Kendelse af 11-09-2023 - indlagt i TaxCons database den 13-10-2023

Journalnr. 22-0085775

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomstår 2016 Beskatning af fri bolig til rådighed	121.688 kr.	0 kr.	Stadfæstelse
Indkomstår 2017 Beskatning af fri bolig til rådighed	121.688 kr.	0 kr.	Stadfæstelse
Indkomstår 2018 Beskatning af fri bolig til rådighed	121.688 kr.	0 kr.	Stadfæstelse
Indkomstår 2019 Beskatning af fri bolig til rådighed	20.281 kr.	0 kr.	Stadfæstelse

Faktiske oplysninger

Klageren og dennes ægtefælle havde i de påklagede indkomstår indtil den 1. marts 2019 bopælsadresse på [adresse1], [by1] (herefter [adresse1]).

Klageren stiftede den 1. oktober 1993 [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1] (herefter selskabet), hvori klageren har været direktør siden stiftelsen.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, er selskabet registreret med branchekoden ”812100 Almindelig rengøring i bygninger” og har til formål at drive handel, service og produktion. Selskabet blev frem til den 27. maj 2019 drevet fra adressen på [adresse1].

Selskabet har siden den 25. januar 2007 været ejet af [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2] (herefter holdingselskabet). Holdingselskabet er stiftet og ejet 100 pct. af klageren, mens klagerens ægtefælle, [person1], er direktør i holdingselskabet. Holdingselskabet havde frem til den 4. november 2019 også adresse på [adresse1].

Ejendommen på [adresse1] var i perioden fra den 31. juli 1994 til den 1. marts 2019 ejet af klageren og selskabet, som hver havde en ejerandel på 50 pct. Klageren og selskabet har i de påklagede indkomstår betalt deres andel af ejendomsværdiskat m.v.

Ifølge BBR-oplysninger er ejendommen på [adresse1] et fritliggende enfamiliehus med et grundareal på 680 m² og et boligareal på 149 m², heraf 48 m² udnyttet tagetage. Derudover har ejendommen 96 m² uudnyttet kælderareal og 35 m² carport. Ejendomsværdien var 2.150.000 kr. pr. 1. januar 2001, mens den pr. 1. oktober 2019 var 3.900.000 kr. Ejendommen har ikke i klageren og selskabets ejertid været registreret med en bolig- og erhvervsenhed i BBR.

Ægtefællens enkeltmandsvirksomhed [virksomhed3] v/ [person1], CVR-nr. [...3], blev ligeledes drevet fra [adresse1] frem til den 30. april 2019. Enkeltmandsvirksomheden er i CVR registreret med branchekoden ”433200 Tømrer- og bygningssnedkervirksomhed”.

Ifølge sagens oplysninger har selskabet ikke modtaget lejeindtægter i de påklagede indkomstår, ligesom klageren ikke har selvangivet fri bolig for selskabets andel af [adresse1].

Klageren har i indkomstårene 2016-2019 alene modtaget løn fra [hospital1].

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2016-2019 med værdi af fri bolig med i alt 385.345 kr.

Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført følgende:

”[...]

Skattestyrelsen mener, at du skal beskattes af fri bolig efter ligningslovens § 16 A, stk. 5. Vi har beregnet værdien af fri bolig til 121.688 kr. årligt for 2016-2018. For 2019 har boligen kun været til rådighed frem til 1. marts 2019, hvorfor vi har beregnet værdien til 20.281 kr.

Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 5 at en hovedanpartshaver, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bil, en sommerbolig, en lystbåd eller en helårsbolig til rådighed, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregne værdien af godet tillagt eventuelt sparet privatforbrug i relation til godet.

Hovedanpartshavere, der, uden at være ansat, får stillet bolig til rådighed af deres selskab, skal beskattes af udbytte i form af fri bolig efter LL § 16 A, stk. 5. Værdien opgøres efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9.

