Dokumentets metadata

Nulstilling - A-skat og AM-bidrag - konkurs - ægtefælle

Sagen handlede om, hvorvidt skattemyndighederne med rette havde nulstillet A-skat og AM-bidrag over for hovedaktionæren og dennes ægtefælle, som var ansat i selskabet.

Retten fandt, at hovedaktionæren under de foreliggende omstændigheder i hvert fald burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter og AMbidrag ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

For så vidt angår hovedaktionærens ægtefælle udtalte retten, at ægtefællen som følge af ægteskabet med hovedaktionæren havde en sammenfaldende økonomisk interesse i selskabets drift. På baggrund af ægtefællernes forhold og i øvrigt af de grunde, som Skatteankestyrelsen havde anført, fandt retten, at hovedaktionærens viden måtte føre til, at betingelserne for nulstilling også var opfyldt over for hovedaktionærens ægtefælle.

Skatteministeriet blev på den baggrund frifundet

Parter

A

og

B

(begge v/adv. John Kahlke)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/adv. Tony Sabbah)

Afsagt af byretsdommer

John Larsen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag vedrører prøvelse af Skatteankestyrelsens afgørelser af 26. august 2016 i forhold til sagsøgerne, A og B, om nulstilling af A-skat og AM-bidrag.

A og B har nedlagt påstand om,

• principalt at Skatteministeriet skal anerkende, at Skatteankestyrelsens afgørelser af 26. august 2016 i 14-4013223 (A) og 14-4013292 (B) ændres, således at nulstilling af A-skat og AM-bidrag godskrevet dem for perioden 1. januar 2012 til den 31. maj 2012 samt januar 2013 tilbagekaldes,
• subsidiært at Skatteministeriet skal anerkende, at Skatteankestyrelsens afgørelser af 26. august 2016 14-4013223 (A) og 144013292 (B) ændres, således at nulstilling af A-skat og AM-bidrag godskrevet dem for perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012 tilbagekaldes.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Denne dom indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Skatteankestyrelsens afgørelse vedrørende A

Af Skatteankestyrelsens afgørelse af 26. august 2016 vedrørende A fremgår bl.a.:

"SKAT har nulstillet indeholdt, men ikke afregnet, A-skat og AM-bidrag for indirekte stifter og direktør i selskabet G1 for perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012 samt for månederne januar og maj 2013. SKAT har nulstillet A-skat og AM-bidrag med i alt 120.811 kr.

Skatteankestyrelsen stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår månederne januar - 31. maj 2012 samt januar 2013. SKAT har tilbagekaldt nulstillingen for maj måned 2013, og Skatteankestyrelsen nedsætter nulstillingen af A-skat og AM-bidrag med 27.948 kr.

Møde mv.

Sagen er blevet drøftet med klagerens repræsentant ved et møde i Skatteankestyrelsen.

Sagens oplysninger
Klageren var enedirektør i G1 (herefter kaldet selskabet), som han stiftede den 1. oktober 1996. Selskabet tegnedes af direktionen. Selskabet var 100 % ejet af G2, hvori klageren var hovedanpartshaver. Selskabets formål var at drive konsulentvirksomhed indenfor fødevarebranchen samt handel med og produktion af fødevarer, teknik og know-how.

Selskabet har indeholdt og nulstillet følgende A-skat og AM-bidrag for perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012 samt for månederne januar og maj 2013:

Selskabet har indeholdt følgende A-skat og AM-bidrag for selskabet for samme periode:

Selskabets regnskabsår var forskudt (1. oktober - 30. september), og ifølge seneste offentliggjorte årsrapport for perioden 1. oktober 2010 til 30. september 2011 havde selskabet et underskud på kr. 1.423.854 før skat. Egenkapitalen var negativ med 1.303.048 kr. Regnskabet er underskrevet den 2. april 2012 af selskabets revisor, og godkendt på selskabets ordinære generalforsamling den 22. april 2012.

Af revisorens bemærkninger til årsrapporten fremgår følgende forbehold:

"[…]

Forbehold

Grundlag for afkræftende konklusion

Årsregnskabet er aflagt under forudsætning om fortsat drift. Det er vores opfattelse, at denne forudsætning ikke er opfyldt, da selskabet ikke har kunnet opnå tilsagn om fortsat finansiering til den løbende drift og de nødvendige investeringer i det kommende regnskabsår.

Afkræftende konklusion

Det er vor opfattelse, at årsregnskabet, som følge af det i forbeholdet anførte, ikke giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. september 2011 samt af resultatet af virksomhedens aktiviteter for regnskabsåret 1. oktober 2010 til 30. september 2011 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

Det er vor opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkende årsrapporten.

Erklæring i henhold til anden lovgivning og øvrig regulering

Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet

Uden at det har påvirket vor konklusion skal vi gøre opmærksom på, at selskabet har tabt over 50 % af selskabskapitalen. Der henvises til ledelsens årsberetning herom. I strid med selskabsloven er der ikke inden for de gældende tidsfrister stillet forslag til reetablering af selskabskapitalen, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar.

Udtalelse om ledelsesberetningen

Ledelsen har ansvaret for at udarbejde en ledelsesberetning, der indeholder en retvisende redegørelse i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

Revisionen har ikke omfattet ledelsesberetningen, men vi har i henhold til årsregnskabsloven gennemlæst ledelsesberetningen. Vi har ikke foretaget yderligere handlinger i tillæg til den gennemførte revision af årsregnskabet.

Det er på denne baggrund vor opfattelse, at oplysningerne i ledelsesberetningen er overensstemmelse med årsregnskabet.

[…]"

Af årsrapportens ledelsesberetning fremgår bl.a. følgende:

"[…]
Udviklingen i regnskabsåret

Selskabets resultatopgørelse udviser et underskud, som selskabets ledelse vurderer som utilfredsstillende.

Den primære årsag til det dårlige resultat er, at afregningspriserne til mælkeleverandørerne har været for høje i 2010/11.

Herudover har selskabet haft en underskudsgivende aktivitet, der først er ophørt pr. 31.december 2011.

Ledelsen bedømmer, at der gives tilsagn om fortsat samarbejde med selskabets bankforbindelse og aflægger i overensstemmelse hermed årsregnskabet under forudsætning af selskabets fortsatte drift.

Selskabets ledelse forventer et positivt resultat for det kommende år.

[…]"

Det fremgår af note 1 til resultatopgørelsen følgende:

"[…]

Usikkerhed om fortsat drift

Selskabets forpligtelser pr. statusdagen overstiger selskabets aktiver med kr. l.303.048. Dette forhold kan rejse betydelig tvivl om selskabets mulighed for at fortsætte driften.

Selskabets drift har været underskudsgivende; og der er iværksat en rationalisering af produktionsprocessen med henblik på at forbedre indtjeningen.

Selskabets nuværende bankkreditter er nødvendige for en forsættelse af selskabets planlagte aktiviteter. Disse kreditter kan ifølge de almindelige kreditvilkår opsiges, og skal ifølge lånebetingelserne genforhandles årligt. Hvilket i tidligere år er sket på uændrede vilkår.

Den aktuelle kreditkrise indebærer, at der er en øget usikkerhed knyttet hertil, men vi har som ledelse ikke indikationer på, at de nødvendige kreditter ikke vil blive forlænget. På baggrund af ovennævnte er årsrapporten aflagt med fortsat drift for øje.

[…]"

Det fremgår af brev af 29. juni 2012 fra F1-bank til selskabet bl.a., at selskabets engagement blev forlænget. Det fremgik af brevet følgende:

"[…]

Det er væsentligt for jer og banken, at der inden forlængelsens udløb den 1/ 9-2012 er indgået en aftale om salg af virksomhedens aktiviteter til én af de interesserede parter.

Vi beder jer derfor intensivere processen.

Vi formidler gerne kontakt til en virksomhedsmægler, såfremt I finder behov for det. En speciel aftale, hvor I har køberemnerne, og derfor kun skal have lukket aftalerne, vil kunne indgåes.

[…]"

Det fremgår af 2 breve af 29. juni 2012 fra F1-bank til selskabet vedrørende selskabets 2 konti, at retten til at trække på selskabets kreditter på henholdsvis 2.000.000 kr. og 350.000 kr. er uændret til 1. september 2012, hvor kreditterne indfries.

Den 1. oktober 2012 opgjorde SKAT selskabets gæld således:

"[…]

Moms på kr. 680.925,00 som bestod af:

Moms for november 2011 på kr. 222.723,00
Moms for december 2011 på kr. 276.288,00
Moms for marts 2012 på kr. 181.914,00 (angivet kr. 245.264,00 / indbetalt kr. 63.350 den 15. august 2012)

A-skat på kr. 677.078,00 som bestod af:

A-skat for januar 2012 på kr. 63.115,00 (angivet kr. 170.479,00 / indbetalt kr. 107.364,00 den 5. juni 2012)
A-skat for februar 2012 på kr. 146.523,00
A-skat for marts 2012 på kr. 147.563,00
A-skat for april 2012 på kr. 160.238,00
A-skat for maj 2012 på kr. 159.639,00

AM-bidrag på kr. 236.275,00 som bestod af:

AM-bidrag for januar 2012 på kr. 51.291,00
AM-Bidrag for februar 2012 på kr. 46.017,00
AM-bidrag for marts 2012 på kr. 45.112,00
AM-bidrag for april 2012 på kr. 47.300,00
AM-bidrag for maj 2012 på kr. 46.555,00

Dertil følgende restance:

320 Renter af moms på kr. 55.476,00 og 321 Renter af AM-bidrag/A-skat på kr. 90.535,00.

Samlet restance pr. 1. oktober 2012: kr. 1.740.289,00

I perioden 1. oktober 2012 til 31. december 2012 stiger virksomhedens gæld til kr. 1.777.181,00 (med kr. 36.892). Dette skyldes udelukkende rentetilskrivning.

Den 31. december 2012 skulle AM-bidrag/A-skat for december 2012 på kr. 239.486,00 betales, det blev først betalt 16. januar 2013.
Den 25. januar 2013 skulle moms for december 2012 op kr. 244.336,00 betales. Det blev betalt rettidigt.
Den 31. januar 2013 skulle AM-bidrag/A-skat for januar 2013 på kr. 215.709 betales, det blev ikke betalt.
Den 25. februar 2013 skulle moms for januar 2013 på kr. 78.561,00 betales, det blev ikke betalt.
AM-bidrag/A-skat for februar 2013 blev 0-indberettet.
Den 25. marts 2013 skulle moms for februar 2013 på kr. 140.172,00 betales, det blev ikke betalt.
Den 27. marts 2013 skulle AM-bidrag/A-skat for marts 2013 på kr. 349.425,00 betales. Det blev betalt rettidigt.
Den 25. april 2013 skulle moms for marts 2013 på kr. 127.607,00 betales, det blev ikke betalt.
AM-bidrag/A-skat for april 2013 blev 0-indberettet.
Den 27. maj 2013 skulle moms for april 2013 på kr. 148.421,00 betales, det blev ikke betalt.
Den 31. maj 2013 skulle AM-bidrag/A-skat for maj 2013 på kr. 446.456,00 betales, det blev ikke betalt.

[…]"

Det fremgår af underretning om udlæg foretaget den 4. oktober 2012, at pantefogeden har foretaget udlæg for i alt 1.734.152 kr., heraf A-skat, AM-bidrag samt renter heraf for 997.751 kr. Der blev foretaget udlæg i diverse løsøre i virksomheden, og udlægget blev foretaget med respekt for virksomhedspant til F1-bank.

Det fremgår af betalingsaftale af 4. oktober 2012, at selskabet havde indgået betalingsaftale med SKAT. Der var indgået aftale om betaling af 1.734.152 kr., herunder A-bidrag og AM-bidrag samt renter heraf. Første afdrag skulle ifølge aftalen betales den 1. februar 2013 med 155.000 kr., og aftalen udløb den 31. december 2013.

Det fremgår af samarbejdsaftale af 18. marts 2013 mellem G3 og selskabet bl.a., at der var indgået aftale om samarbejde på følgende punkter:

"[…]

• Søgning af finansiering/kapital på indtil kr.2.mio.
• Gennemgang af bestående bankengagement med henblik på en vurdering af potentiale i ændring af sammensætning heraf.
• Dialog med nuværende/kommende pengeinstitut samt SKAT
• Assistance i forbindelse med forberedelse af skift af pengeinstitut, herunder gennemgang af regnskabsmateriale og bankengagement samt fremkomme med mødeoplæg og forslag til ny sammensætning af bankengagement.
• Deltagelse i bestyrelsesmøder som sparringspartner for bestyrelsen.
• Assistance ved udarbejdelse af forretningsplan
• Assistance i forbindelse med budgetopfølgning på måneds/kvartalsbalance.
• Sparringspartner for A.
• Dialog med A om forretningsudvikling, generationsskifte, køb/salg af virksomhed.
• Fremkomme med forslag til ændringer i ledelses- og/ eller koncernstruktur.
• Fremkomme med forslag til direktionsemner
• Løsning af enkeltstående opgaver efter nærmere aftale. […]"

Om formålet med aftalen fremgår følgende:

"[…]

Formålet med ovenstående er på ultra-kort tid (19/3) at skaffe arbejdsro i relation til SKAT som kreditor og herefter at G4 kan flytte til anden lokation og udvide produktion/afsætning af sin produktion, samt iværksætte 1.fase af produktionsfællesskab på ny lokation.

