Dokumentets metadata

Rentelovens § 8, stk. 1, og § 8, stk. 2, jf. § 3, stk. 5 - momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt.

Østre Landsret fastslog, at Skatteministeriet i medfør af rentelovens § 8, stk. 1, havde krav på sædvanlig procesrente fra sagens anlæg af et krav på moms mod det indstævnte selskab. Landsretten bemærkede, at selskabet ikke havde godtgjort, at der forelå sådanne "særlige forhold", jf. rentelovens § 8, stk. 2, jf. § 3, stk. 5, som kunne begrunde, at ministeriets krav først skulle forrentes fra det tidspunkt, da byrettens dom - som gav ministeriet medhold i momskravet - blev eksigibel. Hermed tilsidesatte landsretten resultatet i byrettens dom for så vidt angik procesrentens begyndelsestidspunkt (SKM2020.143.BR).

Landsretten stadfæstede byrettens dom mht. momspligten af den omhandlede "udtrædelsesgodtgørelse", da selskabet heller ikke for landsretten havde godtgjort, at der ikke var tale om et vederlag for en momspligtig levering af dedikeret hardware og software til en finansiel virksomhed ved ophøret af parternes facility management-aftale.

Parter

Skatteministeriet

(v./ advokat David Auken)

mod

H1 ApS

(v./ advokat Thomas Gønge)

Retten i Y1-by har den 25. februar 2020 afsagt dom i 1. instans (sag BS252/2015).

Afsagt af landsdommerne

Nikolaj Aarø-Hansen, Ole Dybdahl og Morten Petersen Broberg (kst.).

Påstande

Appellanten, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om stadfæstelse, dog således, at indstævnte, H1 ApS, skal betale sædvanlig procesrente af 20.270.833 kr. fra sagens anlæg den 23. juni 2015.

Indstævnte, H1 ApS, har påstået dommen stadfæstet og subsidiært nedlagt påstand om frifindelse.

Supplerende sagsfremstilling

Særligt vedrørende rentepåstanden

I forlængelse af landsskatterettens kendelse af 24. marts 2015 anmodede H1 ApS (herefter H1) ved brev af 8. juni 2015 om tilbagebetaling af momsen og forrentning heraf fra indbetalingstidspunktet den 25. juni 2012.

Ved brev af 23. juni 2015 meddelte SKAT, at anmodningen blev imødekommet. Samme dag anlagde Skatteministeriet også denne retssag om genbetaling af momsbeløbet med nærmere angiven forrentning.

Det er under hovedforhandlingen for landsretten blevet oplyst, at SKAT herefter tilbagebetalte beløbet den 24. juni 2015.

Den 10. juli 2015 indgik H1 og G1 A/S (herefter G1) en aftale om håndtering af retssagen. Af aftalens pkt. 2.1 fremgår bl.a., at G1 på vegne H1 skulle føre sagen ved Retten i Y1-by og i landsretten. Af aftalens pkt. 3.4, fremgik bl.a., at G1 skulle afholde alle omkostninger i sagen, herunder "Rente, herunder procesrente".

Ved e-mail af 18. august 2015 foreslog H1 Skatteministeriet, at selskabet returnerede beløbet, så rentespørgsmålet kunne udgå af sagen.

Den 24. august 2015 afslog Skatteministeriet dette forslag. Om baggrunden herfor hed det i e-mailen bl.a.:

"Efter nærmere undersøgelser er jeg kommet frem til, at SKAT ikke har mulighed for (hjemmel til) at modtage en frivillig indbetaling af momsen og rentegodtgørelsen, da H1 har fået medhold ved Landsskatteretten, og da Skatteministeriets indbringelse af afgørelsen som bekendt ikke har opsættende virkning, jf. Den juridiske vejledning 2015-2, pkt. A.A.12.2 om "tilbagebetaling som følge af afgørelse" og pkt. A.A.12.3 om "forre[n]tning af tilbagebetalingsbeløb fra SKAT".

I øvrigt forstår jeg din henvendelse således, at vi er enige om, at rentedelen ikke er det spørgsmål, som sagen handler om, men alene det materielle momsretlige spørgsmål om udtrædelsesvederlaget. Vi er dog desværre nødt til at have rentepåstanden med i sagen for at sikre os, at Skatteministeriet får forre[n]tning af sit krav, såfremt ministeriet skulle få medhold for domstolene."

Særligt vedrørende momspåstanden

Af driftsaftalen mellem G1 og H1 fra 2012 (X2:544) fremgik endvidere bl.a.:

"7. Udtrædelsesvederlag

En opgørelse over Udtrædelsesvederlag fremgår af Bilag B.

Vilkårene for betaling af Udtrædelsesvederlaget fremgår af Kontrakten og pkt. 2.3 ovenfor.

8. Dedikeret hardware- og softwareoverdragelse til G1's ejerskab

Mod frigivelse af Udtrædelsesvederlaget overdrager H1 til G1 - eller den G1 måtte udpege - successivt dedikeret hardware og software anvendt i forbindelse med G1-driften.

En opgørelse over dedikeret hardware pr. 14. februar 2012 fremgår af Bilag E. Opgørelsen bliver ajourført pr. udtrædelsesdagen."

En opgørelse over software i forhold til 9500 mips var vedlagt som bilag F til Aftalen.

Af aftalens bilag B om "Udtrædelsesvederlag" fremgik bl.a.:

"Udtrædelsesvederlaget pr. 31.03.2012 er kr. 92.356.669. Vederlaget er detaljeret nedenfor i skema."

I det efterfølgende skema fremgik en detaljeret - men i landsrettens udgave vanskeligt læselig - opgørelse af udtrædelsesvederlaget opgjort pr. 31. marts for årene 2012-2017 specificeret under henvisning til bl.a. aftalens tillæg 23 samt en række efterfølgende aftalte ændringer. Det fremgik heraf bl.a., at beløbet over perioden var faldende fra ca. 92,4 mio. kr. i 2012 til ca. 28,1 mio. kr. i 2017.

Forklaringer

SH, LJ og JE har afgivet supplerende forklaring.

SH har vedstået sin forklaring for byretten med følgende bemærkninger: Det er ikke rigtigt, når det i gengivelsen af hans forklaring for byretten er anført, at han skulle have forklaret, at "Værdien var en slags bogført værdi, da værdien reelt ikke var så høj" (X1:25, sidste afsnit). Han har ikke konkret kendskab til den bogførte værdi af hardwaren. Det anførte i sætningen "… og når man starter en outsourcing, står alt på kundens "bog"" (X1:25, sidste afsnit), er kun rigtigt, lige indtil outsourcing-kontrakten begynder, da der i H1 ofte vil blive anskaffet ny software ved aftalens begyndelse for at opnå en effektivisering af driften. Det er heller ikke helt rigtigt, at han skulle have forklaret, at der var tale om en sale and lease back-aftale (X1:25, sidste afsnit), men aftalen indeholdt rettelig elementer af en sådan aftale. Det er endvidere en misforståelse, når det i gengivelsen af hans forklaring er anført, at han skulle have forklaret, at 25 % af de 80 mio. kr. er hardware, 25 % er mandskab og 50 % er software (X1:28, 1. afsnit). De anførte procentsatser er derimod en slags tommelfingerregel for fordelingen af værdien af nye facility-management-aftaler. Det angår således ikke udtrædelsesgodtgørelsen. Endelig har han ikke forklaret, at "Det er ikke kompensation for en profit, som H1 mistede i fremtiden …" (X1:28, 1. afsnit).

Han har supplerende forklaret blandt andet, at en af grundene til at foretage outsourcing efter hans opfattelse er at opnå stordriftsfordele ved at vælge en ekstern leverandør. Ved outsourcing-kontrakters begyndelse valgte H1 typisk at investere i en del ny hardware for at kunne realisere de forventede besparelser, men det var ikke nødvendigvis noget, kunden var inddraget i. Der var endvidere det særlige forhold, at H1 selv producerede hardwaren og softwaren, og at virksomheden også leverede de nødvendige tjenesteydelser.

Når han i byretten forklarede, at det efter hans opfattelse var sædvanligt at have en sådan godtgørelse ved "termination for convenience" (X1:27, sidste afsnit), skal det ses i lyset af, at han i løbet af sin karriere nok har indgået kontrakter for mange mia. dollars, og at han vil mene, at der har været sådanne klausuler i disse aftaler. Dengang var det normalt med uopsigelighedsperioder i facilitymanagement-kontrakter på omkring 9-10 år, men det er i dag blevet mere normalt med uopsigelighedsperioder på omkring 5 år. Store koncerner vil gerne rapportere deres store kontrakter til deres investorer, da det kan påvirke aktiekursen. H1 var blandt de første virksomheder, som begyndte på dette. Hvis man ikke har aftalt en termination for convenience-godtgørelse, bliver kontrakten i markedet imidlertid ikke set som reel, da kunden så blot kan vælge at udtræde af kontrakten.

Han husker, at JE og VJ var meget fokuserede på at sikre, at G1 ikke med aftalen blev låst fast til H1 som leverandør, såkaldt "vendor lock-in", og at det var grunden til, at det blev aftalt, at G1 ved kontraktens ophør fik ret til at overtage den anvendte hardware.

Om den del af godtgørelsen, der angik værdien af hardware, har han forklaret, at udgangspunktet herfor var, at denne del skulle dække de udestående afskrivninger. G1 havde ret til at få hardware udleveret. Han kan ikke sige, om H1 ellers ville have solgt eller skrottet den anvendte hardware. Hvis kontrakten var udløbet, ville udtrædelsesgodtgørelsen være 0 kr., og værdien ville så være dækket af betalingen. Hvis kontrakten ophørte ved opsigelse pga. H1's misligholdelse, ville der heller ikke være nogen udtrædelsesgodtgørelse; det var en risiko, eller en "straf" for leverandøren.

Han kan ikke sige, hvad H1's tab var som følge af, at kontrakten blev opsagt i 2012, da han ophørte med at arbejde i H1 i 2007. Han er i tvivl om, præcis hvornår i 2007 han ophørte i H1, men det var muligvis i marts eller april. Han kender ikke størrelsen af H1's investeringer i hardware i henhold til kontrakten, efter han forlod virksomheden.

Når han i byretten forklarede, at man ville have frihed til at manøvrere hardware og software (X1:30, linje 2), skal det ses i lyset af, at der kun var tale om et budget. Hardware har normalt en levetid på 5 år, men man ville have mulighed for undervejs at skifte til en nyere og mere effektiv hardware, hvis en sådan kom på markedet. Derfor var balancen mellem værdien af hardware og "foregone profit" svær eller umulig at forudse.

LJ har supplerende forklaret i tilknytning til Facility Management Kontrakten af 17. december 2002 § 138, at hvis G1 havde opsagt kontrakten i 2003 til ophør med udgangen af 2006, så ville H1 kun have fornyet hardwaren i nødvendigt omfang, men noget kunne være blevet for gammelt og skulle derfor udskiftes. 10-20 % ville nok være blevet udskiftet, men H1 ville ikke have presset meget på for udskiftning i den beskrevne situation. G1 kunne også have frabedt sig fornyelse af hardwaren, da udskiftning ville kunne medføre ekstraopgaver for G1.

Det er hans gæt, at de 200 mio. kr., der omtales i en e-mail af 30. januar 2005, er værdien for G1 af de investeringer i hardware, som H1 ville foretage over de næste ti år. Det er det beløb, som G1 skulle betale til H1 (eller en anden leverandør) for hardwaren. Der var ikke i hans tid i H1 noget målesystem til at verificere, om H1 opfyldte målet om investeringer for 200 mio. kr. De 200 mio. kr. knytter sig til kapacitetsudvidelsen ved de norske banker og svarer til ekstrakapaciteten ved at håndtere disse.

MIPS er mål for, hvad hardwaren skal præstere. En udvidelse fra 4.032 til 7.400 MIPS er en væsentlig udvidelse af kapaciteten. MIPS er imidlertid også elastik i metermål - grænsen er dynamisk. H1 kørte G1 på samme mainframe som man kørte F1-bank, hvilket var gunstigt for H1.

Ved normalt udløb af en facility management kontrakt som den foreliggende har hardwaren normalt ikke den store værdi for H1. Udskiftningen af hardware betales via den tilhørende leasingaftale. Der var derfor ingen forventning om, at hardwaren skulle have en stor værdi ved udleveringen til G1. En nærmere vurdering kræver dog, at man forholder sig mere specifikt til indholdet af leasingaftalen. Det svære ved ophør af samarbejdet er, hvis man skal flytte fra eksisterende hardware til nyt. Det er i givet fald lettere at flytte gammelt hardware tilbage. G1 vil i denne situation som forklaret ikke nødvendigvis ønske ny hardware, da udskiftning kan indebære store udgifter. G1's umiddelbare behov i denne situation er at have sikkerhed for at kunne drive systemerne videre.

Men træder G1 ud af kontraktforholdet uden betaling til H1, indebærer det et tab for H1, og det er årsagen til, at der er en udtrædelsesgodtgørelse: Det er en godtgørelse, ikke betaling for hardware. Det er så at sige den kalkulerede forventning til fortjeneste over kontraktens løbetid - og hænger ikke sammen med, om hardwaren bliver udleveret.