Skattestyrelsen mener, at du har fri bolig stillet til rådighed efter reglerne i ligningslovens § 16 A, stk. 5. Du bor sammen med din ægtefælle i selskabets bolig, og da du ikke er ansat i selskabet vil værdien af fri bolig blive anset for udbytte. Du ejer ejendommen sammen med dit selskab [virksomhed1] ApS (50/50), og derfor skal der kun ske beskatning i forhold til den andel selskabet har stillet til rådighed. Vi kan henvise til SKM2018.425.BR.

Skattestyrelsen har modtaget selskabets saldobalancer, og vi kan ikke se, at du skulle have foretaget egenbetaling/leje for selskabets andel. Værdien af fri bolig skal derfor ikke reduceres med en egenbetaling. Selskabet afholder udgifter som f.eks. ejendomsskat og energiforbrug. Vi har antaget, at selskabet kun har afholdt udgifterne i forhold til ejerandel, og har derfor ikke yderligere forøget den skattepligtige værdi med afholdte udgifter.

Beskatning af fri bolig er opgjort til:

Ejendomsvurdering 1. januar 2016: 3.900.000 kr.

5 % heraf 195.000 kr.

1 % af 2.257.500 kr. (1. januar 2001 + 5 %) 22.575 kr.

3 % af (3.900.000 kr. – 3.040.000 kr.) = 860.000 kr. 25.800 kr. 243.375 kr.

Halvdelen heraf (selskabets ejerandel) 121.688 kr.

Ejendomsvurdering 1. januar 2017: 3.900.000 kr.

5 % heraf 195.000 kr.

1 % af 2.257.500 kr. (1. januar 2001 + 5 %) 22.575 kr.

3 % af (3.900.000 kr. – 3.040.000 kr.) = 860.000 kr. 25.800 kr. 243.375 kr.

Halvdelen heraf (selskabets ejerandel) 121.688 kr.

Ejendomsvurdering 1. januar 2018: 3.900.000 kr.

5 % heraf 195.000 kr.

1 % af 2.257.500 kr. (1. januar 2001 + 5 %) 22.575 kr.

3 % af (3.900.000 kr. – 3.040.000 kr.) = 860.000 kr. 25.800 kr. 243.375 kr.

Halvdelen heraf (selskabets ejerandel) 121.688 kr.

I alt for de tre indkomstår 365.064 kr.

Du flytter fra ejendommen den 1. marts 2019, og har derfor ikke rådighed over ejendommen hele året. Fri bolig beregnes forholdsmæssigt til 20.281 kr.

Din skattepligtige indkomst for 2016-2019 ændres med 385.345 kr. efter ligningslovens § 16 A, stk. 5. Beløbet anses som personlig indkomst efter personskattelovens § 3 og § 4 a, stk. 2, modsætningsvis.

Vi har ændret dette forhold efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Fristerne udløber først i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af skattekontrollovens kapitel 4, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner.

1.5. Bemærkninger til selskabets indsigelser

Din repræsentant har fremsendt indsigelser til Skattestyrelsens forslag om, at du skal beskattes af rådigheden over fri bolig vedrørende [adresse1], [by2].

Du gør gældende, at ejendommen er indrettet til både erhvervsmæssig og privat benyttelse, og at der er sket en praktisk og rimelig fordeling. Det oplyses, at kælderetagen anvendes erhvervsmæssigt, og ikke er egnet til privat benyttelse. Repræsentanten oplyser også, at du har svaret skat af din ejerandel, og at du også løbende har afholdt halvdelen af ejendommens udgifter.