Der etableres ny aftale omkring det videre forløb af etablering af produktionsfællesskab og beslægtede opgaver.

[…]"

Det fremgår af klagerens lønseddel for maj måned 2013, at lønnen på 26.484,61 kr. var til disposition den 31. maj 2013. Løn fra klagerens arbejdsgiver blev indbetalt på klagerens og denne ægtefælles fælles konto i F1-bank. Det fremgår af en posteringsoversigt fra F1-bank for perioden 2. januar 2013 til 2. august 2013, at der blev indbetalt løn til såvel klageren som dennes ægtefælle med posteringsbenævnelserne "…30" og "…10" på følgende datoer:

31. januar 2013
1. marts 2013
27. marts 2013
1. maj 2013

Selskabet indgav egen konkursbegæring, modtaget i Skifteretten den 17. maj 2013. Selskabet var den 31. december 2013 i restance med A-skat og AM-bidrag på i alt.1.573.879 kr.

Det fremgår af SKATs restanceopgørelse for perioden 27. december 2011 til 11. august 2014 følgende:

SKATs afgørelse

SKAT har nulstillet indeholdt, men ikke afregnet, A-skat og AM-bidrag for klageren for perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012 samt januar og maj måned 2013.

SKAT har bl.a. anført følgende:

"[…]

4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Som vi har beskrevet ovenfor, kan SKAT nulstille A-skat og AM-bidrag, hvis betingelserne under pkt. 1-5 er opfyldt.

Betingelse nr. 1

"Den indeholdelsespligtige skal være en virksomhed med begrænset ansvar, typisk et aktie- eller anpartsselskab"

Selskabet G1 er et anpartsselskab og dermed et selskab med begrænset ansvar. Vi anser derfor betingelse nr. 1 for opfyldt.

Betingelse nr. 2

"Virksomhedens insolvens skal være konstateret ved ophør, konkurs eller lignende"

Insolvens er konstateret ved konkursdekret af 4. juni 2013. Betingelse nr. 2 er således også opfyldt.

Betingelse nr. 3

"Den indeholdelsespligtige skal have restancer af A-skat, arbejdsmarkedsbidrag eller udbytteskat med videre for de perioder, hvor selskabet har godskrevet skattebeløb med videre for personer, som er omfattet af punkt 4. Perioderne behøver ikke at være sammenhængende."

Restancen udgør 1.573.879 kr. for månederne januar 2012 maj 2013. Udover denne gæld er selskabet i restance med moms, gebyrer, renter mv., i alt kr. 3.148.073

Denne gæld vedrører blandt andet A-skat og AM-bidrag, som er indberettet for dig, og som du dermed godskrives på din årsopgørelse for 2012 og 2013, selv om selskabet ikke har betalt de indberettede beløb.

Betingelse nr. 4

"Nulstilling kan som hovedregel ske for personer, som har en væsentlig økonomisk interesse i virksomheden, og som kan disponere enerådende i virksomhedens anliggender, samt for disses nærtstående"

Du var direktør og hovedanpartshaver i selskabet. Dermed er du en person, der havde væsentlig økonomisk interesse i G1, og som kunne disponere enerådende i virksomhedens anliggender. Vi anser herefter også betingelse nr. 4 for opfyldt.

Betingelse nr. 5

"Nulstilling forudsætter, at de pågældende i kraft af deres tilknytning til virksomheden vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter med videre ikke ville kunne afregnes til forfaldstid"

Vi anser betingelse nr. 5 for opfyldt. Vi lægger her vægt på, at du som direktør vidste, eller i det mindste burde have vidst, at der på grund af selskabets situation ikke var den fornødne økonomiske realitet bag, så den indeholdte A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ikke ville kunne afregnes til SKAT.

Det er endvidere SKATs vurdering, at selskabets økonomiske problemer ikke har været af forbigående karakter. Der lægges vægt på især revisors forbehold i seneste aflagte regnskab og at der ikke var etableret en redningsplan for selskabet.

Når vi sammenfatter oplysningerne under betingelse nr. 5, er der efter vores vurdering ikke økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser af A-skat- og AM-bidrag til dig i lønnen fra G1 for januar 2012 maj 2013. På grundlag af oplysningerne vidste eller burde du have vidst, at der var væsentlig risiko for, at beløbene ikke kunne betales til forfald.

Samlet vurdering

Vi vurderer på baggrund af ovennævnte, at alle 5 betingelser for at kunne nulstille A-skat og AM-bidrag er opfyldt. Du kan derfor som lønmodtager ikke anse dig for frigjort for A-skat og AM-bidrag i henhold til kildeskattelovens § 60, stk. 1 samt arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, og du skal derfor betale de nulstillede beløb på henholdsvis 97.344 kr. vedrørende A-skat og 23.467 kr. vedrørende AM-bidrag.

SKATs endelige afgørelse

Det fremgår af selskabets restanceoversigt vedrørende A-skat og AM-bidrag at restancen går helt tilbage til januar 2012. Ved efterfølgende lønudbetalinger burde det have været klart, at A-skatter mv. ikke kunne afregnes til forfaldstid som beskrevet under retsregler og praksis, punkt 5.

Det er korrekt, at SKAT den 4.10.2012 indgik en betalingsaftale over 12 måneder med selskabet. Det fremgår af aftalen at forruden de aftalte afdrag er det en betingelse for aftalen, at virksomheden løbende betaler forfaldne skatter og afgifter til tiden. Betales afdrag og løbende afgifter ikke til tiden, anser SKAT aftalen for misligholdt.

A blev ved aftalens indgåelse gjort opmærksom på, at aftalen ved misligholdelse øjeblikkeligt ville ophøre.

Aftalen blev misligholdt fordi der ikke blev betalt afdrag og de løbende tilsvar er ikke betalt rettidigt eller slet ikke.

SKAT har den 10. april 2013 indstillet selskabet til konkursbehandling og var varslet af SKAT forinden selskabets egen konkursindgivelse den 15.05.2013.

[…]"

SKAT har i forbindelse med påklagen til Skatteankestyrelsen fastholdt den påklagede afgørelse, men har anført, at det var nyt for SKAT, at lønudbetalingen for maj 2013 blev stoppet af banken og derfor ikke kom til udbetaling.

SKAT har under henvisning hertil tilbagekaldt nulstillingen for maj måned 2013, idet det anses for dokumenteret, at klageren ikke har fået udbetalt løn i den pågældende måned.

…

Skatteankestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Af kildeskattelovens § 69, stk. 1 og stk. 2, fremgår følgende:

"Den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov. Stk.2. Den, som har indeholdt skat efter denne lov, hæfter over for det offentlige for betaling af det indeholdte beløb."

Efter kildeskatteloven er det således alene arbejdsgiveren, der hæfter for betalingen af A-skat, der er indeholdt i den ansattes løn.

I praksis er det imidlertid anerkendt, at personer under visse betingelser kan pålægges nulstilling af indeholdt, men ikke indbetalt A-skat m.v.

Praksis vedrørende nulstilling af A-skat er dannet på grundlag af Højesterets dom af 26. maj 1981, refereret i UfR 1981.473.

Praksis er gengivet i SKATs juridiske vejledning om Inddrivelse, afsnit G,A.3.3.8, og omfatter følgende betingelser for nulstilling:

"[…]

1. 1. Den indeholdelsespligtige skal være en virksomhed med begrænset ansvar, typisk et aktie- eller anpartsselskab.
   2. Virksomhedens insolvens skal være konstateret ved ophør, konkurs eller lignende.
   3. Den indeholdelsespligtige skal have restancer af A-skat, AM-bidrag eller udbytteskat mv. vedrørende de perioder, hvor selskabet har godskrevet skattebeløb mv. for personer, som er omfattet af punkt d. Perioderne behøver ikke være sammenhængende.
   4. Nulstilling kan som hovedregel kun ske for personer, der har en væsentlig økonomisk interesse i virksomheden, og som kan disponere enerådende i virksomhedens anliggender samt for disses nærtstående.
   5. Nulstilling forudsætter, at de pågældende i kraft af deres tilknytning til virksomheden vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter mv. ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

[…]"

Klagerens repræsentant anser ikke betingelse e for opfyldt. Skatteankestyrelsen henholder sig for så vidt angår betingelserne a-d til SKATs afgørelse herom.

Betingelserne i pkt. e

Den principale påstand

Skatteankestyrelsen foretager en vurdering af, om klageren på tidspunktet for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag kunne eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag den formelle indeholdelse af den bogførte A-skat og AM-bidrag. Der foretages ikke en vurdering af, hvornår klageren kunne eller burde forudse, at selskabet ville gå konkurs. Hvorvidt SKAT har anset konkursbegæringen for forudsigelig eller ej, har derfor heller ikke betydning for spørgsmålet om nulstilling.

Perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012

Skatteankestyrelsen anser det for godtgjort, at klageren som indirekte stifter, indirekte hovedanpartshaver og direktør i selskabet på tidspunktet for indeholdelserne af A-skat og AM-bidrag for 1. januar 2012 til 31. maj 2012 burde have haft kendskab til, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser af de bogførte A-skatter og AM-bidrag, så de ville kunne afregnes til forfaldstid.

Vi har bl.a. lagt vægt på, at selskabet ifølge årsrapporten for indkomståret 1. oktober 2010 til 31. september 2011 havde et underskud på kr. 1.423.854 før skat. Egenkapitalen var negativ med 1.303.048 kr., hvilet betød, at selskabet havde tabt over 50 % af selskabskapitalen.

Det fremgår af revisorens bemærkninger i årsrapporten bl.a., at han ikke mente, at årsregnskabet gav et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. september 2011 og af resultatet for regnskabsåret. Han mente ikke, at forudsætningen for fortsat drift var opfyldt. Han mente heller ikke, at generalforsamlingen burde godkende årsrapporten.

Repræsentanten har bl.a. gjort gældende, at revisorens bemærkninger endnu ikke var fremkommet på tidspunktet for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag for januar - marts måned 2012.

Skatteankestyrelsen er af den opfattelse, at klageren som indirekte hovedanpartshaver og som eneste direktør i selskabet har haft eller burde have haft det fulde overblik over selskabets økonomi. Han havde en sådan position i selskabet, at han allerede ved indkomstårets afslutning, den 31. september 2011, burde vide, hvor dårlig selskabets økonomi var, herunder at selskabet havde tabt halvdelen af egenkapitalen.
Det har således ikke betydning, at revisors påtegning først officielt forelå ved hans underskrift af årsrapporten den 2. april 2012.

Januar og maj måned 2013

Skatteankestyrelsen anser det for godtgjort, at klageren som indirekte stifter, indirekte hovedanpartshaver og selskabets direktør på tidspunktet for indeholdelserne af A-skat og AM-bidrag for januar måned 2013 burde have haft kendskab til, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser af de bogførte A-skatter og AM-bidrag, så de ville kunne afregnes til forfaldstid.

Vi har lagt vægt på, at selskabet ifølge årsrapporten for indkomståret 1. oktober 2010 til 31. september 2011 havde et underskud på kr. 1.423.854 før skat. Egenkapitalen var negativ med 1.303.048 kr., hvilket betød, at selskabet havde tabt over 50 % af selskabskapitalen.

Vi har også lagt vægt på udviklingen i selskabets økonomi efter regnskabsårets udløb.

Det fremgår, at der ikke inden 1. september 2012 blev indgået en aftale om salg af virksomhedens aktiviteter, som var betingelsen for, at selskabets bankforbindelse forlængede selskabets engagement fra 1. juni 2012 til 1. september 2012.

Det fremgår også, at der blev foretaget udlægsforretning den 4. oktober 2012, hvor der blev foretaget udlæg i diverse løsøre. Den samlede gælds størrelse blev på den foretagne udlægsforretning opgjort til 1.734.152 kr., hvoraf A-skatter, AM-bidrag og renter heraf udgjorde 997.751 kr. Den betalingsaftale med SKAT, der blev indgået samme dag som udlægsforretningen, blev ikke overholdt. A-skat og AM-bidrag for december måned 2012 blev endvidere betalt for sent.

Klageren burde på baggrund af disse forhold på tidspunktet for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag for januar måned 2013, have indset, at selskabets økonomiske problemer var forværret, og at dette bl.a. betød, at A-skat og AM-bidrag for denne måned ikke ville kunne betales til forfaldstid.

Det fremgår af bankudskrifter fra F1-bank, at klagerens løn for maj måned 2013 ikke er indgået på klagerens og dennes ægtefælles fælles konto. Betingelserne for nulstilling er ikke opfyldt for så vidt angår maj måned 2013. SKAT har under henvisning hertil tilbagekaldt nulstillingen af A-skat og AM-bidrag for denne måned.

Den subsidiære påstand

Skatteankestyrelsen er rette klageinstans for afgørelser om nulstilling af A-skat og AM-bidrag. Skatteankestyrelsen er derfor rette klageinstans for afgørelsen af 31. juli 2014 om nulstilling af klagerens A-skat og AM-bidrag for perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012, og månederne januar og maj 2013.