Det er hans gæt, at ud af det faste driftsvederlag i årene 2012-2017 på 925 mio. kr. og salg af konsulentydelser fra H1 til G1 i disse år ville H1's fortjeneste udgøre 10 % af omsætningen.

Hans ansættelse i H1 ophørte i 2010. I 2012 blev han ansat i G1. Han har ikke haft med udarbejdelsen af driftsaftalen af 29. marts 2012 at gøre, men fik den i hånden, da han tiltrådte i G1 i 2012.

JE har forklaret, at han i perioden 1997-2012 var ansat i G1; fra 2006 som administrerende direktør. Han har vedstået sin forklaring for byretten med følgende bemærkninger: Flytning af et driftsselskab er en langvarig proces, som godt kan tage et år, og dermed langt mere end de 14 dage, som er nævnt i gengivelsen af hans forklaring for byretten (X1:33). Såfremt der havde været køb af hardware for over 80 mio. kr., ville han utvivlsomt have været bekendt med dette. Han var ikke bekendt med H1's beregninger af værdien af hardware. Hvis hardware skulle indgå i aftalen med G1, ville aftalen have indeholdt en opgørelse af dette hardware.

Han ved ikke, hvordan beløbet på 88,5 mio. kr., som er anført i bilag 1 til 2002aktivoverdragelsesaftalen, er fremkommet.

Fornyelsen af aftalen mellem G1 og H1 i 2005, hvorved bindingsperioden blev forlænget til 10 år, var begrundet i to forhold. For det første skulle G1 som noget nyt tillige servicere et større antal norske pengeinstitutter. Dette stillede krav om en væsentlig forøgelse af kapaciteten. For det andet havde H1 efter indgåelsen af den 5-årige aftale med G1 indgået 10-årige aftaler med blandt andet F2-bank og F1-bank på vilkår, som var mere attraktive end G1's vilkår. G1 havde en interesse i at få tilsvarende bedre vilkår og ønskede derfor også af denne grund at forny aftalen.

G1 havde i 2010, som var G1's sidste "rene driftsår" hos H1, købt for over 400 mio. kr.

H1 havde vist nok oprindeligt ønsket, at størrelsen på udtrædelsesgodtgørelsen blev sat til over 100 mio. kr., men det ville G1 ikke acceptere. Beløbet havde været genstand for forhandlinger og var endt på 82 mio. kr. Beløbet var således et resultat af en ren forhandlingssituation og ikke relateret til værdien af hardware.

Han ved ikke, om G1 fik den hardware retur, som G1 overdrog til H1 ved den oprindelige aftaleindgåelse. Han havde ikke været inde over den oprindelige sale and lease back-aftale i relation til denne hardware.

Om situationen ved G1's opsigelse af aftalen med H1, G1's sagsanlæg mod H1, G1's overgang fra H1 til G2 og G1's forlængelse af aftalen med H1 oplyste han, at der opstod kvalitetsproblemer i H1's drift for G1, da G1 orienterede H1 om, at G1 overvejede at opsige aftalen med H1. Da det ikke lykkedes at finde en løsning gennem mediation, valgte G1 at anlægge sag mod H1 med påstand om ophævelse. Hvis G1 fik medhold i dette søgsmål, ville der ikke skulle betales udtrædelsesgodtgørelse. G1's udtræden af driftsaftalen med H1 forudsatte imidlertid, at G1 kunne overgå til drift hos G2 pr. 1. april 2012. I januar 2012 meddelte G2, at selskabet ikke var klar til at overtage driften for G1 pr. 1. april 2012. Dette tvang G1 til at finde en løsning om fortsat drift med H1, uden at H1 skulle kunne "malke" G1, som ellers ville have været nødt til at acceptere H1's eventuelle krav om meget forhøjede priser. På den baggrund valgte G1 at forlige sagen mod H1 og at betale udtrædelsesgodtgørelse mod til gengæld at få en acceptabel forlængelse af driftsaftalen med H1. G1 og H1 valgte at lade udtrædelsesgodtgørelsen betale successivt fordelt på 12 rater. Dette gav gensidig kontrol hos de to parter.

I forhandlingerne med H1 havde der været rejst spørgsmål om H1's brug af fælles eller dedikeret hardware i forhold til G1. Det ville være langt billigere for H1 at varetage driften af G1-porteføljen på fælles hardware, og hvis det skete, ville G1 have del i besparelsen. Dertil kom, at det kun var dedikeret hardware, G1 kunne medtage ved kontraktsafslutning. G1 havde bl.a. derfor fået indsat i kontrakten, at det krævede G1's godkendelse, hvis H1 ønskede at bruge fælles hardware, således at G1 samtidig kunne forhandle prisen ned. Det viste sig imidlertid, at H1 havde anvendt fælles hardware uden at overholde de anførte betingelser. Dette medførte, at H1 gav kompensation i form af ny hardware. Denne nye hardware havde ingen relation til udtrædelsesgodtgørelsen.

Værdien af den hardware, som G1 overtog fra H1, var begrænset. Værdien var blevet sat til 20 mio. kr. af en broker. Værdien var dog en anden for G1, fordi det er meget bekosteligt at flytte driften fra én platform til en anden. For G1 kunne værdien således være over 100 mio. kr. set i relation til den fremadrettede drift. Hverken han selv eller G1's jurist havde imidlertid været af den opfattelse, at der var en sammenhæng mellem den hardware, som G1 overtog, og betalingen af udtrædelsesgodtgørelsen. Dertil kom, at hvis G1 havde været af den opfattelse, at udtrædelsesgodtgørelsen udgjorde betaling for hardware, således at der skulle tillægges moms, havde G1 kunnet agere på en sådan måde, at det i 2012 havde været muligt at afløfte momsen.

Forevist liste over hardware i driftsaftalen mellem G1 og H1 for perioden 1. april 2012 til 30. juni 2012 punkt 8 med bilag E oplyste han, at han formodede, at der var tale om listen over hardware, som G1 skulle overtage. Listen var imidlertid ikke blevet brugt under forhandlingerne i 2002 og 2005. Hvis han skulle indgå aftale om køb af hardware, skulle der have foreligget en sådan liste også i 2002 og 2005. G1's forpligtelse til at betale udtrædelsesgodtgørelse og størrelsen på denne godtgørelse fulgte i øvrigt af den tidligere aftale, og såvel pligten som størrelsen af godtgørelsen var således uafhængig af den liste over hardware, som blev udformet i 2012.

For byretten havde han forklaret, at værdien af hardware måtte være den samme for hele perioden Dette kunne dog ikke indebære, at beløbet på 88,5 mio. kr., som fremgik af 2002-aktivoverdragelsesaftalen, så måtte modsvare værdien af hardware, som G1 overtog fra H1 ved udtræden af aftalen.

I maj 2012 modtog G1 en faktura fra H1 for "udtrædelsesvederlag", hvor moms på over 22 mio. kr. var tillagt. Han og G1 var gået ud fra, at tillæg af moms skyldtes, hvad han betegnede "masseproduktion af fakturaer" hos H1, hvor der blot automatisk blev tillagt moms. G1 havde derfor kontaktet H1, fordi G1 antog, at det var en fejl.

Anbringender

Parterne har for landsretten opsamlet deres synspunkter i sammenfattende processkrifter og procederet i overensstemmelse hermed. I det følgende gengives parternes anbringender i de sammenfattende processkrifter (sidehenvisninger til ekstrakt m.v. er udeladt) navnlig for så vidt angår spørgsmålet om procesrente, idet parterne for så vidt angår momsspørgsmålet i alt væsentligt har procederet som for byretten.

Af Skatteministeriets sammenfattende processkrift fremgår bl.a.:

"2. SAGENS TEMAER FOR LANDSRETTEN

Retten i Y1-by gav i den indankede dom Skatteministeriet medhold i, at et "udtrædelsesvederlag" på 81.083.333 kr., som G1 A/S (herefter G1) betalte til indstævnte (herefter H1) i henhold til parternes "Aftale om drift fra 1. april til 30. juni 2012" og til H1's faktura af 14. maj 2012 til G1, var vederlag for en momspligtig levering af dedikeret hardware og software, dvs. af momspligtige varer, fra H1 til G1, jf. rettens præmisser i dommen. Der skal derfor betales moms af leveringen, jf. momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt.

Ved dommen fik Skatteministeriet som følge heraf medhold i første led i påstand 2 for byretten om, at H1 til ministeriet skal betale 24.676.360,71 kr., jf. dommen. Skatteministeriets tilbagebetalingskrav er sammensat af et momsbeløb på 20.270.833 kr. og et rentegodtgørelsesbeløb på 4.405.527,71 kr., som blev udbetalt til H1, efter at selskabet havde fået medhold i Landsskatteretten ved afgørelse af 24. marts 2015.

Retten i Y1-by fulgte imidlertid ikke fuldt ud andet led i Skatteministeriets påstand 2 om, at H1 skal betale sædvanlig procesrente af det samlede krav fra sagens anlæg til betaling sker. Momsbeløbet blev således først tillagt rente fra 14 dage fra dommens afsigelse, hvorved retten henviste til rentelovens § 3, stk. 5. Derimod blev rentegodtgørelsesbeløbet tillagt procesrente fra sagens anlæg. Procesrenten af momskravet, som ministeriet ikke fik dom for, udgør 7.680.506,63 kr. for perioden fra sagens anlæg den 23. juni 2015 til H1's indbetaling af momsbeløbet den 10. marts 2020 til opfyldelse af byrettens dom.

Skatteministeriets anke til landsretten angår alene denne del af dommen. Ministeriets endelige påstand for landsretten er præciseret, så H1 skal betale sædvanlig procesrente af momsbeløbet fra sagens anlæg og frem til det tidspunkt, da H1 opfyldte byrettens dom.

For landsretten angår sagen med Skatteministeriets anke, om der - som Retten i Y1-by har fundet i den indankede dom - er grundlag for at fravige udgangspunktet i renteloven om, at der skal betales sædvanlig procesrente af Skatteministeriets krav på tilbagebetaling af moms fra den dag, hvor sagen blev anlagt, jf. rentelovens § 5, stk. 1, jf. § 8, stk. 1. Dette forudsætter, at der foreligger sådanne "særlige forhold", at renten skal betales fra et senere tidspunkt, jf. rentelovens § 8, stk. 2, jf. § 3, stk. 5, 1. pkt. Ministeriet bestrider, at der foreligger sådanne "særlige forhold" i sagen (afsnit 3, nedenfor).

H1 har for landsretten nedlagt en principal påstand om stadfæstelse og en subsidiær påstand om frifindelse. H1 har i ankeduplikken om rækkefølgen af sine påstande oplyst, at H1 foretrækker helt at blive frifundet for at skulle betale momsen og rentegodtgørelsen og dermed sædvanlig procesrente heraf, frem for, at Skatteministeriet måtte få medhold i ministeriets påstand for landsretten. For at undgå et sådant udfald ønsker H1 derfor en fornyet prøvelse af momsspørgsmålet for landsretten.

Sagen angår dermed for landsretten også momsspørgsmålet. Skatteministeriet fastholder, at det omhandlede "udtrædelsesvederlag" var betaling for overdragelse af dedikeret hardware og software, og at det ikke var en momsfri erstatning eller godtgørelse for G1's opsigelse af driftsaftalen, som H1 gør gældende (afsnit 4).

3. SKATTEMINISTERIETS ANBRINGENDER VEDRØRENDE PROCESRENTE

3.1 Der er ikke grundlag for at fravige udgangspunktet i renteloven om, at der skal betales sædvanlig procesrente af Skatteministeriets momskrav fra sagens anlæg

Skatteministeriet gør til støtte for den for landsretten nedlagte påstand overordnet gældende, at der ikke foreligger sådanne særlige forhold, jf. rentelovens § 8, stk. 2, jf. § 3, stk. 5, som kan begrunde, at der ikke beregnes renter af Skatteministeriets krav på det omhandlede momsbeløb fra sagsanlægget på helt sædvanlig vis, hvorfor Skatteministeriet har krav på sædvanlig procesrente fra den dag, da sagen blev anlagt, jf. rentelovens § 5, stk. 1, jf. § 8, stk. 1.

Af rentelovens ordlyd og forarbejder fremgår, at lovens klare udgangspunkt er, at debitor skal betale sædvanlig procesrente af kravet til kreditor fra sagsanlægget, og at det kræver noget særligt at fravige dette udgangspunkt. En fravigelse af lovens udgangspunkt forudsætter således, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag herfor, jf. herved U.2015.3047 H.

Rentelovens motiver nævner to tilfælde, hvor en fravigelse af lovens udgangspunkt i medfør af § 3, stk. 5, kan komme på tale, således at kravet først forrentes fra et senere tidspunkt end fra sagens anlæg. Det er for det første den situation, at debitor på stævningstidspunktet ikke er i besiddelse af de fornødne faktiske oplysninger til at kunne bedømme kravets berettigelse og størrelse, dvs. en situation svarende til den, der er nævnt i lovens § 3, stk. 3.

