Kendelse af 26-06-2023 - indlagt i TaxCons database den 05-09-2023

Journalnr. 22-0070919

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2016
Skattepligtig indkomst i henhold til statsskattelovens § 4	50.500 kr.	0 kr.	24.500 kr.
Indkomståret 2017
Skattepligtig indkomst i henhold til statsskattelovens § 4	58.000 kr.	0 kr.	49.500 kr.
Skattepligtig løn til praktikanter	-	-	7.000 kr. Det overlades til Skattestyrelsen at tage stilling til, hvorvidt klageren kan pålægges hæftelse for A-skatter og AM-bidrag. Beregning af A-skatter og AM-bidrag foretages af Skattestyrelsen. Skattestyrelsen skal forholde sig til klagerens eventuelle ret til fradrag for lønudgifter.
Indkomståret 2018
Skattepligtig indkomst i henhold til statsskattelovens § 4	121.500 kr.	0 kr.	82.500 kr.
Skattepligtig løn til praktikanter	-	28.000 kr.	39.000 kr. Det overlades til Skattestyrelsen at tage stilling til, hvorvidt klageren kan pålægges hæftelse for A-skatter og AM-bidrag. Beregning af A-skatter og AM-bidrag foretages af Skattestyrelsen. Skattestyrelsen skal forholde sig til klagerens eventuelle ret til fradrag for lønudgifter.
Indkomståret 2019
Skattepligtig indkomst i henhold til statsskattelovens § 4	82.400 kr.	0 kr.	8.000 kr.
Skattepligtig løn til praktikanter	-	11.400 kr.	9.400 kr. Det overlades til Skattestyrelsen at tage stilling til, hvorvidt klageren kan pålægges hæftelse for A-skatter og AM-bidrag. Beregning af A-skatter og AM-bidrag foretages af Skattestyrelsen. Skattestyrelsen skal forholde sig til klagerens eventuelle ret til fradrag for lønudgifter.
Indkomståret 2020
Skattepligtig indkomst i henhold til statsskattelovens § 4	126.500 kr.	0 kr.	22.500 kr.
Skattepligtig løn til praktikanter	-	9.400 kr.	36.500 kr. Det overlades til Skattestyrelsen at tage stilling til, hvorvidt klageren kan pålægges hæftelse for A-skatter og AM-bidrag. Beregning af A-skatter og AM-bidrag foretages af Skattestyrelsen. Skattestyrelsen skal forholde sig til klagerens eventuelle ret til fradrag for lønudgifter.

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsen foretog den 27. maj 2021 kl. 08:00 et uanmeldt kontrolbesøg hos klagerens enkeltmandsvirksomhed [person1], CVR-nummer [...1], på adressen [adresse1], [by1]. Kontrolbesøget blev gennemført som led i finanslovsprojektet ”Social Dumping”, som er et myndighedssamarbejde mellem Arbejdstilsynet, Politiet og Skattestyrelsen.

Virksomheden har branchekode 014610 Avl af smågrise og har klageren som fuldt ansvarlig deltager.

Kontrollen blev foretaget på baggrund af en anmeldelse til [fagforbund1], hvor to af virksomhedens tidligere ansatte fra Ukraine har oplyst, at de i forbindelse med deres ansættelse som fodermestre skulle tilbagebetale mellem 1.500 kr. og 3.500 kr. kontant hver måned til klageren, indtil de havde opnået tilstrækkelige kompetencer og erfaring til at være berettiget til den aftalte løn. Begge parter har anført, at der bliver kvitteret for tilbagebetalingen på nogle røde sedler, som befinder sig i en blå mappe.

Der blev under besøget afholdt et møde mellem klageren og Skattestyrelsen. Klageren blev her konfronteret med anmeldelsen, hvorefter han ifølge Skattestyrelsen erkendte forholdet som gengivet. Klageren anførte supplerende, at ordningen havde stået på i omkring fem år og var begrundet i den forholdsvise høje løn, som man var forpligtet til at betale, jf. ordningen for fodermestre for 3. landsborgere.

Klageren bekræftede ifølge mødereferatet tillige, at der i kraft af ovenstående var en del kontante midler i omløb i virksomheden.

Klageren blev ifølge Skattestyrelsen informeret om, at han ikke havde pligt til at udtale sig, da forholdet kunne være strafbart. Samtidig spurgte Skattestyrelsen klageren, om klagerens revisor var vidende om forholdet, og om han ønskede denne til stede. Klageren svarede afkræftende herpå, hvorefter klageren også indvilgede i at udlevere den omtalte mappe med de røde sedler til Skattestyrelsen.

Samtidig blev klagerens ti medarbejdere interviewet. Skattestyrelsen har oplyst, at klageren på tidspunktet for kontrolbesøget havde tre udenlandske praktikanter og fem øvrige udenlandske fodermestre. Her bekræftede [person2], at han det første år af sin ansættelse havde tilbagebetalt 4.000 kr. kontant hver måned, hvilket der også blev kvitteret for på de røde sedler. Efter et år blev beløbet nedsat til 1.500 kr. om måneden, hvor han efter to års ansættelse endelig havde den fornødne erfaring til at modtage den aftalte løn.

Der blev den 2. september 2021 afholdt et møde mellem klagerens revisor og Skattestyrelsen, hvor der mundtligt blev givet en foreløbig redegørelse for forholdet omkring den kontante pengestrøm, herunder tidspunktet for modtagelse af arbejds- og opholdstilladelser samt første arbejdsdag hos klageren.

Ved mødet blev det blandt andet oplyst, at klageren havde lånt sine medarbejdere penge, indtil første lønudbetaling kunne foretages. Dette blev begrundet i den lange sagsbehandlingstid hos Styrelsen for International Rekruttering og Integration (SIRI) i forbindelse med ansøgninger om arbejds- og opholdstilladelser. Lånene blev primært ydet til praktikanterne. Dog har en enkelt fodermester også fået et lån af klageren.

Revisor anførte desuden, at enkelte af medarbejderne begyndte at arbejde hos klageren, før de havde den fornødne arbejds- og opholdstilladelse. Det blev endvidere oplyst, at der i enkelte tilfælde blev udbetalt nettoløn indtil første efterfølgende lønudbetaling. Derudover har klageren opbevaret penge for de ansatte som en slags opsparing, selvom at disse alle har danske bankkonti. Det er oplyst, at pengene er tilbagebetalt.

Repræsentanten har i den forbindelse fremlagt regnskaber og revisionslister for virksomheden for indkomstårene 2016-2020. Af den fremlagte bogføring fremgår hverken et økonomisk mellemværende, tilgodehavende eller anden gæld mellem klageren og hans ansatte, ligesom de af klageren omtalte kontante beløb ikke fremgår af de bogførte likvide midler.

Repræsentanten har ligeledes fremlagt uddrag af tre transaktionsoplysninger, hvoraf det fremgår, at klageren den 1. oktober 2021 overførte 1.500 kr., 19.000 kr. og 45.500 kr. til henholdsvis [person3], [person4] og [person5] med posteringsteksten ”Tilbagebetaling af lån”.

Vedrørende de to tidligere medarbejdere, [person6] og [person7], oplyste revisor, at klageren havde opbevaret penge for dem, som efter [fagforbund1]’s involvering blev udbetalt til dem i indkomståret 2021 i forbindelse med indgåelse af et forlig mellem parterne. Revisor oplyste desuden, at [person6]s blev afskediget i februar 2020, og i følge Skattestyrelsens systemer er [person7] ansættelse hos klageren sluttet ved udgangen af januar 2019.

Forliget blev indgået den 24. juni 2021 og vedrører manglende overtidsbetaling samt tilbagebetaling af nettoløn, tort og procesrente. [person6]s samlede tilgodehavende beløber sig til 168.486 kr., og [person7] tilgodehavende beløber sig til i alt 79.432 kr. Til fuld og endelig afgørelse aftales et forligsbeløb på 163.000 kr.

[fagforbund1] har den 28. februar 2022 bekræftet, at der er flere af klagerens medarbejdere, der har kontaktet dem, men at de endnu ikke har modtaget noget krav, da de stadig er i ansættelse hos klageren. [fagforbund1] bekræftede endvidere, at klageren har foretaget en indbetaling til [person6] og [person7].

I forbindelse med klagesagen har revisor fremlagt tre høringssvar af 19. oktober 2021 fra Styrelsen for International Rekruttering og Integration. I de tre enslydende besvarelser vedrørende [person5], [person6] og [person3] fremgår blandt andet:

”(...)

*** oplyser, at han aldrig nogensinde er blevet bedt om at tilbagebetale løn. Han har hver måned fået udbetalt den fulde aftalte løn til sin bankkonto i overensstemmelse med sin arbejds- og opholdstilladelse. Det går både han og [person1] meget op i. Han stiller sig helt og aldeles uforstående overfor SIRI´s påstande om, at [person1] skulle have krævet, at medarbejderne tilbagebetaler et månedligt beløb på mellem 1.500 - 3.500 kr. af den udbetalte løn til [person1]. En sådan praksis kender han ikke til.

Sagen er, at medarbejderne løbende pr. måned, eller når det passer medarbejderne, har mulighed for at opspare mindre beløb hos [person1], som de så får udbetalt, når de beder om det.

Det er korrekt, at *** har opsparet kr. ***. Dette beløb er løbende opsparet over en længere periode. Opsparingen er et tilbud om opsparing til medarbejderne, og har altså intet at gøre med den af SIRI påståede praksis om tilbagebetaling af løn. Formålet med opsparingen er, at medarbejderne ikke bruger dette beløb, og derfor med sikkerhed har en opsparing de kan trække på, når de ønsker det eller for behov for det.

*** og [person1] har aftalt at praksis med opsparing ophører. De vil ikke risikere, at der opstår misforståelser.

*** fik derfor udbetalt opsparingen på kr. *** den 1. oktober 2021

I forbindelse med klagesagen har revisor endvidere fremlagt mail dateret 18. august 2022 fra [politiet], Udlændingekontrolafdeling [...], hvoraf det fremgår, at klageren er blevet sigtet i medfør af udlændingelovens § 59, stk. 5, ved

•	i perioden 26. november 2018 til 1. december 2018 at have beskæftiget [person8],
•	i perioden 17. december 2018 til 18. januar 2019 at have beskæftiget [person9],
•	i perioden 3. januar 2018 til 21. marts 2018 at have beskæftiget [person10],
•	i perioden 12. marts 2019 til 27. marts 2019 at have beskæftiget [person11],
•	i perioden 26. marts 2018 til 4. maj 2018 at have beskæftiget [person12],
•	i perioden 1. juni 2018 til 2. august 2018 at have beskæftiget [person13],

selvom disse ikke havde den fornødne arbejdstilladelse.

Revisor oplyste i den forbindelse, at de afventer at blive indkaldt til et møde med anklagemyndigheden.

Den 24. marts 2022 sendte Skattestyrelsen forslag til afgørelse og traf den påklagede afgørelse den 20. maj 2022. Skattestyrelsen modtog det sidste materiale fra klageren den 29. september 2021.

Som bilag til afgørelsen har Skattestyrelsen udarbejdet følgende:

2016

Navn	Ansættelsesvilkår	Røde sedler med [person1]s og revisors forklaringer	Konklusion og faktiske forhold	Gave til [person1]
[person7]	Praktikant – senere fodermester	Påbegyndt arbejde den 1. september 2015. Opholdstilladelse fra 1. september 2015. [person1] har opbevaret opsparing for [person7] i alt 55.500 kr. Pengene er tilbagebetalt til [person7] i forbindelse med [fagforbund1]-sag.	[person7] har overfor [fagforbund1] forklaret, at hun har skullet tilbagebetale en del af hendes løn, indtil hun havde de rette kompetencer. Beløbene anses derfor for at være tilbageløb til [person1].	24.500 kr.
I alt if. røde sedler				24.500 kr.

Øvrige
[person14]	fodermester		Ansat som fodermester hos [person1] fra 1.2.2015. Ansat hele 2016. Tilbageløb i 2016 er skønnet til 1 x 3.500 og 11 x 1.500. Tilbageløb for 2015 medtages ikke.	20.000 kr.
[person15]	fodermester		Ansat som fodermester hos [person1] fra 1.8.2015. I 2016 er han ansat i perioden 1.1. - 31.7.2016. Tilbageløb i 2016 er skønnet til 7 x 3.500. Tilbageløb i 2015 medtages ikke	24.500 kr.
[person16]	fodermester		Ansat som fodermester hos [person1] fra 1.5.2014. 1. års tilbageløb frem til 30.4.2015 medtages ikke. 2. års tilbageløb fra 1.5.2015 - 30.4.2016: Der medtages tilbageløb i 2016: 4 x 1.500	6.000 kr.

I alt 2016				50.500 kr.

Skattestyrelsen har under sagsbehandlingen hos Skatteankestyrelsen oplyst, at det er en regnefejl, at 24.500 kr. ikke er med i beskatningsgrundlaget for 2016.

2017

Navn	Ansættelsesvilkår	Røde sedler med [person1]s og revisors forklaringer	Konklusion og faktiske forhold	Gave til [person1]
[person7]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 1. september 2015. Opholdstilladelse fra 1. september 2015. [person1] har opbevaret opsparing for [person7] i alt 55.500 kr. Pengene er tilbagebetalt til [person7] i forbindelse med [fagforbund1]-sag.	[person7] har overfor [fagforbund1] forklaret, at hun har skullet tilbagebetale en del af hendes løn, indtil hun havde de rette kompetencer. Beløbene anses derfor for at være tilbageløb til [person1].	25.000 kr.
[person4]	praktikant – senere fodermester	Påbegyndt arbejde den 24. februar 2017. Opholdstilladelse fra 24. februar. Af den røde seddel fremgår borrow 2.000 og 1.500. De 3.500 er lån til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling, beløbet er tilbagetalt. [person1] har opbevaret opsparing for [person4]. i alt 19.000. Pengene tilbagebetales til [person4].	Begge parter har kvitteret for de nævnte to beløb. Herudover er der på den røde seddel yderligere angivet og kvitteret for - paid back 2.000 og 1.500. Fra 1. juli skal der månedlig betales 2000 "in hand" til [person1] indtil januar. Det formodes at være fra 2018 til 2019, hvor han er blevet fodermester. Fra 1.3.2019 nedsættes beløbet til 500 pr. måned og fortsætter til og med november 2019. De 2x 2.000 og 2 x 1.500 vurderes at være tilbageløb til [person1] i 2017. 6x2.000 vurderes at være tilbageløb i 2018. 9 x 500 vurderes at være tilbageløb for 2019	7.000 kr.
[person5]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 28. juli 2017 - opholdstilladelse 28. juli 2017. [person1] har opbevaret opsparing for [person5] i alt 45.500 kr. Pengene tilbagebetales til [person5].	Ifgl. Rød seddel er [person5] startet 1 august 2017 og har startet tilbagebetaling med 3.500 kr. pr. måned (3.500 back) indtil marts. 2018. Herefter er beløbet nedsat til 2.000 kr. og fortsætter resten af 2018. Fra januar nedsættes beløbet til 500 kr. pr. måned og [person1] har ført beløbet frem til juli 2019. Beløbene anses for at være tilbageløb til [person1]. 2017: 5x3.500, 2018: 3x3.500 + 9x2.000, 2020: 7 x 500.	17.500 kr.
[person6]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 11. september 2017. Opholdstilladelse fra 11. september 2017. Af den/de røde sedler fremgår borrow 2.000. De 2.000 er lån til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling, beløbet er tilbagebetalt. [person1] har opbevaret opsparing for [person4] i alt 30.250. Pengene er tilbagebetalt i forbindelse med forlig med [fagforbund1].	Iflg. rød seddel skal [person4] tilbagebetale 3.500 kr. pr. måned fra november 2017 til juni 2018. 1. lønudbetaling sker for perioden 1.10. - 31.10.2017. Fra juli 2018 reduceres beløbet til 2.500 kr. pr. måned frem til december 2018. Beløbet reduceres yderligere fra januar 2019 til 1.750 kr. Der kvitteres ikke efter januar 2019, men if. oplysning fra [fagforbund1]s sag i medierne, har [person1] i alt tilbageholdt 102.000 kr. hos [person4] i perioden februar 2018 - oktober 2020. Beløbene anses for at være tilbageløb til [person1]. 2017: 2 x 3.500, 2018: 6 x3.500 + 6 x 2.500. 2019: 12 x 1.750, 2020: 102.000 - 36.000 - 21.000 = 45.000 (differencen mellem det samlede beløb og allerede opgjorte beløb for 2018 og 2019)	7.000 kr.
I alt if. røde sedler				56.500 kr.