Skatteankestyrelsen træffer efter en konkret vurdering af samtlige sagens oplysninger afgørelse om, hvorvidt betingelserne for nulstilling er opfyldt for hver af de omhandlede måneder. Skatteankestyrelsen finder ikke anledning til at ophæve og hjemsende afgørelsen til SKAT til fornyet prøvelse.

Det bemærkes, at Skatteankestyrelsen alene tager stilling, hvorvidt afgørelsen af 31. juli 2014 vedrørende nulstilling af klagerens A-skat og AM-bidrag (den påklagede afgørelse) er korrekt. Skatteankestyrelsen behandler derfor ikke klage over størrelsen af en skatterestance for selskabet G1. Det bemærkes endvidere, at Skatteankestyrelsen ikke ved behandling af en konkret klage over en afgørelse om nulstilling af A-skat og AM-bidrag behandler klager over afgørelser vedrørende skatteansættelser/årsopgørelser for klageren.

Det følger af almindelige formueretlige regler, at udgangspunktet er, at kreditor kan vælge, hvilken fordring ud af flere fordringer en betaling helt eller delvis skal dække. Der er intet grundlag for at antage, at dette udgangspunkt skal fraviges for så vidt angår 100.000 kr., der er indbetalt til SKAT efter realisation af de driftsmidler, der var foretaget udlæg i den 4. oktober 2012. Det bemærkes, at udlægget ikke var foretaget udelukkende for restancer af A-skat og AM-bidrag, men også for restancer af moms. Betalingsaftalen af samme dato var også indgået til dækning af restancer af såvel A-skat og AM-bidrag som moms.

Skatteankestyrelsen stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår månederne 1. januar - 31. maj 2012 samt januar 2013. SKAT har tilbagekaldt nulstillingen for maj måned 2013, og Skatteankestyrelsen nedsætter nulstillingen af A-skat og AM-bidrag for maj 2013 med 27.948 kr."

Skatteankestyrelsens afgørelse vedrørende B

Af Skatteankestyrelsens afgørelse af 26. august 2016 vedrørende B fremgår:

"SKAT har nulstillet indeholdt, men ikke afregnet, A-skat og AM-bidrag for klageren som ægtefælle til indirekte stifter og direktør i selskabet G1 for perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012 samt januar og maj 2013. SKAT har nulstillet A-skat og AM-bidrag med i alt 136.894 kr.

Skatteankestyrelsen stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår månederne 1. januar - 31. maj 2012 samt januar 2013.

SKAT har tilbagekaldt nulstillingen for maj måned 2013, og Skatteankestyrelsen nedsætter nulstillingen af A-skat og AM-bidrag for maj 2013 med 31.289 kr.

Møde mv.

Sagen er blevet drøftet med klagerens repræsentant ved et møde i Skatteankestyrelsen.

Sagens oplysninger

Klagerens ægtefælle var enedirektør i G1 (herefter kaldet selskabet), som han stiftede den 1. oktober 1996. Selskabet tegnedes af direktionen. Selskabet var 100 % ejet af G2, hvori klagerens ægtefælle var hovedanpartshaver. Selskabets formål var at drive konsulentvirksomhed indenfor fødevarebranchen samt handel med og produktion af fødevarer, teknik og know-how.

Selskabet har indeholdt og nulstillet følgende A-skat og AM-bidrag for klageren i perioden januar - maj 2012, samt januar og februar 2013:

Selskabet har indeholdt følgende A-skat og AM-bidrag for selskabet for samme periode:

Selskabets regnskabsår var forskudt (30/9), og ifølge seneste offentliggjorte årsrapport for perioden 1. oktober 2010 til 30. september 2011 havde selskabet et underskud på kr. 1.423.854 før skat. Egenkapitalen var negativ med kr. Regnskabet er underskrevet den 2. april 2012 af selskabets revisor, og godkendt på selskabets ordinære generalforsamling den 22. april 2012.

Revisor har i sine bemærkninger til årsrapporten bl.a. afgivet følgende forbehold:

"[…]

Forbehold

Grundlag for afkræftende konklusion

Årsregnskabet er aflagt under forudsætning om fortsat drift. Det er vores opfattelse, at denne forudsætning ikke er opfyldt, da selskabet ikke har kunnet opnå tilsagn om fortsat finansiering til den løbende drift og de nødvendige investeringer i det kommende regnskabsår.

Afkræftende konklusion

Det er vor opfattelse, at årsregnskabet, som følge af det i forbeholdet anførte, ikke giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. september 2011 samt af resultatet af virksomhedens aktiviteter for regnskabsåret 1. oktober 2010 til 30. september 2011 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

Det er vor opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkende årsrapporten.

Erklæring i henhold til anden lovgivning og øvrig regulering

Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet

Uden at det har påvirket vor konklusion skal vi gøre opmærksom på, at selskabet har tabt over 50% af selskabskapitalen. Der henvises til ledelsens årsberetning herom. I strid med selskabsloven er der ikke inden for de gældende tidsfrister stillet forslag til reetablering af selskabskapitalen, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar.

Udtalelse om ledelsesberetningen

Ledelsen har ansvaret for at udarbejde en ledelsesberetning, der indeholder en retvisende redegørelse i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

Revisionen har ikke omfattet ledelsesberetningen, men vi har i henhold til årsregnskabsloven gennemlæst ledelsesberetningen. Vi har ikke foretaget yderligere handlinger i tillæg til den gennemførte revision af årsregnskabet.

Det er på denne baggrund vor opfattelse, at oplysningerne i ledelsesberetningen er overensstemmelse med årsregnskabet.

[…]"

Årsrapportens ledelsesberetning har følgende indhold:

"[…]

Udviklingen i regnskabsåret

Selskabets resultatopgørelse udviser et underskud, som selskabets ledelse vurderer som utilfredsstillende.

Den primære årsag til det dårlige resultat er, at afregningspriserne til mælkeleverandørerne har været for høje i 2010/11.

Herudover har selskabet haft en underskudsgivende aktivitet, der først er ophørt pr. 31.december 2011.

Ledelsen bedømmer, at der gives tilsagn om fortsat samarbejde med selskabets bankforbindelse og aflægger i overensstemmelse hermed årsregnskabet under forudsætning af selskabets fortsatte drift.

Selskabets ledelse forventer et positivt resultat for det kommende år.

[…]"

Det fremgår af note 1 til resultatopgørelsen følgende:

"[…]

Usikkerhed om fortsat drift

Selskabets forpligtelser pr. statusdagen overstiger selskabets aktiver med kr. l.303.048. Dette forhold kan rejse betydelig tvivl om selskabets mulighed for at fortsætte driften.

Selskabets drift har været underskudsgivende; og der er iværksat en rationalisering af produktionsprocessen med henblik på at forbedreindtjeningen.

Selskabets nuværende bankkreditter er nødvendige for en forsættelse af selskabets planlagte aktiviteter. Disse kreditter kan ifølge de almindelige kreditvilkår opsiges, og skal ifølge lånebetingelserne genforhandles årligt. Hvilket i tidligere år er sket på uændrede vilkår.

Den aktuelle kreditkrise indebærer, at der er en øget usikkerhed knyttet hertil, men vi har som ledelse ikke indikationer på, at de nødvendige kreditter ikke vil blive forlænget. På baggrund af ovennævnte er årsrapporten aflagt med fortsat drift for øje.

[…]"

Det fremgår af brev af 29. juni 2012 fra F1-bank til selskabet, at banken havde forlænget selskabets engagement. Det fremgik af brevet følgende:

"[…]

Det er væsentligt for jer og banken, at der inden forlængelsens udløb den 1/ 9-2012 er indgået en aftale om salg af virksomhedens aktiviteter til én af de interesserede parter.

Vi beder jer derfor intensivere processen.

Vi formidler gerne kontakt til en virksomhedsmægler, såfremt I finder behov for det. En speciel aftale, hvor I har køberemnerne, og derfor kun skal have lukket aftalerne, vil kunne indgåes.

[…]"

Det fremgår af tilhørende breve af 29. juni 2012 fra F1-bank til selskabet, vedrørende selskabets 2 konti, at retten til at trække på selskabets kreditter på henholdsvis 2.000.000 kr. og 350.000 kr. er uændret til 1. september 2012, hvor kreditterne indfries.

Den 1. oktober 2012 opgjorde SKAT selskabets gæld således:

"[…]

Moms på kr. 680.925,00 som bestod af:

Moms for november 2011 på kr. 222.723,00
Moms for december 2011 på kr. 276.288,00
Moms for marts 2012 på kr. 181.914,00 (angivet kr. 245.264,00 / indbetalt kr. 63.350 den 15. august 2012)

A-skat på kr. 677.078,00 som bestod af:

A-skat for januar 2012 på kr. 63.115,00 (angivet kr. 170.479,00 / indbetalt kr. 107.364,00 den 5. juni2012)
A-skat for februar 2012 på kr. 146.523,00
A-skat for marts 2012 på kr. 147.563,00
A-skat for april 2012 på kr. 160.238,00
A-skat for maj 2012 på kr. 159.639,00

AM-bidrag på kr. 236.275,00 som bestod af:

AM-bidrag for januar 2012 på kr. 51.291,00
AM-Bidrag for februar 2012 på kr. 46.017,00
AM-bidrag for marts 2012 på kr. 45.112,00
AM-bidrag for april 2012 på kr. 47.300,00
AM-bidrag for maj 2012 på kr. 46.555,00

Dertil følgende restance:

320 Renter af moms på kr. 55.476,00 og 321 Renter af AM-bidrag/A-skat på kr. 90.535,00.

Samlet restance pr. 1. oktober 2012: kr. 1.740.289,00

[…]"

Det fremgår af underretning om foretaget udlæg den 4. oktober 2012, at pantefogeden har foretaget udlæg for i alt 1.734.152 kr., heraf A-skat, AM-bidrag samt renter heraf for 997.751 kr. Der blev foretaget udlæg i diverse løsøre i virksomheden, og udlægget blev foretaget med respekt for virksomhedspant til F1-bank.

Det fremgår af betalingsaftale af 4. oktober 2012, at selskabet havde indgået betalingsaftale med SKAT. Der var indgået aftale om betaling af 1.734.152 kr., herunder A-bidrag og AM-bidrag samt renter heraf. Første afdrag skulle betales den 1. februar 2013 med 155.000 kr. Aftalen udløb den 31. december 2013.

Det fremgår af samarbejdsaftale af 18. marts 2013 mellem G3 og selskabet bl.a., at der var indgået aftale om samarbejde på følgende punkter:

"[…]

• • Søgning af finansiering/kapital på indtil kr.2.mio.
  • Gennemgang af bestående bankengagement med henblik på en vurdering af potentiale i ændring af sammensætning heraf.
  • Dialog med nuværende/kommende pengeinstitut samt SKAT
  • Assistance i forbindelse med forberedelse af skift af pengeinstitut, herunder gennemgang af regnskabsmateriale og bankengagement samt fremkomme med mødeoplæg og forslag til ny sammensætning af bankengagement.
  • Deltagelse i bestyrelsesmøder som sparringspartner for bestyrelsen.
  • Assistance ved udarbejdelse af forretningsplan
  • Assistance i forbindelse med budgetopfølgning på måneds/kvartalsbalance.
  • Sparringspartner for A.
  • Dialog med A om forretningsudvikling, generationsskifte, køb/salg af virksomhed.
  • Fremkomme med forslag til ændringer i ledelses- og/ eller koncernstruktur.Fremkomme med forslag til direktionsemner
  • Løsning af enkeltstående opgaver efter nærmere aftale.
    
    Det fremgår af aftalen følgende om formålet med aftalen følgende:

"[…]

Formålet med ovenstående er på ultra-kort tid (19/3) at skaffe arbejdsro i relation til SKAT som kreditor og herefter at G4 kan flytte til anden lokation og udvide produktion/afsætning af sin produktion, samt iværksætte 1.fase af produktionsfællesskab på ny lokation.

Der etableres ny aftale omkring det videre forløb af etablering af produktionsfællesskab og beslægtede opgaver.

[…]"

Det fremgår af klagerens lønseddel for maj måned 2013, at lønnen på 28.788,81 kr. var til disposition på klagerens konto, den 31. maj 2013. Løn fra klagerens arbejdsgiver blev indbetalt på klagerens og denne ægtefælles konto i F1-bank. Det fremgår af en posteringsoversigt fra F1-bank for perioden 2. januar til 2. august 2013, at der blev indbetalt løn til såvel klageren som dennes ægtefælle med posteringsbenævnelserne "…30" og "…10" på følgende datoer:

31. januar 2013
1. marts 2013
27. marts 2013
1. maj 2013

Selskabet indgav egen konkursbegæring, modtaget i Skifteretten den 17. maj 2013. Selskabet var den 31. december 2013 i restance med A-skat og AM-bidrag på i alt.1.573.879 kr.

Gælden fordelte sig således:

Det fremgår af SKATs restanceopgørelse følgende:

SKATs afgørelse

SKAT har nulstillet indeholdt, men ikke afregnet, A-skat og AM-bidrag for klageren for perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012 samt januar og maj måned 2013.

SKAT har bl.a. anført følgende:

"[…]

Sagsfremstilling

1. Sagens faktiske forhold

Din ægtefælle har været direktør i G1 som han stiftede den 14.02.2008. Selskabet er 100 % ejet af G2 hvor han har været hovedanpartshaver.

