Dokumentets metadata

Momsfritagelse ved salg af ejendom

Landsskatteretten fandt, at selskabets salg af en lejlighed var fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 2. Landsskatteretten havde herved henset til, at lejligheden alene havde været anvendt i forbindelse med selskabets momsfritagne udlejningsaktivitet, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, ligesom selskabet ikke havde haft adgang til fradrag af den indgående moms efter momslovens kapitel 9 ved anskaffelsen eller anvendelsen af denne. Landsskatteretten ændrede således Skatterådets svar på spørgsmålet om, hvorvidt spørger kunne sælge ejendommen uden moms til et ja.

Klagen skyldes, at Skatterådet har svaret "nej" til følgende spørgsmål stillet på vegne af H1 ApS, herefter benævnt selskabet:

"Kan spørger sælge ejendommen uden moms?"

Landsskatteretten ændrer Skatterådets bindende svar fra "nej" til "ja".

Faktiske oplysninger
Følgende faktiske forhold fremgår af det bindende svar:

"Spørger er et anpartsselskab, der er stiftet den 1. marts 2004. Spørgers formål er udlejning af fast ejendom. Spørger er registreret under branchekode 682030 - anden udlejning af boliger. Spørger er ikke momsregistreret.

Spørger erhvervede ejendommen Adresse Y1A og Y1B, by Y1, matrikelnummer […], i det følgende benævnt "Ejendommen", den 21. februar 2013, hvor købsaftalen blev indgået. Overtagelsen var fastsat til den 1. august 2013.

Det tidligere hus på Ejendommen blev revet ned ultimo 2013. Byggetilladelsen for den nuværende ejendom forelå den 5. februar 2014 og de færdige boliger på Ejendommen blev afleveret d. 5. november 2014.

Ejendommen er en ejerlejlighedsejendom med et samlet grundareal på 1016 m². På Ejendommen er opført en beboelsesbygning. Kort udarbejdet af Landsinspektørfirmaet R1 I/S er fremsendt med anmodningen. Bebyggelsen har et samlet ejerlejlighedsareal på 352 m2, fordelt på to lejligheder, henholdsvis Adresse Y1A på 179 m2 og Adresse Y1B på 173 m².

Spørgers hensigt med Ejendommen, har fra begyndelsen været, at anvende Ejendommen til udlejning til boligformål. Dette følger af skødet, der blev udarbejdet i forbindelse med Spørgers køb af Ejendommen, og som er fremsendt med anmodningen.

Lejlighederne har været forsøgt udlejet via mægler og via boligudlejningssider siden boligerne på Ejendommen stod færdige. Udlejningsbestræbelserne er mundet ud i, at de to lejligheder er udlejede i henhold til lejekontrakter, som er fremsendt med anmodningen. Som det fremgår af lejekontrakterne er udlejningen ikke tidsbegrænset, ligesom lejerne hverken har en køberet eller en forkøbsret til Ejendommen. Lejlighederne har i øvrigt på intet tidspunkt været udbudt til salg, hvilket heller ikke har været hensigten.

Som nævnt ovenfor er Spørger ikke momsregistreret, og derfor har Spørger naturligvis heller ikke taget momsfradrag i forbindelse med opførelsen af dobbelthuset.

Lejemålet Adresse Y1B er på lejers initiativ opsagt den 8. december 2015. Opsigelsesvarslet er 3 måneder, hvorfor overleveringsdagen er den 31. marts 2016.

Spørger ønsker nu svar på, om et salg af Ejendommen Adresse Y1B, efter endt udlejning vil kunne ske momsfrit. Det kan i den forbindelse oplyses, at Ejendommen ikke er udbudt til salg endnu, og at køber ikke vil være den tidligere lejer.

SKAT bemærker, at det fremgår af spørgers seneste årsrapport for 2014, at selskabets aktivitet består i erhvervelse og salg af ejendomme.

Spørger har ifølge SKATs oplysninger fra i årene 2010-2014 solgt 9 ejendomme.

