Kendelse af 29-09-2023 - indlagt i TaxCons database den 26-10-2023

Journalnr. 22-0102763

Skattestyrelsen har ikke imødekommet klagerens anmodning om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er fra USA og ansat i [virksomhed1], der er beliggende i USA (herefter det amerikanske selskab).

Klageren er i en begrænset periode udstationeret fra det amerikanske selskab til [virksomhed2] A/S, der er beliggende i Danmark (herefter det danske selskab) med start den 6. marts 2017.

I forbindelse med udstationeringen til Danmark har det amerikanske selskab og klageren indgået en udstationeringsaftale (Assignment Letter). Aftalen er underskrevet af klageren den 17. februar 2017 og det amerikanske selskab den 20. februar 2017. Det danske selskab har ikke tiltrådt aftalen.

Det fremgår af aftalens første side, at udstationeringen er en integreret del af klagerens ansættelse hos det amerikanske selskab i USA. Udstationeringsaftalen er ikke en ansættelseskontrakt, og aftalen oplister alene ændringer/varianter i vilkårene for klagerens ansættelse hos det amerikanske selskab i USA ”the COMPANY”.

Følgende fremgår blandt andet af udstationeringsaftalen:

”1. Benefits

Health og Welfare Benefits Coverage (US Employees)

You will receive health og welfare benefits coverage under the [virksomhed3] Expat program

...

2. Payment of Compensation

Base Salary

You will receive an annual base salary of 120,712 and you will be paid in USD currency via US Payroll.

Bonus and Incentive

You will continue to participate in your current incentive Plan, subject to any changes in plan.

Salary and Performance Review

Your salary is subject to changes according to US performance review guidelines.

...

17. Repatriation

You will be provided assistance to return to US at the end of the assignment as outlined in the Policy. Repatriation entitlements include return shipment of goods based on shipment weights at time of initial move, 30 days temporary living and return economy plus class airfare.

You will receive a Miscellaneous Allowance at the end of your assignment intended to cover incidental expenses associated with your repatriation that are not explicitly reimbursable under the provisions of the Policy. The amount is based on one month’s base salary to a maksimum USD 5,000.

Upon successful completion of your assignment, the COMPANY, after conferring with you, will (i) reassign you to your original position at the same grade level as when you began your assignment; (ii) assign you to another position at the same grade level as when you began your assignment; or (iii) assign you to another position at a greater grade level, all at the discretion of the COMPANY.”

Udstationeringsaftalen indeholdt ikke oplysninger vedrørende instruktionsbeføjelser, herunder beføjelser til at opsige klageren.

I forbindelse med ansøgningen om opholds- og arbejdstilladelse i Danmark har det amerikanske selskab den 2. marts 2017 sendt et brev til Udlændinge- og Integrationsministeriet. Brevet er underskrevet af det amerikanske selskab og klageren, og opholdet i Danmark er anført som ”secondment”, hvilket oversat til dansk betyder ”udstationering”.

Af brevet fremgår, at klageren har været ansat i det amerikanske selskab siden 1999 på en tidsubegrænset ansættelseskontrakt. Endvidere fremgår det, at klageren vil være omfattet af amerikansk sygeforsikring under udstationeringen i Danmark og efterfølgende vil vende tilbage til det amerikanske selskab.

Udstationeringsperioden er per 18. december 2017 forlænget til den 31. august 2018. Som afsender af aftalen herom er det amerikanske selskab anført, og aftalen er underskrevet af det amerikanske selskab og klageren.

Det fremgår af fakturaer udstedt af det amerikanske selskab til det danske selskab, at det amerikanske selskab har viderefaktureret lønudgifter til klageren under udstationeringen i Danmark til det danske selskab.

Klagerens repræsentant har den 29. juni 2020 anmodet Skattestyrelsen om at genoptage klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2017 og 2018 med henblik på, at klageren bliver beskattet efter kildeskattelovens §§ 48 E og F.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke imødekommet klagerens anmodning om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Som begrundelse er anført:

”...

