Kendelse af 15-11-2023 - indlagt i TaxCons database den 08-12-2023

Journalnr. 22-0066173

Skattestyrelsen har pålagt [forening1] at ændre indberetningen af fradrag for indbetaling til godkendte foreninger til 0 kr. for indkomstårene 2019 og 2020 vedrørende [person1].

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsen har den 12. januar 2022 udtaget foreningen [forening1] (herefter benævnt foreningen) til kontrol. Formålet med kontrollen var, at kontrollere om religiøse trossamfund overholder betingelserne for at opretholde godkendelse efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3.

Foreningen blev stiftet den 31. december 1993. Foreningen er en religiøs organisation, og den er ikke registreret med skattepligt. Foreningen har haft pligt til at indberette gaver og løbende ydelser fra den 1. januar 2008, og foreningen er godkendt efter ligningslovens § 8 og § 12, stk. 3. Foreningen modtager derfor gaver og bidrag fra medlemmerne på baggrund af forpligtelseserklæringer, som medlemmerne indgår med foreningen. Forpligtelserne kan være, at medlemmet i en periode på 10 år betaler 10 % af sin personlige indkomst som donation til foreningen.

Under Skattestyrelsens behandling af sagen har foreningen den 2. februar 2022 fremsendt foreningens vedtægter fra 2010 til Skattestyrelsen. Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at Skattestyrelsen ud fra de fremsendt vedtægter ville tilbagekalde foreningens godkendelse efter ligningslovens § 8 og § 12, stk. 3. Foreningen har herefter fremsendt revideret vedtægter til Skattestyrelsen, som er dateret 25. april 2022, således at de levede op til kravene for Skattestyrelsens godkendelse efter ligningslovens § 8 og § 12 stk. 3, for så vidt angår ophævelsesbestemmelsen.

Det fremgår af sagen, at Skattestyrelsen har konstateret uoverensstemmelser mellem de beløb, som foreningen har modtaget fra medlemmerne, og de beløb, som foreningen har indberettet til Skattestyrelsen. Skattestyrelsen har på baggrund heraf bl.a. pålagt foreningen at nedsætte det af foreningen indberettede fradrag for medlemmet [person1] for indkomstårene 2019 og 2020.

Foreningen har under Skattestyrelsen sagsbehandling fremsendt forpligtigelseserklæringer, skatteoplysninger og dokumentation for betaling af løbende ydelser fra [person1].

Det fremgår af det fremlagte materiale, at [person1] den 24. september 2018 har udfyldt og underskrevet en bidragserklæring i henhold til ligningslovens § 12. Af bidragserklæringen fremgår, at han forpligter sig til i en periode af mindst 10 år til at betale en løbende ydelse på 10 procent af hans skattepligtige indkomst og yderlige 10 procent af hans omsætning i virksomhed hvert år.

Det fremgår af [person1]s skatteoplysninger, at han har haft en skattepligtig indkomst på 359.560 kr. og en omsætning på 700.903 kr. i virksomheden, i alt 1.060.463 kr., i indkomståret 2019. Endvidere fremgår det, at han har haft en skattepligtig indkomst på 594.313 kr. og en omsætning på 573.384 kr. i virksomheden, i alt 1.167.697 kr., i indkomståret 2020.

Det fremgår endvidere af [person1]s skatteoplysninger, at [forening1] har indberettet fradrag vedrørende ligningsloven § 12 stk. 3, med henholdsvis 42.511 kr. og 112.390 kr. i indkomstårene 2019 og 2020. Det fremgår af sagens oplysninger, at den faktiske betaling for fradragsberettigede løbende ydelser, som [person1] har foretaget i indkomståret 2020, er 90.080 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har pålagt foreningen at ændre indberetningen af fradrag for indbetaling til godkendte foreninger til 0 kr. for indkomstårene 2019 og 2020 vedrørende [person1].

Som begrundelse har Skattestyrelsen anført følgende:

”(...)

Afgørelse: Vi ændrer jeres registreringsforhold og I skal ændre indberetningerne til eKapital vedrørende løbende ydelser

Skattestyrelsen har gennemgået jeres vedtægter og regnskab for 2020.

Grunden til at vi har gennemgået jeres regnskab og vedtægter er, at jeres forening er tilfældigt udvalgt i forbindelse med et projekt, hvor vi kontrollerer en række udvalgte religiøse samfund. Formålet med projektet er på et objektivt grundlag at undersøge, om efterretligheden i forhold til skatte og afgift lovgivningen generelt er til stede hos de religiøse trossamfund, herunder om betingelserne for at have en godkendelse efter ligningslovens §§ 8A og/eller 12, stk. 3 fortsat er til stede.