Selskabets vedtægter er ændret pr. 10. september 2015, således at selskabets formål er udlejning af fast ejendom.

Det fremgår af kontrakterne, at lejeforholdet vedrørende Adresse Y1B begyndte 15. maj 2015. Lejeforholdet vedrørende Adresse Y1A begyndte 1. august 2015."

Repræsentanten har oplyst, at selskabets formål før vedtægtsændringen den 10. september 2015 var køb og salg, samt udlejning af fast ejendom.

Der er fremlagt et eksempel på en lejekontrakt vedrørende Adresse Y1B, by Y1. Heraf fremgår det, at lejemålet påbegyndte den 15. maj 2015. Lejeren kunne opsige lejemålet med tre måneders varsel, mens udlejeren kun kunne opsige lejemålet i henhold til lejelovens §§ 82 og 83. Lejekontrakten indeholder hverken en forkøbsret eller køberet for lejeren.

Repræsentanten har oplyst, at ved opførelsen af ejendommen i 2014 var hensigten at udleje lejlighederne til boligformål, hvorfor der i forbindelse med opførelsen ikke har været ret til fradrag for den indgående moms afholdt i forbindelse med byggeriet, hvorfor der ikke er taget fradrag i forbindelse hermed.

Der er fremlagt årsrapport for 2014, hvoraf det fremgår, at selskabets hovedaktivitet er erhvervelse og salg af ejendomme.

Der er fremlagt et udskrift fra Erhvervsstyrelsen, hvoraf det fremgår, at selskabet den 29. september 2014 ændrede formål til køb og salg, samt udlejning af fast ejendom.

Skatterådets afgørelse
Skatterådet har ved bindende svar af 26. maj 2016 svaret nej til det stillede spørgsmål.

Skatterådet har herved henvist til SKATs begrundelse, hvoraf der blandt andet fremgår følgende:

"(…)

Begrundelse

(…)

SKATs vurdering af den konkrete sag
Spørger har opført en ny bygning med to ejerlejligheder på ejendommen Adresse Y1, som spørger erhvervede med overtagelse 1. august 2013. Den nyopførte bygning stod færdig til aflevering d. 5. november 2014.

Lejlighederne har været lejet ud siden hhv. 15. maj og 1. august 2015. Det lejemål, som begyndte 15. maj, er blevet opsagt med overleveringsdag 31. marts 2016, og spørger påtænker nu et salg af ejendommen.

SKAT bemærker, at ejerlejlighederne stod nyopførte i november 2014. Efter knap et års udlejning påtænker spørger et salg. Det er derfor SKATs opfattelse, at leveringen er led i momspligtig virksomhed med salg af nye bygninger, jf. momsloven § 4, jf. § 13, stk. 1, nr. 9, litra a. Dette er i overensstemmelse med Skatterådets afgørelse, SKM2016.105.SR.

Det er således SKATs opfattelse, at leveringen ikke er omfattet af undtagelsesreglen i momsloven § 13, stk. 2 om aktiver, der alene har været anvendt til momsfritaget virksomhed. Spørger påtænker salg af den nyopførte bygning efter ét års ejertid. Spørgers aktivitet er ifølge seneste årsrapport salg af ejendomme, og spørger har over de seneste 5 år solgt 9 ejendomme. SKAT finder det derfor ikke sandsynliggjort, at spørger har opført bygningen alene med henblik på udlejning.

Spørger gør gældende, at det er anført i skødet, at formålet med spørgers erhvervelse af ejendommen er opførelse af et dobbelthus til udlejning til helårsbeboelse. SKAT bemærker hertil, at eftersom spørger påtænker salg af ejendommen, anser spørger sig åbenbart ikke for bundet af formålserklæringen i skødet. På den baggrund kan SKAT heller ikke tillægge den vægt.

Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse."

Under klagesagens behandling har SKAT i skrivelse af 12. september 2016 blandt andet anført følgende:

"(…)

Der ses ikke at være nye oplysninger i klagen.

