Kendelse af 24-10-2023 - indlagt i TaxCons database den 23-11-2023

Journalnr. 22-0081113

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Selskabets opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat	169.004 kr.	0 kr.	Forhøjes til 211.255 kr.
Efterbetaling af indeholdelsespligtig AM-bidrag	26.720 kr.	0 kr.	Forhøjes til 33.400 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] A/S, herefter benævnt selskabet, blev stiftet den 1. august 1998 af [person1], [person2] og [person3]. Selskabet er registreret under branchekoden 477890 "Detailhandel med andre varer i.a.n.". Selskabets formål er at drive detailhandel med køkkener inklusiv alt tilbehør hertil samt opmåling og montage af disse.

Siden den 31. december 2015 har selskabets reelle ejere været [person2] med 60 % og [person4] med 40 %.

Selskabet er i kontrolperioden 1. kvartal 2020 registreret med 15 ansatte fordelt over 15 årsværk.

Selskabet har i indkomståret 2020 oppebåret en momspligtig omsætning på 64.846.384 kr. og har i indkomstperioden angivet 7.059.301 kr. i løn.

Skattestyrelsen har modtaget kontroloplysninger om, at selskabet har anvendt [virksomhed2] ApS som underleverandør. [person5] fra [virksomhed3] har henvendt sig til Skattestyrelsen og gjort opmærksom på, at [virksomhed2] ApS er en stråmandvirksomhed. Skattestyrelsen rettede herefter henvendelse til selskabet.

Selskabet har oplyst, at selskabet indgik en aftale med [virksomhed4] A/S om at levere og montere skabe til badekabiner til et nybyggeri i boligkvarteret [adresse1] i [by1] Kommune. Selskabet skulle montere skabsfronter af mærket "[...]".

Der blev ved en inspicering af det udførte arbejde konstateret, at der var blevet leveret og monteret de forkerte skabsfronte af mærket "[...]", hvorfor selskabet skulle afmontere de forkerte skabsfronte. Selskabet har oplyst, at selskabets tidligere underleverandør, som selskabet havde gjort brug af ved tidligere opgaver, ikke kunne løse opgaven.

Skattestyrelsen traf ved den påklagede afgørelse af 21. juni 2022 afgørelse om at forhøje selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag med samlet 195.724 kr. for indkomståret 2020, idet Skattestyrelsen har anset selskabets udgifter til underleverandøren [virksomhed2] ApS for at være anvendt til udbetaling af sort løn.

Følgende har været gældende for underleverandøren:

[virksomhed2] ApS , herefter benævnt [virksomhed2], blev stiftet den 1. oktober 2019 af [person6]. [virksomhed2] var registreret under branchekoden 702200 "Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse" og bibranchen 811000 "Kombinerede serviceydelser". Formålet med [virksomhed2] var at drive konsulentvirksomhed, personalerekruttering, servicevirksomhed samt hermed beslægtet virksomhed. [person7] tiltrådte den 7. november 2019 som direktør i [virksomhed2]. [virksomhed2] blev taget under konkurs ved dekret afsagt den 12. november 2020 og opløst ved konkurs den 16. juli 2021.

Selskabet har som dokumentation for samhandel med [virksomhed2] fremlagt følgende faktura, hvor der er faktureret for "demontering og genmontering af låger på badskabe":

Fakturadato	Fakturanr.	Beløb i kr. ekskl. Moms	Moms i kr.	Beløb i kr. inkl. moms
24-01-2020	[...28]	334.000,00 kr.	83.500,00 kr.	417.500,00 kr.
I alt		334.000,00 kr.	83.500,00 kr.	417.500,00 kr.

På fakturaen er anført "[by2]" som lokation for arbejdets udførelse.

[by3] Byret har ved dom afsagt den 4. juni 2020 dømt [person7] og andre gerningsmænd for hvidvask af særlig grov beskaffenhed efter straffelovens § 290 a og [virksomhed2], jf. straffelovens § 306, ved i perioden fra 2. januar 2020 til 1. april 2020 at have anvendt [virksomhed2] til hvidvaskning af penge. Bagmændene har forklaret, at formålet med [virksomhed2] var at udstede fiktive fakturaer.

Skattestyrelsen har ved den påklagede afgørelse vurderet, at beløbet på 334.000 kr. ekskl. moms i realiteten er gået til betaling af sort løn.

Skattestyrelsen har som følge heraf forhøjet selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag på baggrund af følgende beregning:

AM-bidrag 8 % af 334.000 = 26.720 kr.

A-skat 55 % af 334.400-26.720 = 169.004 kr.

I alt 195.724 kr.

Landsskatteretten har i en sammenholdt sag med sagsnr. [sag1] taget stilling til, hvorvidt selskabet skal nægtes momsfradrag for den fremlagte faktura fra [virksomhed2].

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag for indkomståret 2020 med samlet 195.724 kr.

Skattestyrelsen har som begrundelse anført følgende:

"...