Selskabets formål var at drive konsulentvirksomhed indenfor fødevarebranchen samt handel med og produktion af fødevarer, teknik og know-how.

Selskabet har som følge af tabsgivende drift ikke været i stand til at betale kreditorerne, og indgav derfor egen konkursbegæring, modtaget i Skifteretten den 17. maj 2013.

Selskabets regnskabsår var forskudt (30/9) og af seneste offentliggjorte årsrapport for 2010/11 havde selskabet et underskud på kr. 1.423.854 før skat. Egenkapitalen var negativ med 1.303.048 kr. Regnskabet er underskrevet den 2. april 2012 af selskabets revisor.

Revisor har i årsrapporten givet følgende bemærkninger:

Citat:

"Forbehold

Grundlag for afkræftende konklusion

Årsregnskabet er aflagt under forudsætning om fortsat drift. Det er vores opfattelse, at denne forudsætning ikke er opfyldt, da selskabet ikke har kunnet opnå tilsagn om fortsat finansiering til den løbende drift og de nødvendige investeringer i det kommende regnskabsår.

Afkræftende konklusion

Det er vor opfattelse, at årsregnskabet, som følge af det i forbeholdet anførte, ikke giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. september 2011 samt af resultatet af virksomhedens aktiviteter for regnskabsåret 1. oktober 2010 til 30. september 2011 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

Det er vor opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkendeårsrapporten.

Erklæring i henhold til anden lovgivning og øvrig regulering

Supplerende oplysninger vedrørende forhold i regnskabet

Uden at det har påvirket vor konklusion skal vi gøre opmærksom på, at selskabet har tabt over 50 % af selskabskapitalen. Der henvises til ledelsens årsberetning herom. I strid med selskabsloven er der ikke inden for de gældende tidsfrister stillet forslag til reetablering af selskabskapitalen, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar, citat slut".

(…)

Betingelse nr. 1

"Den indeholdelsespligtige skal være en virksomhed med begrænset ansvar, typisk et aktie- eller anpartsselskab"

Selskabet G1 er et anpartsselskab og dermed et selskab med begrænset ansvar. Vi anser derfor betingelse nr. 1 for opfyldt.

Betingelse nr. 2

"Virksomhedens insolvens skal være konstateret ved ophør, konkurs eller lignende"

Insolvens er konstateret ved konkursdekret af 4. juni 2013. Betingelse nr. 2 er således også opfyldt.

Betingelse nr. 3

"Den indeholdelsespligtige skal have restancer af A-skat, arbejdsmarkedsbidrag eller udbytteskat med videre for de perioder, hvor selskabet har godskrevet skattebeløb med videre for personer, som er omfattet af punkt 4. Perioderne behøver ikke at være sammenhængende."

Restancen udgør 1.573.879 kr. for månederne januar 2012 maj 2013. Udover denne gæld er selskabet i restance med moms, gebyrer, renter mv., i alt kr. 3.148.073

Denne gæld vedrører blandt andet A-skat og AM-bidrag, som er indberettet for dig, og som du dermed godskrives på din årsopgørelse for 2012 og 2013, selv om selskabet ikke har betalt de indberettede beløb.

Betingelse nr. 4

"Nulstilling kan som hovedregel ske for personer, som har en væsentlig økonomisk interesse i virksomheden, og som kan disponere enerådende i virksomhedens anliggender, samt for disses nærtstående"

Du er nærtstående da din ægtefælle var hovedanpartshaver og direktør i selskabet. Dermed er du nærtstående til en person, der havde væsentlig økonomisk interesse i G1, og som kunne disponere enerådende i virksomhedens anliggender. Vi anser herefter også betingelse nr. 4 for opfyldt.

Betingelse nr. 5

"Nulstilling forudsætter, at de pågældende i kraft af deres tilknytning til virksomheden vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter med videre ikke ville kunne afregnes til forfaldstid"

Vi anser betingelse nr. 5 for opfyldt. Vi lægger her vægt på, at du som ægtefælle til direktør og hovedanpartshaver vidste, eller i det mindste burde have vidst, at der på grund af selskabets situation ikke var den fornødne økonomiske realitet bag, så den indeholdte A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ikke ville kunne afregnes til SKAT.

Det er endvidere SKATs vurdering, at selskabets økonomiske problemer ikke har været af forbigående karakter. Der lægges vægt på især revisors forbehold i seneste aflagte regnskab og at der ikke var etableret en redningsplan for selskabet.

Når vi sammenfatter oplysningerne under betingelse nr. 5, er der efter vores vurdering ikke økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser af A-skat og AM-bidrag til dig i lønnen fra G1 for januar 2012 maj 2013. På grundlag af oplysningerne vidste eller burde du have vidst, at der var væsentlig risiko for, at beløbene ikke kunne betales til forfald.

Samlet vurdering

Vi vurderer på baggrund af ovennævnte, at alle 5 betingelser for at kunne nulstille A-skat og AM-bidrag er opfyldt. Du kan derfor som lønmodtager ikke anse dig for frigjort for A-skat og AM-bidrag i henhold til kildeskattelovens § 60, stk. 1 samt arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, og du skal derfor betale de nulstillede beløb på henholdsvis 110.996 kr. vedrørende A-skat og 25.898 kr. vedrørende AM-bidrag.

SKATs endelige afgørelse

Det fremgår af selskabets restanceoversigt vedrørende A-skat og Am-bidrag at restancen går helt tilbage til januar 2012. Ved efterfølgende lønudbetalinger burde det have været klart, at A-skatter mv. ikke kunne afregnes til forfaldstid som beskrevet under retsregler og praksis, punkt 5.

Det er korrekt, at SKAT den 4.10.2012 indgik en betalingsaftale over 12 måneder med selskabet. Det fremgår af aftalen at forruden de aftalte afdrag er det en betingelse for aftalen, at virksomheden løbende betaler forfaldne skatter og afgifter til tiden. Betales afdrag og løbende afgifter ikke til tiden, anser SKAT aftalen for misligholdt.

A blev ved aftalens indgåelse gjort opmærksom på, at aftalen ved misligholdelse øjeblikkeligt ville ophøre.

Aftalen blev misligholdt fordi der ikke blev betalt afdrag og de løbende tilsvar er ikke betalt rettidigt eller slet ikke.

SKAT har den 10. april 2013 indstillet selskabet til konkursbehandling og var varslet af SKAT forinden selskabets egen konkursindgivelse den 15.05.2013.

SKAT fastholder i sin helhed sit forslag til afgørelse.

[…]"

SKAT har i forbindelse med påklagen til Skatteankestyrelsen ved brev af 13. marts 2015 fastholdt sin afgørelse, men har anført, at det er nyt for SKAT, at lønudbetalingen for maj 2013 blev stoppet af banken og derfor ikke kom til udbetaling.

SKAT har under henvisning hertil tilbagekaldt nulstillingen for maj måned 2013, idet det anses for dokumenteret, at klageren ikke har fået udbetalt løn i den pågældende måned.

…

Skatteankestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Af kildeskattelovens § 69, stk. 1 og stk. 2, fremgår følgende:

"Den som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov. Stk. 2. Den, som har indeholdt skat efter denne lov, hæfter over for det offentlige for betaling af det indeholdte beløb."

Efter kildeskatteloven er det således alene arbejdsgiveren, der hæfter for betalingen af A-skat, der er indeholdt i den ansattes løn.

I praksis er det imidlertid anerkendt, at personer under visse betingelser kan pålægges nulstilling af indeholdt, men ikke indbetalt A-skat m.v.

Praksis vedrørende nulstilling af A-skat er dannet på grundlag af Højesterets dom af 26. maj 1981, refereret i UfR 1981.473.

Praksis er gengivet i SKATs juridiske vejledning 2014-2 om Inddrivelse, afsnit G,A.3.3.8, og omfatter følgende betingelser for nulstilling:

"[…]

1. 1. Den indeholdelsespligtige skal være en virksomhed med begrænset ansvar, typisk et aktie- eller anpartsselskab.
   2. Virksomhedens insolvens skal være konstateret ved ophør, konkurs eller lignende.
   3. Den indeholdelsespligtige skal have restancer af A-skat, AM-bidrag eller udbytteskat mv. vedrørende de perioder, hvor selskabet har godskrevet skattebeløb mv. for personer, som er omfattet af punkt d. Perioderne behøver ikke være sammenhængende.
   4. Nulstilling kan som hovedregel kun ske for personer, der har en væsentlig økonomisk interesse i virksomheden, og som kan disponere enerådende i virksomhedens anliggender samt for disses nærtstående.
   5. Nulstilling forudsætter, at de pågældende i kraft af deres tilknytning til virksomheden vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter mv. ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

[…]"

Klagerens repræsentant anser ikke betingelse e for opfyldt. Skatteankestyrelsen henholder sig for så vidt angår betingelserne a-d til SKATs afgørelse herom.

Henset til klagerens ægtefælles position og økonomiske interesse i selskabet, må klageren også anses for omfattet af den i punkt nr. d nævnte personkreds, jf. f.eks. Højesterets dom af 22. marts 2013, offentliggjort i SKM2013.294HR.

Betingelserne i pkt. e

Den principale påstand

Skatteankestyrelsen foretager en vurdering af, om klagerens ægtefælle på tidspunktet for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag kunne eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag den formelle indeholdelse af den bogførte A-skat og AM-bidrag. Der foretages ikke en vurdering af, hvornår han kunne eller burde forudse, at selskabet ville gå konkurs. Hvorvidt SKAT har anset konkursbegæringen for forudsigelig eller ej, har derfor heller ikke betydning for spørgsmålet om nulstilling.

Perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012

Skatteankestyrelsen anser det for godtgjort, at klagerens ægtefælle som indirekte stifter, indirekte hovedanpartshaver og direktør i selskabet på tidspunktet for indeholdelserne af A-skat og AM-bidrag for 1. januar 2012 til 31. maj 2012 burde have haft kendskab til, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser af de bogførte A-skatter og AM-bidrag, så de ville kunne afregnes til forfaldstid.

Vi har bl.a. lagt vægt på, at selskabet ifølge årsrapporten for indkomståret 1. oktober 2010 til 31. september 2011 havde et underskud på kr. 1.423.854 før skat. Egenkapitalen var negativ med 1.303.048 kr., hvilet betød, at selskabet havde tabt over 50 % af selskabskapitalen.

Det fremgår af revisorens bemærkninger i årsrapporten bl.a., at han ikke mente, at årsregnskabet gav et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. september 2011 og af resultatet for regnskabsåret. Han mente ikke, at forudsætningen for fortsat drift var opfyldt. Han mente heller ikke, at generalforsamlingen burde godkende årsrapporten.

Repræsentanten har bl.a. gjort gældende, at revisorens bemærkninger endnu ikke var fremkommet på tidspunktet for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag for januar - marts måned 2012.

Skatteankestyrelsen er af den opfattelse, at klagerens ægtefælle som indirekte hovedanpartshaver og som eneste direktør i selskabet har haft eller burde have haft det fulde overblik over selskabets økonomi. Han havde en sådan position i selskabet, at han allerede ved indkomstårets afslutning, den 31. september 2011, burde vide, hvor dårlig selskabets økonomi var, herunder at selskabet havde tabt halvdelen af egenkapitalen.

Det har således ikke betydning, at revisors påtegning først officielt forelå ved hans underskrift af årsrapporten den 2. april 2012.

Januar og maj måned 2013

Skatteankestyrelsen anser det for godtgjort, at klagerens ægtefælle som indirekte stifter, indirekte hovedanpartshaver og selskabets direktør på tidspunktet for indeholdelserne af A-skat og AM-bidrag for januar måned 2013 burde have haft kendskab til, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser af de bogførte A-skatter og AM-bidrag, så de ville kunne afregnes til forfaldstid.

Vi har lagt vægt på, at selskabet ifølge årsrapporten for indkomståret 1. oktober 2010 til 31. september 2011 havde et underskud på kr. 1.423.854 før skat. Egenkapitalen var negativ med 1.303.048 kr., hvilket betød, at selskabet havde tabt over 50 % af selskabskapitalen.

Vi har også lagt vægt på udviklingen i selskabets økonomi efter regnskabsårets udløb.

Det fremgår, at der ikke inden 1. september 2012 blev indgået en aftale om salg af virksomhedens aktiviteter, som var betingelsen for, at selskabets bankforbindelse forlængede selskabets engagement fra 1. juni 2012 til 1. september 2012.

Det fremgår også, at der blev foretaget udlægsforretning den 4. oktober 2012, hvor der blev foretaget udlæg i diverse løsøre. Den samlede gælds størrelse blev på den foretagne udlægsforretning opgjort til 1.734.152 kr., hvoraf A-skat, AM-bidrag og renter heraf udgjorde 997.751 kr. Den betalingsaftale med SKAT, der blev indgået samme dag som udlægsforretningen, blev ikke overholdt. A-skat og AM-bidrag for december måned 2012 blev endvidere betalt for sent.

Klagerens ægtefælle burde på baggrund af disse forhold på tidspunktet for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag for januar måned 2013, have indset, at selskabets økonomiske problemer var forværret, og at dette bl.a. betød, at Askat og AM-bidrag for denne måned ikke ville kunne betales til forfaldstid.

