Dokumentets metadata

Skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz - dobbeltdomicil

Spørgeren flyttede den 1. december 2017 til Schweiz i forbindelse med tiltrædelse i en ikke-tidsbegrænset fuldtidsansættelse hos H1, som ligger i byen Y1 i Schweiz. Inden da boede spørgeren i ejerbolig i Danmark sammen med sin mand. Da spørgerens mand har job og flere voksne børn i Danmark, er han ikke flyttet med til Schweiz og er derfor fortsat bosat i parrets fællesejede bolig i Danmark. Spørgeren ønsker i den forbindelse svar på, om hun kan anses for skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz ifølge artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz. Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørgeren skal anses for skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz på grundlag af midtpunktet for livsinteresser. Skatterådet bekræfter, at spørgeren kan anses for skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz, da spørgeren sædvanligvis opholder sig i Schweiz.

Spørgsmål:

1. Er Skatterådet enig i, at jeg er skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz fra 1. december 2017 på baggrund af mit "midtpunkt" for livsinteresser i artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Schweiz og Danmark?
2. Hvis Skatterådet svarer nej til spørgsmål 1, er Skatterådet så enig i, at jeg er skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz fra 1. december 2017 på baggrund af, at jeg fysisk opholder mig mere i Schweiz end i Danmark, jf. artikel 4, stk.2, litra b, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Schweiz og Danmark?

Svar:

1. Nej
2. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørgeren er dansk statsborger, men flyttede den 1. december 2017 til Schweiz i forbindelse med tiltrædelse i en ikke-tidsbegrænset fuldtidsansættelse hos det schweiziske pharma og biotech selskab H1. Selskabet har fysisk driftssted i Schweiz.

Inden da boede spørgeren i ejerbolig i Danmark sammen med sin mand. Da spørgerens mand har job og flere voksne børn i Danmark, er han ikke flyttet med til Schweiz og er derfor fortsat bosat i parrets fællesejede bolig i Danmark. Ægteskabet er ikke ophørt. Spørgeren flyver ofte til Danmark for at besøge sin mand, og tilsvarende flyver spørgerens mand ofte til Schweiz for at besøge spørgeren. Det er en mulighed, at spørgerens mand på sigt også flytter til Schweiz, hvis hans familie og arbejdsforhold tillader dette.

Spørgerens mand bor i parrets fællesejede bolig i Danmark.

Det fremgår af spørgerens ansættelseskontrakt, at spørgeren er ansat som Senior Scientist, og at spørgeren har arbejdet for H1 siden 1. december 2017. Kontrakten er uden tidsbegrænsning. Der er ikke aftalt nogen prøveperiode.

Når det gælder arbejdssted, fremgår der følgende af ansættelseskontrakten:

"The Employee's place of work is in Y1. If a relocation of the place of work is needed for operational or organizational reasons, the employer shall inform the Employee as soon as possible about a possible change of the place of work.

The Employee's duties may require regular business trips to other locations both in Switzerland and abroad."

Når det gælder arbejdstid, fremgår der følgende af ansættelseskontrakten:

"Regular working hours are determined according to the respective duties and the Company's operational and functional requirements and amount to a total of at least 2,080 hours per year; i.e., on average at least 40 hours per week for a workload of 100%. Employees are authorized to subdivide their working time largely on their own, as long as this does not conflict with the respective duties of the Company's operational and functional requirements.

Any additional or extra hours of work, as the case may be, are covered by the Employee's salary and are not subject to additional remuneration or compensation time. Any overtime hours (Überzeitstunden) ordered by the employer must be compensated with time off of equal duration within 12 months, insofar as the Employee is subject to the Swiss Employment Act.

The Employer always has the right to unilaterally order the compensation of overtime; the Employer may also unilaterally order fixed working times at any time."

Ansættelseskontrakten indeholder herudover bestemmelser om løn, bonusordning, incitamentsordning og en obligatorisk pensionsordning via arbejdsgiveren i Schweiz. I forbindelse med pensionsordningen stilles der krav om, at spørgeren er omfattet af social sikring i Schweiz. Der henvises i den forbindelse til lovgivningen og til gældende regulativ for pensionsordningen.

Spørgeren er uddannet på et dansk universitet (Phd) inden for biokemi og bioteknologi og har tidligere arbejdet i Danmark for det danske selskab G1 A/S.

Vedrørende spørgsmål 1

Jeg har siden den 1. december 2017 boet fast i Schweiz i byen Y1, hvilket siden 1. februar 2018 har været på den adresse, der forsat er min aktuelle adresse. Der er tale om en 3 1/2 værelses lejlighed med rigeligt plads til både mand og øvrige familie medlemmer, når disse kommer på besøg.

I og med at jeg er bosiddende og arbejder fuldtid i Schweiz, er jeg også fuldt skattepligtig og socialt sikret i Schweiz. Jeg har siden 2018 ikke haft nogen former for lønindkomst fra Danmark. Jeg har dog fortsat et aktiedepot i Danmark hvoraf jeg løbende betaler dansk udbytteskat. Aktiedepotet er imidlertid lukket for tilkøb af nye aktier, da jeg er fraflyttet Danmark.