Det er Skattestyrelsens vurdering, at det ikke er tilstrækkelig godtgjort, at [virksomhed2] A/S er din juridiske – formelle – og reelle arbejdsgiver.

Indledningsvist lægges det til grund, at udstationeringsaftalen er fra [virksomhed1] beliggende i USA og ikke [virksomhed2] A/S. Sidstnævnte tiltræder ikke udstationeringsaftalen og indholdsmæssigt tildeler brevet ikke arbejdsgiverbeføjelser til den danske del af koncernen. Navnlig retten til at opsige medarbejderen fremgår ikke af de til Skattestyrelsen indsendte kontrakter og dokumenter. Herudover er lønnen og bonus også afhængig af ” US performance reviewguidelines”.

Af udstationeringsaftalens første side fremgår det, at udstationeringen er en integreret del af din ansættelse med det amerikanske selskab i USA. Herudover nævnes det, at udstationeringsaftalen ikke udgør en ansættelseskontrakt. Udstationeringsaftalen udgør alene en variation eller ændring af din ansættelse ved "the COMPANY". Se nedenfor:

“Your employment with the COMPANY is based upon your employment status with the United States. US Employees: This Assignment Letter records a variation in the terms and conditions of your employment with the COMPANY. This Assignment Letter does not create a contract of employment between you and the COMPANY for any specified period, but the terms and conditions of your employment otherwise remain the same. “ (Skattestyrelsens understregning)

Ifølge brevet til SIRI har du en tidsubegrænset ansættelse ved [virksomhed1] gældende fra 14. juni 1999. Herudover forventes det efter endt udstationering, at du tilbagevender til din stilling i USA.

[virksomhed4] henviser til, at udstationeringsaftalen, samt brevet til SIRI, understøtter at du udfører arbejde for [virksomhed2] A/S. Herudover nævnes det, at du er underlagt supervision og instruktion fra det danske selskab og at dette medfører, at ansættelsesforholdet således er tilstrækkeligt dokumenteret, med henvisning til SKM2016.73.LSR.

Skattestyrelsen er enig så vidt, at udstationeringsaftalen og brevet til SIRI dokumenterer, at din arbejdskraft stilles til rådighed for [virksomhed2] A/S, samt at det danske selskab har instruktionsretten.

Skattestyrelsen er ikke enig i, at sagens omstændigheder er identiske med SKM2016.73.LSR. Afslutningsvist i afgørelsen nævner Landsskatteretten følgende:

"Der lægges bl.a. vægt på, at der i sagen er fremlagt et dokumenteret ansættelsesforløb med den danske arbejdsgiver, hvoraf det bl.a. fremgår, at klageren ansættes som administrerende direktør, og hvad klagerens løn skal være i ansættelsesperioden.

Oplysningerne om bestyrelsesgodkendelse må kunne tillægges afgørende betydning.

" (Skattestyrelsens understregning)

Den afgørende omstændighed i sagen var derfor, at ansættelsesforholdet kunne dokumenteres fra oplysningerne fra bestyrelsesgodkendelsen, før vedkommende blev ansat som administrerende direktør. Dette er ikke sammenligneligt med dine forhold, hvor der blot er dokumenteret en aftale mellem dig og en udenlandsk virksomhed.

Landsskatteretten er i SKM2016.73.LSR endvidere enige med dengang SKAT om, at "der som udgangspunkt skal foreligge en ansættelseskontrakt fra ansættelsens start med en dansk arbejdsgiver."

Rådgivers henvisning til, at det danske selskab har instruktionsretten, anses ikke for at være af afgørende betydning. I SKM2009.310.SR tiltræder Skatterådet:

"Det er SKAT's opfattelse, at det i relation til kildeskattelovens §§ 48 E-F må kræves, at den danske arbejdsgiver er den juridiske arbejdsgiver - den formelle arbejdsgiver - og ikke alene den reelle arbejdsgiver. Ordningen kan således ikke anvendes ved arbejdsudleje, hvor der ikke består et juridisk ansættelsesforhold med hvervgiveren."