Det fremgår af bankudskrifter fra F1-bank, at klagerens løn for maj måned 2013 ikke er indgået på klagerens og dennes ægtefælles fælles konto. Betingelserne for nulstilling er derfor ikke opfyldt for så vidt angår maj måned 2013. SKAT har under henvisning hertil tilbagekaldt nulstillingen af A-skat og AM-bidrag for denne måned.

Den subsidiære påstand

Skatteankestyrelsen er rette klageinstans for afgørelser om nulstilling af A-skat og AM-bidrag. Skatteankestyrelsen er derfor rette klageinstans for afgørelsen af 31. juli 2014 om nulstilling af klagerens A-skat og AM-bidrag for perioden 1. januar 2012 til 31. maj 2012, og månederne januar og maj 2013.

Skatteankestyrelsen træffer efter en konkret vurdering af samtlige sagens oplysninger afgørelse om, hvorvidt betingelserne for nulstilling er opfyldt for hver af de omhandlede måneder. Skatteankestyrelsen finder ikke anledning til at ophæve og hjemsende afgørelsen til SKAT til fornyet prøvelse.

Det bemærkes, at Skatteankestyrelsen alene tager stilling, hvorvidt afgørelsen af 31. juli 2014 vedrørende nulstilling af klagerens A-skat og AM-bidrag (den påklagede afgørelse) er korrekt. Skatteankestyrelsen behandler derfor ikke klage over størrelsen af en skatterestance for selskabet G1. Det bemærkes endvidere, at Skatteankestyrelsen ikke ved behandling af en konkret klage over en afgørelse om nulstilling af A-skat og AM-bidrag behandler klager over afgørelser vedrørende skatteansættelser/årsopgørelser for klageren.

Det følger af almindelige formueretlige regler, at udgangspunktet er, at kreditor kan vælge, hvilken fordring ud af flere fordringer en betaling helt eller delvis skal dække. Der er intet grundlag for at antage, at dette udgangspunkt skal fraviges for så vidt angår 100.000 kr., der er indbetalt til SKAT efter realisation af de driftsmidler, der var foretaget udlæg i den 4. oktober 2012.

Det bemærkes, at udlægget ikke var foretaget udelukkende for restancer af A-skat og AM-bidrag men også for restancer af moms. Betalingsaftalen af samme dato var også indgået til dækning af restancer af såvel A-skat og AM-bidrag som moms.

Skatteankestyrelsen stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår månederne 1. januar - 31. maj 2012 samt januar 2013.

SKAT har tilbagekaldt nulstillingen for maj måned 2013, og Skatteankestyrelsen nedsætter nulstillingen for maj 2013 med 31.289 kr."

Forklaringer

A har forklaret, at han er uddannet som mejerist og mejeritekniker samt inden for virksomheds- og arbejdsledelse. Han blev gift med B i 1972. Han har arbejdet inden for branchen i 50 år og har været mejerileder, siden han var 24 år. Han ejede med deres to døtre G4, der blev stiftet i 1996 under navnet G1. De havde i forvejen mejeriet og startede i 1990'erne også en ostebutik, der blev Danmarks største. De begyndte herefter også at drive økologisk mejeri, og virksomheden, der havde et unikt og i stigende grad efterspurgt produkt, voksede betragteligt. De fik bl.a. G5 som kunde og havde kontakt til flere større supermarkedskæder om samarbejde. De brugte en del kapital på opstarten af mejeriet, idet en produktion som denne er meget omkostningstung. Hans hustru blev ansat i butikken i 1998, hvor hun passede den daglige drift, mens han stod for det finansielle og indkøb. Han varetog ledelsen uden andres hjælp, og hans ægtefælle deltog ikke i ledelsen. De havde til sidst over 30 medarbejdere og 5 leverandører af økologisk mælk. Bogføringen blev altid varetaget af ekstern revisor.

Efterhånden som de blev en større aktør på markedet, strammede G6 vilkårene i forhold til deres samarbejdspartnere og dumpede priserne markant for at presse dem ud af markedet. Det ramte dem hårdt i perioden fra 2010/11. Uanset at mejeriet blev presset, kunne man i forhold til de mælkeproducerende landmænd ikke undlade at afregne til en rimelig pris. Dette ville dels være urimeligt i forhold til leverandørerne og tvinge dem i knæ økonomisk og dels være kortsigtet i forhold til mejeriet selv. Han klagede til Økonomiministeriet, Statsministeren, Konkurrencestyrelsen og andre offentlige aktører flere gange, men ingen ønskede at gå op mod G6, og alle lod det være op til ham at skaffe beviserne.

Han vidste fra sine 50 år i branchen, at G6's illoyale konkurrence ikke ville kunne fortsætte, og at priserne på især økologisk mælk derfor ville gå op. Hos G7, som han havde hyppig kontakt til, var vurderingen den samme. I modsætning til revisors vurdering i årsrapporten 2010/11 var ledelsens vurdering for fremtiden positiv. Han havde ligesom G7 fået tilsagn om fortsat samarbejde fra banken. Der endte da også med at komme en mere normal markedssituation med heraf følgende markante indtægtsforøgelser fra januar og februar 2013 og frem.

De vidste, at de i længden ikke ville kunne fortsætte driften i deres daværende lokaler i Y1-by, og da han var blevet 65 år, tog de kontakt til flere andre aktører på markedet med henblik på et generationsskifte. De havde kontakt med G8, der var i en værre økonomisk situation end G4, om en fusion, hvor han skulle fortsætte driften, men dette mislykkedes. De ville kunne have rationaliseret driften og flyttet produktionen til G8's lokaler, og han er ikke i tvivl om, at de ville kunne have tjent penge herved, men direktøren for G8 blev fyret i foråret 2012, før aftalerne kom på plads og blev skrevet ned. De havde også kontakt med G9, der dog valgte ikke at gå ind i dette marked, førend de nåede til en konkret aftale. G10 tilbød dem at de kunne flytte ind i deres lokaler, men Y2 Kommune løb fra en aftale om miljøgodkendelse, hvorfor hans advokat og revisor ikke kunne anbefale at fortsætte drøftelserne.

De havde ingen indikationer på, at banken ikke ville fortsætte engagementet. Sidst i 2012 og 2013 var de i forhandlinger om flytning til mere egnede lokaler i Y3-by, der ville muliggøre en rationalisering af driften, og de fik en investor, G11, med i projektet. De havde skrevet lejekontrakten under og havde de øvrige aftaler på plads, da F1-bank i midten af maj 2013 sprang fra engagementet. Han fik ikke noget forudgående varsel, før banken på et møde, hvor han kom for at meddele, at deres finansielle situation nu var faldet på plads, meddelte, at banken nu lukkede for kreditten. Det kom som et chok for ham og umuliggjorde af gode grunde fortsat drift.

Da han udbetalte løn til sig og sin ægtefælle havde han forventet at kunne betale A-skatten via den løbende indtjening via driften, men der var ikke tilstrækkelig indtjening på grund af store udgifter til driften og situationen på markedet. SKAT var orienteret om alt, hvad der foregik. Han kan godt have nævnt mejeriets drifts-, markeds- og konkurrencesituation for sin ægtefælle, men han orienterede hende ikke om den økonomiske situation. Det var gennem alle årene ham, der stod for økonomien, der var ikke tid for arbejdet, hun var svagelig, og det har aldrig været et tema, de drøftede.

B har forklaret, at hun blev uddannet som social- og sundhedshjælper i 1997, da deres børn var blevet større. Omkring 2006 kom hun i klemme mellem en stor lastvogn og en væg og kom alvorligt til skade med bl.a. brækkede ribben. Hun kom aldrig rigtigt tilbage til arbejdet. I 2013 begyndte hende ryg at falde sammen, og det førte til, at hun ikke længere kunne arbejde og endte med at få invalidepension.

Hun var forinden i en årrække ansat i butikken som ekspedient. Der blev lavet en ansættelsesaftale, som der skulle, men hun har ikke kunnet finde den. På et tidspunkt i 2004 eller 2005 blev alle deres private papiret spredt over alt i forbindelse med et indbrud, og hun kan ikke sige, om den er blevet væk i den forbindelse. Hun var ikke involveret i driften af mejeriet eller regnskaberne. Hun talte omsætningen i butikken op og afleverede af og til pengene i døgnboksen, hvis hendes mand ikke havde mulighed for det. Herudover havde hun ikke noget at gøre med virksomhedens regnskaber eller økonomi. Hun havde ikke noget at gøre med mejeriets forhold. Hendes løn gik ind på hendes lønkonto, som den skulle, og hun kendte ikke til selskabets økonomiske situation. De talte ikke om, hvad der skete på møder med banken, og hun vidste først, at der var problemer, da A satte sig på sengen en aften og fortalte, at selskabet nu gik konkurs. Det har altid været A, der stod for både selskabets og deres private økonomi, og hun har aldrig haft eller følt behov for at spørge til økonomien. Efter 45 år i mejeribranchen havde hun hørt en masse ævl og kævl om markeds- og konkurrencesituationen, men det interesserede hende ikke.

WS har forklaret, at der ikke var indikationer af, at selskabet var på vej mod konkurs, da han i maj 2010 tiltrådte som revisor for selskabet og udarbejdede tiltrædelsesprotokollatet og protokollatet for 2009/10. Der foregik en priskrig med G6, der dumpede priserne på konkurrerende produkter, hvilket påvirkede mejeriets økonomiske situation. I perioden sidst i 2011 og starten af 2012 kunne han konstatere, at det heraf følgende kapitaltab var et problem og ville føre til et forbehold i regnskabet. Der var allerede dengang møder med SKAT og banken. I overensstemmelse med reglerne herom var han herefter nødsaget til at tage forbehold som sket, idet der ikke forelå et tilsagn om finansiering for de næste 12 måneder. Banken var orienteret om konsekvenserne af det manglende finasieringstilsagn. Forlængelsen af engagementet med banken den 29. juni 2012 var i den forbindelse ikke et tilstrækkeligt tilsagn.

De gik tidligt i dette forløb i gang med at arbejde med flere meget interesserede investorer fra branchen om investeringer eller overtagelse af mejeriet. Disse drøftelser begyndte ultimo 2011 og fortsatte, til selskabet gik konkurs. I begyndelsen var det ikke et spørgsmål om overlevelse for mejeriet, men om at finde andre produktionslokaler for at kunne fortsætte væksten og udvikle driften. De var herunder i forhandlinger med G8 og G9, ligesom der var andre og mindre aktører involveret i drøftelser. Hans indtryk var, at G9 valgte at se tiden an for eventuelt at samle det op, der kunne samles op efter en eventuel konkurs, hvis tingene ikke faldt på plads. Han mener, vurderingen fra G8's side var, at prisen i forbindelse med en fusion var for høj. De var i den forbindelse i drøftelser med bl.a. advokat IR.

G4s produkt var unikt og meget efterspurgt. Den største udfordring var i realiteten at finde investorer og produktionslokaler, der kunne leve op til efterspørgslen. Der var drøftelser om lokaler i bl.a. Y3-by og Y2-by, og der var begge steder stor interesse for mejeriet. Der var i den forbindelse drøftelser om et strategiskifte, som det fremgår af budgettet af 6. september 2012 for perioden 1. oktober 2012 til 30. september 2013. To af de væsentligste aktører i de løbende drøftelser var F1-bank og SKAT. De havde flere møder med SKAT og tæt dialog, og interessen og imødekommenheden fra SKATs side var væsentlig større, end man oftest ser. Der blev lavet et oplæg til kapitaludvidelse den 17. september 2012 og indgået en betalingsaftale med SKAT den 4. oktober 2012. I samme forbindelse blev der udarbejdet et budget med oplysninger ønsket af banken og SKAT. G3 var involveret fra januar 2013, og der blev på baggrund af mailkorrespondance og et oplæg fra februar 2013 indgået en samarbejdsaftale den 18. marts 2013. G3 gav udtryk for at kunne skaffe investorer, herunder udenlandske investorer, og forløbet viste nok, at G3 oversolgte deres produkter og evner. I det lys skulle de nok også have søgte efter investorer andetsteds.

Banken havde gennem hele forløbet stillet og fået besvaret en lang række spørgsmål og var fuldt orienteret. Både han og advokat SS brugte megen tid og mange ressourcer på forløbet. Da banken i maj 2013 stoppede engagementet kom det uden varsel. Så vidt han husker, kom A over på hans kontor og viste ham et brev om, at banken stoppede engagementet. Han kontaktede straks banken og fik at vide, at der var tale om en principbeslutning. De var nået langt i forhold til at finde investorer, en ny mulig ejerkreds og andre produktionslokaler, hvilket var en forudsætning for at sikre mejeriets overlevelse og dækning af udestående krav, og hans opfattelse er, at banken nærmest trak tæppet væk under mejeriet og et helt unikt produkt. Hvis de havde fundet de rette lokaler og investorer, ville mejeriet formentlig have været i drift endnu, og hvis finansieringen havde været på plads, ville de formentlig kunne have dækket hele SKATs krav ved forfald uden en betalingsaftale.