I forhold til mine personlige interesser har jeg bil i Schweiz, er medlem af det lokale fittness center, har abonnement til benyttelse af de lokale svømmefaciliteter og deltager aktivt i idræts- og kulturaktiviteter arrangeret gennem firmaet, hvor jeg er ansat.

På baggrund af ovenstående anser jeg mig selv som havende dobbeltdomicil (Schweiz og Danmark) men som værende skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz, jævnfør artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Schweiz og Danmark da mit "midtpunkt for livsinteresser" er i Schweiz. Det faktum at min mand fortsat er bosiddende i Danmark giver mig selvfølgelig en personlig interesse i Danmark, men omvendt har jeg udelukkende lønindkomst fra Schweiz, jeg er socialt sikret i Schweiz og jeg har personlige interesser i Schweiz jævnfør mit ovenfor beskrevne fritidsliv i Schweiz.

Vedrørende spørgsmål 2

Hvis det ikke er muligt at fastlægge mit "midtpunkt for livsinteresser" på baggrund af ovenstående personlige og økonomiske interesser, er det min opfattelse, at jeg alligevel må anses for skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz, idet jeg opholder mig fysisk i Schweiz i langt det meste af året og kun i udvalgte weekender og ferier i Danmark, hvor jeg så bor hos min mand i vores fællesejede hus i Danmark.

På forespørgsel har spørgeren givet yderligere oplysninger om arbejdsdage, feriedage mv. tilbragt i Schweitz, Danmark eller i andre lande regnet fra 1. december 2017:

Fra 6. marts 2020 og frem til 12. juli 2020 var jeg pga. COVID-19 situationen i Danmark. (Jeg var på ferie i Danmark da nedlukningen blev effektueret). I denne periode har jeg haft i alt 67 arbejdsdage og 62 feriedage i Danmark.

I den øvrige periode fra 1. december 2017 og frem til 1. november 2020 har jeg tilbragt i alt 179 feriedage i Danmark (fordelt på 2 dage i 2017, 70 dage i 2018, 69 dage i 2019 og 38 dage i 2020).

Bemærk venligst; ved afrejse fra Schweiz til Danmark fredag eftermiddag efter arbejde eller ved returrejse fra Danmark til Schweiz mandag morgen hvor jeg efterfølgende er taget på job i Schweiz er dagen talt med som feriedag i Danmark.

Med undtagelse af perioden fra 6. marts til 12. juli 2020, har alle mine arbejdsdage (ca. 220 dage årligt) været tilbragt i Schweiz eller på forretningsrejse i USA og andre europæiske lande så som Belgien, Tyskland og Grækenland (i 2018 og 2019 har jeg haft ca. 20 arbejdsrelaterede rejsedage årligt, i 2020 har jeg indtil videre haft 3 arbejdsrelaterede rejsedage).

Mht. til feriedage i perioden fra 1. december 2017 og frem til november 2020, har jeg udover de angivne feriedage i Danmark også afholdt ferie i Schweiz, Spanien, Australien, Tyskland, Frankrig, Thailand og Grækenland.

På baggrund af disse oplysninger kan spørgerens oplysninger opsummeres vedrørende de enkelte år.

2017: 1. december - 31. december 2 feriedage i Danmark, ferie i andre lande og arbejde i Schweiz

2018: 70 feriedage i Danmark, ferie i andre lande, 200 arbejdsdage i Schweiz og 20 arbejdsrelaterede rejsedage i andre lande (200 dage i Schweiz, 70 dage i Danmark, 95 dage i andre lande). Nogle af feriedagene er tilbragt i Schweiz.

2019: 69 feriedage i Danmark, ferie i andre lande, 200 arbejdsdage i Schweiz og 20 arbejdsrelaterede rejsedage i andre lande (200 dage i Schweiz, 69 dage i Danmark, 96 dage i andre lande). Nogle af feriedagene er tilbragt i Schweiz.

2020: 38+62 feriedage i Danmark, ferie i andre lande, 67 arbejdsdage i Danmark, 3 arbejdsrelaterede rejsedage til andre lande

(220-3-67=150 arbejdsdage i Schweiz, 38+62+67=167 dage i Danmark, 48 dage i andre lande)

Spørger har siden 2015 sammen med C og D været medejer af det danske selskab K1 ApS. Selskabet tegnes af C, som ejer 50% af selskabet og er direktør. Selskabets aktivitet vedrører virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse.

Spørger har oplyst, at hun ikke har erhvervsmæssig interesse i de virksomheder, hvor hun er aktionær. Der er udelukkende tale om passiv investering.

Spørgers høringssvar af 22. december 2020

Bemærk at størstedelen af de feriedage, der står angivet som "dage i andre lande" har været afholdt i Schweiz. I 2020 har jeg fx afholdt 8 feriedage udenfor Danmark eller Schweiz.

Jeg har ikke yderligere kommentar til sagsfremstillingen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Jeg mener, at spørgsmål 1 skal besvares "ja" eller "nej" på baggrund af en vurdering af mine "midtpunkt for livsinteresser" i artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten (DBO'en) mellem Schweiz og Danmark, med udgangspunkt i mine personlige og økonomiske interesser som beskrevet ovenfor.

