Dokumentets metadata

Et selskabs lån til ejer af selskabet - Udlodning

Landsskatteretten fandt, at et selskab via mellemregningskontoen havde ydet et lån til klageren, der var hovedanpartshaver i selskabet. Ydelse af lånet kunne ikke anses for en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Lånet ansås herefter for en udlodning, jf. ligningslovens §§ 16 E, stk. 1 og 16 A.

Faktiske oplysninger
H1 ApS er stiftet den 16. juni 2007 og klageren er sammen med andre familiemedlemmer ejer af selskabet. Selskabets hovedaktivitet var at udføre opgaver indenfor Telecom industrien, herunder at opføre huse og fundamenter for master til antenner eller nedgrave kabler til fibernet mv.

H1 ApS har i 2013 foretaget ombygning af Adr. Y1, By Y1, som er klagerens private bolig. Det er oplyst at byggeriet blev påbegyndt den 1. april 2013 og var færdigmeldt i efteråret samme år. Byggetiden tog længere tid end forudsat, grundet et byggestop under opførelsen.

Der er fremlagt faktura nr. 2783 af 20. december 2013 fra H1 ApS til klageren. Det fremgår heraf, at der er indkøbt materialer og udført arbejde på ejendommen for 434.896 kr. inklusiv moms.

Ifølge selskabets bogføring var der den 31. december 2012 et tilgodehavende hos virksomhedsdeltagere og ledelse på 506.279 kr.

Den 27. december 2013 er krediteret 525.000 kr. på mellemregningen (konto [...]), således at mellemregningen herefter udgjorde -18.721 kr.

Den 31. december 2013 er debiteret 434.896 kr. på mellemregningen for byggeriet på klagerens ejendom, jf. faktura nr. 2783, således at mellemregningen herefter udgjorde 416.175.

Den 31. december 2013 er debiteret 17.150 kr. på mellemregningen, som ifølge bogføringen er en udligning. Mellemregningen udgjorde herefter 433.325 kr.

Det er forklaret, at beløbet på 525.000 kr. var klagerens betaling for det arbejde, som selskabet havde udført på klagerens ejendom, og at beløbet blev betalt ved at modregne udgiften i klagerens løn. Der er fremlagt lønseddel for klageren. Det fremgår heraf, at klagerens månedsløn var 60.000 kr. og at han har fået udbetalt en bonus på 1.300.000 kr. Det fremgår, at der efter indeholdelse af kildeskat er modregnet et beløb på 525.000 kr., som ifølge teksten er "UDBETALT A'CONTO".

SKATs afgørelse
SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 434.896 kr. for indkomståret 2013.

Som begrundelse herfor er anført følgende:

"1.3 Retsregler og praksis
I september 2012 vedtog Folketinget, at aktionærlån fremover skal beskattes. Det skyldtes, at der i årene forud for 2012 havde været en stigende tendens til, at aktionærer brugte aktionærlån som et skattefrit alternativ til løn eller udbytte.

I lov nr. 926 af den 18/9-20 12 fremgår det at ligningslovens § 16 E, lyder således:

"Hvis et selskab m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. i eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt. finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabsloven 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed."

Den skærpede regler gælder for lån optaget efter den 14/8-2012, og behandles efter de i skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Det vil sige som løn eller udbytte, i det indkomstår udbetalingen foretages.

At et aktionærlån skattemæssigt behandles efter skattelovgivningens regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt betyder, at et lån omfattet af Ligningslovens § 16 E ikke er et lån skattemæssigt. Lånet skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til personen. I praksis betyder det, at lånet beskattes som løn eller udbytte. Den hidtidige praksis om løn eller udbytte finder derfor anvendelse også efter indførelsen af § 16 E.

Det betyder også, at f.eks. reglerne om indeholdelse af A-skat eller udbytteskat og om indberetning til SKAT om udbetaling og vedtagelse af løn og udbytte, gælder.

Tilbagebetaling af et lån, der er omfattet af LL § 16 E, ophæver ikke beskatningen af lånet.

Alt dette forudsat at der er bestemmende indflydelse som nævnt i ligningslovens § 2.

