|
|
Kendelse af 22-06-2023 - indlagt i TaxCons database den 12-07-2023
Journalnr. 22-0084900
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Selskabets opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2016 | |||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 40.500 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2017 | |||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 39.130 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2018 | |||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 26. 087 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2019 | |||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 24.000 kr. | Stadfæstelse |
Indkomståret 2020 | |||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 24.000 kr. | Stadfæstelse |
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet) med CVR-nr. [...1] er beliggende på adressen C/O [person1], [adresse1], [by1]
Selskabet er startet den 5. august 2009, og ifølge Virk.dk er selskabets formål finansiel rådgivning for investeringer i vedvarende energi.
[person1] er igennem sit ejerskab af selskabet [virksomhed2] ApS den reelle ejer af selskabet. [person1] er direktør i begge selskaber.
Resultater
2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | |
Selvangivet skattepligtig indkomst | 358.634 kr. | 506.888 kr. | -457.634 kr. | 1.025.477 kr. | 501.364 kr. |
Selskabet anvender kalenderåret som regnskabsår.
Skattestyrelsen har gennemgået selskabets selvangivne indkomst m.v. for indkomståret 2016-2020. På baggrund af gennemgangen har Skattestyrelsen konstateret følgende forhold:
”...
Selskabet er sambeskattet med CVR nr. [...2] [virksomhed2] ApS som administrationsselskab.
...
Selskabet har for indkomstårene 2016-2020 indberettet løn på hovedanpartshaverens søn, [person2]. Selskabet har ligeledes foretaget fradrag for lønudgifterne. ... Lønnen til [person2] ... er for 2016-2020 først udbetalt i foråret i indkomståret efter optjeningen.
[person2] har været ansat til rengøring af selskabets kontorlokale på 46,42 m2 i et kontorhotel. Rengøringen bestod i aftørring af flader, støvsugning og vask af gulv, 1-2 gange ugentligt.
Selskabet har indberettet til eIndkomst samt fratrukket løn til [person2] ... således:
Løn for 2016 til [person2]40.500 kr.
Løn optjent i 2015 36.000 kr. indberettet og beskattet hos [person2] i 2016.
Feriepenge for 2015 4.500 kr. ” ”
Ud fra selskabets oplysninger svarer dette til en timeløn på 125 kr. og arbejdstid på 6 timer om ugen.
[person2] er fyldt 8 år i december 2015.
Løn for 2017 til [person2]39.130 kr.
Løn optjent i 2017 36.000 kr. indberettet og beskattet hos [person2] i 2017.
AM-bidrag for 2017 3.130 kr. ” ”
Den oplyste løn svarer til en timeløn på 125 kr. og arbejdstid på 6 timer om ugen.
Løn for 2018 til [person2]26. 087 kr. indberettet og beskattet hos [person2] i 2018.
Løn optjent i 2017 24.000 kr.
AM-bidrag for 2017 2.087 kr.
Denne løn er optjent i 2017, jf. selskabets lønseddel, og efterfølgende rettet vedr. AM-bidrag af revisor. Den oplyste løn svarer til en timeløb på 125 kr. og en arbejdstid på 4 timer om ugen.
Løn for 2019 til [person2]24.000 kr. indberettet og beskattet hos [person2] i 2019
Løn optjent i 2018 24.000 kr.
Heraf AM-bidrag for 2018 1.920 kr.
Denne løn er optjent i 2018, jf. selskabets lønseddel. Den oplyste løn svarer til en timeløb på 125 kr. og en arbejdstid på 4 timer om ugen.
Lønnen for 2020 er indberettet med 24.000 kr. indberettet og beskattet hos [person2] i 2020
Løn optjent i 2019 24.000 kr.
Heraf AM-bidrag for 2019 1.920 kr.
Denne løn er optjent i 2019, jf. selskabets lønseddel. Den oplyste løn svarer til en timeløb på 125 kr. og en arbejdstid på 4 timer om ugen.
Selskabet har oplyst, at [person2] ... er ophørt i selskabet pr. 31.12.2019.
I perioden op til 2018 har selskabet udover hovedanpartshaver [person1] kun haft [person2] ... ansat. ...
For 2018 - 2020 er yderligere 2 ansatte. Hovedanpartshavers ægtefælle [person3] og [person4].
...
Den 21.02.2022 har selskabet indsendt lønsedler samt følgende ... bemærkninger:
”...
[person2] har været ansat til rengøring på kontoret på [virksomhed1], [adresse2], [by1]
Lønnen har været beregnet som et fast beløb for ydelserne gennem året. Der er således aflønnet én gang efter årets udgang. Lønnen var fastsat som 2.000 kr. per måned for ca. 16 timers arbejde. Ca. 4 timer ugentligt (125 kr/time).
Lønsedler for 2018 og 2019 vedlægges. Der er ikke udført arbejde for 2020, men aflønningen for 2019 er udbetalt i 2020.
I foråret 2020 fraflytter [virksomhed1] lejemålet på [adresse2] i forbindelse med reduktion i virksomhedens aktiviteter, og rengøringen af kontoret ophører derfor per 31-12-2019.
Rengøringen har bestået i aftørring af flader, støvsugning af gulvarealer og vask af gulvarealer. Rengøringen har været udført 1 til 2 gange ugentligt.
Det er selvfølgelig noget jeg har drøftet med min revisor gennem årene. Revisor har haft lønsedler til gennemsyn og udgiften er indregnet i [virksomhed1] regnskaber.
Efter yderligere indkaldelse af materiale har vi modtaget følgende ... bemærkninger:
...