Problemet i nærværende sag er spørgsmålet om, hvorvidt [virksomhed2] A/S er den juridiske arbejdsgiver. Bevisbyrden herfor skal løftes, før kildeskattelovens § 48 E, stk. 1, kan anses for opfyldt.

[virksomhed4] lægger endvidere til grund, at [virksomhed2] A/S må anses for arbejdsgiver, idet de har påtaget sig almindelige arbejdsgiverpligter i relation til bl.a. lønindberetning.

Østre Landsret tillagde ikke lønindberetninger værdi i SKM2018.649.ØLR: "Det fremlagte tillæg til udstationeringskontrakten, som er udarbejdet mere end et år efter, at udstationeringen blev påbegyndt, samt den omstændighed, at H1 A/S underudstationeringen har betalt løn til KJ, og at der i den forbindelse er indeholdt A-skatog AM-bidrag, kan ikke føre til et andet resultat. " (Skattestyrelsens understregning)

Den omstændighed at [virksomhed2] A/S indberetter indkomsten og indeholder A-skat er ikke ensbetydende med, at de er den formelle arbejdsgiver. I tilfælde af arbejdsudleje vil det danske selskab ligeledes have indeholdelsespligt, jf. kildeskattelovens § 46, idet lønnen til den arbejdsudlejede ville anses for A-indkomst jf. kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra h.

Som følge af ovenstående kan Skattestyrelsen ikke tillægge det værdi, at [virksomhed2] A/S indberetter løn og indeholder A-skatten, ved vurderingen af om selskabet kan anses for at være den juridiske arbejdsgiver.

Af bemærkningerne til lovforslag 162 2007/2 fremsat 28. marts 2008 fremgår under afsnittet om ”gældende ret”:

”Den særlige skatteordning kan anvendes af enhver, der opfylder en række objektivtfastsatte betingelser. Der er ingen branchemæssige begrænsninger og ingen kravom statsborgerskabsforhold. Der er ingen dispensationsmuligheder i ordningen ogintet skønselement. Enten opfylder man betingelserne, eller også gør man det ikke. ”

På baggrund af ovenstående vurderes det ikke, at lønudbetaling fra et dansk selskab er behørig dokumentation for, at det danske selskab er den juridiske arbejdsgiver.

De indsendte dokumenter konstituerer ikke et juridisk bindende ansættelsesforhold mellem dig og [virksomhed2] A/S, men dokumenterer modsat at din juridiske og formelle arbejdsgiver er [virksomhed1].

Betingelsen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 1, om at du skal påbegynde et ansættelsesforhold ved en dansk arbejdsgiver er som følge ikke opfyldt.

Konklusion:

Du skal beskattes efter de almindelige danske skatteregler, idet du ikke opfylder betingelserne i kildeskattelovens § 48 E”.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at anmodningen om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F skal imødekommes.

Til støtte for påstanden er anført:

”Vi klager idet vores kunde efter vores opfattelse opfylder betingelserne for anvendelse af forskerskatteordningen i KSL § 48 E, herunder idet vores kunde - i modsætning til Skattestyrelsens påstand - objektivt opfylder betingelsen om dansk arbejdsgiver, jf. KSL § 48 E, stk. 1, herved også henset til, at Skattestyrelsen har bekræftet dette i en anden sag om en anden medarbejder ansat hos samme arbejdsgiver under vilkår og omstændigheder i øvrigt, som er identiske med vilkår og omstændighederne for så vidt angår vores kundes ansættelsesforhold ved pågældende danske arbejdsgiver, hvorfor Skattestyrelsen skal anse vores klient for berettiget til at benytte pågældende ordning.

Vi forbeholder os retten til at fremkomme med yderligere argumentation på et senere tidspunkt, og vi anmoder om kontormøde”.

Skattestyrelsens høringssvar

Skattestyrelsen har indstillet, at afgørelsen fastholdes og har bl.a. anført:

”Lighedsgrundsætningen

Indledningsvist kan Skattestyrelsen bekræfte, at én person som udfører arbejde for klagerens arbejdsgiver under samme generelle arbejdsvilkår kontraktuelt, ved en fejl er blevet registreret på forskerskatteordningen.

