Dokumentets metadata

Fritagelse for betaling af beregnede renter af for sent betalt skat - Eftergivelse af renter

Sagen angik, om et selskab var berettiget til at blive fritaget for eller få eftergivet renter af restskat. Restskatten udsprang af en MAP-forhandling for indkomstårene 2005-2009, hvor selskabet fik delvist medhold. MAP-forhandlingen blev afsluttet den 11. februar 2014. Selskabet påstod at være berettiget til at blive fritaget for eller få eftergivet renter i perioden 1. februar 2014 til 11. juni 2015, hvor SKAT lavede renteberegningen som følge af ændringen af selskabets skattepligtige indkomst for indkomstårene 2005-2009. Selskabet gjorde gældende, at det ikke var muligt at indbetale restskatten via skattekontoen, og at SKATs sagsbehandlingstid havde været urimelig lang.

Landsskatteretten fandt, at der ikke i medfør af opkrævningslovens § 8, stk. 2, nr. 4, var grundlag for at fritage selskabet for renterne af restskatten, da overskridelsen af betalingsfristen ikke skyldes pludseligt opståede hændelser, som selskabet ikke havde haft indflydelse på. Desuden var overskridelsen af betalingsfristen heller ikke på få dage. Endvidere fandt Landsskatteretten, at der ikke var grundlag for i medfør af inddrivelseslovens § 13, stk. 6, at eftergive renterne, idet Landsskatteretten lagde til grund, at selskabet kunne have undgået rentetilskrivningen ved at indbetale restskatten på anden måde end over skattekontoen, hvilket selskabet ikke havde forsøgt.

SKATs sagsbehandlingstid kunne ikke føre til et andet resultat.

SKAT (nu Skattestyrelsen) har ikke imødekommet H1 A/S' (herefter selskabet) anmodning om fritagelse for betaling af beregnede renter for perioden fra den 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 af for sent betalt skat for indkomstårene 2005-2009. Endvidere har SKAT truffet afgørelse om, at renterne ikke kan eftergives.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Skatteankestyrelsen har i medfør af skatteforvaltningslovens § 35 g besluttet at genoptage sin afgørelse af 28. marts 2019, der er journaliseret under Skatteankestyrelsens j.nr. 17-0307676.

Sagen er blevet visiteret til Landsskatteretten i henhold til skatteforvaltningslovens § 35b, stk. 1, 2. punktum.

Faktiske oplysninger
Selskabet er koncernforbundet med et selskab i Schweiz.

Selskabet havde for indkomstårene 2005-2009 selvangivet en skattepligtig indkomst på henholdsvis -8.913.853 kr., -21.130.404 kr., -11.683.408 kr., -6.301.260 kr. og -14.068.378 kr.

SKAT forhøjede ved afgørelse af 21. december 2011 selskabets skattepligtige indkomster for indkomstårene 2005-2009 med i alt 163.410.425 kr. som følge af en transfer pricing-korrektion.
SKAT udskrev nye årsopgørelser (årsopgørelse nr. 2) for indkomstårene 2005-2009, som viste en ansat indkomst på henholdsvis 21.401.397 kr., 18.811.512 kr., 22.299.246 kr., 20.965.895 kr. og 17.835.072 kr. Forhøjelsen medførte blandt andet, at selskabet blev pålagt renter af restskat på sammenlagt 6.119.795 kr.

Selskabets repræsentant påklagede på selskabets vegne forhøjelserne til Landsskatteretten. SKAT gav efter anmodning fra selskabet henstand med betalingen af skatten af forhøjelserne.

Selskabets repræsentant anmodede om, at transfer pricing-korrektionen skulle ske ved en MAP-forhandling mellem SKAT og de kompetente schweiziske myndigheder.

SKAT indledte herefter MAP-forhandlinger.

SKAT bekræftede ved brev af 11. februar 2014, at MAP-forhandlingerne var afsluttet, og forhøjelsen for indkomstårene 2005-2009 blev justeret ned til i alt 15.500.000 schweizerfranc.

Skatteankestyrelsen bekræftede ved brev af 28. marts 2014, at selskabet havde trukket klagen til Landsskatteretten over SKATs afgørelse af 21. december 2011 tilbage. Herefter ophævede SKAT den ligningsmæssige henstand.

SKAT dannede den 24. juli 2014 nye årsopgørelser for indkomstårene 2005-2009 (årsopgørelser nr. 3), som viste, at selskabets ansatte indkomst i forhold til selskabets årsopgørelser nr. 2 var nedsat med i alt 73.199.948 kr. Den ansatte indkomst for årene 2005-2009 udgjorde henholdsvis 7.010.474 kr., 4.595.342 kr., 6.669.976 kr., 5.532.583 kr. og 4.304.799 kr.

Der fremgår blandt andet af årsopgørelse nr. 3 for indkomståret 2005:

"

"

Der fremgår blandt andet af årsopgørelse nr. 3 for indkomståret 2006:

"

"

Der fremgår blandt andet af årsopgørelse nr. 3 for indkomståret 2007:

"

"

Der fremgår blandt andet af årsopgørelse nr. 3 for indkomståret 2008:

"

"

Der fremgår blandt andet af årsopgørelse nr. 3 for indkomståret 2009:

"

"

Sidste rettidige betalingsdag for restskatterne, som fremgik af de nye årsopgørelser, var den 20. august 2014. SKAT har oplyst, at kravene på restskatter fremgik af selskabets skattekonto den samme dato.

SKAT traf den 11. juni 2015 afgørelse vedrørende renteopgørelsen for selskabet for indkomstårene 2005-2009. Af afgørelsen fremgik blandt andet:

"Indkomståret 2005

Principper for opgørelse af rente ved henstand med betaling af selskabsskatten jf. skatteforvaltningslovens §51.

Når sagen er afgjort efter MAP forhandlingerne vil SKAT ved beregningen af renterne sondre mellem de situationer, hvor SKAT får fuldt medhold, hvor selskabet får fuldt medhold samt hvor selskabet får delvis medhold.

SKAT opnår fuldt medhold

Opnår SKAT medhold, ophæves den såkaldte henstandsmarkering og der tilskrives renter. Renterne beregnes efter Skattekontoens principper, som er dag til dag-rente, som beregnes fra Sidste Rettidige Betalingsdag (SRB) jf. den oprindelige årsopgørelse til betalingen sker. Renten beregnes pr. måned, så der beregnes af hele opkrævningen inkl. rente.

Selskabet opnår fuldt medhold

Opnår selskabet medhold vil selskabet modtage en ny årsopgørelse, hvorefter den skattepligtige indkomst nedsættes med samme beløb, som den oprindelig var forhøjet med. På den nye årsopgørelse med nedsættelsen (svarende til den tidligere forhøjelse) beregnes en rente efter selskabsskattelovens § 30, stk. 5, som selskabet får til udbetaling eller modregning. I den periode, hvor selskabet har opnået henstand med betaling af den pålignede selskabsskat - det vil sige fra forfaldsdato, jf. den oprindelige årsopgørelse, til sagens afgørelse - vil SKAT også beregne en simpel rente efter selskabsskattelovens § 30 stk. 2. Simpel rente beregnes alene på hovedkravet. Resultatet vil være, at der beregnes simpel rente begge veje efter selskabsskattelovens § 30, og at der bliver symmetri i renteberegningen.

Delvis medhold

Er der tale om delvis medhold vil SKAT foretage en opdeling af den oprindelige ændring af skatteansættelsen, således at der beregnes rente efter Skattekontoens regler (rentes rente) af et beløb svarende til den del, som SKAT har fået medhold i. Vedrørende den del, som selskabet har fået medhold i, beregnes simpel rente efter selskabsskabsskattelovens § 30, som skitseret ovenfor.

Konsekvenser for selskabet

I denne sag er der opnået delvist medhold for alle indkomstårene, således at der af de oprindelige årsopgørelse med en restskat skal ske delvis tilbagebetaling. Den oprindelige hovedstol kan fordeles på følgende måde:

Indkomståret 2005

SKAT foretager beregningen således, at der for den del af det oprindelige krav, som selskabet har opnået medhold i og skal have tilbagebetalt, skal beregnes rente efter selskabsskattelovens § 30. Selskabet får via den nye årsopgørelse tilbagebetalt 2.263.671 kr. i rente beregnet efter selskabsskattelovens § 30, stk. 5. Der skal desuden beregnes en rente efter selskabsskatteloven i henstandsperioden efter 1. august 2013. Denne rente er opgjort som 407.632 kr. og er beregnet på grundlag af følgende:

Vedrørende den del af den oprindelige årsopgørelse med en restskat på 6.297.531 kr., hvor SKAT har fået medhold beregnes rentes rente efter opkrævningsloven i hele henstandsperioden fra 1. august 2013 frem til betaling. Beregningsgrundlaget er opgjort til:

Indkomståret 2006

SKAT foretager beregningen således, at der for den del af det oprindelige krav, som selskabet har opnået medhold i og skal have tilbagebetalt, skal beregnes rente efter selskabsskattelovens § 30. Selskabet får via den nye årsopgørelse tilbagebetalt 1.940.664 kr. i rente beregnet efter selskabsskattelovens § 30, stk. 5. Der skal desuden beregnes en rente efter selskabsskatteloven i henstandsperioden efter 1. august 2013. Denne rente er opgjort som 414.958 kr. og er beregnet på grundlag af følgende:

Vedrørende den del af den oprindelige årsopgørelse med en restskat på 5.546.382 kr., hvor SKAT har fået medhold beregnes rentes rente efter opkrævningsloven i hele henstandsperioden fra 1. august 2013 frem til betaling. Beregningsgrundlaget er opgjort til

Indkomståret 2007

SKAT foretager beregningen således, at der for den del af det oprindelige krav, som selskabet har opnået medhold i og skal have tilbagebetalt, skal beregnes rente efter selskabsskattelovens § 30. Selskabet får via den nye årsopgørelse tilbagebetalt 1.616.372 kr. i rente beregnet efter selskabsskattelovens § 30, stk. 5. Der skal desuden beregnes en rente efter selskabsskatteloven i henstandsperioden efter 1. august 2013. Denne rente er opgjort som 409.261 kr. og er beregnet på grundlag af følgende:

Vedrørende den del af den oprindelige årsopgørelse med en restskat på 5.898.138 kr., hvor SKAT har fået medhold beregnes rentes rente efter opkrævningsloven i hele henstandsperioden fra 1. august 2013 frem til betaling. Beregningsgrundlaget er opgjort til

Indkomståret 2008

SKAT foretager beregningen således, at der for den del af det oprindelige krav, som selskabet har opnået medhold i og skal have tilbagebetalt, skal beregnes rente efter selskabsskattelovens § 30. Selskabet får via den nye årsopgørelse tilbagebetalt 1.308.345 kr. i rente beregnet efter selskabsskattelovens § 30, stk. 5. Der skal desuden beregnes en rente efter selskabsskatteloven i henstandsperioden efter 1. august 2013. Denne rente er opgjort som 406.038 kr. og er beregnet på grundlag af følgende:

Vedrørende den del af den oprindelige årsopgørelse med en restskat på 5.571.661 kr., hvor SKAT har fået medhold beregnes rentes rente efter opkrævningsloven i hele henstandsperioden fra 1. august 2013 frem til betaling. Beregningsgrundlaget er opgjort til

Indkomståret 2009

SKAT foretager beregningen således, at der for den del af det oprindelige krav, som selskabet har opnået medhold i og skal have tilbagebetalt, skal beregnes rente efter selskabsskattelovens § 30. Selskabet får via den nye årsopgørelse tilbagebetalt 922.348 kr. i rente beregnet efter selskabsskattelovens § 30, stk. 5. Der skal desuden beregnes en rente efter selskabsskatteloven i henstandsperioden efter 1. august 2013. Denne rente er opgjort som 355.302 kr. og er beregnet på grundlag af følgende:

Vedrørende den del af den oprindelige årsopgørelse med en restskat på 4.730.733 kr., hvor SKAT har fået medhold beregnes rentes rente efter opkrævningsloven i hele henstandsperioden fra 1. august 2013 frem til betaling. Beregningsgrundlaget er opgjort til

[…]"

Selskabets repræsentant har opgjort, at der i perioden fra 1. februar 2014 til 11. juni 2015 er påløbet renter for i alt 1.404.047,72 kr.

Den 31. juli 2015 anmodede selskabets repræsentant SKAT om fritagelse for renterne på i alt 1.404.047,72 kr. med henvisning til opkrævningslovens § 8. Af anmodningen fremgik følgende:

"Som vi tidligere har drøftet telefonisk, har SKAT fremsendt en opgørelse af kravet vedrørende reguleringerne fra den afsluttede MAP af februar 2014 for H1 A/S. Denne opgørelse er selskabet uenig i, idet SKAT først har fremsendt opgørelsen af kravet den 11. juni 2015. Der er således gået meget lang tid fra det tidspunkt, hvor SKAT burde have fremsendt en opgørelse af kravet, og indtil kravet faktisk er fremsat. I denne mellemliggende periode er kravet blevet forrentet. Det er forrentningen af kravet i perioden februar 2014 til juni 2015, som selskabet er uenigt i. Selskabet har pt. indbetalt hovedstolen samt renter frem til 31. januar 2014 med anmærkning om, at det er en urigtig opgørelse, som SKAT lægger til grund.

For perioden 1. februar 2014 og frem til 11. juni 2015 er der påløbet renter for kr. 1.404.047,72, som primært synes at vedrøre MAP reguleringerne. Det er selskabets vurdering, at SKAT ikke er berettiget til at opkræve renterne for perioden 1. februar 2014 frem til 11. juni 2015, idet SKAT ikke har fremsat sit endelige krav uden unødigt ophold, jf. opkrævningslovens § 8. Disse renter er derfor ikke betalt. Opkrævningslovens § 8 muliggør netop, at SKAT kan meddele fritagelse for betaling af renter i tilfælde, hvor det efter særlige omstændigheder findes rimeligt, hvilket vi mener bør være tilfældet i denne situation, i.e. når SKAT ikke giver påkrav om betaling før lang tid efter at kravet burde være fremsat. Selskabet har efter februar 2014 rykket SKAT for en endelig opgørelse af kravet for at undgå denne situation.