Ansættelseskontrakten mellem [virksomhed1] og [person2] har været mundtlig og der har ikke været løbende behov for arbejdssedler. [person2]s arbejde har været udført med min tilstedeværelse, så jeg har løbende kunne vurdere hvordan det er udført.
Aflønningen har været organiseret som én gang årligt efter årets udløb. Lønsedler for 2018 og 2019 er tidligere fremsendt, men i forbindelse med udbetalingen af lønnen for 2017, som blev foretaget 22-1-2018, opstod der en fejl. [person2] havde fejlagtigt fået udbetalt 24.000 kr, hvorfor revisor efterregulerede for AM-bidrag, så lønindberetningen kom til at lyde på 26.087 kr....
Vi har den 3. juni 2022 afholdt møde med hovedanpartshaver [person1] ...
Hovedaktionær [person1] mener, at hans søn har arbejdet på lige vilkår med selskabets øvrige ansatte. I starten arbejdede sønnen ved siden af sin far, så han lærte at udføre opgaverne korrekt. Gradvis lærte han tingene og kunne arbejde selvstændig.
Selskabet har af flere omgange forsøgt at få rengøringshjælp. Problemet med disse var, at de ikke klarede jobbet ordentligt og derfor valgte de løsningen med at sønnen arbejdede i selskabet. Selskabet mener, at aflønningen til sønnen har været på markedsvilkår, da der har været krav til udførsel af arbejdet. Sønnen har arbejdet efter skole, lønnen blev udbetalt årligt ligesom [person1]’ egen løn. Aflønningen har været 125 kr. i timen – hvilket er under den timeløn det tidligere rengøringspersonale har fået.
...
[person1] redegjorde for, at kontoret ligger i et kontorhotel som er naboejendommen til deres private bolig, og [person2]´s skole også ligger lige ved siden af. Så når [person2] kom hjem fra SFO, tog [person1] ham med på kontoret.
Herudover argumenterer [person1] for armslængde-perspektivet ved at sammenligne omkostninger ved kontorrengøringen med omkostninger ved privat rengøring af deres eget hjem. I den forbindelse er der indsendt en beregning for hvad hans kontorrengøring koster pr. kvadratmeter og sammenligner med det, han betaler for rengøring i hans eget hjem. (se mail af 23.6.2022). Det fremgår af det indsendte, at kontoret er 46,42 m2 og det private hjem er 174 m2.
...
Vi har i forbindelse med Skattestyrelsens kontrol af hovedaktionærer og deres selskaber undersøgt ansættelsesforholdet af hovedanpartshavers søn [person2].
Skattestyrelsen har ikke bedt om selskabets materiale for 2016 og 2017, men da lønindberetningen for disse år er sammenlignelig med årene for 2018 – 2020, antages oplysningerne for 2016 og 2017 for at være identisk med de efterfølgende år.
[person2] har ifølge lønindberetningerne været ansat fra 2016 – 2020, altså fra han var 8 år gammel.
Ifølge selskabets forklaring har [person2] været ansat frem til og med 2019. Lønnen er fastsat til 2.000 kr. pr. måned for ca. 16 timers arbejde fordelt på ca. 4 timer ugentligt svarende til 125 kr. i timen.
...”
Skattestyrelsen har konstateret følgende forhold vedrørende [person2]s løn og udbetalingen heraf m.v.:
”...
| • | [person2] har i perioden 2018 - 2019 været i alderen 10-12 år. Hvilket ses er være væsentligt under den almindelige alder for ungarbejdere. |
| • | der foreligger ingen arbejdssedler eller anden dokumentation for at arbejdet rent faktisk er blevet udført. |
| • | timelønnen er beregnet til 125 kr., og ses at ligge væsentlig over almindelig aflønning for ungarbejder i lignende stilling. Se vedhæftede vedrørende ”Mindsteløn i [fagforbund1]”. |
| • | Der er ikke sket løbende afregning/udbetaling af lønnen hen over indkomstårene. |
| • | Udbetalingen af lønnen er i alle årene foretaget i efterfølgende indkomstår... Selskabet har, i årene 2018, 2019 og 2020, haft yderligere 2 ansatte udover hovedanpartshaver og hovedanpartshavers søn. Den ene er hovedanpartshavers ægtefælle. Disse 2 ansatte har fået udbetalt løn, hver måned. |
| • | ... arbejdslønnen er præcis den samme 3 år i træk. |
...
I den forbindelse har vi fundet oplysninger på internettet om, at professionelle rengøringsfirmaer har en vejledende arbejdstid på 2,5 timer for ca. 100 m2.
...
Der er tale om et kontorlokale i et kontorhotel, som i kontrolperioden alene har været anvendt af hovedaktionær og fra 2018 yderligere 2 ansatte. Ud fra de billeder der er modtaget, er kontoret sparsomt indrettet med et skrivebord og reol.
...”
Skattestyrelsen har fremsendt forslag til skatteansættelse den 29. april 2022, og den påklagede afgørelse er fremsendt den 5. juli 2022.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for lønudgifter til ejerens søn på i alt 153.717 kr. for indkomstårene 2016-2020. Skattestyrelsen har derimod anset de udbetalte beløb for udlodning til hovedanpartshaveren.
Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:
”...
Vi har i forbindelse med Skattestyrelsens kontrol af hovedaktionærer og deres selskaber undersøgt ansættelsesforholdet af hovedanpartshavers søn [person2].
...
Løn er som udgangspunkt en fradragsberettiget omkostning for selskabet, som kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1.