Vi sendte jer den 8. april 2022 et forslag, hvori vi foreslog at tilbagekalde jeres godkendelse efter ligningslovens § 8A og § 12, stk. 3, ændre jeres registreringsforhold og bad jer ændre indberetninger til eKapital vedrørende løbende ydelser.

Vi har den 27. april 2022 modtaget vedtægter dateret 24. april 2022, hvori ordlyden af opløsningsbestemmelsen er ændret. Ændringen har medført vi ikke tilbagekalder jeres godkendelse efter ligningslovens § 8A og § 12, stk. 3, hvorfor I fortsat er godkendt efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3.

1. vi ændrer jeres registreringsforhold ændres, så det fremover vil fremgå af jeres

registreringsbevis, at I er omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 3.

For nærmere uddybning se under Sagsfremstilling og begrundelse til punkt 1

Skattepligtsvurdering .

2. vi pålægger jer at ændre indberetninger for løbende ydelser for fire personer efter skatteindberetningslovens § 26.

For nærmere uddybning se under Sagsfremstilling og begrundelse til punkt 2

Fradrag for løbende ydelser. (...)

Sagsfremstilling

(...)

2. Fradrag for løbende ydelser

(...)

2.3 [person1]

2.3.1 Faktiske forhold

[person1] har i 2018 indgået forpligtelseserklæring med foreningen i en periode på 10 år, om at [person1] betaler 10 % af den skattepligtige indkomst, samt 10 % af omsætningen fra selvstændig virksomhed. Den skattepligtig indkomst defineres ifølge erklæringen som ”(personlig indkomst før skat og evt. arbejdsmarkedsbidrag) (brutto-indkomst)”

Ifølge årsopgørelsen for 2020 er [person1]s lønindkomst 594.313 kr.

Der er indsendt oplysningsskema for 2020 dateret den 20. marts 2022, hvoraf det ses, at [person1] har haft en omsætning på 573.384 kr. i sin selvstændige virksomhed.

Der er fremlagt dokumentation for, at [person1] i 2020 har betalt 90.080 kr. til foreningen.

Der er indberettet fradrag for 112.390 kr. iht. ligningslovens § 12, stk. 3 i 2020.

Af årsopgørelsen for 2019 ses det, at [person1] har en indkomst på 359.560 kr. Det ses derudover af Skatteforvaltningens systemer, at [person1] har en omsætning på 700.903 kr. i 2019.

Der er indberettet fradrag for 42.511 kr. i iht. ligningslovens § 12, stk. 3 i 2019.

2.3.2 Retsregler og praksis

Det følger af skatteindberetningslovens § 26, stk. 1, at foreninger m.v., der er godkendt efter ligningslovens §§ 8A og 12.3, årligt skal indberette, hvilke indbetalinger de har modtaget med fradragsret for giveren i det forudgående kalenderår.

Reglerne er nærmere beskrevet i Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.5.1 Generelt om løbende ydelser, afsnit C.A.4.3.5.2 Løbende ydelser til godkendte foreninger, m.v. og religiøse samfund LL § 12, stk. 2 og 3 samt afsnit C.A.4.3.5.8 - Fradrag for gaver til visse foreninger efter LL § 8A.

Af Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.4.3.5.1 om løbende ydelser fremgår det, at ”Hvis den skattepligtige ikke kan dokumentere, at han eller hun har betalt alle de ydelser, han eller hun har forpligtet sig til, må Skatteforvaltningen nægte at give fradrag både for de ydelser, der allerede er forfaldet, men også for de ydelser, der betales i senere år, fordi kontrakten skal anses som ugyldig.”

På skat.dk kan man finde en systemvejledning til, hvordan foreningen skal indberette oplysninger om modtagne gaver og ydelser, der er fradragsberettigede for giveren; Vejledning til indberetning og korrektion af indberetninger efter skatteindberetningslovens § 26, systemvejledning nr. 35.

2.3.3 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Ud fra det fremlagte materiale lægges det til grund, at foreningen anvender bidragsyderens lønindkomst før skat og arbejdsmarkedsbidrag som den skattepligtige indkomst.

[person1]s har i 2020 en lønindkomst 594.313 kr., samt en omsætning i sin selvstændige virksomhed på 573.384 kr. Det samlede grundlag for forpligtelsen er dermed 1.167.697 kr.

[person1] var derfor forpligtet til at betale 116.770 kr. til foreningen i 2020.