Øvrige
[person14]	fodermester		Ansat som fodermester hos [person1] fra 1.2.2015. Ansat hele 2016. Tilbageløb for 2016 er skønnet til 1 x 3.500 og 11 x 1.500. Tilbageløb for 2017 er skønnet til 1 x 1500	1.500 kr.
I alt 2017				58.000 kr.

2018

Navn	Ansættelsesvilkår	Røde sedler med [person1]s og revisors forklaringer	Konklusion og faktiske forhold	Gave til [person1]
[person8]	praktikant	Påbegyndt arbejde 26.11.2018 - opholdstilladelse 1.12.2018. Iflg. rød seddel: borrow 2.000 kr. og borrow 5.000. De 2.000 er nettoløn indtil arbejds- og opholdstilladelsen foreligger. De 5.000 er lån indtil 1. lønudbetaling.	1. arbejdsdag og opholdsdag i DK er oplyst til at være 1.12.2018 i forbindelse med anmodning om skattekort. 1. lønindberetning sker for februar 2019 og dækker 3 måneder (dec 2018, jan, feb 2019). På den røde seddel er der overstreget et tal, men Skattestyrelsen vurderer, at der er kvitteret for et beløb på 3.000 kr. af begge parter. Det vurderes at de 3.000 kr. er tilbageløb til [person1] og de beløb, der fremgår af redegørelsen må vedrøre en anden person.	3.000 kr.
[person7]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 1. september 2015. Opholdstilladelse fra 1. september 2015. [person1] har opbevaret opsparing for [person7] i alt 55.500 kr.Pengene er tilbagebetalt til [person7] i forbindelse med [fagforbund1]-sag.	[person7] har overfor [fagforbund1] forklaret, at hun har skullet tilbagebetale en del af hendes løn, indtil hun havde de rette kompetencer. Beløbene anses derfor for at være tilbageløb til [person1].	6.000 kr.
[person4]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 24. februar 2017. Opholdstilladelse fra 24. februar. Af den røde seddel fremgår borrow 2.000 og 1.500. De 3.500 er lån til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling, beløbet er tilbagetalt. [person1] har opbevaret opsparing for [person4]. i alt 19.000. Pengene tilbagebetales til [person4].	Begge parter har kvitteret for de nævnte to beløb. Herudover er der på den røde seddel yderligere angivet og kvitteret for - paid back 2.000 og 1.500. Fra 1. juli skal der månedlig betales 2000 "in hand" til [person1] indtil januar. Det formodes at være fra 2018 til 2019, hvor han er blevet fodermester. Fra 1.3.2019 nedsættes beløbet til 500 pr. måned og fortsætter til og med november 2019. De 2x 2.000 og 2 x 1.500 vurderes at være tilbageløb til [person1] i 2017. 6x2.000 vurderes at være tilbageløb i 2018. 9 x 500 vurderes at være tilbageløb for 2019. En evt. tilbagebetaling af lån eller tidshorisont er ikke dokumenteret.	12.000 kr.
[person5]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 28. juli 2017 - opholdstilladelse 28. juli 2017. [person1] har opbevaret opsparing for [person5] i alt 45.500 kr. Pengene tilbagebetales til [person5].	Ifgl. Rød seddel er [person5] startet 1 august 2017 og har startet tilbagebetaling med 3.500 kr. pr. måned (3.500 back) indtil marts. 2018. Herefter er beløbet nedsat til 2.000 kr. og fortsætter resten af 2018. Fra januar nedsættes beløbet til 500 kr. pr. måned og [person1] har ført beløbet frem til juli 2019. Beløbene anses for at være tilbageløb til [person1]. 2017: 5x3.500, 2018: 3x3.500 + 9x2.000, 2020: 7 x 500.	28.500 kr.
[person6]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 11. september 2017. Opholdstilladelse fra 11. september 2017. Af den/de røde sedler fremgår borrow 2.000. De 2.000 er lån til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling, beløbet er tilbagebetalt. [person1] har opbevaret opsparing for [person4] i alt 30.250. Pengene er tilbagebetalt i forbindelse med forlig med [fagforbund1].	Iflg. rød seddel skal [person4] tilbagebetale 3.500 kr. pr. måned fra november 2017 til juni 2018. 1. lønudbetaling sker for perioden 1.10. - 31.10.2017. Fra juli 2018 reduceres beløbet til 2.500 kr. pr. måned frem til december 2018. Beløbet reduceres yderligere fra januar 2019 til 1.750 kr. Der kvitteres ikke efter januar 2019, men if. oplysning fra [fagforbund1]s sag i medierne, har [person1] i alt tilbageholdt 102.000 kr. hos [person4] i perioden februar 2018 - oktober 2020. Beløbene anses for at være tilbageløb til [person1]. 2017: 2 x 3.500, 2018: 6 x3.500 + 6 x 2.500. 2019: 12 x 1.750, 2020: 102.000 - 36.000 - 21.000 = 45.000 (differencen mellem det samlede beløb og allerede opgjorte beløb for 2018 og 2019)	36.000 kr.
[person10]	praktikant	Påbegyndt arbejde den 3. januar 2018 - opholdstilladelse fra 20. marts 2018. Af den røde seddel fremgår borrow 2.000, 3.000 og 5.000. De 10.000 er ikke lån, men netto løn for arbejde udført før opholdstilladelse. Først lønudbetaling er i juni for perioden 21. marts til 30. juni.	Beløbet er kvitteret af begge parter. [person1] kan huske at det er tale om løn, men husker ikke hvad de 5.000 untill contract betyder. Det vurderes at være tilbageløb til [person1].	10.000 kr.
[person12]	praktikant	Påbegyndt arbejde den 26. marts 2018. Opholdstilladelse4. maj 2018. Af den røde seddel fremgår borrow 1.000, 4.000 og 5.000. 6000 er ikke lån, men netto løn for arbejde udført før opholdstilladels. 4.000 er lån frem til første lønudbetaling og er tilbagebetalt. Første lønudbetaling er august for perioden 4. maj til 31. august.	Beløbene er kvitteret af begge parter. Lånet er oplyst tilbagebetalt, men ikke dokumenteret. [person1] kan huske at de 4 beløb er hhv. lån og løn, men ikke hvad de 5.000 untill contract betyder. Beløbene vurderes at være tilbageløb til [person1]	16.000 kr.
[person13]	praktikant	Påbegyndt arbejde den 1. juni 2018. Opholdstilladelse fra 2. august 2018. Af den røde seddel fremgår. Borrow 500, 2.000, 3.000 og 3.750. De 9.750 er ikke lån, men netto løn for arbejde før opholdstilladelse. Første lønudbetaling er oktoer for perioden 2. august til 31. oktober	Beløbene på den kommenterede røde seddel er kvitteret af [person17] og ikke [person13]. Beløbene relaterer sig derfor ikke til sidstnævnte. De to sidstnævnte beløb på sedlen er kvitteret hhv. 8.1.2021 og 5.2.2021, hvorfor de to første formodes at vedrøre 2020. [person13] har anmodet om skattekort den 18.10.2019 med oplysning om 1. arbejdsdag den 2.8.2019, så oplysningerne vedrører ikke ham. På den røde seddel, der imidlertid vedrører [person13] er der i stedet kvitteret for hhv. 2.000 og 5.000, som er kvitteret af begge parter. Disse to beløb anses for at være tilbageløb til [person1]. Også her er der noteret 5.000/month untill contract, men ikke kommenteret	7.000 kr.
[person9]	praktikant	Påbegyndt arbejde den 17. december 2018. Opholdstilladelse fra 1. januar 2019. Af den røde seddel fremgår borrow 3.000. De 3.000 er ikke lån, men netto løn for arbejde udført før opholdstilladels.	Begge parter har kvitteret for de 3.000 kr. Der er søgt om skattepersonnummer og skattekort den 8.2.2019 med første arbejdsdag 1.1.2019 eller når tilladelse foreliger. 1. lønangivelse er fra 1.2.2019, men gældende fra 18.1.2019. Også her er der noteret 5.000/month untill contract, men ikke kommenteret. Beløbet anses for at være tilbageløb til [person1].	3.000 kr.
I alt if. røde sedler				121.500 kr.
I alt for 2018				121.500 kr.

2019

Navn	Ansættelsesvilkår	Røde sedler med [person1]s og revisors forklaringer	Konklusion og faktiske forhold	Gave til [person1]
[person18]	praktikant	Påbegyndt arbejde 1.12.2020 - opholdstilladelse fra 1.12.2020. Udbetalinger if. røde sedler på 4.400 og 5.000 er lån til 1. lønudbetaling, som er tilbagebetalt.	Iflg. rød seddel er han startet 16.9.2019 og fået tilladelse 1.12.2019. Dette nævnes ikke i redegørelsen. Iflg. ansøgning om skattekort er første arbejdsdag 1.12.2019. Første lønudbetaling sker for januar 2020 og dækker over 2 måneder. De givne oplysninger er umiddelbart modstridende med faktiske forhold. Begge har kvitteret for beløbene og de vurderes at være tilbageløb til [person1]. Det er ikke dokumenteret for tilbagebetaling af beløb til medarbejderen.	4.400 kr.
[person11]	praktikant	Start dato 12. marts 2019 - opholdstilladelse 27. marts 2019. Af de røde sedler fremgår. Borrow 2.000 og 3.000. De 2.000 er netto løn for arbejde udført før arbejdstilladelse. 3.000 er lån indtil 1. lønudbetaling og beløbet er tilbagebetalt igen. Første lønudbetaling er maf for perioden 27. marts - 31. maj.	Nettolønnen udgør 2.000 kr. for 14 dage - i et andet tilfælde dækker det samme beløb over 4-5 dage. I begge tilfælde er der tale om praktikanter. Også her er der angivet 5.000 pr. måned indtil kontrakt, men [person1] kan ikke huske hvorfor. Det skønnes, at begge beløb er tilbageløb til [person1].	5.000 kr.
[person2]	fodermester	Ingen rød seddel på ham, men i stedet på [person19].	[person2] er ansat fra 25.2.2019. har selv oplyst, at han i 2019 - det første år af hans ansættelse har betalt 4.000 kr. tilbage pr. måned, da lønnen var for høj i forhold til hans kvalifikationer, 2. år skulle han betale 1.500 kr. tilbage pr. måned, men for et halvt år siden, ultimo 2020, ophørte denne aftale. (dvs. at han har tilbagebetalt i alt 66.500 kr. (netto) til [person1])	44.000 kr.
[person4]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 24. februar 2017. Opholdstilladelse fra 24. februar. Af den røde seddel fremgår borrow 2.000 og 1.500. De 3.500 er lån til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling, beløbet er tilbagetalt. [person1] har opbevaret opsparing for [person4]. i alt 19.000. Pengene tilbagebetales til [person4].	Begge parter har kvitteret for de nævnte to beløb. Herudover er der på den røde seddel yderligere angivet og kvitteret for - paid back 2.000 og 1.500. Fra 1. juli skal der månedlig betales 2000 "in hand" til [person1] indtil januar. Det formodes at være fra 2018 til 2019, hvor han er blevet fodermester. Fra 1.3.2019 nedsættes beløbet til 500 pr. måned og fortsætter til og med november 2019. De 2x 2.000 og 2 x 1.500 vurderes at være tilbageløb til [person1] i 2017. 6x2.000 vurderes at være tilbageløb i 2018. 9 x 500 vurderes at være tilbageløb for 2019. En evt. tilbagebetaling af lån eller tidshorisont er ikke dokumenteret.	4.500 kr.
[person5]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 28. juli 2017 - opholdstilladelse 28. juli 2017. [person1] har opbevaret opsparing for [person5] i alt 45.500 kr. Pengene tilbagebetales til [person5].	Ifgl. Rød seddel er [person5] startet 1 august 2017 og har startet tilbagebetaling med 3.500 kr. pr. måned (3.500 back) indtil marts. 2018. Herefter er beløbet nedsat til 2.000 kr. og fortsætter resten af 2018. Fra januar nedsættes beløbet til 500 kr. pr. måned og [person1] har ført beløbet frem til juli 2019. Beløbene anses for at være tilbageløb til [person1]. 2017: 5x3.500, 2018: 3x3.500 + 9x2.000, 2020: 7 x 500.	3.500 kr.
[person6]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 11. september 2017. Opholdstilladelse fra 11. september 2017. Af den/de røde sedler fremgår borrow 2.000. De 2.000 er lån til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling, beløbet er tilbagebetalt. [person1] har opbevaret opsparing for [person4] i alt 30.250. Pengene er tilbagebetalt i forbindelse med forlig med [fagforbund1].	Iflg. rød seddel skal [person4] tilbagebetale 3.500 kr. pr. måned fra november 2017 til juni 2018. 1. lønudbetaling sker for perioden 1.10. - 31.10.2017. Fra juli 2018 reduceres beløbet til 2.500 kr. pr. måned frem til december 2018. Beløbet reduceres yderligere fra januar 2019 til 1.750 kr. Der kvitteres ikke efter januar 2019, men if. oplysning fra [fagforbund1]s sag i medierne, har [person1] i alt tilbageholdt 102.000 kr. hos [person4] i perioden februar 2018 - oktober 2020. Beløbene anses for at være tilbageløb til [person1]. 2017: 2 x 3.500, 2018: 6 x3.500 + 6 x 2.500. 2019: 12 x 1.750, 2020: 102.000 - 36.000 - 21.000 = 45.000 (differencen mellem det samlede beløb og allerede opgjorte beløb for 2018 og 2019)	21.000 kr.
I alt if. røde sedler				82.400 kr.
I alt 2019				82.400 kr.