Rent civilretligt kan der ikke opkræves renter for forsinket betaling før 30 dage efter at der er givet påkrav om betaling fra kreditor, forudsat at der ikke er aftalt en forfaldsdato parterne imellem. Dette følger af rentelovens § 3, stk. 2. Den samme tankegang mener vi gør sig gældende her for perioden februar 2014, hvor SKAT burde have fremsat kravet uden unødigt ophold, til juni 2015, hvor SKAT afgiver påkrav om betaling. Det er således først efter at SKAT har fremsat kravet, at der bør kunne tillægges renter for manglende betaling.

På baggrund af ovenstående skal vi venligst anmode om din stillingtagen til den beskrevne problemstilling, således at situationen kan løses hurtigst muligt. Umiddelbart er det i alles interesse, at selskabet ikke påklager afgørelsen om renteberegningen, og at der findes en anden løsning."

SKAT traf den 25. november 2016 afgørelse (den påklagede) om ikke at imødekomme anmodningen af 31. juli 2015 om fritagelse af renter på i alt 1.404.047,72 kr. Endvidere bemærkede SKAT i afgørelsen, at betingelserne for at eftergivelse af renterne efter § 13, stk. 6, i lov om inddrivelse af gæld fra det offentlige ikke var opfyldte.

Repræsentanten anmodede ved henvendelse til SKAT af 3. januar 2017 om aktindsigt i:

"- De interne processer og procedurer, som SKAT har i forbindelse med opgørelse af rentebetaling som følge af ændringer i virksomheders tidligere indkomstår samt eventuelle drejebøger, projektmanualer og kontrolrapporter eller tilsvarende interne dokumenter, der dækker tilsvarende områder.
- Den gennemsnitlige sagsbehandlingstid for opgørelse af virksomheders renter ved ændring i tidligere indkomstår."

SKAT svarede den 12. januar 2017, hvor der blev givet delvis aktindsigt, herunder om lovregler for området. Hvad angår den gennemsnitlige sagsbehandlingstid blev det anført:

"Gennemsnitlig sagsbehandlingstid
På tidspunktet for behandling af jeres sag vedrørende opgørelse af virksomheders renter ved ændring i tidligere indkomstår var grundlaget for sagsbehandlingen af beregning af renter uafklaret. Afdelingen afventede svar fra Skattedepartementet om, hvorledes renteberegningen skulle foretages.
I forventning om snarlig afklaring heraf var sagsbehandlingen af opgørelse af virksomheders renter ved ændring i tidligere indkomstår sat i bero.
Der foreligger således der ingen oplysninger om den gennemsnitlige sagsbehandlingstid for sager om opgørelse af virksomheders renter ved ændring i tidligere indkomstår for perioden."

Repræsentanten henvendte sig ligeledes den 3. januar 2017 til Borger- og Retssikkerhedschefen ved SKAT og bad om stillingtagen til fire spørgsmål vedrørende SKATs sagsbehandlingstid.

Brevet blev den 28. februar 2017 besvaret af direktøren for forretningsområdet Kundeservice, som anførte:

"…
Ifølge de nedenfor nævnte "retningslinjer for behandling af indsigelser over SKATs sagsbehandling, som ikke er afgørelser" har jeg ikke mulighed for at forholde mig til spørgsmål, hvorom der er opnået eller kan opnås en forvaltningsafgørelse. I den aktuelle sag består din uenighed med SKAT i, hvorvidt H1 A/S bør fritages for den omtalte rentebetaling, dvs, spørgsmålet om, hvorvidt der kan bringes en rentefritagelsesbestemmelse i den relevante lovgivning i anvendelse.

Dette spørgsmål har SKAT som før nævnt taget stilling til ved sin afgørelse af 25. november 2016. Som det fremgår af den klagevejledning som fulgte med afgørelsen, har du mulighed for at få prøvet afgørelsens rigtighed ved at påklage den til Skatteankestyrelsen inden for en frist på tre måneder.

Jeg må på den baggrund henvise dig til at få spørgsmålet om, hvorvidt din utilfredshed med SKATs stillingtagen til rentespørgsmålet kan anses for berettiget, afklaret ved at påklage SKATs afgørelse til Skatteankestyrelsen. Jeg har som nævnt ikke kompetence til at tage stilling til berettigelsen af din udtrykte utilfredshed og de deraf afledte spørgsmål inden for rammerne af de omtalte retningslinjer."

Skatteankestyrelsen stadfæstede i afgørelse af 28. marts 2019 SKATs afgørelse af 25. november 2016.

Repræsentanten klagede i brev af 23. maj 2019 til Folketingets Ombudsmand. Af klagen fremgik blandt andet:

"[…]
2. Klage
H1 tillader sig at klage til Ombudsmanden over SKATs manglende overholdelse af en rimelig sagsbehandlingstid, hvilket resulterede i rentetilskrivning på DKK 1.404.047,72. Denne rentetilskrivning er en direkte konsekvens af sagsbehandlingstiden.

I denne klage er angivet H1s bemærkninger til SKATs manglende iagttagelse af forpligtelser efter forvaltningsloven.

H1 mener, at der bør ske eftergivelse af renter som følge af den lange tidsperiode, der er imellem SKATs fremsendelse af kravet og hvornår SKAT i overensstemmelse med princippet om god forvaltningsskik burde have fremsendt en opgørelse herfor. Endelig kan der i medfør af rentelovens § 3, stk. 2, ikke opkræves renter for forsinket betaling før 30 dage efter, at der er givet påkrav om betaling fra kreditor, hvorfor SKAT først kan pålægge renter efter kravet er fremsat.

Renterne på DKK 1.404.047,72, som vedrører perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 og som først endeligt blev opgjort pr. 11 juni 2015, blev tilskrevet H1s skattekonto. Uagtet SKAT synes at antyde, at man blot kunne have indbetalt beløbet på selskabets skattekonto og derved havde undgået rentetilskrivningen, så er det blot en yderligere konstatering af, at SKAT ikke kender deres eget system og dets begrænsninger, for så ville de vide, at en eventuel indbetaling uden underliggende betalingskrav automatisk bliver tilbagebetalt, da SKAT ikke ønsker at forrente et positivt indestående på skattekontoen. Man må ikke benytte SKAT som en indlånskonto.

Det var således ikke muligt for H1 at indbetale beløbet på skattekontoen tidligere, som følge af at kravet inklusive renter ikke endeligt var opgjort.
Skatteankestyrelsen lægger i sin afgørelse vægt på, at sagsbehandlingstiden grundet sagens kompleksitet og omfang ikke kan anses som ubegrundet lang sagsbehandlingstid. Vi har nedenfor indsat en oversigt over sagsforløbet, samt markeret, hvornår sagen kan betragtes som hhv. kompleks samt omfangsrig og hvornår sagen kan betragtes som simpel:

[…]

2.3. Ombudsmandens redegørelse "SKATs digitale løsning til virksomheder - Én Skattekonto"

Ombudsmanden har d. 16. maj 2019 fremlagt sin redegørelse "SKATs digitale løsning til virksomheder - Én Skattekonto" som vedrører fejl i IT-systemet Én Skattekonto i perioden 1. august 2013 til 1. oktober 2015.
I denne redegørelse påpeger Ombudsmanden, at han ikke finder den vejledning, som SKAT gav "[…] både generelt og direkte til de berørte virksomheder i perioden før december 2015, var tilstrækkelig eller egnet til at vejlede virksomhederne retvisende om problemerne med den manglende rentetilskrivning på Skattekontoen."

Derudover udtaler Ombudsmanden, at "[…] jeg bemærker i den forbindelse, at det allerede kort efter idriftsættelsen viste sig, at systemet ikke fungerede, som det skulle. Endvidere bemærker jeg, at fejlen - i forhold til de virksomheder, som skal anvende Skattekontoen - kan have haft væsentlige konsekvenser for bl.a. virksomhedernes aflæggelse af årsregnskab for 2013, 2014 og 2015."

Ovenstående stemmer overens med svar på anmodning om aktindsigt fra 12. januar 2017 (vedlagt som bilag 3), hvoraf det fremgår, at "sagsbehandlingen af opgørelse af virksomheders renter ved ændring i tidligere indkomstår sat i bero". Og det har ligeledes tilfælles, som Ombudsmanden påpeger, at fejlene og de uafklarede spørgsmål om hvordan renteberegning skulle foretages netop havde væsentlige konsekvenser for de involverede virksomheder.

Vi gør samtidig opmærksom på, at SKAT igennem hele perioden ikke havde problemer med løbende at modregne overskydende skatter og moms, men man kunne ikke fremsende en endelig opgørelse af skyldig skat, restskat og renter før d. 11. juni 2015.

2.4. Opsummering
Baseret på ovenstående retspraksis og uskrevne retsgrundsætninger, hvoraf fremgår, at det vil være åbenbart urimeligt at lade SKATs manglende iagttagelse af myndighedsforpligtelser og dermed yderligere pålægge skatteyder en økonomisk byrde, mener vi, at der bør ske eftergivelse af DKK 1.404.047,72, som er påløbet i rente som følge af forhold, som ligger uden for selskabets kontrol eller indflydelse.

Sluttelig skal vi henlede opmærksomheden til Skatteombudsmandens redegørelse "SKATs digitale løsning til virksomheder - Én Skattekonto" hvoraf det fremgår, at Ombudsmanden vil "[…] være opmærksom på, om der er grundlag for at henstille fri proces med henblik på afklaring ved domstolene."
[…]"

Folketingets Ombudsmand oversendte i brev af 5. juli 2019 selskabets klage af 23. maj 2019 over Skatteankestyrelsens afgørelse af 28. marts 2019 og anmodede Skatteankestyrelsen om at tage stilling til det i klagen anførte.

I anledning af det i klagen til Folketingets Ombudsmand anførte, forespurgte Skatteankestyrelsen i mail af 15. juli 2019 til Skattestyrelsen om følgende:

"[…]
I forlængelse af behagelig telefonsamtale af 25. juli 2019, skal jeg henvise til sagen med SKATs journalnummer: 15-2310835, hvor det anføres det på side 2 i SKATs afgørelse af 25. november 2016, at:

"[…]
Der dannes nye årsopgørelse for de pågældende år med printdato den 24. juli 2014. Dette er samtidig den dato, hvor årsopgørelserne ligger som digital post i virksomhedens e-Boks.

Den 20. august 2014 fremgår kravene af de ændrede årsopgørelser af den 24. juli 2014 på virksomhedens skattekonto.
[…]"

Skatteankestyrelsen skal bede SKAT om at oplyse fra hvilket tidspunkt kravene på betaling af restskatter fra årsopgørelse nr. 3 for indkomstårene 2005-2009 fremgik på skattekontoen, således at det var muligt for selskabet at betale uden at der ville ske tilbagebetaling, jf. opkrævningslovens § 16 c, stk. 5.
[…]"

Skattestyrelsen anførte i mail af 25. juli 2019 til Skatteankestyrelsen:

"[…]
Jeg vil gerne give en forklaring på årsopgørelserne for 2005-2009 som ses på virksomhedens skattekonto.

Det er korrekt som du anfører i mailen, at kravene for de ændrede årsopgørelser fremgår på virksomhedens skattekonto den 20. august 2014.

Til forståelse af datoen skal det præciseres, at en virksomhed altid ville kunne se krav (på skattekontoen) til betaling den dag kravet har forfald.

I nærværende sag har selskabsskatterne - årsopgørelse 3 - en forfaldsdato den 20. august 2014 og denne dato er ligeledes sidste rettidige betalingsdato. Endvidere er kravene bogført selv samme dag på virksomhedens skattekonto.

Det kan herefter konkluderes, at virksomheden har kunnet se årsopgørelserne på skattekontoen siden den 20. august 2014, hvorfor de her har haft mulighed for at kunne betale kravene. For at betale kravene har virksomheden haft adgang til deres betalingslinje til skattekontoen, som fremgår under "stamoplysninger" i menuen til venstre når de er logget ind.
[…]"

Skatteankestyrelsens anførte i brev af 1. august 2019 til repræsentanten blandt andet:

"[…]
Skatteankestyrelsen har anset din henvendelse til Folketingets Ombudsmand for at være en anmodning om genoptagelse af afgørelsen af 28. marts 2019. Skatteankestyrelsen har besluttet at genoptage afgørelsen.

På baggrund af det i klagen anførte om, at det ikke var muligt at indbetale beløbet på skattekontoen tidligere, som følge af, at kravet inklusive renter ikke endeligt var opgjort, har Skatteankestyrelsen anmodet Skattestyrelsen om at oplyse fra hvilket tidspunkt kravene på betaling af restskatter fra årsopgørelse nr. 3 for indkomstårene 2005-2009 fremgik på skattekontoen, således at det var muligt for selskabet at betale, uden at der ville ske tilbagebetaling, jf. opkrævningslovens § 16 c, stk. 5.

Korrespondancen mellem Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen vedlægges. Du bedes sende dine eventuelle bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse inden 14 dage.
[…]"

Skatteankestyrelsen imødekom en anmodning fra repræsentanten om fristforlængelse for indgivelse af bemærkninger.

I brev af 28. august 2019 anførte repræsentanten til Skatteankestyrelsen blandt andet:

"[…]
På baggrund af vores klage til Folketingets Ombudsmand kan vi forstå, at Skatteankestyrelsen har bedt Skattestyrelsen redegøre nærmere for deres påstand, som Skatteankestyrelsen ukritisk har lagt til grund i afgørelsen af 28. marts 2019.