En sådan situation foreligger ikke i denne sag. H1 er tillige en stor professionel erhvervsvirksomhed, og selskabet og dets momskyndige rådgivere, revisionsfirmaet R1 og advokatfirmaet R2, var i besiddelse af alle de nødvendige faktiske oplysninger for at kunne bedømme berettigelsen af Skatteministeriets momskrav. H1 og selskabets rådgivere vurderede, at Skatteministeriets krav var uberettiget ved ikke at tage bekræftende til genmæle. Der blev ikke for byretten fremlagt nye faktiske oplysninger i forhold til de oplysninger, der indgik i sagens behandling for Skatterådet og Landsskatteretten. Der har heller aldrig været tvivl om kravets størrelse.

Den anden situation er efter forarbejderne tilfælde, hvor det må anses for urimeligt at beregne procesrente fra sagens anlæg. Forarbejderne nævner i denne sammenhæng, at sagsanlægget foretages "så tidligt, at det vil være urimeligt, at der straks betales rente". Denne situation er sammenfaldende eller beslægtet med det tilfælde, hvor debitor på stævningstidspunktet ikke har de fornødne faktiske oplysninger til at kunne bedømme kravets berettigelse og størrelse, jf. lovens § 3, stk. 3.

Skatteministeriet anlagde sagen inden for den 3-måneders frist, der følger af skatteforvaltningslovens § 49. Som nævnt var H1 på stævningstidspunktet i besiddelse af alle relevante faktiske oplysninger i sagen til at kunne bedømme berettigelsen af Skatteministeriets momskrav.

Rentelovens motiver nævner endvidere sager om erstatningskrav. Det fremgår af motiverne, at hvis der er tale om et krav på erstatning for en ødelagt genstand, vil det være naturligt at beregne rente af erstatningsbeløbet fra det tidspunkt, før eller efter sagens anlæg, da ejeren anskaffede den nye genstand, og at hvis der er tale om krav på erstatning af udgifter til reparation af en beskadiget ting, bør der kunne tages hensyn til, hvornår disse udgifter skal betales. Ingen sådanne særlige forhold gør sig gældende i den foreliggende sag, da der ikke er tale om, at kreditor (Skatteministeriet) først efter sagens anlæg konstaterede det økonomiske tab (udgiften) ved den manglende indbetalte afgift.

Endelig nævner forarbejderne tilfælde, hvor kravet er "så tvivlsomt, at skyldneren kan have god grund til at afvente en retsafgørelse, inden han betaler." Ordene "så tvivlsomt" viser, at kravet i særlig grad skal være tvivlsomt. Der er ikke støtte i forarbejderne for, at der er tale om sådanne "særlige forhold" som nævnt i § 3, stk. 5, hvor debitor er i besiddelse af alle nødvendige faktiske oplysninger til at kunne vurdere kravets berettigelse, men debitor blot f.eks. ud fra sin egen bevismæssige eller retlige vurdering af sagen anser det for tvivlsomt, om kreditor har et krav, og derfor vælger at fortsætte tvisten, som debitor så ender med at tabe. Det ville tværtimod være urimeligt, hvis kreditor skulle bære skaden ved, at sagen var tvivlsom, når det var kreditor, der vandt sagen.

At den omstændighed, at debitor har vurderet, at kravet er tvivlsomt, ikke udgør et "særligt forhold" som nævnt i rentelovens § 3, stk. 5, har også støtte i retspraksis. Af førnævnte U.2015.3047 H fremgår således, at den omstændighed, at den sagsøgte skyldner har anset tilbagebetalingskravets berettigelse for tvivlsomt og derfor ikke har erkendt sin skyld, men har valgt at gennemføre processen, ikke giver grundlag for at fravige udgangspunktet i renteloven om, at der skal betales sædvanlig procesrente af tilbagebetalingskravet fra den dag, da sagen blev anlagt, jf. lovens § 5, stk. 1, jf. § 3, stk. 4 (og § 8, stk.1). Højesteret tiltrådte således ikke den sagsøgtes synspunkt om, at sagsøgerens krav var "baseret på et tvivlsomt anbringende om grov uagtsomhed, og hvor det derfor har været rimeligt at afvente en endelig retsafgørelse". Højesteret bemærkede, at "hverken sagens forløb eller omstændigheder" gav anledning til at fravige rentelovens udgangspunkt i medfør af § 3, stk. 5. Dette i en situation, hvor der var dissens for at frifinde sagsøgte i Højesteret.

Af lovens motiver fremgår, at lovgiver har ønsket, at der ikke skal herske tvivl om morarentens begyndelsestidspunkt, når kreditor indleder retsforfølgning af sit krav, men tværtimod, at der skal gælde en klar regel, som alene kan fraviges, hvor sådanne særlige forhold foreligger, at der er grundlag herfor. Helt almindelige sager om pengekrav - herunder sager, hvor kreditor har tabt sagen i 1. instans - eller som her ved en administrativ klageinstans forud for sagens anlæg - henhører ikke under sådanne særlige tilfælde efter lovens ordlyd og forarbejder. Der er således intet usædvanligt i, at en lavere rangerende instans mener noget andet end en højere rangerende instans. Denne situation er helt sædvanlig.

Skatteministeriet fremhæver videre, at der i øvrigt intet urimeligt er i, at der i den foreliggende sag beregnes renter af Skatteministeriets momskrav fra sagens anlæg i overensstemmelse med rentelovens udgangspunkt.

Af rentelovens forarbejder fremgår, at reglerne om morarenter er fastsat ud fra både almindelige erstatningsretlige principper og et berigelsessynspunkt, hvorefter rentereglerne skal forhindre, at skyldneren opnår en ugrundet berigelse på fordringshaverens bekostning. Morarentereglerne hviler på et synspunkt om, at betalingsforsinkelsen kan anskues som en form for ufrivillig kredit fra fordringshaveren, og at morarenten er den pris, skyldneren må betale for denne kredit. Morarentens størrelse er efter rentelovens forarbejder tilpasset den almindelige udlånsrente, da morarentereglerne som nævnt hviler på et kreditsynspunkt. Det er efter forarbejderne ikke afgørende, om fordringshaveren konkret har lidt et rentetab, da reglerne om procesrente som nævnt hviler på et synspunkt om, at skyldneren som følge af betalingsforsinkelsen har opnået en økonomisk fordel i form af en ufrivillig kredit fra fordringshaveren.

Skatteministeriet har ud fra de i lovens forarbejder beskrevne grundlæggende hensyn til fordringshavere, der ligger bag rentelovens morarenteregler - som gælder for ministeriet lige som for alle andre fordringshavere - et rimeligt krav på procesrente fra sagens anlæg af sit krav på betaling af den moms, som H1 fik tilbagebetalt efter Landsskatterettens afgørelse, eftersom H1 - og ikke ministeriet - havde momsbeløbet i hænde, så længe sagen verserede for byretten.

Da rentelovens udgangspunkt er, at kreditor har krav på sædvanlig procesrente fra sagens anlæg, skal der som nævnt ganske meget til, for at kreditor ikke kan få renter af et krav, som kreditor har på stævningstidspunktet, men som blot først er fastslået ved dommen. Denne sags udfald var, at H1 skyldte momsen. Alternativet ville have været, at Skatteministeriet ikke havde noget krav mod H1.

Der påhviler under disse omstændigheder H1 en tung bevisbyrde for, at det er urimeligt, at H1 skal betale procesrente fra sagens anlæg, hvilken bevisbyrde H1 ikke har løftet. Debitors pligt til at betale rente fra sagens anlæg er fastsat af lovgiver som lovens almindelige udgangspunkt. Allerede derfor er der ikke noget urimeligt i, at Skatteministeriets krav på H1's indbetaling af momsen forrentes fra det tidspunkt, da ministeriet indledte retsforfølgning af sit afgiftskrav.

Af retspraksis kan udledes, at der ved vurderingen af, om der foreligger et sådant særligt forhold, at der skal betales rente fra et tidligere tidspunkt end sagens anlæg, kan lægges vægt på, om kreditor har været uvidende om sit krav, eller om skyldneren har handlet dadelværdigt, jf. hertil U.1987.410 Ø. I retspraksis lægges der også vægt på, om kreditor har kunnet bedømme eksistensen af sit krav på et tidligere tidspunkt end sagsanlægget, jf. U.1999.456 V.

Omvendt viser retspraksis, at domstolene bringer § 3, stk. 5, i anvendelse og bestemmer, at rente skal betales fra et senere tidspunkt end sagens anlæg, hvor fordringshaveren har hindret skyldneren i at betale kravet rettidigt, jf. FED2006.268 V.

I den foreliggende sag er der ikke tale om, at Skatteministeriet har hindret H1 i at betale rettidigt. H1 anmodede om at indbetale momsbeløbet til Skatteministeriet, efter at ministeriet havde indbragt Landsskatterettens afgørelse for domstolene, men der var ikke tale om et tilbud om betaling til fuld og endelig afgørelse af sagen, da H1 udtrykkeligt tilkendegav, at selskabet ikke ønskede at bringe tvisten til ende ved at tage bekræftende til genmæle.

H1 valgte at tage en standpunktsrisiko for, at selskabet eventuelt ikke ville få medhold for domstolene. H1's ønske var derfor reelt at kunne deponere momsbeløbet hos Skatteministeriet for at slippe for forrentning af kravet, så længe tvisten varede. Skatteministeriet var imidlertid hverken forvaltningsretligt berettiget eller forpligtet til at tage imod en deponering af beløbet. Den omstændighed, at ministeriet afslog H1's anmodning, er således ikke - som fejlagtigt lagt til grund af byretten - et "særligt forhold" som omhandlet i rentelovens § 3, stk. 5, jf. ministeriets bemærkninger i pkt. 3.2, nedenfor, til byrettens dom.

H1 kunne have standset rentetilskrivningen af momskravet ved at tage bekræftende til genmæle, da selskabet modtog Skatteministeriets stævning. Men som nævnt vurderede H1, at Skatteministeriet ikke havde et momskrav, og selskabet valgte på denne baggrund at gennemføre processen for domstolene. Det er ikke urimeligt, at H1 i denne situation, hvor sagens udfald var, at Skatteministeriet havde et momskrav, skal betale rente af kravet fra sagens anlæg. Som nævnt ville det modsatte være urimeligt.

H1's tilbud om indbetaling af momsbeløbet - men uden at H1 erkendte sin skyld - er ikke et "særligt forhold" som nævnt i rentelovens § 3, stk. 5. H1's tilbud om indbetaling af momsen ændrer ikke på, at H1 var i besiddelse af alle oplysninger til at kunne bedømme Skatteministeriets krav, og tilbuddet havde ikke noget at gøre med, om H1 anså kravet for tvivlsomt. Tilbuddet havde dermed ingen forbindelse til de to grunde, som efter rentelovens forarbejder kan udgøre et "særligt forhold".

Skatteministeriet bemærker videre, at det er klart, at en potentiel debitor alene vil afgive et sådant tilbud om at få lov til at få kredit til at opbevare pengene, mens tvisten afgøres, til solvente potentielle kreditorer såsom staten, kommuner, regioner, banker, realkreditinstitutter mv. Her er der ikke nogen (større) fare for insolvens. Alene solvente potentielle debitorer, der mener, at der er en risiko for, at de taber, eller som mener, at de rentemæssigt står bedre ved at betale, vil foretage sådanne betalinger.

Rentelovens ord om "særlige forhold" angår imidlertid ikke typen af potentielle kreditorer og debitorer. Ordene retter sig mod omstændighederne omkring kravets tilblivelse mv., jf. hertil også den førnævnte U.2015.3047 H. Der er intet "særligt" ved, at visse kreditorer er meget solvente og derfor kan blive mødt med et "tilbud" om at opbevare et omtvistet pengebeløb fra en potentiel debitor.

Skatteministeriet bemærker endelig, at havde ministeriet taget imod beløbet, og havde H1 fået medhold for byretten, ville ministeriet (på ny) skulle tilbagebetale det i givet fald med urette indbetalte momsbeløb til H1. Ministeriet ville i så fald efter retningslinjerne i Den juridiske vejledning, pkt. A.A.12.3, være forpligtet til at betale en rentegodtgørelse af momsbeløbet til H1 beregnet efter rentelovens § 5, stk. 1, som diskontoen + 8 pct.

Realiteten ville derved være, at H1 kunne opnå en rentemæssig fordel ved at "deponere" beløbet hos staten som solvent potentiel debitor til en høj rentesats, mens tvisten blev behandlet, og at H1 reelt kunne "overvælte" renterisikoen for H1's eget valg om at gennemføre retssagen på ministeriet ved at tvinge ministeriet til at opbevare midlerne til en høj forrentning. En sådan mulighed for en debitor, der ikke har erkendt sin skyld, er ikke blandt de hensyn til en skyldner, der varetages af rentelovens § 3, stk. 5, om "særlige forhold".

Det af H1 indtagne standpunkt om, at Skatteministeriets momskrav først skal forrentes fra 14 dage fra byrettens dom, fører af de anførte grunde til et urimeligt resultat.

3.2 Byrettens afgørelse om renter er i strid med renteloven

Som gennemgået i pkt. 3.1, ovenfor, fremgår det af rentelovens motiver, at rente kan beregnes fra et senere tidspunkt end sagens anlæg i særlige tilfælde, hvor debitor på stævningstidspunktet ikke har været i besiddelse af de nødvendige faktiske oplysninger til at kunne bedømme kravets berettigelse, eller hvor kravet i særlig grad er tvivlsomt. Derudover kan reglen efter forarbejderne bringes i anvendelse i sager om erstatningskrav vedrørende genstande, hvor kreditors udgift til at (gen-)anskaffe eller reparere genstanden afholdes før eller efter sagens anlæg.