Beløb, som et selskab udbetaler som løn til hovedaktionærers børn, skal stå i rimeligt forhold til den præstation, børnene kan forventes at yde for selskabet, jf. Den juridiske vejledning afsnit C.B.3.5.2.2.
Når der er interessesammenfald mellem selskab og den der modtager vederlaget, kan udbetalingen blive anset som udbytte for selskabets hovedaktionær. Det sker hvis det vurderes at interessefællesskabet har medført et vederlag, der er større end det ville have været mellem parter uden interessesammenfald, f.eks. når et selskab udbetaler løn til hovedaktionærs nærtstående som f.eks. børn. Der kan henvises til SKM2008.219.BR samt juridisk vejledning afsnit C.A.9.4.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at udbetalingen mellem selskabet og [person2] adskiller sig fra, hvad der er normalt imellem parter uden interessesammenfald. Der er ved vurderingen lagt vægt på:
| • | [person2] har i perioden 2018 - 2019 været i alderen 10-12 år. Hvilket ses er være væsentligt under den almindelige alder for ungarbejdere. |
| • | der foreligger ingen arbejdssedler eller anden dokumentation for at arbejdet rent faktisk er blevet udført. |
| • | timelønnen er beregnet til 125 kr., og ses at ligge væsentlig over almindelig aflønning for ungarbejder i lignende stilling. Se vedhæftede vedrørende ”Mindsteløn i [fagforbund1]”. |
| • | Der er ikke sket løbende afregning/udbetaling af lønnen hen over indkomstårene. |
| • | Udbetalingen af lønnen er i alle årene foretaget i efterfølgende indkomstår, hvilket betragtes som atypisk. Selskabet har, i årene 2018, 2019 og 2020, haft yderligere 2 ansatte udover hovedanpartshaver og hovedanpartshavers søn. Den ene er hovedanpartshavers ægtefælle. Disse 2 ansatte har fået udbetalt løn, hver måned. |
| • | Det er påfaldende at arbejdslønnen er præcis den samme 3 år i træk. |
Vi har modtaget indsigelser og bemærkninger på møder med hovedanpartshaver [person1] og revisor [person5], som der redegøres for nedenfor.
Udover ovenstående punkter har vi lagt yderligere vægt på, at vi vurderer at arbejdstiden for rengøring af kontorlokalet på 42,62 m2 med henholdsvis 6 og 4 timer om ugen er for højt sat. I den forbindelse har vi fundet oplysninger på internettet om, at professionelle rengøringsfirmaer har en vejledende arbejdstid på 2,5 timer for ca. 100 m2.
Vi mener ikke, at man kan sammenligne udgifter for rengøring af et kontorlokale, med udgifter for rengøring af privat hjem, idet der i et privat hjem er både køkken, badeværelse, tøjvask m.v. som gør at der bliver både hurtigere og mere snavset end i et kontorlokale. Vi tillægger derfor ikke [person1]s beregninger i forbindelse denne sammenligning betydning ved vores vurdering af, om forholdet er foregået på markedsvilkår.
Der er tale om et kontorlokale i et kontorhotel, som i kontrolperioden alene har været anvendt af hovedaktionær og fra 2018 yderligere 2 ansatte. Ud fra de billeder der er modtaget, er kontoret sparsomt indrettet med et skrivebord og reol. Det forhold at det har været nødvendigt med 4-6 timers rengøring hver eneste uge hele året, virker efter Skattestyrelsen opfattelse som meget tid. Dette set i forhold til at rengøringsbranchen vurderer, at et privat hjem kan rengøres på ca. 2,5 time.
Det er ikke vores påstand at sønnen aldrig har udført rengøring i selskabet, eller hjulpet sin far. Det er vores opfattelse at aflønningen efter en samlet vurdering ikke er foretaget på markedsvilkår.
Det har ikke været muligt at finde afgørelser, der er direkte sammenlignelige med sønnens arbejde og alder. Vi har dog fundet en afgørelse, hvor landsskatteretten har anerkendt en lønudgift på 1.000 kr. om måneden og hvor timelønnen var 77 kr. til et barn under 18 år, som har arbejdet med forefaldende kontorarbejde og rengøring. Det fremgår ikke, hvor gammelt dette barn var, men antages at barnet var over 13 år, som er den lovmæssige grænse for børns arbejde. Vi mener derfor ikke, at denne afgørelse direkte kan henføres på selskabets sag, da timelønnen i sagen er langt under aflønningen i denne her sag.
Det er derfor fortsat Skattestyrelsen opfattelse, at udbetalingen til hovedaktionærens søn er sket som udslag af hovedaktionærs bestemmende indflydelse i selskabet og anses herefter som udlodning, der har passeret hovedaktionærs økonomi. Udbetalingerne ses herefter som skattepligtig maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16A for hovedanpartshaver.
Udlodning anses som en kapitaludskrivning og derved har selskabet ikke fradrag for udgiften, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1. Selskabets skattepligtige indkomst forhøjes som følge heraf med:
År 2016 +40.500 kr.
År 2017 +39.130 kr.
År 2018 +26.987 kr.
År 2019 +24.000 kr.
År 2020 +24.000 kr.
Skattestyrelsens foretager de afledte ændringer hos hovedaktionær og dennes søn.
Som følge af at udbetalingerne anses som udbytte for hovedanpartshaver og ikke som lønudbetaling, tilbagefører Skattestyrelsen selskabets lønindberetninger for 2016-2020 på [person2], jf. indkomstregisterlovens § 4, stk. 5.