Vi kan derfor forstå, at Skatteankestyrelsen har anmodet Skattestyrelsen om at oplyse fra hvilket tidspunkt, kravene på betaling af restskatter fra årsopgørelse nr. 3 for indkomstårene 2005-2009 fremgik på skattekontoen, således at det var muligt for selskabet at betale, uden at der ville ske tilbagebetaling, jf. opkrævningslovens § 16 c, stk. 5.

Korrespondancen mellem Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen er vedlagt jeres brev af 1. august 2019 til vores bemærkninger.

På vegne af H1 skal vi til at starte med anerkende, at det omtalte beløb uden renter vedrørende indkomstårene 2005-2009 fremgår på H1's Skattekonto den 20. august 2014, som oplyst af Skattestyrelsen. Vi bemærker dog, at selv samme beløb ligeledes på samme dag fremgår med en modpostering på præcis samme beløb, altså krediteret.

Vi er derfor ikke enige i Skattestyrelsens påstand om, at "Det kan herefter konkluderes, at virksomheden har kunnet se årsopgørelserne på skattekontoen siden den 20. august 2014, hvorfor de her har haft mulighed for at kunne betale kravene. For at betale kravene har virksomheden haft adgang til deres betalingslinje til skattekontoen, som fremgår under "stamoplysninger" i menuen til venstre når de er logget ind."

Vi har vedhæftet udskrift fra H1's Skattekonto, hvorved man kan se alle posteringer pr. 20. august 2014. Af vedhæftningen fremgår det, at reguleringen vedrørende de 5 indkomstår fremgår, men det ses ligeledes, at selv samme posteringer samme dag bliver tilbageført og dermed udlignet.

Vi kan forstå, at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at H1 burde have kontrolleret deres Skattekonto i det sekund, posteringerne vedrørende indkomstårene 2005-2009 blev bogført, men samtidig skulle H1 have ignoreret posteringerne vedrørende indkomstårene 2005-2009, som selv samme dag bliver tilbageført.

Vi finder desværre aldrig ud af, om en eventuel betaling af H1 den 20. august 2014 med effekt et par bankdage senere ville have medført, at tilskrivningen af renter på skattekravet ville være stoppet eller om man fra Skattestyrelsens side havde returneret hele eller dele af beløbet med henvisning til, at der ikke længere var et krav på denne størrelse.

Vi kan dog konstatere, at Folketingets Ombudsmands udtalte kritik af Skattekontoen er berettiget. Når vi kigger nærmere ind i posteringer på Skattekontoen kan vi ligeledes konstatere, at Skattestyrelsen har foretaget tilskrivninger på Skattekontoen tilbage i tid. Vi kan således konstatere, at Skattestyrelsen har tilskrevet renter vedrørende indkomstårene 2005-2009 på H1's Skattekonto pr. 31 juli 2013.

Dette ved vi beviseligt ikke er korrekt. Det følger af Skattestyrelsens svar på aktindsigt (Skattestyrelsens brev af 12. januar 2017, J nr. 17-0042482), at;

"På tidspunktet for behandling af jeres sag vedrørende opgørelse af virksomheders renter ved ændring i tidligere indkomstår var grundlaget for sagsbehandlingen af beregning af renter uafklaret. Afdelingen afventede svar fra Skattedepartementet om, hvorledes renteberegningen skulle foretages. I forventning om snarlig afklaring heraf var sagsbehandlingen af opgørelse af virksomheders renter ved ændring i tidligere indkomstår sat i bero."

Så den 31. juli 2013 vidste man ikke, hvad rentebeløbet udgjorde!

Perioden, hvor sagsbehandlingen af opgørelse af skatteyders skyldige renter ved ændring i tidligere indkomstår var sat i bero, men hvor rentetilskrivninger ifølge Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen berettiget fortsætter, er perioden 1. februar 2014 - 11. juni 2015.

Dette ses også af Skattestyrelsens brev af 11. juni 2015, hvor man fremsender årsopgørelser for perioden 2005-2009 inklusive renter, at man ikke pr. 31. juli 2013 havde kendskab til renternes størrelser, da såvel forhandlingen mellem Danmark og Schweiz ikke var afsluttet og den mere end 1 år lange beregning af renter for Skattestyrelsen derfor ikke var påbegyndt.

Det strider imod enhver rimelighed, at Skattestyrelsen har mulighed for at bogføre rentetilskrivninger på skatteyders Skattekonto med tilbagevirkende kraft, uden at advisere skatteyder. Vi må blot konstatere, at Skattekontoen ikke er underlagt bogføringslovens krav omkring såvel transaktionsspor og kontrolspor samt dokumentationspligt.

Dette understøttes i øvrigt af Folketingets Ombudsmands kritik af Skattekontoen og viser endnu engang absurditeten i, at rentetilskrivningen ikke bliver sat i bero, når renteberegningen sættes i bero
[…]"

Skatteankestyrelsen anførte blandt andet i brev af 23. september 2019 til Skattestyrelsen:

"[…]
Skatteankestyrelsen skal anmode Skattestyrelsen om at oplyse, hvorvidt renterne på skattekontoen for perioden 1. februar 2014 til 11. juni 2015 er renter af restskat for 2005-2009. Skatteankestyrelsen skal i den forbindelse gøre opmærksom på, at kravene på restskatter øjensynligt først fremgik af skattekontoen den 20. august 2014.

Vi skal endvidere anmode om Skattestyrelsens bemærkninger til det af repræsentanten anførte i brev af 28. august 2019, herunder særligt:

1. det af repræsentanten anførte om, at det ikke var muligt at indbetale restskatten den 20. august 2014 - herunder det af repræsentanten anførte om at det fremgår af Skattekontoen, at posteringerne vedr. restskat blev tilbageført samme dag.

2. om det er korrekt, som anført at repræsentanten, at beløbet - hvis det var blevet indbetalt - ville være blevet tilbagebetalt iht. opkrævningslovens § 16c, stk. 5.

Afslutningsvis bedes Skattestyrelsen fremsende dokumentation for, at virksomheden havde adgang til betalingslinjen på skattekontoen under "stamoplysninger", således at restskatterne kunne indbetales fra den 20. august 2014, som anført i Skattestyrelsens mail af 25. juli 2019.
[…]"

Skattestyrelsen svarede i et udateret brev, hvoraf følgende blandt andet fremgik:

"[…]
1. Skatteankestyrelsen anmoder Skattestyrelsen om at oplyse, hvorvidt renterne på skattekontoen for perioden 1. februar 2014 til 11. juni 2015 er renter af restskat for 2005-2009. Skatteankestyrelsen skal i den forbindelse gøre opmærksom på, at kravene på restskatter øjensynligt først fremgik af skattekontoen den 20. august 2014.

Skattestyrelsens svar på dette punkt:
Saldoen på selskabet Skattekonto er negativ grundet rente på restskatterne for de i sagen omhandlede indkomstår, men idet ældste krav altid dækkes først ved en indbetaling efter saldo princip, så vil alle indbetalinger medføre, at den samlede "masse", som der beregnes renter af, vil ændre sig kontinuerligt igennem alle månederne.

I forhold til, hvad der sker den 20. august, henvises venligst til nedenstående faktiske omstændigheder i sagen.

Det skal her bemærkes, at H1 A/S havde henstand med betalinger for årsopgørelse nr. 2 for alle de omhandlede indkomstår, hvor betalingsfristen var den 20. februar 2012. Under henstand påløber der renter efter gældende lovgivning.

2. Sanst anmoder Skattestyrelsen om at sende dokumentation for, at virksomheden havde adgang til betalingslinjen på skattekontoen under "stamoplysninger", således at restskatterne kunne indbetales fra den 20. august 2014, som anført i Skattestyrelsens mail af den 25. juli 2019.

Skattestyrelsens svar på dette punkt:
Systemmedarbejdere, der tester Skattekontoen har oplyst, at alle virksomheder til enhver tid har adgang til det punkt under stamoplysninger, hvor de kan indbetale til Skattekontoen. Alle virksomheder har en bestemt, fast OCR-linje, som de kan indbetale på og den ændrer sig aldrig. Det er kun, hvis der har været systemnedbrud eller andre tekniske problemer ved Skattekonto-systemet, at virksomhederne ikke har adgang til denne mulighed. Der findes en log, der kan fremfindes, hvis der er et bestemt tidspunkt på en bestemt dato, der har betydning i en konkret sag.

3. Sanst anmoder om Skattestyrelsens bemærkninger til det af [revisions- og konsulentvirksomheden] R1 anførte om, at det ikke var muligt at indbetale restskatter den 20. august 2014, herunder det af repræsentanten anførte om, at det fremgår af Skattekontoen, at posteringerne vedr. restskat blev tilbageført samme dag.

Skattestyrelsens svar på dette punkt:
Til dette vil Skattestyrelsen gerne henvise til opkrævningen af den 10.06.2015 på 10.119.684,00 kr. som er vedlagt denne skrivelse. Dette krav på de 10.119.684 kr. fremgik først på Skattekontoen i juni 2015 og ikke den 20. august 2014.

Skattestyrelsen er hermed enig i, at H1 A/S ikke kunne indbetales et beløb til Skattekontoen på 10.119.684 kr. den 20. august 2014.

4. Sanst anmoder om Skattestyrelsens bemærkninger til det af R1 anførte om, at beløbet, hvis det var blevet indbetalt, ville være blevet tilbagebetalt iht. Opkrævningslovens § 16c, stk. 5.

Skattestyrelsens svar på dette punkt:
Som følge af ovenstående svar til punkt 3 og 4, mener Skattestyrelsen ikke, at dette spørgsmål er aktuelt. Men Skattestyrelsen er enig i forståelsen af Opkrævningslovens § 16c, stk. 5, således at en kreditsaldo udbetales, hvis den ikke modsvares af forfaldne skatte- og afgiftskrav, der har sidste rettidig betalingsfrist inden for 5 dage fra kreditsaldoens opståen.

Skattestyrelsen vil gerne påpege følgende, hvor den generelle historik med betalingsfrister mv. uddybes.

Den 21. december 2011 træffer SKAT afgørelse vedr. H1 A/S for indkomstårene 2005 - 2009. Indkomsterne for de pågældende år blev ændret, idet den kommission, som selskabet har modtaget fra koncernselskabet i Schweiz ikke blev anset som udbetalt på armslængdevilkår, jf. reglerne i ligningslovens § 2. Den samlede ændring for de pågældende år beløb sig til DKK 163.410.425.

Afgørelsen af 21. december 2011 bliver påklaget til Landsskatteretten. SKAT giver henstand med betalingen. Der startes MAP-forhandlinger op med Schweitz.

Den 11. februar 2014 skriver SKAT til det schweiziske skattevæsen, hvor SKAT bekræfter konklusionen på MAP-forhandlingerne. Danmark har jf. MAP-forhandlingen nedsat den samlede ændring for virksomheden for indkomstårene 2005 - 2009 til 15,5 millioner Schweitzer frank.

R1 har hele sagen igennem ment, at de skulle fritages for rentetilskrivning allerede fra den 1. februar 2014 - altså de et tidspunkt, hvor der endnu ikke er udarbejdet nye årsopgørelser for de pågældende indkomstår i overensstemmelse med MAP-forhandlingerne.

Den 28. marts 2014 skriver Skatteankestyrelsen til H1, at de har modtaget besked om, at klagen over SKATs afgørelse af den 21. december 2011 er tilbagekaldt.

Den ligningsmæssige henstand i SKAT ophæves, idet SKAT medarbejder HB den 7. august 2014 skriver til en Journalpostkasse vedr. aconto-skat, at den ligningsmæssige henstand som er registreret i SAP 38-systemet og på skattekontoen til cvr-nr.: […] skal ophæves for:

· 8.507.963 kr. for indkomstår 2005
· 7.104.914 kr. for indkomstår 2006
· 7.130.848 kr. for indkomstår 2007
· 6.334.977 kr. for indkomstår 2008
· 5.085.538 kr. for indkomstår 2009

Hertil svarer SKAT medarbejder NL den 20. august 2014 til HB, at henstand er ophævet og der er dannet nye årsopgørelser med overskydende skat til udbetaling den 20. august 2014. Disse overskydende skatter er omposteret fra Skattekontoen til SAP38 til delvis betaling af de tidligere henstandsmarkerede årsopgørelser. Hun tilføjer i mailen, "I øvrigt kan der ikke foretages yderligere før Skattedepartementet har afklaret, hvorledes renteberegningen skal være. Der er asymmetri mellem selskabsskattelovens § 30 (ændringsrenter) og Skattekontoens/EFIs renteregelsæt".

Der dannes nye årsopgørelse for de pågældende år med printdato den 24. juli 2014. Dette er samtidig den dato, hvor årsopgørelserne ligger som digital post i virksomhedens e-Boks.

Den 11. juni 2015 træffer SKAT afgørelse benævnt "Årsopgørelser for indkomstårene 2005, 2006, 2007, 2008 og 2009 efter afgørelse i MAP sagen" I denne afgørelse er der bl.a. beregnet en saldo pr. indkomstår pr. den 31/7 2013, hvor renten overføres til Skattekontoen til opkrævning og renteberegning. Renteberegningen bliver opgjort frem til den 20. august 2014, der er både saldo-dato og betalingsfrist for de enkelte år.

På virksomhedens Skattekonto kommer der til at fremgå 5 poster med datoen 31. juli 2013 og teksten "Rente selskabsskat ovf." med et samlet beløb på DKK 10.119.684.

Der vedlægges kopi af opkrævning fra SKAT/Betaling & Regnskab, dateret den 10.06.2015 på dette beløb.