Det skal dog bemærkes, at spørger i pkt. 2 fremsætter den påstand, at SKAT anvender et forkert faktum. SKAT er uforstående overfor, at klager fremsætter påstand om, at et citat fra en offentligt tilgængelig årsrapport er et forkert faktum.

SKAT har i øvrigt følgende bemærkninger til klagens pkt. 1.3:

Pkt 1 og 2
Spørger er en afgiftspligtig person, som i denne egenskab sælger en ny bygning. Det juridiske udgangspunkt er derfor, at der er tale om momspligtigt salg, jf. momsloven § 3, stk. 1, § 4 samt § 13, stk. 1, nr. 9, litra a.

Spørger har påberåbt sig momsfritagelsen i § 13, stk. 2.

I begrundelsen for det bindende svar fremgår det, hvorfor denne momsfritagelse efter SKATs og Skatterådets opfattelse ikke finder anvendelse.

Det er fakta i sagen, at klager påtænker salg efter knap 1 års udlejning. Det er ligeledes fakta, at spørgers aktivitet ifølge seneste årsrapport var salg af ejendomme samt at spørger over de seneste 5 år har solgt 9 ejendomme. Disse fakta indgår i en samlet vurdering af, om bygningen alene er opført med henblik på udlejning, jf. momsloven § 13, stk. 2.

SKAT er således ikke enig i spørgers opfattelse af, at ét eller flere af disse fakta er anvendt som kriterium for afgørelsen.

Det er SKATs opfattelse, at ved vurderingen af om bygningen alene er opført med henblik på udlejning, jf. momsloven § 13, stk. 2, må det som udgangspunkt være årsrapport, vedtægter, og branchekode fra tiden omkring opførelsen af bygningen, som er relevante.

Pkt. 3
I begrundelsen er der taget stilling til det anførte faktum om formålserklæringen i skødet, og det er begrundet, hvorfor det ikke kan føre til et andet resultat.

Det er SKATs klare opfattelse, at afgørelsen er behørigt begrundet. Det er således forklaret i begrundelsen, hvorfor SKAT i nogle tilfælde har lagt vægt på andre forhold, end dem, som klager har påberåbt sig.

Levering af nye bygninger med tilhørende grund er momspligtig, jf. momsloven § 4, stk. 1 og § 13, stk. 1, nr. 9, litra a. Momsfritagelsen i momsloven § 13, stk. 2, er en undtagelse til denne hovedregel.

Momsfritagelse efter momsloven § 13, stk. 2, fordrer, at ejendommen alene har været anvendt til momsfritaget udlejning. Dette betyder efter SKATs opfattelse, at en ny bygning skal være opført og anvendt udelukkende som led i en udlejningsaktivitet for at kunne omfattes af momsloven § 13, stk. 2.

Hvis en ny bygning sælges efter ibrugtagning (men stadig skal kategoriseres som ny bygning), og den afgiftspligtige person anser salget for omfattet af momsloven § 13, stk. 2, er det op til den afgiftspligtige person at godtgøre, at ejendommen alene har været erhvervet/opført og anvendt i en udlejningsaktivitet.

(…)."

Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at der skal svares "ja" til spørgsmålet om, hvorvidt selskabet kan sælge ejendommen momsfrit.

Selskabets repræsentant har til støtte herfor blandt andet anført følgende:

"(…)

Ad SKAT's begrundelse for afgørelsen i den konkrete sag:

Det er grundlæggende klagers opfattelse, at de kriterier, der er anvendt af SKAT i nærværende sag og dermed den afgørelse, der er truffet af SKAT i nærværende sag, er i strid med momslovens § 13, stk. 2, idet SKAT ikke har hjemmel til at anvende de kriterier, der er anvendt.

