tekniske forhold vedrørende skib/bunker, der måtte være relevant.

Administrative ydelser

Det drejer sig bl.a. om bunkerhåndteringsledelse, leverandørstyring, generel opdatering af priser i forskellige havne, rapportering og markedsrådgivningsoplysninger. Derudover varetages controlling af fakturaer for den leverede bunker med henblik på at sikre at disse stemmer overens med kontrakterne.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Selskabets leverance i form af operationelle ydelser, teknisk rådgivning og administrationsydelser er omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 8, som ydelser, der er præsteres for skibe i udenrigsfart og kan dermed leveres momsfrit.

Bemærkninger

I henhold til momslovens § 34, stk.1 nr. 8 er nødvendigt udstyr, der leveres til brug ombord på skibe i udenrigsfart, bortset fra lystfartøjer, og ydelser, der præsteres for sådanne skibe og dets ladning, momsfritaget.

Det er vores opfattelse, at disse bunkeragentydelser i form af operationelle ydelser, teknisk rådgivning og administrative ydelser er omfattet af momsfritagelsen, når disse ydelser præsteres for skibe i udenrigsfart. Som nævnt ovenfor bedes det lægges til grund at alle skibe sejler i udenrigsfart og dermed opfylder den del af bestemmelsen.

Begrebet "ydelser, der præsteres", er ikke klart defineret i lovgivningen i det bestemmelsen i sig selv ikke definere hvilke ydelser, der er tale om.

Fritagelsen for skibsleverancer har ændret sig siden den først blev indført:

• Fritagelsen for skibsleverancer i form af nødvendigt udstyr til skibe blev oprindelig indført ved lov nr. 221 af 16. juni 1962 (§ 12). Forarbejderne til den oprindelige bestemmelse indeholder ingen videre definition af, hvilke leverancer, der var omfattet af fritagelsen.

• Den 29. marts 1967 udvidedes momsfritagelsen til at dække nødvendigt udstyr samt proviant og salg/udlejning af skibe (§ 12 e og f). Ved denne lovændring blev visse yderligere ydelser, der leveres til rederierne endvidere momsfritaget, nemlig reparations-, vedligeholdelses- og installations-ydelser til skibe (§12 g).

• Først i lov nr. 173 af 30. april 1969 tilføjedes "ydelser, der præsteres for sådanne ………… skibe" til momsfritagelsen.

Baggrunden for denne tilføjelse er efter forarbejderne til loven (lovforslag nr. 41 af 11. december 1968), at udvidelse af fritagelsen skulle sikre, at ydelser, der allerede efter gældende praksis var fritaget, blev omfattet af fritagelsen. Eksemplet i forarbejderne var alene vask af linned, men forarbejderne lagde ikke yderligere begrænsninger ind for fritagelsens omgang.

Denne del af momsfritagelse for skibsleverancer er i dag indsat i momslovens § 34, stk. 1, nr. 8.

Begrebet "ydelser, der præsteres" er heller ikke klart defineret i praksis.

TfS1999, 393, der fortolker en lang række af spørgsmål vedrørende momsfritagelserne for skibsleverancer, fastslår, at fritagelsen i daværende § 34, stk. 1, nr. 7 (nugældende § 34, stk. 1, nr. 8) skal dække en "bred vifte af varer og ydelser til skibets drift og øvrige funktioner".

Begrebet "bred vifte af varer og ydelser til skibets drift og øvrige funktioner" er ikke defineret yderligere i meddelelsen, men ordlyden fastslår, at fritagelsen ikke skal fortolkes speciel indskrænkende og det afgørende er, at leverancen er til skibets drift eller til øvrige funktioner.

Den danske bestemmelse er omfattet af den såkaldte stand still-bestemmelse i EU momsdirektivet og kan dermed opretholdes, men skal fortolkes i overensstemmelse med reglerne som de var ved implementeringen/tiltrædelsen. Dog fremgår det af Juridisk Vejledning afsnit D.A. 10.1.3.2. at de ydelser, der er omfattet af bestemmelsen "skal dække et umiddelbart behov i forbindelse med skibets og dets ladning".