Repræsentanten henviser til den juridiske vejlednings afsnit ”C.A.5.13.1.2.1 Hovedaktionærer og andre med væsentlig indflydelse på egen aflønning” hvoraf fremgår, at der er 3 grundlæggende betingelser for at boligen er omfattet af reglen:

1. Arbejdsgiveren skal eje boligen

2. Boligen skal være til rådighed for privat anvendelse og ikke kun erhvervsmæssig benyttelse

3. Boligen skal være stillet til rådighed af arbejdsgiveren.

Modsætningsvis kan det efter repræsentantens opfattelse udledes, at hvis alle 3 betingelser ikke er opfyldt skal der ikke ske fri boligbeskatning.

Der henvises ligeledes til de uddybende kommentarer i den juridiske vejledning: ”Anvendelse afboligen har betydning for, om der skal beskattes eller ikke. Selvom en person er omfattet af ovennævnte personkreds, og dermed en formodning om privat benyttelse, har det ikke været meningenmed reglen at beskatte en bolig, hvis den udelukkende blev brugt erhvervsmæssig.” Der henvises i den juridiske vejledning til følgende kendelser SKM2003.355.LR og SKM2015.629.SR.

Skattestyrelsen har afholdt to møder med [person2], [virksomhed4], og har bedt om klare beviser for, at ejendommen har været opdelt erhvervsmæssigt og privat. Det har ikke været muligt, at fremvise dokumentation eller på anden måde sandsynliggøre, at en del af ejendommen har været uegnet til privat benyttelse.

I SKM200.355.LR blev Ligningsrådet spurgt, om et advokatkontors anskaffelse af en ejerlejlighed som udelukkende blev brugt erhvervsmæssigt, ville medføre beskatning af fri bolig. Ligningsrådet kom frem til, at der ikke skulle ske beskatning af fri bolig, men at det var under forudsætning af at lejligheden ikke blev benyttet til private formål.

I SKM2015.629.SR blev Skatterådet spurgt om et selskabs erhvervelse af flere ejendomme ville medføre rådighedsbeskatning af fri bolig hos aktionæren. Skatterådet kom frem til, at der ikke skulle ske rådighedsbeskatning. Der blev lagt vægt på, at aktionærerne til daglig boede i udlandet, at de selv havde erhvervet en bolig i Danmark til ferieophold, og at selskabet erhvervede ejendommene med henblik på senere fortjeneste.

Skattestyrelsen finder ikke, at ovenstående afgørelser kan anvendes i nærværende sag. Det helt afgørende for både Ligningsrådets og Skatterådets afgørelse var, at de pågældende ejendomme ikke stod til rådighed for privat benyttelse. Der var ikke, som her tale om en ”blandet benyttet” ejendom, hvor aktionærerne til daglig havde privat bopæl.

Det er vores opfattelse, at såfremt beskatningsgrundlaget skal reduceres for en erhvervsmæssig anvendelse, er det en betingelse, at de pågældende lokaler ikke er egnet til privat benyttelse Vi mener ikke, at selskabet har fremlagt klare beviser for, at ejendommen i sin helhed ikke har været til rådighed for din private benyttelse.

Der fremføres, at du har været ene-direktør i selskabet, og du har haft tegningsretten alene. Det er erfor din opfattelse, at du har været ansat i selskabet, idet du ifølge repræsentanten faktisk er den eneste, der kan indgå juridisk bindende aftaler på vegne af selskabet.

Skattestyrelsen fastholder, at der skal ske beskatning af rådigheden over fri bolig efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, idet du ikke på forhånd har indgået en aftale om, at fri bolig stilles til rådighed som et lønvederlag. Der argumenteres netop for i den primære påstand, at der ikke er stillet en bolig til rådighed, hvilket må medføre, at rådighedsbeskatningen i nærværende sag skal ske efter ligningslovens § 16 A, stk. 5.

Øvrige punkter

Det er aftalt med din repræsentant, at der alene er truffet afgørelse vedrørende fri bolig. Det skyldes, at Skattestyrelsen skal fremsende en afgørelse for indkomståret 2016 senest 1. august 2022 efter skatteforvaltningslovens § 26.