Skattestyrelsen er ikke af den opfattelse, at man kan støtte ret på én myndighedsafgørelse, som går imod den generelle praksis, til trods for at de faktiske omstændigheder er identiske.

Se Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.7.1.2 om lighedsgrundsætningen. Der er i den vedhæftede afgørelse fra Skattestyrelsen ydermere henvist til eksemplet:

" Lighedsgrundsætningen kunne ikke påberåbes af en buschauffør, der blev nægtet fradrag for merudgifter til forplejning, uanset at buschauffører i andre kommuner fejlagtigt havde fået godkendt fradrag. Se TfS 1995.483.HD. "

På baggrund af ovenstående er der truffet en afgørelse, som har et andet udfald end for den borger som fejlagtigt blev registreret på forskerskatteordningen. Havde man truffet samme afgørelse i denne sag og fejlagtigt registreret klageren på forskerskatteordningen, havde man truffet en afgørelse uden hjemmel i lovgivningen. Med andre ord havde man bevidst fortsat med at træffe forkerte afgørelser.

Det er derfor vores opfattelse, at man i denne sag skal kigge på det materielle i sagen – om hvorvidt klagers tilknytning til [virksomhed2] A/S kan betragtes som et juridisk og reelt ansættelsesforhold.

Dansk arbejdsgiver efter kildeskattelovens §§ 48 E-F

I Skattestyrelsens afgørelse er der redegjort for lovgrundlaget og praksis vedrørende spørgsmålet om dansk arbejdsgiver efter kildeskattelovens §§ 48 E-F, før lovændringen ved lov nr. 1432 af 5. december 2018, som trådte i kraft den 1. januar 2019.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at praksis har været, at en person kan anvende forskerskatteordningen, hvis personens reelle og juridiske arbejdsgiver er skattepligtig til Danmark. Personer som er udstationeret, hvor kontrakten (hele aftalegrundlaget) er indgået med en arbejdsgiver som ikke er skattepligtig til Danmark, har ikke kunne benytte forskerskatteordningen.

Det er med andre ord ikke muligt at omfattes af forskerskatteordningen, hvis man er ansat i udlandet.

Idet forskerskatteordningen er en særlig gunstig skatteordning, påhviler det den skattepligtige at kunne dokumentere, at betingelserne for at anvende ordningen er opfyldt. Hvorvidt den skattepligtige indgår i et ansættelsesforhold hos en til Danmark skattepligtig arbejdsgiver, kan oftest (og lettest) dokumenteres fra en ansættelseskontrakt indgået mellem de to parter.

Findes der ikke en ansættelseskontrakt mellem de to skattepligtige parter, kan øvrige omstændigheder dokumentere et ansættelsesforhold, hvis de foreliggende omstændigheder kan sidestilles med en ansættelseskontrakt. Dette er der set to eksempler på ved Landsskatteretten (SKM2016.73.LSR og SKM2017.736.LSR).

Østre Landsret vurderede i SKM2018.649.ØLR ikke, at aftalen med en udenlandsk arbejdsgiver var tilstrækkeligt til at opfylde kildeskattelovens § 48 E, stk. 1. Herudover fremgår det af dommen, at udbetaling og indberetning af løn, indeholdelse af skat, samt en senere indgået lokalkontrakt, med den danske virksomhed, ikke var tilstrækkeligt til at betingelsen om dansk arbejdsgiver var opfyldt.

Skattestyrelsen ønsker at gøre opmærksom på to nyere afgørelser, som vedrører spørgsmålet om dansk arbejdsgiver forud for 1. januar 2019:

Landsskatterettens to afgørelser af 17. marts 2022 med journalnr. 19-0103807 og 19-0103799

I de to sager var der indgået en trepartsaftale mellem den udenlandske medarbejder, dennes udenlandske arbejdsgiver og en dansk virksomhed. Der var tillige indgået en lokalkontrakt mellem den danske virksomhed og den udenlandske medarbejder (dog efter arbejdet i Danmark blev påbegyndt).