2020

Navn	Ansættelsesvilkår	Røde sedler med [person1]s og revisors forklaringer	Konklusion og faktiske forhold	Gave til [person1]
[person17]	Praktikant	Iflg. rød seddel er der kvitteret for 4 beløb på hhv. 500, 2.000, 3.000 og 3.750 kr. De to sidste vedrører januar og februar 2021, Så de resterende formodes at vedrøre 2020. Revisor har kommenteret på denne røde seddel, men oplysninger vedrører [person13] og stemmer derfor ikke overens med de faktiske forhold.	Det er [person17] der har kvitteret for beløbene, men revisors forklaringer vedrører [person13]. Det er dog SKTST vurdering, at denne røde seddel vedrører [person17]. Der foreligger arbejds- og opholdstilladelse fra 9.12.2020, hvor han starter arbejde hos [person1] jf. ansøgning om skattekort. Begge parter har kvitteret for beløbene og e 2.500 anses for tilbageløb til [person1] for 2020. De 6.750 anses for tilbageløb til [person1] for 2021	2.500 kr.
[person20]	Praktikant - senere fodermester	Iflg. revisors redegørelse har hun påbegyndt arbejde 14.8.2020 og fået opholdstilladelse 1.6.2020. Af den/de røde sedler fremgår "borrow 5.000". De 5.000 er lån til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling, beløbet er tilbagebetalt. [person1] har opbevaret opsparing for [person20] i alt 18.000 kr. Pengene tilbagebetales til [person20].	Iflg. foreliggende oplysninger, har [person20] fået løn fra 1.10.2018 og frem til 28.2.2021. Fra 1.3.2020, hvor hun er færdig som praktikant og indtil 1.6.2020, er der et ophold i lønindberetningerne. Herefter indberettes der fodermesterløn. Ved første ophold har det ikke været lovpligtig, at fremvise arbejds- og opholdstilladelse for at få udstedt et skattekort. Denne foreligger derfor ikke. Den første arbejds- og opholdstilladelse, som Skattestyrelsen er i besiddelse af er en forlængelse fra 7.9.2019 - 6.3.2020. Dernæst kommer der en ny arbejds- og opholdstilladelse for perioden 1.6.2020 - 31.5.2020. Der foreligger også en kontrakt, dateret den 28.2.2020 og underskrevet af begge den 2.3.2020. Det er derfor ikke korrekt, at hun først er påbegyndt arbejdet som fodermester den 14.8.2020, men allerede den 1.6.2020. På den røde seddel er der ovenover de 5.000 kr. noteret "august betales cash". Beløbet er overstreget, men kvitteret af begge parter inden. Det skønnes herefter, at både de 18.000 kr. og de 5.000 kr. er tilbagebetaling af løn til [person1]	23.000 kr.
[person21]	Praktikant	Arbejde påbegyndt 20.7.2020 - opholdstilladelse fra 20.7.2020.Har lånt penge til leveomkostninger af [person1] på hhv. 1.000 og 2.000 kr. indtil 1. lønudbetaling. Beløbet er tilbagebetalt.	Arbejds- og opholdstilladelse for perioden 20.7.2020 - 27.7.2021., men der er først anmodet om skattekort den 7.9.2020. 1. lønudbetaling sker for oktober og dækker flere måneder. Skønnet at de 3.000 kr. er tilbageløb til [person1] for 2020	3.000 kr.
[person3]	Praktikant - senere fodermester	Påbegyndt arbejde 1.1.2020 og opholdstilladelse fra 1.1.2020. Af rød seddel fremgår at der er betalt 1500/måned 2020 for okt., nov. og dec og kvitteret af begge parter. Rev. Oplyser at [person1] har opbevaret 1.500 kr. for ham, som tilbagebetales.	Ansættelsesforholdet hos [person1] er oprindeligt startet i 2017. Iflg. den røde seddel kvitterer begge parter for 1.500 kr. pr. måned for oktober, november og december 2020. Dette vurderes at være tilbageløb af løn.	4.500 kr.
[person22]	Praktikant	Påbegyndt arbejde 6.3.2020 - opholdstilladelse fra 6.3.2020. Af den røde seddel fremgår borrow 3.000 og 5.000 kr. lån til leveomkosntninger indtil 1. lønudbetaling og beløbet er tilbagebetalt.	1. arbejdsdag if. ansøgning om skattekort 10.3.2020. 1. lønindberetning sker fra 1.4.2020 og dækker over 2 måneder. Beløbene er kvitteret af begge parter og vurderes at være tilbageløb til [person1]. Tilbagebetaling er ikke dokumenteret.	8.000 kr.
[person23]	Praktikant	Påbegyndt arbejde 9. januar 2020 - opholdstilladelse fra 9. januar 2020. Af den røde seddel fremgår borrow 5.000 kr. som er lån til leveomkostninger frem til 1. lønudbetaling. Beløbet er tilbagebetalt.	Beløbet er kvitteret af begge parter. Tilbagebetaling er ikke dokumenteret. På den røde seddel står også 5.000/month untill contract. 1. arbejdsdag if. ansøgning og kontrakt falder dog sammen. 1. lønudbetaling dækker over 3 måneder. De 5.000 vurderes at være tilbageløb til [person1].	5.000 kr.
[person18]	Praktikant	Påbegyndt arbejde 1.12.2020 - opholdstilladelse fra 1.12.2020. Udbetalinger if. røde sedler på 4.400 og 5.000 er lån til 1. lønudbetaling, som er tilbagebetalt.	Iflg. rød seddel er han startet 16.9.2019 og fået tilladelse 1.12.2019. Dette nævnes ikke i redegørelsen. Iflg. ansøgning om skattekort er første arbejdsdag 1.12.2019. Første lønudbetaling sker for januar 2020 og dækker over 2 måneder. De givne oplysninger er umiddelbart modstridende med faktiske forhold. Begge har kvitteret for beløbene og de vurderes at være tilbageløb til [person1]. Det er ikke dokumenteret for tilbagebetaling af beløb til medarbejderen.	5.000 kr.
[person2]	fodermester	Ingen rød seddel på ham, men i stedet på [person19].	[person2] er ansat fra 25.2.2019. har selv oplyst, at han i 2019 - det første år af hans ansættelse har betalt 4.000 kr. tilbage pr. måned, da lønnen var for høj i forhold til hans kvalifikationer, 2. år skulle han betale 1.500 kr. tilbage pr. måned, men for et halvt år siden, ultimo 2020, ophørte denne aftale. (dvs. at han har tilbagebetalt i alt 66.500 kr. (netto) til [person1])	22.500 kr.
[person19]	Praktikant	Iflg. rød seddel hr han påbegyndt arbejde fra den 25.2.2019 og opholdstilladelsen ligger også fra denne dag. Af den røde seddel fremgår endvidere 4 beløb borrow 2.000, 3.000, 2.000 og 5.000.	Der er to personer med dette fornavn og rev. oplysninger om at han er ansat 25.2.2019 stemmer ikke overens med de faktiske oplysninger. Der er anmodet om skattekort den 28.4.2020 og første arbejdsdag angives til 26.4.2020. Første lønudbetaling sker for perioden 1.5. - 31.5.2020. De anførte beløb vurderes at være tilbageløb til [person1]. [person1] har ikke kunnet give en forklaring på hvad 5.000 untill contract omfatter	8.000 kr.
[person6]	fodermester	Påbegyndt arbejde den 11. september 2017. Opholdstilladelse fra 11. september 2017. Af den/de røde sedler fremgår borrow 2.000. De 2.000 er lån til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling, beløbet er tilbagebetalt. [person1] har opbevaret opsparing for [person4] i alt 30.250. Pengene er tilbagebetalt i forbindelse med forlig med [fagforbund1].	Iflg. rød seddel skal [person4] tilbagebetale 3.500 kr. pr. måned fra november 2017 til juni 2018. 1. lønudbetaling sker for perioden 1.10. - 31.10.2017. Fra juli 2018 reduceres beløbet til 2.500 kr. pr. måned frem til december 2018. Beløbet reduceres yderligere fra januar 2019 til 1.750 kr. Der kvitteres ikke efter januar 2019, men if. oplysning fra [fagforbund1]s sag i medierne, har [person1] i alt tilbageholdt 102.000 kr. hos [person4] i perioden februar 2018 - oktober 2020. Beløbene anses for at være tilbageløb til [person1]. 2017: 2 x 3.500, 2018: 6 x3.500 + 6 x 2.500. 2019: 12 x 1.750, 2020: 102.000 - 36.000 - 21.000 = 45.000 (differencen mellem det samlede beløb og allerede opgjorte beløb for 2018 og 2019)	45.000 kr.
I alt if. røde sedler				126.500 kr.
I alt for 2020				126.500 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i indkomstårene 2016, 2017, 2018, 2019 og 2020 med henholdsvis 50.500 kr., 58.000 kr., 121.500 kr., 82.400 kr. og 126.500 kr.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført:

”(...)

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Det er Skattestyrelsens vurdering, at de beløb, dine medarbejdere har tilbagebetalt til dig, og som både du og de har kvitteret for på de tilgængelige røde sedler, er begrundet i din opfattelse af, at den lovpligtige løn til de udenlandske ansatte – herunder bl.a. fodermestre fra 3. lande, er for høj i forhold til deres kvalifikationer.

Dette er både bekræftet og dokumenteret af de to tidligere medarbejdere, ligesom en af dine nuværende medarbejdere også bekræftede dette ved vores besøg den 27. maj 2021. På mødet hos dig den 27. maj 2021 tilkendegav du da også selv, at det var sådan, det forholdt sig, og at de kontante beløb var anvendt af dig til private formål.

Ifølge foreliggende regnskaber med tilhørende revisionslister, har det kontante økonomiske mellemværende mellem dig og dine ansatte, ikke været integreret i den løbende bogføring i indkomstårene 2016 - 2020. De fratrukne lønudgifter i virksomhedens regnskaber er ikke reduceret som følge heraf og der er hverken bogført tilgodehavender (lån til medarbejderne) eller anden gæld (de påståede opsparinger for medarbejderne), ligesom de kontante beløb heller ikke fremgår af de bogførte likvide midler. Som følge heraf er det bogførte kontante privatforbrug heller ikke påvirket af disse kontante transaktioner og giver således heller ikke udtryk for dit reelle kontante privatforbrug for de pågældende år. Pengene har været holdt i et lukket kontant kredsløb, og det er Skattestyrelsens opfattelse, at det kun er dig, der har haft dispositions –og råderetten over disse beløb, uden at dette er dokumenteret i virksomhedens bogføring eller ved anden underliggende dokumentation, end det der fremgår af de tilgængelige røde sedler.

Ud over det mellem dig og de to tidligere medarbejdere indgåede forlig, har du ikke kunnet dokumentere, at beløbene er tilbagebetalt til dine medarbejdere. Det vurderes derfor, at de beløb, der er tilbagebetalt til dig, og som både du og dine medarbejdere har kvitteret for, anses for at være en gave til dig, der er skattepligtig efter statsskattelovens § 4.

I civilretten defineres en gave traditionelt som en hel eller delvis vederlagsfri formuefordel, der bliver givet som et udslag af gavmildhed og i gavehensigt.

I skattelovgivningen er der ingen entydig definition af en gave. Det er dog en ufravigelig betingelse i skatteretten for at behandle en ydelse som en gave, at der er tale om en hel eller delvis vederlagsfri formuefordel.

På trods af din efterfølgende redegørelse og forklaringer til de røde sedler, er det Skattestyrelsens overbevisning, at der, som udgangspunkt for fodermestre fra 3. lande, er sket en systematisk og konsekvent tilbagebetaling af løn, som du har brugt privat uden om bogføringen. Dette stemmer også overens med de oplysninger, du gav ved besøget hos dig den 27.maj 2021. Du har herved opnået en formuefordel, som du alene har haft dispositions- og råderetten over, og Skattestyrelsen anser derfor de tilbagebetalte beløb for at være en gave til dig, der er skattepligtig efter statsskatte-lovens § 4.

Et efterfølgende afkald herpå som følge af at beløbene evt. tilbageføres til medarbejderne, tillægger Skattestyrelsen ikke betydning ved opgørelse af gavens størrelse og omfang.

Med udgangspunkt i de tilgængelige røde sedler, samt de oplysninger vi har modtaget af hhv. dig, dine medarbejdere og [fagforbund1], skønner Skattestyrelsen, at den foretagne tilbagebetaling til dig ligger på mellem 3.000 og 4.000 kr. pr. måned i det første år af deres ansættelse, som reduceres til mellem 1.500 og 2.000 kr. i andet år. Efter de røde sedler at dømme, har der også for enkelte været et tilbageløb i tredje år.

Skattestyrelsen har som følge heraf gennemgået virksomhedens lønregnskab for alle årene 2016 – 2020, med henblik på at opgøre et yderligere skønsmæssigt tilbageløb af løn fra de fodermestre, der ikke fremgår af de røde sedler. Der er ved dette skøn kun taget udgangspunkt i fodermestre fra 3. lande og som har været i første eller andet år af deres ansættelse i de enkelte år.

Såfremt der er sket et tilsvarende tilbageløb fra andre medarbejdergrupper, der har karakter af at være en formuefordel for dig og dermed en skattepligtig gave, er det dit ansvar at korrigere indkomsten hermed for de pågældende år. Dette gælder også for indkomståret 2021, som ikke er omfattet af dette forslag.

For opgørelse af beløbene henvises der til vedlagte bilag for indkomstårene 2016 – 2020. Opgørelsen indeholder Skattestyrelsens skøn af yderligere skattepligtig indkomst som følge af kontant tilbageløb til dig og skønnet er foretaget med hjemmel i dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3 for indkomstårene 2016 – 2017 og nugældende skattekontrollovs § 74, stk. 1 - 3 for indkomstårene 2018 – 2020. Af bilagene fremgår også Skattestyrelsens kommentarer og argumenter til de enkelte forhold, der er redegjort for.

Ved vurderingen af, at der er tale om et systematisk og konsekvent tilbageløb til dig, er der udover [fagforbund1]’s anmeldelse yderligere lagt vægt på følgende forhold:

•	Det er oplyst, at du har opbevaret en opsparing på hhv. 55.000 kr. og 30.250 kr. for de to tidligere medarbejdere, [person7] og [person6]. Begge har i den periode, de har været ansat hos dig, haft en dansk bankkonto og Skattestyrelsens er derfor uforstående overfor, hvorfor de skulle have opsparet pengene hos dig og ikke i banken. Skattestyrelsen er ligeledes uforstående overfor, at der skal indgås et forlig mellem parterne om tilbagebetaling af penge, der rettelig tilhører medarbejderne, samt at dette endvidere først sker efter [fagforbund1]’s indblanding og mere end hhv. 2 og 1 år efter, at de pågældende er blevet afskediget af dig.
•	Iflg. oplysninger fremkommet i [fagforbund1]s sag, så har du tilbageholdt i alt 102.000 kr. af [person6] løn i perioden februar 2018 – oktober 2020.
•	Herudover er det oplyst, at du for yderligere 4 fodermestre, [person4], [person5], [person20] og [person3] ligeledes har opbevaret opsparinger på hhv. 19.000 kr., 45.500 kr., 18.000 kr. og 1.500 kr. til trods for, at også disse medarbejdere har og har haft en dansk bankkonto. Beløbene fremgår af de røde sedler og både du og dine medarbejdere har kvitteret herfor. [person5] og du har imidlertid kvitteret for i alt 46.500 kr. i stedet for 45.500 kr. og [person3] og du har kvitteret for 3 gange 1.500 kr. og ikke kun for 1.500 kr. Det er oplyst, at beløbene tilbagebetales, men der foreligger ingen dokumentation for, om dette er sket eller hvordan en evt. tilbagebetaling er sket. For alle 4 gælder det, at både de og du har kvitteret for alle beløbene på de røde sedler og det skønnes derfor at være tilbageløb til dig.
•	Ved besøget hos dig den 27. maj 2021 fortalte en af dine nuværende medarbejdere, [person2], at han ved sin ansættelse blev forpligtet til at tilbagebetale 4.000 kr. pr. måned af sin løn til dig, da han ikke var i besiddelse af den fornødne erfaring, der berettigede ham til den kontraktslig aftalte løn. Efter 1. år blev dette beløb reduceret til 1.500 kr. pr. måned og efter 2 års ansættelse vurderede du, at han havde opnået tilstrækkelig erfaring og kunne aflønnes som fodermester. Den løbende tilbagebetaling skete kontant til dig umiddelbart efter lønudbetalingerne. [person2]s blev ansat som fodermester hos dig den 25.2.2019.
•	Af din redegørelse fremgår det endvidere, at der for i alt 6 praktikanter er udbetalt nettoløn for arbejde, som de har udført før deres arbejds- og opholdstilladelse forelå. Det drejer sig om [person8], [person9], [person10], [person12], [person13] og [person11]. For de 5 førstnævnte medarbejdere drejer det sig om lønperioder i 2018, medens der for [person11] er tale om perioden 12. – 27. marts 2019. Til trods for at de alle 6 er praktikanter, og de derfor burde aflønnes ens, er der ingen konsekvens i den udbetalte nettoløn i forhold til det antal dage, de efter dine oplysninger har arbejdet, uden at der er foretaget lønindberetning til eIndkomst. På baggrund af dine oplysninger svinger den daglige nettoløn fra 166 kr. til 500 kr. Da der ikke foreligger et skattekort på praktikanterne på tidspunktet for udbetalingen, er det ikke afvigelser heri, der kan begrunde de varierende beløb. Nettobeløbene er ikke efterfølgende modregnet som aconto i de udstedte lønsedler. Af de røde sedler fremgår der, at både du og dine praktikanter har kvitteret for beløbene og det er Skattestyrelsen vurdering, at der også her har været tale om et tilbageløb af løn til dig.
•	De resterende tekster på de røde sedler, vedrørende i alt 11 medarbejdere, er forklaret som lån til medarbejderne, indtil 1. lønudbetaling kunne ske.