Byretten anførte som begrundelse for at fravige rentelovens udgangspunkt, at "H1 har oplyst, at de efter sagens anlæg ved Retten i Y1-by fik afvist en anmodning om at indbetale momsbeløbet til Skatteministeriet, hvilket ikke er bestridt. Retten finder herefter, at momsbeløbet skal forrentes fra 14 dage fra dommens afsigelse, jf. rentelovens § 8, stk. 2, jf. § 3, stk. 5, (..)." Retten gav ingen anden begrundelse. Retten henviste således ikke til sådanne særlige omstændigheder i sagen, der efter rentelovens motiver kan begrunde en fravigelse af lovens udgangspunkt.

Skatteministeriet bemærker, at et tilbud om indbetaling fra debitor, som byretten udelukkende lagde vægt på, intet har at gøre med de tilfælde, der er nævnt i rentelovens forarbejder. Byretten indfører med sin begrundelse en ikke tidligere set adgang til, at der ikke beregnes renter fra sagsanlægget, som er uden støtte i lovens ordlyd eller dens motiver, jf. ovenfor.

En række andre grunde taler også imod byrettens citerede præmis.

Den første er, at det ikke er et "særligt forhold" i rentelovens forstand, at den sagsøgte tilbyder at betale sagsøgeren, uden at dette fører til tvistens ende. Den sagsøgte må gøre op med sig selv, om han vil føre sagen eller ej. Hvis han vælger at føre sagen, er der ikke hjemmel til, at han kan slippe for at betale renter fra sagsanlægget. Sagsøgte har i den situation, hvilket også gælder indstævnte, fuldt overblik over sagens omstændigheder, og sagsøgeren har ikke forholdt ham oplysninger. Debitor kan ikke for at slippe for at betale renter pålægge sagsøgeren at "opbevare" beløbet for ham.

Skatteministeriet bemærker i denne forbindelse, at det følger af retsplejelovens § 312, stk. 4, 1. pkt., at "Har den tabende part tilbudt modparten, hvad der tilkommer denne, skal modparten erstatte den tabende part udgifterne ved den derefter følgende del af processen." Bestemmelsen betyder, at har den tabende part tilbudt forlig, og går dommens resultat ud på det samme som forligstilbuddet, "slipper" den tabende part "billigere" i sagsomkostninger, da den vindende part kan blive pålagt at betale sagsomkostninger til den tabende part for den del af processen, der ligger efter fremsættelsen af forligstilbuddet.

Tilsvarende princip gør sig gældende i denne sag om procesrenter. H1 kunne som nævnt have valgt at erkende at skylde momsen og derved bragt tvisten til ende, hvorved rentetilskrivningen kunne være undgået. H1 kunne derimod ikke ved at tilbyde at "betale" momsen uden samtidig at erkende at være den skyldig frigøre sig fra forpligtelsen til at betale sædvanlig procesrente af Skatteministeriets momskrav efter rentelovens almindelige regler, mens sagen verserede.

Skatteministeriet bemærker videre, at det som nævnt er klart, at en potentiel debitor alene vil afgive et sådant tilbud om at få lov til at få kredit til at opbevare pengene, mens tvisten afgøres, til solvente potentielle kreditorer såsom staten, kommuner, regioner, banker, realkreditinstitutter mv. Her er der ikke nogen (større) fare for insolvens. Alene solvente potentielle debitorer, der mener, at der er en risiko for, at de taber, eller som mener, at de rentemæssigt står bedre ved at betale, vil foretage sådanne betalinger.

Byrettens dom må forstås sådan, at det "særlige forhold" her er typen af potentiel kreditor og muligvis også debitor. Lovens ord om "særlige forhold" angår som nævnt imidlertid ikke typen af potentielle kreditorer og debitorer. Ordene retter sig mod omstændighederne omkring kravets tilblivelse mv. Der er intet "særligt" ved, at visse kreditorer er meget solvente og derfor kan blive mødt med et "tilbud" om at opbevare et omtvistet pengebeløb fra en potentiel debitor.

Byrettens afgørelse er også af denne grund i strid med loven.

Den anden grund til, at byrettens dom fører til et urimeligt resultat, er, at Skatteministeriet ikke havde noget forvaltningsretligt grundlag for at tage imod midlerne. Det var en konsekvens af Landsskatterettens afgørelse, at der ikke eksisterede et retskraftigt momskrav mod H1, så længe Landsskatterettens afgørelse stod ved magt. SKAT var efter retningslinjerne i Den juridiske vejledning, pkt. A.A.12.2, forpligtet til at tilbagebetale momsen til H1 og til at udbetale rentegodtgørelse af beløbet efter retningslinjerne i vejledningens pkt. A.A.12.3, uanset at afgørelsen blev indbragt for domstolene af Skatteministeriet.

Byrettens dom og H1's synspunkt indebærer i bund og grund, at H1 har haft et retskrav på at kunne deponere det omtvistede beløb i statskassen med det formål at standse den rentetilskrivning, der ellers følger af renteloven Der er imidlertid ikke hjemmel til, at statskassen på den måde kan fungere som et deponeringsinstitut.

Det er ikke et anliggende for skattemyndighederne, men for lovgivningsmagten at tage stilling til, om statskassen skal udøve en sådan deponeringsvirksomhed, og til - i givet fald - at fastsætte de nærmere regler og vilkår herfor, herunder om et deponeret beløb, der skal udbetales fra statskassen, skal udbetales med tillæg af renter for den periode, hvori beløbet har været deponeret i statskassen.

Der har været politiske overvejelser om at indføre en hjemmel til, at der i en situation som den foreliggende kan indbetales beløb til statskassen. Den tidligere skatteminister omtalte således i "Retssikkerhedspakke V - Et opgør med urimelige skatteregler" af 12. april 2019 muligheden for at indføre hjemmel til, at skatteydere gives mulighed for frivilligt at indbetale (deponere) et beløb svarende til det omstridte skattekrav, hvis Skatteministeriet indbringer en sag for domstolene. Overvejelserne kom ikke længere end til notatet om Retssikkerhedspakke V.

Der er således ikke blevet indført hjemmel til, at der i en situation som den foreliggende kunne ske deponering i statskassen af det omtvistede beløb.

Derfor var Skatteministeriet også berettiget til at afvise en modtagelse af det beløb, som H1 nægtede - og fortsat nægter - at være statskassen skyldig, og som H1 derfor ikke har villet betale i erkendelse af skyld, men kun har villet indbetale med det formål at undgå en lovbestemt rentetilskrivning.

Den omstændighed, at der ikke er indført en særlig deponeringshjemmel på skatteområdet, udgør ikke et sådant særligt forhold som omhandlet i rentelovens § 3, stk. 5, der begrunder, at der ikke skal betales rente af Skatteministeriets momskrav fra sagens anlæg, da der i givet fald ville være tale om en lovbestemt særregel, som fraviger den almindelige retsstilling, hvorefter en fordringshaver ikke er forpligtet til at acceptere en skyldners deponering af et omtvistet beløb, når skyldneren ikke anerkender skylden.

Det bemærkes videre, at den situation, som H1 befinder sig i, i øvrigt ikke er særegen for retssager, der anlægges af Skatteministeriet. Der gælder ikke noget andet for en tvist mellem private parter.

En part har ikke et krav på at kunne deponere beløbet hos en anden part med det formål at afskære en rentetilskrivning, som ellers følger af renteloven. Det er muligt, at den part, som får beløbet tilbudt, gerne vil modtage beløbet, men den pågældende part vil ikke være forpligtet hertil, når betalingen ikke sker i erkendelse af en skyld, som endnu heller ikke er blevet fastslået ved dom.

Der findes i det hele taget ikke noget retligt institut, hvorefter den, der bestrider et krav, har ret til at deponere et til kravet svarende beløb med den retsvirkning, at en rentetilskrivning, som ellers følger af loven, bringes til ophør.

En sådan ret følger således ikke af deponeringsloven (lov om skyldneres ret til at frigøre sig ved deponering), som senest er affattet ved lovbekendtgørelse nr. 339 af 2. april 2014. Loven giver mulighed for, at en "skyldner" (dvs. en part, der har erkendt sin skyld) kan foretage deponering på grund af "fordringshaverens" forhold (dvs. hos den, der har et erkendt krav), dvs. ved fordringshavermora, med den virkning, at skyldneren anses for at have opfyldt sin forpligtelse, jf. hertil lovens § 1.

Det følger af lovens § 2, stk. 1, at skyldneren ikke kan kræve ydelsen tilbage, medmindre han ved deponeringen har taget forbehold derom. Af § 2, stk. 2, følger, at hvis et sådant forbehold er taget, har deponeringen ikke de i deponeringsloven angivne retsvirkninger.

Af forarbejderne fremgår om baggrunden herfor (Understreget her):

"Da Deponering er anvist Skyldneren som Middel til endelig Frigørelse, følger heraf, at han fra det Øjeblik, han har deponeret Ydelsen, ikke længere bør kunne udøve nogen Raadighed over denne. Har han forbeholdt sig Ret til at kræve Ydelsen tilbage, er der ingen Anledning til at stille ham anderledes, end om han havde beholdt Ydelsen i sit eget Værge. […]."

Foretages deponeringen med forbehold, indebærer dette altså, at der ikke er sket deponering med frigørende virkning, og at skyldneren fortsat skal svare renter, jf. U.2003.360 H. I den foreliggende sag var der netop tale om, at H1 tilbød at indbetale momsen med et tilbagesøgningsforbehold, da H1 ikke anerkendte momskravet.

Det er Skatteministeriets standpunkt, at der med deponeringsloven er gjort udtømmende op med, under hvilke betingelser en skyldner kan deponere sin ydelse med den retsvirkning, at han anses for at have opfyldt sin forpligtelse.

Skatteministeriet bemærker endelig som nævnt, at havde ministeriet taget imod, og havde H1 fået medhold for byretten, ville ministeriet skulle tilbagebetale det i givet fald med urette indbetalte momsbeløb til H1 med en rentegodtgørelse.

Realiteten ville derved være, at H1 kunne opnå en rentemæssig fordel ved at "deponere" beløbet hos staten som solvent potentiel debitor til en høj rentesats, mens tvisten blev behandlet, og at H1 reelt kunne "overvælte" renterisikoen for H1's eget valg om at gennemføre retssagen på ministeriet. En sådan mulighed for en debitor, der ikke har erkendt sin skyld, er ikke blandt de hensyn til en skyldner, der varetages af rentelovens § 3, stk. 5, om "særlige forhold".

3.3 H1's synspunkter om eventuel fradragsret for G1 og om, hvornår H1 blev "pålagt" at betale momsen, giver ikke grundlag for at fravige rentelovens udgangspunkt

H1 gjorde for byretten gældende, at det ikke er rimeligt at tillægge Skatteministeriet renter af momsbeløbet fra H1 fra sagens anlæg, da G1 ifølge H1 kunne have foretaget fuldt fradrag for momsen tilbage i 2012, hvorfor Skatteministeriet efter H1's opfattelse "ikke har et faktisk rentetab", jf. referatet af H1's synspunkter i den indankede dom. Synspunktet er gentaget for landsretten, jf. ankeduplikken.

Allerede fordi G1 rent faktisk ikke foretog fuldt fradrag for momsen, da G1 modtog fakturaen fra H1 i maj 2012, men et delvist fradrag på 47 pct., jf. det af H1 for byretten oplyste, er H1's synspunkt uholdbart. Den omstændighed, at G1 - ifølge H1 - muligt kunne have handlet anderledes end sket, ændrer ikke på, at Skatteministeriet efter momsloven havde krav på H1's indbetaling af den salgsmoms, som H1 i maj 2012 fakturerede til og opkrævede fra G1.

Hertil kommer, at skattemyndighederne på intet tidspunkt har taget stilling til, om G1 ville have fuld fradragsret for den pågældende moms som indgående afgift. Som fremhævet af Retten i Y1-by i den indankede dom er spørgsmålet om G1's momsmæssige stilling og mulige fradragsret i øvrigt ikke til prøvelse under sagen, og G1's momsmæssige stilling er uden betydning for Skatteministeriets krav mod H1 på betaling af moms og sædvanlige procesrenter heraf fra sagens anlæg.

Ministeriet bestrider endvidere det i ankeduplikken anførte om, at "ministeriet tillige ønsker sig tillagt renter for en periode, hvor skattemyndighederne ikke har haft noget krav".

Afgiftspligten for H1 indtrådte, da H1 foretog den momspligtige levering af dedikeret hardware og software og udstedte den momsbelagte faktura til G1 i maj 2012, jf. momslovens § 23, stk. 1 og 2. H1 var forpligtet til at angive og afregne momsen senest den 25. juni 2012, jf. momslovens §§ 56 og 57. H1's forpligtelse til at betale momsen blev fastholdt ved Skatterådets bindende svar af 9. september 2013 til H1. Efter Landsskatterettens afgørelse blev momsen tilbagebetalt til H1, da SKAT var forpligtet til at følge afgørelsen uanset, at Skatteministeriet indbragte sagen for domstolene.