Du vil senere modtage meddelelse omkring forbedringsudgifter på [adresse1], [by2] og din mellemregningskonto med [virksomhed1] ApS.

[...]”

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling og forslag til afgørelse:

”Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som det fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse dateret 20. marts 2023.

[...]

Materielt

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der for indkomstårene 2016- 2019 ikke er grundlag for at forhøje klagerens skattepligtig indkomst med værdi af fri bolig.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at klageren skal beskattes af værdien af fri bolig som et ansættelsesvederlag og ikke som udbytte fra selskabet.

Klagerens repræsentant oplyser, at selskabet har haft værksted, lager m.m. indrettet i ejendommens kælder og selskabets aktivitet har således været tilknyttet og drevet fra ejendommens kælder, hvorfor den ikke har været egnet til at blive anvendt som privatbolig.

Der blev bygget en dobbelt carport på grunden, hvor dels familiens private biler kunne stå, men ligeledes virksomhedens driftsmidler såsom betonblandemaskiner og andet større værktøj.

Skattestyrelsen fastholder at hele ejendommen har stået til rådighed for hovedanpartshaveren/ klageren, hvorfor klageren skal beskattes af værdi af fri bolig for så vidt, angår selskabets ejerandel.

Det bemærkes, at rådighedsvurderingen indebærer, at der foretages en konkret vurdering af, om hovedaktionæren har haft rådighed over ejendommen og ikke af den faktiske anvendelse, jf. Den Juridiske Vejledning, C.B.3.5.3.2 jf. SKM2013.397.ØLR.

På grund af interessefælleskabet mellem klageren og selskabet gælder der en skærpet bevisbyrde, jf. ligningslovens § 2.

Klagerens repræsentant fremfører, at førstesalen og kælderen ikke har været egnet til at blive anvendt som privatbolig.

Klageren har ikke dokumenteret, at klageren ikke har haft råderetten over førstesalen og kælderen.

Skattestyrelsen finder ikke, at klageren har løftet sin skærpede bevisbyrde for, at klageren ikke har haft rådighed over hele ejendommen.

Det oplyses desuden, at klagerens ægtefælle drev sin enkeltmandsvirksomhed fra ejendommen. Skattestyrelsen finder ikke at det ville have været til selskabets interesse at udleje sin andel af ejendommen vederlagsfrit.

Skattestyrelsen vurderer, at klageren udnyttet sin rådighed over hele ejendommen, idet ægtefællen har drevet enkeltmandsvirksomhed fra ejendommen vederlagsfrit. Dette må skyldes interessesammenfaldet mellem klageren og selskabet.

Det faktum at klageren også anvendte carporten til private biler inddrages også med i bedømmelsen af om der er sket en klar opdeling af privat anvendelse og erhvervsmæssige benyttelse.

I relation til klagerens påstand om, værdien af fri bolig skal anses som løn, har repræsentanten fremført, at klageren har være ene-direktion i selskabet og har haft tegningsretten alene. Det er derfor klagerens opfattelse, at klageren har været ansat i selskabet, idet klageren er ifølge repræsentanten den eneste, der kan indgå juridisk bindende aftale på vegne af selskabet.

Det følger af ligningslovens § 16A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1 at:

’’Ved opgørelse af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk.2 Til udbytte henregnes

1) Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3 og afståelsessummer omfattet af § 16 B, stk. 1.’’

Det accepteres i praksis, at en ansat anpartshaver beskattes af yderligere løn efter statsskattelovens § 4 i stedet for udbytte, hvis der er et ansættelsesforhold og det samlede vederlag – løn og udbytte – ikke er større end hvad der kan anses for sædvanlig for det udførte arbejde.

Klageren har ikke modtaget løn fra selskabet og der foreligger heller ikke et ansættelsesforhold.

Klageren har i indkomstårene 2016-2019 alene modtaget løn fra [hospital1].