[person1] anses for at have bestemmende indflydelse i selskabet i kraft af ejerforholdet og stemmeantal. Da udbetalingerne anses som udlodning til hovedanpartshaver [person1] og derved har passeret hans private økonomi, er disse omfattet af kontrollerede transaktioner. Vi foretager derfor vores ændring af selskabets skat for 2016 -2017, jf. Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. De øvrige år er ændret med hjemmel i Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
...”
Skattestyrelsen har sendt følgende udtalelse vedrørende klagen:
”...
Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:
Det er anført i klagen:
| • | At den primære påstand er bortfald af ændringen for årene 2018 – 2020 og for årene 2016 og 2017 sættes en skønsmæssig fastsat løn på 20.000 kr. pr. år. |
| • | Sekundær påstand at ændringen nedsættes til markedsværdi for 2016 – 2020 gennemsnitligt 18.140 kr. pr. år. |
| • | Subsidiær påstand, er at sagen henvises til fornyet behandling med henblik på fastsættelse af fair markedsværdi for løn og ændring i eIndkomst. |
Der er fremsendt nye oplysninger med klagen
Der er med klagen indsendt et tilbud fra et professionelt rengøringsfirma [virksomhed3], som er dateret 4. august 2022, for rengøring på de vilkår, som selskabet mener at sønnen har udført.
Der er ligeledes fremsendt en bestilt udsøgning af 26. september 2022 fra Danmarks Statistik over løn for ungarbejdere, som der er henvist til i klagen. Det anføres ud fra denne, at lønnen til sønnen på 125 kr. i timen ligger indenfor de statistiske lønninger for ungarbejdere. De er klar over at ungarbejdere kategoriseres som 13-17-årige, og at [person2]s alder var lavere i de respektive år.
Det fremgår af klagens afslutning at [person2]s løn i intervallet 17.000 kr. – 24.000 kr. kan anses for at ligge inden for en markedspris, når der henses til alder og erfaring m.v.
De finder derfor at ændringerne for 2018 – 2020 bør bortfalde helt. Efter omstændighederne ville de kunne anerkende, at der for 2016 og 2017 kan ske en regulering af lønnen, idet der henses til [person2]s alder på dette tidspunkt.
Skattestyrelsens bemærkninger til klagen
Vi mener ikke, at disse nye oplysninger ændrer Skattestyrelsens afgørelse.
Det fremgår af den fremsendte lønstatistik, at der er foretaget søgning på den højeste aflønning af ungarbejdere (13-17 år) inden for rengøringsbranchen.
Beløb, som et selskab udbetaler som løn til hovedaktionærers børn, skal stå i rimeligt forhold til den præstation, børnene kan forventes at yde for selskabet. Det er derfor ikke Skattestyrelsens opfattelse, at denne findes ved at sammenligne med den højeste lønstatistik for ungarbejder, der i øvrigt er væsentligt ældre end barnet, [person2] i denne sag.
Hovedanpartshavers søn har i kontrolperioden været 8 – 12 år og er i hele perioden blevet aflønnet med en timeløn på 125 kr. i timen.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der skal ske vurdering af om den udbetalte løn står i rimelig forhold til den præstation sønnen har udført.
Det er fortsat vores opfattelse, jf. afgørelsens side 8, at aflønningen efter en samlet vurdering ikke er foretaget på markedsvilkår. Det fremgår endvidere af afgørelsen at der ikke er fremsendt arbejdssedler eller anden dokumentation for udførslen af arbejdet. Dernæst ses det anførte timeantal at være meget højt, i forhold til det forholds lille areal der skal rengøres.
Vi mener ligeledes fortsat, at udbetalingen til hovedaktionærens søn er sket som udslag af hovedaktionærens bestemmende indflydelse i selskabet og anses som udlodning, der har passeret hovedaktionærens økonomi.
Som følge heraf kan der ikke gives fradrag for lønudgiften i selskabet. Vi indstiller derfor til, at Skattestyrelsens afgørelser til Selskabet [virksomhed1] ApS, fastholdes i sin helhed.
...”
Skattestyrelsen har sendt følgende retsmødeerklæring:
”...
Følgende er indstillet:
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagers opfattelse | Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse | Skattestyrelsens udtalelse |
Indkomståret 2016 | ||||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 40.500 kr. | Stadfæstelse | Stadfæstelse |
Indkomståret 2017 | ||||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 39.130 kr. | Stadfæstelse | Stadfæstelse |
Indkomståret 2018 | ||||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 26.087 kr. | Stadfæstelse | Stadfæstelse |
Indkomståret 2019 | ||||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 24.000 kr. | Stadfæstelse | Stadfæstelse |
Indkomståret 2020 | ||||
Fradrag for lønudgift til ejerens søn | 0 kr. | 24.000 kr. | Stadfæstelse | Stadfæstelse |
Skattestyrelsens begrundelse
...
Vi kan tiltræde forslaget med følgende bemærkninger:
Skattestyrelsen har forhøjet den skattepligtige indkomst hos selskabet [virksomhed1] ApS med i alt 153.717 kr. for indkomstårene 2016 – 20, idet vi ikke har godkendt fradrag for lønudgifter til ejerens søn, [person2], men derimod anset de udbetalte beløb for udlodning til ejeren, [person1], som ikke er fradragsberettiget.
Vi har herved henvist til bestemmelserne i statsskattelovens § 6 om fradragsret for driftsomkostninger og ligningslovens § 16 A om skattepligt af udlodninger, idet det er vores vurdering, at interessefællesskabet mellem selskabet og dets ejer har medført et vederlag, der er større, end det ville have været mellem uafhængige parter, og at udbetalingen må anses for at være sket som udslag af hovedanpartshaverens bestemmende indflydelse snarere end af hensyn til selskabets indkomsterhvervelse. Der er endvidere henvist til Skattestyrelsens Juridiske Vejledning afs. C.A.9.4 og C.B.3.5.2.2 og dommen offentliggjort som SKM 2008.219.BR.