2.1. De faktiske forhold

Selskabet har været registreret som indeholdelsespligtig af A-skat og am-bidrag (arbejdsgiver) fra den 30. september 1998. Selskabet har i 2020 angivet 7.059.301 kr. i løn.

...

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det er Skattestyrelsens opfattelse at betalingen af 334.000 kr. ekskl. moms til [virksomhed2] ApS, er anvendt til betaling af sorte lønninger. Skattestyrelsen er uvidende om hvorvidt lønningerne er udbetalt til [virksomhed1]'s egne ansatte eller til en ukendt personkreds udenfor [virksomhed1]. Da [virksomhed1] ikke har indsendt dokumentation for dette, tages der udgangspunkt i, at arbejdet er udført af personer hyret af [virksomhed1].

Efter aftale med [virksomhed1] på møde den 21. april 2022, har Skattestyrelsen henvist til to andre domme, offentliggjort ved SKM 2021.371.BR og SKM 2021.394.BR, som er mere sammenlignelige med forholdene for [virksomhed1].

Skattestyrelsens øvrige bemærkninger til selskabets indsigelse fremgår af punkt 1.4

I henholdt til kildeskattelovens § 48, stk. 8 skal A-skatten beregnes med 55 % når Skattestyrelsen ikke har kendskab til hvem der har udført arbejdet. Am-bidraget beregnes med 8 %. Den manglende indeholdte A-skat og am-bidrag udgør herefter:

Am-bidrag 8 % af 334.000 kr. = 26.720 kr.

A-skat 55 % af (334.000-26.720) = 169.004 kr.

I alt 195.724 kr.

A-skat og am-bidrag korrigeres i forhold til januar måned 2020, hvor fakturaen er udstedt fra [virksomhed2] ApS.

Ovenstående korrektioner har ingen påvirkning på den skattepligtige indkomst, da det ikke godkendte fradrag modsvares af den fradragsberettigede lønudgift.

Skattestyrelsen har vurderet at sagen ikke sendes til Skattestyrelsens straffesagsenhed. Nærmere begrundelse fremgår af vedhæftet referat fra møde den 21. april 2022, (Bilag 4). Det beklages at referatet ikke er sendt tidligere.

..."

Skattestyrelsen har den 6. oktober 2022 fremsendt følgende bemærkninger til selskabets klage:

"...

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

Dog har Skattestyrelsen følgende bemærkninger til klagen:

For det første vil Skattestyrelsen gerne fastslå, at det er korrekt at der er ændringer fra teksten i forslaget i forhold til afgørelsen. Dette skyldes Skattestyrelsens nuværende koncept, hvor afgørelsen er et dynamisk dokument, hvorved forslaget ikke længere indgår i sin helhed i afgørelsen,

hvis Skattestyrelsen vurdering, opfattelse eller talmæssige opgørelser ændres.

Det "tilbud", der bliver refereret til af parternes revisor, er revisors valg. Efter Skattestyrelsens opfattelse er der tale om en naturlig følge af, at det dokumenteres hvem der har udført arbejdet og dermed hvor A-skattekravet skal placeres og ikke et tilbud til parterne. Derfor har Skattestyrelsen også er valgt at skrive "tilbud" i anførselstegn.

I forhold til at selskabets selskabsskat ville blive forhøjet, såfremt parterne kunne oplyse hvem der havde udført arbejdet og kravene dermed helt naturligt ville blive lagt på pågældende personer, skal Skattestyrelsen bemærke, at der i dette tilfælde ikke ville være fradrag for lønudgifter, hvorfor selskabets skattepligtige indkomst ville blive forhøjet, med yderligere selskabsskat til følge.

A-skattekravet ville være bibeholdt på selskabet, såfremt pågældende personer der havde udført arbejdet, var ansat i selskabet. Parterne har dog fastholdt at personerne ikke var ansat i selskabet.

Der er fastlagt ved dom at der ikke kan opnås fradrag for fiktive fakturaer uanset om der er handlet i god tro. I SKM 2019.231.HR er det fastslået, at det er en betingelse for fradrag efter momsloven, at der faktisk er sket en leverance. Det er i den forbindelse uden betydning om den der ønsker fradrag var i god tro med hensyn til leverancens eksistens.

Uanset om Skattestyrelsen anser at parterne har været i god tro i forhold til leveringen, så har parterne ikke dokumenteret, at der ikke er tale om sorte lønninger.

I klagen sættes der lighedstegn imellem [virksomhed2] ApS og [person8]. Det skal præciseres at [virksomhed2] ApS er den fiktive underleverandører som [person8] har anvendt og fakturaen til selskabet reelt burde være udstedt af [person8], som er den part selskabet har indgået en bindende aftale med.

På mødet den 21. april 2022 med parterne og deres repræsentant, beder de om at få rådgivning om hvordan de undgår samhandel med stråmandsvirksomheder. Derfor er "De 10 råd" sendt til selskabet sammen med afgørelsen. "De 10 råd" er generel udarbejdet til vejledning om dette og alene medsendt på baggrund af selskabets ønske om vejledning.