Landsskatteretten lægger vægt på følgende:

”Retten bemærker, at en sædvanlig og væsentlig arbejdsgiverbeføjelse er muligheden for at afslutte ansættelsesforholdet.

Retten lægger til grund, at det danske selskab i medfør af IMA har ret til at afslutte udstationeringen. Det fremgår imidlertid, at dette ikke vil have betydning for klagerens ansættelse i det tyske selskab. Retten finder derfor, at ansættelsesforholdet med det tyske selskab ikke kan anses for hvilende under klagerens ophold i Danmark.

(...)

Under disse omstændigheder finder retten det ikke afgørende, at IMA er underskrevet af det danske selskab, eller at instruktionsbeføjelsen er tillagt det danske selskab.

Samlet set finder retten det herefter ikke godtgjort, at klageren var i et reelt ansættelsesforhold med det danske selskab. Klageren kan derfor ikke beskattes efter de dagældende regler i kildeskattelovens §§ 48 E og F. ”

Ovenstående er relevant for denne klagesag, da klager end ikke har indgået en aftale med [virksomhed2] A/S og beføjelsen til at afslutte ansættelsesforholdet kan ikke tilfalde det danske selskab, når de ikke har indgået en ansættelsesaftale med klager. Klager har udelukkende indgået en kontrakt med et amerikansk selskab, om at udføre arbejde for det koncernforbundne danske selskab for en periode.

Landsskatteretten finder i de to afgørelser ovenfor, at end ikke en trepartsaftale kan indebære dansk ansættelse, jf. dagældende kildeskattelovs § 48 E, stk. 1, så længe der ikke er tale om et reelt ansættelsesforhold med det danske selskab.

Det er således klart Skattestyrelsens opfattelse, at tærsklen for et dansk ansættelsesforhold ikke er opnået, når arbejdet i Danmark er efter aftale med et selskab hjemmehørende i USA, som ikke er begrænset skattepligtig til Danmark.”

Klagerens høringssvar

Klagerens repræsentant har følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”...

Vi fastholder, at klager opfylder betingelsen om dansk arbejdsgiver, jf. KSL § 48 E, stk. 1, jf. bl.a. præmisserne i SKM2016.73.LSR og i det hele med henvisning til vores tidligere indsendte anmodning om genoptagelse, klage samt bemærkninger til denne, herunder henvisninger til Lighedsgrundsætningen iht. den omtalte afgørelse i sagens vedrørende klagers kollega.

For så vidt angår Skattestyrelsens høringssvar, som refereret på side 5/9 i Skatteankestyrelsens ovennævnte brev, hvoraf følgende indledningsvist fremgår: ”Lighedsgrundsætningen Indledningsvist kan Skattestyrelsen bekræfte, at én person som udfører arbejde for klagerens arbejdsgiver under samme generelle arbejdsvilkår kontraktuelt, ved en fejl er blevet registreret på forskerskatteordningen." skal vi bemærke, at ovenstående kan give det indtryk, at der er tale om en objektiv og uomtvistet fejl, jf. "...ved en fejl er blevet registreret...". Vi skal således præcisere til brug for Landsskatterettens vurdering af sagen bemærke, at det ikke objektivt er konstateret, at klagers kollega ved en fejl blev registreret på forskerskatteordningen - men at det er Skattestyrelsens opfattelse, at dette var en fejl, hvilket vi bestrider, jf. fremsendte klage og bemærkninger i den forbindelse. Vi må således henstille til, at Landsskatteretten foretager egen vurdering af, hvorvidt dette var en fejl eller ikke - da dette kan have afgørende indflydelse på Landsskatterettens vurdering af, om klager med rette kan henvise til pågældende afgørelse iht. Lighedsgrundsætningen.

I Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse er det ikke tydeligt, om Skatteankestyrelsen er af den opfattelse, at afgørelsen i den omtalte kollegas sag er materiel rigtig eller ikke, jf. at på den ene side henvises der til, at der ikke kan støttes på denne sag, idet den efter Skatteankestyrelsens opfattelse ikke er identisk med den påklagede situation, hvilket kan forstås sådan, at afgørelsen i pågældende kollegas sag er materiel rigtig, siden der argumenteres for, hvorfor og hvordan denne ikke er identisk med den påklagede situation, men på den anden kan den afsluttende bemærkning "Derudover er det en betingelse, at afgørelsen er materiel rigtig" give det indtryk, at pågældende afgørelse efter Skatteankestyrelsens opfattelse ikke er materiel rigtig, hvilket i sig selv ville være grund nok til at afvise relevans af henvisning til denne sag, således at det - hvis den ikke var materiel rigtig - ville være irrelevant at argumentere for, hvorfor og hvordan sagen adskiller sig fra den påklagede situation. Vi anmoder således om præcisering af, om Skatteankestyrelsen finder pågældende afgørelse materiel rigtig eller ikke.

Da ovenstående er ganske principielt for klagers sag, og henset til, at vores bemærkninger fremført på møde med Skatteankestyrelsen ikke ses gengivet endsige summeret eller refereret til i Skatteankestyrelsens ovennævnte brev, anmoder vi om et retsmøde med Landsskatteretten for at have mulighed for at gennemgå sagens faktum og substans.”

Retsmøde

Repræsentanten fastholdt påstanden om, at anmodningen om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F skulle imødekommes og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Det blev bl.a. fremhævet, at klageren var én blandt 14 medarbejdere, der af det amerikanske moderselskab i perioden 2015-2018 var udstationeret til Danmark. Medarbejderne var udstationeret med henblik på at hjælpe det danske datterselskab i forbindelse med en stor enterpriseopgave. Alle 14 medarbejdere havde søgt om genoptagelse og anmodet om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48E-F. Skattestyrelsen havde godkendt anmodningen i forbindelse med den første ansøgning. Repræsentanten forklarede, at forholdene omkring klagerens ansættelse var næsten identiske med den pågældende medarbejders og påstod, at betingelserne for at kunne støtte ret på lighedsgrundsætningen var opfyldt.

Klagerens repræsentant bemærkede, at Skattestyrelsen i afgørelsen blandt andet havde lagt vægt på, at klageren under udstationeringen hørte under amerikansk social sikring. Repræsentanten forklarede, at såfremt en amerikansk udstationeringsaftale er under 5 år, vil medarbejderen altid være omfattet af amerikansk social sikring. Endvidere fremhævede repræsentanten, at Skattestyrelsen havde tillagt det formelle i form af ansættelseskontrakt og underskrift betydning og gentog henvisningen til SKM2016.73.LSR, og en praksisændring i retningen af, at det formelle tillægges mindre betydning.

Repræsentanten anførte, at det danske datterselskab i sagens natur havde haft instruktionsbeføjelser overfor klageren i det halvandet år, han havde arbejdet i Danmark, idet det var det danske datterselskab, som havde enterpriseaftalen.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsens stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Retsgrundlag

Personer, som bliver skattepligtige efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1, i forbindelse med påbegyndelse af et ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, som er omfattet af kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 4, selskabsskattelovens § 1, § 2, litra a, eller § 3, fondsbeskatningslovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, kan vælge at blive beskattet af vederlag i penge, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, efter § 48 F, jf. den dagældende kildeskattelovs § 48 E, stk. 1. Bestemmelsen er ændret med virkning fra den 1. januar 2019, jf. lov nr. 1432 af 5. december 2018 (Afbureaukratisering af forskerskatteordningen).

Af bemærkningerne til lovforslag 162 2007/2 fremsat den 28. marts 2008 fremgår under afsnittet om ”gældende ret”:

”Den særlige skatteordning kan anvendes af enhver, der opfylder en række objektivt fastsatte betingelser. Der er ingen branchemæssige begrænsninger og ingen krav om statsborgerskabsforhold. Der er ingen dispensationsmuligheder i ordningen og intet skønselement. Enten opfylder man betingelserne, eller også gør man det ikke. ”

Det er en forudsætning for, at der kan ske beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F, at klageren er ansat hos en arbejdsgiver, der er skattepligtig til Danmark.