Denne betingelse - "dække et umiddelbart behov - er imidlertid hentet direkte fra EU's momsdirektivet art. 148 litra d, der ikke direkte finder anvendelse grundet stand-still bestemmelsen. Den afgørende definition af de omfattede ydelser er dermed "bred vifter af varer og ydelser til skibets drift og øvrige funktioner" og det er denne definition, der må lægges til grund.

Begrebet "Skal dække et umiddelbart behov i forbindelse med skibets og dets ladning" skal derfor forstås i overensstemmelse med TfS1999, 393 og er dermed en bred vifte af varer og ydelser til skibets drift og øvrige funktioner.

De ydelser, som selskabet skal levere, er alle ydelser til skibets drift. De dækker uden tvivl et nødvendigt behov for at skibene kan sejle. Ydelserne relaterer sig direkte til indkøb af bunker til skibene og skal sikre, at disse ikke bare får den nødvendige bunker, men også den korrekte bunker, så skibet kan sejle på en optimal måde.

Operationelle ydelser

Levering af bunker er meget kompleks - både med hensyn til det logistiske element og kvalitetsmæssige element.

De operationelle ydelser, som selskabet skal levere, falder i disse to hovedgrupper:

• det logistisk omkring sikring af, at bunkeren vil være til stede det rigtige sted og på det rigtige tidspunkt, og

• det kvalitetsmæssige omkring sikring at bunkeren opfylder kvalitetskravene.

Det givne skib, der skal aftage bunkeren, befinder sig som nævnt kun i en bestemt havn i et ganske kort tidsrum og der er dermed et væsentlig koordinerende og logistisk arbejde forbundet med at sikre, at bunkeren er til stede i det begrænset tidsrum og i at sikre, at de tekniske forudsætninger for leveringen af bunkeren er til stede.

Da bunkeren er nødvendig for, at skibet kan sejle, skal der være en uomtvistelig leveringstabilitet og forsyningssikkerhed. Ellers vil skibet ikke kunne sejle.

Det vil være selskabets opgave at koordinere leverancen med leverandørerne og sikre denne leveringsstabilitet og forsyningssikkerhed.

Hvis bunkeren ikke kan leveres eller er forsinket, kan skibet ikke blot sejle til den næste leverandør og få den nødvendige bunker der. Konsekvensen vil i stedet være, at skibet må ligge stille og dermed blive forsinket, hvilke vil være til gene for passagerer, forsinke varetransporter og vil have væsentlige økonomiske konsekvenser for rederierne.

Samtidig er de mængder, der vil skulle leveres til hvert skib være af en sådan størrelse, at dette kræver detaljeret planlægning af hver leverance for at sikre ovennævnte leveringsstabilitet og forsyningssikkerhed.

Bunkeren leveres af en pram og der er kun et vist antal af disse pramme som nødvendigvis skal være til stede det korrekte sted på det tidspunkt, hvor skibet er i havn. Det vil være selskabets opgave at tilsikre dette.

Samtidig vil bunkeren skulle være i den rigtige kvalitet til hvert enkelt skib.

Der laves derfor løbende efterkontrol af den leverede bunker, hvor der udtages prøver fra skibenes tanke. Dette sker bl.a. som led i sikring af, at den kvalitet, som er aftalt med leverandørerne, nu også er til stede. Disse prøver sendes til et testlaboratorium, som tester olien op imod en række af fastsatte parametre for at se om de opfylder den gældende ISO standard/kravspecifikation. Resultat af test vil blive sendt til skibene med kopi til selskabet. Selskabet vil skulle tjekke resultaterne igennem for at kontrollere om bunkeren, der bliver leveret, nu også møder de specifikationer, der er aftalt med leverandøren. Er dette ikke tilfældet vil selskabet sende en ansvarligholdelse til leverandøren. Og alt efter grundlaget for den manglende opfyldelse af det kontraktuelle specifikationer, vil selskabet skulle forestå udarbejdelse af kompensationsaftale eller lignende med leverandøren.

Dette er uden tvivl ydelser, der er er nødvendige for skibets drift:

• Er bunkeren ikke til stede i det begrænsede tidspunkt, hvor skibet er i havn, vil skibet ikke får leveret det nødvendige brændstof og vil dermed ikke kunne sejle.

• Opfylder bunkeren ikke kravspecifikationerne vil det kunne påvirke skibets ydeevne og ultimativ kunne medføre skade på skibene motorer.