Der er imidlertid ingen af dine medarbejdere, der ved vores besøg har udtalt, at de har lånt penge af dig, til trods for at der er spurgt ind til kontante pengestrømme mellem dem og dig. Der er ikke fremlagt låneaftaler mellem dig og dine medarbejdere, ligesom et evt. mellemværende mellem dig og dine medarbejdere ikke ses bogført. Ved gennemgang af de røde sedler sammenholdt med dine forklaringer, kan det konstateres, at selv om der står ”borrow” på de røde sedler, så dækker dette udtryk ikke konsekvent over, at der er ydet lån til dine medarbejdere, men er ifølge dine forklaringer i minimum 6 tilfælde, i stedet vurderet at være nettoløn til medarbejdere for perioden fra arbejdets påbegyndelse, til der forelå en arbejds- og opholdstilladelse.

•

Med hensyn til teksten ”5.000/month untill contract” er det oplyst, at der igennem årene har været mange praktikanter igennem virksomheden og at du ikke kan erindre, hvorfor teksten er påført nogle røde sedler. Når der imidlertid på samme seddel har været noteret borrow og flere beløb, der er kvitteret for, erindrer du imidlertid, at det enten er tale om nettoløn eller lån til medarbejderne. Skattestyrelsen har derfor skønnet, at der også for praktikanternes vedkommende er foregået et vist tilbageløb af løn, som begge parter har kvittereret for. Ved opgørelsen heraf, har vi imidlertid kun lagt oplysningerne fra de røde sedler til grund og ikke beregnet et yderligere skønsmæssig tilbageløb ud fra den angivne og bogførte løn.

1.5. Skattestyrelsens endelige afgørelse

Det er fortsat Skattestyrelsens vurdering, at de beløb, der er kvitteret for på de røde sedler i mappen over ansatte, er kontanter der går fra dine medarbejdere til dig og ikke fra din virksomhed til dine medarbejdere, som det nu påstås i indsigelsen af 21. april 2022. Dette underbygges af de oplysninger, både du og dine medarbejdere, gav os ved den uanmeldte kontrol den 27. maj 2021 samt den efterfølgende gennemgang af det modtagne materiale. Ved mødet erkendte du, at de kvitterede beløb var tilbagebetalinger til dig, da du anser den lovpligtige og aftalte løn til de udenlandske ansatte for at være for høj i forhold til deres kvalifikationer. Du erkendte også, at dette forhold havde stået på i omkring 5 år.

”Jeg lægger mig fladt ned” var dine ord flere gange, og du indrømmede, at du som følge af de kontante transaktioner, var i besiddelse af en større kontant beholdning, der ikke er integreret i bogføringen i de pågældende år. På trods af, at du var påvirket af vores besøg, er det Skattestyrelsens klare opfattelse, at du forstod formålet med vores besøg samt de eventuelle konsekvenser, det måtte få for dig.

Det er korrekt, at Skattestyrelsen i sin skriftlige underretning har undladt at afkrydse feltet om, at ”virksomheden er oplyst om retten til at lade sig repræsentere eller bistå af andre under kontrolbesøget”. Dette ændrer dog ikke på, at du er blevet gjort opmærksom herpå, men at du selv afslog dette, da din revisor ikke var vidende om forholdet.

Skattestyrelsens besøg skete som led i en regional kontrolaktion i projektet ”Social Dumping”, der er et finanslovsbestemt myndighedssamarbejde mellem Politiet, Arbejdstilsynet og Skattestyrelsen.

Besøgsadresserne til disse aktioner udvælges bl.a. på grundlag af anmeldelser, men det afviklede besøg hos dig, skete desuagtet som led i en kontrolaktion, hvilket også blev meddelt dig. At besøget yderligere beroede på en anmeldelse, blev ligeledes meddelt dig under vores besøg, hvor du da også erkendte forholdet.

Det er ligeledes korrekt, at Skattestyrelsen henviser til en lydfil, som [fagforbund1] har gengivet i medierne, men der lægges ikke vægt på indholdet i denne ved Skattestyrelsens forslag. Den nævnes udelukkende som en del af anmeldelsen fra [fagforbund1].

I indsigelsen af 21. april 2022 henviser din revisor desuden på dine vegne primært til de forhold, der også tidligere er fremført i redegørelsen af 29. september 2021. Det pointeres yderligere her, at du ikke har modtaget nogen skattepligtig gave fra dine medarbejdere, og at der efter Skattestyrelsens besøg og den efterfølgende kommunikation er indgået aftale med fodermestrene om, at du ikke længere kan/må opbevare kontante midler for dem. Du har derfor den 1. oktober 2021 tilbagebetalt lån/opbevarede midler til [person5] på 45.500 kr., [person4] på 19.000 kr. og [person3] på 1.500 kr. ved en bankoverførsel til deres respektive danske bankkonti.

Det fremføres endvidere i indsigelsen, at der ikke har været transaktioner mellem din virksomhed og dine medarbejdere, ud over hvad der fremgår af de røde sedler i mappen.

Dette stemmer imidlertid ikke overens med det faktum, at en af dine nuværende medarbejdere, [person2]s har oplyst, at han ved sin ansættelse blev forpligtet til at tilbagebetale en andel af sin løn de første 2 år af sin ansættelse, indtil han havde fået den fornødne erfaring. Han har således i alt tilbagebetalt 66.500 kr. af sin løn til dig fra februar 2019 til udgangen af 2020, men der foreligger ikke en rød seddel på ham. Det skyldes efter Skattestyrelsens opfattelse, at tilbagebetalingen er ophørt og at den røde seddel derfor må være taget ud af mappen. Der er ikke kommenteret på [person2]s forhold i indsigelsen, ligesom der heller ikke er oplyst eller dokumenteret, om disse beløb efterfølgende er tilbagebetalt til ham. Dette indikerer derfor, at de af Skattestyrelsens skønnede tilbageløb på personer, hvor der ikke foreligger røde sedler, er foretaget med rette.

Det er således fortsat Skattestyrelsens vurdering, at du i perioden 2016 – 2020 konsekvent har forlangt en månedlig andel af dine medarbejderes løn tilbagebetalt, indtil til de efter din opfattelse havde den fornødne erfaring til at modtage den lovpligtige eller aftalte løn. Denne opfattelse fastholdes ud fra dine egne udsagn ved vores besøg, den foreliggende anmeldelse og Skattestyrelsens gennemgang af det indsendte materiale. Den modtagne indsigelse ændrer derfor ikke på Skattestyrelsens opfattelse af, at du i perioden 2016 – 2020, ikke har modtaget en skattepligtig gave fra dine medarbejdere som følge af tilbageløb af løn. Skattestyrelsens afgørelse træffes derfor i overensstemmelse med forslaget af 24. marts 2022, som er gengivet ovenfor og hvoraf yderligere begrundelser fremgår.

Øvrige punkter

Frister for ændringer af indkomsten

Skatteforvaltningen kan ikke sende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Fristen for varsling af og ændring af indkomsten for 2016 og 2017 udløb hhv. den 1.maj 2020/ 1. august 2020 og den 1. maj 2021/1. august 2021. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26.

Skatteforvaltningen kan dog ændre indkomsten ud over fristerne i § 26, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har medvirket til, ansættelsen er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Iflg. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er det dog en forudsætning, at en evt. ændring varsles senest 6 måneder efter at Skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Ansættelsen af indkomsten skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt

Vi vurderer, at du har handlet mindst groft uagtsom ved at undlade at beskatte de tilbageførte beløb fra dine medarbejdere i perioden 2016 - 2020.

Vi har hhv. den 29. september 2021 og 18. december 2021 modtaget endelige redegørelser og dokumentation for forholdene og har først fra tidligst den 29. september 2021 været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at opgøre vores endelige krav.

Det er herefter vores opfattelse, at betingelserne for at genoptage indkomstårene 2016 og 2017 er opfyldte jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 og § 27, stk. 2. Ansættelsen foretages ved denne afgørelse og fristen på de 3 måneder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. er ligeledes overholdt.

(...)”

Skattestyrelsen sendte den 6. september 2022 høringssvar som følger:

”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen, men Skattestyrelsen har dog følgende uddybende kommentarer til indsigelsen.

Revisor pointerer igen, at [person1] ikke er blevet korrekt oplyst om, at kunne lade sig repræsentere af sin revisor ved mødet med Skattestyrelsen. Dette afvises igen – det er korrekt, at der ikke er afkrydset herfor på feltet i ”underretning på stedet om kontrolbesøg uden varsel”, men dette ændrer ikke på det faktum, at [person1] mundtligt er blevet informeret herom, men at han afviste, at revisor skulle involveres i sagen, da denne ikke havde kendskab til forholdet.

Kontrolbesøget hos [person1] blev gennemført som led i finanslovsprojektet ”Social Dum-ping”, som er et myndighedssamarbejde mellem Arbejdstilsynet, Politiet og Skattestyrelsen. Vores kontroller bliver altid gennemført med myndigheders af disse tre myndigheder, og der var således ikke noget ekstraordinært ved, at Politiet også deltog i besøget hos [person1]. Der blev for øvrigt også besøgt andre adresser samme dag, hvor alle myndigheder ligeledes deltog.

Projektet er forpligtet til at gennemføre et fast antal aktioner pr. år + evt. adhoc-aktioner, hvor samme myndigheder altid deltager. Grundet Covid19 har Skattestyrelsen været afskåret fra at deltage i årets første planlagte myndighedsbesøg, men da der åbnedes op for udgående kontroller igen ultimo 2021, valgte myndighederne at ”indhente” en del af de forsømte besøg og et af disse besøg, blev afviklet hos [person1].

Vores besøgsadresser bliver udsøgt på grundlag af forskellige parametre – herunder også modtagne anmeldelser. Formålene med vores besøg vil dog altid være det finanslovsbestemte myndighedssamarbejde, uanset hvordan adresserne udsøges.

Ved besøget blev [person1] også mundtligt underrettet om, at vi havde fået en anmeldelse fra [fagforbund1] og at besøget blev afviklet som led i projektet Social Dumping. Dette fremgår også af både forslag og afgørelse.

Som også omtalt i afgørelsen, er det Skattestyrelsens opfattelse, at [person1] var meget påvirket. Repræsentanten forklarer også nu, at han var psykisk voldsomt påvirket af besøget og at det er årsagen til at han ikke kan huske, hvad der er blevet spurgt om og forklaret under kontrolbesøget. Desuagtet husker han tydeligt, at han ikke er blevet gjort opmærksom på, at han fik lejlighed til at involvere sin revisor ved besøget, og at han har erkendt, at han har tilbagekrævet penge fra sine ansatte.

Det er korrekt, at der ikke er sendt et referat af kontrolbesøget, men både samtalen med [person1] og dennes medarbejdere er gengivet i sagsnotatet umiddelbart efter besøget, ligesom der også ligger et mødereferat fra mødet med [person24]. Se sagsnotat 1 og sagsnotat fortsat samt mødereferat. Afgørelsen er således ikke truffet på grund af ut hukommelse hverken 10 eller 12 måneder efter besøget, men på grundlag af løbende indsamlede fakta til sagen, således også fakta fra besøget hos [person1].

Med hensyn til repræsentantens påstand om, at der ikke kan lægges vægt på en medarbejders udsagn, da han taler og forstår dårligt dansk, kan det oplyses, at Skattestyrelsens interview af de ansatte bl.a. blev gennemført af kollegaer, der taler ukrainsk/russisk for netop at imødegå sproglige barrierer.

Skattestyrelsen fastholder, at [person1] flere gange erkendte, at tilbagebetalingen af kontanter fra sine ansatte til ham, er begrundet i en for høj løn, der ikke står mål med de kvalifikationer, han har en forventning om, og at dette havde stået på i mindst 5 år. Det er således fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at de opgjorte beløb er et kontant tilbageløb af løn til [person1], som skal anses for en skattepligtig formuefordel til ham.

At beløbene efterfølgende er tilbagebetalt til enkelte ansatte, ænder ikke på Skattestyrelsens opfattelse.”

Skattestyrelsen har den 6. februar 2023 fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”(...)

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsens vurdering som den fremgår af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af 23. januar 2023.

(...)

Formelt

Der følger en generel vejledningsforpligtelse af forvaltningslovens § 7, hvorefter forvaltningsmyndigheden i fornødent omfang skal yde vejledning og bistand til personer, der retter henvendelse om spørgsmål inden for myndighedens sagsområde.

Skatteforvaltningen har en særlig vejledningsforpligtelse, når der til en afgørelse er knyttet en særlig rettighed, som forudsætter handling fra borgeren.

I denne sag har klagers repræsentant anført, at Skattestyrelsen ved kontrolbesøget, har undladt at vejlede klageren om hans ret til at lade sig repræsentere eller bistå af andre, idet feltet på retssikkerhedsskrivelsen fra Skattestyrelsen, ikke er afkrydset, ligesom ikke erindrer at have fået dette at vide.

Skattestyrelsen har anført i sin afgørelse af 20. maj 2022, at de under mødet med klageren spurgte klageren om revisor var vidende om forholdet, og om han ønskede dennes deltagelse, hvilket han besvarede benægtende.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at vejledning om muligheden for at lade sig repræsentere eller bistå af andre, ikke har haft væsentlig konkret betydning for resultatet af Skattestyrelsens afgørelse. En eventuel manglende vejledning kan derfor ikke medføre ugyldighed.

Materielt

Som skattepligtig indkomst betragtes, med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger, den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, jf. statsskattelovens § 4.

Enhver skatteyder skal selvangive/oplyse om sin indkomst, hvad enten den er positiv eller negativ. For indkomstår forud for 2018 følger det af dagældende skattekontrollovens § 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer). Fra og med indkomståret 2018 følger det af nugældende skattekontrollovs § 2, stk. 1.

I henhold til statsskattelovens § 4, stk. 1, nr. c, betragtes gaver som skattepligtig indkomst. Gaver er således skattepligtige for modtageren, medmindre de falder ind under afsnit II i lov om afgift af dødsboer og gaver (boafgiftsloven), jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra b.

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, kan indkomsten forhøjes. Det følger af fast praksis, jf. eksempelvis SKM.2011.208H. Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget for beskatning. Dette følger også af fast praksis, og der henvises til Højesteret i SKM.2008.905.H.

Retserhvervelsesprincippet er den almindelige hovedregel om, at en indtægt skal regnes med ved indkomstopgørelsen på det tidspunkt, hvor der er erhvervet endelig ret til den. Princippet bygger på en fortolkning af statsskattelovens § 4, stk. 1, om ”den skattepligtiges samlede årsindtægter (...) bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi”. Allerede på det tidspunkt, hvor en person har et krav på en betaling, har vedkommende et formuegode i form af et retskrav på betaling. Efter retserhvervelsesprincippet sker beskatning på det tidspunkt, hvor der er et sådant retskrav.

Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 20. maj 2022, forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med henholdsvis 50.500 (indkomståret 2016), 58.000 kr. (indkomståret 2017), 121.500 kr. (indkomståret 2018), 82.400 kr. (indkomståret 2019) og 126.500 kr. (indkomståret 2020).

Skattestyrelsen lægger hermed til grund, at alle de kvitterede beløb på de røde sedler, udgør et økonomisk mellemværende mellem klageren og de pågældende ansatte.