Det følger af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.4.3.5.1 – Generelt om løbende ydelser, at hvis en forpligtelses ikke fuldt ud opfyldes, skal det således vurderes, om det er et udtryk for, at der i virkeligheden ikke eksisterer nogen forpligtelse. Derfor undersøges det, om forpligtelseserklæringen er blevet opfyldt i tidligere år.

Vi mener, at [person1] ifølge forpligtelseserklæringen skal betale 106.046 kr. kalenderåret 2019. I 2019 fik [person1] fradrag for 45.511 kr., efter ligningslovens § 12, stk. 3, hvorfor forpligtelsen heller ikke blev opfyldt.

På baggrund af ovenstående mener vi. at der reelt ikke har eksisteret en forpligtelse

siden 2019. I skal derfor korrigere fradraget efter ligningslovens § 12, stk. 3 til 0 kr.

i perioden 2019-2021. (...)”

Skattestyrelsen har den 15. august 2022 sendt yderlige udtalelse, der fremgår følgende af udtalelsen:

”(...)

[person1] har i henhold til sine forpligtelseserklæringer forpligtet sig til at betale henholdsvis 106.046 kr. og 116.770 kr. i 2019 og 2020. Der er indsendt dokumentation for at der er indbetalt 90.080 kr. i 2020, mens der i 2019 alene er indberettet fradrag for 42.511 kr. Det fremgår således også af [person1]s forklaring, at han ønsker at betale differencen, hvorfor det lægges til grund, at der ikke er betalt mere, end Skattestyrelsens er oplyst om.

Der mangler således at blive betalt i alt 90.155 kr. til [forening1] for 2 år. I henhold til Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.5.1 Generelt om løbende ydelser, skal kontrakten anses som ugyldig, når den skattepligtige ikke kan dokumentere at han eller hun har betalt alle de ydelser, som han eller hun har forpligtet sig til. Skatteforvaltningen kan i disse tilfælde nægte at give fradrag. Dette følger af LSRM 1981.183.

Af den fremsendte begrundelse ses det, at [person1] er af den opfattelse, at man kan justere fra år til år, således at forpligtelsen blot er gjort op ved udløbet af det 10. år. Hertil skal bemærkes, at det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.5.1 Generelt om løbende ydelser om acontobetalinger, at hvis en skatteyder har forpligtet sig til at betale en andel af sin indkomst i indeværende år og rent faktisk betaler en løbende ydelse i det år, kan den pågældende skatteyder fratrække det faktiske betalte beløb. Skatteyderen kan derefter i det efterfølgende år fratrække dette års betalte acontobeløb, samt den betalte difference for det foregående år.

Det betyder dermed, at en eventuel difference et år skal betales det efterfølgende år. Dette ses ikke at være gjort for 2019, da der igen i 2020 er betalt et væsentlig mindre beløb, end han har forpligtet sig til.

[person1] henviser yderligere til, at en skatteyder har ret til at ændre sine indberetninger i 5 år. Hertil skal Skattestyrelsen bemærke, at uanset hvor lang tid skatteyder, eller i dette tilfælde foreningen, har til at ændre indberetninger, ikke medfører, at ydelsen er forfalden og betalt i det korrekte år. [person1] har således ikke overholdt sin forpligtelseserklæring til [forening1] og den skal som følge heraf anses som ugyldig. Da kontrakten anses som ugyldig, kan de ydede bidrag ikke fratrækkes efter ligningslovens § 12.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at den indsendte begrundelse ikke kan ændre på Skattestyrelsens afgørelse af 3. maj 2022.”

Klagerens opfattelse

Foreningen har nedlagt påstand om, at [person1] er berettiget til fradrag for indbetaling til godkendte foreninger, idet [person1] ønsker at indbetale differencen på det allerede betalte beløb og det ifølge forpligtelseserklæringens beløb for indkomstårene 2019 og 2020.

Til støtte herfor har foreningen anført følgende:

”(...)

Vi klage over afgørelsen vedr. 2.3 [person1] i sagen med journal nr. [sag1] [person1] efter vi har orienteret ham om afgørelsen. Kom med en forklaring på hvorfor han ikke har kunne betale alle ifølge forpligtelseserklæring kontrakt. Vi vedhæfter han forklaring og håber på at han vi få lov at betale differencen så han kan forsætte med Foreningen har som supplerende oplysning fremsendt udtalelse fra [person1]:

”Det har aldrig været min intention til at indbetale mindre i gaver til kirken end jeg har skrevet under på. Tiende (10 % af indkomst som man skal give til velgørenhed/kirken ifølge Biblen) tager jeg meget alvorligt og har givet det siden jeg var et lille barn. Det er først og fremmest for mig en forpligtelse til Gud, og min tro tager jeg yderst alvorligt. Derfor mener jeg at jeres afgørelse om at der i virkeligheden ikke eksisterede nogen forpligtelse passer slet ikke.