..."

Skattestyrelsen har den 8. august 2023 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"...

Skattestyrelsen har i en afgørelse af 21. juni 2022 ikke godkendt fradrag for moms pålagt en faktura fra underleverandøren [virksomhed2] ApS, da fakturaen er anset for fiktiv og Styrelsen har derfor anset selskabets overførsel for at dække over udbetaling af sort løn. Skattestyrelsen har anvendt fakturarens nettobeløb som beregningsgrundlag for at opgøre selskabets yderligere indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag.

Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Skattestyrelsen henviser til klagesagens sammenholdte sag under sagsnr. [sag2] vedr. nægtelse af fradrag for købsmoms for underleverandører, hvor fakturaen er anset for fiktiv. Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager har haft udgifter til løn, som ikke er oplyst, og at klager ikke har indberettet A-skat og AM-bidrag herfor.

Skattestyrelsen begrunder dette med at selskabets udgift ikke dækker over en reel levering og har ved den vurdering lagt vægt på følgende:

·	At fakturaen lider af indholdsmæssige mangler.
·	At der ikke er andre underbilag end samarbejdskontrakter med [virksomhed2] ApS.
·	At underleverandøren er opløst efter konkurs og at dennes direktør er dømt for at have anvendt [virksomhed2] ApS til hvidvaskning. Direktøren har forklaret, at selskabet var et stråmandsselskab, der udstedte falske og fiktive fakturaer, og at [virksomhed2] ApS ikke leverede nogen ydelser eller varer. [virksomhed2] ApS's eneste aktivitet var at flytte penge til udlandet.

I SKM.2017.117.ØLR fandt Østre Landsret, at skatteyder ikke havde godtgjort at have anvendt underleverandører, hvorefter Landsretten fandt, at skatteyderen måtte have haft lønnet personale udover det selvangivne til at udføre det arbejde, der ifølge Landsretten, "ubestridt" var udført af skatteyderen overfor dennes kunder.

Afgørelsen er sammenlignelig med nærværende sag, da det ikke bestrides, at der er blevet udført arbejde for klagers kunder, men Skattestyrelsen finder, at klager har udført arbejdet med uregistreret arbejdskraft og ikke underleverandører.

Det følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1, at A-indkomst udgør enhver form for vederlag i penge, samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn mm.

Det følger af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1, at grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere er ethvert vederlag i penge eller naturalier, som kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold. Bidraget udgør 8 pct. af grundlaget, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 1.

Klager skal som arbejdsgiver indeholde foreløbig skat i enhver udbetaling af A-indkomst til sin arbejdstager, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 1.

Da klagers personale hverken har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes 55 pct. af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 8.

Skattestyrelsen finder ikke, at der foreligger en sådan uklarhed om virksomhedens indeholdelsespligt, at klager kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag, da klager har indberettet lønninger til Skattestyrelsen for øvrige ansatte og således burde være vidende om sin indeholdelsespligt.

Skattestyrelsen finder derfor, at klager, grundet sin udviste forsømmelighed, hæfter for manglende indeholdt A-skat og AM-bidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Skattestyrelsen henviser til SKM2021.394.BR, hvor byretten fandt, at sagsøger havde haft yderligere ansatte end det oplyste til at udføre arbejdet, hvorfor sagsøger skulle hæfte for ikke-indeholdt A-skat og AM-bidrag.

Yderligere forhøjelse

I afgørelse af 3. marts 2023 i sagsnr. [sag3], har Landsskatteretten anvendt fakturaernes bruttobeløb som beregningsgrundlag for indeholdelse.

I denne sag anføres: "Landsskatteretten finder, at den skønsmæssige opgørelse af beregningsgrundlaget for det indeholdelsespligtige beløb burde have taget udgangspunkt i de faktisk betalte fakturabeløb. Ved skønnet burde der således have været anvendt fakturaernes bruttobeløb, da det er den samlede udgift, som anses for anvendt til sort løn."

Skattestyrelsen kan herefter tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling om at forhøje klagers A-skat og AM-bidrag yderligere, grundet medtagningen af moms i opgørelsesgrundlaget.

Afslutningsvist bemærker Skattestyrelsen, at selskabets fradrag for lønudgifter bør ændres i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling.

..."

Klagerens opfattelse

Selskabet har nedlagt påstand om, at virksomhedens indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag for indkomståret 2020 skal nedsættes med i alt 195.724 kr.

Selskabets repræsentant har anført følgende:

"...

Klagens omfang

Det gøres gældende,

·	at det er uberettiget når Skattestyrelsen har opkrævet moms, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag vedrørende en faktura som selskabet modtog i januar 2020 for arbejde udført af en underleverandør.
·	at den opkrævede moms 83.500 DKK, arbejdsmarkedsbidrag 26.720 DKK og A-skat 169.004 DKK skal tilbageføres.

idet selskabet har handlet i god tro og den fakturerede ydelse er betalt og leveret helt som aftalt.