Landsskatterettens bemærkninger

Det amerikanske selskab har omtalt ansættelsesforholdet som en ”secondment”, hvilket oversat til dansk betyder ”udstationering”. Det fremgår af udstationeringsaftalen, at klageren er udstationeret fra det amerikanske selskab i en tidsbegrænset periode i Danmark med start den 6. marts 2017.

Det fremgår endvidere af udstationeringsaftalen, at klageren, når opgaven i Danmark er afsluttet, enten vil vende tilbage i sin oprindelige stilling eller en tilsvarende eller højere stilling i det amerikanske selskab.

Udstationeringsaftalen er underskrevet af det amerikanske selskab og klageren. Udstationeringsaftalen er ikke underskrevet af det danske selskab.

Det fremgår af udstationeringsaftalen, at udstationeringen er en integreret del af klagerens ansættelse hos det amerikanske selskab i USA. Udstationeringsaftalen udgør ikke en ansættelseskontrakt og er alene en variation eller ændring af klagerens ansættelsesvilkår ved det amerikanske selskab i USA "the COMPANY".

Det danske selskab er i det fremlagte aftalegrundlag ikke tillagt almindelige arbejdsgiverbeføjelser og retten til at opsige klageren.

Retten tillægger det betydning, at klageren under udstationeringen får udbetalt sin løn i USD via US Payroll, og at lønnen er omfattet af ændringer i henhold til ”US performance guidelines”. Klageren vil ligeledes fortsat være omfattet af den amerikanske bonusplan.

Endvidere tillægger retten det betydning, at det amerikanske selskab til Udlændinge- og Integrationsministeriet har oplyst, at klageren har en tidsubegrænset ansættelseskontrakt hos det amerikanske selskab.

Samlet set finder retten det herefter ikke godtgjort, at klageren under udstationeringen var i et reelt ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver, der er skattepligtig til Danmark. Klageren kan derfor ikke beskattes efter de dagældende regler i kildeskattelovens §§ 48 E og F.

Der kan ligeledes henses til SKM2018.649.ØLR, hvor forskerskatteordningen ikke fandt anvendelse ved en udstationering på trods af, at lønnen var udbetalt af et dansk selskab, der ligeledes indeholdt A-skat og AM-bidrag. Det kan derfor ikke føre til et andet resultat, at lønudgiften til klageren under udstationeringen blev viderefaktureret fra det amerikanske selskab til det danske selskab.

Endelig kan der henses til lovændringen i lov nr. 1432 af 5. december 2018, hvor lovens ordlyd blev ændret fra ”i forbindelse med påbegyndelse af ansættelsesforhold” til ”af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold”. Af forarbejderne hertil fremgår, at afbureaukratiseringen af forskerskatteordningen bl.a. havde til formål at imødegå netop den situation, som foreligger i denne sag. Det er tilfældet, da der ikke foreligger en formel ansættelseskontrakt med en dansk arbejdsgiver, og de konkrete omstændigheder heller ikke støtter, at der er tale om et sådant ansættelsesforhold. Lovændringen er trådt i kraft den 1. januar 2019 og har virkning fra og med indkomståret 2019.

Det forhold, at Skattestyrelsen måtte have truffet en afgørelse, hvor en anden medarbejder, der også var udstationeret fra det amerikanske selskab til det danske selskab, blev beskattet efter kildeskattelovens §§ 48 E og F, kan ikke føre til et andet resultat.

Selvom der måtte være tale om fuldstændig identiske faktiske forhold, kan klageren ikke støtte ret på lighedsgrundsætningen, idet klageren ikke med henvisning til lighedsgrundsætningen kan opnå en retsstilling, der er i strid med reglerne om forskerskatteordningen.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.