1.4 SKAT's bemærkninger og begrundelse

Det er SKAT's opfattelse, at de udgifter som selskabet H1 ApS har afholdt i forbindelse med ombygningen af ejendommen Adr. Y1, skal beskattes som maskeret udbytte ved dig som hovedaktionær i selskabet.

SKAT anser, at de af selskabet afholdte udgifter til ombygning af hovedaktionær's private bolig, skal anses som et lån efter ligningslovens § 16 E.

Idet du opfylder betingelserne i ligningslovens § 2, det vil sige, at du har bestemmende indflydelse i selskabet H1, vil du blive omfattet af ligningslovens § 1 6E. Da der ikke er tale om en fejl, det vil sige det hele er tilsigtet, kan fejlen ikke rettes uden skattemæssige konsekvenser. Ej heller selv om beløbet er tilbagebetalt ved faktura nr. 2783 af den 20/12-2013. Retsvirkningen af tilbagebetalingen er civilretslig, at lånet ikke længere består. Men det har ingen skatteretslige konsekvenser. Det fremgår af den juridiske vejledning, som har cirkulærestatus, at tilbagebetaling af lånet ikke ophæver beskatningen. (afsnit C.B. 3.5.3.3)

Lånet er et ulovligt aktionærlån, idet selskabslovens § 206 er overtrådt, og det består i mellemregningskontoen samt kontoen for kursreg. A. Da lønnen du får fra selskabet er rimelig, anses lånet for maskeret udbytte. Lånet er opgjort med de beløb, som er der fremgår af den faktura selskabet efterfølgende har lavet til dig.

SKAT er ikke af den opfattelse, at det er tale om en sædvanlig forretningsmæssig disposition for H1 at bygge parcelhuse. Til støtte for denne påstand skal det bemærkes, at ifølge de fakturaer SKAT har fået forelagt, fremgår det at byggearbejdet såsom stilladsopsætning, tømrer- og murerarbejde, er afregnet til eksterne håndværkere. Der kan derfor ikke drages paralleller til den juridiske vejlednings afsnit C.B.3.5.3.3. Herudover skal det bemærkes at enkelte fakturaer som er betalt via selskabet er faktureret til A privat, hvor andre faktura er faktureret til H1, hvilket bekræfter at det ikke er H1's sædvanlige forretningspartnere, som arbejdet er udført af.

Idet indkomståret 2013 først nu er ved at blive gjort op, skal selskabet indberette maskeret udbytte med kr. 434.896, hvorefter den beregnede udbytteskat vil fremgår af din årsopgørelse 2013."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens aktieindkomst nedsættes med 434.896 kr. for indkomståret 2013.

Til støtte herfor er følgende gjort gældende:

"Til støtte for min påstand om at As skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 skal nedsættes med 434.896 kr. gør jeg gældende, at det relevante forhold ikke er omfattet af de nye regler i Ligningslovens § 16 E, idet der ganske enkelt ikke er tale om noget udlån i Ligningslovens § 16 E's forstand.

Det fremgår således af bemærkningerne til L 199 (lovforslaget der indførte beskatning af ulovlige aktionærlån), at "Lovforslaget har til formål at fjerne de eksisterende skattemæssige incitamenter til at optage aktionærlån som skattefrit alternativ til at hæve løn eller udbytte i selskabet. SKATs compliance-undersøgelser og indsatsprojekter har vist, at optagelse af ulovlige aktionærlån ofte anvendes til finansiering af privatforbrug. De ulovlige aktionærlån træder reelt i stedet for løn eller udbytte, fordi det ikke har været hensigten at tilbagebetale lånene. Det foreslås derfor, at aktionærlån skal beskattes allerede ved optagelsen af lånet, således at der ikke opnås en skattemæssig fordel ved at omdøbe sådanne hævninger, der reelt er løn eller udbytte, til lån"

Folketinget har altså ikke haft til hensigt at ramme en hovedaktionær, der får arbejde udført af hans eget selskab, forudsat selskabet udsteder en faktura på arms længde vilkår og hovedaktionæren efterfølgende betaler fakturaen på sædvanlige vilkår.