1. SKAT har som kriterium anvendt, at klager påtænker salg efter knap 1 års udlejning. Dette tidsmæssige kriterium ses der ikke at være lovhjemmel til at anvende og SKAT opfordres til at dokumentere lovhjemlen til at anvende dette kriterium.
2. SKAT har som det næste henvist til, at klager over de seneste 5 år har solgt 9 ejendomme. Der ses ikke at være lovhjemmel til at anvende dette kriterium og SKAT opfordres til at dokumentere, at der findes lovhjemmel til at anvende dette kriterium.
   SKAT har endvidere anført, at klagers aktivitet ifølge årsrapporten for 2014 var salg af ejendomme. Det skal i den forbindelse bemærkes, at klagers formål i henhold til klagers vedtægter er udlejning af fast ejendom og klager er også registreret under denne branchekode. SKAT anvender således et forkert faktum.
3. Klager har i forbindelse med erhvervelsen af ejendommene i skødet tilkendegivet den erklærede hensigt - opførelse af dobbelthus til udlejning til helårsbeboelse - og opfylder således kravet til den erklærede hensigt. SKAT synes at være af den opfattelse, at en sådan erklæret og dokumenteret hensigt bortfalder, såfremt en erhverver (klager) efterfølgende af forretningsmæssige årsager ønsker at disponere anderledes. Der er heller ikke lovhjemmel til, at SKAT således fuldstændig kan bortse fra klagers erklærede og dokumenterede hensigt, som klager i sagens natur ikke kan være bundet af i al evighed. SKAT opfordres til at dokumentere, at der er lovhjemlen til en sådan tilsidesættelse af sagens faktum.

SKAT har i forbindelse med deres afgørelse af sagen foretaget en helt uhjemlet subjektiv vurdering i hvilken forbindelse SKAT uberettiget har valgt at se bort fra klagers erklærede og dokumenterede hensigt og tillige har SKAT valgt helt at se bort fra de af klager dokumenterede objektive forhold i sagen - alene med det formål at træffe en afgørelse i SKAT' favør.

SKAT har ligeledes i forbindelse med deres afgørelse af sagen, uden lovhjemmel, etableret en regel med omvendt bevisbyrde for klager og selvom klager rent faktisk kan løfte denne uberettigede omvendte bevisbyrde, vælger SKAT helt at se bort fra klagers bevis i sagen. Derfor er nærværende afgørelse og den afgørelse, som SKAT i øvrigt har henvist til i sagen (SKM2016.105.SR) forkerte."

Selskabets repræsentant har i skrivelse af 6. oktober 2016 blandt andet anført følgende:

"Inden jeg kommenterer på SKATs bemærkninger af 12. september dette år skal jeg anmode SKAT om at besvare mine provokationer i punkt 1, 2 og 3 i mit brev af 25. august dette år.

Grundlæggende mener jeg, at SKAT skylder at redegøre for lovhjemlen til de kriterier, som anvendes i afgørelsen.

Det synes åbenbart, at SKAT siden de første afgørelser/bindende svar i 2012 har foretaget en ganske betydelig ændring af praksis på området uden at reglen i momslovens § 13 er blevet ændret.

Med SKATs seneste praksis i nærværende sag og i sagen SKM2016.105.SR er realiteten, at momslovens § 13, stk. 2 ikke kan anvendes i forbindelse med nyopførte udlejningsejendomme.

Denne praksis ændring er efter min opfattelse uden lovhjemmel og alene udtryk for SKATs ønske om at fjerne muligheden for at anvende momslovens § 13, stk. 2.

Når SKAT har opfyldt mine provokationer, vil jeg fremkomme med mine endelige bemærkninger til SKAT indlæg af 12. september dette år.

(…)."

SKATs bemærkninger
Skatteankestyrelsens indstilling af 5. marts 2018 har været til udtalelse hos SKAT. Ved brev af 9. april 2018 har SKAT udtalt følgende:

"Skatteankestyrelsen indstiller, at selskabets salg af ejerlejligheder er fritaget for afgift, jf. momslovens § 13, stk. 2.

Det er vi ikke enige i.