Såfremt spørgsmål 1 ikke kan besvares "ja" eller "nej", mener jeg, at spørgsmål 2 skal besvares "ja" eller "nej" på baggrund af en vurdering af mine "midtpunkt for livsinteresser" i artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten (DBO'en) mellem Schweiz og Danmark, men på det grundlag at jeg fysisk opholder mig det meste af året i Schweiz

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgeren er skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz fra 1. December 2017 på baggrund af sit "midtpunkt" for livsinteresser i artikel 4, stk. 2, litra a i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Schweiz og Danmark.

Begrundelse

Dette spørgsmål vedrører en fortolkning af artikel 4 i en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Begrundelsen indeholder Skattestyrelsens og dermed alene Danmarks vurdering af spørgers skattemæssige hjemsted. Såfremt Schweiz ikke er enig i vurderingen, er det efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4 de kompetente myndigheder i henholdsvis Danmark og Schweiz, der skal forhandle om dette.

Vurdering af skattemæssigt hjemsted efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz forudsætter, at spørger er omfattet af fuld skattepligt både til Danmark og Schweiz efter begge landes interne regler.

Det lægges til grund for besvarelsen, som det er oplyst af spørgeren, at spørgeren fortsat er fuldt skattepligtig i Danmark ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr.1, og at spørgeren også er fuldt skattepligtig i Schweiz for derboende i overensstemmelse med de schweiziske regler herom.

Spørger har således fast bolig i begge stater, idet ægteparret fortsat har en fast bolig sammen i Danmark, og spørgeren har en bolig i Schweiz i den by, hvor hun arbejder. Det skal således vurderes, om spørgeren kan anses for at have centrum for livsinteresser i Danmark eller i Schweiz ifølge artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz. Der skal i den forbindelse efter bestemmelsens indhold lægges vægt på til hvilken af de to stater spørger har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser.

Ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz, artikel 4, stk. 1, er spørger hjemmehørende i begge stater.

Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz, artikel 4, stk. 2, følger det, at hvor en fysisk person må anses for hjemmehørende i begge stater, skal vedkommende anses for hjemmehørende i den stat, hvor vedkommende enten,

• har fast bopæl til sin rådighed,
• har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser),
• sædvanligvis opholder sig,
• er statsborger.

Der er tale om en prioriteret orden.

Da spørger har en helårsbolig til rådighed i begge stater, skal hun anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor hun har midtpunkt for sine livsinteresser.

Det følger af kommentarerne til OECD modellen, artikel 4, at når en fysisk person har en fast bolig i begge kontraherende stater, er det nødvendigt at se på de faktiske forhold for at fastslå, med hvilken af de to stater personen har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til personens familie og sociale forhold, personens beskæftigelse, personens politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, personens forretningssted, det sted hvorfra personen administrerer sine aktiver osv. Omstændighederne skal bedømmes som et hele, men det er ikke desto mindre åbenbart, at overvejelser grundet på den fysiske persons egne handlinger skal ofres særlig opmærksomhed.

Artikel 4, stk. 2, litra a), i den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst fortolkes i overensstemmelse med OECD modellen.

For så vidt angår spørgerens personlige interesser er spørgerens ægtefælle og ægtefællens voksne børn fortsat bosiddende i Danmark, mens spørgeren har etableret sig i Schweiz. Spørgeren har efter det oplyste sit fritidsliv i Schweiz, når hun ikke opholder sig i Danmark eller andre lande, men har ellers ingen personlige interesser i Schweiz.

For så vidt angår de økonomiske interesser har spørgeren primært disse interesser i Schweiz, idet det er her Spørger er ansat, har en bolig og løbende udfører sit arbejde. Spørgeren har etableret sig i Schweiz, i forbindelse med hendes tiltræden af en tidsubegrænset stilling i dette land. Dette arbejde kræver ifølge ansættelseskontrakten spørgerens tilstedeværelse i Schweiz, medmindre der er behov for forretningsrejser.

Spørgeren ejer et aktiedepot i Danmark, men der er efter det oplyste udelukkende tale om passive investeringer.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at spørgerens ovennævnte økonomiske interesser taler for, at spørgeren skal anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Schweiz.

Spørgers personlige interesser taler derimod for, at spørgeren skal anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at spørgerens situation kan sammenlignes med situationen i SKM2019.64.SR, SKM2019.290.SR og SKM2019.454.SR, idet der i alle disse situationer var tale om dobbeltdomicilsituationer, hvor den ene ægtefælle etablerede sig eller forblev i et andet land med det formål at arbejde for en arbejdsgiver i dette land i et arbejdsforhold uden tidsbegrænsning, mens den anden ægtefælle forblev i det hidtidige hjemland eller flyttede tilbage til et tidligere hjemland.

I alle disse sager havde spørgerne og deres ægtefæller således deres daglige tilværelse i hvert sit land på nær nogle fælles weekender og ferie. I SKM2019.64.SR måtte spørgeren dog regne med, at han skulle arbejde for sin udenlandske arbejdsgiver, når han besøgte sin familie, men i relativt begrænset omfang. Det samme var tilfældet i SKM2019.454.SR.