Sagt med andre ord er der i denne sag ikke grundlag for at påstå at der er tale om et skattefrit alternativ til at hæve løn eller udbytte i selskabet. A har naturligvis hele tiden haft til hensigt at betale for de varer der blev købt via selskabet, og for de håndværkstimer selskabets medarbejdere anvendte på projektet. Hvis han ønskede eller havde til hensigt at "snyde" ville leverancerne næppe være mærket med hans private adresse ligesom medarbejderne nok ville have anført noget andet på deres tidsregistrering.

Der er heller ikke tale om finansiering af privatforbrug, idet ombygning af en privat ejendom sædvanligvis ikke rubriceres som privatforbrug, ligesom der jo ikke har været en eneste kontant krone involveret i transaktionerne.

Endelig gør jeg gældende, at der ikke er tale om noget der træder i stedet for løn eller udbytte. A har som nævnt fået en løn/bonus, hvor han har anvendt nettobeløbet til betaling af den faktura som H1 ApS har udstedt til ham.

Ingen af de karakteristika som Folketinget har opstillet i forbindelse med lovens tilblivelse passer således på denne sag, hvorfor det efter min opfattelse er utopi at kalde forholdet for et ulovligt aktionærlån omfattet af Ligningslovens § 16 E.

På trods af ovenstående gør SKAT i denne sag gældende, at As indkomst skal forhøjes med 434.896 kr., idet beløbet anses som maskeret udbytte. Vi er naturligvis uenige i dette forhold, allerede fordi der som nævnt ikke er tale om et lån i Ligningslovens § 16 E's forstand.

Derimod er der tale om et helt sædvanligt udlæg som et selskab så at sige afholder for mange kunder. Det har naturligvis hele tiden været hensigten, at A skulle betale for de varer mv. der blev anvendt i forbindelse med renoveringen af hans private hjem. Derfor er timeforbrug og indkøbte varer naturligvis faktureret på helt sædvanlig vis. Min påstand er, at det ret beset er lidt tilfældigt om der er sendt en faktura direkte til A eller om faktureringen er sket via H1 ApS. Det har på ingen made været hensigten at snyde hvilket da også understreges af, at de eksterne leverandører har anført leveringsadresse på fakturaen.

H1 ApS har efter min opfattelse gjort det eneste rigtige, nemlig at samle betalte fakturaer og viderefakturere disse til A.

Dette kan i sagens natur ikke medføre, at der opstår et ulovligt aktionærlån, og det har efter min klare opfattelse ikke været Folketingets hensigt at straffe denne form for transaktioner.

Jeg har under sagens behandling hos SKAT i By Y2 fremført ovenstående argumentation, men SKAT har hertil svaret "da der ikke er tale om en fejl, det vil sige det hele er tilsigtet, kan fejlen ikke rettes uden skattemæssige konsekvenser". Hertil er svaret ganske simpelt: Nej der er ikke tale om en fejl, men det er da bestemt ikke det samme som at konkludere, at noget er tilsigtet. Jeg kan ikke, og det kan SKAT næppe heller entydigt afgøre, hvorfor en leverandør har sendt fakturaen til H1 ApS og ikke til A. Det må imidlertid antages, at når A kontakter en leverandør og bestiller eksempelvis byggematerialer sender leverandøren fakturaen til H1 ApS, da ordren 99 ud at 100 gange kommer herfra.

I den situation og hvis SKAT's tankegang skal føres helt til ende skulle H1 ApS altså bede leverandøren udstede en kreditnota til H1 ApS og efterfølgende udstede en ny faktura til A privat. Sådan fungerer virkeligheden imidlertid ikke, og et sådant bureaukrati har Folketinget næppe ønsket at opstille, siden de løbende har fokus på at lempe de administrative byrder for små erhvervsdrivende.

Såfremt Landsskatteretten ikke vil imødekomme mit første anbringende gør jeg subsidiært gældende, at reglerne om beskatning at ulovlige aktionærlån ikke finder anvendelse, idet "bestemmelsen ikke finder anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition".

I denne sag er der tale om, at et selskab, der udfører arbejde for hovedaktionæren, og med sædvanlige betalingsbetingelser. Altså en hel dagligdags foreteelse i en lang række danske virksomheder.