De blev herefter på et møde med advokat SS enige om, at selskabet nu var nødsaget til at indgive en egen konkursbegæring for at sikre kreditorernes interesser. De havde ikke de fornødne investorer klar til at kunne skaffe den nødvendige likviditet til driften med henblik på at sikre selskabets overlevelse. Også efter konkursen forsøgte de at skaffe nye investorer med henblik på at fortsætte driften. Det var ikke tidligere faldet nogen af dem ind, at forløbet kunne ende med en konkurs, eller at det kunne blive et problem, at A og B havde fået løn udbetalt. A havde 900.000 kr. til gode hos selskabet på mellemregningskontoen og kunne uden problemer have trukket disse penge ud af selskabet. Han har kun mødt B i virksomheden. Hun har ikke deltaget i møder med ham, bank, advokat eller andre.

IR har forklaret, at han som advokat var rådgiver for G4 i forbindelse med forsøg på at få investorer ind og et eventuelt generationsskifte på plads fra maj 2012. Opdraget var at føre forhandlinger med G8 om overtagelse af G4. Oprindeligt var det en kollega, der var involveret, og han blev selv involveret, fordi virksomhedsoverdragelser er hans speciale. Han husker ikke præcis, hvorfor aftalen ikke blev til noget, men mener, det skyldtes at vilkårene ikke kunne falde på plads. Tilsvarende var der forhandlinger med G9, og han mener, at aftalen med dem ikke faldt på plads grundet interne overvejelser hos G9. Derefter forsøgte de andre finansieringskilder.

G4 var en god forretning, men havde produktion i uhensigtsmæssige lokaler, hvilket gjorde produktionen omkostningstung. G10 blev involveret i forbindelse med forsøget på at finde bedre og mere egnede lokaler, og der var flere møder fra juni 2012 og frem om indgåelse af en erhvervslejekontrakt. Han mener, planmæssige forhold i forbindelse med til og frakørsel medførte, at de pågældende lokaler ikke var egnede. Han var ligeledes involveret i vist to møder med SKAT, der havde varslet en udlægsforretning, og havde dialog med SKAT om både udlægsforretningen og afvikling af den restance, der var opstået. Der blev da også den 4. oktober 2012 indgået en aftale om afvikling af restancen. Hans indtryk var ikke, at SKAT ønskede en konkurs.

VM har forklaret, at han som erhvervsdirektør i F1-bank fra omkring 2009 havde forbindelse med G4, der var kunde i banken, og mere eller mindre var mejeriets faste kontakt i banken frem til den 1. september 2012, hvor han forlod afdelingen. Mejeriet var en nichevirksomhed med et unikt produkt, der gennem lang tid arbejdede for at holde produktionen i gang og betale alle kreditorer. Engagementet med mejeriet blev forlænget den 29. juni 2012, men kun til den 1. september 2012, fordi der var en række forhold vedrørende finansiering, drift og lokaler, der skulle på plads. Han mener ikke, de fik de nødvendige budgetoplysninger m.v. i den forbindelse, mens han var i banken, og er ikke bekendt med forløbet, efter han forlod banken. Konkurrencesituationen var hård, fordi G6 pressede prisen i forhold til små nichemejerier. De var i banken klar over, at hvis de stoppede engagementet, ville dette føre til en konkurs. På et tidspunkt truede SKAT med at inddrage virksomhedens CVR-nummer, hvilket ville føre til en opsigelse af engagementet. De savnede overblik over sagen, indtil revisor WS kom ind i billedet. Derefter var deres forventning, at projektet ville lykkes. Det ville nok have været en fordel for mejeriet, hvis WS var kommet ind i billedet før.

Parternes synspunkter

A og B har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med deres sammenfattende processkrift og påstandsdokument af 8. december 2018, hvori er anført:

"Sammenfattende sagsfremstilling

Denne stævning udgør en indbringelse af Skatteankestyrelsens afgørelser af 26. august 2016 bilag 17-18. Afgørelserne er truffet efter sagsøgernes klager til over SKATs afgørelser af 31. juli 2014 bilag 1-2. Ved bilag 17-18 fik sagsøgerne medhold i at SKATs afgørelser bilag 1-2 skulle ændres for maj måned 2013.

Sagens kerneproblem er umulighedstidspunktets indtræden det tidspunkt hvor det står klart, at fortsat drift af en virksomhed umuligt kan give dækning til alle kreditorer.

Sagsøger 1 har været direktør for og ene kapitalejer i virksomheden G1 selskabet som indtil juni 2013 drev G4. Selskabet blev taget under konkursbehandling 4. juni 2013 efter indgivelse af egen konkursbegæring 15. maj 2013 konkursbegæringen. Sagsøger 2 er sagsøger 1's ægtefælle. Sagsøger 2 har ikke deltaget i ledelsen af selskabet.

Spørgsmålet i sagen er om sagsøger 1i hele 2012 og i januar 2013 eller i en del af denne periode kunne eller burde forudse, at selskabet ville gå konkurs 4. juni 2013, og tåle den konsekvens af konkursen, at A-skatter m.v. indeholdt af selskabet i sagsøgernes løn, skal nulstilles.

Spørgsmålet skal i forhold til sagsøger 1 afgøres ud fra SKATs juridiske vejledning citeret i bilag 17 p. 17:

e. Nulstilling forudsætter, at de pågældende i kraft af deres tilknytning til virksomheden vidste eller burde vide, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholder, og dermed at de bogførte A-skatter m.v. ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

Sagsøger 1 hverken kunne eller burde have indset, at selskabet ville være nødsaget til at indgive konkursbegæringen, før bankforbindelsen F1-bank få dage tidligere i maj 2013 oplyste ikke at ville fortsætte selskabets engagement. Sagsøger var indtil da af den opfattelse, at fortsat drift af selskabet ville føre til, at alle kreditorer ville kunne få fuld dækning.

Udtrykker forfaldstid i vejledningen må omfatte de tidspunkter, hvor betalinger af A-skatter forfaldt efter den mellem SKAT og selskabet aftalte afviklingsordning.

Sagsøger 1 hverken vidste eller burde vide, at umulighedstidspunktet for selskabet var indtruffet før F1-bank's udmelding i maj 2013.

Et yderligere tvistepunkt er om sagsøger 2 skal identificeres med sagsøger 1 med hensyn til viden eller burde-viden om umulighedstidspunktet, fordi sagsøger 2 er ægtefælle. Sagsøger 2 var lønmodtager hos selskabet uden ledelseskompetencer eller -ansvar. Sagsøger 2 er uddannet sygehjælper. Hos selskabet har sagsøger været ansat siden november 1998 som ekspedient i butikken med ugentlig arbejdstid 37 timer. Butikkens åbningstider var 11:0017:30 mandag til fredag, 11:00-18:00 fredag og 9:00-13:00 lørdag. Ekspeditionerne skete ved anvendelse af kasseapparat. I 2006 kom sagsøger 2 alvorligt til skade ved en færdselsulykke. Herefter var sagsøger 2's arbejdsevne nedsat til højst 20 timer ugentlig. Selskabet modtog tilskud til handicaphjælp til ansættelse af ekspedient i butikken i 17 timer ugentlig. Som følge heraf kunne sagsøger 2 fortsat være ansat med fuld løn. I april 2013 ramtes sagsøger 2 af et rygsammenfald som var en følgeskade af det tryk, som hun havde været udsat for i trafikulykken i 2006. Sagsøger 2 var sygemeldt på fuldt tid fra hun fik rygsammenfald i april 2013 og indtil hendes ansættelse hos selskabet ophørte grundet konkursen.

Tvistepunktet skal i forhold til sagsøger 2 afgøres ud fra SKATs juridiske vejledning citeret i bilag 18 p. 17:

d. Nulstilling kan som hovedregel kun ske for personer, der har væsentlig økonomisk interesse i virksomheden og som kan disponere enerådende i virksomhedens anliggender samt for disses nærtstående.

Selskabet har siden stiftelsen 1. oktober1996 bilag 3 ikke har haft anden ledelse end sagsøger 1. Der er ikke er grundlag for at anvende den citerede hovedregel på sagsøger 2. Der henvises til sagsøger 2's løn, arbejdsopgaver, alder og selskabets levetid inden konkursen.

Spørgsmålet om forudsigelighed af umulighedstidspunktet kan opdeles i 2 faser:

1. Januar til maj 2012
2. Januar 2013

Ad fase 1

I denne fase er umulighedstidspunktet ikke indtruffet. SKAT har gennemført individual forfølgning ved udlæg 4. oktober 2012 bilag 4. Samme dato indgik SKAT og selskabet en betalingsaftale bilag 5 med første afdrag til forfald 1. februar 2013. Ved bilag 5 er forfaldsdagen for A-skatter m.v. indeholdt januar-maj 2012 og ikke betalt forud for 4. oktober 2012 flyttet til 1. februar 2013.

SKAT havde 4. oktober 2012 og forud herfor den opfattelse, at fortsat drift af G1 ville føre til dækning af alle kreditorer. Det ville intet formål tjene at foretage et udlæg, som ville blive afkræftet af en konkursbegæring. Udlægget blev ikke afkræftet, fordi begæringen blev indgivet mere end 7 måneder senere. Sagsøger 1 hverken kunne eller burde vurdere selskabet anderledes end SKAT.

Forud for 4. oktober havde selskabet rettidigt betalt A-skat og AM-bidrag vedrørende juni-september 2012. Selskabet fortsatte med rettidigt at afvikle sine forpligtelser med hensyn til A-skat og AM-bidrag vedrørende oktober - december 2012 og februar-april 2013.

Årsrapport 2010/11 for selskabet 15. regnskabsår 2010/11 godkendt 22. april 2012 bilag 10 indeholder revisionspåtegning af 2. april 2012 med forbehold for fortsat drift, fordi er ikke 2. april 2012 forelå tilsagn fra F1-bank dækkende fortsat kredit i mindst 12 måneder.

Selskabet opnåede rent faktisk tilsagn om fortsat kredit fra F1-bank og fortsatte driften i mere end 12 måneder efter 22. april 2012. Skatteankestyrelsens synspunkt i bilag 17 p. 17 sidste afsnit om, at umulighedstidspunktet allerede var indtruffet 30. september 2011 er derfor forfejlet.

Forlængelserne af F1-bank's engagement var kortfattede eksempelvis forlængelse af 29. juni 2012 bilag 11 fordi F1-bank oplyste til sagsøger 1, at F1-bank ønskede selskabet solgt. Forlængelserne blev imidlertid bevilget til maj 2013. Det viser, at F1-bank indtil maj 2013 anså fortsat drift for mulig. Umulighedstidspunktet først indtraf, da F1-bank 13. maj 2013 oplyste, at F1-bank ændret standpunkt til fortsat kredit til selskabet.

Den fortsatte drift i 2012 førte ikke til forøget tab for SKAT. Betalingsaftalen af 4. oktober 2012 bilag 5 med SKAT og udlæg bilag 4 resulterede i betaling af mindst kr. 100.000 af restancen jf. kurator redegørelse af 3. oktober 2013 bilag12 p. 4. Udviklingen i regnskabstallene fra ultimo balancen 30. september 2011 bilag 10 til balancen ved konkursen 4. juni 2013 var hverken usædvanlig eller bemærkelsesværdig.

Efter boopgørelse af 14. maj 2014 i selskabet bilag 13 p. 10, modtog SKAT på grund af udlæg kr. 100.000. Dette beløb burde i relation til sagsøgerne anses for en nedbringelse af restancen med A-skat og AM-bidrag SKAT restanceopgørelse pr. 1. oktober 2012 og pr. 31. december 2013 bilag 15 viser, at restancen pr. 1. oktober 2012 kr. 1.740.289 var nedbragt til kr. 1.573.879 inden G1 gik konkurs. SKAT har henført hele nedbringelsen til moms kr. 680.925 og til renter kr. 146.011. Hvis nedbringelsen i stedet var henført til skyldige A-skatter 2012 ville disse have været betalt inden konkursen og nulstilling ville ikke være blevet aktuel.

I lyset af det tidsrum, som forløb fra 30. september 2011 til udgangen af maj 2012 er det uberettiget at statuere, at sagsøger 1 i hele fase 1 skulle have indset at umulighedstidspunktet var indtruffet.

For månederne januar til marts 2012 var revisors bemærkninger end ikke fremkommet.

Fra maj 2012 lykkedes det uanset revisors standpunkt i bemærkningerne i årsrapport 2010/1 bilag 10 at tilvejebringe fortsat finansiering af løbende drift, således at efterfølgende A-skat og AM-bidrag betaltes rettidigt.

Hvis revisors bemærkninger bilag 10 p. 4 pr. 2. april 2012 burde fremkalde en viden eller burde-viden om konkursbegæringen, har udviklingen i selskabet fra juni 2012 og året ud at dannet grundlag for at sagsøgte 1 kunne ændre mening om spørgsmålet i overensstemmelse med den realitet, at ingen konkursbegæring blev indgivet.

Det er et afgørende element i vurderingen af viden/burde-viden hos sagsøger 1, at driftsresultaterne i selskabet var udsat for en særegen påvirkning i negativ art i form af konkurrencelovstridig prisdumping fra konkurrenten G6 jf. bilag 21-22. Skattesøger 1 var berettiget til at gå ud fra, at den negative påvirkning fra konkurrentens lovovertrædelser, var af midlertidig karakter og ville ophøre.

Ad fase 2

I januar 2013 afregnede selskabet ikke A-skat og AM-bidrag til forfaldstid. Afregning skete imidlertid i månederne februar-april 2013. Driftsresultatet begyndte i 2013 at vise et overskud, da G6 ophørte med den konkurrencelovstridige prisadfærd. Det var velbegrundet, at sagsøger 1 i denne fase havde den opfattelse, at fortsat drift af selskabet ville føre til betaling af alle kreditorer til den forfaldstid, som fremgik af aftaler mellem Selskabet og dets kreditorer herunder SKAT.