Ved afgørelsen har vi lagt vægt på, at [person2] i de omhandlede indkomstår var 8-12 år gammel, hvilket findes at være væsentligt under den almindelige alder for ungarbejdere, og at han ifølge selskabet blev aflønnet med 125 kr. i timen for rengøringsopgaver i selskabets kontorlokale, hvilket findes at være væsentligt over den almindelige aflønning for ungarbejdere i lignende stillinger.
Der er videre lagt vægt på, at den oplyste arbejdstid på 4-6 timer om ugen findes at være sat for højt til lokalet, der er på 46,62 kvadratmeter.
Endelig er der lagt vægt på, at der ikke foreligger arbejdssedler eller anden dokumentation for, at arbejdet er blevet udført, og at der ikke er sket løbende afregning af lønnen, men at udbetalingen hvert år er foretaget samlet i efterfølgende indkomstår i modsætning til lønnen til selskabets to andre ansatte, der fik deres løn udbetalt hver måned.
Afgørelsen er påklaget med påstand om bortfald, subsidiært nedsættelse af forhøjelsen med henvisning til, at Skattestyrelsen har anerkendt, at [person2] har udført rengøring i selskabet.
Vi skal hertil bemærke, at vi er enige med Skatteankestyrelsen, som i sit forslag til afgørelse af klagesagen anfører, at det i henhold til praksis påhviler skatteyderen at godtgøre, at betingelserne for fradragsret er opfyldt ved afholdelsen af en udgift, og at bevisbyrden er skærpet, når der er tale om interesseforbundne parter. Vi er også enige i, at selskabet ikke har løftet bevisbyrden i denne sag, da vi ikke mener, det er dokumenteret, at [person2] har udført arbejde som oplyst af parterne.
Det er på denne baggrund vores opfattelse, at der ikke kan gives fradrag for udgiften i selskabet som en driftsomkostning, men at udbetalingen til hovedanpartshaverens søn må anses for en udlodning, der har passeret hovedanpartshaverens økonomi.
...”
Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har fremsat påstand om, at den af Skattestyrelsen foretagne forhøjelse og afledte ændring af selskabets indberetning til eIndkomst skal bortfalde i sin helhed for indkomstårene 2018-2020 og skønsmæssigt fastsættes til 20.000 kr. for indkomstårene 2016-2017.
Repræsentanten har som begrundelse for påstanden anført følgende:
”...
Det er vores primære påstand, at den foretagne forhøjelse og afledte ændring af selskabets indberetning til eIndkomst skal bortfalde i sin helhed for indkomstårene 2018 – 2020, og skønsmæssigt fastsættes til DKK 20.000 for årene 2016 – 2017 (gennemsnit på DKK 22.800).
Det er vores sekundære påstand, at den foretagne forhøjelse skal nedsættes til en skønnet markedspris for det udførte rengøringsarbejde, og indberetning til eIndkomst skal ændres tilsvarende. Vi har opgjort en samlet udgift for 2016 – 2020 på DKK 90.700 (gennemsnit DKK 18.140).
Subsidiært er det vores påstand, at sagen henvises til fornyet behandling med henblik på fastsættelse af en fair markedsværdi for det udførte rengøringsarbejde, og indberetning til eIndkomst skal ændres tilsvarende.
Faktiske forhold
...
Selskabet har foretaget fradrag for lønudgifterne. Lønnen til [person2] er af praktiske årsager udbetalt i foråret, dvs. i indkomståret efter optjeningsåret.
...
Der har ikke været løbende behov for arbejdssedler. [person2]s arbejde har været udført samtidig med hovedaktionærens tilstedeværelse (og instruktion). Det har derfor ikke været nødvendigt med en skriftlig notering af det udførte arbejde.
Ved brug af rengøringsfirma ville der tilsvarende ikke være løbende notering af faktisk anvendt tid til rengøring, idet der normalt vil være aftalt et konkret antal timer til udførelse af arbejdet. Kunden kan vurdere kvaliteten, og naturligvis påtale sjusk m.v.
Dette kunne jo i sagens natur ske direkte, da [person2] var til stede samtidig med hovedaktionæren.
Vores redegørelse
Det er vores opfattelse, at [person2] har arbejdet på lige vilkår med selskabets øvrige ansatte. I starten arbejdede sønnen med direkte instruktion fra sin far, så han lærte at udføre opgaverne korrekt. Gradvist lærte han tingene og kunne arbejde selvstændig.
Det kan oplyses, at kontoret ligger i et kontorhotel, som er naboejendommen til ejerens private bolig, og [person2]s skole ligger lige ved siden af. Så når [person2] kom hjem fra SFO, tog [person1] med på kontoret for at gøre rent.
Selskabet har af flere omgange forsøgt at få rengøringshjælp. Det var imidlertid vanskeligt at få stabil arbejdskraft, som ville udføre arbejdet ordentligt.
Netop stabilitet var vigtigt, idet der på kontoret var meget følsomme kundeoplysninger i fysiske mapper. Det var derfor ikke muligt at have løbende udskiftning af eksterne folk, da dette ville være en sikkerhedsrisiko - derfor valgte selskabet løsningen, med at hovedaktionærens søn arbejdede i selskabet.
Det er grundlæggende vores opfattelse, at aflønningen til [person2] har været på markedsvilkår, da der har været sædvanlige krav til udførsel af arbejdet.