Jeg har selvfølgelig forståelse for, at kredittiden kan blive usædvanlig lang således at forholdet skifter karakter fra almindelig varehandel til et egentligt gældsforhold. Principielt vil den diskussion være den samme som den vi kender i forhold til fradragsret for tab på koncernfordringer omfattet af Kursgevinstlovens § 4, hvor et varemellemværende kan skifte fra at være netop et varemellemværende til at være et finansielt mellemværende. Den tidsmæssige udstrækning, der sædvanligvis accepteres i den sammenhæng er betydelig længere end det, der er set i denne sag.

Under sagens behandling har dette forhold været drøftet med SKAT og det blev diskuteret om selskabet kunne have faktureret arbejdet tidligere. Hertil skal det anføres, at selskabet sædvanligvis arbejder med lange kredittider fordi det simpelthen er en konkurrenceparameter. Hovedaktionæren er i den forbindelse ikke blevet stillet anderledes end selskabets andre kunder. Set i bakspejlet kan man naturligvis sige, at byggestoppet medførte, at opgaven trak ud, men det skyldes udefrakommende omstændigheder som hverken selskabet eller hovedaktionæren var herre over.

Sagt på en lidt anden måde: Selskabet har ydet kunden (her hovedaktionæren) fuldstændig de samme kredit-/betalingsbetingelser som andre kunder får. Den situation er da også omtalt i juridisk vejledning afsnit C.B.3.S.3.3, hvoraf det fremgår, at lån der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition er en klar undtagelse til beskatning. Punktet er oven i købet uddybet med følgende kommentar: "Det vil f.eks. være lån, der opstår som led i aktionærens almindelige samhandel med selskabet på sædvanlige kreditvilkår. SKAT vil derfor som udgangspunkt ikke beskatte lån, der ydes som led i en disposition med f.eks. selskabets eneaktionær, hvis selskabet allerede løbende yder lån som led i tilsvarende dispositioner på tilsvarende vilkår med uafhængige tredjemænd".

Som det fremgår af afgørelsen har SKAT ikke været lydhør overfor dette punkt. SKAT pstr således, at bestemmelsen ikke finder anvendelse, da det ikke er en sædvanlig forretningsmæssig disposition for H1 ApS at opføre parcelhuse.

Jeg er uenig i SKAT's fortolkning af denne bestemmelse. Efter min opfattelse tager bestemmelsen således ikke sigte på "varen", men derimod om selskabet traditionelt yder kredit til kunderne. Sagt på en lidt anden måde, hvis kunderne eksempelvis normalt betaler forud og hovedaktionæren omvendt får kredit er der et problem.

For mig lyder det også usandsynligt, at denne undtagelsesbestemmelse ikke kan anvendes eksempelvis i en situation, hvor et selskab der normalt handler med kartofler pludselig sælger gulerødder til hovedaktionæren.

I forbindelse med denne diskussion fremfører SKAT, at nogle fakturaer udstedt til A er betalt af selskabet. Hertil skal jeg anføre, at det er jeg ikke bekendt med, og jeg vil da opfordre SKAT til at oplyse hvilke fakturaer, der er tale om. At dette forhold så samtidig får SKAT til at konkludere at der ikke er tale om H1 ApS's sædvanlige forretningspartnere begriber jeg ikke, og jeg begriber da slet ikke, hvorfor dette forhold er relevant for bedømmelsen af om der er tale om et aktionærlån i Ligningslovens § 16 E's forstand.

Afsluttende bemærkninger
Det er min opfattelse, at jeg med ovenstående har godtgjort, at SKAT ikke har den fornødne hjemmel til at gennemføre en beskatning af A blot fordi det selskab, hvori han er hovedaktionær har udført arbejde for ham, og/eller at der er sket gennemfakturering for så vidt angår enkelte varer. På den baggrund fastholder jeg, at den skattepligtige indkomst for indkomståret 2013 skal nedsættes med 434.896 kr."