De havde alle deres væsentligste personlige forbindelser til det ene land og deres væsentligste økonomiske forbindelser til det andet land. I disse sager svarede Skatterådet derfor, at det skattemæssige hjemsted var i det land, hvor spørgeren sædvanligvis opholdte sig.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det heller ikke i denne sag kan afgøres, i hvilken stat spørgeren har midtpunkt for sine livsinteresser.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørgeren er skattemæssigt hjemmehørende i Schweiz fra 1. December 2017 på baggrund af, at spørgeren fysisk opholder sig mere i Schweiz end i Danmark, jf. artikel 4, stk.2, litra b, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz.

Begrundelse

Med besvarelsen af spørgsmål 1 må vurderingen af, hvor spørgeren har sit skattemæssige hjemsted herefter baseres på, hvor spørgeren sædvanligvis opholder sig, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz artikel 4, stk. 2, litra b. Som det fremgår af spørgsmål 2, er spørgeren også opmærksom på dette.

Anvendelsen af reglen om sædvanligt ophold i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz artikel 4, stk. 2, litra b, og dermed besvarelsen af spørgsmålet på dette grundlag forudsætter efter Skattestyrelsens opfattelse, at det med sikkerhed kan fastslås, at spørgeren sædvanligvis dvs. i overvejende grad opholder sig i det ene land frem for det andet.

Artikel 4, stk. 2, litra b), i den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst fortolkes i overensstemmelse med OECD modellen.

Det fremgår af punkt 19 og 19.1 i kommentaren til OECD's modeloverenskomst artikel 4, at opholdet skal bedømmes inden for en periode, af en vis længde, når reglen om sædvanligt ophold skal anvendes.

Længden af den periode, der skal vurderes for at fastslå, hvor personen sædvanligvis opholder sig er ikke angivet i reglen. Vurderingen må dække en tilstrækkelig lang periode til, at det er muligt at bedømme opholdenes frekvens, varighed og regelmæssighed som del af personens fastlagte livsvaner, dvs. ophold der ikke blot er forbigående.

Spørgeren har været i en dobbeltdomicilsituation siden den 1. december 2017. Baseret på det oplyste om opholdsmønster fra dette tidspunkt og indtil nu, har spørgeren i overvejende grad opholdt sig og arbejdet i Schweiz, i overensstemmelse med hvad der ifølge ansættelseskontrakten forventes af spørgeren, hvortil kommer feriedage i Schweiz.

Spørgeren har dog i 2020 midlertidigt i forbindelse med coronasituationen opholdt sig mere i Danmark end i Schweiz.

Som nævnt fortolkes artikel 4, stk. 2, litra b), i den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst i overensstemmelse med OECD modellen. I den forbindelse er det derfor relevant at inddrage styresignalet i SKM2020.298.SKTST, som vedrører fortolkning af dobbeltbeskatningsoverenskomster i forhold til vurderingen af fast driftssted, ledelsens sæde, fysiske personers skattemæssige hjemsted og lønindkomst for fysiske personer, der arbejder i flere lande i lyset af det globale udbrud af coronavirus (COVID-19).

Det fremgår af styresignalet, at såfremt en person under coronasituationen ekstraordinært og midlertidigt opholder sig i et land vil dette ophold efter Skattestyrelsens opfattelse ikke være et sædvanligt ophold ifølge reglen i artikel 4, stk. 2, litra b).

Spørgeren har i 2020 under coronasituationen ekstraordinært og midlertidigt opholdt sig mere i Danmark end i Schweiz. I overensstemmelsen med styresignalet SKM2020.298.SKTST vil dette ophold derfor efter Skattestyrelsens opfattelse ikke være et sædvanligt ophold ifølge denne regel.

På denne baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse, at spørgeren skal anses for hjemmehørende i Schweiz ifølge reglen om sædvanligt ophold i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz artikel 4, stk. 2, litra b.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Uddrag af BKI nr. 117 af 31/10/1974 - dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Schweiz

Artikel 4

Skattemæssigt hjemsted

1. I denne overenskomst anvendes udtrykket "hjemmehørende i en af de kontraherende stater" på enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller et andet lignende kriterium; det omfatter endvidere personlige selskaber (Personengesellschaften) oprettet eller organiseret i henhold til lovgivningen i de kontraherende stater.

2. Hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 anses for hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal følgende regler gælde:

• a) han skal anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han har fast bolig til sin rådighed. Såfremt han har en fast bolig til sin rådighed i begge kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
• b) kan det ikke afgøres, i hvilken af de to kontraherende stater han har midtpunktet for sine livsinteresser, eller har han ikke en fast bolig til sin rådighed i nogen af de kontraherende stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, i hvilken han sædvanligvis opholder sig;
• c) opholder han sig sædvanligvis i begge de kontraherende stater, eller har han ikke sådant ophold i nogen af dem, skal han anses for at være hjemmehørende i den kontraherende stat, hvor han er statsborger;
• d) er han statsborger i begge de kontraherende stater, eller er han ikke statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.
  (…)

4. Anses en fysisk person i henhold til denne artikel kun for hjemmehørende i en af de kontraherende stater i en del af et år, men i den øvrige del af samme år for hjemmehørende i den anden kontraherende stat (bopælsforlægning), kan i hver af staterne kun opkræves de på grundlag af fuld skattepligt udskrevne skatter, der vedrører det tidsrum, i hvilket den pågældende person anses for hjemmehørende i denne stat.