(…)

Det er vores opfattelse, at momsloven § 13, stk. 2 implementerer momssystemdirektivet art. 136, litra a) i sin helhed, det vil sige såvel 1. som 2. led (og ikke kun 1. led som Skatteankestyrelsen anfører).

Fast ejendom er et investeringsgode, jf. momslovens § 43, stk. 2, nr. 2. Der skal derfor ske regulering af fradraget over den 10-årige reguleringsperiode, jf. momslovens §§ 43 og 44, som implementerer momssystemdirektivets artikler 184-192.

Der skal således ske regulering, når anvendelsen af et investeringsgode, der ikke har givet ret til fradrag ved anskaffelsen, ændres således, at virksomheden har ret til et højere fradrag, jf. momslovens § 43, stk. 3, nr. 3.

Det momspligtige salg af en ny bygning sidestilles med overgang til fuld fradragsberettiget anvendelse, jf. momslovens § 43, stk. 3, nr. 3. Derved opnås fradrag for den resterende del af reguleringsperioden.

Salget er således ikke momsfritaget efter momssystemdirektivets artikel 136, da denne bestemmelse i 2. led betinger momsfritagelsen af, at varen ikke har givet ret til fradrag.

Det bemærkes, at på grund af reguleringsmekanismen er der ikke tale om dobbelt afgiftsbelastning, som ville være i strid med neutralitetsprincippet, jf. EU-Domstolen i de forenede sager C-18/05 og C-155/05, Salus og VMB Hospital, præmis 29.

Momslovens § 13, stk. 2, indeholder to alternative betingelser. Det er således ikke, i modsætning til artikel 136, en betingelse for momsfritagelse, at varen ikke har givet adgang til fradrag.

Det er imidlertid vores opfattelse, at momslovens § 13, stk. 2, så vidt muligt skal fortolkes direktivkonformt.

Efter momslovens § 13, stk. 2, 1. led, gives momsfritagelse, hvis varen alene har været anvendt i virksomhed, der er momsfritaget efter § 13, stk. 1.

Udlejning af boliger er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.
Salg af nye bygninger er momspligtigt, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a.

I den konkrete sag spørges der til virkningen af et salg, som foretages i en periode, der ligger indenfor fem år efter bygningens færdiggørelse. Hvis salget foretages efter denne periode, er der ikke længere tale om salg af en ny bygning, jf. momsbekendtgørelsens § 54, stk. 2.

EU-Domstolen har gentagne gange påpeget, at momsfritagelserne er undtagelser, som skal fortolkes strengt (eksempelvis ovennævnte forenede sager C-18/05 og C-155/05, præmis 26). Ligeledes er det overensstemmende med dansk praksis, at undtagelser fortolkes indskrænkende.

En afgiftspligtig person, som handler i denne egenskab, må, hvis han påberåber sig momslovens § 13, stk. 2, kunne forelægge sådanne objektive beviselementer, at det kan anses for godtgjort, at salget er omfattet af undtagelsesreglen. Med andre ord er det sælgeren, der skal godtgøre, at salget falder uden for hovedreglen om en momspligtig levering.

Når en fast ejendom sælges så kort tid efter opførelsen, må den afgiftspligtige person derfor dokumentere, at bygningen alene var erhvervet med henblik på momsfritaget virksomhed, for at leveringen kan anses for omfattet af momslovens § 13, stk. 2. Hvis dette ikke er muligt, kan leveringen ikke anses for omfattet af momsfritagelsen.

I den konkrete sag har klager ikke fremlagt en sådan dokumentation.

Tværtimod fremgår det af sagen, at spørger i øvrigt driver virksomhed med salg af nye bygninger. Endvidere påtænkes et salg af den konkrete ejendom efter mindre end et års udlejning.

Herudover bemærkes, at ejendommen er opdelt i ejerlejligheder, hvilket ikke synes at stemme overens med oplysningen om, at ejendommen alene var tænkt som en udlejningsejendom.