...

Vores bemærkninger

I og med at der ikke i momsbekendtgørelsens kapitel 12 er krav om at en faktura skal indeholde oplysninger hvor et stykke arbejde er udført, hvem der har udført arbejde og hvilke timesatser de har arbejdet til, kan den faktura Som [virksomhed1] A/S modtog fra [virksomhed2] ApS ikke siges at være mangelfuld.

Heller ikke selvom man rent faktisk har oplyst hvor arbejdet er udført.

Skattestyrelsen ses ikke i sagsforløbet at have rejst spørgsmålstegn ved eller tvivl vedrørende forståelsen af de bemærkninger jeg, som repræsentant for selskabet og selskabets revisor er fremkommet med. Heller ikke selvom jeg konsekvent - og ubevidst - har benævnt byggeprojektet "[adresse2]" hvor det rent faktisk hedder "[adresse1]". Det samme havde angiveligt være tilfældet hvis jeg havde overset, at Microsofts indbyggede stavekontrol havde rettet og ændret navnet til "[by2]".

[person4] var heller ikke i tvivl om at det vedrørte byggeprojektet "[adresse1]" i og med at man - modsætning til det der gjorde sig gældende i hovedparten af dommene som Skattestyrelsen henviser til - kun var tale om én enkeltstående opgave og én faktura som blev afregnet i det øjeblik hvor ydelsen var leveret.

Når Skattestyrelsen på mødet den 21. april 2022 entydigt udtalte, at man ikke anså det for at være af afgørende betydning

• at der på fakturaen fra [virksomhed2] ApS er lavet en stavefejl med hensyn til angivelse af leveringssted/byggeprojekt "[by2]".

• at der på fakturaen også omtales genmontering kan det kun tages som udtryk for, at der skal bortses fra disse forhold ved vurderingen af sagen og nærværende klage.

Dette indbefatter også den fejlagtige antagelse som Skattestyrelsen fremkom med i sit forslag, hvor [person4] blev taget til indtægt for en oplysning om, at genmonteringen skulle være blevet udført af [virksomhed1] A/S egne medarbejdere. Som anført ovenfor blev genmonteringen af de rigtige skabslåger foretaget af [virksomhed1] fabrikken ([virksomhed5] A/S) efter pres fra netop [person4], fordi man ikke havde egne montører eller folk som kunne forestå afmonteringen af de forkerte skabsfronter.

Som det også kom frem på mødet med Skattestyrelsen, se "Bilag 1 til afgørelse" udfører [virksomhed1] A/S egne ansatte primært salgsarbejde, kontraktforhandlinger, arbejdstilrettelæggelse og styring og selskabet havde ikke "egne" folk (ansatte) der kunne forestå arbejdet.

Skattestyrelsen har i det tidligere fremsendte forslag hævdet, at der ikke er sket levering i overensstemmelse med den fakturerede ydelse. Man afviser imidlertid ikke i afgørelsen, at der er sket levering af den aftalte ydelse og at det fakturerede beløb svarer til det, som blev aftalt forud for opgavens udførelse.

Samtidig siger man nu klart og utvetydigt at [virksomhed1] A/S anses at have handlet i god tro. Dvs. selskabet har handlet i tiltro til at [virksomhed2] ApS var rette indkomstmodtager af betalingen for den leverede ydelse.

Skattestyrelsen opstiller mere eller mindre et krav om at [virksomhed1] er forpligtet til at indeholde og hæfter for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag overfor en underleverandør. Det eneste sted i lovgivningen hvor et selskab pålægges indeholdelsespligt og hæfter for en underleverandørs A-skat m.v. er hvis der er tale om arbejdsudleje. Eksempelvis hvor en dansk virksomhed som hvervgiver anvender og engagerer udenlandsk arbejdskraft via et mellemled. I den situation skal den danske virksomhed/hvervgiver indeholde A-skat og arbejdsbidrag for de udenlandske medarbejdere.

Selvom [virksomhed1] A/S var bekendt med, at der nok ville blive anvendt polsk arbejdskraft ved arbejdets udførelse, finder reglerne om arbejdsudleje imidlertid ikke anvendelse når der er tale om arbejde som den danske virksomhed har udliciteret, hvilket jf. ovenstående netop er tilfældet her.

Skattestyrelsen ses da heller ikke "at have bragt reglerne om arbejdsudleje i spil".

Derved er Skattestyrelsens eneste argumenter for at fastholde det tidligere fremsendte forslag

1. at det ikke er [virksomhed2] ApS, som udsteder af fakturaen, der har udført det fakturerede arbejde.

2. at [virksomhed2] ApS er et stråmandsselskab hvis eneste formål har været at udstede fiktive fakturaer til brug for hvidvask samt skatte- og momssvig.