H1 påklager ikke SKATs afgørelse af den 11. juni 2015 til Skatteankestyrelsen.
I stedet skriver R1 i mail til SKAT den 31. juli 2015, at de ikke finder, at SKAT er berettiget til at opkræve renter for perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015. De anmoder derfor om eftergivelse af renter efter opkrævningslovens § 8.
[…]"

Skatteankestyrelsen anførte i mail af 19. november 2019 til Skattestyrelsen blandt andet:

"[…]
Skatteankestyrelsen forstår besvarelsen af spørgsmål 1 på den måde, at det ikke, på detfor eliggende grundlag, med sikkerhed kan konstateres, at der kun er beregnet renter af restskat i den angivne periode. Er det korrekt forstået?

Skatteankestyrelsen forstår besvarelsen af spørgsmål nr. 4 som, at det ikke var muligt for H1 at indbetale beløbet på skattekontoen - uden at det ville blive udbetalt til H1 igen, jf. Opkrævningslovens § 16c, stk. 5. Er det korrekt forstået?

Skatteankestyrelsen vil i forlængelse af besvarelserne endvidere anmode Skattestyrelsen om at oplyse, om klageren, efter årsopgørelserne med printdato den 24. juli 2014, kunne indbetale restskatten på anden måde end over skattekontoen?
[…]"

Skattestyrelsen anførte i mail af 3. december 2019 til Skatteankestyrelsen blandt andet:

"[…]
Ja, det er korrekt, at det ikke nu med sikkerhed kan konstateres, at der kun er beregnet renter af restskat i den angivne periode. Dette skyldes, at man ikke kan finde data frem, der viser, hvordan Skattekonto-brugerfladen så ud for en specifik virksomhed på et specifikt tidspunkt tilbage i tid.
Det er korrekt forstået, at H1 ikke kunne indbetale restskatten for årsopgørelse nr. 2 på Skattekontoen, uden at det ville blive udbetalt igen jf. Opkrævningslovens § 16c, stk. 5, Som oplyst af NL, kunne klageren indbetale restskatten via den ocr-linje, de fik oplyst ved udsendelsen af årsopgørelse nr. 2. Hvis H1 havde indbetalt via indbetalingsinformationerne på årsopgørelsen, ville beløbene gå direkte ind og lægge sig korrekt på kravene i SAP38-systemet. (Nu er det SAP DMO, der ligger bagved Skattekontoen, som kun er selve brugerfladen).
[…]"

Skattestyrelsen anførte i mail af 12. februar 2020 til Skatteankestyrelsen blandt andet:

"[…]
Jeg vil lige tilføje, at den kollega, der udskrev disse til mig, oplyste, at dengang stod disse krav i SAP systemet og enhver betaling, som ville være foretaget af H1 på de indbetalingskort/OCR-linjer, som fremgik af årsopgørelser nr. 2 for de pågældende år, ville gå direkte ind og dække det pågældende krav. H1 skulle således ikke have yderligere oplysninger eller andet for at kunne betale kravene på disse årsopgørelser.
[…]"

Skatteankestyrelsen anmodede i brev af 28. februar 2020 repræsentanten om at afgive bemærkninger til Skattestyrelsens oplysninger i det udaterede brev, mailen af 3. december 2019 og mailen af 12. februar 2020.

Repræsentanten afgav sine bemærkninger i brev af 13. marts 2020. I brevet anførte repræsentanten blandt andet:

"[…]
Vi noterer os, at Skattestyrelsens nu efter et sagsforløb på snart 6 år, vælger at anerkende at H1 de-facto aldrig havde muligheden for at betale og dermed bringe renteberegningen til ophør som Skattestyrelsen ellers hidtil hårdnakket har påstået:

"Til dette vil Skattestyrelsen gerne henvise til opkrævningen af den 10.06.2015 på 10.119.684,00 kr. som er vedlagt denne skrivelse. Dette krav på de 10.119.684 kr. fremgik først på Skattekontoen i juni 2015 og ikke den 20. august 2014. Skattestyrelsen er hermed enig i. at H1 A/S ikke kunne indbetales et beløb til Skattekontoen på 10.119.684 kr. den 20. august 2014." (mine understregninger).

Vi noterer os ligeledes, at Skattestyrelsen nu også erkender, at de har siddet på deres hænder i hele perioden frem til 11. juni 2015, hvor H1 endelig modtager en opkrævning fra SKAT/Betaling & Regnskab inklusiv rente og restskatter. Skattestyrelsen har hidtil kun delvist givet indblik i dette via delvis medhold i aktindsigtsanmodning:

"Hertil svarer SKAT medarbejder NL den 20. august 2014 til HB...
...Hun tilføjer i mailen, "I øvrigt kan der ikke foretages yderligere før Skattedepartementet har afklaret, hvorledes renteberegningen skal være. Der er asymmetri mellem selskabsskattelovens § 30 (ændringsrenter) og Skattekontoens/EFIs renteregelsæt". (mine understregninger)

Vi skal slutteligt bemærke det faktuelt forkerte i Skattestyrelsens brev hvor de noterer at "H1 påklager ikke SKATs afgørelse af den 11. juni 2015 til Skatteankestyrelsen."

Skattestyrelsen Jura har efterfølgende anerkendt, at R1's mail af 31. juli 2015 naturligvis ikke kan opfattes som andet end en klage over SKATs afgørelse af den 11. juni 2015, herunder navnlig renteopgørelsen og rimeligheden af den mere end i år lange beregning af renter samt hvorvidt dette kan betragtes som almindelig sagsbehandlingstid. Dette er netop stridspunktet i nærværende klagesag.

Baseret på ovenstående og Skattestyrelsens ændrede holdning er det H1's fortsatte holdning, at der bør ske eftergivelse af renter som følge af den lange tidsperiode, der er imellem Skattestyrelsens fremsendelse af kravet og hvornår Skattestyrelsen i overensstemmelse med princippet om god forvaltningsskik burde have fremsendt en opgørelse herfor. Endelig kan der i medfør af rentelovens § 3, stk. 2, ikke opkræves renter for forsinket betaling før 30 dage efter, at der er givet påkrav om betaling fra kreditor, hvorfor Skattestyrelsen først kan pålægge renter efter kravet er fremsat.

Skatteankestyrelsen lagde i sin tidligere afgørelse (som nu er genoptaget) særlig vægt på, at sagsbehandlingstiden grundet sagens kompleksitet og omfang ikke kunne anses som ubegrundet lang sagsbehandlingstid. Vi henviser til nedenfor indsatte oversigt over sagsforløbet, samt indeholdende markeringer af, hvornår sagen kan betragtes som hhv. kompleks samt omfangsrig og hvornår sagen kan betragtes som simpel:

[…]

H1 fastholder dermed sin påstand om at der bør ske eftergivelse af DKK 1.404.047,72, som er påløbet i rente som følge af forhold, som ligger uden for selskabets kontrol eller indflydelse og som er en direkte følge af Skattestyrelsens manglende iagttagelse af myndighedsforpligtelser, som havde den konsekvens at der blev pålagt skatteyder en urimelig økonomisk byrde.
[…]"

SKATs afgørelse
SKAT har i sin afgørelse af 25. november 2016 ikke imødekommet H1 A/S' anmodning om fritagelse for betaling af beregnede renter for perioden fra den 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 af for sent betalt skat for indkomstårene 2005-2009. Endvidere har SKAT truffet afgørelse om, at renterne ikke kan eftergives.

Af SKATs afgørelse fremgår blandt andet følgende:

"SKAT vil indledningsvist beskrive grundlaget for renteberegningen ift. Skattekontoens indførelse.

Derpå vil SKAT vil først forholde sig til H1s anmodning om fritagelse jf. opkrævningslovens § 8.

Herefter vil SKAT beskrive, hvad SKATs holdning er til brug af inddrivelseslovens § 13, stk. 6.

Dernæst vil SKAT forholde sig til fritagelse for renter jf. inddrivelseslovens § 13, stk.6.

Overordnet mener SKAT, at denne sag handler om, hvorvidt SKAT som offentlig myndighed har en rimelig frist til at få specificeret og endelig opgjort et rentekrav, når det samtidig tages i betragtning, at der har været tale om et længerevarende og kompliceret sagsforløb, der omhandler flere indkomstår.

Hjemmel til beregning og opkrævning af rente på Skattekontoen
Renteberegningen er sket med hjemmel i Selskabsskattelovens § 30, stk. 4 (Lovbekendtgørelser nr. 1082 af den 2012-11-14 og nr. 1376 af den 2010-12-07).

Forrentning er sket med hjemmel i Opkrævningslovens § 7 og indgår på Skattekontoen jf. samme lovs § 16, nr. 2. (Lovbekendtgørelser nr. 1402 af den 2010-12-07, nr. 1127 af den 2013-09-23, nr. 569 af den 2014-05-28 og nr. 1180 af den 2015-09-30).

I lov om ændring af opkrævningsloven, selskabsskatteloven og forskellige andre love (Opkrævning via én skattekonto) nr. 513 af 07/06/2006, § 18, stk. 1, 2. punktum står der hvilke krav, der omfattes af skattekontoen:

'Stk. 1. Skatteministeren fastsætter tidspunktet for lovens ikrafttræden, jf. dog stk. 2. Loven finder anvendelse for krav, der har forfaldsdato efter ikrafttrædelsestidspunktet.
Stk. 2. § 14 træder i kraft fra dagen efter lovens bekendtgørelse i Lovtidende.'

Af forarbejder til § 18 fremgår det:

'Det er hensigten, at loven alene skal finde anvendelse på krav, der har forfaldsdato efter ikrafttrædelsesdatoen. Dette betyder, at alle de krav der er forfaldne inden ikrafttrædelsesdatoen, og som således er undergivet opkrævning på ikrafttrædelsestidspunktet ikke føres med over i skattekontoen. Krav der er forfaldne inden ikrafttrædelsesdatoen følger således de eksisterende regler om renter og gebyrer mv.'

Ved § 5 nr. 5, i lov nr. 1560 af 21/12/2010 om ændring af ligningsloven og forskellige andre love, er ovennævnte § 18, stk. 1, 2. punktum (i lov nr. 513/2006) imidlertid blevet ophævet. Der står således i bestemmelsen:

"5. § 18, stk. 1, 2. pkt., ophæves."

Af de generelle forarbejder til ændringsloven (punkt 2.5.2) fremgår:
"Det foreslås at forenkle ikrafttrædelsesbestemmelsen for én skattekonto for at lette implementeringen af opkrævningssystemet én skattekonto.
Det foreslås at ændre ikrafttrædelsesbestemmelsen så alle krav, der er under opkrævning på tidspunktet for ikrafttrædelsen af én skattekonto, bliver omfattet af det nye dag-til-dag rentesystem. Én skattekonto forventes sat i kraft den 1. januar 2012. Konsekvensen af en hurtigere overgang til den nye dag-til-dag rente er, at krav, som ikke er betalt senest sidste rettidige betalingsdag og derfor er under forrentning efter de hidtidige regler, overgår til forrentning efter den nye dag-tildag rente på ikrafttrædelsestidspunktet, som forventes at blive den 1. januar 2012.
For virksomhederne betyder en hurtigere overgang til den nye dag-til-dag rente, at renteudgiften bliver lavere, fordi den løbende rente er lavere, og der kun skal betales rente for det antal dage, hvor beløbet er til virksomhedens rådighed i stedet for rentetilskrivning for en måned ad gangen. "

I de specifikke bemærkninger til lovforslaget (§ 5, nr.2) anføres det:
"Efter den gældende ikrafttrædelsesregel for én skattekonto kan skatteministeren fastsætte ikrafttrædelsestidspunktet. De fordringer, som omfattes af de nye regler i én skattekonto, vil efter bestemmelsen være de krav, som har forfaldsdato efter det valgte ikrafttrædelsestidspunkt. Det forventes, at en skattekonto vil blive sat i kraft fra 1. januar 2012.
Det foreslås, at skatteministeren ved fastsættelsen af ikrafttrædelsestidspunktet for én skattekonto kan lade alle krav under opkrævning omfatte af dag-til-dag-renten i én skattekonto uanset, hvornår kravet forfalder. Om baggrunden henvises til de almindelige bemærkninger.
Efter forslaget skal alle krav, som er under opkrævning på tidspunktet for ikrafttrædelsen, omfattes af de nye dag-til-dag renter fra ikrafttrædelsestidspunktet. En ikrafttrædelse den 1. januar 2012 vil efter forslaget betyde, at krav, som allerede er forfaldne, og hvor sidste rettidige betalingsdag er overskredet, fra 1. januar 2012 ikke længere vil være omfattet af reglerne om betaling af 1 måneds renter for hver påbegyndt måned. I stedet sker forrentningen dag-til-dag således, at der kun skal betales rente for det antal dage, som beløbet skyldes. Hvis beløbet eksempelvis betales den 5. januar 2012, skal der under en skattekonto kun betales rente for de fem dage i januar, i stedet for at der skal betales rente for hele januar måned, hvilket er en begunstigelse for skatteyderen."

Som det fremgår af ovenstående er konsekvensen af lovændringen i 2010, at alle krav, som var under opkrævning på tidspunktet for lovens ikrafttrædelse blev omfattet af Skattekontoen med tilbagevirkende kraft, i modsætning til, hvad der fremgik af de tidligere regler.

Dette medfører, at alle krav, der var under opkrævning på tidspunktet for Skattekontoens ikrafttrædelse, indgår i den rentebærende saldo på Skattekontoen.

Dette gælder også for krav, der er omfattet en henstandsbevilling efter skatteforvaltningslovens § 51. Dette fremgår af de generelle bemærkninger til lov 513/2006, punkt 3.11, hvori der anføres:
"At der ydes henstand med et beløb i opkrævningsfasen bør således alene finde sted rent undtagelsesvis, og vil have en rent praktisk og kulancemæssig karakter. Ydes der en sådan henstand med betalingen af en debetsaldo, vil beløbet fortsat indgå i den rentebærende saldo.
Udover den ovenfor nævnte mulighed for at få bevilget henstand, kan der søges henstand med betaling af den del af en skat, som en klage over opgørelsen vedrører, jf. Skatteforvaltningslovens § 51. Med gennemførelse af skattekontoen ændres der ikke på disse regler. I skattekontoen foretages de fornødne tekniske tilpasninger med henblik på at tilgodese disse regler."