Såfremt landsretten stadfæster byrettens dom vedrørende H1's pligt til at betale moms af udtrædelsesvederlaget, er det endeligt fastslået af domstolene, at Landsskatterettens afgørelse var forkert, og at H1 - lige fra H1's udstedelse af fakturaen til G1 i maj 2012 - var forpligtet til at indbetale momsen til SKAT. Det bemærkes herved, at byrettens dom, som gav Skatteministeriet medhold i momskravet, ikke var af en konstitutiv karakter, men derimod (alene) af konstaterende karakter."

Af H1 ApS' sammenfattende processkrift fremgår bl.a.:

"1 ANKESAGENS SPØRGSMÅL OG SAGENS GENSTAND

I denne sag har Skatteministeriet anket Retten i Y1-bys dom af 25. februar 2020 med påstand om en anden forrentning end den tilkendte. Byretten fandt i den indankede dom, at en udtrædelsesgodtgørelse, som G1 A/S ("G1") i 2012 betalte til H1 ApS ("H1") i forbindelse med G1's førtidige opsigelse i uopsigelighedsperioden af en outsourcing-kontrakt mellem parterne, i momsmæssig henseende skal anses for at udgøre vederlag for hardware (og software), som H1 udleverede til G1 ved ophøret af kontrakten, og derfor skal tillægges moms.

Byretten fandt herved, at momsbeløbet skulle forrentes fra 14 dage efter dommen.

Skatteministeriets anke er udtryk for, at ministeriet ønsker en ugrundet berigelse på H1's bekostning, idet ministeriets påstand vil kompensere ministeriet for et ikke-eksisterende rentetab. Det momsbeløb, der er sagens underliggende genstand, er nemlig fuldt fradragsberettiget hos G1, og den eneste grund til, at momsbeløbet fra H1 ikke fra starten blev udlignet af fradrag hos G1, er, at det indtil byrettens dom fulgte af skattemyndighedernes egen afgørelse, at udtrædelsesgodtgørelsen var momsfri, og at der dermed ikke var noget momsbeløb.

For forståelsen af denne noget usædvanlige ramme for sagen er det nødvendigt med en præsentation af baggrunden vedrørende godtgørelsen og den momsmæssige behandling af den, jf. afsnit 1.1 og 1.2. Dernæst redegøres i afsnit 1.3-1.5 for betydningen af, at eventuel moms af godtgørelsen er fuldt fradragsberettiget, og i afsnit 1.6 er indledende bemærkninger til spørgsmålet om, hvorvidt det er korrekt at tillægge godtgørelsen moms.

1.1 Outsourcing-aftalen mellem H1 og G1

Outsourcing-aftalen mellem H1 og G1 er fra 2002 og angik H1's drift af centrale it-processer for G1. I 2012 betalte G1 en udtrædelsesgodtgørelse på 81.083.333 kr. til H1 i forbindelse med aftalens ophør. G1's betaling af godtgørelsen skyldtes, at outsourcing-aftalen var uopsigelig indtil 2017. Spørgsmålet er, om denne godtgørelse skal tillægges moms på 20.270.833 kr., og i givet fald hvordan Skatteministeriets krav på momsen skal forrentes.

H1 er en af verdens største it-virksomheder og leverer en bred vifte af produkter og tjenesteydelser. G1 er en af Danmarks største it-virksomheder og står bl.a. for udvikling og drift af online banksystemer. Med undtagelse af F1-bank og F2-bank (og tidligere F3-bank) er samtlige danske netbanker leveret af enten G1, G3 (G3) eller G4.

Outsourcing-aftalen var reguleret af et kompleks af kontrakter, hvorved

G1 outsourcede driften af sine it-systemer, herunder banksystemerne, til H1. Det var en af tidens store outsourcingaftaler og den første store it-outsourcingaftale på sit område, og både aftalen fra 2002 og en større forlængelse i 2005 havde offentlighedens interesse.

Hovedkontrakten var en Facility Management-kontrakt ("FM-kontrakten"), som vedrørte selve outsourcingen og outsourcing-ydelserne. I FM-kontraktens § 138 var det fastsat, at hvis G1 opsagde aftalen i utide, altså inden udløbet af uopsigeligheden, så skulle G1 betale en udtrædelsesgodtgørelse til H1. Godtgørelsens størrelse afhang i givet fald - alene - af, hvor mange år af uopsigelighedsperioden der resterede på ophørstidspunktet.

Samtidig fulgte det af kontraktens § 139, at H1 ved aftalens ophør, uanset ophørsgrunden, uden (yderligere) betaling var forpligtet til at udlevere det driftssetup (hardware og software) til G1, som var blevet anvendt til at drive G1's systemer.

Det betyder, at hvis FM-kontrakten ophørte af enhver anden årsag end G1's opsigelse i utide (dvs. ved ophør på grund af H1's opsigelse, på grund af G1's opsigelse efter udløbet af uopsigeligheden eller på grund af en af parternes ophævelse som følge af misligholdelse), så skulle G1 ikke betale udtrædelsesgodtgørelse, mens H1 ikke desto mindre og uafhængigt heraf skulle udlevere udstyret til G1.

FM-kontrakten blev forlænget ad flere omgange, og i 2011 opsagde G1 den førtidigt til ophør pr. 31. marts 2012, idet G1's outsourcing da blev flyttet fra H1 til virksomheden G2 (som oprindeligt var F3-banks og F4-banks fælles it-driftsselskab). På dette tidspunkt resterede der endnu 5 år af uopsigelighedsperioden.

Parallelt hermed havde G1 afgivet en ophævelse af FM-kontrakten under henvisning til misligholdelse fra H1's side, idet samarbejdet var kørt skævt i anden halvdel af 00'erne. Ophævelsen verserede for domstolene på baggrund af stævning indgivet af G1 primo 2012, og retssagen blev forligt af hensyn til, at G1's transition fra H1 til G2 kunne foregå i mindelighed.

Det endte således med at være G1's førtidige opsigelse og ikke G1's ophævelse, der var grundlaget for ophøret af FM-kontrakten.

Da opsigelsen var sket i utide, skulle G1 betale udtrædelsesgodtgørelse i henhold til kontraktens § 138. Godtgørelsen på de nævnte 81 mio. kr. svarede til 9 % af det "faste vederlag" på 925 mio. kr., der var aftalt for resten af uopsigelighedsperioden.

Ved siden af det faste vederlag indeholdt FM-kontrakten også en såkaldt Rammeaftale om rådgivnings- og konsulentydelser, hvor vederlaget fra G1 til H1 ikke var aftalt på forhånd og måtte forventes at udgøre et trecifret millionbeløb for resten af uopsigelighedsperioden (for 2003-2007 udgjorde det mellem 43 mio. kr. og 65 mio. kr. om året, jf. bilag 3 til FM-kontrakten).

I forbindelse med aftalens ophør udleverede H1 hardware (og software) til G1 i overensstemmelse med kontraktens § 139. Det bemærkes, at når der i det følgende blot nævnes hardware, så omfatter det afhængig af konteksten også software. Softwaren var dog uden selvstændig værdi.

De nævnte faktuelle forhold er ikke omtvistede.

1.2 Den momsmæssige behandling af udtrædelsesgodtgørelsen

H1 og G1 mente (og mener), at udtrædelsesgodtgørelsen var netop dette, en godtgørelse i forbindelse med, at G1 i utide trådte ud af outsourcing-aftalen og dermed afskar H1 fra at levere ydelser til G1 i resten af uopsigelighedsperioden og fra indtægten herved.

En sådan godtgørelse kompenserer for, at man nægter at aftage ellers aftalte ydelser, og er derfor momsfri. Genstanden for momspligt er levering af varer eller ydelser mod vederlag, jf. momslovens § 4, stk. 1.

H1 fakturerede imidlertid, af i dag uvisse grunde, godtgørelsen med tillæg af moms. Fakturaen blev udstedt den 14. maj 2012 med betalingsfrist straks. G1 antog, at momsen var en fejl, og betalte fakturaen ekskl. moms. Efterfølgende blev H1 og G1 enige om, at G1 ville betale momsen, indtil den momsmæssige behandling var afklaret, og G1 betalte derfor den 29. juni 2012 momsen særskilt med check (checken er ikke fremlagt i sagen, men Skatteministeriet har den 1. oktober 2019 modtaget kopi af den).

For en virksomhed med fuldt momspligtige aktiviteter er det ligegyldigt, om en godtgørelse er med eller uden moms, da virksomheden blot kan fradrage eventuel moms, jf. momslovens § 37, stk. 1.

G1's almindelige virksomhed er imidlertid kun delvist momspligtig, idet G1 i sin almindelige virksomhed leverer både momspligtige og momsfritagne ydelser til navnlig den finansielle sektor, og de momsfritagne aktiviteter giver ikke ret til momsfradrag. G1 anvendte outsourcingen i sin almindelige virksomhed. Det betyder, at hvis godtgørelsen skal anses for knyttet til outsourcingen, så har G1 alene delvis fradragsret for eventuel moms af godtgørelsen, jf. momslovens § 38, stk. 1.

H1 og G1 har anset (og anser) udtrædelsesgodtgørelsen for at være knyttet til outsourcingen. Det samme gælder SKAT, Skatterådet og Landsskatteretten, jf. nedenfor. Derfor behandlede G1 godtgørelsen som delvist momsfradragsberettiget, på samme måde som G1 behandlede øvrige udgifter i relation til outsourcingen.

Dette var grunden til, at H1 og G1 overhovedet interesserede sig for momsspørgsmålet til at begynde med. Hvis G1 havde fuld fradragsret for eventuel moms af godtgørelsen, så havde spørgsmålet selvsagt været uinteressant.

H1 indgav herefter den 31. oktober 2012 en anmodning til SKAT (nu Skattestyrelsen) om bindende svar.

SKAT/Skatterådet udtalte i bindende svar af 9. september 2013, at godtgørelsen skulle anses for at være vederlag for en art oprettelses- eller frigørelsesydelse i forbindelse med outsourcingkontrakten og af den grund skulle tillægges moms med (kun) delvis fradragsret til følge for G1. Heri ligger samtidig, at SKAT og Skatterådet ikke anså godtgørelsen fra G1 for at være vederlag for køb af hardware fra H1.

Det bindende svar blev påklaget til Landsskatteretten, som i korrigeret afgørelse af 24. marts 2015 var enig med H1 i, at godtgørelsen skulle anses for at være en momsfri godtgørelse og altså ikke skulle tillægges moms. Det er udtrykkeligt anført i Landsskatterettens begrundelse, at "det lægges til grund som ubestridt, at vederlaget ikke er betaling for dedikeret hardware, der efter aftalen skulle returneres til G1 ved aftaleophør".

Herefter fik H1 den 23. juni 2015 tilbagebetalt den indbetalte moms tillagt en rentegodtgørelse.

Skatteministeriet indbragte ved stævning af 23. juni 2015 Landsskatterettens afgørelse for domstolene og gjorde det nye synspunkt gældende, at udtrædelsesgodtgørelsen skal anses for at være vederlag fra G1 til H1 for køb af hardware og af den grund skal tillægges moms.

Den 10. juli 2015 indgik H1 og G1 aftale om førelsen af retssagen, således at sagen føres af G1 på vegne af H1, jf. aftalens punkt 2.1 og 2.2. Dette skyldes, at eventuel ikke-fradragsberettiget moms af udtrædelsesgodtgørelsen skal bæres af G1.

H1 anmodede i anledning af Skatteministeriets stævning ministeriet om at kunne indbetale momsbeløbet, således at H1 ikke blev mødt af et forrentningskrav. Rentesatsen er ca. 8 % om året, mens der i samfundet som bekendt er negative renter, og renten er ikke fradragsberettiget. Til H1's overraskelse nægtede ministeriet at modtage beløbet.

Retten i Y1-by har ved sin dom af 25. februar 2020 givet ministeriet medhold i, at udtrædelsesgodtgørelsen skal anses for at være vederlag for køb af hardware og af den grund skal tillægges moms. Retten bestemte herved, at momsbeløbet skulle forrentes fra 14 dage efter dommen (og at H1 skulle tilbagebetale en rentegodtgørelse, som H1 fik udbetalt efter Landsskatterettens afgørelse; dette punkt er ikke omtvistet under nærværende ankesag).

H1 afregnede byrettens dom, dvs. indbetalte momsbeløbet mv., over for Skatteministeriet primo marts 2020.

Skatteministeriet har senest understreget, at synspunktet om, at godtgørelsen skal anses for at være vederlag for køb af hardware, er ministeriets anbringende i sagen, i sit processkrift 1 af 7. januar 2021 til landsretten, hvori det hedder: "Skatteministeriets synspunkt er - også for landsretten - at "udtrædelsesgodtgørelsen" var betaling for overdragelsen fra indstævnte til G1 af ejendomsretten til dedikeret hardware og software" , samt at "Skatteministeriet fremførte i stævningen til byretten, at der var tale om vederlag for dedikeret hardware og software, hvilket byretten som nævnt tiltrådte".

1.3 Virkningen af at anse godtgørelsen for at være vederlag for køb af hardware

Skatteministeriets nye synspunkt for domstolene indebærer den omkvalifikation af forløbet i forhold til aftaleparternes kvalifikation, dels at H1 solgte den udleverede hardware til G1 med udtrædelsesgodtgørelsen som vederlag, dels at G1 kunne afbryde outsourcingaftalen i utide, 5 år før udløbet af uopsigelighedsperioden, uden at G1 på nogen måde skulle kompensere H1 for den herved mistede indtægt på 925 mio. kr. alene i det faste vederlag.