Lønnen blev udbetalt årligt - ligesom hovedaktionærens egen løn. Det har således være en sædvanlig procedure, som [person2] har accepteret.
Når der er interessesammenfald mellem selskab, og den der modtager vederlaget, kan udbetalingen blive anset som udbytte for selskabets hovedaktionær – forudsat at interessefællesskabet har medført et vederlag, der er større, end det ville have været mellem parter uden interessesammenfald, f.eks. når et selskab udbetaler løn til hovedaktionærs nærtstående.
Det fremgår af afgørelsen, at Skattestyrelsen anerkender, at [person2] har udført rengøring i selskabet.
Det er derfor aleneet spørgsmål, om aflønningen efter en samlet vurdering er foretaget på markedsvilkår eller ej.
Skattestyrelsen har imidlertid konkluderet, at det er den samlede lønudbetaling - for alle årene - der skal anses for at være en ikke-fradragsberettiget udgift. Skattestyrelsen har alene fremført følgende som begrundelse:
Det har ikke været muligt at finde afgørelser, der er direkte sammenlignelige med sønnens arbejde og alder. Vi har dog fundet en afgørelse, hvor landsskatteretten har anerkendt en lønudgift på 1.000 kr. om måneden og hvor timelønnen var 77 kr. til et barn under 18 år, som har arbejdet med forefaldende kontorarbejde og rengøring. Det fremgår ikke, hvor gammelt dette barn var, men antages at barnet var over 13 år, som er den lovmæssige grænse for børns arbejde. Vi mener derfor ikke, at denne afgørelse direkte kan henføres på selskabets sag, da timelønnen i sagen er langt under aflønningen i denne her sag.
Det er derfor fortsat Skattestyrelsen opfattelse, at udbetalingen til hovedaktionærens søn er sket som udslag af hovedaktionærs bestemmende indflydelse i selskabet og anses herefter som udlodning, der har passeret hovedaktionærs økonomi. Udbetalingerne ses herefter som skattepligtig maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16A for hovedanpartshaver.
Som det fremgår af afgørelsen:
| • | Skattestyrelsen anerkender, at der er udført arbejde. |
| • | Skattestyrelsen anerkender imidlertid ikke, at der kan udbetales noget vederlag for det udførte arbejde. |
| • | Skattestyrelsen har ikke kunnet finde praksis, der understøtter deres holdning. |
I og med at Skattestyrelsen anerkender, at der er udført rengøringsarbejde i erhvervslejemålet på 46 m2, og der ikke er afholdt udgifter til andre parter for rengøring, da er det vores opfattelse, at sagen alene skal omhandle størrelsen af den faktiske lønudgift for udført erhvervsrengøring.
Der er til dette brug tidligere fremlagt tilbud fra professionelt rengøringsfirma. De har anført en timesats på DKK 279 ekskl. moms. De regner med 2 timer pr. rengøring, og med afsæt i 2 ugentlige dage (eksempelvis onsdag og lørdag) vil dette på årsbasis udgøre ca. DKK 50.000.
Det er naturligt at vurdere betalingen til [person2] på basis af den udgift, der ville skulle afholdes til et professionelt firma. Den faktiske betaling til [person2] har udgjort ca. 50 % af denne pris.
Som anført har [person2] gjort rent ca. 2 gange ugentligt, ca. 2 timer pr. gang (i de sidste år).
[person2] har således været noget længere tid om arbejdet end en professionel voksen. Skattestyrelsen anfører, at [person2] skulle have gjort rent lige så hurtigt som en voksen, men modtage en løn svarende til en ungarbejder i [fagforbund1]. Det er ikke logisk at argumentere på denne måde – man må nødvendigvis se på den samlede udgift for det udførte arbejde, dvs. timer x sats.
Skattestyrelsen har også hæftet sig ved regler for børnearbejde. Det kan oplyses, at det er fuldt lovligt at lade eget barn arbejde i hjemmet eller i egen virksomhed.
Når [virksomhed3] averterer med hovedrengøring – eller grundig rengøring af kontor – skyldes det jo også en erkendelse af, at der er forskel på kvaliteten af rengøring til standard kvalitet og grundigt. Grundig rengøring sættes til hele DKK 395/time for kontorer.
Det var afgørende, at der var rent på kontoret. Som arbejdsvejledning til instruktion af [person2] er bl.a. benyttet ’Gør rent og fjern pletter’ fra Politikkens Forlag 2005 af Dorthe Kjerulf-Thomasen, Lonnie Eckworth og Klara Marie Mikkelsen.
Yderligere er der indhentet en analyse fra Danmarks Statistik til vurdering af markedspriser for ungarbejdere. Det fremgår heraf:
Alle tallene i vedlagte dokument er beregnet på baggrund af faktiske observationer - og er derfor ikke ”beregnede tal”. Der ligger mellem 1.329-1.512 observationer på hvert af årene i den afgrænsede population vi betragter - og der indgår således 13-15 observationer i hvert enkelt percentil.
År | |||||||
Mænd, Rengøring, Private virksomheder | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | |
p-25 | Fortjeneste pr. præsteret time | 77,17 | 79,59 | 81,05 | 82,02 | 85,01 | 87,03 |
p-50 | Fortjeneste pr. præsteret time | 85,93 | 88,77 | 91,77 | 95,63 | 96,64 | 100,09 |
p-75 | Fortjeneste pr. præsteret time | 98,73 | 104,00 | 102,36 | 103,94 | 106,31 | 110,62 |
p-90 | Fortjeneste pr. præsteret time | 124,40 | 133,18 | 123,66 | 129,29 | 135,00 | 137,66 |
p-99 | Fortjeneste pr. præsteret time | 177,28 | 185,27 | 168,75 | 168,75 | 173,89 | 174,00 |
Observationerne fylder lige meget i skalaen (dog er de vægtet jf. dokumentationen). Jeg har her til sidst lagt en opgørelse ind af hele populationen af ungarbejdere – dvs. både drenge / piger for alle sektorer og i alle arbejdsfunktioner.