I forhold til principperne for beregning af renter på Skattekontoen, skal SKAT også henvise til SKATs afgørelse af den 11. juni 2015, nærmere bestemt afsnittet "Principper for opgørelse af rente ved henstand med betaling af selskabsskatten jf. skatteforvaltningslovens § 51."

I forhold til selve renteberegningen og opgørelserne for indkomstårene 2005 - til 2009 henvises i det hele til SKATs afgørelse af den 11. juni 2015.

Anmodning om fritagelse jf. opkrævningslovens § 8

Lovbekendtgørelse 2015-09-30 nr. 1180 om opkrævning af skatter og afgifter m.v. (opkrævningsloven) § 8 har følgende ordlyd:

"Told- og skatteforvaltningen kan, når det på grund af særlige omstændigheder findes rimeligt, meddele fritagelse for betaling af
1. afgift for foreløbig fastsættelse af tilsvar efter § 4, stk. 2,
2. gebyr efter § 6,
3. renter efter § 7 samt
4. renter efter § 16 c, stk. 1.

Stk. 2. Skatteministeren fastsætter nærmere regler om anvendelsen af stk. 1."

Af bemærkningerne til § 8 i lov nr. 169 af den 15/03/2000 anføres følgende:

"Til § 8
I § 8 foreslås indsat en hjemmel til fritagelse for betaling af renter efter § 7, rykkergebyr efter § 6, samt afgift for foreløbig fastsættelse af tilsvar efter § 4, stk. 2. Bestemmelsen, der skal administreres restriktivt, anvendes til at fritage virksomheder, der hidtil har betalt rettidigt, for betaling af renter og afgifter ved for sent betaling, når det på grund af særlige omstændigheder findes rimeligt. Fritagelse kan ske i de situationer, hvor der er tale om pludseligt opståede hændelser, som virksomheden ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse, eksempelvis pludseligt opstået sygdom. Herudover er det en betingelse, at fristoverskridelsen er kortvarig. I § 8, stk. 2, bemyndiges ministeren til at fastsætte de nærmere betingelser for fritagelse efter § 8, stk. 1."

Bestemmelsen er senest ændret i forbindelse med indførelsen af Skattekontoen ved L 2006/513. Ændringen medfører, at der herefter er mulighed for at meddele fritagelse også for saldorenter omfattet af opkrævningslovens § 16 c (Skattekontoen). Bemærkningerne til L 2006/513 fremkommer ikke med en udvidet anvendelse af bestemmelsen.

Det er SKATs opfattelse, at bestemmelsen skal administreres restriktivt i overensstemmelse med lovens bemærkninger og derfor kun kan anvendes til at fritage virksomheder, der hidtil har betalt rettidigt, for betaling af renter og afgifter ved for sent betaling, når det på grund af særlige omstændigheder findes rimeligt.

Fritagelse kan ske i de situationer, hvor der er tale om pludseligt opståede hændelser, som virksomheden ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse, eksempelvis pludseligt opstået sygdom. Herudover er det en betingelse, at fristoverskridelsen er kortvarig. Eksempler på fritagelse jf. bestemmelsen kan f.eks. være en medarbejders sygdom.

Muligheden for fritagelse jf. opkrævningslovens § 8 er fastsat i bekendtgørelse nr. 731 af den 2013/06/21 om opkrævning af skatter og afgifter § 4:

"SKAT kan fritage en virksomhed for betaling af afgift for foreløbige fastsættelser, gebyrer og renter som nævnt i opkrævningslovens § 8, stk. 1, såfremt
1. overskridelse af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfristen skyldes pludseligt opståede hændelser, som virksomheden ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse, og virksomheden straks efter hindringens ophør indgiver angivelse, foretager indberetning eller indbetaling, eller
2. overskridelser af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfristen er på få dage, og der er tale om et førstegangstilfælde eller der foreligger undskyldelige forhold."

SKAT mener overordnet, at bestemmelsen i overensstemmelse med lovens bemærkninger skal administreres restriktivt. SKAT mener derfor, at principielle overvejelser om sagsbehandlingstid hos SKAT falder uden for formålet med denne bestemmelse.

Det er SKATs opfattelse, at det ikke er den af rådgiver anførte bestemmelse, opkrævningslovens § 8, der er relevant lovhjemmel til at fritage/eftergive renter i en situation som den konkret foreliggende. Derfor har SKAT af egen drift også behandlet sagen som en anmodning om eftergivelse jf. inddrivelseslovens § 13, stk. 6.

Jf. § 4, punkt 1;
H1 kan ikke blive fritaget for at betale de i denne sag omhandlede renter jf. § 4, nr.1, da virksomheden ikke har indberettet og betalt for sent på grund af begivenheder, der kan betegnes som en pludseligt opstået hændelse.

Jf. § 4, punkt 2
H1 opfylder ikke betingelserne i § 4, nr. 2, fordi SKAT ikke fik virksomhedens betaling efter få dage. Ifølge loven, forarbejder samt praksis på området, skal der både være tale om en overskridelse af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfrister på få dage og der skal være tale om et førstegangstilfælde eller undskyldelige forhold.

Rådgiver skriver i mail af den 31. juli 2015 til SKAT v. [navn udeladt], at H1 har indbetalt hovedstolen samt renter frem til 31. januar 2014 med anmærkning om, at det er en urigtig opgørelse, som SKAT lægger til grund. Rådgiver skriver videre, at idet det er H1s vurdering, "at SKAT ikke er berettiget til at opkræve renter for perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015, idet SKAT ikke har fremsat sit endelig krav uden unødigt ophold, jf. opkrævningslovens § 8. Disse renter er derfor ikke betalt". Dette understøttes af bevægelserne på skattekontoen i perioden fra juli 2015 til februar 2016.

SKAT mener, at allerede fordi virksomheden ikke har indbetalt de pågældende renter, kan H1 ikke fritages jf. opkrævningslovens § 8.

Det er SKATs holdning, at den tid, der er gået fra afslutningen af MAP-forløbet, til dannelse af de nye årsopgørelser og indtil der kommer afgørelse ud den 11. juni 2015 ikke kan betragtes som et undskyldeligt forhold jf. opkrævningslovens § 8.

SKATs stillingtagen til H1s begrundelser (anført på side 3)

Ad. 1)
SKAT mener ikke, at der er gået så lang tid fra MAP-forhandlingerne blev afsluttede, til der blev dannet nye årsopgørelser vedr. de pågældende indkomstår den og til den efterfølgende afgørelse vedr. renter af den 11. juni 2015, at det kan betragtes som undskyldelige forhold.

Endvidere skal SKAT bemærke, at når der bliver givet henstand efter skatteforvaltningslovens § 51, så bliver det præciseret, at der påløber renter i henstandsperioden.

Ad. 2)
Af opkrævningslovens §§ 6-7 fremgår det, at "betales et beløb ikke rettidigt, eller er der ydet henstand med betalingen, skal der betales en månedlig rente som fastsat efter stk. 2 med tillæg af 0,7 procentpoint regnet fra den seneste rettidige betalingsdag for beløbet, og frem til beløbet betales. Renten beregnes dagligt. Renten kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. For beløb, der opkræves efter reglerne i kapitel 5, finder bestemmelsen om saldoforrentning i § 16 c, stk. 1, anvendelse.

Stk. 2. Renten fastsættes for kalenderåret. Renten offentliggøres senest den 15. december forud for det år, hvor den skal have virkning. Renten for 1 år beregnes på grundlag af et simpelt gennemsnit af den af Danmarks Nationalbank opgjorte kassekreditrente for ikkefinansielle selskaber i månederne juli, august og september i det foregående kalenderår. Den af Nationalbanken opgjorte månedlige kassekreditrente for ikkefinansielle selskaber opgøres i henhold til Den Europæiske Centralbanks forordning (EF) nr. 63/2002 af 20. december 2001 vedrørende statistik over de monetære finansielle institutioners rentesatser på indlån fra og udlån til husholdninger og ikkefinansielle selskaber (ECB/2001/18). Den af Nationalbanken opgjorte månedlige kassekreditrente for ikkefinansielle selskaber opgøres som et vægtet gennemsnit af den effektive rentesats for den udestående lånemasse opgjort med to decimaler, og det simple gennemsnit, jf. 3. pkt., nedrundes til nærmeste hele procentsats, og den beregnede rente divideres med 24 og afrundes nedad til én decimal.

Det er SKATs holdning, at beregningen og opkrævningen af renter er sket inden for en rimelig tid og med lovhjemmel i gældende lovgivning.

Ad.3)
SKAT mener ikke, at der kan ske fritagelse for renter jf. opkrævningslovens § 8 på baggrund af rimelighedsbetragtninger.

Ad. 4)
I forhold til de af revisor anførte betragtninger om privatretlige regler for renteopkrævning, mener SKAT ikke, at disse kan overføres til den konkrete sag, idet rentetilskrivningen er lovfastsat.

Det skal endvidere bemærkes, at H1 ikke har gjort indsigelse eller klaget over lovgrundlaget vedr. rentetilskrivning eller de beregnede renter i SKATs afgørelse af 11. juni 2015.

Anmodning om fritagelse jf. inddrivelseslovens § 13, stk. 6

Regelsæt og historik

Reglerne om, at SKAT kan fritage virksomheden for renter af selskabsskat står i LBKG 2015-01-12 nr. 29 om inddrivelse af gæld til det offentlige, § 13 stk. 6.

Der kan ses yderligere i Den juridiske vejledning, afsnit A.B.4.5 Betaling og tilbagebetaling af skatter og afgifter via én skattekonto samt afsnit A.B.4.6 Forsinket eller manglende angivelse, indberetning og betaling af skatter og afgifter.

De nuværende regler om eftergivelse af gæld til det offentlige blev indsat i lov om inddrivelse af gæld til det offentlige ved lov nr. 1333 af den 19/12/2008, § 13. Disse regler var tidligere placeret i opkrævningslovens § 15.

I forbindelse med at reglerne blev overflyttet til inddrivelsesloven, blev der foretaget nogle korrektioner til reglerne. Blandt andet blev der indsat et § 13, stk. 6, med følgende formulering:

"Stk. 6. Eftergivelse kan i øvrigt, når sociale eller andre forhold i særlig grad taler derfor, meddeles personer, selskaber, foreninger, selvejende institutioner, fonde el.lign."

Den nuværende formulering er uændret i forhold til den oprindelige formulering af § 13, stk. 6, som denne blev vedtaget ved lov nr. 1333 i 2008.

Den tekstmæssige ændring i den nuværende formulering af § 13, stk. 6, i forhold til den tidligere § 15, stk. 8 (i opkrævningsloven) er, at ordet "ganske" udgik, således at der nu kun skal være forhold, der i "særlig grad" taler for eftergivelse.
Af de generelle bemærkninger til lov nr. 1333, § 13, fremgår blandt andet følgende:

"Bestemmelsen svarer til opkrævningslovens § 15.

Bestemmelsen fastsætter de nærmere regler for under hvilke betingelser gæld til det offentlige kan eftergives.

Desuden foreslås bestemmelsen i stk. 6 justeret med henblik på en udvidelse af anvendelsesområdet. Med den ændrede formulering er det hensigten, at bestemmelsen skal kunne anvendes til eftergivelse i videre omfang end hidtil."

[Og videre under punkt. 3.6.2.1 (i uddrag)]:

"Det foreslås, at flytte hjemlen til eftergivelse af gæld til det offentlige fra opkrævningsloven til denne lov og udvide reglerne til at omfatte al gæld til det offentlige, der inddrives eller vil kunne inddrives af restanceinddrivelsesmyndigheden, således at målsætningen om ét fælles regelgrundlag for inddrivelsen af offentlige restancer opfyldes vedrørende eftergivelse. Eftergivelsesadgangen omfatter således både gæld, der er overdraget til restanceinddrivelsesmyndigheden til inddrivelse og anden gæld til det offentlige, som fordringshaveren har undladt at overdrage til inddrivelse f.eks. fordi fordringshaveren har tilladt afdragsvis betaling eller henstand på gælden.
De generelle regler sikrer dog at eftergivelse i almindelighed ikke kan finde sted, hvis en ikke uvæsentlig gæld er pådraget ved strafbare eller erstatningspådragende forhold.
Bestemmelsen i § 15, stk. 6, foreslås i forbindelse med flytningen af bestemmelsen til lov om inddrivelse af gæld til det offentlige, justeret med henblik på en udvidelse af anvendelsesområdet.
Bestemmelsen, der giver mulighed for eftergivelse, når ganske særlige forhold taler derfor, foreslås ændret, så der kan ske eftergivelse, når særlige forhold taler derfor. Bestemmelsen administreres meget restriktivt og anvendes kun ved myndighedsfejl, ved force majeure og i force majeure lignende situationer. Med den ændrede formulering er det hensigten, at bestemmelsen skal kunne anvendes til eftergivelse i videre omfang end hidtil i situationer, hvor der er særlige forhold, der taler for eftergivelse, men hvor eftergivelse ikke kan ske efter de øvrige regler i opkrævningsloven, som ligeledes flyttes til lov om inddrivelse af gæld til det offentlige. Den nuværende adgang til eftergivelse i tilfælde af myndighedsfejl, force majeure og force majeure lignende forhold foreslås opretholdt. Herudover kan særlige forhold f.eks. også være situationer, hvor det, selvom der ikke foreligger økonomisk trang på grund af sociale forhold eller andre særlige forhold, vil være urimeligt at give afslag på en ansøgning om eftergivelse og dermed opretholde skyldforholdet.
Derudover vil der kunne være særlige forhold, der kan begrunde hel eller delvis eftergivelse af gæld til det offentlige, når gældens beskaffenhed eller omstændighederne ved dens tilblivelse sammenholdt med skyldnerens situation medfører, at skyldneren vil kunne opnå en væsentlig varig forbedring af sin situation.
Et yderligere eksempel på en situation, hvor det kan virke urimeligt at give afslag på en ansøgning om eftergivelse af gæld, kan være eftergivelse af skattekravet vedrørende indsamlinger eller legater til godgørende formål, der vil forspildes, hvis kravet vedrørende skat fastholdes. Det kan f.eks. være folkeindsamlinger til en operation, der kun kan udføres i udlandet, indsamlinger til en dusør for oplysninger, der kan føre til, at en forsvundet person bliver fundet eller et legat til sanering af gæld".