Ministeriets synspunkt har den bemærkelsesværdige effekt, at hverken ministeriet eller H1/G1 har nogen interesse i sagens spørgsmål om den momsmæssige behandling af udtrædelsesgodtgørelsen.

Hvis godtgørelsen skal anses for at udgøre vederlag for hardware købt fra H1, så er G1's fradragsret for eventuel moms af godtgørelsen ikke bestemt af, hvad G1 har anvendt outsourcingen til, men af, hvordan G1 har anvendt hardwaren.

G1 har ikke anvendt hardwaren til både momspligtige og momsfritagne aktiviteter. G1 har anvendt hardwaren til fuldt momspligtige aktiviteter, nemlig videresalg. Dette er dokumenteret ved bilag i sagen og ved G1's tidligere vicedirektør LJs vidneforklaring for byretten.

Konsekvensen heraf er, at G1 har fuld fradragsret for moms af udtrædelsesgodtgørelsen, jf. momslovens § 37.

G1's fradragsret er ikke nærværende retssags genstand, men fradragsretten er afgørende for interessen i sagen. Den moms, som H1 i givet fald skal betale som salgsmoms, og den moms, som G1 så kan fradrage som købsmoms, er bogstaveligt talt den samme moms.

Denne konsekvens, G1's fulde fradragsret, af Skatteministeriets nye synspunkt for domstolene medførte, at sagen for byretten blev udsat - med Skatteministeriets tiltrædelse - med henblik på, at G1 kontaktede Skattestyrelsen og spurgte om, hvorvidt styrelsen var enig i, at G1 ville have fuld fradragsret for eventuel moms af godtgørelsen. Sigtet var at afklare, om det tjente noget formål at videreføre sagen.

Skattestyrelsen behandlede spørgsmålet og indstillede til Skatteministeriet, at der blev søgt indgået forlig i retssagen. Det endte dog med, at der ikke blev indgået forlig, idet ministeriet afslog H1's forligsoplæg.

Det kan oplyses, at G1 efter byrettens dom har indgivet genoptagelsesanmodning til Skattestyrelsen vedrørende fradrag for den moms af udtrædelsesgodtgørelsen, der følger af dommen. Styrelsen har tilkendegivet, at byrettens dom indebærer, at G1 har 100 % fradragsret for momsen. Styrelsen har senest i dag, den 10. marts 2021, oplyst, at den arbejder på et forslag til afgørelse herom. (Grunden til, at styrelsen udarbejder forslag til afgørelse og ikke blot en afgørelse, er, at styrelsen ifølge det oplyste muligvis ønsker fakturagrundlaget suppleret og agter at periodisere fradraget til februar 2020, mens H1 har periodiseret det til august 2020. Disse forhold angår formaliteter og har ikke betydning for fradragsrettens eksistens eller størrelse.)

H1 har under retssagen fremsat opfordringer til Skatteministeriet om at oplyse, hvilken interesse ministeriet har i at føre sagen, hvis eventuel moms af udtrædelsesgodtgørelsen bare bliver fradraget af G1, jf. herom bl.a. i H1's processkrift A af 29. januar 2021, afsnit 2. Ministeriet har svaret undvigende og har senest i meddelelse af 4. februar 2021 til landsretten nægtet at forholde sig til H1's opfordring (E) herom, idet dette - at ministeriet oplyser, hvorfor ministeriet fører sagen - ifølge ministeriet "henhører under proceduren".

For H1 (og G1) er det uklart, hvorfor Skatteministeriet har ført sagen for byretten, og hvorfor ministeriet har anket byrettens dom. I tillæg til, at ministeriet ikke har nogen økonomisk interesse i, om udtrædelsesgodtgørelsen tillægges moms, har ministeriet heller ikke nogen principiel interesse i spørgsmålet. Ministeriet anmodede byretten om kollegial behandling begrundet i sagens bevismæssige spørgsmål, men nævnte ingen principiel interesse og anmodede ikke om henvisning til landsretten.

1.4 Om rækkefølgen af H1's påstande

H1 har nedlagt påstande om principalt stadfæstelse (udtrædelsesgodtgørelsen tillægges moms, som forrentes i begrænset omfang) og subsidiært frifindelse (godtgørelsen tillægges ikke moms). Denne rækkefølge af påstandene er lidt usædvanlig og hænger sammen med det anførte ovenfor i afsnit 1.3 om, at G1 som følge af Skatteministeriets synspunkt i sagen har fuld fradragsret for eventuel moms af udtrædelsesgodtgørelsen.

G1's fradragsret medfører, at momsspørgsmålet i sig selv er uden økonomisk betydning for nogen. Den reelle interesse i sagen angår således rentespørgsmålet.

Som nævnt ovenfor i afsnit 1.2 anså G1 i 2012 udtrædelsesgodtgørelsen for at være knyttet til outsourcingen til H1, hvormed der var delvis fradragsret for eventuel moms af godtgørelsen. Da H1 fakturerede godtgørelsen med tillæg af moms, tog G1 således delvist fradrag herfor, hvilket Skatteministeriet tidligere er oplyst om udenretligt.

Anses godtgørelsen for i stedet at udgøre vederlag for hardware - som det er Skatteministeriets synspunkt - med salgsmoms fra H1 og fuld fradragsret for G1 til følge, så kan G1 tage supplerende fradrag op til fuldt fradrag.

Det supplerende fradrag bliver ikke tillagt forrentning. G1 har i sin genoptagelsesanmodning til Skattestyrelsen efter byrettens dom, jf. herom i afsnit 1.3, således på nuværende tidspunkt ikke bedt om forrentning, fordi den korrekte løsning efter G1's (og H1's) opfattelse er, at hverken salgsmomsen fra H1 eller købsmomsfradraget til G1 - som jo udligner hinanden - tillægges renter. Kun sådan stilles skattemyndighederne, H1 og G1 på samme måde, som hvis udtrædelsesgodtgørelsen fra starten i 2012 var blevet behandlet som vederlag for køb af hardware.

Hvis udtrædelsesgodtgørelsen anses for at være en momsfri godtgørelse og ikke skal tillægges salgsmoms fra H1, så vil der korresponderende ikke være nogen købsmoms for G1 at fradrage. Det vil betyde, at G1 skal indbetale det tidligere foretagne delvise fradrag, og dette vil med en vis sandsynlighed blive tillagt renter.

Det er H1's vurdering, at scenariet ifølge byrettens dom, hvor godtgørelsen skal tillægges moms, der forrentes fra 14 dage efter byrettens dom, samtidig med at G1's foretagne delvise fradrage kan suppleres op til fuldt fradrag, er bedre for H1 og G1 end det alternative scenarie, hvor godtgørelsen ikke skal tillægges moms, samtidig med at G1's delvise fradrag skal indbetales og muligvis forrentes.

Dette er baggrunden for, at det ikke er H1, der har anket byrettens dom, og for rækkefølgen af H1's påstande.

1.5 Overordnet om rentespørgsmålet - Skal Skatteministeriets eventuelle krav på salgsmoms forrentes?

Skatteministeriet har gentagne gange hævdet, at ministeriets interesse i at føre sagen er at opnå betaling fra H1 af salgsmoms af udtrædelsesgodtgørelsen. Senest har ministeriet fremlagt sin advokats e-mail af 24. august 2015 til H1's daværende advokat, hvori ministeriet anfører: "I øvrigt forstår jeg din henvendelse således, at vi er enige om, at rentedelen ikke er det spørgsmål, som sagen handler om, men alene det materielle momsretlige spørgsmål om udtrædelsesvederlaget."

Som nævnt har ministeriet dog nægtet at svare på, hvorfor ministeriet er interesseret i salgsmomsen fra H1, hvis den blot fradrages af G1 som købsmoms. Ministeriet fik af byretten medhold i momsspørgsmålet og har desuagtet anket dommen til landsretten.

Dette hænger sammen med, at det spørgsmål, der har nogen værdi, er spørgsmålet om, hvordan Skatteministeriets eventuelle krav mod H1 på salgsmoms af godtgørelsen skal forrentes. Ministeriets advokats e-mail af 24. august 2015 fortsætter således: "Vi er dog desværre nødt til at have rentepåstanden med i sagen for at sikre os, at Skatteministeriet får forretning af sit krav, såfremt ministeriet skulle få medhold for domstolene."

Ved vurderingen af rentespørgsmålet er det væsentligt at have for øje, at Skatteministeriet ikke har nogen legitim interesse i den påståede forrentning. Forrentningen vil udgøre en ren, ugrundet berigelse for ministeriet.

Renter tjener to formål. Det ene er at kompensere kreditor for at have påtaget sig (eller være påtvunget) kreditrisikoen på debitor. Dette formål er ikke relevant i nærværende sag, eftersom skattemyndighederne i 2015 blev anmodet om at modtage indbetaling fra H1, men valgte at nægte at modtage denne (og i øvrigt har der aldrig været nogen reel risiko for, at H1 ikke kunne betale).

Det andet formål er at kompensere kreditor for likviditetstabet i kreditperioden. Men i det omfang den moms, som H1 indbetaler som salgsmoms, samtidig er fradragsberettiget hos G1 som købsmoms, har Skatteministeriet uomtvisteligt ikke lidt noget likviditetstab. Dette omfang er 100 %, jf. ovenfor.

Hvis nogen tilbage i 2012 havde forestillet sig, at udtrædelsesgodtgørelsen ikke var en udtrædelsesgodtgørelse, men skulle anses for at udgøre vederlag for køb af hardware, så havde G1 dengang bare fradraget momsen af godtgørelsen. Momsen ville dermed være gået i nul for alle.

Indtil byrettens dom i 2020 var gældende ret ifølge Landsskatterettens afgørelse imidlertid, at udtrædelsesgodtgørelsen var momsfri, og der var for G1 dermed ikke nogen moms af godtgørelsen at fradrage. Det er således ikke H1's eller G1's forhold, der har foranlediget, at G1 ikke har taget fuldt fradrag tidligere. Det er skattemyndighedernes egen afgørelse, der har umuliggjort dette.

G1's fulde fradragsret betyder, at skattemyndighederne ret beset aldrig har manglet momsbeløbet i kassen.

Skatteministeriets rentepåstand, som byretten ikke gav ministeriet medhold i, og som er grunden til, at nærværende ankesag eksisterer, vil således medføre, at ministeriet opnår en berigelse i form af renter til kompensation af et ikke-eksisterende rentetab, og at H1 skal bære denne omkostning som et tab. Dette er illustreret i vedlagte støttebilag 1. Ministeriet har i ankestævningen opgjort værdien af påstanden til 7,7 mio. kr.

H1 har været og er indstillet på, at Skatteministeriets eventuelle krav på salgsmomsen tillægges forrentning, i det omfang ministeriet i den forbindelse har lidt et rentetab, dvs. i det omfang salgsmomsen fra H1 ikke udlignes af købsmomsfradrag hos G1.

Dette var i det væsentlige også indholdet af H1's forligsoplæg til ministeriet, da sagen verserede for byretten, og efter at Skattestyrelsen havde indstillet, at der blev søgt indgået forlig. Af hensyn til forligsmulighederne tilbød H1 herved, at godtgørelsen blev behandlet som vederlag for køb af hardware og tillagt moms, at G1's fradragsret for momsen blev sat til mindre end 100 %, og at den ikke-fradragsberettigede andel af momsen blev tillagt forrentning som påstået af ministeriet.

Skatteministeriet afslog forligsoplægget. Ministeriet har ikke oplyst begrundelsen herfor, men H1 antager, at det hænger sammen med, at G1's forhold ikke er retssagens genstand - uagtet at det netop var G1's forhold, der begrundede udsættelsen af sagen for byretten og Skattestyrelsens indstilling om at søge forlig.

Endvidere har ministeriet under skriftvekslingen for landsretten besvaret H1's opfordring (A) benægtende. Opfordringen var en anmodning til ministeriet om at oplyse, om ministeriet er indstillet på - hvis landsretten finder, at udtrædelsesgodtgørelsen skal pålægges moms - at G1's krav på fradrag af momsen som købsmoms tillægges samme forrentning som ministeriets krav mod H1 på momsen som salgsmoms, i det omfang det fastslås endeligt, at G1 har sådan fradragsret.

Byrettens dom indebærer, at skattemyndighedernes krav mod H1 på salgsmomsen ikke forrentes i perioden fra sagens anlæg, og til H1 betalte momsbeløbet i marts 2020. Denne forrentning svarer nøjagtig til skattemyndighedernes reelle rentetab i perioden, som jo er 0 kr., idet momsen er fuldt fradragsberettiget hos G1.

…

3 ANBRINGENDER AD FORRENTNINGSSPØRGSMÅLET - H1'S PRINCIPALE PÅSTAND OM STADFÆSTELSE

Til støtte for den principale påstand om stadfæstelse - udtrædelsesgodtgørelsen skal anses for at udgøre vederlag for hardware og skal af den grund tillægges moms, som forrentes efter byrettens bestemmelse - gør H1 de samme anbringender og beviser gældende som for byretten samt byrettens begrundelse og afgørelse og bilagene fremlagt for landsretten.