Skattestyrelsen finder derfor, at klageren skal beskattes af rådigheden over fri bolig efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. ligningslovens § 16A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Værdien af rådigheden over ejendommen ansættes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9.

Det følger i øvrig af ligningslovens § 16 stk. 9, at ved opgørelsen af beregningsgrundlaget skal den del af ejendommen, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt ikke medregnes.

Da der ikke er fremlagt klare beviser for, at ejendommen i sin helhed ikke har været til rådighed for klagerens privat benyttelse, vil beregningsgrundlaget ikke reduceres.

Det henvises til Skattestyrelsens afgørelse, hvoraf selve beregningerne i forbindelse med fastsættelse af værdien af delvis fri bolig fremgår.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling som helhed.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at der for indkomstårene 2016-2019 ikke er grundlag for at forhøje klagerens skattepligtige indkomst med værdi af fri bolig. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at klageren skal beskattes af værdien af fri bolig som et ansættelsesvederlag og ikke som udbytte fra selskabet.

Til støtte herfor har selskabets repræsentant anført følgende:

”[...]

Vi fastholder vores synspunkter, som vi har fremført over for Skattestyrelsen, og henviser til vedlagte afgørelse samt tidligere korrespondance i sagen.

For en nærmere uddybning af sagens faktiske omstændigheder henvises i første omgang til sagsfremstillingen indeholdt i Skattestyrelsens afgørelse af 11. juli 2022.

[...]”

Af den påklagede afgørelse for selskabet fremgår følgende bemærkninger fra klagerens repræsentant:

”[...]

Selskabets repræsentant [person2], [virksomhed4] har oplyst, at de ikke er enig i at der skal ske beskatning af fri bolig.

Repræsentanten har redegjort for selskabets anvendelse herunder, at en del af ejendommens lokaler anvendes erhvervsmæssigt og er uegnet for privat benyttelse.

Det oplyses om ejendommen, at:

”Da ejendommen på [adresse1] blev købt i 1994 var der behov for en gennemgribende renovering (såkaldt håndværkertilbud), og kælderen i ejendommen blev herefter indrettet efter virksomhedens behov, og der var følgende rum i kælderen:

•	Lager/materialerum
•	Værkstedsrum, hvor man kunne fræse m.m.
•	Badeværelse og tekøkken
•	Entre og møderum

Efterfølgende blev der bygget en dobbelt carport på grunden, hvor dels familiens private biler kunne stå, men ligeledes virksomhedens driftsmidler, eksempelvis betonblandemaskiner (2 stk.) og andet større værktøj.

Dertil kommer, at der har været et indrettet kontor på ejendommens 1. sal, som ligeledes har været anvendt af selskabet. I starten havde virksomheden faktisk kontor i stueetagen, men kontorfaciliteterne blev rykket op på 1. sal, efter lokalet var blevet indrettet hertil.”

Repræsentanten henviser til den juridiske vejlednings afsnit ”C.A.5.13.1.2.1 Hovedaktionærer og andre med væsentlig indflydelse på egen aflønning” hvoraf fremgår, at der er 3 grundlæggende betingelser for at boligen er omfattet af reglen:

1. Arbejdsgiveren skal eje boligen

2. Boligen skal være til rådighed for privat anvendelse og ikke kun erhvervsmæssig benyttelse

3. Boligen skal være stillet til rådighed af arbejdsgiveren.

Modsætningsvis kan det udledes, at hvis alle 3 betingelser ikke er opfyldt skal der ikke ske fri bolig-beskatning.

Der henvises ligeledes til de uddybende kommentarer i den juridiske vejledning: ” Anvendelse af boligen har betydning for, om der skal beskattes eller ikke. Selvom en person er omfattet af ovennævnte personkreds, og dermed en formodning om privat benyttelse, har det ikke været meningen med reglen at beskatte en bolig, hvis den udelukkende blev brugt erhvervsmæssig.” Der gøres opmærksom på, at der i den juridiske vejledning er henvist til følgende kendelser SKM2003.355.LR og SKM2015.629.SR om praksis.