Her er der 50-80.000 observationer i hvert år – så tallene er mere pålidelige.
År | ||||||||
Begge køn, Alle arbejdsfunktioner, Alle sektorer | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | ||
p-25 | Fortjeneste pr. præsteret time | 80,46 | 82,26 | 84,12 | 85,88 | 88,18 | 89,99 | |
p-50 | Fortjeneste pr. præsteret time | 85,75 | 86,60 | 88,39 | 90,98 | 93,81 | 95,43 | |
p-75 | Fortjeneste pr. præsteret time | 93,32 | 92,10 | 94,08 | 98,16 | 101,47 | 102,35 | |
p-90 | Fortjeneste pr. præsteret time | 109,77 | 105,54 | 106,79 | 110,48 | 113,54 | 115,77 | |
p-99 | Fortjeneste pr. præsteret time | 167,12 | 159,84 | 154,74 | 152,00 | 154,98 | 157,82 | |
Antal Observationer | 52.980 | 73.276 | 84.338 | 82.533 | 81.347 | 79.347 | ||
Antal personer | 47.655 | 65.318 | 73.825 | 74.449 | 73.507 | 71.816 | ||
Det fremgår således af ovenstående statistik, at en timeløn på DKK 125 ligger inden for de faktiske statistiske lønninger for ungarbejdere.
Vi skal dog bemærke, at ovenstående oplysninger er baseret på 13-17-årige, og da [person2] først var i denne aldersgruppe i det sidste år, da kan det vurderes, om der skal korrigeres herfor ved opgørelse af den markedsbaserede lønudgift i de enkelte år.
Det er vores opfattelse, at den faktiske udgift i indkomstårene 2018 – 2020 kan anerkendes, dels at timeløn ligger inden for normalområdet for denne aldersgruppe, og dels at der er anvendt et normalt antal timer til udførelse af arbejdet sammenholdt med eksternt rengøringsfirma, sammenholdt med at udgiften til eksternt rådgivningsfirma er ca. 2 x de faktisk afholdte lønudgifter. For årene 2016 – 2017 anerkendes, at vederlaget kan anses for at være højt ift. alder og oplæring, hvorfor den årlige udgift kan ansættes til DKK 20.000 årligt.
Hvis dette ikke kan lægges til grund, da er det vores opfattelse (subsidiære påstand), at der kan tages udgangspunkt i 50 %-fraktilen for de omhandlede år, dvs. en timeløn fra DKK 89 – DKK 100 for de respektive år, dvs. at en lønudgift kan godkendes med:
Indkomstår | Forhøjelse | Faktor | Markedsløn | Ændring | |
2016 | 40.500 | 71 (89/125) | 17.000 | 23.500 | |
2017 | 39.130 | 74 (92/125) | 17.700 | 21.430 | |
2018 | 26.087 | 77 (96/125) | 18.400 | 7.687 | |
2019 | 24.000 | 77 (96/125) | 18.400 | 5.600 | |
2020 | 24.000 | 80 (100/125) | 19.200 | 4.800 |
Subsidiært er det vores påstand, at sagen henvises til fornyet behandling med henblik på fastsættelse af en fair markedsværdi for det udførte rengøringsarbejde, og indberetning til eIndkomst skal ændres tilsvarende. Der skal herved tages hensyn til den faktiske statistik over lønudgifter til ungarbejdere.
Afslutning
Som det fremgår af ovenstående, er der enighed om, at der faktisk er udført det rengøringsarbejde i erhvervslokalerne på 46 m2. Det er derfor alene et spørgsmål, om betalingen har været på markedsvilkår, jf. regler for nærtstående (LL § 2).
Ved denne vurdering må tages afsæt i den udgift, som en ekstern part ville have krævet for et tilsvarende arbejde. Vi har dokumenteret, at denne udgift ville være i niveauet DKK 50.000.
Vi har derfor fundet principielt – sammenholdt med oplysninger fra Danmarks Statistik – at en årlig udgift til [person2] i intervallet DKK 17.000 – DKK 24.000 årligt (for de respektive år) kan anses for at være inden for en markedspris, når henses til alder og erfaring m.v.
Vi har på den baggrund fundet, at ændringer for 2018 – 2020 principielt bør bortfalde i sin helhed, da Skattestyrelsen uden yderligere argumentation eller forklaring helt har bortset fra selskabets udgifter til rengøring. Det er ikke i overensstemmelse med de forvaltningsretlige principper og bør føre til en anerkendelse af det selvangivne.
Vi kan dog efter omstændighederne anerkende, at der for årene 2016 – 2017 kan ske en regulering, idet der henses til [person2]’ alder på dette tidspunkt og det aftalte vederlag for de efterfølgende år for det samme arbejde.
Der henvises i øvrigt til vores påstande, jf. indledningen.
...”
Retsmøde
Selskabets repræsentant fastholdt den nedlagte påstand og uddybede sine anbringender til støtte herfor i overensstemmelse med de tidligere indlæg. Repræsentanten anførte bl.a., at der i ligningslovens § 8 N er en særlig lovhjemmel til fradrag for lønudgifter. Efter denne bestemmelse kan en virksomhed opnå fradrag for erhvervsmæssige lønudgifter til personer i et ansættelsesforhold. De udbetalte lønninger er derfor fradragsberettigede efter ligningslovens § 8 N.