SKATs udtalelse
SKAT har til klagen udtalt følgende:

"Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen i kendelsen. Der er dog efterfølgende lavet udkast til nyt styresignal. Styresignalet understreger, at er der ikke er tale om en sædvanlig forretningsmæssig disposition vil lånet mellem selskabet og hovedaktionær blive betragtet som lån omfattet af ligningslovens § 16 E, og at tilbagebetaling af lånet ikke kan ophæve beskatningen. En sædvanlig disposition er kendetegnet ved at selskabet løbende foretager dispositioner af denne karakter.

Styresignalets høringsfrist var den 27/8-2014.

Det fremgår tydeligt, af H1's firmaprofil herunder kompetencer beskrevet på deres hjemmeside, som de også selv henviser til i deres klage, at deres kompetenceområde ligger indenfor (kopieret fra hjemmesiden [...]):

Entreprenørydelser inden for telekom

• Mastesites
• Skorstenssites
• Tagsites

Øvrige entreprenørydelser

• Kabelnedlægning
• Montagearbejder
• Betonfundamenter
• Underboringer
• Udgravninger samt etableringer af dræn mv.
• Udarbejdelse af geotekniske rapporter

Montage og stålproduktion:

• Rormaster/monopoles
• Lygtepæle
• Gittermaster
• Rustfri stålemner
• Levering af 3- & 4-sidede gittermaster i Danmark
• Levering af cirkulære samt koniske rørmaster/falske skorstene/monopoles
• Levering af præfabrikerede armeringsnet
• Levering af mindre præfabrikerede betonfundamenter
• Levering af alt indenfor rustfrit stål (tankanlæg, rørledninger, gitre mv.)
• Camouflage af teknikkabiner (træbeklædning)
• Samling og rejsning af samtlige typer master og tårne (rigning kun efter ønske)
• Komplet udstyrede værkstedsbiler til mastesamlinger og sitebyggerier
• Generel konstruktionsmontage (stå/haller, vejportaler, bærerørslosninger mv.)
• Generelt bygningsvedligehold samt løbende masteeftersyn

Der er altså tale om væsentlig større byggeprojekter/entreprenørydelser end ombygning af parcel hus, hvorfor SKAT ikke kan tilslutte sig deres påstand om, at der er tale om en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Vedrørende de fakturaer som der henvises til i kendelse, hvor det fremgår, at de er betalt af selskabet, men faktureret til A, er der tale om en forkert formulering.

Det skulle have fremgået, at SKAT mener, at idet nogle fakturaer er udskrevet/faktureret til A privat, samt at andre er udskrevet/faktureret til H1 bekræfter, at der ikke er tale om en sædvanlig disposition, idet de ellers alle ville have været faktureret til H1. Såfremt del er en sædvanlig disposition for H1, at ombygge parcelhuse, virker det ikke logisk, at A ikke også anvendte fx en tømrer som H1 samarbejder med.

Herudover skal det bemærkes at en stor del af udgifterne er afholdt af selskabet i sommeren 2013, men først viderefaktureret til A den 20-12-2013."

Repræsentantens bemærkninger til SKATs udtalelse
Repræsentanten er kommet med følgende bemærkninger til SKATs udtalelse:

"Forhold vedrørende H1's firmaprofil

SKAT By Y2 henviser til hjemmesiden www.[...], sandsynligvis fordi jeg har gjort det i min oprindelige klage.

Da jeg skrev klagen var jeg imidlertid ikke opmærksom på, at der er tale om en meget gammel hjemmeside. Faktisk er den så gammel, at den hidrører fra dengang, da A drev virksomhed sammen med en partner med efternavnet [...], deraf navnet på hjemmesiden. Det samarbejde ophørte i 2007. Jeg beklager misforståelsen.

H1 ApS har ikke pt. en aktuel hjemmeside.

Jeg fastholder derfor, at H1 er en traditionel entreprenørvirksomhed, der udfører en bred vifte af opgaver for selskabets kunder, og at den type af opgave der er udført for A falder indenfor helt normale opgaver for en entreprenørvirksomhed.

Typisk ligger selskabets opgaver i niveauet 100 tkr. - 1,0 mio. kr., men der udføres naturligvis også opgaver, der er både større og mindre, hvis det forretningsmæssigt vurderes at være en god ide.