1. Den fakturerede ydelse

Det er helt åbenbart og indiskutabelt, at det ikke er [virksomhed2] ApS der har udført arbejdet og det vidste [virksomhed1] A/S også allerede da man indgik aftalen.

At anvende underleverandører er helt almindeligt for [virksomhed1] A/S og den branche selskabet arbejder indenfor. Det er faktisk mere hovedreglen end undtagelsen, at selskabet - mangel af egne montører m.v. - får udført arbejdsopgaver ved brug af underleverandører til eksempelvis monteringsopgaver.

Hvorvidt at en underleverandør lader andre underleverandører udføre dele af eller hele arbejdet er [virksomhed1] A/S uvedkommende. Det afgørende er at arbejdet bliver udført, at det bliver udført tilfredsstillende indenfor de rammer der nu engang er aftalt og at betaling sker formaliseret. Dvs. ved udstedelse af faktura og efterfølgende betaling ved bankoverførsel.

At arbejdet skulle udføres tilfredsstillende og indenfor den aftalte tidsmæssige ramme var i særdeleshed tilfældet i den konkrete situation hvor man havde et akut behov for at få afmonteret de forkert leverede skabslåger, sådan at man ikke greb ind i den omfattende planlægning og logistik som ligger bag et så omfattende projekt som "[adresse1]".

Når det netværk af underleverandører som man typisk benytter sig af og har anvendt i mange år, ikke havde mulighed for at træde til, så måtte man søge nye græsgange og i dette tilfælde en person som man tidligere havde haft gode erfaringer med at bruge.

Dette, at man som underleverandør kan vælge at anvende andre underleverandører og (under/underleverandører) er en af de væsentlige ting som kendetegner. at man som underleverandør driver erhvervsmæssig virksomhed for egen regning og risiko.

Som beskrevet ovenfor er der ikke noget krav om at det af en faktura skal fremgå, hvem der har udført det arbejde der faktureres.

Der er heller ikke noget krav om, at det er den der udfører et stykke arbejde der skal fakturere slutkunden ([virksomhed1] A/S).

At det ikke er unormalt eller opsigtsvækkende at [virksomhed2] ApS fakturerer [virksomhed1] A/S for noget arbejde som selskabet ikke selv har udført, kan bl.a. illustreres af det arbejde som er udført/udføres i nærværende skatteklagesag. [virksomhed6] ApS fører sagen som underleverandør til selskabets revisor [virksomhed3] og fakturerer revisionsfirmaet.

Hvor meget [virksomhed6] ApS fakturerer revisionsfirmaet, er ene og alene et anliggende mellem [virksomhed6] ApS og revisionsfirmaet, ligesom at det er [virksomhed6] ApS uvedkommende hvor meget [virksomhed3] fakturerer [virksomhed1] A/S.

Helt på samme måde er [virksomhed1] A/S uvidende om hvor meget den underleverandør som hvervgiver (her [virksomhed2] ApS/[person8]) valgte til at udføre arbejdet, har faktureret [virksomhed2] ApS.

Hvis hvervgiver/underleverandøren skulle indgå som en integreret del af det arbejde som udføres og den planlægning der sker i [virksomhed1] A/S, ville man angiveligt have interesseret sig lidt for hvem der udførte arbejdet.

Eksempelvis ville undertegnede ville ikke kunne føre en sag som denne uden at have en direkte dialog med [person2] og [person4].

Afmonteringen af de forkert leverede skabsfronter var imidlertid ikke en integreret del af [virksomhed1] A/S arbejde eller en integreret del af projektet "[adresse1]".

Der var tale om én enkeltstående opgave som hastede og her var selskabets fokus at afmonteringsarbejdet bare skulle foretages og være færdigt til tiden som det også skete.

Helt på samme måde som når man bestiller varer hos en - uafhængig - leverandør eller som når et revisionsfirma henvender sig til [virksomhed6] ApS og eksempelvis beder om et notat vedrørende en problemstilling som en kunde har. Her er vi ofte ude for at der ikke er nogen dialog med eller kontakt til revisionsfirmaets kunde og al dialog kører igennem og med revisionsfirmaet. Det samme gør sig gældende hvis vi hyrer en ekstern momskonsulent ind til at løse/hjælpe med en opgave.

2. [virksomhed2] ApS - Stråmandsselskab og fiktive fakturaer

Som anført ovenfor er faktum, at Momsbekendtgørelsens kapitel 12 ikke indeholder nogle egentlige krav om, at det af en faktura skal fremgå hvem der har udført det arbejde som fakturaen omhandler, hvor arbejdet er udført, og til hvilken timesats. Dette har Skattestyrelsen også mere eller mindre anerkendt, ved at sige, at det blot er "en pind" i Skattestyrelsens begrundelse og at den alt afgørende grund er, at [virksomhed1] A/S har handlet med en stråmandsvirksomhed.