Repræsentanten slutter af med, at oplyse, at udover at ejendommens kælderetage alene har været anvendt erhvervsmæssig, har kælderetagen også været indrettet som værksted, lager m.m. og den har efter hans opfattelse således de facto ikke været egnet til at blive anvendt som privatbolig, hvilket efter hans opfattelse blot understreger, at der ikke er hjemmel til at foretage fri bolig-beskatning. Han henviser til, at der i begge ovennævnte kendelser var tale om ejendomme, der faktisk var egnet til privat benyttelse.

Det er selskabets opfattelse, at der derfor ikke skal ske beskatning af fri bolig og heller ikke fikseres en lejeindtægt i selskabet.

Skattestyrelsen har den 5. juli 2022 afholdt møde med [person2], [virksomhed4] og [person3], og har den 7. juli 2022 modtaget et skriftligt tillæg til indsigelsen. Der redegøres indledningsvis for selskabets aktivitet over en årrække (1999-2018), hvor det konkluderes at aktivitetsniveauet har været svingende, men at dette er normalt inden for branchen.

[person2] skriver:

”Som hovedregel har selskabet ikke haft ansatte til at udføre opgaverne, men har i stedet hyret underentreprenører ind til de enkelte opgaver, når der var behov herfor. [person4] har haft det overordnede ansvar for at lede og styre de enkelte entrepriseopgaver, ligesom han har udført store dele af de håndværksmæssige arbejdsopgaver. [person4] har heller ikke været ansat i selskabet, idet han har faktureret fra sin personlig drevne virksomhed [virksomhed3] (CVR.nr. [...3]). Virksomheden er ophørt 31.12.2020.”

”Det er således vores opfattelse, at parterne har foretaget en praktisk og rimelig opdeling af ejendommen, hvor de hver især har anvendt erhvervsdelen hhv. privatdelen, og der er svaret de relevante skatter (jf. ovenfor). Der er således ikke basis for en fri bolig beskatning, da kælderen ikke var egnet til boligformål, og der er ligeledes ikke basis for en fikseret husleje, da der er svaret relevant ejendomsværdibeskatning (tidligere lejeværdi af egen bolig) i overensstemmelse med reglerne herom.

Med andre ord ville en fri bolig beskatning og fikseret lejeindtægt de facto medføre en økonomisk dobbeltbeskatning af skatteborgerne, hvilket ikke er rimelig.

Subsidiært er det vores påstand, at der ikke skal ske beskatning af en fikseret husleje i selskabet, idet [person5] har været ene-direktør i selskabet, og hun har haft tegningsretten alene. Det er således ikke korrekt, at hun som ikke er ansat i selskabet, idet hun faktisk er den eneste, der kan indgå juridisk bindende aftaler på vegne af selskabet.”

På et møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har klagerens repræsentant redegjort for ejendommen og dens ejerfordeling, herunder at ejendommen blev købt af klageren og selskabet, idet den både kunne rumme private behov og selskabets brug. Hertil har klagerens repræsentant oplyst, at ejendommen blev indrettet hensigtsmæssigt, således at tingene kunne holdes adskilt. I og med at ejendommen nu er solgt, og at kælderen forud for salget blev reetableret som beboelse, er det derfor svært for klageren at bevise, at den har været opdelt. Klagerens repræsentant har tillige oplyst, at ejendommen ikke var registreret til blandet benyttelse i BBR, men at det forud for købet af ejendommen blev undersøgt, om der var forbud mod at drive erhverv derfra. Det er ligeledes påpeget af klagerens repræsentant, at både klageren og selskabet i alle årene betalte hver sin andel af ejedomsværdiskat m.m. Der er på mødet også redegjort for selskabets behov for værksted og lager i ejendommens kælder. Skatteankestyrelsens sagsbehandler har i den sammenhæng spurgt indtil klagerens ægtefælle, som ifølge oplysninger fra CVR også har drevet virksomhed fra ejendommen. Repræsentanten har hertil fortalt om setuppet, og at ægtefællen fakturerede selskabet for sit arbejde.