Der kan ikke sluttes fra konkursbegæringen i maj 2013 til viden/burde-viden hos sagsøger 1 i januar 2013 om at fortsat drift da var umulig, eller at indeholdelse af A-skat var uden realitet. Der er ingen årsagssammenhæng mellem det negative resultat i januar 2013 selskabet og konkursbegæringen.

Årsagen til konkursbegæringen var arbejdet med et generationsskifte. Det var nærliggende for sagsøger 1 at søge et generationsskifte gennemført. Det viste sig imidlertid at blive fatalt for selskabet.

De investorer, som af egen drift i januar 2013 rettede henvendelse til sagsøger 1, og som han valgte at indlede forhandlinger med, gav udtryk for, at ønskede at overtage og videreføre virksomheden i selskabet ApS.

Disse investorer opstillede imidlertid som vilkår, at fortsat drift skete fra nye og mere egnede lokaler. De opstillede en lang række betingelser, som skulle opfyldes inden likviditetsindskud ville fremkomme. Det viste sig, at investorerne ikke selv havde likviditeten til investeringen, men sideløbende med forhandlingerne med skatteyder 1 førte forhandlinger om tilvejebringelse af den fornødne likviditet til opfyldelse af de hensigtserklæringer, som de havde afgivet over for skatteyder 1.

Det var først umiddelbart forud for konkursbegæringen, at sagsøger 1 fik mulighed for at gennemskue, at hans forhandlingspartnere ikke ville kunne opfylde efter den plan, som de selv havde lagt.

Da F1-bank videre på dette tidspunkt i maj 2013 havde tilkendegivet ikke at ville forlænge engagementet med G1, havde sagsøger 1 ikke tid til at fortsætte driften og finde andre potentielle partnere til et generationsskifte. I Denne situation var sagsøger 1 nødsaget til at indgive konkursbegæringen.

Det er afgørende for retsområdet, at usikkerheden om en virksomheds mulighed for at videreføres aldrig må komme virksomheden til skade. Først når videreførelse er umulig, indtræffer retsvirkninger for ledelsen i form af ansvar overfor kreditorerne og nulstilling af A-skat og AM-bidrag indeholdt efter umulighedstidspunktet.

Anbringender

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres gældende

For så vidt angår sagsøger 1

at sagsøger i ikke hverken månederne januar til maj 2012, perioden junidecember 2013 eller i januar 2013 vidste eller burde vide indehold af A-skatter m.v. foretaget af G1 var uden økonomisk realitet, eller at indgivelse af G1's konkursbegæring var uundgåelig,

at der skal tages hensyn til den nedbringelse af G1's gæld til SKAT som skete efter indgåelse af afdragsordningen 4. oktober 2012 bilag 5 uanset at SKAT har valgt at anvende indbetalingerne til at nedbringe momsgæld og ikke skyldig A-Skat, og

at sagsøger 1 først subjektivt var vidende om umulighedstidspunktet for G1 den 15. maj 2013, da konkursbegæringen blev underskrevet,

For så vidt angår sagsøger 2 for det tilfælde at sagsøger 1 ikke får medhold

at der ikke er grundlag for at anvende hovedreglen nulstilling overfor sagsøger 2 som ægtefælle til sagsøger i under hensyn til G1's levetid, sagsøger 2's arbejde i G1, sagsøger 2's manglende indsigt i G1's økonomiske og ledelsesmæssige forhold, sagsøger 2's løn og parternes alder.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand har sagsøgerne gjort gældende

For så vidt angår sagsøger 1

at driften af G1 i 2012 indebar, at sagsøger 1 ikke tidligere end ultimo januar 2013 vidste eller burde vise, at indeholdelse af A-skatter m.v. for januar 2013 var uden økonomisk realitet og at indgivelse af G1's konkursbegæring var uundgåelig."

***

Skatteministeriet har i det væsentligste procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument af 8. december 2017, hvori er anført:

"Sagtens tema

Sagen angår, hvorvidt skattemyndighederne har været berettiget til at foretage nulstilling, således at A (herefter "A") og dennes ægtefælle, B (herefter "B"), nægtes godskrivning af indeholdt uafregnede A-skatter og AM-bidrag vedrørende deres løn fra G1 i perioden 1. januar 2012 - 31. maj 2012 og januar 2013.

1. G1

1.1 Stiftelse, formål og ejerskab

G1 (herefter "selskabet") med CVR-nr. …11 blev stiftet den 1. oktober 1996 af A, jf. selskabsrapport af 17. februar 2017 (bilag 3). Han indtrådte samtidig som direktør i selskabet, hvilket han var, indtil selskabet blev taget under konkursbehandling ved dekret afsagt af Skifteretten den 4. juni 2013. B var ansat i selskabet.

B blev i svarskriftet, side 2, 2. afsnit, opfordret (2) til at oplyse og dokumentere, hvornår hun blev ansat, og hvilke arbejdsopgaver hun varetog, eksempelvis ved fremlæggelse af ansættelseskontrakt eller lignende. I replikken, side 2, 6-7. afsnit, har hun oplyst, at hun var ansat som kasseekspedient, indtil hun blev sygemeldt i april 2013, men at hun ikke var i besiddelse af en ansættelsesaftale. Hun er efterfølgende blevet opfordret (9) til at oplyse årsagen til, at hun ikke er i besiddelse af en ansættelsesaftale, hvilket hun ikke har svaret på.

Det er i sagen ubestridt, at A var ultimativ hovedaktionær i selskabet.

1.2 Selskabets økonomi i årene op til konkursen

Selskabet har siden regnskabsperioden 1. oktober 2007 - 30. september 2008 haft forskudt regnskabsår, jf. selskabets årsrapport for denne regnskabsperiode (bilag A). Det fremgår af denne årsrapport, at selskabets bruttofortjeneste var kr. 5.804.147, mens selskabet havde udgifter for kr.

5.800.317. Årets resultat før skat var således på kr. 3.830. Ifølge ledelsesberetningen ansås årets resultat for utilfredsstillende.

For overskuelighedens skyld indsættes nøgletallene fra de efterfølgende årsrapporter i nedenstående skema:

Ledelsen (A) anså årets resultat for utilfredsstillende for regnskabsperioden 1. oktober 2008 30. september 2009 (bilag C), og det fremgår af ledelsesberetningen, at ledelsen forventede en forbedret indtjening i det efterfølgende regnskabsår. Som det fremgår ovenfor, var resultatet - i modsætning til ledelsens forventning - negativt for regnskabsperioden 1. oktober 2009-30. september 2010 (bilag D). Dette resultat var ligeledes utilfredsstillende for ledelsen, som dog forventede et positivt resultat i det efterfølgende regnskabsår.

Resultatet var imidlertid også negativt for regnskabsperioden 1. oktober 2010 - 30. september 2011 (bilag 10). I denne årsrapport har revisoren udtrykt følgende forbehold:

"Grundlag for afkræftende konklusion

Årsregnskabet er aflagt under forudsætning om fortsat drift. Det er vores opfattelse, at denne forudsætning ikke er opfyldt, da selskabet ikke har kunnet opnå tilsagn om fortsat finansiering til den løbende drift og de nødvendige investeringer i det kommende regnskabsår.

Afkræftende konklusion

Det er vor opfattelse, at årsregnskabet, som følge af det i forbeholdet anførte, ikke giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. september 2011 samt af resultatet af virksomhedens aktiviteter for regnskabsåret oktober 2010 til 30. september 2011 i overensstemmelse med årsregnskabsloven.

Det er vor opfattelse, at generalforsamlingen ikke bør godkende årsrapporten."

Revisoren bemærkede desuden, at selskabet havde tabt over 50 % af selskabskapitalen, og at der i strid med selskabsloven ikke var stillet forslag til reetablering af selskabskapitalen, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar.

På trods af revisorens forbehold indstillede ledelsen til generalforsamlingen, at årsrapporten skulle godkendes under forudsætning af fortsat drift. Ledelsen anså resultatet for utilfredsstillende, men forventede dels, at der blev givet tilsagn om fortsat samarbejde med bankforbindelsen, dels at resultatet ville blive positivt i det efterfølgende regnskabsår.

A blev i svarskriftet, side 4, 6. afsnit, opfordret (4) til at fremlægge revisionsprotokollater og anden korrespondance med revisoren i perioden 2011-2012. A har i brev af 13. juni 2017 oplyst, at materialet findes hos kurator, og han har ikke fremlagt det pågældende materiale. Opfordringen er dermed ikke besvaret.

Som begrundelse for den tabsgivende drift har sagsøgerne i stævningen, side 6, 3. afsnit, anført, at selskabet var udsat for "en særegen påvirkning i negativ art i form af konkurrencelovsstridig prisdumping fra konkurrenten G6".

Skatteministeriet har i svarskriftet, side 4, 8. afsnit, opfordret (5) A til at oplyse, om konkurrencemyndighederne har truffet afgørelse om, at G6 har handlet konkurrencelovsstridigt som hævdet af A. Til besvarelse heraf har A fremlagt to mails (bilag 21-22) stilet til henholdsvis daværende økonomi- og indenrigsminister og daværende statsminister. Det fremgår imidlertid ikke af de fremlagte mails, om der er klaget til konkurrencemyndighederne over G6, og i givet fald om konkurrencemyndighederne har truffet afgørelse i sagen. Ministeriet gentog sin opfordring i duplikken, men A har hverken fremlagt en klage eller afgørelse.

Det må på den baggrund lægges til grund, at der ikke er klaget over G6, og at der som følge heraf ikke foreligger en afgørelse fra konkurrencemyndighederne om, at G6 har udøvet konkurrencelovsstridig adfærd over for selskabet.

1.3 Forhandlinger med investorer

Det fremgår af stævningen, side 6, sidste afsnit, at en række investorer af egen drift rettede henvendelse til selskabet i januar 2013, og ifølge A ønskede disse investorer at overtage og videreføre selskabet.

Skatteministeriet har i svarskriftet, side 5, 1. afsnit, opfordret (6) A til at oplyse, hvilke investorer der var tale om til at redegøre nærmere for forhandlingerne, herunder til hvilken pris virksomheden skulle sælges for, samt hvordan et salg til disse investorer ville føre til, at kreditorerne kunne få dækket deres tilgodehavende.

Hertil har A henvist til den fremlagte samarbejdsaftale (bilag 15) mellem G3 og G1. Af denne samarbejdsaftale fremgår, at G3 skulle bistå G1 i forbindelse med kapitalanskaffelse, rådgivning mv. G3 var således ikke en interesseret investor, men alene en rådgiver.

Samarbejdsaftalen dokumenterer således ikke det, der er anført i stævningen, side 6, sidste afsnit - side 7, 2. afsnit, om, at G1 indledte forhandlinger med investorer, som gav udtryk for, at de ønskede at overtage og videreføre virksomheden, og at det ikke lykkedes at indgå en aftale, da investorerne stillede en lang række betingelser, samt at disse investorer ikke selv havde likviditet til investeringen.

A har herudover som bilag 23 fremlagt mail af 29. juni 2012 fra advokat IR. Af mailen fremgår blandt andet (min understregning):

"Således som jeg hører G10 vil de ikke være indstillet på at tilføre G4 en kreditfacilitet eller på anden vis stille fri kapital til rådighed for G4, der derfor fortsat står med en udfordring i relation til gælden til SKAT."

Der er ikke i sagen fremlagt materiale eller andet, der godtgør, at G1 på noget tidspunkt havde udsigt til at få kapitaltilførsel eller på anden vis komme i stand til at betale sin gæld til SKAT. Af det citerede afsnit fra mailen fremgår det endda udtrykkeligt, at det ikke var muligt at anskaffe kapital, og at der som følge heraf "fortsat" var en udfordring med gælden til SKAT.

1.4 Forholdet til F1-bank

Sagsøgerne anfører endvidere i stævningen, side 4, sidste afsnit - side 5, 1. afsnit, at F1-bank forlængede virksomhedens kredit ved brev af 29. juni 2012 (bilag 11), fordi F1-bank ønskede, at selskabet blev solgt.

A blev i svarskriftet, side 5,3. afsnit, opfordret (7) til at fremlægge korrespondancen med F1-bank vedrørende selskabets kredit i banken i perioden 2011-2013. A har hertil alene henvist til brev af 29. juni 2012 fra F1-bank (bilag 11), og at materialet i øvrigt befandt sig hos kurator. Opfordringen er således ikke besvaret.

1.5 Selskabets konkurs

Som nævnt under pkt. 1.1 blev selskabet taget under konkursbehandling ved dekret af 4. juni 2013 på baggrund af en egen begæring om konkurs indgivet den 17. maj 2013.

Det fremgår af kurators § 125, stk. 2-redegørelse af 3. oktober 2013 (bilag 12), at selskabet som følge af tabsgivende drift ikke har været i stand til at betale kreditorerne. I redegørelsen var der en oplistning af virksomhedens aktiver og passiver som gengivet i den senest offentliggjorte årsrapport (bilag 10), herunder at aktiverne var bogført til en værdi på kr. 7.453.934.