SKATs begrundelse ift. Inddrivelseslovens § 13, stk. 6

Det er SKATs holdning, jf. bemærkningerne til den tidligere opkrævningslovs § 15, stk. 8, at Inddrivelseslovens § 13, stk. 6 skal anvendes restriktivt og fortrinsvis i tilfælde, hvor der er tale om myndighedsfejl, force majeure eller force majeure lignende situationer.

På trods af den tekstmæssige ændring, der blev indsat i den nugældende inddrivelseslovs § 13, stk. 6, som ændrer "i ganske særlig grad taler derfor" til den nugældende formulering "i særlig grad taler derfor", er det SKATs holdning, at der ikke er tiltænkt en ændring i forhold til eftergivelse ved eksempelvis myndighedsfejl. Dette fremgår af forarbejderne til bestemmelsen, hvori der om spørgsmålet anføres: "Den nuværende adgang til eftergivelse i tilfælde af myndighedsfejl, force majeure og force majeure lignende forhold foreslås opretholdt."

Det er SKATs holdning, at der med udvidelsen af eftergivelsesadgangen i inddrivelseslovens § 13, stk. 6, ikke er tiltænkt en generel udvidelse af eftergivelsesområdet, men til gengæld en mulighed for at eftergive i særlige situationer. SKAT mener derfor, at der fortsat i forbindelse med eftergivelse efter § 13, stk. 6, skal foreligge "ganske særlige forhold", der taler for en eftergivelse, og at bestemmelsen fortsat skal anvendes restriktivt.

Herudover gælder, at eftergivelsesadgangen for juridiske personer er væsentlig mere begrænset end i forhold til fysiske personer.

Ukendskab til gældende skatteregler eller rentetilskrivningsregler er ikke et "særligt forhold", der vil kunne begrunde eftergivelse efter inddrivelseslovens § 13, stk. 6.

Myndighedsfejl er direkte nævnt som et eksempel på særlige forhold, der kan begrunde eftergivelse af kravet. (Jf. de generelle bemærkninger til lov nr. 1333, § 13). Fejlen skal være af alvorlig karakter - tenderende til culpøs karakter - før myndigheden efter omstændighederne ville kunne pådrage sig et erstatningsansvar.

Tilskrivning af renter kan ikke i sig selv betragtes som en myndighedsfejl, der kan begrunde hel eller delvis eftergivelse af rentetilskrivningen, i det rentetilskrivning sker med hjemmel i lov.

Det er SKATs holdning, at for at betragte det som en decideret myndighedsfejl, at der er gået et bestemt tidsrum til nødvendig manuel sagsbehandling, skal der en meget betragtelig tidsperiode til, før det kan betegnes som en sagsbehandlingsfejl. Dette understreges yderligere ved det faktum, at sagsbehandlingsfejlen skal være tenderende direkte culpøs adfærd.

Betalingen er ikke sket i henhold til den lovsatte frist og renteberegningen er sket med lovhjemmel i Selskabsskattelovens § 30. (Lovbekendtgørelse nr. 1376 af 7. december 2010).

Det må på denne baggrund lægges til grund, at en restskat, der var under opkrævning før Skattekontoens ikrafttrædelse, indgår i den rentebærende saldo på Skattekontoen, uanset at der forinden måtte være bevilget henstand for kravet. Der skal således beregnes rentes rente efter Skattekontoens regler af både hovedstol, og allerede tilskrevne renter inden lovens ikrafttrædelse.

Jf. reglerne om beregning af renter på Skattekonto, skal der efter gældende regler ske en forrentning af alle krav, der var under opkrævning på tidspunktet for Skattekontoens ikrafttrædelse.

Uanset at dette medfører en merforrentning for selskaber, der havde henstand med betalingen efter skatteforvaltningslovens § 51, ændrer dette ikke ved, at der er sket korrekt forrentning af de henstandsbelagte krav.

Den tid, der er gået fra MAP-forhandlingerne var afsluttede i februar 2014, til der blev lavet dannet nye årsopgørelser for indkomstårene 2005 - 2009 den 24. juli 2014 og indtil virksomheden modtog afgørelse om renteberegningen den 11. juni 2015 finder SKAT ligger inden for en rimelig tid til sagsbehandling, når der tages udgangspunkt i det samlede sagsforløb, herunder sagens kompleksitet. Dette kan derfor ikke anses for at være en myndighedsfejl.

Det er på denne samlede baggrund SKATs opfattelse, at den rentetilskrivning, der er foretaget og indtil kravene, inklusive renter, kunne opgøres endeligt og opkræves hos H1, er sket efter gældende regler og ikke kan eftergives.

Der kan derfor ikke ske eftergivelse af renter jf. inddrivelseslovens § 13, stk. 6.

Høringsprocedure

I forslag til afgørelse af den 31. oktober 2016 blev virksomheden bedt om at komme med en udtalelse, senest fredag den 18. november 2016, hvis de havde bemærkninger.

Der blev endvidere gjort opmærksom på, at:
· såfremt der er behov for en længere frist, kunne der ske henvendelse til sagsbehandleren
· hvis der ikke kom med en udtalelse inden høringsfristens udløb, ville afgørelsen blive truffet som anført i sagsfremstillingen
· efter høringsfristens udløb, ville de modtage den endelige afgørelse med klagevejledning.

Virksomhedens bemærkninger til det udsendte forslag

R1 v. partner [navn udeladt] sendte den 18. november 2016 mail til SKAT, hvor de bl.a. anfører: "Vi er - ikke overraskende uenige - i jeres konklusion. Men vi skal bede Jer, om at redegøre nærmere for de faktiske handlinger, interne procedurer og processer, der medfører, at det kan anses for rimeligt, at en simpel beregning af renter, baseret på endelige årsopgørelser kan tage 322 dage, eller 7,728 timer, eller 11,128,320 minutter for SKAT. Til sammenligning kan jeg anføre, at vi brugte ca. 35 minutter på selv samme opgørelse. Denne redegørelse skal vi bede om, som en del af den endelige afgørelse. Og det er fuldt tilstrækkeligt at indsætte en kopi af SKAT's interne procedure, som jo må formodes at foreligge på sådanne elementære regneopgaver".

SKATs kommentarer til de indsendte bemærkninger

SKAT mener ikke, at rådgiver er fremkommet med nye faktuelle oplysninger eller nye argumenter i forhold til, hvad der tidligere er fremført.

I forhold til faktiske handlinger, interne procedurer og processer, som rådgiver ønsker SKAT skal redegøre for, så kan SKAT oplyse, at der foreligger sådanne.

SKAT mener ikke, at sådanne interne processer og procedurer belyser hverken de forskellige arbejdsopgaver eller omfanget af disse i den pågældende enhed, som har skrevet afgørelsen af den 11. juni 2015. Ligeledes kan det heller ikke ud fra interne procedurer mv. belyses, hvorvidt der er opstået forsinkelser af andre årsager.

SKAT har ikke i forhold til denne sag gennemgået de relevante arbejdsbeskrivelser, eller udregnet tidsforbrug for faktiske handlinger på SKATs afgørelse af den 11. juni 2015 og det er derfor ikke materiale eller udregninger, som er lagt til grund for denne afgørelse vedr. eftergivelse af renter.

SKAT mener derfor ikke, at en sådan redegørelse skal indskrives i denne sagsfremstilling. "

SKAT har supplerende anført:

"Som SKAT ser det, fremkommer R1 med 4 nye anbringender i deres brev til Skatteankestyrelsen af den 9. februar 2017 i forhold til tidligere kommunikation til SKAT i sagsbehandlingsforløbet.

1. R1 mener, at SKATs afgørelse af den 11. juni 2015 vedr. ændringer for årsopgørelser for indkomstårene 2005 -2009 skal være omfattet af klagefristen i SKATs afgørelse om fritagelser for renter af den 24. november 2016. De mener dermed at have overholdt klagefristen for afgørelsen af den 11. juni 2015.

2. R1 mener ikke, at SKAT har overholdt sin pligt til at videresende sagen til rette myndighed.

3. R1 mener ikke, at SKAT har vejledt ift. til sagsbehandlingsprocessen.

4. R1 henviser til SKM2012.647.BR og nedlægger påstand om, at selskabet ikke har haft mulighed for at undgå at betale renter ved at handle på anden vis.

Ad. 1 - 3)
Jeg har som sagsbehandler haft mange telefoniske samtaler samt udvekslet mange mails om sagen med R1 v. [navn udeladt]. Han har flere gange mundtligt givet udtryk for, at R1 ikke er uenige i udregningen for indkomstårene 2005-2009 i afgørelsen af 11. juni 2015 - herunder renteberegningen - men at R1 mener, at der skal ske fritagelse for betaling af renter.

Det skal her bemærkes, at [navn udeladt] ikke længere er ansat ved R1, men i dag er ansat i SKAT.

I mail af den 31. juli 2015 skriver [navn udeladt], at R1 ikke mener, at SKAT er berettiget til at opkræve renterne, idet SKAT ikke har fremsat sit krav uden unødigt ophold samt at det må være rimeligt, at meddele fritagelse for renterne efter opkrævningslovens § 8.

I SKATs brev af den 17. september 2015 til R1, står der meget tydeligt, at anmodningen om fritagelse for rentebetaling i medfør af opkrævningslovens § 8, vil blive behandlet af SKAT, herunder hvilken enhed i SKAT, der behandler denne.

Desuden har R1 på intet tidspunkt i sagsforløbet - heller ikke, da de modtog forslag til afgørelse, kommenteret, at afgørelsen handlede om eftergivelse/fritagelse og ikke om en ny udregning af årsopgørelserne jf. afgørelse af den 11. juni 2015.

I stedet kom der som reaktion på forslag til afgørelse fra SKAT af den 31. oktober 2016 en mail fra [navn udeladt] med følgende ordlyd:

'Kære [navn udeladt] ,

Tak for Jeres forslag til afgørelse omkring eftergivelse af renter. Vi er - ikke overraskende uenige - i jeres konklusion. Men vi skal bede Jer, om at redegøre nærmere for de faktiske handlinger, interne procedurer og processer, der medfører, at det kan anses for rimeligt, at en simpel beregning af renter, baseret på endelige årsopgørelser kan tage 322 dage, eller 7,728 timer, eller 11,128,320 minutter for SKAT. Til sammenligning kan jeg anføre, at vi brugte ca. 35 minutter på selv samme opgørelse.

Denne redegørelse skal vi bede om, som en del af den endelige afgørelse. Og det er fuldt tilstrækkeligt at indsætte en kopi af SKAT's interne procedure, som jo må formodes at foreligge på sådanne elementære regneopgaver.'

Ud fra det samlede sagsforløb er det derfor SKATs opfattelse, at SKAT ikke på noget tidspunkt burde have vidst, at mailen fra [navn udeladt] af den 31. juli 2015 var en klage, som SKAT burde have videresendt til SANST eller at SKAT burde have rådgivet R1 om, at de skal følge den medsendte klagevejledning på side 9 i afgørelsen af den 11. juni 2015.

Det er SKATs holdning, at R1 igennem hele sagsforløbet har været klar over, at der var tale om to helt forskellige afgørelser og at SKAT ikke var i gang med en genoptagelse af afgørelsen af den 11. juni 2015, men derimod med en afgørelse vedr. eftergivelse/fritagelse for renter.

SKAT vil derfor afvise alle tre punkter (a-c) på side 1 i R1's brev til Skatteankestyrelsen af den 9. februar 2017.

SKAT mener dermed ikke, at klagefristen for afgørelsen af den 11. juni 2015 er overholdt af R1. SKAT mener desuden at have overholdt alle formelle regler og forvaltningsretlige forpligtigelser i sagsbehandlingen ift. afgørelsen af den 24. november 2016 for fritagelse/eftergivelse af renter.

Ad. 4)
R1 er ikke tidligere fremkommet med argumenter ift. Inddrivelseslovens § 13, stk. 6, heller ikke som respons på SKATs forslag til afgørelse af den 31. oktober 2016.

Det er dermed også første gang, at R1 henviser til dommen fra […] byret. I denne dom får [navn udeladt] på vegne af sin klient medhold i, at de opkrævede renter skal eftergives jf. inddrivelseslovens § 13, stk. 6 i et omfang, der svarer til skatteyders tab. SKAT var repræsenteret ved Kammeradvokaten. Dommen er refereret i SKM2012.647.BR. Sagen blev tidligere prøvet i Landsskatteretten, udgivelsesdato den 6. juni 2011, SKM2011.393.LSR.

SKAT mener ikke, at der er tale om identiske omstændigheder. I byretssagen fra […] lagde retten bl.a. til grund, at sagsøger havde lidt et tab, at selskabet have selvangivet korrekt og indbetalt alle beløb rettidigt.