Vi indstiller, at Skatterådets svar stadfæstes."

Skattestyrelsen har endvidere fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens fornyede indstilling af 30. november 2018:

"(…)Skattestyrelsen har nedenstående bemærkninger til Skatteankestyrelsens tilpassede indstilling.

Skattestyrelsen er ikke enig i, at det følger af momslovens ordlyd samt bemærkningerne hertil, at der kun indtræder en reguleringsforpligtelse i henhold til momslovens § 43, stk. 3, nr. 3, såfremt virksomheden kun har opnået delvis fradragsret for godet ved anskaffelsen.

Ordlyden i § 43, stk. 3, nr. 3, 1. pkt. er følgende:

"Når et investeringsgode, for hvilket der ikke ved anskaffelsen mv. er opnået fuld fradragsret, sælges af virksomheden, jf. dog nr. 4."

Ifølge ordlyden omfatter bestemmelsen tilfælde, hvor der ikke er opnået fuld fradragsret. Efter en sædvanlig forståelse af ordlyden, omfatter bestemmelsen således tilfælde, hvor der ikke eller kun delvis er opnået fradragsret.

Skattestyrelsen er ikke enig i, at man ved at slutte modsætningsvis fra et eksempel i bemærkningerne ("Regulering finder derfor sted, hvis virksomheden kun har opnået delvis fradragsret for godet ved anskaffelsen"), kan fortolke lovbestemmelsen indskrænkende imod dens ordlyd. Følgende fremgår derimod af samme bemærkninger (L124 af 8. december 1993) til §§ 43-44:

"Efter de gældende regler foretages der udelukkende regulering i tilfælde, hvor der er fradragsret i forbindelse med anskaffelsen af et investeringsgode. Efter 6. momsdirektiv kan EF-medlemslandene gennemføre regler om tilbagebetaling af afgift til virksomheder i tilfælde, hvor investeringsgoder, der er anskaffet uden ret til fradrag, senere anvendes til afgiftspligtige formål. Det foreslås, at disse regler gennemføres."

En sådan forståelse vil ligeledes efter Skattestyrelsens opfattelse være bedst overensstemmende med Momssystemdirektivet og den af EU-domstolen anlagte praksis vedrørende reguleringsmekanismen, som medlemsstaterne er forpligtede til at følge.

EU-Domstolen har i sag C-184/04, Uudenkaupungin kaupunki, præmis 39, udtalt, at den brug, der gøres af investeringsgodet, kun er afgørende for omfanget af det oprindelige fradrag, som den afgiftspligtige person har ret til i henhold til sjette direktivs artikel 17, og omfanget af eventuelle berigtigelser i de efterfølgende perioder, men ikke påvirker fradragsrettens indtræden. Det er derfor ikke i sig selv en betingelse for at anvende systemet med berigtigelse af fradrag, at goderne straks anvendes til afgiftspligtige transaktioner.

I en nyere dom, C-532/16, SEB Bankas, understreger EU-Domstolen i præmis 28 forskellen mellem ændring af fradrag og reguleringsmekanismen:

"Der skal derfor sondres mellem rækkevidden af den i momsdirektivets artikel 184 fastsatte reguleringsforpligtelse og anvendelsesområdet for den i dette direktivs artikel 187-189 beskrevne reguleringsmekanisme."

Domstolen udtaler nærmere om reguleringsmekanismen i præmis 41:

"Det fremgår nemlig af momsdirektivets artikel 187, stk. 2, andet afsnit, at den i denne bestemmelse omhandlede regulering med hensyn til investeringsgoder finder sted i forhold til de ændringer i fradragsretten, som har fundet sted efter godets erhvervelse, fremstilling eller første anvendelse. (….) Hvad angår momsdirektivets artikel 188 omhandler den det endnu mere specifikke og desuden forskellige tilfælde, hvor der sker levering af et investeringsgode i reguleringsperioden."

Skattestyrelsen indstiller således, at Skatterådets svar stadfæstes.