Praksis

Uddrag af Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.F.9.2.18.4.2 vedr. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Schweiz

Artikel 4: Skattemæssigt hjemsted

Artiklen afviger fra OECD's modeloverenskomst.

Artiklen indeholder ikke en henvisning til staten, enhver politisk underafdeling og lokal myndighed. Se artikel 4, stk. 1.

"Hjemmehørende i en af de kontraherende stater" omfatter også personlige selskaber (Personengesellschaften) oprettet eller organiseret efter lovgivningen i aftalelandene. Se artikel 4, stk. 1.

For at være hjemmehørende efter DBO'en stilles der ikke krav om, at personen bliver beskattet af sin globalindkomst. Se artikel 4, stk. 1.

Artikel 4, stk. 1 nævner ikke anerkendte pensionsinstitutter. Artikel 4, stk. 3 nævner ikke kravet om indgåelse af en aftale mellem de to landes kompetente myndigheder.

Se også

Se også afsnit C.F.8.2.2.4 om OECD's modeloverenskomst artikel 4.

Uddrag af Den juridiske vejledning 2020-2, afsnit C.F.8.2.2.4.1.2 om artikel 4 i OECD's modeloverenskomst for fysiske personer med dobbeltdomici

Dobbeltdomicil

En fysisk person kan godt være fuldt skattepligtig til, og dermed hjemmehørende, i to (eller flere) lande på én gang. Dette kaldes dobbeltdomicil. Modeloverenskomsten er imidlertid opbygget sådan, at kun ét af landene kan være bopælsland i overenskomstens forstand. Det andet land skal være kildeland i overenskomstens forstand. Se afsnit C.F.8.2.2.4.1.1.

Hjemmehørende efter modeloverenskomsten

Modeloverenskomsten indeholder regler, der skal gøre det muligt at afgøre, hvor en fysisk person med dobbeltdomicil skal anses for hjemmehørende i overenskomstens forstand. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2.

Modeloverenskomstens regelsæt består af fire regler:

• Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed, og hvis der er fast bolig i begge lande, hvor den pågældende har stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for livsinteresser)
• Regel nr. 2: Sædvanligt ophold
• Regel nr. 3: Statsborgerskab
• Regel nr. 4: Gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder.

Reglerne anvendes sådan, at alle sager forsøges først afgjort efter regel nr. 1.

Hvis det ikke kan afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende ud fra fast bolig og centrum for livsinteresser (regel nr. 1), skal det vurderes, hvor den pågældende sædvanligvis opholder sig (regel nr. 2).

Kan det ikke ud fra dette afgøres, hvor den pågældende er hjemmehørende, træffes afgørelsen på baggrund af statsborgerskab (regel nr. 3).

Er den pågældende statsborger i begge eller ingen af de pågældende lande træffes afgørelsen efter gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder (regel nr. 4).

Se også

• C.F.8.1.1 om begreberne kilde- og bopælsland
• C.F.8.2.2.3 (artikel 3) om kompetente myndigheder.

Regel nr. 1: Fast bolig til rådighed og centrum for livsinteresser

En fysisk person med dobbeltdomicil anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har en fast bolig til rådighed. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 1. led.

En fysisk person med dobbeltdomicil, der har en fast bolig til rådighed i begge lande, anses i modeloverenskomstens forstand for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Dette kaldes også centrum for livsinteresser.

I den forbindelse lægges der vægt på:

• hvor personen har sin familie (og øvrige sociale tilknytning)
• hvor personen har sin politiske, kulturelle tilknytning eller andre aktiviteter
• hvor personen har sit forretningssted, det sted hvorfra personen administrere sine aktiviteter osv.

Omstændighederne skal bedømmes ud fra en helhed. Den omstændighed, at personen bibeholder sin bolig i det land, hvor han altid har boet, hvor han har arbejdet, og hvor han har sin familie og ejendele, kan sammen med andre elementer skabe en formodning for, at han har bevaret midtpunkt for sine livsinteresser i dette land.

Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra a, 2. led.

Eksempel 1

En skatteyder, der emigrerede fra Danmark til Storbritannien blev anset for at have bevaret bopælsmulighed i Danmark, hvorfor den fulde skattepligt ansås for opretholdt. Skatteyderen havde efter udrejsen udelukkende erhvervsmæssige interesser i Danmark. Efter en samlet bedømmelse af skatteyders tilknytning i begge lande blev denne efter den dansk/engelske DBO, artikel 4, stk. 2, litra a, anset for hjemmehørende her i landet, så beskatningsretten tilkom Danmark. Se TfS 1996, 51 HRD.