Man har imidlertid ikke med denne "passus" forklaret hvori disse mangler består, jf. at man jo netop har udtalt, at der ikke lægges afgørende vægt på at der er oplyst forkert navn "[by2]" vedrørende projektet og at tekstningen også omtaler "genmontering".

Derfor springer det lidt i øjnene når Skattestyrelsen - igen - i den fremsendte afgørelse anfører, at der er fejl og mangler i forhold til fakturakravene i momsbekendtgørelsens kapitel 12 mht. timepris og det anførte arbejdssted/projekt, desuagtet at sådanne krav ikke forefindes i bekendtgørelsen og at man i øvrigt tidligere - på mødet - entydigt har anført at det ikke er afgørende.

Skattestyrelsen har vedrørende udsagnet om hæftelse for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag henvist til Kildeskattelovens § 69. Denne bestemmelse pålægger alene hæftelse for skat hvis man - som udbetaler - har undladt at opfylde sin pligt til at indeholde skat eller har indeholdt skat med for lavt et beløb.

Når Skattestyrelsen på mødet oplyste at man var indstillet på at fravige kravet om indbetaling af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, hvis [virksomhed1] A/S kunne finde ud af og oplyste hvem der har udført arbejdet (bilag 10), er det efter vores opfattelse udtryk for, at Skattestyrelsen prøver at udvide rækkevidden af kildeskattelovens§ 69 og pålægge selskabet en videre hæftelse end der er lovmæssigt grundlag for i Kildeskattelovens regler.

I virkelighedens verden er der tale om et noget ejendommeligt "tilbud" som populært sagt går ud på, at man ville frafalde kravet om betaling af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag hvis [virksomhed1] A/S ville udføre Skattestyrelsens arbejde.

Det "skriftlige tilbud" (bilag 10) vi efterfølgende modtog på mail fra Skattestyrelsens sagsbehandler forekommer endnu mere ejendommeligt, idet der her anføres, at selskabet dermed bliver pålagt 22 % selskabsskat af "den ikke godkendte udgift" ekskl. moms.

Det er ikke vores opgave at vurdere hvad der ligger bag et sådant "tilbud" som er fremsat af Skattestyrelsen." men det kunne være interessant at Skattestyrelsen, i sin udtalelse til sagen, beskriver hvad der ligger bag denne tankegang.

Det fremgår således intetsteds i det tidligere fremsendte forslag eller den efterfølgende fremsendte afgørelse, at Skattestyrelsen skulle have nægtet fradrag for den afholdte udgift i henhold til fakturaen.

Man har ikke foretaget nogle ændringer af selskabets skattepligtige indkomst og afgørelsen omhandler slet ikke selskabets egne skattemæssige forhold.

Det samme mht. udsagnet om, at det ikke med sikkerhed kan udelukkes at arbejdet er udført med sort arbejdskraft, enten via [virksomhed1] A/S egne ansatte eller via en, for Skattestyrelsen ukendt personkreds, hvor selskabet hæfter for den ikke indeholdte og afregnede A-skat/arbejdsmarkedsbidrag, falder også i øjnene.

Skattestyrelsen er flere gange blevet orienteret om at selskabet ikke har egne montører ansat, hvilket man også kan dokumentere.

Bemærkningerne om at det ikke kan udelukkes at arbejdet er udført med sort arbejdskraft, falder lidt til jorden når Skattestyrelsen på mødet klart og entydigt udtaler, at der [virksomhed1] A/S og [person2] og [person4] har handlet i god tro og at man ikke mener at der er belæg for at rejse en ansvars- eller straffesag.

Det er vores opfattelse, at det efterfølgende skriftligt fremsatte "tilbud" og bemærkningerne i det modtagne blot bestyrker, at Skattestyrelsen - som anført ovenfor - prøver at udvide den lovfæstede hæftelse for ansattes A-skat og arbejdsmarkedsbidrag til også at omfatte hæftelse for underleverandørers forhold, herunder den måde de afregner ansatte m.v. på.

[virksomhed1] A/S er ikke underlagt nogen indeholdelsespligt for A-skat eller andet på ydelser der udbetales til selvstændige underleverandører som driver selvstændig erhvervsvirksomhed for egen regning og risiko og hvor der i øvrigt ikke er tale om arbejdsudleje.

[virksomhed1] A/S er heller ikke underlagt indberetningspligt når betaling sker i henhold til en faktura hvor der opkræves moms og hvor det på fakturerings- og betalingstidspunktet kan konstateres at der er tale om en igangværende og momsregistreret virksomhed.

Hvis en underleverandør eller en underleverandør til denne ikke afregner moms eller indeholder Askat og arbejdsmarkedsbidrag til ansatte så er det ikke et anliggende der involverer [virksomhed1] A/S.

Det er et anliggende mellem pågældende underleverandører og Skattestyrelsen som kontrolinstans.

Hvad [virksomhed2] ApS ellers måtte have udsendt af fakturaer til andre, er også et anliggende som er

[virksomhed1] A/S helt uvedkommende.