Subsidiært har klagerens repræsentant på mødet nedlagt påstand om, at der, såfremt der skal ske beskatning af fri bolig, er tale om et ansættelsesvederlag i stedet for et hovedanpartshavervederlag. Der er henvist til, at klageren, trods manglende ansættelseskontrakt, kan sidestilles som direktør, der med sit ansvar og beslutninger på selskabets vegne skal have noget for sit arbejde.

Retsmøde

Klagerens repræsentant fastholdt, at klageren ikke skal beskattes af værdien af fri bolig, subsidiært at beskatningen skal ske som et ansættelsesvederlag i stedet for udbytte. Repræsentanten anførte yderligere, at det var tilstrækkeligt veldokumenteret, at kælderen ikke havde været benyttet privat, idet et snedkerværksted ikke kan anvendes til privat brug. Repræsentanten forklarede, at klagerens ægtefælle drev tømrervirksomhed med sit eget CVR-nummer, at virksomheden havde aktiver stående på ejendommen, at virksomheden i det hele benyttede selskabets andel af ejendommen til erhvervsmæssig brug, og at virksomheden ikke betalte husleje herfor.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om klageren skal beskattes af værdien af fri bolig, herunder i hvilket omfang klageren har haft rådighed over [adresse1].

Retsgrundlaget

En person anses bl.a. for hovedanpartshaver, hvis denne ejer eller inden for de sidste fem år har ejet 25 pct. eller mere af anpartskapitalen, eller hvis denne råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 4.

Klageren er eneanpartshaver i holdingselskabet og ejer herigennem også alle anparter i selskabet.

Alt, hvad der af selskabet udloddes til anpartshavere, medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1. Det accepteres i praksis, at en ansat anpartshaver beskattes af yderligere løn efter statsskattelovens § 4 i stedet for udbytte, hvis der er et ansættelsesforhold, og det samlede vederlag – løn og udbytte – ikke er større, end hvad der kan anses for sædvanligt for det udførte arbejde.

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedanpartshaver, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, medregne værdien af rådigheden over boligen ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Værdien beregnes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9.

Afgørelsen af, om selskabets ejendom er stillet til rådighed for hovedanpartshaveren, beror på en samlet konkret vurdering, idet det er selve rådigheden over ejendommen, der begrunder skattepligten, og ikke den faktiske anvendelse heraf. Dette følger bl.a. af Højesterets dom af 1. september 2009, offentliggjort som SKM2009.558.HR, og Østre Landsrets dom af 9. januar 2009, offentliggjort som SKM2009.93.ØLR.

Det er ikke et krav, at det er hovedanpartshaveren selv, der bebor eller anvender ejendommen, som selskabet stiller til rådighed, jf. f.eks. Vestre Landsrets dom af 12. marts 2019, offentliggjort i SKM2009.247.VLR, og Østre Landsrets dom af 16. april 2013, offentliggjort i SKM2013.397.ØLR.

Den skattepligtige værdi sættes efter ligningslovens § 16, stk. 9, til 5 pct. af beregningsgrundlaget med tillæg på 1 pct. af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 pct. af resten, svarende til beregningsgrundlaget for ejendommen, der skulle have været anvendt, hvis ejendommen havde været omfattet af ejendomsværdiskatteloven. Beregningsgrundlaget er det største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. januar året før indkomståret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. januar året før indkomståret eller anskaffelsessummen opgjort i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 eller 3, med tillæg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen, dog kun forbedringer foretaget inden den 1. januar i indkomståret.