Eksempel 2

En person, der drev IT virksomhed, meldte i 1991 flytning til Belgien i forbindelse med indgåelse af en tidsbegrænset kontrakt med Kommissionen. Han boede frem til sommeren 1993 i to forskellige lejligheder i Belgien og derefter hos en ven og på et pensionat. Personens ægtefælle og parrets mindreårige barn blev boende i Danmark, men opholdt sig i Belgien i en periode på ca. et år fra 1992-1993, umiddelbart efter, at personen havde fået en blodprop i hjertet, og derefter var sygemeldt i en periode. IT-virksomheden blev fortsat drevet fra bopælen i Danmark, og indtægterne herfra oversteg gennem hele perioden indtægterne fra Kommissionen. Personen blev anset for at have de stærkeste personlige og økonomiske interesser i Danmark og var efter DBO'ens artikel 4, stk. 2, hjemmehørende i Danmark i den pågældende periode. Se SKM2007.501.HR.

Eksempel 3

En person boede i Storbritannien, men arbejdede i Danmark som direktør. Han ville leje en lejlighed i Danmark og ville i den forbindelse blive fuldt skattepligtig her til landet. Familien ville fortsat bo i boligen i Storbritannien, og personen ville opholde sig i Storbritannien det meste af tiden. Personen havde efter det oplyste alene sit hus i Storbritannien, men ingen indtægtsgivende aktivitet herfra.

Personens personlige interesser talte for, at spørger skulle anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Storbritannien. De økonomiske interesser talte derimod for, at spørger skulle anses for at have midtpunkt for sine livsinteresser i Danmark, hvor han er ansat som direktør. Lønnen for varetagelse af dette arbejde udgjorde personens primære indtægt.

Skatterådet fandt derfor, at det ikke kunne afgøres, i hvilken af staterne personen havde midtpunkt for sine livsinteresser. Skatterådet kunne således ikke bekræfte, at personen under de beskrevne vilkår fortsat ville blive anset for at være hjemmehørende i Storbritannien på grund af midtpunktet for sine livsinteresser. Personen skulle derfor anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis havde ophold, hvilket var Storbritannien. Se SKM2018.564.SR.

Modeloverenskomstens boligbegreb

Modeloverenskomsten har et andet boligbegreb end det, der anvendes i dansk ret. Efter modeloverenskomsten har en person fast bolig til rådighed, hvis personen ejer eller råder over en bolig af vedvarende karakter. Efter dansk ret vil et luksussommerhus uden tilladelse til helårsbeboelse som udgangspunkt ikke blive anset for at udgøre en fast bolig. Modeloverenskomsten lægger derimod kun vægt på, om boligen rent faktisk kan benyttes permanent. Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Omvendt anses boligen ikke for at være til rådighed for personen i modeloverenskomstens forstand, hvis personen eksempelvis udlejer sin ejerbolig og effektivt overlader boligen til en uafhængig part, således at personen ikke længere har adgang til den og mulighed for at opholde sig der. Se punkt 13 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1 er bopælen derimod som udgangspunkt bevaret.

Se også

Se også afsnit C.F.1.2.1 om hvornår der er bopæl i Danmark.

Bemærk

Der kan også være uenighed mellem landene ved anvendelse af de ovenfor nævnte regler, fx med hensyn til,

• om der er bolig til rådighed, eller
• hvor centrum for personens livsinteresser er.

Sådan uenighed kan også søges løst ved indgåelse af en gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder. Landene er dog ikke forpligtet til at finde en løsning. Se modeloverenskomstens artikel 25, stk. 2, og afsnit C.F.8.2.2.25.

Regel nr. 2: Sædvanligt ophold

Hvis det ikke kan afgøres, i hvilket af de to lande personen har centrum for sine livsinteresser, anses han eller hun i overenskomstens forstand kun for hjemmehørende i det land, hvor han eller hun sædvanligvis opholder sig. Se modeloverenskomstens artikel 4, stk. 2, litra b.

Bemærk

Denne regel gælder, hvis

• personen har en fast bolig til rådighed i begge lande, eller
• personen ikke har en fast bolig til rådighed i nogen af landene
• og det ikke kan afgøres, hvor personen har centrum for livsinteresser.

Længden af den periode der skal vurderes for at fastslå, hvor personen sædvanligvis opholder sig er ikke angivet i reglen. Vurderingen må dække en tilstrækkelig lang periode til, at det er muligt at bedømme opholdenes frekvens, varighed og regelmæssighed som del af personens fastlagte livsvaner, dvs. ophold der ikke blot er forbigående. Se punkt 19 og 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

Eksempel

Hvis det ikke efter regel nr. 1 kan afgøres, hvor den pågældende skal anses for at høre hjemme i forhold til DBO'en, er det relevant at optælle opholdsdage over en længere periode, eventuelt antal overnatninger i de relevante lande. Hvis det ud fra dette opholdsmønster kan udledes, at den pågældende overvejende har ophold i det ene land, anses denne for hjemmehørende i det pågældende land. Se SKM2007.135.ØLR.

Se også SKM2006.41.SR, SKM2016.496.SR, SKM2018.564.SR, SKM2019.64.SR, SKM2019.79.SR, SKM2019.290.SR, SKM2019.603.LSR, xSKM2020.19.SR og SKM2020.176.SRx om anvendelse af reglen om sædvanligt ophold.