Når man har en virksomhed, især en mindre virksomhed, så er det meget svært at forudse hvor meget ens forretning kommer til at tjene i løbet af et år. Udover virksomheden har jeg generelt meget skiftende lønindtægter, og plejede derfor at indbetale til kirken et gennemsnitlig beløb for at tilpasse for hele året. Stadigvæk er det ikke nemt at vide med sikkerhed i min situation hvor meget jeg kommer til at tjene når året er gået.

Da jeg havde underskrevet kontrakten med [forening1] i 2018, at jeg vil give 10 % af min virksomheds omsætning og lønindkomst, havde jeg ikke forventet at der vil komme Corona krisen og likviditeten af min virksomhed bliver derefter ikke det samme som jeg havde budgetteret for.

Men jeg har været overbevist (det jeg har fået at vide fra starten af min kontrakt) at når man har 10 års kontrakt så kan man justere fra år til år hvis man det ene år har for eks. indbetalt for lidt, så det næste kan man indbetale noget mere. I hvert fald når 10 år har passeret så skal man være ajouret med det endelig korrekte beløb. Desuden er der altid 5 år man har som skattebetaler for at rette på sine indberetninger. Så selvom jeg ikke har indbetalt det fulde beløb, så var jeg ikke bekymret da jeg stolede på at jeg kan rette det senere når krisen er ovre. I forhold til året 2019 så har der også været ændringer i årsopgørelsen flere gange, så det var svært at vide det præcise beløb fra starten. Men som sagt har jeg altid tænkt at det kan jeg ændre i de 10 år kontrakten løber på.

Jeg er indstillet på at rette på mine indbetalinger for de pågældende år så det passer med indberetningerne. Jeg håber for jeres forståelse for min situation og at I giver lov til at rette på uoverensstemmelser. Jeg er yderst forpligtet til [forening1] og giver jævnligt større beløb, og det vil jeg gerne fortsatte med.

Med venlig hilsen

[person1]”

Landsskatteretten s afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om [person1] har overholdt sine forpligtigelser, jf. ligningslovens § 12, stk. 3, over for foreningen, og om [person1] er berettiget til det indberettede fradrag efter ligningslovens § 12, stk. 3, således, at foreningen ikke skal ændre indberetningerne for [person1] i indkomstårene 2019 og 2020.

Retsgrundlaget

Det fremgår af skatteindberetningsloven § 26, at der for hvert år for foreninger nævnt i ligningsloven §§ 8 A eller 8 H eller § 12 stk. 1-4, skal indberettes, hvilke indbetalinger disse har modtaget i forudgående kalenderår. Af indberetningen skal det fremgå, hvem indbetaler og hvem modtageren er. Ydermere skal det også indeholde beløbsstørrelse, og hvilke bestemmelser i skattelovgivningen beløbene er omfattet af. Skatteyder kan inden udgang af kalenderåret kræve, at foreningen ikke skal foretage indberetning for ham eller hende.

Det fremgår af ligningslovens § 12, at løbende ydelser som en skattepligtig ensidigt har forpligtiget sig til, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst efter reglerne i stk. 2-7. Af ligningslovens § 12, stk. 2, fremgår, at udgifter, som er ensidig påtagne forpligtigelser til foreninger, stiftelser, institutioner m.v. eller religiøse samfund, som er godkendt efter stk. 3, kan fradrages. Fradraget må højst udgøre 15 % af den skattepligtiges indkomst, men må altid være op til et beløb på 15.000 kr. om året.

Det fremgår følgende af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.4.3.5.1, ”Generelt om løbende ydelser”:

”(...)

Betingelserne for fradrag

Der er følgende betingelser for at få fradrag for løbende ydelser:

Der foreligger en skriftlig erklæring, hvor yderen forpligter sig for en periode af ubestemt varighed (f.eks. yderens eller nyderens livstid). Erklæringen kan ikke overflyttes til en ny begunstiget. Forpligtelsen kan dog tidsbegrænses, men normalt ikke til en periode, der er kortere end ti år.
Ydelserne er både forfaldne og betalte.
Den, der modtager løbende ydelser, fører kontrol med, at forpligtelseserklæringerne bliver overholdt og inddriver eventuelle restancer ad retlig vej, hvis dette er nødvendigt.
Forpligtelsen til at give den løbende ydelse må ikke ensidigt kunne bringes til ophør af den forpligtigede.
Forpligtigelsen til at give den løbende ydelse må ikke være led i en arbejdskontrakt.
Forpligtigelsen til at give den løbende ydelse må ikke have en tæt sammenhæng med en modydelse.(...)