Det følger endvidere af ligningslovens § 16, stk. 9, at ved opgørelsen af beregningsgrundlaget skal den del af ejendommen, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, ikke medregnes. Desuden nedsættes den skattepligtige værdi i henhold til bestemmelsen med de faktiske betalinger for råderetten.

Retten [...] fandt ved dom af 17. april 2015, offentliggjort som SKM2015.441.BR, at det afgørende for, hvorvidt der skal foretages et nedslag i beregningsgrundlaget, er, om lokalerne kan antages at være stillet til skatteyderens rådighed. Det er således ikke afgørende, hvorvidt lokalerne rent faktisk har været anvendt til private formål af skatteyderen. De påberåbte lokaler måtte herefter anses at være stillet til rådighed for sagsøgerne og således ikke anvendt udelukkende erhvervsmæssigt.

Landsskatterettens bemærkninger

Klageren og selskabet har indtil den 1. marts 2019 ejet hver 50 pct. af ejendommen på [adresse1], hvor klageren og ægtefællen har haft bopæl og drevet deres virksomheder fra. Ejendommen består af et enfamiliehus med kælder, stueetage og førstesal samt en carport.

Det er oplyst, at ejendommens stueetage har været anvendt til beboelse, og at kælderen, førstesalen og carporten har været anvendt erhvervsmæssigt, herunder at der har været kontor på førstesalen, mens carporten har været anvendt til driftsmidler og kælderen til lager og værksted.

Efter en konkret vurdering finder Landsskatteretten, at klageren som eneanpartshaver har haft rådighed over hele ejendommen, og at klageren for så vidt angår selskabets ejerandel skal beskattes af værdi af fri bolig.

Landsskatteretten har ved afgørelsen lagt vægt på, at det ikke er dokumenteret, at ejendommen har været opdelt i en bolig- og erhvervsenhed, ligesom det ikke er godtgjort, at førstesalen og kælderen har været adskilt fra stueetagen og ikke samtidig har været til rådighed for klagerens private benyttelse. Dette gælder ligeledes for carporten, som ifølge sagens oplysninger også har været anvendt til private biler. Henset til disse omstændigheder anses klageren således ikke at have været afskåret fra at råde over ejendommens førstesal, kælder og carport til private formål.

Hertil kommer, at førstesalen, kælderen og carporten ifølge det oplyste ikke udelukkende har været anvendt erhvervsmæssigt af selskabet, idet klagerens ægtefælle tillige har drevet virksomhed fra ejendommen. Landsskatteretten finder i den sammenhæng, at klageren har udnyttet sin rådighed over hele ejendommen til vederlagsfrit at lade ægtefællen benytte den erhvervsmæssigt.

Det forhold, at selskabet har samarbejdet med ægtefællens virksomhed, ændrer ikke herved. Selskabet ses i den forbindelse ikke at have en selvstændig interesse i at udleje sin andel af ejendommen vederlagsfrit. Dette må alt andet lige skyldes interessesammenfaldet mellem selskabet og klageren, der som eneanpartshaver og direktør har bestemmende indflydelse i selskabet.

Da ejendommens kælder, førstesal og carport ikke udelukkende har været anvendt erhvervsmæssigt af selskabet, er der derfor ikke grundlag for at foretage et nedslag i beregningsgrundlaget. Der er som følge heraf heller ikke grundlag for at ændre Skattestyrelsens beregning af værdi af fri bolig.

I og med at der ikke foreligger et ansættelsesforhold, idet klageren ikke har modtaget løn fra selskabet, kan beskatningen ikke omkvalificeres som yderligere løn. Klageren skal herefter udbyttebeskattes efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Der er tale om kontrollerede transaktioner mellem klageren som eneanpartshaver og selskabet, hvorfor Skattestyrelsen efter den udvidede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, har været berettiget til at ændre klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2016-2019.

Landsskatteretten stadfæster herved Skattestyrelsens afgørelse.