Det er SKATs holdning til denne byretsdom, at den ikke skal fortolkes udvidende. Desuden lægger dommen op til en argumentation om tab, som normalt hører hjemme i retspraksis for erstatning. Det er SKATs holdning, at det ikke er relevant at se på tab ift. § 13, stk. 6, idet bestemmelsen så vil få indflydelse på området for erstatning og i værste fald kunne træde helt i stedet for konventionelle bevisbyrderegler i erstatningssager. Erstatningsretlige betragtninger, herunder beregning af tab, ses ikke at være en del af lovteksten, forarbejderne eller lovbemærkningerne til § 13, stk. 6."

Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet skal fritages for betaling af renter for perioden fra den 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 af for sent betalt skat for indkomstårene 2005-2009.

Til støtte herfor har selskabets repræsentant anført:

"På vegne af H1 A/S ("H1" eller "selskabet") og med henvisning til den foreløbige klage af 31. juli 2015 påklager vi hermed SKATs afgørelse af 11. juni 2015 benævnt "Årsopgørelser for indkomstårene 2005, 2006, 2007, 2008 og 2009 efter afgørelse i MAP sagen" (j. nr. 15362812) ('afgørelse 1') samt SKATs afgørelse af 25. november 2016 vedr. H1s indsigelse over renteopkrævning i perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 (j.nr. 15-2310835) ('afgørelse 2'). Afgørelserne er vedlagt som henholdsvis bilag 1 og 2.

H1 har anmodet om 1) eftergivelse af renter for DKK 1.404.047,72 for perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 i overensstemmelse med opkrævningslovens § 8. SKAT har ikke imødekommet anmodningen om eftergivelse af renter, idet SKAT ikke mener, at H1 opfylder betingelserne herfor i opkrævningslovens § 8, ligesom SKAT ej heller mener, at H1 opfylder betingelserne for eftergivelse af renterne i medfør af lov om inddrivelse af gæld til det offentlige § 13, stk. 6. Ligeledes bør der ske 2) eftergivelse af renter som følge af den lange tidsperiode, der er imellem SKATs fremsendelse af kravet og, hvornår SKAT i overensstemmelse med official maximen burde have fremsendt en opgørelse herfor. Endelig kan der i medfør af rentelovens § 3, stk. 2, ikke opkræves renter for forsinket betaling før 30 dage efter, at der er givet påkrav om betaling fra kreditor, hvorfor SKAT først kan pålægge renter efter kravet er fremsat.

I forbindelse med den foreløbige klage har Landsskatteretten modtaget et klagegebyr. Gebyret er indbetalt til bankkonto reg. nr. […], konto nr. […] med henvisning til selskabets navn og CVR nr.

Nærværende klage angiver H1s bemærkninger til SKATs manglende iagttagelse af forpligtelser efter forvaltningsloven.

Denne klage rejser følgende overordnede klagepunkter til SKATs manglende iagttagelse af forpligtelser:

a) H1s overholdelse af klagefrist.
b) SKATs pligt til at videresende sagen til rette behandlingsmyndighed, jf. FVL § 7, stk. 2.
c) SKATs pligt til at vejlede om den videre sagsbehandlingsproces, jf. FVL § 7, stk. 1.

Der vil i det følgende blive argumenteret for, at SKATs manglende iagttagelse af forpligtelser medfører, at klagefristen er overholdt og at SKAT ikke overholder de forvaltningsretlige principper om god sagsbehandlingsskik.

SKAT argumenterer i "Afgørelse - eftergivelse af renter" af 25. november 2016 for, at H1 v. R1 ikke har overholdt klagefristen. Dette må klart afvises, idet H1 v. R1 den 31. juli 2015 indsender en mail herom. Af mailen fremgår det, at H1 v. R1 gør SKAT opmærksom på, at SKAT ikke er berettiget til at opkræve renter for 1.404.047,72 kr. for perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015.

SKAT argumenterer i "Afgørelse - eftergivelse af rente" af 25. november 2016 for, at H1 v. R1 ikke påklager SKATs afgørelse af den 11. juni 2015 samtidig med at de henviser til H1 v. R1's indsigelse pr. mail dateret 31. juli 2015 over selvsamme afgørelse. Derudover påpeger SKAT, at SKAT ikke mener at det har opsættende virkning i forhold til klagefristen for SKATs afgørelse af 11. juni 2015, at der blev anmodet om eftergivelse af renter inden for klagefristen. Til trods for SKATs modsigende argumentation, så vælger SKAT at behandle den indkomne klage af 31. juli 2015 uden at H1 informeres om andet. Henset til, at SKAT behandler klagen, nedlægger vi påstand om, at SKAT har tilsidesat sin forpligtelse til at videresende klagen af 31. juli 2015 til rette behandlingsmyndighed, jf. forvaltningslovens § 7, stk. 2, at SKAT har pligt til at vejlede skatteyder omkring klageadgang og proceduren herfor, jf. forvaltningslovens § 7, stk. 1, at princippet om god forvaltningsskik ikke er overholdt, og at H1 v. R1 på baggrund heraf har handlet i god tro.

Idet H1 v. R1 ikke modtager den fornødne information og vejledning, handler H1 v. R1 i god tro om klagens behandling hos skattemyndighederne. Dette understøttes yderligere af, at SKAT påbegynder behandling af klagen.

Henset til ovenstående er det vores overbevisning, at klagefristen ikke er overskredet, hvorfor der er grundlag for at nærværende klage tages til efterretning og behandles samlet.

Klagen er struktureret på følgende måde. Først præsenterer vi sagens faktisk forhold efterfulgt af gældende retsprincipper og retspraksis' relevante anvendelse i nærværende sag. Sidst, vil der være en opsummering.

Klagen er opdelt i følgende afsnit:

1. Præsentation af sagen.
2. Retspraksis: Eftergivelse af renter
3. Uskrevne retsgrundsætninger
4. Opsummering af indsigelser.

1. Præsentation af sagen
Sagen udspringer af en dansk transfer pricing-forhøjelse af selskabet H1 A/S for indkomstårene 2005-2009, hvor indkomsterne blev ændret de pågældende år, idet SKAT ikke anså den kommission, som selskabet modtog fra dets koncernforbundne selskab i Schweiz, som værende på armslængdevilkår. SKAT traf i december 2011 afgørelse i denne sag og den blev af selskabet påklaget til Landsskatteretten. Sagen blev i Landsskatteretten sat i bero, da selskabet havde anmodet om, at sagen blev løst ved MAP-forhandlinger med de schweiziske kompetente myndigheder.

Den 11. februar 2014 bekræfter SKAT overfor de schweiziske kompetente myndigheder konklusionen på MAP-forhandlinger vedrørende H1 A/S, hvorved tal- og datagrundlaget for de pågældende indkomstår ligger endeligt fast. Først d. 11. juni 2015 - altså mere end et år efter, træffer SKAT endelig afgørelse benævnt "Årsopgørelser for indkomstårene 2005, 2006, 2007, 2008 og 2009 efter afgørelse i MAP sagen".

Denne afgørelse indeholder desuden renteberegning for perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015, hvor der er påløbet renter for i alt DKK 1.404.047,72. Dette beløb tilskrives selskabets skattekonto og er automatisk blevet modregnet i selskabets øvrige tilgodehavender hos SKAT.

Den 31. juli 2015 gør R1 på vegne af H1 A/S indsigelse over netop denne rentetilskrivning på DKK 1.404.047,72 som er en direkte konsekvens af sagsbehandlingstiden. Denne indsigelse bruger SKAT over et år at tage stilling til, og d. 25. november 2016 sender SKAT endelig afgørelse over denne indsigelse, hvor SKAT når frem til, at de ikke kan eftergive rentetilskrivningen.

Baseret på ovenstående har selskabet nu påklaget SKATs afgørelser med påstand om eftergivelse af renter for DKK 1.404.047,72.

2. Retspraksis: Eftergivelse af renter
I det følgende vil der blive refereret til Byretsdom af 4. juli 2012 (SKM2012.647.BR) omhandlende eftergivelse af renter. Dommen er vedlagt som bilag nr. 4.

Det er relevant at henvise til denne dom, idet den bekræfter, at skatteyder ikke skal bære tabet for SKATs ændringer, hvorfor der her er tale om forhold, der giver adgang til eftergivelse af renter. Kendelsen anbefaler yderligere, at dette forhold foreslås opretholdt som givende adgang til eftergivelse af renter.

Byretten fastslår således, at "(det er) urimeligt at selskabet skal bære et tab, der alene er en følge af SKATs ændringer af selskabets indkomstansættelser". Dette fastslås på baggrund af en formålsfortolkning af forarbejderne til selskabsskattelovens § 30.

Byretten afsagde dom til fordel for selskabet, der dermed fik eftergivet renter, på baggrund af "(...) at selskabet har selvangivet korrekt og indbetalt alle opkrævede beløb rettidigt, at selskabet ikke har haft mulighed for at undgå udbetaling af den overskydende skat, og at selskabet ikke ved at handle på anden måde end sket har kunnet undgå det økonomiske tab."

H1 v. R1 har hele tiden vedkendt sig de ændrede skattepligtige indkomster som følge af MAP-forhandlingerne samt de heraf påløbne renter vedrørende tidligere indkomstår. Selskabet står dog uforstående overfor de DKK 1.404.047,72 yderligere tilskrevne renter som alene må tilskrives SKATs sagsbehandlingstid og som selskabet ikke har haft mulighed for at undgå ved at handle på anden måde, hvorved selskabet kunne have undgået det økonomiske tab som pålægges dem.

På den baggrund nedlægges der påstand om, at der ikke tilskrives renter fra februar 2014. Subsidiært nedlægges der påstand om, at der ikke tilskrives renter fra og med juni 2014 hvor SKAT fremsender afgørelse med ændrede skattepligtige indkomster for 2005-2011.

3. Uskrevne retsgrundsætninger
Princippet om god forvaltningsskik er ikke overholdt som en følge af SKATs sagsbehandlingstid i forbindelse med en simpel opgørelse og beregning af renter fra SKAT, jf. Klage over SKATs sagsbehandlingstid og påløbne renter i perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 - journal nummer 15362812 samt 15-2310835. Af klagen fremgår det, at det tog SKAT mere end 485 dage at beregne de påløbne renter for selvsamme periode. Ombudsmands Beretning 2010 anfører, at vurderingen af sagsbehandlingstiden afhænger af sagens karakter, men at "[...] En sag bør[...] ikke henlægge urørt i lang tid uden nogen form for ekspedition."

Desuden bemærker Ombudsmands Beretning 2010, at såfremt"[...] sagens behandling trækker ud, skal borgeren have besked om det og om grunden samt så vidt muligt om hvornår sagen kan være færdig". Skatteyder, H1, blev i dette tilfælde ikke informeret herom, men blev først informeret ved anmodning om aktindsigt. Af afgørelsen om aktindsigt fra 12. januar 2017 (vedlagt som bilag 3) fremgår at, "[...] grundlaget for sagsbehandlingen af beregning af renter [var] uafklaret. Afdelingen afventede svar fra Skattedepartementet om, hvorledes renteberegningen skulle foretages. I forventning om snarlig afklaring heraf var sagsbehandlingen af opgørelse af virksomheders renter ved ændring i tidligere indkomstår sat i bero".

Heraf må udledes, at SKAT hverken har overholdt en rimelig sagsbehandlingstid og at SKAT ej heller informerede skatteyder om, at sagen ville trække i langdrag førend skatteyder selv havde henvendt sig ved en aktindsigtsanmodning.

I forhold til sagens simple forhold (beregning af renter), er det åbenbart at sagens behandlingstid ikke er proportionel med dens kompleksitet. I tillæg til dette, har SKAT ikke taget det gældende retsprincip om, at sagsbehandlingen skal foretages ud fra et procesøkonomisk hensyn, i betragtning.

Da sagen sættes i bero fortsætter rentetilskrivningerne imidlertid til skade for skatteyder, men disse burde - ud fra et rimelighedssynspunkt - ligeledes have været sat i bero.

Endelig er der grundlag for at konkludere at SKAT har forbrudt sig imod berigelsesgrundsætningen, idet SKAT beriges ved henlæggelse af sagen. Ved at sagen foreligger uberørt i en given periode, bliver SKAT beriget, som følge af at de påløbende renter, ligesom H1 i den givne periode ikke kan udøve indflydelse på sagens processuelle gang. Dette kan ikke antages at være formålet med de angivende lovbestemmelser, hvor beskyttelseshensynet tillige må omfatte skatteyderen såvel som samfundet.

4. Opsummering
Baseret på ovenstående retspraksis og uskrevne retsgrundsætninger, hvoraf fremgår at det vil være åbenbart urimeligt at lade SKATs manglende iagttagelse af myndighedsforpligtelser og dermed yderligere pålægge skatteyder en økonomisk byrde, mener vi, at Landsskatteretten skal imødekomme selskabets påstand om at eftergive DKK 1.404.047,72 som er påløbet i rente som følge af forhold som ligger uden for selskabets kontrol eller indflydelse."

Selskabets repræsentant har supplerende anført:

"Vi er naturligvis forbløffede over, at det først nu, i maj måned 2017 er gået op for SKAT, at R1 på vegne af H1 A/S ved indsigelsen pr. mail dateret 31. juli 2015 hvor H1 v. R1 gjorde SKAT opmærksom på, at SKAT ikke var berettiget til at opkræve renter for 1.404.047,72 kr. for perioden 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 ikke kunne opfattes på anden måde end som en klage.

Det er dog glædeligt, at SKAT nu anerkender, at indsigelsen dateret 31. juli 2015 som en klage, hvorved der nu er enighed om dette stridspunkt.