Bemærk

Når det skal vurderes, om en person har sit sædvanlige ophold i én eller begge stater, er den relevante periode ikke altid den periode, hvor der er dobbeltdomicil, specielt ikke i tilfælde hvor perioden med dobbeltdomicil er meget kort. Se punkt 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4.

SKM2019.64.SR

Skatterådet svarer, at Spørger bliver fuldt skattepligtig til Danmark i forbindelse med erhvervelse af en ejendom her i landet, men at Spørger er skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland, hvor Spørger arbejder og sædvanligvis opholder sig. Skatterådet svarer også, at Tyskland har beskatningsretten til Spørgers løn for arbejde udført i Tyskland og Danmark.

Det fremgår i øvrigt af sagen, at:

Spørger er dansk statsborger, men bor på nuværende tidspunkt i X-by i Tyskland sammen med sin hustru og deres to børn. De har igennem de seneste 12 år boet i henholdsvis Thailand, Singapore, Australien, Kina og nu Tyskland. Spørger arbejder for et mindre rederi, hvor han overser operationer og kontrakter for rederiets skibe, som sejler i hele verden.

Spørger har boet med sin familie i X-by og arbejdet for den tyske virksomhed A GmbH siden marts 2015. Spørger er tiltrådt i stillingen som Head of Global Operations i juni 2018.

Spørgers kone ønsker nu, at flytte tættere på deres resterende familie i Danmark, og i den forbindelse påtænker Spørger og hans kone, at erhverve en helårsbolig i Nordjylland. Spørger har dog ikke noget ønske om at flytte tilbage til Danmark, og vil derfor blive boende i Tyskland for at forfølge sin karriere. Spørger vil have folkeregisteradresse og fast bopæl i Tyskland, og han vil være ansat hos sin tyske arbejdsgiver.

SKM2019.290.SR

Spørger havde stiftet et dansk selskab og ønskede at bo og arbejde i Danmark. Spørgers familie blev boende i Tyskland. Skatterådet svarede på spørgsmål om indtræden af fuld dansk skattepligt og spørgsmål om skattemæssigt hjemsted ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland. Skatterådet svarede, at der indtrådte fuld dansk skattepligt, og at spørger blev skattemæssigt hjemmehørende i Danmark på grundlag af sit ophold her i landet.

Det fremgår i øvrigt af sagen, at:

Spørger er tysk statsborger, og han bor i Tyskland. Spørger har adresse i en tysk by i delstaten Bayern, der ligger i den sydlige del af Tyskland. I byen ejer Spørger et hus, hvor han bor sammen med sin hustru og deres fælles børn. Ligesom Spørger er Spørgers hustru og tre børn tyske statsborgere, og de bor ligeledes i Tyskland. Spørgers hustru arbejder i Tyskland, og deres børn går i skole i Tyskland. Spørger og dennes familie har altid boet i Tyskland.

Spørger er selvstændig og eneejer af det tyske anpartsselskab G1 GmbH og selskabet har hjemsted i byen i Bayern.

Spørger ønsker - navnlig som følge af sin livslange passion for sejlads - at flytte centrum for sine livsinteresser til Danmark, bare ikke endnu. Indledningsvis vil han således alene stifte sit selskab i Danmark (som også vil have omsætning i Danmark) og finde et sted at bo, når han ikke er hos sin familie i Tyskland samt arbejder for sit tyske selskab.

Spørgers familie kan ikke flytte til Danmark nu, navnlig fordi Spørgers børn fortsat går i skole og gymnasium i Tyskland, og det derfor vil være en for stor omvæltning for familiens børn at flytte til Danmark nu. Dertil kommer, at det er for langt for Spørger at pendle fra Bayern til Danmark hver dag. Derfor vil Spørger inden for den nærmeste fremtid finde en lejlighed, som han kan opholde sig i, når han arbejder i Danmark. Spørger vil maksimalt arbejde i fem hverdage om ugen i Danmark, og derefter som udgangspunkt tage hjem til sin familie i Tyskland i weekenden.

SKM2019.454.SR

Spørgeren er hollandsk statsborger og har tiltrådt en stilling i Danmark i begyndelsen af 2019. Spørgeren har lejet en lejlighed i Danmark i den forbindelse. Spørgerens ægtefælle og børn bor indtil videre fortsat i Holland. Spørgeren forventes at arbejde både i Danmark, Holland og tredjelande. I Danmark ønsker spørgeren at anvende forskerskatteordningen.

Skatterådet bekræfter, at spørgeren bliver fuldt skattepligtig i Danmark. Skatterådet bekræfter også, at spørgeren er skattemæssigt hjemmehørende i Holland. Dertil kommer at Skatterådet bekræfter, at spørgeren opfylder betingelserne for at anvende forskerskatteordningen, uanset om spørgeren har mere end 30 arbejdsdage i Holland indenfor samme kalenderår.

Det fremgår i øvrigt af sagen, at:

Spørgeren er hollandsk statsborger, og at det skattemæssige hjemsted i den konkrete sag bliver besvaret under hensyn til statsborgerskab.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 1.

Praksis

Se under spørgsmål 1.