Disse ydelser er dermed ydelser, der præsteres for skibets drift og omfattet af fritagelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 8.

Teknisk rådgivning

Som nævnt ovenfor er efterkontrol en nødvendighed for at sikre skibets drift. Baggrunden herfor er, at det er vigtigt, at kvaliteten af den leverede bunker er af en bestemt kvalitet.

Selskabet skal - ud over at evaluere om den leverede bunker nu faktisk opfylder det kontraktuelle krav i forbindelse med efterkontrol, jf. ovenfor - rådgive rederierne samt leverandørerne om de tekniske forhold og krav til bunkeren. Denne rådgivning vil komme til at ske i forbindelse med kontraktindgåelse om levering af bunker og i forbindelse med selve leveringen - herunder vil der være tale om rådgivning om, hvilken kvalitet en given bunker, der leveres til det eksakte skib, skal have - samt om øvrige tekniske forhold vedrørende skib/bunker, der måtte være relevant.

Det er bl.a. vigtigt, at den leverede skibsbunker ikke indeholder for store mængder af svovl og/eller vand. At kvaliteten skal være høj/korrekt skal sikre skibenes ydeevne, mindske udledning af forurenende stoffer og ultimativt sikre imod, at skibsmotorerne bliver ødelagt.

Dermed er der tale om rådgivningsydelser, der præsteres for skibet og ydelserne er omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 8.

Administrative ydelser

At selskabet i den forbindelse også vil komme til at levere ydelser, der ligger forud for og sideløbende med selve levering af bunker til skibene - herunder at indhente tilbud, sende leverance i udbud, foretager rapportering og markedsrådgivning, kontrollere fakturaer samt at foretage forhandlinger med leverandørerne - er et naturlig led i at sikre den korrekte bunker til det korrekte tidspunkt, idet selskabet med disse ydelser sikrer, at de leverandører, som man de facto vælger, kan levere den aftalte bunker til den aftalt tid, så der ikke opstår ustabilitet i forsyningen og at bunkeren til det specifikke skib, leveres i den korrekte kvalitet og mængde på det korrekte tidspunkt. Disse ydelser er nødvendige for skibets drift og dermed ydelser, at er præsteret for sådanne skibe, som dette er defineret i momslovens § 34, stk. 1, nr. 8. Ydelserne er dermed momsfrie.

Afslutning

Disse ydelser i form af operationelle ydelser, teknisk rådgivning og administrative ydelser er dermed ydelser, der er direkte nødvendige for et skibs drift, idet skibet ikke vil kunne gennemføre sine aktiviteter med sejlads i udenrigsfart uden disse ydelser.

Selv hvis den snævrere EU-definition lægges til grund, vil ydelserne være omfattet af fritagelsen idet disse ydelser uden tvivl dækker et umiddelbart behov for skibet.

Ydelserne er dermed omfattet af fritagelsen i momslovens § 34, stk. 1, nr. 8 som ydelser, der præsteres for sådanne skibe.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at ydelserne i form af operationelle ydelser, der vil blive leveret af selskabet, er omfattet af momslovens § 34, stk. 1 nr. 8.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at ydelserne i form af teknisk rådgivning, der vil blive leveret af selskabet, er omfattet af momslovens § 34, stk. 1 nr. 8.

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at ydelserne i form af administrative ydelser, der vil blive leveret af selskabet, er omfattet af momslovens § 34, stk. 1 nr. 8.

Begrundelse

Efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 8, er der momsfritagelse for nødvendigt udstyr, der leveres til brug om bord på skibe i udenrigsfart, bortset fra lystfartøjer, og ydelser, der præsteres for sådanne skibe og deres ladning.

Momslovens § 34, stk. 1, nr. 8, har underliggende hjemmel i momssystemdirektivets artikel 150, stk. 2, og artikel 394. Fritagelsen i § 34, stk. 1, nr. 8, kan derfor opretholdes. Se SKM2016.200.SR. I det bindende svar fandt Skatterådet, at el og vand kunne anses for nødvendigt udstyr.

For så vidt angår ydelser præsteret for skibe i udenrigsfart omfatter fritagelsen efter administrativ praksis ydelser såsom teleydelser, bistand til grundstødte skibe, bekæmpelse af forureningsskader, diverse havneydelser, passage af infrastrukturer, repræsentation af rederier i forbindelse med skibes anløb af danske havne (skibsmæglervirksomhed). Jf. Den juridiske vejlednings afsnit D.A.10.1.3.2.