Uddybende redegøres i det følgende for, at Skatteministeriet ikke er berettiget til den påståede forrentning, jf. afsnit 3.1. Det skyldes, at ministeriet ikke har lidt noget rentetab, hvormed renter vil udgøre en ugrundet berigelse, at ministeriet selv har skabt et kunstigt grundlag for det hævdede rentekrav, og at ministeriet ikke ved at kræve procesrente kan omgå, at ministeriet ikke er berettiget til forrentning for den påståede periode efter det regelgrundlag, der gælder for momskrav. I afsnit 3.2 gennemgås regelgrundlaget for forrentning af momskrav lidt mere uddybende.

3.1 Skatteministeriets påstand om forrentning med procesrente

Byretten henviser i sin afgørelse vedrørende rentespørgsmålet til rentelovens § 8, stk. 2, jf. § 3, stk. 5. Lovens § 3, stk. 5, 1. pkt., er sålydende: "Hvor særlige forhold begrunder det, kan retten bestemme, at rente skal betales fra et tidligere eller senere tidspunkt."

Bestemmelsen giver således mulighed for at tage højde herfor, hvis det ikke vil være rigtigt og rimeligt at tilkende renter fra sagens anlæg.

Af forarbejderne til § 3, stk. 5, fremgår, at formålet med bestemmelsen netop er at give domstolene "grundlag for at nå rimelige resultater". Tilsvarende har daværende højesteretsdommer KH anført i UfR 1985B.39, at anvendelse af § 3, stk. 5, er betinget af de samme omstændigheder, som uden for rentelovens område begrunder forrentning ud fra almindelige retsgrundsætninger om berigelse og rimelighed. Artiklen er en kommentar til Højesterets dom i UfR 1984.1061 H, som blev begrundet med betragtninger om rentetab og rimelighed.

Byrettens afgørelse af rentespørgsmålet er rigtig af tre årsager:

For det første vil den påståede forrentning medføre, at Skatteministeriet opnår renter til kompensation af et ikkeeksisterende rentetab.

Den salgsmoms fra H1 af udtrædelsesgodtgørelsen, som forrentningen vedrører, er den samme moms som den, G1 fuldt ud kan fradrage som købsmoms. Momsen udgør således ikke et provenu for skattemyndighederne.

Hvis nogen tilbage i 2012 havde fået den ide, at udtrædelsesgodtgørelsen i virkeligheden slet ikke var en udtrædelsesgodtgørelse, men et vederlag for køb af hardware, så havde G1 dengang samtidig fradraget momsen. Men den ide var der ingen, der fik, tværtimod; hardwaresynspunktet er i strid med såvel SKATs/Skatterådets afgørelse som Landsskatterettens afgørelse, og det blev først fremsat som et nyt synspunkt, da Skatteministeriet indbragte Landsskatterettens afgørelse for domstolene. Den eneste grund til, at momsen ikke er blevet fradraget som købsmoms i samme øjeblik, som skattemyndighedernes krav på salgsmomsen er opstået, er således, at det blev forhindret af skattemyndighedernes egne afgørelser.

Skattemyndighederne har dermed faktisk ikke lidt noget rentetab. Det, som ministeriet ønsker, er følgelig en forrentning, der skal kompensere et ikkeeksisterende rentetab, jf. også støttebilag 1. Dette vil udgøre en ugrundet berigelse for ministeriet på bekostning af, at H1 skal bære den tilsvarende omkostning som et tab.

For det andet bad H1 faktisk skattemyndighederne om at kunne indbetale salgsmomsbeløbet efter Landsskatterettens afgørelse i 2015.

Det var skattemyndighederne selv, der afviste dette. Afvisningen blev begrundet med, at "at SKAT ikke har mulighed for (hjemmel til) at modtage en frivillig indbetaling af momsen og rentegodtgørelsen, da H1 har fået medhold ved Landsskatteretten, og da Skatteministeriets indbringelse af afgørelsen som bekendt ikke har opsættende virkning", jf. Skatteministeriets advokats e-mail af 24. august 2015.

Men denne begrundelse er forkert.

Der er ikke som sådan noget til hinder for, at det offentlige modtager en indbetaling fra en borger, når det sker frivilligt og på borgerens anmodning. Bemærkningen om opsættende virkning er irrelevant, da spørgsmålet ikke er, om H1 var forpligtet til at indbetale beløbet, men om SKAT kunne modtage en frivillig indbetaling. Dette kan kun være problematisk, hvis det kolliderer med principper om fornuftig økonomisk forvaltning, dvs. hvis det offentlige dermed udsætter sig selv for udgifter eller tab af indtægter, som ellers ikke ville være der.

Der var og er imidlertid ingen risiko for dette. Hvis ministeriet ikke fik medhold i momsspørgsmålet, og beløbet skulle udbetales til H1, ville beløbet ikke skulle forrentes, da kun beløb indbetalt efter påkrav tillægges renter.

Hvis ministeriet fik medhold, var der tale om, at skattemyndighederne selv konstruerede grundlaget for et kunstigt rentekrav. Ministeriets hævdede rentekrav er jo netop forårsaget af nægtelsen af at modtage indbetaling fra H1. Denne nægtelse er begrundet i, at Landsskatterettens afgørelse gav H1 medhold. Retsstillingen ifølge ministeriet er således, at skattemyndighederne kan bruge deres egen, i givet fald forkerte, afgørelse som løftestang for en renteberigelse på bekostning af H1, som det er umuligt for H1 at gardere sig imod.

Som bekendt fik Skatteministeriet medhold i momsspørgsmålet af byretten, og nu har ministeriet så anket byrettens dom med det ene formål at fremsætte det rentekrav, som ministeriet på denne måde selv har skabt. Skattemyndighederne har faktisk ikke lidt noget rentetab, jf. ovenfor, men selv hvis de havde, så ville det således være et rentetab, som skattemyndighederne har påført sig selv.

Skatteministeriet har i materialesamlingen medtaget sin egen publikation "Retssikkerhedspakke V - Et opgør med urimelige skatteregler". Heri genfindes ministeriets - efter H1's opfattelse fejlagtige - anførelse af, at skattemyndighederne ikke kan modtage en frivillig indbetaling. Det fremgår samtidig, at ministeriet selv mener, at den forrentning, som ministeriet kræver under nærværende sag, er urimelig og ødelæggende for retssikkerheden. Men denne således erkendte urimelighed er jo, hvad rentelovens § 3, stk. 5, skal håndtere.

For det tredje er Skatteministeriet ikke berettiget til forrentning for påstandsperioden efter det lex specialis-regelgrundlag i opkrævningsloven, der gælder specifikt for ministeriets område, herunder for momskrav, jf. nedenfor.

Ministeriet kan ikke omgå dette ved at frafalde sin påstand om forrentning efter opkrævningsloven (som ministeriet gjorde for byretten) og i stedet kræve renter efter renteloven.

For en ordens skyld bemærkes, at Skatteministeriet i ankestævningen har nævnt, at H1 i sit påstandsdokument til byretten ikke påberåbte sig rentelovens § 3, stk. 5. Det har den naturlige forklaring, at Skatteministeriet først i sit påstandsdokument frafaldt sin påstand om forrentning efter opkrævningsloven. H1 forholdt sig i sit påstandsdokument derfor til spørgsmålet om forrentning efter opkrævningsloven, idet det efter H1's opfattelse må være klart i nærværende sag, at hvis ministeriet ikke er berettiget til forrentning i henhold til opkrævningsloven, jf. nedenfor, så er ministeriet heller ikke berettiget til procesrente.

3.2 Lex specialis-reglerne i opkrævningsloven

For skattemyndighedernes krav på forrentning af skatte- og afgiftskrav gælder der et lex specialis-regelgrundlag i opkrævningsloven. Lovens § 7 fastsætter forrentningen og lyder i stk. 1, 1. pkt.: "Betales et beløb ikke rettidigt, eller er der ydet henstand med betalingen, skal der betales en månedlig rente som fastsat efter stk. 2 med tillæg af 0,7 procentpoint regnet fra den seneste rettidige betalingsdag for beløbet, og frem til beløbet betales."

Med hensyn til, hvad "rettidigt" dækker over, er dette reguleret i lovens § 5, stk. 1: "Hvis det konstateres, at en virksomhed har afgivet urigtig angivelse eller indberetning af beløb omfattet af § 2, stk. 1, 4. pkt., således at virksomheden har betalt for lidt i skatter eller afgifter m.v. eller har fået udbetalt for meget i godtgørelse, afkræves virksomheden det skyldige beløb til betaling senest 14 dage efter påkrav."

I forarbejderne til § 5 hedder det, jf. lovforslag nr. L 19 fremsat den 6. oktober 1999:

"Reglerne går ud på, at et beløb, der efterreguleres som følge af urigtige angivelser, skal betales inden 14 dage. Betales beløbet inden denne frist, sker der ingen forrentning. Betales beløbet efter de 14 dage, forrentes beløbet fra den dag, efterbetalingskravet er fremsat."

Skatteforvaltningens Juridiske Vejledning, afsnit A.D.8.3.1, gengiver forarbejderne og sammenfatter:

"Krav i henhold til afgørelse efter OPKL § 5, stk. 1, forrentes således først fra det tidspunkt, hvor der er gået 14 dage fra det tidspunkt, hvor Skatteforvaltningen har fremsat krav om betaling. Dette betyder, at kravene ikke forrentes fra den sidste rettidige betalingsdag, der ville have været gældende, hvis virksomheden havde opfyldt sin pligt til at angive (korrekt)."

Disse regler er illustreret i Skattestyrelsens pressemeddelelse af 24. juni 2020 med titlen "Forkert anvendelse af renteregler i sager om kildeskat af udbytter, royalties og renter". Styrelsen oplyser her om virksomheders tilbagebetalingskrav som følge af forkert anvendelse af renteregler i kildeskattesager: "Skatteforvaltningen har i en årrække, hvor skattemyndighederne har rejst krav på ikke-indeholdt og indbetalt kildeskat, opkrævet renter fra den dag, hvor kravet skulle have være betalt, hvis kildeskat havde været indeholdt korrekt. I denne type sager kan der imidlertid efter opkrævningslovens § 5 først opkræves renter med virkning fra 14 dage, efter at selskabet er blevet pålagt at indbetale kildeskatten." I artikel på G5's hjemmeside den 17. februar 2021 er det nævnt, at "Allerede samme dag, som Skat opkrævede pengene fra de 42 virksomheder, pålagde de renter. Men ifølge loven skulle der gå 14 dage, før de måtte lægge renter på.".

Skatteministeriet har som svar på H1's opfordring (B) nægtet at fremlægge notater og/eller andet materiale, der nærmere beskriver fejlen omtalt i pressemeddelelsen. På baggrund af pressemeddelelsen og G5-artiklen er det således for H1 uklart, om skattemyndighederne fejlagtigt opkrævede renter tilbage fra angivelsestidspunktet eller tilbage fra opkrævningstidspunktet.

Uanset hvad står det dog klart, at det korrekte starttidspunkt for forrentningen er 14 dage efter pålæg om betaling.

I nærværende sag gælder det, at H1 først efter byrettens dom fik pålæg om betaling af salgsmomsen. Skatterådets bindende svar fra 2013 tog ikke stilling til et krav og indeholdt dermed heller ikke noget krav om betaling (og et bindende svar er i øvrigt kun bindende for myndighederne, ikke for borgeren). Landsskatterettens afgørelse fastslog, at der ikke var noget krav. H1 anmodede SKAT om at modtage beløbet, da Skatteministeriet indbragte Landsskatterettens afgørelse for domstolene, men SKAT nægtede dette, jf. ovenfor.

Dertil kommer, at den hidtidige, i givet fald urigtige, momsmæssige behandling af godtgørelsen ikke skyldes virksomhedens forhold, men skattemyndighedernes egen afgørelse.

I henhold til det lex specialis-regelgrundlag i opkrævningsloven, der gælder for forrentningen af skatte- og afgiftskrav, er skattemyndighederne således ikke berettigede til forrentning for den periode, som ministeriets rentepåstand vedrører."

Landsrettens begrundelse og resultat

Med sin anke har Skatteministeriet alene nedlagt påstand om ændring af byrettens dom således, at H1 skal betale sædvanlig procesrente af det omtvistede momsbeløb på 20.270.833 kr. fra sagens anlæg - og ikke først fra udløbet af fristen for fuldbyrdelse af byrettens dom. H1 har heroverfor principalt påstået stadfæstelse af byrettens dom. Subsidiært har H1 påstået frifindelse.

Procesrente

Sagen angår et krav om genbetaling af et tilbagebetalt momsbeløb, som H1 oprindeligt havde betalt rettidigt. Spørgsmålet om rentebetaling i en sådan situation kan ikke anses for reguleret i § 7 i lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v., jf. herved tillige rettens dom gengivet i TfS 2016.136 Ø. Landsretten finder på den baggrund, at princippet om lex specialis ikke under de i sagen foreliggende omstændigheder kan føre til, at Skatteministeriet skulle være afskåret fra - som enhver anden kreditor - at kræve sit krav forrentet i overensstemmelse med rentelovens almindelige regler.