Uddrag af styresignalet SKM2020.298.SKTST

1. Sammenfatning

Styresignalet præciserer, hvordan den aktuelle situation som følge af det globale udbrud af coronavirus (COVID-19) påvirker Danmarks fortolkning af dobbeltbeskatningsoverenskomster i forhold til vurderingen af fast driftssted, ledelsens sæde, fysiske personers skattemæssige hjemsted og lønindkomst for fysiske personer, der arbejder i flere lande.

Styresignalet udelukker ikke, at der kan opstå dobbeltbeskatningskonflikter, som vil blive løst ved en gensidig aftale mellem de kompetente myndigheder i Danmark og det pågældende land, som indebærer en anden fortolkning end den, der fremgår af styresignalet.

2. Baggrund og problemstilling

Som følge af det globale udbrud af coronavirus har flere lande indført restriktioner på adgangen til ind- og udrejser mellem landene, ligesom mange virksomheder er blevet opfordret til ikke at lade deres medarbejdere møde op på arbejdspladsen, men i stedet for arbejde hjemmefra i videst muligt omfang.

Dette har for flere virksomheder medført, at mange medarbejdere ikke kan udføre deres arbejdsfunktioner på deres sædvanlige arbejdsplads. For medarbejdere, der bor og arbejder i forskellige lande, betyder det endvidere, at de ikke kan udføre deres arbejde i det land, de sædvanligvis vil udføre deres arbejde i.

Ovenstående har givet anledning til spørgsmål om, hvordan virksomhederne skal forholde sig i forhold til vurderingen af, hvorvidt nærmere bestemte medarbejdere udgør et fast driftssted i udlandet for en virksomhed, eller vurderingen af, hvor ledelsens sæde er placeret.

OECD's sekretariat har offentliggjort et notat af 3. april 2020, som indeholder OECD's analyse af COVID-19-krisens indflydelse på fordelingen af beskatningsretten efter dobbeltbeskatningsoverenskomster i relation til reglerne om fast driftssted, ledelsens sæde, fysiske personers skattemæssige hjemsted og beskatning af lønindkomst for fysiske personer, der arbejder i flere lande.

(…)

3.3. Skattemæssigt hjemsted for fysiske personer

Artikel 4, stk. 1 i OECD's modeloverenskomst fastslår at en fysisk person har skattemæssigt hjemsted i et land, hvis personen er skattepligtig til landet på grund af hjemsted, bopæl eller et lignende kriterium. Artikel 4, stk. 2 indeholder regler i en trinvis prioriteringsrækkefølge, der skal gøre det muligt at afgøre, hvor en fysisk person med dobbeltdomicil skal anses for hjemmehørende i overenskomstens forstand.

Fastlæggelse af det skattemæssige hjemsted er afgørende for fastlæggelsen af hvilket land, der ifølge en dobbeltbeskatningsoverenskomst får ret til at gennemføre globalindkomstbeskatning og dermed også afgørende for fordelingen af beskatningsretten til forskellige indkomster.

Når en dobbeltbeskatningsoverenskomsts regel om det skattemæssige hjemsted bygger på OECD modellen anvendes kommentarerne til denne model som hjælp ved fortolkningen.

Om begrebet skattemæssigt hjemsted og om dobbeltdomicilsituationer henvises til Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit C.F.8.2.2.4.1.

Præcisering vedrørende coronasituationen

Fysiske personer som er i en dobbeltdomicilsituation, og som under coronasituationen ekstraordinært og midlertidigt opholder sig i et land vil efter Skattestyrelsens opfattelse sandsynligvis ikke blive skattemæssigt hjemmehørende i dette land. Det skyldes, at personen både skal have etableret sig i landet ifølge artikel 4, stk. 1 og skal have den tætteste tilknytning til dette land ifølge en regel i den trinvise prioriteringsrækkefølge i artikel 4, stk. 2.

Afgørelsen af hvor en fysisk person har sit skattemæssige hjemsted beror dog på en konkret vurdering af de faktiske forhold i den konkrete situation, som det også fremgår af Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit C.F.8.2.2.4.2 og af praksis på dette område.

Det skattemæssige hjemsted for en fysisk person, som er i en dobbeltdomicilsituation beror i først række på, hvor denne person har midtpunkt for sine livinteresser dvs. i hvilket land personen har de stærkeste personlige og økonomiske relationer.

Hvis det skattemæssige hjemsted ikke kan fastlægges efter denne regel, beror det skattemæssige hjemsted på en opgørelse af, hvor personen sædvanligvis opholder sig.

Ved anvendelsen af reglen om sædvanligt ophold skal opholdet bedømmes inden for en periode af en vis længde. Længden af den periode, der skal vurderes for at fastslå, hvor personen sædvanligvis opholder sig er ikke angivet i reglen. Vurderingen må dække en tilstrækkelig lang periode til, at det er muligt at bedømme opholdenes frekvens, varighed og regelmæssighed som del af personens fastlagte livsvaner, dvs. ophold der ikke blot er forbigående. Se punkt 19 og 19.1 i kommentaren til modeloverenskomstens artikel 4. Såfremt en person under coronasituationen ekstraordinært og midlertidigt opholder sig i et land vil dette ophold derfor efter Skattestyrelsens opfattelse ikke være et sædvanligt ophold ifølge denne regel.