Generelt er momsfritagelsen for ydelser præsteret for skibe i udenrigsfart betinget af, at ydelserne udføres for at dække et umiddelbart behov i forbindelse med skibet og dets ladning. Jf. momssystemdirektivet artikel 148, litra d).

Levering af smøreolie til rederier til brug for motorers drift og bortskaffelse af spildolie er tilsvarende omfattet af momsfritagelsen for levering af fast udstyr til skibe i momslovens § 34, stk. 1, nr. 7. Dette er begrundet med, at smøreolien er nødvendig af hensyn til skibsmotorernes drift. Jf. Den juridiske vejlednings afsnit D.A.10.1.3.1.

Momslovens § 34, stk. 1, nr. 9, indeholder en særskilt fritagelse for levering af brændstof til skibe omfattet af lovens § 34, stk. 1. nr. 8.

Spørger har bedt om, at det lægges til grund ved besvarelsen af de stillede spørgsmål, at alle skibe, som ydelserne vedrører, er omfattet af momsfritagelserne i momslovens § 34, stk. 1, nr. 8 og 9, idet disse skibe opfylder betingelserne, herunder betingelsen om at sejle i udenrigsfart.

Det datterselskab, som spørger planlægger at stifte, vil udføre en lang række aktiviteter og handlinger i forbindelse med indkøb af brændstof for selskabets kunder. Ydelserne vil bl.a. bestå i kontakt med kundernes leverandører, sikring af specifikationer og forsyningskontrol, overvågning af leverandørernes kvalitetskontrol, indgåelse af kontrakter på kundernes vegne, rådgivning om valg af brændstoftyper, tjek af testresultater, markedsovervågning, leverandørstyring og fakturakontrol.

Skattestyrelsen finder, at ydelserne kan anses for at blive udført for at dække et umiddelbart behov i forbindelse med skibene. Styrelsen finder, at der i den konkrete sag er tale om ydelser af tilsvarende karakter som dem, der efter praksis allerede er anerkendt som momsfritagne, når de præsteres for skibe i udenrigsfart, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 8.

Skattestyrelsen har i den forbindelse lagt vægt på, at det er uomgængeligt nødvendigt for skibets drift, at det forsynes med brændstof, herunder at der leveres brændstof i den rette mængde på det rigtige tidspunkt og af den ønskede kvalitet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1-3

Lovgrundlag

Momslovens § 34, stk. 1, nr. 7-9, har følgende ordlyd:

"§ 34. Følgende leverancer af varer og ydelser er fritaget for afgift:

1) (…)

7) Salg, ombygning, reparation, vedligeholdelse, befragtning og udlejning af skibe med en bruttotonnage på 5 t eller en bruttoregistertonnage på 5 t eller derover, bortset fra lystfartøjer, og levering, udlejning, reparation og vedligeholdelse af disses faste udstyr.

8) Nødvendigt udstyr, der leveres til brug om bord på skibe i udenrigsfart, bortset fra lystfartøjer, og ydelser, der præsteres for sådanne skibe og deres ladning.

9) Leveringer af varer bestemt som brændstof til skibe omfattet af nr. 8 og forsyninger, herunder proviant, til skibe til brug om bord eller til salg til passagerer m.v. i overensstemmelse med toldlovens regler."

Artikel 148, stk. 1, litra a), c) og d), i Rådets direktiv 2006/112/EF om det fælles merværdiafgiftssystem (momssystemdirektivet) har følgende indhold:

"Artikel 148

Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

a) levering af varer bestemt som brændstof og forsyninger, herunder proviant, til fartøjer, som anvendes til sejlads i rum sø, og som mod betaling udfører passager-befordring eller benyttes i forbindelse med handels-, industri- eller fiskerivirksomhed, samt fartøjer, der anvendes til bjærgnings- eller redningsoperationer på havet, og fartøjer, der anvendes til kystfiskeri, dog med undtagelse af proviant til sidstnævnte fartøjer

b) ......

c) levering, ombygning, reparation, vedligeholdelse, befragtning og udlejning af de i litra a) nævnte fartøjer samt levering, udlejning, reparation og vedligeholdelse af genstande - herunder fiskegrej - der er indbygget i eller anvendes ved driften af disse fartøjer

d) andre ydelser end de i litra c) omhandlede, når de udføres for at dække et direkte behov i forbindelse med de i litra a) nævnte fartøjer og deres ladning."