Ad [person7] og [person6] (indgået forlig)

Af de tidligere omtalte røde sedler fremgår et økonomisk mellemværende mellem klageren og [person7]. I april 2016 har begge parter kvitteret for 2.000 kr., i perioden maj til september 2016 står anført 3.000 kr. om måneden, fra oktober 2016 til juli 2017 står anført 2.500 kr. om måneden, og fra august 2017 til august 2018 står anført 1.500 kr. om måneden. Samlet set er der tale om et mellemværende i indkomstårene 2016, 2017 og 2018 på henholdsvis 24.500 kr., 25.000 kr. og 6.000 kr.

På samme måde fremgår der af de røde sedler et mellemværende mellem klager og [person6]. Begge parter har fra november 2017 til juni 2018 kvitteret for 3.500 kr. om måneden og fra juli 2018 til december 2018 står anført 2.500 kr. om måneden.

Der er den 24. juni 2021 indgået et forlig mellem [person7] og [person6] og klageren, hvor der efter [fagforbund1]’s involvering, blev aftalt et forligsbeløb på 163.000 kr. til fuld og endelig afgørelse af tvisten.

Klagers repræsentant har anført, at klageren i indkomstårene 2016, 2017 og 2018 har opbevaret en opsparing for [person7] på i alt 55.500 kr., ligesom han på samme måde i indkomstårene 2017, 2018, 2019 og 2020 har opbevaret en opsparing for [person6] på i alt 30.250 kr. Klagers repræsentant har endvidere anført, at klager har lånt [person6] 2.000 kr. til leveomkostninger indtil den første lønudbetaling.

Ifølge klagers repræsentant er disse udeståender blevet tilbagebetalt i forbindelse med indgåelse af forliget med [fagforbund1].

Skattestyrelsen lægger ved afgørelsen til grund, at klager løbende og systematisk har krævet tilbagebetalinger af medarbejdernes lønninger, indtil de havde opnået tilstrækkelige kompetencer og erfaring, til at klager mente de var berettiget til den aftalte løn.

Skattestyrelsen har ved sin vurdering lagt vægt på, at klageren på dagen for kontrolbesøget afgav forklaring, hvori klageren indrømmede, at en sådan opkrævning fandt sted, fordi den lovpligtige løn til de udenlandske fodermestre, af klager blev anset for at være for høj i forhold til deres kvalifikationer.

Klagers forklaring er underbygget af forklaringer fra [person7], [person6] og [person2], ligesom [fagforbund1] har bekræftet, at flere af klagerens medarbejdere har kontaktet dem vedrørende samme forhold.

Det fremgår yderligere af den røde seddel vedrørende [person6], at ”from february pay 3.500/month back to [person1]”. Begge parter har kvitteret herfor.

Skattestyrelsen har endvidere lagt vægt på, at det kontante mellemværende mellem klageren og de ansatte ikke er integreret i den løbende bogføring af virksomheden, at lønudgifterne i virksomhedens regnskaber ikke er reduceret som følge heraf, at der hverken er bogført tilgodehavender eller anden gæld, ligesom de kontante beløb ikke fremgår af de bogførte likvide midler.

Skattestyrelsen lægger på den baggrund til grund, at pengene har været holdt i et lukket kontant kredsløb, som klageren anses at have haft dispositions- og råderetten over.

Det faktum, at der efterfølgende er indgået et forlig mellem parterne og at klageren har betalt pengene tilbage til de ansatte, ændrer ikke herved, da klageren ved modtagelsen af pengene anses at erhvervet ret til dem. Dette gælder også uagtet repræsentantens påstand om, at forliget skulle være indgået under pres og protest.

Skattestyrelsen finder ikke, at der ved vurderingen i denne sag kan lægges vægt på oplysninger gengivet i medierne, og som ikke er nærmere konkretiseret eller beskrevet i nærværende sag. Det faktum at det i en artikel står anført, at klageren har tilbageholdt knap 102.000 kr. i perioden februar 2018 til oktober 2020, kan ikke lægges til grund for skatteberegningen.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at kontante tilbagebetalinger vedrørende [person7] for indkomstårene 2016, 2017 og 2018 udgør henholdsvis 24.500 kr., 25.000 kr. og 6.000 kr. og at tilbagebetalingerne for [person6] i indkomstårene 2017 og 2018 udgør henholdsvis 7.000 kr. og 36.000 kr.

Ad [person14], [person15], [person16] og [person2] (ingen røde sedler)

Hvis den skattepligtige ikke har selvangivet eller oplyst fyldestgørende på skatteansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt. For indkomstår forud for 2018 følger det af skattekontrollovens § 5, stk. 3 (dagældende lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer) og for indkomstår fra og med 2018 fremgår det af skattekontrollovens § 2, stk. 1 (nuværende lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017 med efterfølgende ændringer).

Ved skønsmæssig forhøjelse, skal der udøves et konkret skøn ud fra de foreliggende oplysninger, hvilket fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 24. juli 2019, offentliggjort som SKM.2019.473.LSR.

Som grundlag for en skønsmæssig ændring af indkomstansættelsen skal skattemyndigheden i hvert tilfælde begrunde, at en skønsmæssig ansættelse, der afviger fra det oplyste, kan sandsynliggøres som mere retvisende end det selvangivne. For indkomstår forud for 2018 fremgår det af bemærkningerne til § 5, stk. 3 i forarbejderne til den dagældende skattekontrollov (LFF 1995-12-01 nr. 104). For indkomstår fra og med 2018 fremgår det af bemærkningerne til § 2 i forarbejderne til skattekontrolloven (LFF 2017-10-04 nr. 13).

Skattestyrelsen har ved gennemgang af virksomhedens lønregnskab for indkomstårene 2016-2020 opgjort et skønsmæssigt økonomisk tilbageløb af løn fra de fodermestre, der ikke fremgår af de røde sedler.

Skattestyrelsen har således på baggrund af medarbejdernes ansættelsesvilkår og anciennitet i virksomheden, foretaget en skønsmæssig forhøjelse af klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2016, 2017, 2018, 2019 og 2020 på i alt henholdsvis 50.500 kr., 1.500 kr., 44.000 kr., og 22.500 kr.

Skattestyrelsen har været berettiget til at lave en skønsmæssig skatteansættelse af klagerens indkomst, idet klageren ved oplysningsfristens udløb ikke har givet forvaltningen de fornødne oplysninger, der danner grundlag for skatteansættelsen.

Dog finder Skattestyrelsen ikke, at det udøvede skøn har været retvisende.

Skattestyrelsen lægger i den henseende vægt på, at der ikke er fremlagt objektiv dokumentation, der underbygger Skattestyrelsens skøn. Det faktum, at klageren systematisk anses at have krævet lønninger tilbagebetalt af andre fodermestre i virksomheden, kan ikke uden videre overføres til også at gælde alle klagerens ansatte, når det ikke samtidigt er underbygget af andre objektive momenter.

Særligt angående [person2] finder Skattestyrelsen, at man alene har hans forklaring fra kontrolbesøget vedrørende forholdet. Forklaringen er ikke underbygget af andre objektive momenter, såsom røde sedler eller lignende. Det er derfor ikke Skattestyrelsens opfattelse, at klagerens skattepligtige indkomst kan forhøjes på baggrund heraf.

Skattestyrelsen finder således ikke, at de skønnede kontante tilbageløb i indkomstårene 2016, 2017, 2018, 2019 og 2020 på i alt henholdsvis 50.500 kr., 1.500 kr., 44.000 kr. og 22.500 kr., kan lægges til grund ved fastsættelsen af klagerens skatteansættelse.

Fodermestre

Skattestyrelsen har for de resterende tre fodermestre forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i indkomstårene 2018, 2019 og 2020 med henholdsvis 40.500 kr., 52.000 kr. og 27.000 kr.

Repræsentanten har desuden anført, at denne praksis nu er ophørt, og klageren betalte således beløbene tilbage til de tre medarbejdere den 1. oktober 2021. Som dokumentation har repræsentanten fremlagt transaktionsoplysninger for de tre overførsler med posteringsteksten ”Tilbagebetaling af lån”, hvor klageren har overført 45.500 kr. til [person5], 19.000 kr. til [person6] og 1.500 kr. til [person3].

Repræsentanten har desuden for Skattestyrelsen fremlagt høringssvar til Styrelsen for International Rekruttering og Integration (SIRI), hvor de tre medarbejdere samstemmende anfører, at aldrig er blevet bedt om at tilbagebetale løn og at de ikke kender til en sådan praksis.

Skattestyrelsen har ved afgørelsen lagt særlig vægt på klagers forklaring til Skattestyrelsen på dagen for kontrolbesøget, hvor klageren ifølge Skattestyrelsen indrømmede, at han foretog systematiske tilbagebetalinger af fodermestrenes lønninger, da han, jf. ordningen for fodermestre for 3. landsborgere, var forpligtet til at give dem en minimumsløn, selvom de, ifølge klageren, endnu ikke havde opnået tilstrækkelige kompetencer og erfaring til, at være berettiget til.

Derudover har Skattestyrelsen henset til, at systematikken på de fremlagte røde sedler, synes at være den samme som ved de resterende fodermestre.

Skattestyrelsen finder ikke, at man kan tillægge det til Styrelsen for International Rekruttering og Integration (SIRI) anførte afgørende betydning i sagen, henset til, at klageren er part i en verserende straffesag, ligesom fodermestrene er part i en sag vedrørende arbejds- og opholdstilladelse.

Det faktum, at klageren efterfølgende har overført penge til de tre medarbejdere, kan heller ikke ændre herved. Hertil kan nævnes, at de overførte beløb til medarbejderne, i øvrigt ikke er beløbsmæssigt samstemmende med beløbene anført på de røde sedler.

Skattestyrelsen finder derfor, at de kontante tilbageløb vedrørende [person5], [person6] og [person3] udgør henholdsvis 17.500 kr. for indkomståret 2017, 40.500 kr. for indkomståret 2018, 8.000 kr. for indkomståret 2019 og 4.500 for indkomståret 2020.

Praktikanter

Af kildeskattelovens § 46, stk. 1 fremgår, at der i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst, skal indeholdes skat. Indeholdelsen af A-skat og AM-bidrag skal ske ved udbetaling af A-indkomsten. Arbejdsgivere der udbetaler arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst som nævnt i kildeskattelovens § 49 A, stk. 1-2, skal også indeholde AM-bidraget.

Den som udelader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre det godtgøres, at der ikke er udvist forsømmelighed fra arbejdsgiverens side ved iagttagelse af bestemmelserne i kildeskatteloven, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Efter praksis skal forklaring om optagelse af lån endvidere kunne bestyrkes ved objektive kendsgerninger. Dette kan eksempelvis ske ved fremlæggelse af lånedokumenter, aftaler om forrentning og afvikling af lån, påvisning af pengestrømme eller tilsvarende. Denne bevisbyrde gælder også for private lån, herunder familielån, hvilket kan udledes af SKM.2009.37.HR og UfR.2011.1599.H.

Hvis de anførte lån må anses for indgået på usædvanlige vilkår, påhviler der den skattepligtige en skærpet bevisbyrde for, at der eksisterer et reelt låneforhold, og at der ikke er tale om skattepligtig indkomst. Dette kan udledes af byrettens dom af 9. juli 2010 offentliggjort i SKM.2010.500.BR.

Skattestyrelsen har vedrørende praktikanter forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i indkomstårene 2017, 2018, 2019 og 2020 med henholdsvis 7.000 kr., 39.000 kr., 9.400 kr. og 59.000 kr.

Klagers repræsentant har anført, at de røde sedler enten viser et regnskab over udbetalt nettoløn for arbejde udført før medarbejdernes arbejds- og opholdstilladelse forelå eller lån indtil første lønudbetaling kunne ske. I den forbindelse har klagers repræsentant fremlagt en mail fra [politiet], hvoraf det fremgår, at klageren er blevet sigtet i medfør af udlændingelovens § 59, stk. 5, ved i de nærmere beskrevne perioder at have beskæftiget [person8], [person9], [person10], [person11], [person12] og [person13], selvom disse ikke havde den fornødne arbejdstilladelse.

Skattestyrelsen har i denne sag lagt vægt på, at ordlyden af praktikanternes røde sedler, ikke følger samme systematik som fodermestrenes.

Klagers forklaring om, at han i forbindelse med ansættelse af fodermestre, jf. ordningen for fodermestre for 3. landsborgere, krævede et bestemt beløb tilbagebetalt, indtil de havde opnået den fornødne kompetence og erfaring til at være berettiget til den aftalte løn, understøtter også efter Skattestyrelsens opfattelse, at tilbageløbet af medarbejderlønninger var begrænset til, alene at omfatte fodermestrene.

Henset til klagerens forklaring, samt den fremlagte oversigt over, hvornår de pågældende praktikanter modtog deres opholds- og arbejdstilladelse, sammenholdt med den fremlagte sigtelse, finder Skattestyrelsen, at de røde sedler for praktikanternes vedkommende udgør en oversigt over arbejde udført før medarbejdernes arbejds- og opholdstilladelse forelå.

Skattestyrelsen finder det ikke tilstrækkeligt godtgjort, at der for nogle af beløbene er tale om lån. Det faktum, at der på de røde sedler fremgår ordet ”borrow” er ikke i sig selv dokumentation for et låneforhold, når det ikke er underbygget af anden objektiv dokumentation.

Skattestyrelsen har i den forbindelse også henset til, at et eventuelt mellemværende mellem klageren og medarbejderne ikke er bogført i virksomhedens regnskaber samt at det ved gennemgang af de røde sedler, sammenholdt med klagerens forklaringer, kan konstateres at ordet ”borrow” ikke dækker konsekvent over ydede medarbejderlån, men i flere tilfælde i stedet er anført som nettoløn til medarbejdere for perioden fra arbejdets påbegyndelse, til der forelå en arbejds- og opholdstilladelse.

Specifikt for den røde seddel vedrørende [person20] fremgår dels ”borrow 5.000” og derudover ”3.000 back”, efterfulgt af en opgørelse fra juni til november 2020. Skattestyrelsen har oplyst, at [person20] var ansat som praktikant indtil den 1. juni 2020, hvorefter han overgik til fodermesterløn. Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at der fra den 1. juni 2020 er påbegyndt en systematisk tilbagebetaling af hans løn, hvilket også stemmer overens med den ændrede systematik på den røde seddel.

Skattestyrelsen finder således, at 39.000 kr. for indkomståret 2018, 18.000 kr. for indkomståret 2019 og 36.500 kr. for indkomståret 2020 udgør skattepligtig løn til klagerens medarbejdere, hvor klageren hæfter for manglende betaling af A-skat og AM-bidrag heraf.

Skattestyrelsen finder endvidere, at 18.000 kr. i indkomståret 2020 skal anses som en tilbagebetaling af løn til klageren, som udgør en skattepligtig gave.

Frister

Skattestyrelsen har med rette for indkomstårene 2016 og 2017 kunnet foretage de påklagede ansættelsesændringer efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Her er der særligt lagt vægt på, at klageren løbende og systematisk har krævet tilbagebetalinger af fodermestrelønninger. Klageren har trods denne viden ikke korrekt oplyst yderligere skattepligtig indkomst til Skatteforvaltningen.

Som følge af ovenstående, har klageren bevirket, at skatteansættelsen har hvilet på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, og at dette må tilregnes klageren som groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, samt SKM.2018.520.HR.

Skattestyrelsen blev den 29. september 2021 bekendt med de sidste oplysninger af relevans for sagen, hvorfor reaktionsfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. er overholdt.

Skattestyrelsen har afsendt forslag til afgørelse den 24. marts 2022 og herefter truffet afgørelse den 20. maj 2022. Skattestyrelsen har derfor overholdt varslingsfristen og kendelsesfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Ansættelsen for de øvrige indkomstår 2018, 2019 og 2020, ses også at være foretaget rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 26.