(…)."

Retsmøde
Under sagens behandling på retsmøde anførte repræsentanten blandt andet, at SKATs bemærkninger om momslovens § 43 udgør et nyt synspunkt, som ikke ses gjort gældende i forbindelse med sagens behandling ved Skatterådet.

Landsskatterettens afgørelse
Der skal tages stilling til, om det er med rette, at Skatterådet har svaret "Nej" til det stillede spørgsmål.

Der skal således tages stilling til, hvorvidt selskabet kan sælge ejendommen beliggende Adresse Y1B, by Y1, momsfrit, jf. momslovens § 13, stk. 2, jf. § 13, stk. 1, nr. 8.

Af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, og stk. 2, fremgår følgende:

" Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:
(…)
8) Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen…

(…)

Stk. 2. Levering af varer, der alene har været anvendt i forbindelse med virksomhed, der er fritaget for afgift efter stk. 1, eller af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter kapitel 9, er fritaget for afgift.
(…)"

Momslovens § 13, stk. 2, implementerer momssystemdirektivets artikel 136, der har følgende ordlyd:

"Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:
a. levering af varer, der udelukkende har været anvendt i forbindelse med sådanne former for virksomhed, som er fritaget for afgift i medfør af artikel 132, 135, 371, 375, 376 og 377, artikel 378, stk. 2, artikel 379, stk. 2, samt artikel 380-390b, såfremt disse varer ikke har givet ret til fradrag
b. levering af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra fradragsretten i medfør af artikel 176."

EU-Domstolen har i de forenede sager C-18/05 og C-155/05 (Salus og VMB Hospital), udtalt følgende vedrørende første sætningsled i sjette momsdirektivs artikel 13, punkt B, litra c), nu momssystemdirektivets artikel 136, litra a, jf. præmisserne 28, 29, og 30:

"28. Hvad særligt angår første sætningsled i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra c), pålægger denne medlemsstaterne at afgiftsfritage levering af goder, der udelukkende har været anvendt i forbindelse med sådanne former for virksomhed, som i medfør af artikel 13 er fritaget for afgift, såfremt disse goder ikke har givet ret til fradrag (jf. i denne retning dommen i sagen Kommissionen mod Italien, præmis 12).
29. Domstolen har desuden fastslået, at sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra c), har til formål at undgå dobbelt afgiftsbelastning i strid med det princip om afgiftsmæssig neutralitet, som ligger til grund for det fælles momssystem (dommen i sagen Kommissionen mod Italien, præmis 15).
30. Det første sætningsled i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra c), giver således mulighed for ved den fritagelse, som det foreskriver, at undgå, at videresalg af goder gøres til genstand for en ny afgiftspålæggelse, når de forudgående er erhvervet af en afgiftspligtig person til brug for en form for virksomhed, der er fritaget i henhold til artikel 13, og momsen derfor ved denne erhvervelse er endeligt erlagt uden mulighed for fradrag heraf."

Det følger således af momslovens § 13, stk. 2, at levering af varer, der alene har været anvendt i forbindelse med virksomhed, der er fritaget for afgift efter stk. 1, eller af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter kapitel 9, er fritaget for afgift.

Formålet med bestemmelsen i momslovens § 13, stk. 2, er således, at videresalg af varer er fritaget for moms, når varerne forudgående er købt af en afgiftspligtig person til brug for dennes afgiftsfritagne aktiviteter, jf. momslovens § 13, stk. 1, og når momsen ved det forudgående køb er endelig erlagt uden mulighed for fradrag heraf.

I henhold til det oplyste, erhvervede selskabet ejendommen beliggende Adresse Y1, by Y1 den 21. februar 2013 med henblik på at nedrive den eksisterende bygning og opføre en ejendom med to lejligheder. Ejendommen blev ifølge det oplyste opført med henblik på udlejning af lejlighederne til boligformål. Ejendommen var færdigopført den 5. november 2014, hvorefter lejlighederne blev udlejet. Lejeforholdet vedrørende Adresse Y1B begyndte den 15. maj 2015, og lejeforholdet vedrørende Adresse Y1A begyndte den 1. august 2015.