Som jeg beskrev i min oprindelige klage opføres der huse for teleselskaberne i det omfang det er nødvendigt. I fagsproget kaldes disse huse Teknikhuse, da de rummer alt mulig teknik i forbindelse med master, antenner samlingspunkter for kabler mv.

De huse, der opføres i den forbindelse er typisk underkastet lokalplaner og andre restriktioner der gør, at man ikke bare kan opføre et firkantet "blikskur". A har oplyst overfor mig, at husene kan være i træ med tagpap, almindelige døre osv. Dette ses ofte i sommerhusområder eller lignende.

Omvendt kan husene også være i mursten med almindeligt tag, igen afhængigt af den fysiske placering, og de regler der gælder netop for det område, hvor Teknikhuset konkret er placeret. Typisk er det dog sådan at husene ikke indeholder vinduer, men det skyldes blot, at teleselskaberne ønsker at begrænse risikoen for indbrud.

I modsætning til det jeg netop har redegjort for anfører SKAT By Y2, at selskabet typisk udfører "væsentlig større byggeprojekter/entreprenørydelser end ombygning af parcelhuse". Denne påstand er faktuel forkert og det må noteres på sagen, at dette forhold har SKAT mig bekendt slet ikke efterprøvet. Man læner sig ganske enkelt blot op ad en hjemmeside, og træffer på denne måde en afgørelse på et, efter min opfattelse, alt for spinkelt grundlag.

Husene opføres principielt over hele landet. Hvis der opføres huse på Sjælland, Fyn eller i det sydlige Jylland anvender H1 i forskellige sammenhænge lokale håndværkere. I den nordlige del af Jylland anvendes typisk håndværkere fra By Y1, altså håndværkere som man er kendt med.

Fakturering fra eksterne parter
I forhold til ombygningen af As private bolig blev der anvendt håndværkere fra By Y1. Mig bekendt har kun en enkelt håndværker ved en fejl sendt en faktura til H1 ApS, hvor fakturaen rettelig skulle være sendt til A privat.

Dette udsagn kan efter min bedste overbevisning ikke tages til indtægt for, at der ikke er tale om en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Såfremt Landsskatteretten ikke er enig i dette udsagn anmoder jeg om at få lejlighed til at fremlægge en komplet liste over de håndværkere, der har arbejdet på As privatbolig og sammenholde den liste med opgaver de samme håndværkere har udført for H1 ApS.

Fakturering af udgifterne til A
SKAT By Y2 anfører, at udgifterne er afholdt af selskabet i sommeren 2013, mens der først er sket fakturering til A d. 20/12-13. Dette faktum bestrides ikke.

Til dette forhold vil jeg dog gerne anføre to ting. For det første er det helt sædvanlig praksis i virksomheden H1 ApS, at man først fakturerer kunderne når projekterne er afsluttet. Det skyldes typisk det forhold, at kunderne ganske enkelt kræver det. Eksempelvis kræver TDC at et projekt skal være afsluttet før det kan faktureres, samtidig med at de kræver en kredit på løbende måned plus 90 dage inden fakturaen betales. Det er således helt sædvanlig praksis med lange kredittider.

For det andet må det erindres, at denne sag er lidt speciel, idet projektet som bekendt blev forsinket på grund af byggestop. Byggestoppet var som beskrevet i den oprindelige klage stærkt medvirkende til at projektet blevet unødigt forlænget, hvorved også kredittiden blev forlænget.

Afsluttende bemærkninger
Jeg håber at ovenstående har medvirket til at belyse sagen yderligere, og at det står klart, at der ikke er grundlag for at beskatte A af noget beløb.

Enten fordi forholdet slet ikke er omfattet af bestemmelsen i Ligningslovens § 16 E, eller fordi forholdet er omfattet af begrebet "lån der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition". "

SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling
SKAT har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"SKAT er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse og kan tiltræde denne.

Det er SKAT's opfattelse, at H1 ApS gennem mellemregningskontoen har ydet et lån til klager på henholdsvis 434.986 kr. til ombygningen af hans private bolig, dette lån må anses for omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 16E. Ved at bogføre udgifterne til ombygningen på mellemregningskontoen, har selskabet og klager således tilkendegivet, at udgifterne vedrører klager privat.