At klagefristen ikke skulle være overskredet underbygges af Direktøren for SKAT Kundeservices svar på vores klage til selvsamme direktør - 'Klage over SKATs sagsbehandlingstid og heraf påløbne renter i perioden 1. februar 2014 til den [11. juni 2015] -journal nummer 15362812 samt 15-2310835.' I denne klage henviser vi til begge afgørelser og Direktøren for SKAT Kundeservice henviser til SKM2014.571.SKAT, hvorefter hun afviser at behandle klagen, da der er mulighed for at få prøvet afgørelses rigtighed ved at påklage den til Skatteankestyrelsen. Hvis Direktøren anså de to afgørelser som to forskellige som skulle behandles separat, så kunne Direktøren have udtalt sig separat om afgørelsen fra 2015 og undslået sig fra at udtale sig om afgørelsen fra 2016. Vi har vedlagt Direktøren for SKAT Kundeservices svar på indsigelse som bilag.

Udtalelsen fra SKAT af 15. maj giver derfor ikke grund til at H1 skulle ændre eller frafalde en eneste af de overordnede klagepunkter i vores brev af 9. februar 2017. Derimod mener vi, at SKATs udtalelser blot underbygger H1's påstand om, at selskabet har handlet i god tro om klagens behandling hos skattemyndighederne. Dette understøttes yderligere af, at SKAT påbegynder behandling af klagen og SKATs anerkendelse af indsigelsen fra 2015 som en klage.

SKAT forsøger ved udtalelsen af 15. maj 2017, at forsvare sine afgørelser med, at R1 ikke tidligere har fremsat argumenter jfr. Inddrivelseslovens § 13, stk. 6 samt at det er første gang R1 henviser til SKM2012.647.BR.

Vi skal her gøre opmærksom på, at det ikke er skatteyders opgave at belære en myndighed om relevante love, fortolkning af disse samt retspraksis og uskrevne retsgrundsætninger. Derimod bør skatteyder som minimum kunne forvente, at en myndighed træffer afgørelser baseret på et oplyst grundlag i henhold til landets love samt nyeste retspraksis og efterkommer udtalelser fra Folketingets Ombudsmand. Sagt med andre ord bør skatteyder kunne forvente, at en myndighed overholder princippet om god forvaltningsskik.

Det tidsmæssige aspekt som ligger implicit i SKATs udtalelse bør heller ikke komme skatteyder til skade. Hvis SKAT efterfølgende bliver opmærksom på, at en afgørelser er forkert eller er truffet i strid med gældende love og regler, så bør SKAT på eget initiativ rette fejlen uanset, at SKAT på tidspunktet for afgørelsen ikke var opmærksom på at SKAT handlede i strid med reglerne.

Vi kan forstå, at SKAT ved udtalelsen af 15. maj 2017 ikke har taget stilling til H1 v. R1's påstand om at princippet om god forvaltningsskik ikke er overholdt som en følge af SKATs sagsbehandlingstid i forbindelse med en simpel opgørelse og beregning af renter.

SKAT mener ikke, at SKM2012.647.BR er identisk med nærværende sag og SKAT ser derfor ikke dommen som relevant. Det er vores opfattelse, at SKM2012.647.BR og udtalelsen fra Ombudsmands Beretning 2010 skal tolkes i kombination med afgørelse om aktindsigt fra 12. januar 2017 hvoraf det fremgår, at selskabets sag var sat i bero.

Når afgørelsen, beretningen og byretsdommen læses og tolkes i kombination, så kan man ikke nå til anden konklusion end, at SKAT hverken har overholdt en rimelig sagsbehandlingstid samt at SKAT ikke tager det gældende retsprincip om, at sagsbehandlingen skal foretages ud fra et procesøkonomisk hensyn, i betragtning. Ved at sagen sættes i bero fortsætter rentetilskrivningerne til skade for skatteyder, men disse burde — ud fra et rimelighedssynspunkt - ligeledes have været sat i bero. Samtidig hermed bliver SKAT beriget, som følge af at de påløbende renter, ligesom H1 i den givne periode ikke kan udøve indflydelse på sagens processuelle gang. Set i denne kontekst mener vi, at der er slående ligheder mellem SKM2012.647.BR og nærværende sag.

Slutteligt skal vi gøre Skatteankestyrelsen opmærksom på, at SKAT udtalelser ikke giver grundlag for, I at vi ændrer vores opfattelse hvorved vores klage af 9. februar 2017 fastholdes i sin helhed og vi ser frem til Skatteankestyrelsen klagebehandling."

Selskabets repræsentant har yderligere anført, til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, at selskabets klage vedrører både SKATs afgørelse af 11. juni 2015 og SKATs afgørelse af 25. november 2016.

Retsmøde
På retsmødet oplyste selskabets repræsentant, at selskabet ikke havde forsøgt at indbetale restskatten, som fremgik af årsopgørelse nr. 3 for indkomstårene 2005-2009.

Landsskatterettens afgørelse
Selskabets repræsentant har i klage af 9. februar 2017 på selskabets vegne påklaget SKATs afgørelse af 11. juni 2015 og SKATs afgørelse af 25. november 2016.

Landsskatteretten behandler i nærværende sag alene den del af klagen, som omhandler SKATs afgørelse af 25. november 2016, da Skatteankestyrelsen i afgørelse af 28. marts 2019, i sagen med Skatteankestyrelsens sagsnr. 19-0024999, har afvist at behandle klagen over SKATs afgørelse af 11. juni 2015.

Selskabsskattelovens § 30, stk. 2 og § 30, stk. 5, har følgende indhold:

"Stk. 2. Medfører en forhøjet skatteansættelse, at selskabet eller foreningen m.v. skal betale restskat eller yderligere restskat, forfalder beløbet og tillæg efter § 29 B, stk. 4, til betaling den 1. i den måned, der følger efter meddelelsen om forhøjelsen, dog tidligst det i stk. 1 nævnte tidspunkt. Medfører en forhøjet skatteansættelse for et selskab eller en forening m.v., at overskydende skat nedsættes eller bortfalder, forfalder beløbet og godtgørelse efter § 29 B, stk. 5, til betaling den 1. i den måned, der følger efter meddelelsen om forhøjelsen, dog tidligst det i stk. 1 nævnte tidspunkt. Beløb som nævnt i 1. og 2. pkt. forrentes efter § 7, stk. 1, jf. stk. 2, i opkrævningsloven pr. påbegyndt måned fra den 1. november i kalenderåret eller ved forskudt indkomstår fra den 1. november i kalenderåret efter det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for, og til og med den måned, hvori opkrævningen udskrives. Renten kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Stk. 5. Medfører en nedsat skatteansættelse for et selskab eller en forening m.v., at en tidligere beregnet restskat nedsættes eller bortfalder, tilbagebetales beløbet og tillæg efter § 29 B, stk. 4, senest den 20. i den måned, der følger efter nedsættelsen. Medfører en nedsat skatteansættelse for et selskab eller en forening m.v., at der fremkommer overskydende skat eller yderligere overskydende skat, tilbagebetales beløbet med godtgørelse efter § 29 B, stk. 5, senest den 20. i den måned, der følger efter nedsættelsen. Af de i 1. og 2. pkt. nævnte beløb tilkommer der selskabet eller foreningen m.v. en rente i henhold til § 7, stk. 1, jf. stk. 2, i opkrævningsloven pr. påbegyndt måned fra den 1. november i kalenderåret efter indkomståret eller ved forskudt indkomstår fra den 1. november i kalenderåret efter det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for. Renten medregnes ikke til den skattepligtige indkomst."

Opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, har følgende indhold:

"En debetsaldo forrentes med den rente, der er fastsat i § 7, stk. 1, jf. stk. 2. Renten beregnes dagligt og tilskrives månedligt. Renten er ikke fradragsberettiget. En debetsaldo på 200 kr. eller derunder forrentes ikke efter registreringen af virksomhedens ophør."

Selskabets skatteansættelser for indkomstårene blev endeligt opgjort efter MAP-forhandlinger, som blev afsluttet i februar 2014. Der blev herefter i juli 2014 udskrevet nye årsopgørelser for indkomstårene 2005-2009 med sidste rettidige betalingsdag den 20. august 2014, som indeholdt renter til og med august 2014. Renterne blev efterfølgende ved SKATs afgørelse af 11. juni 2015 reduceret med 145.469 kr., som blev godskrevet selskabets skattekonto med virkning pr. 20. august 2014.

Selskabets indbetalte ikke restskatterne efter SKATs afgørelse af 21. december 2011. Da selskabet, efter afslutningen af MAP-forhandlingerne og de ændrede skatteansættelser som følge heraf, således fortsat havde restskatter for de fem indkomstår, er det med rette, at der er pålignet renter.

Selskabets repræsentant har på selskabets vegne anmodet om fritagelse for betaling af renter med 1.404.047,72 kr., som ifølge repræsentanten er renter af restskat for indkomstårene 2005-2009, som er tilskrevet selskabets skattekonto for perioden fra den 1. februar 2014 til den 11. juni 2015.

Efter opkrævningslovens § 8, stk. 1, nr. 4, kan SKAT fritage for betaling af renter efter opkrævningslovens § 16 c, stk. 1, når det findes rimeligt på grund af særlige omstændigheder.

I bekendtgørelse nr. 731 af 21. juni 2013 om opkrævning af skatter og afgifter m.v. er der fastsat nærmere regler om anvendelsen af opkrævningslovens § 8:

"§ 4. SKAT kan fritage en virksomhed for betaling af afgift for foreløbige fastsættelser, gebyrer og renter som nævnt i opkrævningslovens § 8, stk. 1, såfremt

1) overskridelse af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfristen skyldes pludseligt opståede hændelser, som virksomheden ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse, og virksomheden straks efter hindringens ophør indgiver angivelse, foretager indberetning eller indbetaling, eller
2) overskridelser af angivelses-, indberetnings- eller betalingsfristen er på få dage, og der er tale om et førstegangstilfælde eller der foreligger undskyldelige forhold."

Overskridelse af fristen for betaling af restskat for indkomstårene 2005-2009 skyldes ikke pludseligt opståede hændelser, som selskabet ikke har haft indflydelse på og ikke har kunnet forudse. Overskridelse af betalingsfristen er heller ikke på få dage.

Der er derfor ikke grundlag for at fritage selskabet for betaling af renter tilskrevet på skattekontoen i perioden fra den 1. februar 2014 til den 11. juni 2015 efter opkrævningslovens § 8.

Det fremgår af lov om inddrivelse af gæld til det offentlige § 13, stk. 6, at der kan meddeles eftergivelse, når sociale eller andre forhold i særlig grad taler derfor.

Særlige forhold kan ifølge forarbejderne til bestemmelsen f.eks. være myndighedsfejl, force majeure og force majeure lignende forhold. Herudover kan særlige forhold ifølge forarbejderne også være situationer, hvor det, selvom der ikke foreligger økonomisk trang på grund af sociale forhold eller andre særlige forhold, vil være urimeligt at give afslag på en ansøgning om eftergivelse.

Landsskatteretten lægger til grund, at det var muligt for selskabet at indbetale restskatten, som fremgik af årsopgørelse nr. 3 for indkomstårene 2005-2009 af 24. juli 2014 på anden vis end via skattekontoen. Selskabets repræsentant har oplyst, at selskabet ikke forsøgte at indbetale restskatten.

Landsskatteretten finder derfor, at selv om der ikke forelå en endelig renteberegning på tidspunktet for årsopgørelse nr. 3 for indkomstårene 2005-2009, havde selskabet mulighed for at indbetale restskatten og kunne dermed have imødegået yderligere rentetilskrivning for den efterfølgende periode.

Det af selskabets repræsentant anførte, om længden af SKATs sagsbehandlingstid kan ikke føre til et andet resultat.

Selskabets repræsentant har i klagen hertil henvist til byrettens dom, refereret i SKM2012.647.BR.

I byrettens dom var der tale om, at SKAT foretog en ændring af det omhandlede selskabs selvangivne indkomst med udbetaling af overskydende skat og renter til følge. Efterfølgende blev selskabets skattepligtige indkomst ændret til det selvangivne med restskat og krav om renter af restskat til følge. Renterne af restskatten oversteg renterne af den overskydende skat, og byretten anså, at selskabet havde lidt et tab, som det ikke var rimeligt, at selskabet skulle bære.

Byretten formulerede det således:

"Retten har lagt vægt på, at selskabet har selvangivet korrekt og indbetalt alle opkrævede beløb rettidigt, at selskabet ikke har haft mulighed for at undgå udbetaling af den overskydende skat, og at selskabet ikke ved at handle på anden måde end sket har kunnet undgå det økonomiske tab.

Der foreligger derfor omstændigheder, der i særlig grad taler for, at de opkrævede renter eftergives i det omfang, der svarer til skatteyderens tab. Hverken i lovteksten eller i de ovenfor citerede bemærkninger til inddrivelseslovens § 13, stk. 6 er der holdepunkter for, at bestemmelsen ikke skulle kunne finde anvendelse i en sådan situation."

I nærværende sag er der tale om, at SKAT foretog en betydelig ændring af selskabets selvangivne indkomst, som medførte krav om betaling af restskat. Selskabet anmodede om henstand med betalingen, hvorfor der påløb renter i henstandsperioden. Selskabets skatteansættelser blev nedsat efter MAP-forhandlingerne, men ikke til det selvangivne. Selskabet havde således fortsat skyldige restskatter efter afslutningen af MAP-forhandlingerne. Selskabets situation adskiller sig således væsentligt fra forholdene i byrettens dom.

Landsskatteretten finder på baggrund af ovenstående, at der ikke foreligger forhold, der i særlig grad taler for at eftergive renterne påløbet i perioden fra den 1. februar 2014 til den 11. juni 2015.

Det af Folketingets Ombudsmand i redegørelsen af 16. maj 2019 anførte kan ikke føre til et andet resultat. Det bemærkes, at SKAT i nærværende sag har foretaget en individuel sagsbehandling i forhold til beregning af renterne som følge af den regulering af selskabets restskatter for indkomstårene 2005-2009, som var resultatet af årsopgørelse nr. 3 for disse indkomstår.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.