Skattestyrelsen ændrer derfor på baggrund af ovenstående Skattestyrelsens oprindelige afgørelse, således at klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2016, 2017, 2018, 2019 og 2020 nedsættes til forholdsvis 24.500 kr., 32.000 kr., 82.000 kr., 52.000 kr., 35.000 kr.

Endeligt finder Skattestyrelsen, at klageren hæfter for manglende betaling af A-skat og AM-bidrag for medarbejderlønninger i indkomstårene 2018, 2019 og 2020, med henholdsvis 39.000 kr., 18.800 kr. og 36.500 kr.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2016, 2017, 2018, 2019 og 2020 skal nedsættes til 0 kr.

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at klageren hæfter for manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag vedrørende løn til praktikanter på henholdsvis 28.000 kr., 11.400 kr. og 9.400 kr. i indkomstårene 2018, 2019 og 2020.

Klagerens repræsentant har til støtte herfor anført som følger:

“(...)

Afvigelser imellem skattestyrelsens argumentation og udleveret skriftligt dokumentation.

Skattestyrelsen har anvendt forskellige forklaringer dels i deres agterskrivelse og kendelse vedrørende den ved kontrolbesøget udlevere ”Underretning på stedet om kontrolbesøg uden varsel”.

Underretningen er underskrevet af [person25], Skattestyrelsen og på underretningen er der med kuglepen tilføjet kvittering for, at der ved kontrollen er udleveret en mappe til Skattestyrelsen kaldet ansatte-[person1]-7055.

Det fremgår af underretningen, at [person1] ikke blev oplyst om retten til at lade sig repræsentere eller bistå af andre under kontrolbesøget, idet der ikke er afkrydset i feltet på ”Underretning på stedet om kontrolbesøg uden varsel”.

Skattestyrelsen anfører i deres afgørelse, ”at det er korrekt at Skattestyrelsen i sin skriftlige underretning har undladt at afkrydse feltet om, at ”virksomheden er oplyst om at lade sig repræsentere eller bistå af andre under kontrolbesøget”. Dette ændrer dog ikke på, at du er blevet gjort opmærksom herpå, men at du afslog dette, da din revisor ikke var vidende om forholdet.”

Min klient fastholder, at han ikke på noget tidspunkt under kontrolbesøget, blev vejledt om, at han var berettiget til at have en repræsentant til stede.

Jeg må konstatere at ifølge den af Skattestyrelsen udleverede kvittering, blev min klient ikke

tilbudt at have en repræsentant tilstede og at Skattestyrelsen i kendelsen fremsætter en udokumenterbar og åbenbar fejlagtig påstand, idet min klient ikke kan erindre han blev oplyst herom og derfor har min klient ikke afstået fra at få bistand af revisor eller advokat under kontrolbesøget.

Ved kontrolbesøgets påbegyndelse oplyste [person25] fra Skattestyrelsen også mundtligt, at der var tale om en stikprøvekontrol.

Da Skattestyrelsen forud for kontrolbesøget må have skønnet at kontrolbesøget var af sådan en karakter, at de skulle have bistand af politiet under kontrolbesøget og at den faktiske baggrund for kontrolbesøget var en anmeldelse om konkrete og specifikke forhold, så påhviler det myndighederne i særlig grad at at sikre sig, at [person1] blev korrekt oplyst om sin ret til at lade sig repræsentere eller bistå af andre under kontrolbesøget i henhold til forvaltningslovens § 8, samt at afvente disse personers tilstedeværelse.

Af Skattestyrelsens ”Forslag: Vi vil ændre din skat.” af 24. marts 2022 fremgår det af sagsfremstillingen:

”Besøget blev gennemført i samarbejde med Arbejdstilsynet og Politiet på baggrund af en anmeldelse fra [fagforbund1].

Skattestyrelsen henviser i deres ”Forslag: Vi vil ændre din skat.”, ikke til at kontrollen er et led i en generel kontrol af, om virksomheden overholder lovgivningen, ej heller til at det er en stikprøvekontrol og et led i en kontrolaktion.

I underretningen om kontrolbesøget er der ikke krydset af ud for ”En Anmeldelse”, men derimod alene at det er en stikprøvekontrol og et led i en kontrolaktion.

Skattestyrelsen anfører i deres kendelse af 20. maj 2022, at kontrolbesøget var et led i projektet ”Social dumping”. I afgørelsen anfører Skattestyrelsen at de på kontrolbesøget oplyste min klient om, at besøget beroede på en anmeldelse.

Hvis kontrolbesøget beroede på en anmeldelse, hvorfor har Skattestyrelsen så ikke afkrydset for dette i

”Underretning på stedet om kontrolbesøg uden varsel”?

Der er således en divergerende begrundelse i anledningen til kontrolbesøget, imellem den underretning der er udleveret til min klient ved kontrolbesøget og Skattestyrelsens begrundelsen i sagsfremstillingen.

Også her kan det undre, at skattestyrelsen ved en almindelig stikprøve kontrol har valgt at have bistand af politiet ved besøget.

Min klient var psykisk voldsomt påvirket under den uanmeldte kontrol, især henset til det store opbud af myndighedspersoner fra flere myndigheder herunder politiet, og kan som følge deraf ikke efterfølgende klart huske hvad der blev spurgt om og forklaret under kontrolbesøget.

Ved kontrolbesøget blev der ikke optaget / udarbejdet et skriftligt referat af Skattestyrelsens spørgsmål til min klient eller hans svar herpå. Min klient er således ikke blevet forelagt og har ikke bekæftiget de påstande som [person25] fra Skattestyrelsen henviser til i sin kendelse, 12 måneder efter kontrol besøget.

Der er heller ikke efterfølgende overfor hverken [person1] eller undertegnede fremlagt noget skriftligt referat fra besøget, herunder hvad der blev spurgt ind til fra Skattestyrelsen, Arbejdstilsynet eller Politiet og hvilke forklaringer / svar [person1] og hans ansatte har afgivet.

[person1] har oplyst, at derved gennemgangen af den blå mappe og udspørgning af [person1] på hans kontor var følgende tilstede: [person1], Skattestyrelsen ved [person25] og 1 politibetjent. [person1] afviser at have oplyst til Skattestyrelsen ved kontrolbesøget, at fodermestre får for meget i løn. Derimod har [person1] oplyst, at de beløb han har modtaget fra sine fodermestre, er midler de har ønsket at opbevare hos ham.

[person1] kender ikke / har ikke spurgt til medarbejdernes begrundelse for, at de ønsker at opbevare kontant midler hos ham. Man skal her huske at de pågældende medarbejdere kommer fra Ukraine, hvor befolkningen generelt har mistillid til banker, offentlige myndigheder m.v.

Skattestyrelsen har i forbindelse med deres forlag til ændring af indkomsten af 24. mart 2022 eller deres afgørelse af 20. maj 2022 ikke fremlagt skriftligt materiale udarbejdet enten under besøget eller umiddelbar efter, der kan underbygge de påstande Skattestyrelsen fremkommer med på grundlag af deres sagsbehandler [person25]s hukommelse 10 måneder efter kontrolbesøget.

Det fremgår klart af ovenstående at ”Underretning på stedet om kontrolbesøg uden varsel”, ”påstand i forslag til afgørelse” og ”Afgørelsen” at den pågældende medarbejders hukommelse ikke stemmer med det skriftlige materiale som blev udleveret ved kontrolbesøget, samt at der skiftes begrundelse fra ”forslag til afgørelse” til selve ”afgørelsen”

Skattestyrelsen har ikke efter kontrolbesøget haft kontakt til [person1]s medarbejdere, med henblik på få afklaret medarbejdernes forklaring på de hvad dokumenterede pengeoverførsler.

Skattestyrelsen henviser alene til én enkelt medarbejders udtalelse ved kontrolbesøget. En medarbejder fra Ukraine som taler og forstår dårligt dansk. Hvad medarbejderen har udtalt ved kontrolbesøget står alene for Skattestyrelsens regning, idet den pågældende medarbejder ikke har verificeret påstanden.

Skattestyrelsen har ifølge det oplyste i kendelsen, ikke kontaktet/udspurgt andre medarbejdere hos [person1] til underbyggelse af deres påstande.

Omvendt kan det oplyses, at de tre medarbejdere, fodermestrene [person5], [person6] og [person3] i høringssvar til SIRI af den 19. oktober 2021 alle afviste, at de havde betalt løn tilbage til [person1], og i øvrigt bekræftede at der forelå en aftale om, at [person1] opbevarede beløb af forskellig størrelse for dem.

Tidslinje.

27/5 2021 2/9 2021

29/9 2021

18/12 2021

24/3 2002 20/5 2022

Kontrolbesøg Møde med SKTST

Og revisor [person24]

Skriftlig redegørelse fra revisor til SKTST

Indsendt yderligere i henhold til anmodning af 17/11

Forslag til Afgørelse

Afgørelse

1. Fodermestre med dokumenterede overførsler til [person1] ifølge røde sedler.

[person1] har ikke modtaget nogen formuefordel/gave til beskatning efter statsskattelovens §4 stk. 1. i forbindelse med opbevaring af midler for fodermestre. Han har i en årrække for en del medarbejde, som ønskede dette, opbevaret kontante midler for dem.

Alle de opbevarede midler for de pågældende fodermestre er tilbage betalt til de pågældende medarbejdere. (Dokumentation vedlagt bilag 2).

Det drejer sig om følgende medarbejdere og beløb, fordelt på indkomstår.

Indkomstår 2016

[person7]	24.500
Indkomstår 2017 [person7]	25.000
Tilbagebetalt ved forlig med [fagforbund1] [person4]	7.000
Beløber et tilbagebetalt til [person6] den 1.10.2021 [person5]	17.500
Beløbet er tilbagebetalt til [person5]e 1.10.2021 [person6]	7.000
Beløbet er tilbagebetalt ved forlig med [fagforbund1]
I alt beløb [person1] har opbevaret for medarbejdere i 2017 og hvor de opbevarede beløb er udbetalt igen til de pågældende medarbejdere.	56.500
Indkomstår 2018 [person7]	6.000
Tilbagebetalt ved forlig med [fagforbund1] [person4]	12.000
Beløber et tilbagebetalt til [person6] den 1.10.2021 [person5]	28.500
Beløbet er tilbagebetalt til [person5]e 1.10.2021 [person6]	36.000
Beløbet er tilbagebetalt ved forlig med [fagforbund1]
I alt beløb [person1] har opbevaret for medarbejdere i 2018 og hvor de opbevarede beløb er udbetalt igen til de pågældende medarbejdere.	82.500
Indkomstår 2019 [person4]	4.500
Beløber et tilbagebetalt til [person6] den 1.10.2021 [person5]	3.500
Beløbet er tilbagebetalt til [person5]e 1.10.2021 [person6]	21.000
Beløbet er tilbagebetalt ved forlig med [fagforbund1]
I alt beløb [person1] har opbevaret for medarbejdere i 2019 og hvor de opbevarede beløb er udbetalt igen til de pågældende medarbejdere. Indkomstår 2020 [person6]	29.000 45.000
Beløbet er tilbagebetalt ved forlig med [fagforbund1] [person3], her mener Skattestyrelsen at der er indbetalt kr. 1.500 pr. måned til [person1], men ifølge den røde seddel er der tale om 500 kr. pr. måned. Beløbet er tilbagebetalt den 1. oktober 2021 til [person6]	4.500
I alt beløb [person1] har opbevaret for medarbejdere i 2020 og hvor de opbevarede beløb er udbetalt igen til de pågældende medarbejdere.	49.500

Fodermestre hvor Skattestyrelsen har skønnet beløb de skulle have betalt til [person1]

(ikke dokumenterede påstande).

Skattestyrelsen har for en del fodermestre skønnet beløb, som skulle være betalt til [person1], alene ud fra deres jobfunktion, ansættelsestidspunkt og periode hos [person1]. De skønnede beløb til beskatning efter statsskattelovens § 4 Stk. 1 er foretaget af Skattestyrelsen uden nogen form for dokumentation for de påståede overførsler fra Skattestyrelsen, herunder forespørgsel hos de pågældende medarbejdere om, hvor vidt den enkelte medarbejder har overført beløb til [person1].

Skattestyrelsen har ikke på anden måde sandsynliggjort at der skulle være tale om ude holdte indkomster og har ikke kritiseret/tilsidesat [person1]s selvangivne privatforbrug i de pågældende indkomstår.

De af Skattestyrelsen skønnede overførsler til [person1] har ikke fundet sted og der er som følge heraf ikke noget beløb til beskatning hos [person1] efter statsskattelovens § 4 stk. 1.

Skattestyrelsens påstand Indkomstår 2016 [person14]	20.000
[person15]	24.500
[person16]	6.000
I alt skønnet/ikke dokumenteret/sandsynliggjort gave beløb til [person1]	50.500
Indkomstår 2017 [person14]	1.500
I alt skønnet/ikke dokumenteret/sandsynliggjort gave til [person1]	1.500
Indkomstår 2019 [person2]	44.000
I alt skønnet/ikke dokumenteret/sandsynliggjort gave til [person1]	44.000
Indkomstår 2020 [person2]	22.500
I alt skønnet/ikke dokumenteret/sandsynliggjort gave til [person1]	22.500

Praktikanter.

Skattestyrelsen opfattelse af pengestrømme imellem [person1] og praktikanter er forkert.

Skattestyrelsen påstand, om at beløb på ”røde sedler” med betegnelsen ”borrow ” skulle være tilbagebetaling af midler til [person1] er forkert og direkte i modstrid med oplysningerne min redegørelse af 29. september 2021 og fuldstændig udokumenteret at pengestrømmen skulle være gået fra praktikanterne og til [person1].

Det giver slet ingen mening, at Skattestyrelsen tolker det engelske ord ”borrow” (på dansk ”låne”), som om [person1] har modtaget penge fra medarbejderne.

a) Udenlandske praktikanter har i forbindelse med deres ansættelse lånt midler af [person1] indtil 1 lønudbetaling.

Praktikanter som kommer til Danmark fra Ukraine eller Mexico har ved ankomsten typisk ingen midler, da de har anvendt de få midler de har til rejseomkostninger, visa m.v.

Der vedlægges kopi af den røde seddel vedr. [person17], hvor det klart fremgår at såvel arbejdsgiver som arbejdstager kvitterer for lånet ved udbetaling til medarbejderen og af arbejdsgiver igen kvitterer for tilbagebetaling af lånet.

b) Udenlandske praktikanter har i enkelte tilfælde, hvor de har påbegyndt arbejde før de har fået arbejds- og opholdstilladelse, fået udbetalt løn i kontanter for perioden før arbejds- og opholdstilladelse.

Der er aldrig sket betalinger fra udenlandske praktikanter til [person1], ud over afdrag på midler lånt ved [person1] til leveomkostninger frem til 1. lønudbetaling. [person1] har således ikke opnået nogen formue fordel ved modtagelse af midler fra udenlandske praktikanter, som vil medføre beskatning efter statsskattelovens § 4 stk. 1.

Redegørelse for de beløb som fremgår af de ”røde sedler”. Redegørelsen er også indsendt til Skattestyrelsen i forbindelse med deres sagsbehandling.

Indkomstår 2018

[person8]

Har fået udbetalt kr. 2.000 kontant som løn for arbejde før modtagelse af opholds- og arbejdstilladelse. Beløbet skal beskattes hos [person8] og [person1] hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og AMBI.

[person8] har desuden lånt 5.000 kr. hos [person1] anvendt til leveomkostninger indtil 1. lønudbetaling og beløbet er tilbagebetalt igen kontant til [person1].

Skattestyrelsen har fejlagtigt beskattet [person1] af kr. 7.000 som han aldrig har modtaget [person10]

[person10] har påbegyndt arbejde den 3. januar 2018 men har først fået opholds og arbejdstilladelse fra 20. marts 2018

Har fået udbetalt kr. 10.000 kontant som netto løn for arbejde før modtagelse af opholds- og arbejdstilladelse. Beløbet skal beskattes hos [person10] og [person1] hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og AMBI.