Skattestyrelsen indstillede, at afgørelsen skal stadfæstes. Med henvisning til begrundelsen i afgørelsen og de skriftlige indlæg er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er tale om driftsudgifter.
Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om selskabet har fradrag for udgifter i form af angivne lønninger til selskabets hovedanpartshavers søn.
Retsgrundlaget
Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, fastslår, at fristerne efter stk. 1 og 2 først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af § 3 B i skattekontrolloven, for så vidt angår de kontrollerede transaktioner.
Skattekontrollovens § 3 B fastslår, at skattepligtige til Danmark, der er interesseforbundne med en fysisk eller en juridisk person, skal selvangive oplysninger om art og omfang af handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med disse (kontrollerede transaktioner).
Det fremgår af ligningslovens § 8 N, stk. 1, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages erhvervsmæssige lønudgifter til personer i ansættelsesforhold og erhvervsmæssige udgifter tilknyttet ansættelsesforholdet.
Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.
Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort som SKM2004.162.HR.
Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer, medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.
Har en anpartshaver en bestemmende indflydelse på et selskabs dispositioner, og skønnes dette at have medført, at vilkårene ifølge en aftale afviger fra, hvad uafhængige parter ville have aftalt, kan skattemyndighederne korrigere selskabets og anpartshaverens indkomstansættelse i det omfang, ydelsen til anpartshaveren må antages reelt at være en udlodning.
Ifølge retspraksis stilles der særlige krav om dokumentation for udbetaling af løn, når der er tale om interesseforbundene parter.
Det fremgår bl.a. af landsrettens dom gengivet i TfS 1994,211, der drejede sig om et selskabs fradragsret for lønudbetalinger foretaget til hovedanpartshaverens børn. Landsretten lagde til grund, at der for det yngste barn ikke var ført regnskab eller kontrol med det udførte arbejde. Vedrørende de 2 ældste børn lagde retten til grund, at såvel dagsedlerne som opgørelserne over de månedlige udbetalinger var behæftet med en række fejl og afrundinger. Da landsretten henså til, at der var en nær tilknytning mellem arbejdsgiveren og lønmodtagerne, måtte der stilles særlige dokumentationskrav. Retten fandt derfor, at skattemyndighederne med rette havde udøvet et skøn over, i hvilken udstrækning de til børnene udbetalte beløb kunne anses for fradragsberettigede som løn til børnene.
Landsskatterettens bemærkninger
Selskabet har fratrukket lønninger til hovedanpartshaverens søn med i alt 153.717 kr. for indkomstårene 2016-2020. I indkomstårene var sønnen mellem 8-12 år gammel. Selskabet har oplyst, at han i hele perioden er aflønnet med 125 kr. i timen.
Selskabet har oplyst, at der har været en mundtlig ansættelsesaftale imellem selskabet og sønnen. Selskabet har desuden oplyst, at sønnen har været ansat til rengøring af selskabets kontorlokale på ca. 46 m2. Ifølge det oplyste bestod rengøringen i aftørring af flader, støvsugning og vask af gulv, 1-2 gange ugentligt.
Da der er tale om interesseforbundne parter, finder Landsskatteretten, at der ifølge den nævnte retspraksis må stilles særlige krav til selskabets dokumentation for at anse de udbetalte beløb for at være fradragsberettigede lønninger. Efter en samlet vurdering finder retten, at selskabet ikke har løftet bevisbyrden for, at hovedanpartshaverens søn har udført arbejde for selskabet, der berettiger til udbetaling af løn. Dermed kan der ikke godkendes fradrag for erhvervsmæssige lønudgifter efter ligningslovens § 8 N, stk. 1.
Ved denne vurdering har retten lagt vægt på følgende forhold:
Der foreligger ikke arbejdssedler, timesedler eller lignede, der dokumenterer omfanget af sønnens arbejde for selskabet.
Der foreligger ikke oplysninger om, at selskabet har tegnet lovpligtig arbejdsskadeforsikring vedrørende sønnen.
Det er desuden rettens opfattelse, at de nævnte udbetalinger fra selskabet til sønnen adskiller sig fra, hvad der er normalt i et ansættelsesforhold på følgende punkter:
Selskabet har ikke indgået en skriftlig ansættelsesaftale med sønnen.
Sønnen har i indkomstårene 2016-2020 været i alderen 8-12 år, hvilket retten anser for at være væsentligt under den almindelige alder for ungarbejdere.
Sønnen har ikke løbende modtaget løn i indkomstårene. Derimod er der sket en samlet udbetaling til ham året efter indtjeningsåret.
Idet selskabet ikke har løftet bevisbyrden for, at udbetalingerne til sønnen er sket i selskabets interesse, finder retten, at udgifterne ikke kan anses for afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Retten finder derfor, at udgiften må anses for afholdt i ejerens interesse. Udgifterne anses derfor for at være maskerede udlodninger, jf. ligningslovens § 16A.
Selskabets hovedanpartshaver udøver i kraft af ejerforholdet en bestemmende indflydelse over selskabet. Selskabet er derfor omfattet af skattekontrollovens § 3 B, og den nævnte udlodning i selskabet er endvidere en transaktion omfattet af bestemmelsen. Selskabets skatteansættelser for indkomstårene 2016 og 2017 er derfor omfattet af den forlængede ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, jf. skattekontrollovens § 3 B. Indkomstårene 2018-2020 ændres efter den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
Retten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.