Det er endvidere SKAT's opfattelse, at lånet ikke er led i en sædvanlig driftsposition mellem klager og H1 ApS, dette med henvisning til, at det ikke anses for en sædvanlig forretningsmæssig disposition at yde lån til en kunde under lignende forhold.

Derudover ligger det udførte arbejde med ombygningen af klagers private bolig efter SKAT's opfattelse udenfor selskabets sædvanlige forretningsområde, som er udførelse af opgaver for erhvervskunder indenfor telekommunikationsbranchen.

Endelig finder SKAT det ikke for dokumenteret, at udligningen på 17.150 kr. er en sædvanlig forretningsmæssig disposition."

Repræsentantens bemærkninger til SKATs udtalelse og Skatteankestyrelsens indstilling
Repræsentant har anført følgende til SKATs udtalelse og Skatteankestyrelsens indstilling:

"I forlængelse af vores dialog i denne sag har du fremsendt forslag til afgørelse i sagen. Forslaget til afgørelse er fremsendt i forlængelse af, at Skatteankestyrelsen har afvist at lade sagen afvente en ansøgning om omgørelse. En omgørelse i sagen ville efter min opfattelse løse problemstillingen på en enkel og pragmatisk facon. Det forhold finder jeg uheldigt, og jeg mener at det skal fremhæves overfor de personer, der skal træffe afgørelse i sagen.

Sagen har således efter min opfattelse taget en lidt uheldig drejning som jeg mener skal omtales i sagsfremstillingen.

Som forslaget til afgørelse foreligger på nuværende tidspunkt straffes A helt urimeligt, og han rammes af reglerne på en hel anden måde end den måde reglerne er tænkt på. Jeg henviser i den forbindelse til Skatteankestyrelsens egen fremhævning af bemærkningerne til lovforslag L199A.

A har haft en gammel mellemregning med selskabet, hvoraf det fremgår, at han skyldte selskabet penge - dette forhold er ubestridt. A har samtidig købt nogle materialer mv. via hans selskab med det ene formål at få den rabat som selskabet kan opnå - dette er også ubestridt. A har modtaget en faktura på det han har købt via selskabet incl. moms, og regningen er udstedt på markedsvilkår - dette er ubestridt.

På det det tidspunkt, hvor regningen til selskabet skal betales bogføres det udbetalte beløb på mellemregningskontoen med den konsekvens, at det efter Skatteankestyrelsens opfattelse udligner den gamle gæld til selskabet. Dette forhold får så den konsekvens, at regningen for materialer mv. anses for at være et nyt ulovligt aktionærlån. Dette har jo helt åbenbart ikke været hensigten, og det er i sagens natur ude af trit med virkeligheden når det så resulterer i en beskatning af A. A har jo reelt betalt de materialer mv. som han har købt af selskabet, hvor han tilfældigvis er hovedaktionær.

Det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, at politikerne ønskede at afskaffe lån fra selskaber til hovedaktionærer. Det er jo et helt reelt og principielt forståeligt politisk indgreb. Politikerne ønskede dog samtidig at indføre en overgangsordning som var helt objektiv - altså gamle lån skulle ikke nødvendigvis fjernes (læs: beskattes) straks. Ved at indfortolke at A skulle udligne det gamle aktionærlån med udbetalingen via hans december løn har man i min optik gennemført en skattemæssig voldtægt af A. En voldtægt som politikerne ikke ønskede for i givet fald havde de ikke indført en overgangsordning.

Når man så samtidig fra Skatteankestyrelsens side og fra SKAT's side har tilkendegivet at man er enig i, at sagen bør kunne omgøres i henhold til bestemmelserne herom virker det helt absurd, at forholdet vedrørende omgørelse afvises.

Jeg vil derfor på det kraftigste anmode Skatteankestyrelsen om at genoverveje den beslutning, da det næppe kan være i nogens interesse, at der gennemføres en forhøjelse, der efterfølgende tilsidesættes via en omgørelse.