Skattestyrelsen har fejlagtigt beskattet [person1] af kr. 10.000 som han aldrig har modtaget.

[person12]

[person12] har påbegyndt arbejde 26. marts 2018 men har først fået opholds- og arbejdstilladelse fra 4. maj 2018.

[person12] har fået udbetalt kontant netto løn for dette arbejde på kr. 6.000. Beløbet skal beskattes hos [person12] og [person1] hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og AMBI.

[person12] har desuden lånt kr. 4.000 ved [person1] til leveomkostninger frem til 1. reelle lønudbetaling. Lånet er betalt retur til [person1] Igen.

Skattestyrelsen har desuden beskattet [person1] af 6.000 kr. som er et beløb der ikek fremgår af den røde seddel i bilags mappen.

Skattestyrelsen har fejlagtigt beskattet [person1] af kr. 16.000, som han aldrig har modtaget.

[person13]

[person13] har påbegyndt arbejde 1. juni 2018 men har først fået opholds- og arbejdstilladelse fra 2. august 2018.

[person13] har fået udbetalt kontant netto løn for dette arbejde på kr. 7.000. Beløbet skal beskattes hos [person13] og [person1] hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og AMBI.

Skattestyrelsen har fejlagtigt beskattet [person1] af kr. 7.000, som han aldrig har modtaget.

[person9]

[person9] har påbegyndt arbejde 17. december 2018 men har først fået opholds- og arbejdstilladelse fra 1. januar 2019.

[person9] har fået udbetalt kontant netto løn for dette arbejde på kr. 3.000. Beløbet skal beskattes hos [person9] og [person1] hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og AMBI.

Skattestyrelsen har fejlagtigt beskattet [person1] af kr. 3.000, som han aldrig har modtaget.

Indkomstår 2019

[person18]

[person18] har påbegyndt arbejde 16. september 2019 men har først fået opholds- og arbejdstilladelse fra 1. december 2019.

[person18] har ifølge den røde seddel fået udbetalt kontant netto løn for dette arbejde på kr. 9.400. Beløbet skal beskattes hos [person18] og [person1] hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og AMBI.

Skattestyrelsen har fejlagtigt beskattet [person1] af kr. 4.400, som han aldrig har modtaget.

[person11]

[person11] har påbegyndt arbejde 12. marts 2019 men har først fået opholds- og arbejdstilladelse fra 27. marts 2019.

[person11] har ifølge den røde seddel fået udbetalt kontant netto løn for dette arbejde på kr. 2.000. Beløbet skal beskattes hos [person11] og [person1] hæfter for den manglende indeholdelse af A-skat og AMBI.

[person11] har desuden lånt kr. 3.000 ved [person1], som er tilbagebetalt igen til [person1].

Skattestyrelsen har fejlagtigt beskattet [person1] af kr. 5.000, som han aldrig har modtaget.

Indkomstår 2020

[person18]

[person18] har påbegyndt arbejde 16. september 2019 men har først fået opholds- og arbejdstilladelse fra 1. december 2019.

Skattestyrelsen har fejlagtigt i 2020 beskattet [person1] af kr. 5.000, som han aldrig har modtaget. (der er i 2019 beskattet 4.400 kr.)

[person17]

[person17] her påstår skattestyrelsen at [person17] har tilbagebetalt kr. 2.500 til [person1] i 2020 og kr. 6.750 i 2021.

Det fremgår klart af den røde seddel, at der er tale om lån udbetalt til [person17] og at han igen har betalt beløbende tilbage.

Der er således ud for hvert beløb kvitteret af MC, [person17] og igen af MC ved tilbagebetaling.

Skattestyrelsen har fejlagtigt i 2020 beskattet [person1] af kr. 2.500, som han aldrig har modtaget.

[person21]

[person21] har påbegyndt arbejde 27. juli 2020 men har fået opholds- og arbejdstilladelse fra 20. juli 2020.

[person21] har lånt kr. 3.000 ved [person1] til leveomkostninger frem til 1. lønudbetaling og [person21] har tilbagebetalt dette lån igen til [person1].

Skattestyrelsen har fejlagtigt i 2020 beskattet [person1] af kr. 3.000, som han aldrig har modtaget.

[person22]

[person22] har påbegyndt arbejde 6. marts 2020 og har opholds- og arbejdstilladelse fra 6. marts 2020.

[person22] har lånt kr. 8.000 ved [person1] til leveomkostninger frem til 1. lønudbetaling og [person22] har tilbagebetalt dette lån igen til [person1].

Skattestyrelsen har fejlagtigt i 2020 beskattet [person1] af kr. 8.000, som han aldrig har modtaget.

[person23]

[person23] har påbegyndt arbejde 9. januar 2020 og har opholds- og arbejdstilladelse fra 9. januar 2020.

[person23] har lånt kr. 5.000 ved [person1] til leveomkostninger frem til 1. lønudbetaling og [person23] har tilbagebetalt dette lån igen til [person1].

Skattestyrelsen har fejlagtigt i 2020 beskattet [person1] af kr. 5.000, som han aldrig har modtaget.

[person19]

[person19] har påbegyndt arbejde 1. januar 2020 og har opholds- og arbejdstilladelse fra 1. januar 2020.

[person23] har lånt kr. 8.000 ved [person1] til leveomkostninger frem til 1. lønudbetaling og [person23] har tilbagebetalt dette lån igen til [person1].

Skattestyrelsen har fejlagtigt i 2020 beskattet [person1] af kr. 8.000, som han aldrig har modtaget.

(...)”

Klagerens repræsentant har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

”(...)

For så vidt angår skattepligtig løn til praktikanter, er min klient indforstået med at denne del sendes tilbage til Skattestyrelsen.

Vedrørende udlån til fodermestre fastholdes min klients indstillingen i klagen til skatteankestyrelsen.”

Retsmøde

Klagerens repræsentant nedlagde påstand om, at forhøjelserne nedsættes til 0 kr. Han bemærkede, at der er enighed om det talmæssige i sagen, samt om at klageren hæfter for A-skat og AM-bidrag vedrørende løn til praktikanterne, men at der samtidig skal godkendes fradrag for de afholdte udgifter. Repræsentanten fremhævede, at han i sit seneste indlæg med bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling har tilkendegivet at være indforstået med, at sagen hjemvises til Skattestyrelsen for så vidt angår spørgsmålet om skattepligtig løn til praktikanter.

Repræsentanten gennemgik herefter sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Han lagde særligt vægt på, at klageren under kontrolbesøget den 27. maj 2021 ikke blev vejledt om muligheden for bistand, ligesom han ikke blev præsenteret for en samtykkeerklæring vedrørende forbuddet om selvinkriminering.

Skattestyrelsen tiltrådte, i overensstemmelse med tidligere udtalelser, Skatteankestyrelsens indstilling.

Landsskatterettens afgørelse

Vejledningsforpligtelse

Skatteforvaltningen har en særlig vejledningsforpligtelse, når der til en afgørelse er knyttet en særlig rettighed, som forudsætter handling fra borgeren.

I nærværende sag har repræsentanten anført, at Skattestyrelsen ved kontrolbesøget, har undladt at vejlede klageren om hans ret til at lade sig repræsentere eller bistå af andre, idet feltet på retssikkerhedsskrivelsen fra Skattestyrelsen ikke er afkrydset, ligesom klageren ikke erindrer at have fået dette at vide.

Skattestyrelsen har anført, at de under mødet med klageren spurgte klageren, om revisor var vidende om forholdet, og om han ønskede dennes deltagelse, hvilket han besvarede benægtende.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at vejledning om muligheden for at lade sig repræsentere eller bistå af andre ikke har haft væsentlig konkret betydning for resultatet af Skattestyrelsens afgørelse. En eventuel manglende vejledning kan derfor ikke medføre ugyldighed.

Materielt

Enhver skatteyder skal selvangive/oplyse om sin indkomst, hvad enten den er positiv eller negativ. For indkomstår forud for 2018 følger det af dagældende skattekontrollovs § 1 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer). Fra og med indkomståret 2018 følger det af nugældende skattekontrollovs § 2, stk. 1.

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, kan indkomsten forhøjes. Det følger af fast praksis og kan udledes af SKM2011.208.H. Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Det følger af fast praksis, og der henvises til Højesteretsdommen refereret i SKM2008.905.H.

Retserhvervelsesprincippet indebærer, at beskatning som udgangspunkt sker på det tidspunkt, hvor en skattepligtig person får et formuegode. Allerede på det tidspunkt, hvor en person har et krav på en betaling, har vedkommende et formuegode i form af et retskrav på betaling. Efter retserhvervelsesprincippet sker beskatning på det tidspunkt, hvor der er et sådant retskrav.

Skattestyrelsen har i indkomstårene 2016, 2017, 2018, 2019 og 2020 forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med henholdsvis 50.500 kr., 58.000 kr., 121.500 kr., 82.400 kr. og 126.500 kr.

Landsskatteretten lægger ved afgørelsen til grund, at alle de kvitterede beløb på de røde sedler udgør et økonomisk mellemværende mellem klageren og de pågældende ansatte.

[person14], [person15] , [person16] og [person2] (ingen røde sedler)

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet/oplyst fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt. For indkomstår forud for 2018 følger det af skattekontrollovens § 5, stk. 3 (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med efterfølgende ændringer), og for indkomstår fra og med 2018 fremgår det af skattekontrollovens § 2, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1535 af 19. december 2017 med efterfølgende ændringer).

Ved skønsmæssige forhøjelser skal der udøves et konkret skøn ud fra de foreliggende oplysninger, hvilket kan udledes af Landsskatterettens afgørelse af 24. juli 2019, offentliggjort i SKM2019.473.LSR.

Som grundlag for en skønsmæssig ændring af indkomstansættelsen skal skattemyndigheden i hvert tilfælde begrunde, at en skønsmæssig ansættelse, der afviger fra det oplyste, kan sandsynliggøres som mere retvisende end det selvangivne. For indkomstår forud for 2018 fremgår det af bemærkningerne til § 5, stk. 3, i forarbejderne til den dagældende skattekontrollov (LFF 1995-12-01 nr. 104). For indkomstår fra og med 2018 fremgår det af bemærkningerne til § 2 i forarbejderne til skattekontrolloven (LFF 2017-10-04 nr. 13).

Skattestyrelsen har således på baggrund af medarbejdernes ansættelsesvilkår og anciennitet i virksomheden foretaget en skønsmæssig forhøjelse af klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2016, 2017, 2019 og 2020 på i alt henholdsvis 50.500 kr., 1.500 kr., 44.000 kr. og 22.500 kr.

For indkomståret 2016 har Skattestyrelsen skønnet et mellemværende mellem klageren og [person14] på 20.000 kr., [person15] på 24.500 kr. og 6.000 kr. mellem [person16].

For indkomståret 2017 har Skattestyrelsen skønnet et mellemværende på 1.500 kr. mellem [person14].

For indkomståret 2019 har Skattestyrelsen skønnet et mellemværende på 44.000 kr. mellem [person2] og på 22.500 kr. mellem [person2] og klageren i indkomståret 2020.

Landsskatteretten lægger ved afgørelsen til grund, at Skattestyrelsen har været berettiget til at lave en skønsmæssig skatteansættelse af klagerens indkomst, henset til, at klageren ved oplysningsfristens udløb ikke har givet forvaltningen de fornødne oplysninger, der danner grundlag for skatteansættelsen.

Landsskatteretten finder imidlertid, at det af Skattestyrelsen udøvede skøn ikke er retvisende.

Landsskatteretten har henset til, at der ikke er fremlagt objektiv dokumentation, der underbygger Skattestyrelsens skøn. Det faktum, at klageren systematisk anses at have krævet lønninger tilbagebetalt af andre fodermestre i virksomheden, kan ikke uden videre overføres til også at gælde alle klagerens ansatte, når det ikke samtidig er underbygget af andre objektive momenter.

Landsskatteretten finder således, at de skønnede kontante tilbageløb i indkomstårene 2016, 2017, 2019 og 2020 på i alt henholdsvis 50.500 kr., 1.500 kr., 44.000 kr. og 22.500 kr. ikke kan lægges til grund ved fastsættelsen af klagerens skatteansættelse.

[person7] og [person6] (indgået forlig)

Det fremgår af de røde sedler, at der er et økonomisk mellemværende mellem klageren og [person7].

For indkomståret 2016 har begge parter kvitteret for 2.000 kr. for april, 15.000 kr. (3.000 kr. om måneden) for perioden maj-oktober og 7.500 kr. (2.500 kr. om måneden) for perioden oktober-december. I alt har der været et mellemværende på 24.500 kr. i indkomståret 2016.

For indkomståret 2017 har begge parter kvitteret for 17.500 kr. (2.500 kr. om måneden) for perioden januar-juli og 7.500 kr. (1.500 kr. om måneden) for perioden august-december. I alt har der været et mellemværende på 25.000 kr. i indkomståret 2017.

For indkomståret 2018 har begge parter kvitteret for 3.000 kr. (1.500 kr. om måneden) for perioden januar-februar og 3.000 kr. fra marts-august (500 kr. om måneden). I alt har der været et mellemværende på 6.000 kr. i indkomståret 2018.

På samme måde fremgår der af de røde sedler et mellemværende mellem klageren og [person6].

For indkomståret 2017 har begge parter kvitteret for 7.000 kr. for perioden november-december (3.500 kr. om måneden). Mellemværende mellem parterne kan herefter opgøres til 7.000 kr. for indkomståret 2017.

For indkomståret 2018 har begge parter kvitteret for 21.000 kr. i perioden januar-juni (3.500 kr. om måneden) og for 15.000 kr. (2.500 kr. om måneden) for perioden juli-december. Mellemværende for indkomståret 2018 kan herefter opgøres til 36.000 kr.

Der foreligger ikke røde sedler mellem klageren og [person6] for indkomstårene 2019 og 2020. Skattestyrelsen har ud fra oplysningerne om [fagforbund1]’s sag i medierne skønnet, at der har været et mellemværende mellem parterne på 21.000 kr. i indkomståret 2019 og 45.000 kr. i indkomståret 2020.

Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsens udøvede skøn for indkomstårene 2019 og 2020 vedrørende [person6] ikke er retvisende. Skønnet er ikke underbygget af objektiv dokumentation såsom røde sedler. Landsskatteretten finder, at oplysninger fra medierne om et forlig ikke udgør tilstrækkelig dokumentation.

Landsskatteretten finder således, at det skønnede kontante tilbageløb i indkomståret 2019 på 21.000 kr. og 45.000 kr. i indkomståret 2020 ikke kan lægges til grund ved fastsættelsen af klagerens skatteansættelse.

Der er den 24. juni 2021 indgået et forlig mellem [person7] og [person6] og klageren, hvor der efter [fagforbund1]’s involvering blev aftalt et forligsbeløb på 163.000 kr. til fuld og endelig afgørelse af tvisten.

Klagerens repræsentant har anført, at klageren i indkomstårene 2016, 2017 og 2018 har opbevaret en opsparing for [person7]på i alt 55.500 kr., ligesom han på samme måde i indkomstårene 2017, 2018, 2019 og 2020 har opbevaret en opsparing for [person6]på i alt 30.250 kr. Repræsentanten har endvidere anført, at klageren har lånt [person6] 2.000 kr. til leveomkostninger indtil den første lønudbetaling.

Disse udeståender er ifølge repræsentanten blevet tilbagebetalt i forbindelse med indgåelse af forliget med [fagforbund1].

Landsskatteretten lægger ved afgørelsen til grund, at klageren har krævet løbende og systematiske tilbagebetalinger af medarbejdernes lønninger, indtil de havde opnået tilstrækkelige kompetencer og erfaring til at være berettiget til den aftalte løn.

Landsskatteretten har ved vurderingen lagt vægt på klagerens forklaring til Skattestyrelsen på dagen for kontrolbesøget, hvor klageren ifølge Skattestyrelsen indrømmede, at en sådan opkrævning fandt sted, fordi den lovpligtige løn til de udenlandske fodermestre var for høj i forhold til deres kvalifikationer.