Momssystemdirektivets artikel 150 har følgende indhold:

"Artikel 150

1. Kommissionen forelægger om nødvendigt snarest muligt Rådet forslag med henblik på at præcisere anvendelsesområdet for de i artikel 148 nævnte fritagelser og de nærmere regler for deres praktiske gennemførelse.

2. Indtil de i stk. 1 omhandlede bestemmelser træder i kraft, kan medlemsstaterne begrænse omfanget af de fritagelser, der er omhandlet i artikel 148, litra a) og b)."

Momssystemdirektivets artikel 394 har følgende ordlyd:

"Artikel 394

De medlemsstater, som pr. 1. januar 1977 anvendte særlige foranstaltninger for at forenkle afgiftsopkrævningen eller for at forhindre visse former for momsunddragelse eller momsundgåelse, kan opretholde disse på betingelse af, at Kommissionen har fået meddelelse herom inden den 1. januar 1978, og under forudsætning af, at forenklingsforanstaltningerne er i overensstemmelse med det i artikel 395, stk. 1, andet afsnit, fastsatte kriterium."

Praksis

SKM2016.200.SR

Skatterådet bekræftede, at Spørger kan levere el og vand momsfrit til skibe i udenrigsfart, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 8. Skatterådet kan ikke bekræfte, at Spørger kan levere el og vand momsfrit til skibe, der ikke sejler i udenrigsfart.

Uddrag af Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit D.A.10.1.3.1

"(…)

Lovens udtryk "disses faste udstyr" i ML § 34, stk. 1, nr. 7, er ikke nærmere defineret, men må i et vist omfang vurderes ud fra, om udstyret er fast installeret, herunder om det er nødvendigt af hensyn til fartøjets indretning og konstruktion.

Som fast udstyr anses fx motorer, lanterner, radarer, andet fast navigationsudstyr, ekkolod, redningsbåde og andet sikkerhedsudstyr. Se TfS 1999, 393.

Levering af smøreolie til rederier til brug for motorers drift og bortskaffelse af spildolie er omfattet af momsfritagelsen. Smøreolien er nødvendig af hensyn til skibsmotorernes drift, og udskiftningen heraf kan ikke sidestilles med påfyldning af forbrugsstoffer (brændstof).

(…)"

Uddrag af Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit D.A.10.1.3.2

"(…)

Nødvendigt udstyr

Momsfritagelsen i ML § 34, stk. 1, nr. 8, omfatter både udstyr til installation og løst udstyr. Det afgørende for momsfriheden er, at udstyret er nødvendigt for skibets drift, herunder udførelsen af de opgaver, som skibet løser.

ML § 34, stk. 1, nr. 8, omfatter også nødvendigt udstyr, der leveres til brug om bord i restaurationer mv. i de nævnte skibe.

(…)

Ydelser præsteret for skibe i udenrigsfart

Momsfritagelsen i ML § 34, stk. 1, nr. 8, omfatter ydelser, der præsteres for skibe i udenrigsfart. Momsfritagelsen er dog betinget af, at ydelserne udføres for at dække et umiddelbart behov i forbindelse med skibet og dets ladning. Se momssystemdirektivet artikel 148, litra d).

Momsudvalget har i en retningslinje vedtaget med enstemmighed udtalt, at momssystemdirektivet artikel 148, litra d), finder anvendelse på teleydelser, der leveres til søgående skibe. Skattestyrelsen deler udvalgets opfattelse.

Se retningslinje fra Momsudvalget, der er vedtaget i forbindelse med udvalgets 22. møde, den 19.-20. marts 1987, dokument XXI/889/87, pkt. I, litra e), nr. 1.

Om Momsudvalget og retningslinjer, se afsnit D.A.1.4.

Eksempler

Eksempler på ydelser, der enten er eller ikke er omfattet af momsfritagelsen i ML § 34, stk. 1, nr. 8:

a) Grundstødning mv.

b) Advokatydelser

Ad a) Grundstødning mv.