Ifølge den fremlagte årsrapport for 2014 er selskabets hovedaktivitet erhvervelse og salg af ejendomme. I henhold til vedtægtsændring af den 29. september 2014 bestod selskabets hovedaktivitet herefter af køb og salg, samt udlejning af fast ejendom. Videre er selskabets vedtægter ændret pr. 10. september 2015, således at selskabet formål herefter er udlejning af fast ejendom. Selskabet er registreret under branchekode 682030 - anden udlejning af boliger, og selskabet er ikke momsregistreret.

Ejendommen består af 2 lejligheder. Det er oplyst, at begge lejligheder efter opførelsen blev udlejet på almindelige markedsvilkår, uden tidsbegrænsning og uden nogen købsoption for lejeren. Der henvises herved til den fremlagte standardlejekontrakt, der er oplyst som værende gældende for begge lejemål.

Selskabet har oplyst, at selskabet ikke har taget fradrag for den indgående moms i forbindelse med opførelsen af ejendommen, idet hensigten på dette tidspunkt var, at lejlighederne skulle udlejes til boligformål, jf. § 37, stk. 1, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

Videre har selskabet oplyst, at ændringerne på boligmarkedet i 2015 medførte, at selskabet overvejede at sælge lejlighederne efterhånden, som lejemålene blev opsagt.

For så vidt angår den konkrete lejlighed beliggende Adresse Y1B, by Y1, har selskabet oplyst, at denne var udlejet i perioden 15. maj 2015 til 31. marts 2016. Lejemålet blev opsagt af lejer.

Landsskatteretten bemærker, at ifølge det oplyste var selskabets hovedaktivitet på erhvervelses- og opførelsestidspunktet køb og salg, samt udlejning af fast ejendom. Den omhandlede ejendom er ifølge det oplyste opført som led heri med henblik på udlejning til boligformål. Begge lejligheder i ejendommen har efter opførelsen været udlejet til boligformål på almindelige markedsvilkår, uden tidsbegrænsning og uden nogen købsoption for lejeren. Den konkrete lejlighed har været udlejet momsfrit som bolig i perioden 15. maj 2015 til 31. marts 2016, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8. Videre har selskabet oplyst, at selskabet ikke har taget fradrag for den indgående moms i forbindelse med opførelsen af ejendommen, jf. § 37, stk. 1, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

På baggrund af en konkret vurdering af de oplyste faktiske forhold, finder Landsskatteretten, at selskabets salg af lejligheden beliggende Adresse Y1B, by Y1, er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 2. Der er herved særligt henset til, at den omhandlede lejlighed ifølge det oplyste alene har været anvendt i forbindelse med selskabets momsfritagne udlejningsaktivitet, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, ligesom selskabet ikke har haft adgang til fradrag af den indgående moms efter momslovens kapitel 9 ved anskaffelsen eller anvendelsen af denne.

Landsskatteretten finder det uden betydning for besvarelsen af det stillede spørgsmål, at selskabet over en periode på 5 år har frasolgt 9 ejendomme, og at selskabet ved opførelsen lod ejendommen opdele i ejerlejligheder, idet begge lejligheder i nærværende ejendom efter opførelsen har været udlejet til boligformål på almindelige markedsvilkår, uden tidsbegrænsning og uden nogen købsoption for lejeren.

For så vidt angår det af Skattestyrelsen anførte om, at salget af den omhandlede lejlighed medfører en regulering i henhold til momslovens § 43, stk. 3, nr. 3, bemærker Landsskatteretten, at dette må anses for et nyt forhold i forhold til det af Skatterådet afgivne svar af 24. maj 2016, og at retten kun forholder sig til forhold behandlet i det bindende svar.

Skatterådets besvarelse af det stillede spørgsmål ændres dermed til "ja".