Det grundlag som Skattestyrelsens afgørelse kommer til at fremstå på, kan herved sammenfattes til kun at omhandle det ene forhold som overskriften her også signalerer:

Det eneste grundlag for Skattestyrelsens afgørelse er, at [virksomhed1] A/S burde have indset, at "[virksomhed2] ApS var et stråmandsselskab hvis eneste formål var udstede fiktive fakturaer til brug for hvidvask samt skatte- og momssvig".

Skattestyrelsen mener, at [virksomhed1] A/S, herunder [person4], burde have indset at [virksomhed2] ApS var et stråmandsselskab på et tidspunkt - i januar 2020 - hvor end ikke Skattestyrelsen selv var vidende om og klar over, at der var tale om et stråmandsselskab.

Derfor er det ikke blot relevant men også afgørende, hvornår Skattestyrelsen, Erhvervsstyrelsen og omverden i øvrigt konstaterede eller kunne konstatere, og blev vidende om, at [virksomhed2] ApS var en stråmandsvirksomhed.

Skattestyrelsen har som bilag 2 til afgørelsen vedlagt pjecen "10 råd om kædesvig" (bilag 10). Det fremgår af det fremsendte dokument, at pjecen er udarbejdet den 14. januar 2019. Man havde således fokus på problemet allerede dengang.

[virksomhed2] ApS blev stiftet den 3. oktober 2019 og overdraget - som skuffeselskab - til [person7] allerede den 8.11.2019 tillige med 2 øvrige skuffeselskaber som var mere eller mindre identiske med [virksomhed2] ApS mht. navn, og formålsbestemmelse

Alligevel og selvom man havde fokus på problemet, var der ingen alarmklokker hos Skattestyrelsen eller Erhvervsstyrelsen der ringede. Det skete tidligst i april 2020, hvor selskabet blev taget under tvangsopløsning, hvad Skattestyrelsen heller ikke har afvist og i juni/juli hvor pressen begyndte at skrive om det.

Hvis Skattestyrelsen mener, at [virksomhed1] A/S, og [person4], allerede i januar 2020, burde kunne forudse at [virksomhed2] ApS ca. et halvt år efter, ville blive taget under tvangsopløsning og at selskabets ledelse efterfølgende erkendte strafansvar, så burde Skattestyrelsen og Erhvervsstyrelsen, med den ekspertise man har på området, også kunne have gennemskuet det ultimo 2019/primo 2020 og dermed have forhindret at RR selskaberne m.fl. fik lov til at lave hvidvask og økonomisk kriminalitet.

Hertil bemærkes, at det ikke er [virksomhed1] A/S men [virksomhed2] ApS der har udført og er blevet dømt for en ulovlig gerning.

Afgørelsen rejser et åbentstående spørgsmål om hvad [virksomhed1] A/S, herunder [person4], burde eller kunne have gjort for at undgå dette efterspil og derfor har Skattestyrelsen vedlagt den omtalte pjece (bilag 10).

Bilaget har man kaldt "10 gode råd". Det sidste stiller vi os egentlig lidt uforstående overfor. Råd 1-4 blev alle efterlevet og opfyldt af [person4] inden betaling. Havde der været tale om en større entreprise kunne der være grund til at gennemføre egentlig due diligence m.v. af underleverandørens forhold, herunder dennes afregning af moms og skat som det anføres i pkt. 4-6.

I den konkrete situation hvor der var tale om en mindre - afgrænset - opgave, som var aftalt med en dansk hvervgiver, er det efter vores opfattelse tilstrækkeligt at punkt 1-4 er opfyldt som det er tilfældet her og det er vores opfattelse at [person4] lavede de kontrolforanstaltninger som man burde.

Det er vores opfattelse at afgørelsen, udover at pålægge [virksomhed1] A/S, et uretmæssigt krav om betaling af A-skat og moms for et selskab og en underleverandør hvis forhold de ikke har noget at gøre med, også er udtryk for en mistænkeliggørelse af selskabet og selskabets ledelse.

I den forbindelse skal det nævnes, at det først var på mødet med Skattestyrelsen den 21. april 2022, at det stod klart for Skattestyrelsens sagsbehandler (dennes overordnede), at [person2] og [person4] ikke just hører hjemme i den "kategori" af personer som normalt var deltager ved sådanne møder (det var den overordnedes egne ord). En kategori som ægteparret som omtales i Byretsdommen, SKM 2008, 721 BR angiveligt også henhører under.

Den overordnede udtalte klart og entydigt på mødet, at det stod klart, at [person4] og [person2] ikke havde handlet i ond tro og at man ikke anså at der var grundlag for rejse en ansvars- eller straffesag.

Efter vores opfattelse burde den overordnede i konsekvens heraf, have henlagt sagen med det samme og orientere selskabet om at man ikke ville foretager sig yderligere i sagen. Dette skete ikke. Man valgte alligevel at videreføre sagen og træffe en afgørelse.