(...)

Forpligtelsen bliver ikke overholdt

Hvis en forpligtelse ikke fuldt ud opfyldes, må det bero på en konkret bedømmelse, om ikke-opfyldelsen er udtryk for, at der i virkeligheden ikke eksisterer nogen forpligtelse.

Hvis den skattepligtige ikke kan dokumentere, at han eller hun har betalt alle de ydelser, han eller hun har forpligtet sig til, må Skatteforvaltningen nægte at give fradrag både for de ydelser, der allerede er forfaldet, men også for de ydelser, der betales i senere år, fordi kontrakten skal anses som ugyldig. Se. LSRM 1981.183.

Hvis den bidragspligtige må udsætte betalingen på grund af uforudsete omstændigheder, som f.eks. arbejdsløshed eller sygdom, og den bidragspligtige kan sandsynliggøre, at forpligtelsen er en realitet, bør fradrag dog anerkendes for de betalte ydelser.(...)

(...)

Acontobetalinger

Hvis en skatteyder har forpligtet sig til at give en bestemt procentdel af sin indkomst som en løbende årlig ydelse og rent faktisk betaler et acontobeløb i løbet af det indkomstår, hvis indkomstansættelse danner grundlag for beregningen af den endelige ydelse, kan den pågældende fratrække det faktisk betalte beløb og vil så det følgende år kunne fratrække dels det i dette år betalte acontobeløb samt den betalte difference vedrørende det foregående år. Se LSRM 1971.70.

Hvis en ydelse skal beregnes på denne måde, er det en forudsætning for fradrag, at den ydelsesberettigede, f.eks. gennem en skatteattest for yderen, bliver gjort bekendt med beregningsgrundlaget.

Tilsvarende gælder efter en konkret vurdering ved udløb af en tidsbegrænset aftale, f.eks. når forpligtelsen i år 10 først kan opgøres, og derfor først forfalder i år 11. Det er en betingelse, at udbetalingen i år 11 hviler på den oprindelige aftale og ikke sker som følge af en ændring i aftalen.(...)”

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Foreningens medlem [person1] har ifølge bidragserklæringen, som er indgået med foreningen den 24. september 2018, været forpligtet til at betale 116.770 kr. i ydelse i indkomståret 2020 på baggrund af [person1]s indkomst. Foreningen har indberettet til Skattestyrelsen, at foreningen har modtaget 112.390 kr. fra [person1] i indkomståret 2020. Det fremgår af de dokumenterede bidrag, at [person1] reelt har betalt 90.080 kr. i løbende ydelse for indkomståret 2020. [person1] har derfor ikke overholdt sin forpligtigelse for indkomståret 2020. Foreningen har indberettet til Skattestyrelsen, at foreningen har modtaget 45.511 kr. fra [person1] i indkomståret 2019. [person1] har ifølge bidragserklæringen været forpligtet til at betale 106.046 kr. i indkomståret 2019 på baggrund af [person1]s indkomst. [person1] har derfor heller ikke overholdt sin forpligtigelse i indkomståret 2019.

På denne baggrund finder Landsskatteretten, at [person1] ikke er berettiget til fradrag efter ligningslovens § 12, stk. 2 og 3. Der er lagt vægt på, at [person1] ikke har overholdt sin forpligtigelse overfor foreningen i henhold til forpligtigelseserklæringen i indkomstårene 2019 og 2020. Endvidere er der lagt vægt på, at der ikke foreligger en fradragsberettiget forpligtigelse siden 2019, idet [person1] ikke har betalt differencen mellem det forpligtende og ikke-betalte beløb for indkomståret 2019 i indkomståret 2020, ligesom [person1] ikke har dokumenteret at have gjort foreningen opmærksom på, at der skulle anvendes dette beregningsgrundlag i form af f.eks. skatteattest.

Det kan derfor ikke medføre et andet resultat, at [person1] var af den overbevisning, at man kunne betale differencen de efterfølgende år inden for bidragserklæringens 10 års periode, hvis man havde betalt for lidt det ene år. Endvidere kan det ikke medføre et andet resultat, at [person1] er villig til at ændre sine indbetalinger, så de passer med de indberettede beløb.

Skattestyrelsen har derfor været berettiget til at pålægge foreningen at ændre foreningens indberetninger efter skatteindberetningslovens § 26 for [person1] i indkomstårene 2019 og 2020, idet Landsskatteretten finder, at betingelserne for fradrag efter ligningslovens § 12, stk. 2 og 3, ikke er opfyldt.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.