Dette er yderligere bekræftet af både [person7], [person6] samt [person2], ligesom [fagforbund1] har bekræftet, at flere af klagerens medarbejdere har kontaktet dem vedrørende de samme forhold.

Det fremgår endvidere af den røde seddel vedrørende [person6], at ”from february pay 3.500/month back to [person1]”. Begge parter har kvitteret herfor.

Landsskatteretten har endvidere henset til, at det kontante mellemværende mellem klageren og de ansatte ikke indgår i den løbende bogføring af virksomheden, at lønudgifterne i virksomhedens regnskaber ikke er reduceret som følge heraf, at der hverken er bogført tilgodehavender eller anden gæld, ligesom de kontante beløb ikke fremgår af de bogførte likvide midler.

Landsskatteretten lægger på den baggrund til grund, at pengene har været holdt i et lukket kontant kredsløb, som klageren anses at have haft dispositions- og råderetten over.

Det faktum, at der efterfølgende er indgået et forlig mellem parterne, og at klageren har betalt pengene tilbage til de ansatte, ændrer ikke herved, da klageren ved modtagelsen af pengene har erhvervet ret til dem. Dette også uagtet repræsentantens påstand om, at forliget skulle være indgået under pres og protest.

Skattestyrelsen har oplyst, at de ved en regnefejl har glemt at medregne 24.500 kr. i beskatningsgrundlaget vedrørende [person7] for indkomståret 2016. Landsskatteretten finder det dokumenteret, at de 24.500 kr. skal indgå i klagerens beskatningsgrundlag.

Landsskatteretten skærper således Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt, da dette betragtes som en skattepligtig indkomst i henhold til statsskattelovens § 4.

Endvidere finder Landsskatteretten, at de at kontante tilbageløb vedrørende [person7] for indkomståret 2017 er 25.000 kr. og 6.000 kr. for indkomståret 2018. Retten finder, at tilbageløbene for [person6] i indkomståret 2017 er 7.000 kr., og for indkomståret 2018 er det 36.000 kr. Disse beløb er skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4.

Beløbene for [person7] og [person6] kan således opgøres til:

	Indkomståret 2016	Indkomståret 2017	Indkomståret 2018
Klagerens mellemværende med [person7]	24.500 kr.	25.000 kr.	6.000 kr.
Klagerens mellemværende med [person6]		7.000 kr.	36.000 kr.

Fodermestre

Skattestyrelsen har for de resterende fodermestre [person4], [person5], [person2] og [person3] forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i indkomstårene 2017, 2018, 2019 og 2020 med henholdsvis 17.500 kr., 40.500 kr., 52.000 kr. og 27.000 kr.

Der er tale om et mellemværende på 17.500 kr. i indkomståret 2017 mellem klageren og [person5]. For indkomståret 2018 er der tale om et mellemværende på 12.000 kr. mellem klageren og [person4] og 28.500 kr. mellem klageren og [person5].

For indkomståret 2019 indgår et skønnet mellemværende mellem klageren og [person2] på 44.000 kr., et mellemværende på 4.500 kr. mellem klageren og [person4] og et mellemværende med [person5] på 3.500 kr. For indkomståret 2020 indgår et skønnet mellemværende mellem klageren og [person2] på 22.500 kr. og et mellemværende på 4.500 kr. mellem [person3].

Repræsentanten har anført, at [person5], [person6] og [person3] løbende hver måned eller når det passede dem, opsparede penge hos klageren. Formålet med opsparingen var, at medarbejderne ikke skulle bruge disse beløb, og derfor med sikkerhed havde en opsparing, som de kunne trække på ved behov. Repræsentanten har i den forbindelse fremlagt transaktionsoplysninger for de tre overførsler med posteringsteksten ”Tilbagebetaling af lån”, hvor klageren den 1. oktober 2021 har overført 45.500 kr. til [person5], 19.000 kr. til [person6] og 1.500 kr. til [person3].

Repræsentanten har i øvrigt fremlagt høringssvar til Styrelsen for International Rekruttering og Integration (SIRI), hvor de tre medarbejdere samstemmende anfører, at de aldrig er blevet bedt om at tilbagebetale løn, og at de ikke kender til en sådan praksis.

Landsskatteretten har ved afgørelsen lagt særlig vægt på klagerens forklaring til Skattestyrelsen på dagen for kontrolbesøget, hvor klageren, ifølge Skattestyrelsen, indrømmede, at han foretog systematiske tilbagebetalinger af fodermestrenes lønninger, da han, jf. ordningen for fodermestre for 3. landsborgere, var forpligtet til at give dem en minimumsløn, selvom de, ifølge klageren, endnu ikke havde opnået tilstrækkelige kompetencer og erfaring til at være berettiget til.

Derudover har Landsskatteretten henset til, at systematikken på de fremlagte røde sedler synes at være den samme som ved de resterende fodermestre.

Landsskatteretten finder, at man ikke kan tillægge det til Styrelsen for International Rekruttering og Integration (SIRI) anførte afgørende betydning i sagen, henset til, at klageren er part i en verserende straffesag, ligesom fodermestrene er part i en sag vedrørende arbejds- og opholdstilladelse.

Det faktum, at klageren efterfølgende har overført penge til de tre medarbejdere, kan heller ikke ændre herved. De overførte beløb til medarbejderne er i øvrigt ikke beløbsmæssigt samstemmende med beløbene anført på de røde sedler.

I Skattestyrelsens forhøjelse indgår et skøn over mellemværende mellem [person2] og klageren på 44.000 kr. i indkomståret 2019 og på 22.500 kr. i indkomståret 2020. Som det fremgår ovenfor, har Landsskatteretten vurderet, at disse beløb ikke skal indgå i beskatningsgrundlaget.

Ud fra en konkret vurdering finder Landsskatteretten således, at kontante tilbageløb vedrørende [person4], [person5] og [person3] udgør 17.500 kr. for indkomståret 2017, 40.500 kr. for indkomståret 2018, 8.000 kr. for indkomståret 2019 og 4.500 kr. for indkomståret 2020.

Beløbene for fodermestrene kan således opgøres til:

	Indkomståret 2017	Indkomståret 2018	Indkomståret 2019	Indkomståret 2020
Klagerens mellemværende med [person4]		12.000 kr.	4.500 kr.
Klagerens mellemværende med [person5]	17.500 kr.	28.500 kr.	3.500 kr.
Klagerens mellemværende med [person3]				4.500 kr.

Praktikanter

Af kildeskattelovens § 46, stk. 1, fremgår, at der i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal indeholdes skat.

Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde skat, eller som indeholder denne med for lavt beløb, er over for det offentlige umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb, medmindre han godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra hans side ved iagttagelse af bestemmelserne i denne lov, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1.

Efter praksis skal forklaring om optagelse af lån endvidere kunne bestyrkes ved objektive kendsgerninger. Dette kan eksempelvis ske ved fremlæggelse af lånedokumenter, aftaler om forrentning og afvikling af lån, påvisning af pengestrømme eller tilsvarende. Denne bevisbyrde gælder også private lån, herunder familielån, hvilket kan udledes af SKM2009.37.HR og U.2011.1599 H.

Hvis de anførte lån må anses for indgået på usædvanlige vilkår, påhviler der den skattepligtige en skærpet bevisbyrde for, at der eksisterer et reelt låneforhold, og at der ikke er tale om skattepligtig indkomst. Dette kan udledes af eksempelvis byrettens dom af 9. juli 2010, offentliggjort i SKM2010.500.BR.

Skattestyrelsen har vedrørende praktikanter forhøjet klagerens skattepligtige indkomst i indkomstårene 2017, 2018, 2019 og 2020 med henholdsvis 7.000 kr., 39.000 kr., 9.400 kr. og 59.000 kr.

Repræsentanten har anført, at de røde sedler enten viser et regnskab over udbetalt nettoløn for arbejde udført før medarbejdernes arbejds- og opholdstilladelse forelå, eller lån indtil første lønudbetaling kunne ske.

Repræsentanten har i den forbindelse fremlagt mail fra [politiet], hvoraf det fremgår, at klageren er blevet sigtet i medfør af udlændingelovens § 59, stk. 5, ved i givne perioder at have beskæftiget [person8], [person9], [person10], [person11], [person12] og [person13], selvom disse ikke havde den fornødne arbejdstilladelse.

Landsskatteretten har ved afgørelsen lagt vægt på ordlyden af praktikanternes røde sedler, som ikke følger samme systematik som fodermestrenes.

Klagerens forklaring om, at han i forbindelse med ansættelse af fodermestre, jf. ordningen for fodermestre for 3. landsborgere, krævede et vist beløb tilbagebetalt, indtil de havde opnået tilstrækkelige kompetencer og erfaring til at være berettiget til den aftalte løn, understøtter efter rettens opfattelse, at der alene ved fodermestrene har været tale om et systematisk tilbageløb af medarbejderlønninger.

Henset til klagerens forklaring og den fremlagte oversigt over hvornår de pågældende praktikanter modtog deres opholds- og arbejdstilladelse, sammenholdt med den fremlagte sigtelse, finder Landsskatteretten, at de røde sedler for praktikanternes vedkommende udgør en oversigt over arbejde udført, før medarbejdernes arbejds- og opholdstilladelse forelå.

Landsskatteretten finder, at klageren ikke på tilstrækkelig vis har godtgjort, at der for nogle af beløbenes vedkommende er tale om lån. Det faktum, at der på de røde sedler fremgår ”borrow”, er ikke i sig selv dokumentation for et låneforhold, når det ikke er underbygget af anden objektiv dokumentation.

Landsskatteretten har i den forbindelse også henset til, at et eventuelt mellemværende mellem klageren og medarbejderne ikke er bogført i virksomhedens regnskaber, samt at det ved gennemgang af de røde sedler, sammenholdt med klagerens forklaringer kan konstateres, at ordet ”borrow” ikke dækker konsekvent over ydede medarbejderlån, men i flere tilfælde i stedet er anført som nettoløn til medarbejdere for perioden fra arbejdets påbegyndelse, til der forelå en arbejds- og opholdstilladelse.

For så vidt angår den røde seddel vedrørende [person20] fremgår dels ”borrow 5.000” og derudover fremgår ”3.000 back”, efterfulgt af en opgørelse fra juni til november 2020. Skattestyrelsen har oplyst, at [person20] var ansat som praktikant indtil den 1. juni 2020, hvorefter han overgik til fodermesterløn. Det er således rettens opfattelse, at der fra den 1. juni 2020 er påbegyndt en systematisk tilbagebetaling af hans løn, hvilket også er overensstemmende med den ændrede systematik på den røde seddel. Landsskatteretten finder således, at 18.000 kr. vedrørende [person20] skal anses som tilbagebetaling af løn til klageren, som udgør skattepligtig indkomst i indkomståret 2020 i henhold til statsskattelovens § 4. De resterende 5.000 kr. skal anses for løn til [person20] for hans tid som praktikant.

For så vidt angår praktikanterne finder Landsskatteretten, at det samlede beløb på 7.000 kr. i indkomståret 2017, 39.000 kr. for indkomståret 2018, 9.400 kr. for indkomståret 2019 og 36.500 kr. for indkomståret 2020 udgør skattepligtig løn. I denne forbindelse overlades det til Skattestyrelsen at tage stilling til, hvorvidt klageren kan pålægges hæftelse for A-skatter og AM-bidrag vedrørende de nævnte beløb. Den tilhørende beregning af A-skatter og AM-bidrag skal ligeledes foretages af Skattestyrelsen, ligesom Skattestyrelsen skal forholde sig til klagerens eventuelle ret til fradrag for lønudgifter i denne henseende.

Beløbene for praktikanterne kan således opgøres til:

Indkomståret 2017
Skattepligtig løn for [person4]	7.000 kr.

Indkomståret 2018
Skattepligtig løn [person8]	3.000 kr.
Skattepligtig løn [person10]	10.000 kr.
Skattepligtig løn [person12]	16.000 kr.
Skattepligtig løn [person13]	7.000 kr.
Skattepligtig løn [person9]	3.000 kr.
I alt	39.000 kr.

Indkomståret 2019
Skattepligtig løn [person18]	4.400 kr.
Skattepligtig løn [person11]	5.000 kr.
I alt	9.400 kr.

Indkomståret 2020
Skattepligtig løn [person17]	2.500 kr.
Skattepligtig løn [person20]	5.000 kr.
Skattepligtig løn [person21]	3.000 kr.
Skattepligtig løn [person22]	8.000 kr.
Skattepligtig løn [person23]	5.000 kr.
Skattepligtig løn [person18]	5.000 kr.
Skattepligtig løn [person19]	8.000 kr.
Klagerens mellemværende med [person3]		18.000 kr.
I alt	36.500 kr.	18.000 kr.

Frister

Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen med rette for indkomstårene 2016 og 2017 har kunnet foretage de påklagede ansættelsesændringer efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist. Herved er lagt vægt på, at klageren løbende og systematisk har krævet tilbagebetalinger af fodermestrenes lønninger, indtil de havde opnået tilstrækkelige kompetencer og erfaring til at være berettiget til den aftalte løn. Klageren har trods denne viden ikke korrekt oplyst yderligere skattepligtig indkomst til Skatteforvaltningen.

Det lægges herefter til grund, at klageren har bevirket, at skatteansættelsen har hvilet på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, og at dette må tilregnes klageren som groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, og SKM2018.520.HR.

Skattestyrelsen blev den 29. september 2021 bekendt med de sidste oplysninger af relevans for sagen, hvorfor reaktionsfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er overholdt.

Skattestyrelsen har afsendt forslag til afgørelse den 24. marts 2022 og herefter truffet den påklagede afgørelse den 20. maj 2022. Skattestyrelsen har derfor overholdt varslingsfristen og kendelsesfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Ansættelsen af de øvrige indkomstår 2018, 2019 og 2020 er også foretaget rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 26.

----

Landsskatteretten ændrer som følge af det ovenfor anførte Skattestyrelsens afgørelse, således at klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2016, 2017, 2018, 2019 og 2020 nedsættes til henholdsvis 24.500 kr., 49.500 kr., 82.500 kr., 8.000 kr. og 22.500 kr.

Skattepligtig løn til praktikanterne anses at udgøre 7.000 kr. i indkomståret 2017, 39.000 kr. i indkomståret 2018, 9.400 kr. i indkomståret 2019 og 36.500 kr. i indkomståret 2020.

Samlet beløbsmæssig opgørelse

Indkomståret 2016
Klagerens mellemværende med [person7]	24.500 kr.
Skattepligtig indkomst for klageren	24.500 kr.
Indkomståret 2017
Klagerens mellemværende med [person7]	25.000 kr.
Klagerens mellemværende med [person6]	7.000 kr.
Klagerens mellemværende med [person5]	17.500 kr.
Skattepligtig indkomst for klageren	49.500 kr.

Skattepligtig løn (praktikanter)	7.000 kr.

Indkomståret 2018
Klagerens mellemværende med [person7]	6.000 kr.
Klagerens mellemværende med [person6]	36.000 kr.
Klagerens mellemværende med [person4]	12.000 kr.
Klagerens mellemværende med [person5]	28.500 kr.
Skattepligtig indkomst for klageren	82.500 kr.

Skattepligtig løn (praktikanter)	39.000 kr.
Indkomståret 2019
Klagerens mellemværende med [person4]	4.500 kr.
Klagerens mellemværende med [person5]	3.500 kr.
Skattepligtig indkomst for klageren	8.000 kr.

Skattepligtig løn (praktikanter)	9.400 kr.

Indkomståret 2020
Klagerens mellemværende med [person3]	4.500 kr.
Klagerens mellemværende med de Oliveira Gonzaga	18.000 kr.
Skattepligtig indkomst for klageren	22.500 kr.

Skattepligtig løn (praktikanter)	36.500 kr.