Derfor har vi påklaget afgørelsen og beder Landsskatteretten om at gøre det, som den overordnede medarbejder fra Skattestyrelsen ikke ville gøre.

Det er vores opfattelse at Landsskatteretten bør træffe afgørelse i overensstemmelse med vores klage, sådan at [virksomhed1] A/S ikke kan pålægges at skulle indbetale A-skat, arbejdsmarkedsbidrag og moms af en ydelse som man har betalt til en underleverandør der har foranlediget at den aftalte ydelse er leveret helt som aftalt.

..."

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har opkrævet selskabet efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag med i alt 195.724 kr. for indkomståret 2020.

Retsgrundlaget

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i, og om retten til indkomsten eller vederlaget er erhvervet efter ophør af arbejdet her i landet. Dette fremgår af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold. Dette følger af kildeskattelovens § 43, stk. 1.

I forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten ved udbetaling af A-indkomsten påhviler den, for hvem arbejdet udføres. Der henvises til kildeskattelovens § 46, stk. 1.

Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes 55 pct. af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 7.

Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet, er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag, og bidraget udgør 8 pct. af grundlaget. Det følger af arbejdsmarkedsbidragslovens § 1. Arbejdsgiveren er indeholdelsespligtig af arbejdsmarkedsbidraget i forbindelse med udbetalingen af A-indkomsten, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven. Det fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Kravene til udarbejdelse af regnskab fremgår af bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 323 af 11. april 2011). Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan virksomhedens afgiftstilsvar fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.

Landsskatterettens bemærkninger

Skattestyrelsen har i den påklagede afgørelse af 21. juni 2022 truffet afgørelse om ikke at godkende fradrag for købsmoms pålagt fakturaen fra underleverandøren [virksomhed2]. Skattestyrelsen har anset fakturaen fra [virksomhed2] for at være fiktiv og har anset selskabets overførsel for at dække over udbetaling af sort løn. Skattestyrelsen har anvendt fakturaens nettobeløb som beregningsgrundlag for at opgøre selskabets yderligere indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag til samlet 195.724 kr.

Landsskatteretten har i den sammenholdte momssag med sagsnr. [sag1] vedrørende selskabets momstilsvar for 1. kvartal 2020 stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse, for så vidt angår fradrag for købsmoms af udgiften til [virksomhed2]. Retten har anset fakturaen til [virksomhed2] for at være fiktiv og har derfor truffet afgørelse om at nægte selskabet fradrag for købsmoms hertil.

Henset til, at fakturaen lider af indholdsmæssige mangler, at der ikke er andre underbilag end samarbejdskontrakten med [virksomhed2], at underleverandøren er opløst efter konkurs, og at dennes direktør er dømt for hvidvaskning herigennem, finder retten, at selskabets udgift ikke dækker over en reel levering.

Landsskatteretten finder, at selskabets overførsel til [virksomhed2] dækker over overførsler til en ukendt personkreds for arbejde udført på vegne af selskabet. Det er derfor med rette, at Skattestyrelsen har pålagt selskabet efterbetaling af indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag.

Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at selskabet kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag og A-skat, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7. Selskabet hæfter derfor for A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i henhold til fakturaen fra underleverandøren. Der henvises endvidere til Østre Landsrets dom af 7. november 2016, der er offentliggjort i SKM2017.117.ØL.

Da der ikke er oplysninger om, at virksomheden har modtaget skattekort, bikort eller frikort, skulle der være indeholdt 55 % af den udbetalte A-indkomst og 8 % i arbejdsmarkedsbidrag.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens opgørelse af selskabets yderligere lønudgifter. Skattestyrelsen har i sin beregning af selskabets yderligere lønudgifter lagt fakturaens nettobeløb til grund for beregningsgrundlaget. Ved en skønsmæssig ansættelse af det indeholdelsespligtige beløb skal ansættelsen foretages så virkelighedsnært som muligt. I gennemførelsen af myndighedernes pligtmæssige skøn skal inddrages alle relevante saglige hensyn. Landsskatteretten har i den sammenholdte momssag anset fakturaen for at være fiktiv. Det har den konsekvens, at der ikke er tale om levering mod vederlag, hvorfor det på fakturaen anførte momsbeløb falder uden for momslovens anvendelsesområde. Retten finder derfor, at fakturabeløbet i sin helhed skal udgøre beregningsgrundlaget, svarende til fakturaens bruttobeløb.

Retten har skønsmæssigt opgjort skyldig indeholdelsespligtig A-skat og AM-bidrag nedenfor:

Beregningsgrundlag	417.500 kr.
AM-bidrag (8 % af 417.500 kr.)	33.400 kr.
A-skat (55 % af (417.500-33.400))	211.255 kr.
I alt	244.655 kr.

Landsskatteretten forhøjer på den baggrund selskabets indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag til samlet 244.655 kr. for indkomståret 2020.