Ved afslutningen af bobehandlingen var der en aktivmasse på kr. 620.902,74 svarende til en difference på kr. 6.833.031,26 (bilag 13).

Der var anmeldt krav, jf. konkurslovens § 97, for kr. 8.342.617,19. Konkursbehandlingen blev afsluttet uden dividende til § 97-kravene, men med 9,2411% i dividende til § 95-kravene.

SKATs krav på A-skatter og AM-bidrag udgjorde den 31. december 2013 kr. 1.573.879 (bilag 17), og SKAT har som følge heraf ikke fået nogen dividende af § 97-kravene. Med andre ord har SKAT lidt et tab på kr. 1.573.879.

Anbringender

Det gøres overordnet gældende, at skattemyndighederne var berettiget til at foretage nulstilling, idet betingelserne herfor er opfyldt. Der er derfor ikke noget grundlag for at tilsidesætte skatteankestyrelsens afgørelser af 26. august 2016.

Det følger af fast højesteretspraksis, at skattemyndighederne kan nulstille og dermed nægte godskrivning af A-skat mv., når betingelserne herfor er opfyldt, jf. UfR 1981.473 H og UfR 2013.1843 H (SKM2013.294.HR).

Betingelserne er nærmere beskrevet i Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit G,A.3.3.8, hvoraf fremgår:

"Betingelser for nulstilling

Der er følgende betingelser for nulstilling:

1. Den indeholdelsespligtige skal være en virksomhed med begrænset ansvar, typisk et aktie- eller anpartsselskab.
2. Virksomhedens insolvens skal være konstateret ved ophør, konkurs eller lignende.
3. Den indeholdelsespligtige skal have restancer af A-skat, AMbidrag eller udbytteskat mv. vedrørende de perioder, hvor selskabet har godskrevet skattebeløb mv. for personer, som er omfattet af punkt d. Perioderne behøver ikke være sammenhængende.
4. Nulstilling kan som hovedregel kun ske for personer, der har en væsentlig økonomisk interesse i virksomheden, og som kan disponere enerådende i virksomhedens anliggender samt for disses nærtstående.
5. Nulstilling forudsætter, at de pågældende i kraft af deres tilknytning til virksomheden vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter mv. ikke ville kunne afregnes til forfaldstid."

Der er i sagen enighed om, at betingelse a-d er opfyldt vedrørende A, og der er herefter alene uenighed om, hvorvidt betingelse e er opfyldt.

For så vidt angår B er der uenighed om, hvorvidt betingelse d og e er opfyldt.

Betingelse e - A og B

Selskabet havde i perioden oktober 2008 og indtil selskabets konkurs en tabsgivende drift. Som direktør og hovedaktionær havde A kendskab hertil, ligesom han havde kendskab til, at selskabet var i betydelige likviditetsvanskeligheder, og at selskabet alene kunne fortsætte på baggrund af fremmedkapital fra F1-bank, jf. TfS 2006, 964 V (SKM2006.626.VLR).

Revisoren har i sin påtegning af 2. april 2012 frarådet generalforsamlingen at godkende årsrapporten, da denne efter revisorens opfattelse ikke var retvisende. I forbeholdet har revisoren anført, at forudsætningerne ikke var til stede for at aflægge årsrapporten under forudsætning af fortsat drift, da selskabet ikke har kunnet opnå tilsagn om fortsat finansiering til den løbende drift og de nødvendige investeringer i efterfølgende regnskabsår. A er blevet opfordret til at fremlægge den korrespondance med revisoren og F1-bank, der lå forud for revisorens påtegning af 2. april 2012, men han har ikke besvaret opfordringen.

Der påhviler ledelsen en særlig pligt til at sikre, at det offentliges krav på skatter mv. kan betales til forfaldstidspunktet, idet SKAT ikke har nogen indflydelse på, hvorvidt SKAT bliver kreditor i virksomheder. SKAT er såkaldt "tvangskreditor", og driften i selskabet er fortsat uden hensyntagen til SKAT. Der påhviler i særlig grad ledelsen/hovedaktionæren en pligt til ikke at udbetale løn til sig selv eller sine nærtstående, når der er usikkerhed om, hvorvidt de afledte A-skatter mv. kan betales til forfaldstid, idet man herved risikerer at påføre det offentlige et tab. I denne sag har SKAT ubestrideligt lidt et tab på kr. 1.573.879.

Det bestrides desuden, at der var forhandlinger med investorer, som kunne medføre, at selskabet kunne videreføres på rentabel vis, ligesom det bestrides, at forhandlingerne ville kunne føre til, at kreditorerne, herunder SKAT, ville få dækket tilgodehavendet fuldt ud. Tværtimod fremgår det netop af mail af 29. juni 2012 (bilag 23) fra advokat IR, at G10 ikke ville stille kapital til rådighed, og at der som følge heraf fortsat var en udfordring med gælden til SKAT.

A har på trods af sit kendskab til den tabsgivende drift, til tabet af mere end halvdelen af selskabskapitalen, til den negative egenkapital på kr. 1.303.438, til selskabets likviditetsvanskeligheder og insolvens samt til det manglende finansieringstilsagn fra F1-bank alligevel udbetalt løn til sig selv og til sin ægtefælle i perioden 1. januar 2012 - 31. maj 2012 samt i januar 2013, uden at han har sikret, at der var tilstrækkelig likviditet til betaling af de afledte skattekrav.

A burde under disse omstændigheder i hvert fald have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, således at de bogførte A-skatter og AM-bidrag ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

Sagsøgerne har i stævningen, side 3, 2. afsnit, anført, at "udtrykket forfaldstid må omfatte de senere tidspunkter, hvor betalinger af A-skatter forfalder efter en mellem SKAT og selskabet aftalt afviklingsordning".

Synspunktet er ikke korrekt.

Det bemærkes hertil, at udtrykket forfaldstid alene omfatter de tidspunkter, hvor skatterne oprindeligt skulle have været betalt til SKAT, idet virksomheder naturligvis ikke kan drives under den forudsætning, at SKAT vil indgå en afdragsordning. Afgørende er således, om ledelsen på indeholdelsestidspunkterne, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 2, vidste eller burde have vidst, at selskabet ikke ville kunne betale de indeholdte A-skatter og AM-bidrag til (den oprindelige) forfaldstid.

Sagsøgernes synspunkt om, at SKATs udlæg 4. oktober 2012 (bilag 4) var et udtryk for, at SKAT troede på selskabets videre drift, bestrides. Når SKAT foretager udlæg, sker det med henblik på, at der opnås størst mulig sikkerhed for det offentliges krav mod skyldneren. SKAT foretager ikke en vurdering af, hvor stor en risiko der er for, at det foretagne udlæg vil miste sin retsvirkning over for et eventuelt konkursbo, hvis det er foretaget senere end tre måneder før fristdagen, jf. konkurslovens § 71. Der vil netop være større mulighed for, at det offentlige opnår fyldestgørelse på baggrund af et udlæg sammenlignet med, hvis der slet ikke foretages udlæg. I denne sag har det netop vist sig, at det offentlige er blevet fyldestgjort med kr. 100.000 på baggrund af udlægget. En fyldestgørelse som det offentlige ville være gået glip af, hvis der ikke var foretaget udlæg.

Sagsøgerne har i stævningen, side 5, 1. afsnit, anført, at det kan lægges til grund, at F1-bank's forlængelser af kreditten skyldtes, at F1-bank indtil maj 2013 anså det for sandsynligt, at selskabet kunne fortsætte driften. På side 6, 1. afsnit, har sagsøgerne anført, at det fra maj 2012 lykkedes at tilvejebringe fortsat finansiering af den løbende drift.

Hertil bemærkes, at F1-bank i brev af 29. juni 2012 (bilag 11) særligt fremhævede, at det var "væsentligt for selskabet og for banken, at der inden forlængelsens udløb den 1. september 2012 er indgået en aftale om salg af virksomhedens aktiviteter til én af de interesserede parter".

Den forlængede kredit blev således alene bevilget med henblik på, at selskabet kunne sælge sine aktiviteter, og forlængelsen skyldtes derfor ikke, at F1-bank havde tiltro til, at selskabets drift ville blive rentabel.

Sagsøgerne anfører endvidere i stævningen, side 5, 3. og 5. afsnit, at betalingen på kr. 100.000 som følge af udlægget og nedbringelsen af gælden i øvrigt burde anses for en nedbringelse af restancen for A-skat og AM-bidrag.

Hertil bemærkes, at SKAT har valgfrihed i forhold til, på hvilken del af virksomhedens gæld en indbetaling skal afskrives på, når skyldneren ikke angiver, hvad indbetalingen skal dække, jf. TfS 2006, 964 V (SKM2006.626.VLR). Landsrettens afgørelse er et udtryk for, hvad der gælder efter obligationsretten.

Selskabet har ikke angivet, hvad indbetalingerne skulle dække over, og SKAT har dermed været berettiget til at afskrive indbetalingerne som sket.

Betingelse d - B

Det fremgår af betingelse d, at der kan ske nulstilling for nærtstående til personer, der er enerådende i selskabet, jf. også TfS 1998, 329 V og UfR 2013.1843 H (SKM2013.294.HR).

B var ansat i selskabet, og hun er gift med selskabets hovedaktionær og direktør, A. Hun er i kraft af ægteskabet med A nærtstående til ham. B har som følge af sit ægteskab med A en sammenfaldende økonomisk interesse i selskabets drift, jf. f.eks. Højesterets præmisser i UfR 2002.1753 H, og der er en formodning for, at hun havde kendskab til selskabets kritiske økonomiske situation på de tidspunkter, hvor hun har modtaget løn fra selskabet.

Hun har ikke fremlagt oplysninger, der afkræfter formodningen, og der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte Skatteankestyrelsens afgørelse om nulstilling."

Rettens begrundelse og afgørelse

Der er mellem parterne enighed om betingelserne for at nulstille de af G1 indeholdte, men ikke afregnede A-skatter og AM-bidrag for A og B, således som disse fremgår af SKAT's juridiske vejledning.

Tvisten vedrører i forhold til A alene, om han i kraft af sin tilknytning til virksomheden vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter og AM-bidrag ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

Tvisten i forhold til B vedrører, dels om hun havde en væsentlig økonomisk interesse i virksomheden og kunne disponere enerådende i virksomhedens anliggender eller var en sådan persons nærtstående, og dels om hun i kraft af sin tilknytning til virksomheden vidste eller burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter og AM-bidrag ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

Efter bevisførelsen lægges til grund, at selskabet i perioden fra 1. oktober 2008 frem til dets konkurs havde tabsgivende drift og faldende og pr. 30. september 2011 negativ egenkapital, at selskabet således var i betydelige likviditetsvanskeligheder, og at selskabet alene kunne fortsætte driften på baggrund af finansiering fra F1-bank.

Det lægges videre til grund, at disse forhold i forbindelse med årsrapporten for 2010/11 gav anledning til et forbehold fra revisors side vedrørende forudsætningen om fortsat drift, idet selskabet ikke havde kunnet opnå tilsagn om fortsat finansiering til den løbende drift og nødvendige investeringer, hvorfor det var revisors opfattelse, at årsregnskabet ikke gav et retvisende billede af selskabets forhold og ikke burde godkendes af generalforsamlingen, hvilket det imidlertid blev.

Det lægges endvidere til grund, at A som direktør og hovedanpartshaver havde kendskab hertil, da selskabet udbetalt løn til ham og hans ægtefælle i perioden fra 1. januar 2012 til 31. maj 2012 samt i januar 2013.

Under disse omstændigheder og i øvrigt af de grunde, der er anført af Skatteankestyrelsen, lægges det til grund, at A i den forbindelse i hvert fald burde have vidst, at der ikke var økonomisk realitet bag de formelle indeholdelser, og dermed at de bogførte A-skatter og AM-bidrag ikke ville kunne afregnes til forfaldstid.

Herefter og da oplysningerne om selskabets forhandlinger med investorer og A tro på, at der ville indtræde en forbedring af selskabets økonomiske situation, som ville medføre, at selskabet kunne videreføres på rentabel vis, og at kreditorerne, herunder SKAT, ville få dækket deres tilgodehavende fuldt ud, ikke kan føre til en anden bedømmelse, er betingelserne for at nulstille de af G1 indeholdte, men ikke afregnede A-skatter og AM-bidrag for A opfyldt.

B var ansat i G1, gift med selskabets hovedanpartshaver og direktør, A, og havde dermed som hans nærtstående en sammenfaldende økonomisk interesse i selskabets drift.

På baggrund af det oplyste om ægtefællernes forhold og i øvrigt af de grunde, der er anført af Skatteankestyrelsen, må A's viden på tidspunktet for lønudbetalingerne til B føre til, at betingelserne for at nulstille de af G1 indeholdte, men ikke afregnede A-skatter og AM-bidrag for B ligeledes er opfyldt.

Herefter tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

I sagsomkostninger skal A og B betale 20.000 kr. til Skatteministeriet til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Der er ved fastsættelsen af sagsomkostningerne ud over sagens værdi lagt vægt på navnlig sagens karakter og omfang.

T h i k e n d e s f o r r e t:

Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger skal A og B betale 20.000 kr. til Skatteministeriet.

Sagsomkostningsbeløbet skal betales inden 14 dage og forrentes efter rentelovens § 8 a.