Registrerede virksomheder, der i forbindelse med grundstødning af eller forureningsskader til søs fra skibe i udenrigsfart leverer ydelser til sådanne skibe, skal ikke beregne moms af sådanne leverancer.

Ad b) Advokatydelser

Der skal beregnes moms af advokatydelser, der præsteres for et rederi vedrørende et dansk indregistreret skib i udenrigsfart. Dette gælder, når skibet fx er involveret i en bjærgningssag (som bjærget eller som bjærgende skib), i kollisionstilfælde eller i en sag om ladningsskader, hvori spørgsmålet om placering af ansvar for det økonomiske tab ved skaden opstår.

Havneydelser til danske og udenlandske rederier

Danske havne leverer en række ydelser til danske og udenlandske rederier, der som anvendelse af havnes infrastruktur anses for at være ydelser vedrørende fast ejendom. Se afsnit D.A.6.2.7.1.3.2.2.7 Andre rettigheder til at anvende fast ejendom.

Havnene opkræver betaling for ydelserne og fastsætter selv priserne for de enkelte ydelser, som kan variere fra havn til havn. En del af opkrævningerne kaldes afgifter af historiske årsager, men der er reelt tale om betaling for en ydelse.

Følgende betalinger vil typisk vedrører ydelser om anvendelsen af havnes infrastruktur som følge af, at skibet lægger til kaj:

• skibsafgift, som opkræves hos skibe, der benytter havnen

• vareafgift, som opkræves, hvis lasten transporteres over skibssiden

• betaling for oplægning, som opkræves ved langtidsudlejning af kajplads

• passagerafgift, som opkræves ud fra antallet af passagerer mv.

• betaling af landingsværdi for fisk, der opkræves som en slags skibs- og va-reafgift for fiskeskibe

• betaling for ID kort, som er bevis for, at indehaveren af kortet har adgang til havnen

• betaling for anvendelse af kran inden for havnens område, anvendelse af spor og jernbanevogne, tankudlejning og udlejning af areal i kort tid

• ISPS-afgift, som er et bidrag til havnens omkostninger til maritim sikring af havnen (International Ship and Port Facility Security)

• facilitetsafgift, som er et bidrag til havnens omkostninger til at stille en given facilitet til rådighed, fx ved grænsekontrol.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at levering af disse ydelser til danske eller udenlandske rederier vil være momsfritaget i medfør af ML § 34, stk. 1, nr. 8, hvis der er tale om ydelser til skibe i udenrigsfart.

Se også styresignal SKM2017.668.SKAT.

Bemærk

Når havne leverer ydelser, som ikke er ydelser vedrørende fast ejendom, fx udleje af løsøre i form af værktøj, hvor leveringsstedet fastlægges efter ML § 16, stk. 1, vil det kun være leverancer til danske rederier til brug for skibe, der sejler i udenrigsfart, som kan være omfattet af momsfritagelsen i ML § 34, stk. 1, nr. 8. Leverancer til udenlandske rederier har i denne situation ikke leveringssted her i landet og er derfor ikke omfattet af momslovens anvendelsesområde.

Retningslinje fra Momsudvalget

Momsudvalget bekræfter med næsten enstemmighed, at ydelser i forbindelse med fast ejendom, som der henvises til i momssystemdirektivets artikel 47, inkluderer ydelser, der består i at stille navigationsinfrastruktur for sejlbare farvande til rådighed, hvor der opkræves en transit betaling ("transit ydelser") og brug af havnes infrastruktur for sejlbare farvande, hvor der opkræves en infrastruktur brugerbetaling ("havneydelser").

Skattestyrelsen deler udvalgets opfattelse.

Se retningslinje WP 950, der er vedtaget på baggrund af drøftelser på udvalgets 109. møde den 1. december 2017.

(…)

En skibsmægler handler i fremmed navn, når skibsmægleren repræsenterer et rederi (den der driver transportvirksomhed med eget eller lejet skib) i forbindelse med et skibs anløb af en dansk havn.

For sine ydelser modtager skibsmægleren et "klareringsgebyr", der kan faktureres uden moms til et udenlandsk rederi, når leveringsstedet ikke er i Danmark, jf. ML § 16, stk. 1, og uden moms til et dansk rederi, jf. ML § 34, stk. 1, nr. 8, når skibet sejler i udenrigsfart.

(…)"