Hvis As lønseddel således var blevet belastet med hans indkøb i stedet for at posteringerne var ført via mellemregningskontoen ville sagen ikke være endt med et retsmøde i Landsskatteretten. Se eksempelvis vedlagte lønseddel fra en tilfældig ansat person i H1. Det fremgår af denne lønseddel, at medarbejderen har købt en bordplade, og at han har betalt for denne via hans nettoløn. En praksis, der mig bekendt er vidt udbredt i mange virksomheder, uden at der er noget skattemæssigt forkert i den fremgangsmåde.

På den baggrund fastholder jeg, at A ikke har modtaget et skattepligtigt ulovligt aktionærlån eller andet i selskabet H1 ApS, og at der på den baggrund ikke er noget grundlag for at ændre den skattepligtige indkomst som Landsskatteretten ellers har til hensigt."

Landsskatterettens afgørelse
Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt. finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012, og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Af bemærkningerne til lovforslaget (L 199A, Folketinget 2011-12), fremgår, at sædvanlige forretningsmæssige dispositioner f.eks. er almindelige reguleringer af mellemregningskonti. Dog fremgår af bilag 14 til lovforslaget:

"Ligningslovens § 16 E skal fjerne incitamentet til at udbetale løn eller udbytte i form af lån. Der kan derfor ikke gives en udtømmende beskrivelse af, hvilke dispositioner, der vil være omfattet af beskatningen. Midler stillet til rådighed vil f.eks. omfatte aftaler, hvor det efter vilkårene kan være usikkert, om der formelt set foreligger et låneforhold. Der kan også være tale om situationer, hvor det kontrollerede selskab på anden måde end ved egentlige udlån eller sikkerhedsstillelse medvirker til, at aktionæren får udbetalt løn eller udbytte i anden form.

"(…) det ikke kan bekræftes, at alle regulering via en mellemregningskonto er undtaget fra beskatning af lån. Det afhænger af hvad de enkelte reguleringer dækker over."

Af bemærkningerne til det oprindelige lovforslag (L199 af 14. august 2012), fremgår:

"Der foreligger ikke et aktionærlån, der skal beskattes efter den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E, hvis betalingsforpligtelsen er påtaget i forbindelse med samhandel mellem aktionæren og selskabet inden for selskabets sædvanlige forretningsområde.

(…)

Bestemmelsen finder ikke anvendelse på lån m.v., der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Det vil f.eks. være lån, der opstår som led i aktionærens almindelige samhandel med selskabet på sædvanlige kreditvilkår."

Klageren og selskabet er omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16 E, stk. 1.

Mellemregningen mellem klageren og selskabet er ved betalingen på 525.000 kr. den 27. december 2013 nedbragt til -18.720 kr. Selskabet har herefter via mellemregningskontoen ydet lån til klageren på henholdsvis 434.986 kr. og 17.150 kr., hvor de 434.986 kr. vedrørte byggeomkostningerne til ombygningen af klagerens private bolig.

Det forhold, at betalingerne er bogført på mellemregningskontoen, kan ikke i sig selv føre til, at der er tale om sædvanlige forretningsmæssige dispositioner. For så vidt angår udgifterne til ombygningen af klagerens private bolig, har parterne ved at bogføre udgifterne på mellemregningskontoen, tilkendegivet, at udgifterne vedrører klageren privat. Selskabets lån til klageren i den forbindelse anses ikke for en sædvanlig forretningsmæssig disposition, jf. ligningslovens § 16E, stk. 1, 2. pkt. Der er herved henset til, at det ikke anses for en sædvanlig forretningsmæssig disposition at yde lån til en kunde under lignende forhold. Desuden har selskabet udført opgaver for erhvervskunder indenfor telekommunikationsbranchen, hvorfor det udførte arbejde ligger udenfor for den type opgaver og kunder, der ligger indenfor virksomhedens sædvanlige forretningsområde.

Det anses endvidere ikke for dokumenteret, at udligningen på 17.150 kr. er en sædvanlig forretningsmæssig disposition

Herefter anses selskabets lån til klageren for udlodning, jf. ligningslovens § 16 E, stk. 1, og ligningslovens § 16 A. Lånet ansættes til 433.325 kr.

SKATs afgørelse stadfæstes.