Det følger af rentelovens § 8, stk. 1, at procesrente i en sag som den foreliggende som udgangspunkt påløber fra tidspunktet for sagens anlæg. Dog giver rentelovens § 8, stk. 2, jf. § 3, stk. 5, mulighed for, at retten kan bestemme, at rente skal betales fra et tidligere eller senere tidspunkt, hvor særlige forhold begrunder dette. Spørgsmålet er herefter, om der i sagen foreligger sådanne særlige forhold, som kan begrunde, at procesrente først skal påløbe fra det tidspunkt, hvor dommen bliver eksigibel. Da rentelovens § 3, stk. 5, er en fravigelse af lovens udgangspunkt, påhviler det som udgangspunkt H1 som den part, der påberåber sig fravigelsen, at føre bevis for, at fravigelsen finder anvendelse.

Det fremgår af rentelovens forarbejder (betænkning 652/1972 om morarenter, som renteloven bygger på, side 16, 17 og 20), at rentelovens regler om morarenter hviler på en kombination af gængse erstatningsretlige retsprincipper og et berigelsessynspunkt, hvorefter man tilsigter at tilbageføre til fordringshaveren den økonomiske fordel, som skyldneren har opnået ved, at fordringen ikke er betalt i rette tid, og at renten af retstekniske grunde bør fastsættes i form af en standardiseret normaltabserstatning. Loven forudsætter således ikke, at der kan påvises et konkret rentetab hos fordringshaveren.

Det følger af de specielle bemærkninger til bestemmelsen i rentelovens § 3, stk. 4 (Lovforslag nr. L 638 af 21. december 1977), at en fravigelse fra lovens udgangspunkt for det første kan ske, hvis et sagsanlæg i undtagelsestilfælde foretages så tidligt, at det vil være urimeligt, at der straks betales rente. I den foreliggende sag, der blev anlagt samtidig med opfyldelsen af en afgørelse fra Landsskatteretten, som Skatteministeriet ønskede indbragt for domstolene, er der ikke tale om, at sagen er anlagt så tidligt, at det vil være urimeligt at pålægge procesrente fra sagens anlæg.

Det følger for det andet af det anførte sted i rentelovens forarbejder, at en fravigelse kan ske, hvor skyldneren, på det tidspunkt, hvor fordringshaveren begyndte retsforfølgning til betaling af gælden, ikke var i besiddelse af de faktiske oplysninger, som var nødvendige for at bedømme kravets berettigelse og størrelse. I den foreliggende sag havde indstævnte imidlertid alle relevante faktiske oplysninger, da sagen blev anlagt.

De nævnte eksempler i rentelovens forarbejder kan efter landsrettens opfattelse ikke anses for udtømmende at have gjort op med, hvornår der foreligger sådanne særlige forhold, som forudsat i lovens § 3, stk. 5, og domstolene har således et vist skøn i den henseende.

Landsretten finder imidlertid, at der i den foreliggende sag ikke er godtgjort et forløb eller omstændigheder, hvor hensyn af tilsvarende karakter, som de to eksempler, der udtrykkeligt er nævnt i forarbejderne, gør sig gældende, eller som i øvrigt kan give grundlag for en fravigelse af lovens udgangspunkt.

Landsretten har herved for det første lagt vægt på, at H1 som følge af den manglende betaling har haft en uberettiget fordel i form af en ufrivillig kredit fra Skatteministeriet. Dette gælder, uanset om G1 i givet fald ville have haft fradragsret for et tilsvarende beløb i dette selskabs momsregnskab, og dette forhold er derfor uden betydning for H1's betaling af procesrente.

Landsretten finder for det andet, at H1's tilbud af 18. august 2015 om returnering af den modtagne moms på 20.270.833 kr. til SKAT ikke kan føre til en anden vurdering. Det skyldes, at tilbuddet først blev fremsat efter, at Skatteministeriet havde anlagt retssagen, at H1 ikke samtidig anerkendte kravet, således at retssagen kunne have været hævet, og at det herefter var berettiget, at Skatteministeriet afslog tilbuddet. Landsretten finder på den baggrund, at afslaget ikke udgør en sådan særlig - urimelig - omstændighed, som efter forarbejderne kan begrunde en fravigelse af lovens udgangspunkt.

Landsretten finder på den baggrund, at der ikke er grundlag for at give H1 medhold i selskabets principale påstand.

Momskravet

H1 har subsidiært nedlagt påstand om frifindelse. For både byret og landsret har H1 således gjort gældende, at G1's pligt til at betale udtrædelsesvederlag til H1 ved førtidig udtræden af den indgående aftale, var uafhængig af H1's pligt til at udlevere hardware til G1. H1 har på den baggrund gjort gældende, at udtrædelsesvederlaget ikke er momspligtigt. Da Skatteministeriet alene har fastholdt, at udtrædelsesvederlaget er betaling for hardware og software, er der for landsretten ikke anledning til at tage stilling til, om udtrædelsesvederlaget må anses for en integrerende del af den samlede betaling for tjenesteydelser mellem parterne, således at det af den grund ville være momspligtigt jf. i denne retning EU-Domstolens dom af 11. juni 2020 i sag C-43/19 Vodafone Portugal.

Landsretten skal således alene tage stilling til, om G1's betaling af udtrædelsesvederlag til H1 må anses for betaling for dedikeret hardware og software ved G1's førtidige udtræden. Afgørelsen af dette spørgsmål må tage udgangspunkt i parternes skriftlige aftale, som dannede grundlag for betalingen.

Ved faktura dateret den 14. maj 2012 fremsendte H1 til G1 opkrævning for udtrædelsesvederlag på 90.336.037,54 kr., hvortil kom moms på 25 %. Grundlaget for denne faktura skal findes i "Aftale om drift fra 1. april til 30. juni 2012 mellem G1 A/S og H1 ApS". Af aftalens pkt. 8 fremgår:

"8. Dedikeret hardware- og softwareoverdragelse til G1's ejerskab

Mod frigivelse af Udtrædelsesvederlaget overdrager H1 til G1 - eller den G1 måtte udpege - successivt dedikeret hardware og software anvendt i forbindelse med G1-driften

En opgørelse over dedikeret hardware pr. 14. februar 2012 fremgår af Bilag E. Opgørelsen bliver ajourført pr. udtrædelsesdagen.

En opgørelse over software i forhold til 9500 mips vedlægges som Bilag F til Aftalen."

Det fremgår endvidere af 2012-aftalens pkt. 1, at aftalen var indgået på et tidspunkt, hvor der mellem G1 og H1 var opstået en tvist, og at denne aftale havde til formål at løse tvisten. Af aftalens pkt. 2 fremgår, at udtrædelsesvederlaget udgjorde en væsentlig komponent i tvistløsningen. I aftalens pkt. 2.3 fastlægges beregningen af udtrædelsesvederlaget. Bestemmelsen henviser herved til Bilag B og Bilag C. Mens Skatteministeriet hævder, at Bilag B og Bilag C angår hardware og software, som overdrages fra H1 til G1 i forbindelse med betaling af udtrædelsesvederlaget, har H1 bestridt dette.

2012-aftalen henviser i pkt. 8 til Bilag E og Bilag F. Disse bilag angår efter deres ordlyd hardware og software, som G1 skulle overtage i forbindelse med udtræden af aftalen med H1. Det fulgte endvidere af aftalens pkt. 8, at denne overdragelse skulle ske mod frigivelse af udtrædelsesvederlaget.

Efter ordlyden af 2012-aftalen mellem G1 og H1 fremstod udtrædelsesvederlaget fra G1 til H1 således som betaling for hardware og software, der blev overdraget fra H1 til G1.

At udtrædelsesvederlaget udgjorde betaling fra G1 til H1 for hardware og software fra H1 til G1 finder ligeledes støtte i den oprindelige aftale indgået mellem de to parter.

Den 17. december 2002 havde G1 og H1 indgået en Facility Management Kontrakt. Af denne 2002-aftales § 139 fremgår:

"§ 139

Ved ophør af denne kontrakt af hvilken som helst årsag, er H1 forpligtet til dels at være behjælpelig med at flytte G1's data til anden lokation, dels overdrage det drifts set-up som på det pågældende tidspunkt er det, hvorpå G1 afvikler sine applikationer. Såfremt G1 vælger at opsige kontrakten eller denne ophører som følge af G1's misligholdelse, afholder G1 alle udgifter forbundet med udtrædelse. Udtrædelsesgodtgørelsen jf. bilag 3 dækker værdien af tilsvarende HW-kapacitet med løbende teknologifornyelser og som ved udtrædelsen bliver G1's ejendom."

Bilag 3 til 2002-aftalen har i pkt. 10 en bestemmelse om udtrædelsesgodtgørelse. Denne bestemmelse har følgende ordlyd.

"10. Udtrædelsesgodtgørelse

G1 kan indtil udløbet opsige aftalen til udgangen af et kalenderår med 3 års varsel, det vil sige tidligst med udgangen af 2006, mod betaling af en udtrædelsesgodtgørelse.

Såfremt et af G1's fem største medlemmer anmelder deres udtrædelse af G1-samarbejdet inden 31.12.2002 kan kontrakten opsiges den 31.12.2005. Udtrædelsesgodtgørelse skal i givet fald forhandles.

Såfremt der inden 1. januar 2003 sker væsentlige ændringer i G1's FMportefølje, reduceres H1's pris rimeligt i forhold til kapacitetsændringen.

Udtrædelsesgodtgørelse udgør kr. 55.000.000 efter 4 år og kr. 21.000.000 efter 5 år. Udtrædelsesgodtgørelsen efter 5 år reduceres med kr. 7,5 millioner, svarende til den nuværende værdi af de 149 arbejdspladser, som H1 låner i aftaleperioden, jf. Aktivoverdragelses aftalen. Godtgørelsen dækker værdien af tilsvarende hardware kapacitet som beskrevet i bilag 2 med løbende teknologifornyelser og som ved udtrædelse bliver G1's ejendom. Beløbet reguleres med restværdien af det udstyr, der anskaffes ifm kapacitetsudvidelser.

Såfremt H1's investeringer i fornyelse af hardware reduceres som følge af en væsentlig ændring i den samlede kapacitet, reduceres udtrædelsesgodtgørelsen forholdsmæssigt."

Som det fremgår af såvel § 139 i 2002-aftalen som af pkt. 10 i Bilag 3 til 2002-aftalen, så var størrelsen af udtrædelsesvederlaget udtrykkeligt knyttet sammen med værdien af den hardware og software, som ved G1's udtræden af aftalen ville blive overdraget fra H1 til G1.

I 2006 indgik G1 og H1 "Tillæg nr. 23 vedrørende Forlængelse af Kontrakten og dermed relaterede opdateringer til bilag til Facility Management Kontrakten mellem G1 Drift A/S og H1 A/S". Med dette 2006-tillæg blev 2002aftalen forlænget. I 2006-tillæggets pkt. 4 blev bl.a. oplistet et revideret udtrædelsesvederlag.

Af det skriftlige aftalegrundlag mellem H1 og G1 følger således, at udtrædelsesvederlaget blev betalt af G1 til H1 mod udlevering af hardware og software fra H1 til G1. En tilsidesættelse af det skriftlige aftalegrundlag, således som H1 har argumenteret for i nærværende sag, må herefter kræve sikre holdepunkter.

Landsretten finder, at der ikke i det skriftlige aftalegrundlag er tilstrækkeligt sikre holdepunkter for at fastslå, at udtrædelsesvederlaget alene skal ses som betaling for mistede indtægter ved G1's førtidige udtræden ("foregone profit"). Der er heller ikke i aftalegrundlaget tilstrækkeligt sikre holdepunkter for at fastslå, at udtrædelsesvederlaget alene skulle udgøre et økonomisk incitament til at afholde G1 fra at foretage førtidig udtræden (såkaldte "gyldne håndjern"). Det forhold, at G1 har oplyst, at den fra H1 overtagne hardware og software blev videresolgt til tredjemand for en brøkdel af udtrædelsesvederlaget, viser ikke i sig selv, at udtrædelsesvederlaget ikke udgjorde betaling for hardware og software. Hertil kommer, at det under vidneforklaringerne for landsretten blev klart, at værdien af overtagelsen af dedikeret hardware og software meget vel kunne være højere end udtrædelsesvederlaget for G1, mens værdien for H1 og for tredjemand samtidig kunne være væsentligt lavere.

Landsretten tiltræder herefter - uanset de afgivne forklaringer - at det efter en samlet vurdering må lægges til grund, at udtrædelsesvederlaget var betaling for den hardware og software, som H1 havde anvendt til driften, og som i forbindelse med G1's opsigelse blev overdraget fra H1 til G1.

Med den anførte ændring vedrørende begyndelsestidspunktet for påløb af procesrente stadfæster landsretten derfor byrettens dom.

Efter sagens udfald skal H1 ApS i sagsomkostninger for landsretten betale 304.000 kr. til Skatteministeriet. 300.000 kr. af beløbet er til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms og 4.000 kr. til retsafgift. Ud over sagens værdi er der ved fastsættelsen af beløbet til advokat taget hensyn til sagens omfang og forløb samt sagens betydning.

THI KENDES FOR RET:

Byrettens dom stadfæstes med den ændring, at H1 ApS tillige skal betale procesrente af 20.270.833 kr. fra sagens anlæg den 23. juni 2015.

I sagsomkostninger for landsretten skal H1 ApS inden 14 dage betale 304.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.